Trong môi trường hội nhập và cạnh tranh toàn cầu hiện nay, doanh nghiệp muốn tồn tại thì phải đạt được mục tiêu sản xuất sản phẩm đạt chất lượng tốt, giá thành phù hợp và đáp ứng nhu cầu của khách hàng. Trong môi trường kinh tế ngày càng có nhiều biến động, các phương pháp tính giá thành truyền thống không thể đáp ứng được mục tiêu kể trên, việc áp dụng phương pháp tính giá thành theo chi phí mục tiêu (CPMT) có thể là con đường giúp doanh nghiệp Việt Nam tồn tại và phát triển trong cạnh tranh. Phương pháp chi phí mục tiêu thể hiện được tính ưu việt trong việc cắt giảm chi phí, giúp các doanh nghiệp phát triển trong thị trường cạnh tranh khi được áp dụng tại các nước phát triển như Nhật Bản, Mỹ. Phương pháp này chưa biết biết đến nhiều ở Việt Nam, tuy nhiên, điều này không có nghĩa là không thể áp dụng trong công tác kế tác quản trị của các doanh nghiệp tại Việt Nam. Vì vậy, bài viết xin giới thiệu về phương pháp chi phí mục tiêu và xem xét các điều kiện vận dụng phương pháp này trong các doanh nghiệp tại Việt Nam. Bài báo cáo được viết theo bố cục gồm 3 phần:Phần 1: Tóm tắt lý thuyết về phương pháp chi phí mục tiêuPhần 2: Các nghiên cứu có liên quan đến phương pháp chi phí mục tiêuPhần 3: Điều kiện vận dụng phương pháp chi phí mục tiêu vào Việt Nam
Trang 1MỞ ĐẦU
Trong môi trường hội nhập và cạnh tranh toàn cầu hiện nay, doanh nghiệp muốntồn tại thì phải đạt được mục tiêu sản xuất sản phẩm đạt chất lượng tốt, giá thành phùhợp và đáp ứng nhu cầu của khách hàng Trong môi trường kinh tế ngày càng có nhiềubiến động, các phương pháp tính giá thành truyền thống không thể đáp ứng được mụctiêu kể trên, việc áp dụng phương pháp tính giá thành theo chi phí mục tiêu (CPMT) cóthể là con đường giúp doanh nghiệp Việt Nam tồn tại và phát triển trong cạnh tranh.Phương pháp chi phí mục tiêu thể hiện được tính ưu việt trong việc cắt giảm chi phí,giúp các doanh nghiệp phát triển trong thị trường cạnh tranh khi được áp dụng tại cácnước phát triển như Nhật Bản, Mỹ Phương pháp này chưa biết biết đến nhiều ở ViệtNam, tuy nhiên, điều này không có nghĩa là không thể áp dụng trong công tác kế tácquản trị của các doanh nghiệp tại Việt Nam Vì vậy, bài viết xin giới thiệu về phươngpháp chi phí mục tiêu và xem xét các điều kiện vận dụng phương pháp này trong cácdoanh nghiệp tại Việt Nam
Bài báo cáo được viết theo bố cục gồm 3 phần:
Phần 1: Tóm tắt lý thuyết về phương pháp chi phí mục tiêu
Phần 2: Các nghiên cứu có liên quan đến phương pháp chi phí mục tiêu
Phần 3: Điều kiện vận dụng phương pháp chi phí mục tiêu vào Việt Nam
Trang 2I QUẢN TRỊ THEO CHI PHÍ MỤC TIÊU
1 Lược sử hình thành chi phí mục tiêu
Các nghiên cứu đã chứng minh rằng “chi phí mục tiêu”, hay tiếng Nhật gọi là
“Genka Kikaku” không phải là hoàn toàn mới đối với các ngành công nghiệp của NhậtBản Cooper & Slagmuler (1997) cho rằng Toyota đã đặt ra việc xác định chi phí mụctiêu vào năm 1959 Từ khi thành lập năm 1937, Toyota đã tìm ra một hệ thống mới vàcải tiến để giảm các chi phí một cách hiệu quả Họ nhận ra rằng ước tính chi phí không
đủ tốt, và cần phải có một kỹ thuật kiểm soát chi phí mới Sản phẩm đầu tiên của Toyota
áp dụng hệ thống này là “chiếc xe một ngàn đô la” vào giữa những năm 1980 Sự sảnxuất hàng loạt trong các ngành công nghiệp của Nhật Bản để đáp ứng nhu cầu của kháchhàng vào những năm 1980 Khi đó khách hàng trở nên kén chọn hàng hóa mà họ tiêudùng Sản xuất hàng loạt không mang lại khả năng có những sản phẩm khác nhau nhưmong muốn Chính vì điều này mà nhiều vấn đề phải được giải quyết để đáp ứng mộtcách có hiệu quả nhu cầu của thị trường Xác định chi phí mục tiêu được áp dụng ở một
số ngành công nghiệp như Atsugi Motor Parts, một chi nhánh Ô tô Nissan, năm 1976 vàsau đó là Daihatsu Cả hai công ty đều áp dụng xác định chi phí mục tiêu để phản ứng lạimột thị trường luôn thay đổi một cách có hiệu quả, mà ở đó khách hàng nhận ra các sảnphẩm có giá trị với mức giá hợp lý (Sakurai, 1989) Kato (1993) cho rằng hơn 80%các công ty chủ yếu trong ngành công nghiệp đã sử dụng xác định chi phí mục tiêutại Nhật Còn về phần Cooper & Slagmulder (1997) thì lại cho rằng các công ty chủ yếunày bao gồm các Công ty TNHH Ô tô Nissan, Tập đoàn Ô tô Toyota, Công ty TNHHKomatsu, Công ty TNHH Olympus, Tổng Công ty Sony, Tập đoàn Topcon, và Công tyTNHH Ô tô Isuzu (Nguồn: Jaime M.Petez (2009), Application of Target Costing Principles in Publically Funded Green Buidings) Như vậy, công cụ chi phí mục tiêu cónguồn gốc từ Nhật Bản Công cụ này đã được ứng dụng từ những năm 60 bởi các công
ty có quy mô lớn như ngành công nghiệp chế tạo ô tô (Toyota, Nissan) và ngành côngnghiệp điện tử (NEC, Sony)
Trang 32 Định nghĩa về chi phí mục tiêu
Chi phí mục tiêu là tổng thể các phương pháp, công cụ quản trị cho phép đạt đượcmục tiêu chi phí và mục tiêu hoạt động ở giai đoạn thiết kế và kế hoạch hóa sản phẩmmới Công cụ này cũng cho phép cung cấp một cơ sở kiểm soát chi phí ở giai đoạn sảnxuất và bảo đảm các sản phẩm này đạt được mục tiêu lợi nhuận đã được xác định phùhợp với chi phí chu kỳ sống của sản phẩm (Nguồn: PGS.TS Trương Bá Thanh, TS.
Nguyễn Công Phương, Quản trị chi phí theo lợi nhuận mục tiêu và khả năng vận dụng tại Việt Nam)
Như vậy theo định nghĩa này, công cụ chi phí mục tiêu làm giảm chi phí ngay từgiai đoạn thiết kế sản phẩm, đồng thời còn cung cấp một cơ sở kiểm soát các chi phí ởgiai đoạn sản xuất để làm tăng lợi nhuận mà không ảnh hưởng đến chất lượng và chứcnăng của sản phẩm Phương pháp tính giá thành theo CPMT là một phương pháp quản
lý chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm chiến lược theo dạng cộng thức như sau:
Chi phí mục tiêu = Giá bán mục tiêu – Lợi nhuận mục tiêu
Ví dụ: Một công ty đang có kế hoạch sản xuất một sản phẩm mới Thông tin nghiên cứu
thị trường cho thấy rằng sản phẩm cần bán 10.000 đơn vị tại 21,00 $ / đơn vị Công tymong muốn lợi nhuận đạt được là 40% trên tổng doanh thu
Chi phí mục tiêu của 1 sản phẩm là= Giá bán mục tiêu – Lợi nhuận mục tiêu
= 21-40%x21 =15
3 Chi phí mục tiêu với chu kì sống của sản phẩm
Sơ đồ Chi phí mục tiêu với chu kì sống sản phẩm (Nguồn: Robert S.Kaplan–
Anthony A.Atkinson, Adavanced Management Accounting, third edition pp 222-229) mô
tả chi phí chu kỳ sống của sản phẩm được chia thành ba giai đoạn: giai đoạn hoạchđịnh, giai đoạn sản xuất, và giai đoạn loại bỏ Giai đoạn hoạch định là giai đoạn quantrọng nhất trong chi phí chu kỳ sống sản phẩm, vì đây là giai đoạn ước lượng cácchi phí cho cả vòng đời sản phẩm Chi phí mục tiêu thì được dùng trong suốt giai đoạnhoạch định, hướng quá trình lựa chọn sản phẩm và quá trình thiết kế sản phẩm mà mộtsản phẩm được sản xuất với chi phí thấp, mức lợi nhuận có thể chấp nhận, và đưa ra giá
Trang 4bán sản phẩm cạnh tranh, đảm bảo chức năng sản phẩm Chi phí Kaizen (cải tiến liêntục) thì tập trung vào nhận biết cơ hội để cải tiến chi phí trong suốt giai đoạn sản xuất.
Trong bài viết này, chúng tôi tập trung vào giới thiệu giai đoạn hoạch định cũngchính là nghiên cứu xác định chi phí mục tiêu Phương pháp chi phí mục tiêu được sửdụng trong giai đoạn hoạch định gồm các bước công việc như sau: Xác định sản phẩm –Xác định giá bán mục tiêu – Xác định lợi nhuận mục tiêu – Xác định chi phí mục tiêu –Thay đổi về thiết kế sản phẩm và quá trình sản xuất
Phương pháp chi phí mục tiêu hướng về khách hàng với xuất phát điểm ban đầu
là giá bán của sản phẩm Giá bán ước tính dựa vào công dụng và thuộc tính của sảnphẩm, các đối thủ cạnh tranh trên thị trường Trên cơ sở lợi nhuận mong đợi, doanhnghiệp phải xác định chi phí sản xuất và tiêu thụ có thể chấp nhận để tiến hành sản xuấtsản phẩm Chi phí mục tiêu được xác lập dựa vào chi phí có thể chấp nhận và chi phíước tính theo các điều kiện sản xuất hiện có của doanh nghiệp Mỗi giai đoạn phát triểnsản phẩm sẽ được đánh giá nhằm đạt được mục tiêu chi phí đã xác định Việc đánh giánày dựa trên phân tích giá trị nhằm đánh giá việc thiết kế sản phẩm và nhận diện các cơhội có thể cải tiến giá trị của sản phẩm
Trang 5Giai đoạn hoạch định
Sản phẩm/ Xác định dự án
Giai đoạn loại bỏ
Chi phíKaizen
Ước tính CP chu kì sống sản phẩm
Đưa sản phẩm vào sản xuất
Thay đổi thiết kế sản phẩm và quá trình sản xuất thứ yếu
Loại bỏ sản phẩm
CP chu kì sống dự kiến cóchấp nhận được không?
Chi phí mục tiêu
Xác định chi phí mục tiêuLợi nhuận mục tiêuGiá bán mục tiêu
Trang 6Việc xác định chi phí mục tiêu được thực hiện qua ba giai đoạn chính:
a) Xác định chi phí mục tiêu theo các bộ phận sản phẩm sản xuất
Chi phí mục tiêu phải được xác định theo từng bộ phận cấu thành sản phẩm Việcxác định chi phí cho các thành phần này phải dựa vào mức độ quan trọng khác nhau vềvai trò của các thành phần đối với sản phẩm, và từ đó xác định tỷ lệ chi phí của từngthành phần trong tổng số chi phí của sản phẩm theo tỷ lệ thuận với mức độ quan trọngcủa nó
Ví dụ : Khi sản xuất quạt máy, nhà quản trị sẽ phân chia mức độ quan trọng của các
chức năng để xác định chi phí mục tiêu :
Tốc độ gió: 40%
Độ bền: 20%
Hoạt động yên lặng: 15%
Mẫu mà: 15%
Điều khiển từ xa và hẹn giờ: 10%
b) Tổ chức thực hiện các mục tiêu chi phí đã xác định
Giai đoạn thứ hai này là giai đoạn tổ chức thực hiện các chi phí mục tiêu đã đượcxác định Quá trình thực hiện chi phí sản xuất cần phải phát hiện những thành phần củasản phẩm có chi phí quá cao so với tầm quan trọng được xác định ở bước thứ nhất Quátrình sản xuất những bộ phận này phải được điều chỉnh, áp dụng các nguyên tắc vàphương pháp quản lý nghiêm ngặt để giảm chi phí sản xuất Bên cạnh đó, ở giai đoạnnày cũng cần phát hiện các thành phần của sản phẩm có chi phí quá thấp so với tầm quantrọng của nó để gia tăng chi phí hợp lý nhằm đảm bảo chất lượng của sản phẩm Việcsản xuất các thành phần này cũng được điều chỉnh cho phù hợp với tầm quan trọng của
nó trong sản phẩm sản xuất Ở giai đoạn này, việc theo dõi và phát hiện các chi phíkhông phù hợp phải được thực hiện thường xuyên để không ngừng cắt giảm chi phí
c) Đánh giá kết quả
Thực hiện quá trình sản xuất theo phương pháp chi phí mục tiêu có thể dẫn đếncác trường hợp sau:
Trang 7- Chi phí sản xuất đạt đến chi phí trần: Trong trường hợp này, nhà quản trị cần phảitạm dừng các hoạt động sản xuất để xem xét lại kế hoạch sản suất vì khả năng đạt đượclợi nhuận mục tiêu từ sản xuất sản phẩm không cao Tuy nhiên, điều này không có nghĩa
là dự án sẽ bị hoãn vĩnh viễn Thay vào đó, quản lý nên xem xét lại các dự án cũ ít nhấtmột năm một lần để xem liệu hoàn cảnh thay đổi có đủ để cho dự án trở nên khả thi mộtlần nữa Nhóm dự án cần xác định những thay đổi nào là cần thiết để bắt đầu xem xét lạisản phẩm (chẳng hạn như sự giảm giá của một chi tiết được sử dụng trong thiết kế sảnphẩm) Nếu một trong những thay đổi đó diễn ra, dự án ngay lập tức được khởi động lại
- Chi phí sản xuất chưa đạt đến chi phí trần nhưng đạt đến chi phí mục tiêu: Khi tìnhhuống này xảy ra, nhà quản trị cần xem xét lại cả giai đoạn một và giai đoạn hai Phảixem xét kỹ quá trình thiết kế sản phẩm đã hợp lý chưa hoặc xem xét lại các bước củagiai đoạn sản xuất để giảm chi phí Các phương pháp có thể được vận dụng ở giai đoạnthiết kế sản phẩm và giai đoạn sản xuất nhằm cắt giảm chi phí như:
+ Kế hoạch hóa tốt hơn quá trình chế tạo sản phẩm;
+ Cải tiến phương pháp sản xuất, lựa chọn đầu tư hợp lý, lựa chọn công nghệ phùhợp mang lại hiệu suất cao, vận dụng hệ thống sản suất “kịp thời” (Just-in time) để loạitrừ các chi phí phát sinh do thời gian chờ các yếu tố sản xuất, chờ đợi một giai đoạn nào
đó hoặc do dự trữ quá cao;
+ Áp dụng hệ thống quản trị chất lượng tổng thể để tránh lãng phí làm gia tăng chiphí
4 Công cụ thực hiện phương pháp chi phí mục tiêu
Như đã đề cập, việc thực hiện phương pháp chi phí mục tiêu không thực hiện đơn
lẻ ở phòng thiết kế hay trên dây truyền sản xuất mà nó là tổ hợp các biện pháp cắt giảmchi phi ngay từ khi nghiên cứu thị trường để định hình ra sản phẩm đến khi đưa sảnphẩm vào sản xuất hàng loạt Do vậy, các công cụ thực hiện phải đồng bộ và có mối liênkết chặt chẽ với nhau Theo IMA 1999, có 8 công cụ để thực hiện phương pháp chi phímục tiêu là:
Trang 8 Đánh giá thị trường (Market Assessment tools): gồm các cuộc điều tra về khách hànghiện tại hoặc khách hàng tiềm năng, chia nhóm và phỏng vấn khách hàng về điểm thíchhoặc không thích đối với sản phẩm của công ty
Phân tích ngành sản xuất và phân tích cạnh tranh (Industry and competitive analysis)
Lật lại quá trình chế tạo (Reverse engineering): quay lại phân tích chi tiết quá trình chếtạo sau khi mổ xẻ sản phẩm của đối thủ cạnh tranh (thiết kế, nguyên liệu, qui trình sảnxuất, chất lượng, thuộc tính sản phẩm và chi phí)
Lập kế hoạch và phân tích tài chính (Financial planning and analysis)
Phân tích chi phí sản phẩm (Product cost analysis): Một số công ty Mỹ sử dụngphương pháp ABC/ABM (Activity-based costing/Activity-based management) còn cáccông ty của Nhật lại thường chọn phương pháp JIT (Just-in-time)
Bảng chi phí (Cost table): Các công ty Nhật Bản sử dụng phổ biến bảng chi phí với cơ
sở dữ liệu về chi phí dựa trên rất nhiều biến số của quá trình sản xuất Các công ty của
Mỹ lại không dùng công cụ này
Đánh giá quá trình chế tạo (Value Engineering): Việc đánh giá này bắt đầu từ nhu cầucủa khách hàng, kết nối nhu cầu này với quá trình thiết kế, chế tạo, sản xuất đặt trongđiều kiện dịch vụ, chất lượng, tốc độ và chi phí cụ thể Ý tưởng của công cụ này là mọichi phí từ khâu nghiên cứu, phát triển, sản xuất và thậm chí các chi phí phát sinh sau sảnxuất (ví dụ chi phí hậu mãi) đều phải được tổng hợp lại và xem xét đánh giá đồng thời
Triển khai chức năng chất lượng (Quality function deployment): Đây là khái niệm màcác công ty Nhật Bản dùng nhiều hơn các công ty Mỹ Nó đề cập đến một cấp độ phântích rất phức tạp bao gồm nhu cầu của khách hàng, đặc điểm sản phẩm, tính năng kỹthuật và chi phí Quá trình này được thực hiện từ việc chuyển hóa yêu cầu của kháchhàng thành đặc điểm/tính năng của sản phẩm cuối cùng một cách có hệ thống Việc triểnkhai này được thực hiện từ các bộ phận chức năng đến toàn bộ quá trình sản xuất phẩm,
vì đây là giai đoạn ước lượng các chi phí cho cả vòng đời sản phẩm Chi phí mục tiêu thìđược dùng trong suốt giai đoạn hoạch định, hướng quá trình lựa chọn sản phẩm và quátrình thiết kế sản phẩm mà một sản phẩm được sản xuất với chi phí thấp, mức lợi nhuận
có thể chấp nhận, và đưa ra giá bán sản phẩm cạnh tranh, và đảm bảo chức năng sản
Trang 9phẩm Chi phí kaizen (cải tiến liên tục) thì tập trung vào nhận biết cơ hội để cải tiến chiphí trong suốt giai đoạn sản xuất
5 Nguyên tắc áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu
Để triển khai được phương pháp chi phí mục tiêu, có sáu nguyên tắc được chỉ ratrong nghiên cứu của Ansari và đồng sự năm1997, và IMA năm 1999 (Nguồn: By Dan Swenson, Ph.D., CMA, CPA; Shahid Ansari, Ph.D.,; Jan Bell, Ph.D., CPA; And IL- Woon Kim, Ph.D (2003),Best Practices in Target Costing, Management Accounting Quarterly, Winter 2003, Vol.4, No.2, pp 12-17 )
Giá bán quyết định chi phí (Price-led costing): Phương pháp chi phí mục tiêu thiết lập
hệ thống chi phí mục tiêu bằng cách lấy mức giá cạnh tranh trên thị trường trừ đi (-)phần lợi nhuận biên mục tiêu
Tập trung vào khách hàng (Focus on customer): Tiếng nói của khách hàng là tốithượng trong phương pháp chi phí mục tiêu Điều này hiện diện liên tục và xuyên suốttrong quá trình sản xuất
Tập trung vào thiết kế (Focus on design): Hệ thống chi phí mục tiêu xem quá trìnhthiết kế sản phẩm là quá trình trọng tâm trong hoạt động quản trị chi phí Các kỹ sư đượckhuyến khích đánh giá ảnh hưởng của công nghệ và quá trình thiết kế đến chi phí sảnphẩm
Xem xét sự tương tác giữa các bộ phận chức năng (Cross-functional involvement):Phương pháp chi phí mục tiêu xem xét sự tương tác giữa sản phẩm dự kiến đưa ra thịtrường với đội ngũ lao động (kỹ sư thiết kế, công nhân trong dây truyền, nhân viên bánhàng, marketing, thu mua nguyên vật liệu, kế toán chi phí, nhân viên dịch vụ và hỗ trợ)
để đạt mục tiêu chi phí
Định hướng theo vòng đời sản phẩm (Life-cycle orientation): Phương pháp chi phímục tiêu đánh giá chi phí cho toàn bộ vòng đời của sản phẩm từ giá mua, chi phí hoạtđộng, duy tu, bảo dưỡng, và chi phí phân phối
Sự tương tác trong chuỗi giá trị (Value-chain involvement): Phương pháp chi phí mụctiêu liên quan đến tất cả các thành viên trong chuỗi giá trị từ nhà cung cấp đến nhà phânphối
Trang 106 Mục tiêu của chi phí mục tiêu
- Khảo sát để thiết lập một mức chi phí thấp cho sản phẩm trong giai đoạn thiết kế
- Làm cơ sở kiểm soát các chi phí trong giai đoạn sản xuất
- Giảm các chi phí sản xuất mà không giảm chất lượng của sản phẩm bằng cách loại bỏnhững hoạt động không làm tăng thêm giá trị cho khách hàng
- Tạo động lực để tập thể nhân viên công ty cố gắng đạt được lợi nhuận mục tiêu trongsuốt quá trình thiết kế sản phẩm bằng cách tạo ra môi trường hoạt động toàn công ty đểhướng đến chi phí mục tiêu
7 Ưu và nhược điểm của Phương pháp chi phí mục tiêu
Ưu điểm
- Việc vận dụng công cụ chi phí mục tiêu sẽ cho phép các nhà quản trị kiểm soátchi phí được chặt chẽ hơn, sao cho vừa có thể đáp ứng được mức giá mà khách hàngmong muốn, vừa đạt được mục tiêu lợi nhuận của doanh nghiệp với một mức chi phíhợp lý Từ đó, nó là công cụ hỗ trợ đắc lực cho chiến lược chiếm lĩnh thị trường hay
mở rộng thị phần và nâng cao khả năng cạnh tranh của doanh nghiệp
- Giảm chi phí đầu vào cho quá trình sản xuất sản phẩm và giảm được những thayđổi thiết kế sau khi bắt đầu sản xuất sản phẩm
Nhược điểm:Chi phí mục tiêu thường đòi hỏi các doanh nghiệp phải thiết kế toàn bộ quátrình sản xuất của nó để đáp ứng yêu cầu về chi phí Đó là thách thức đối với các doanhnghiệp nhỏ mà không có đội ngũ phát triển chuyên dụng Chi phí mục tiêu cũng có thểdẫn đến những góc khuất như sử dụng vật liệu rẻ tiền hoặc ít nhân công có tay nghề cao
để hạ chi phí xuống đến mức thích hợp, hoặc có
nhiều chi phí cần thiết cũng bị bỏ qua
Để hiểu rõ hơn về phương pháp chi phí mục tiêu, bài viết trình bày 2 ví dụ để minh họa:
1) Nhà hàng Thịnh Phát đang xem xét việc tổ chức tiệc cưới cho khách hàng
trong tháng này Giá của một suất ăn tương tự các nhà hàng khác là 180.000đ Nhà hàngThịnh Phát tin rằng trong tháng này nhà hàng sẽ nhận tổ chức 10 tiệc cưới Bình quânmỗi tiệc cưới sẽ có khoảng 350 lượt khách Nhà hàng mong muốn đạt tỷ suất lợi nhuận