Phân bổ chi phí cho các bộ phận phụ trợ Kế toán quản trị

MỤC LỤCLỜI MỞ ĐẦU1CHƯƠNG I: TÓM TẮT LÝ THUYẾT VỀ PHÂN BỔ CHI PHÍ VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ CHO BỘ PHẬN PHỤ TRỢ2I.Phân bổ chi phí21. Khái niệm về chi phí và khái quát các tiêu thức phân loại chi phí22. Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động22.1 Chi phí sản xuất22.1.1 Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp:22.1.2 Chi phí nhân công trực tiếp:22.1.3 Chi phí sản xuất chung:22.2 Chi phí ngoài sản xuất32.2.1 Chi phí bán hàng:32.2.2 Chi phí quản lý doanh nghiệp:33. Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí33.1 Chi phí khả biến (Variable costs)43.2 Chi phí bất biến (Fixed costs)43.3 Chi phí hỗn hợp (Mixed costs)54. Phân loại chi chí theo đối tượng tập hợpchi phí54.1 Chi phí trực tiếp54.2 Chi phí gián tiếp55. Các cách phân loại khác:55.1 Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được65.2 Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ75.2.1 Chi phí sản phẩm (product costs)75.2.2 Chi phí thời kỳ (period costs)75.3 Chi phí lặn (sunk costs)75.4 Chi phí chênh lệch (differential costs)85.5 Chi phí cơ hội (Opportunity costs)86. Mô hình phân bổ CP SXC:86. 1 Phân bổ chi phí SXC chỉ sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất86.2 Phân bổ chi phí SXC theo bộ phận86.3 Phân bổ chi phí sản xuất chung theo mô hình ABC (ActivityBased Costing)9II.Phân bổ chi phí cho bộ phận phụ trợ101. Bộ phận phụ trợ là gì?102.Sự cần thiết phải phân bổ chi phí của các bộ phận phụ trợ103. Tiêu thức phân bổ114.Các hình thức phân bổ chi phí cho bộ phận phụ trợ:114.1 Hình thức phân bổ trực tiếp114.2 Phân bổ nhiều bước (phân bổ bậc thang)124.3 Hình thức phân bổ chéo13CHƯƠNG II: NHỮNG NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN ĐẾN CHI PHÍ VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ 15I Tổng quan về phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động 151.1. Khái niệm phương pháp tính giá ABC151.2 Đặc điểm của phương pháp ABC161.3 Các yếu tố cần thiết cho việc thực hiện thành công của phương pháp ABC162. Nội dung và trình tự thực hiện phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC)16 2.1 Một số khái niệm cơ bản162.2 Các bước thực hiện phương pháp ABC173. Khái niệm tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực 194. So sánh phương pháp truyền thống và phương pháp ABC205. Phương pháp ABC với việc quản trị dựa trên cơ sở hoạt động215.1. Các quan điểm về việc áp dụng phương pháp ABC trong quản trị doanh nghiệp215.2. Phân tích nguyên nhân và hoạt động gây nên chi phí nhằm phục vụ quản trị doanh nghiệp21 II Kế toán chi phí theo phương pháp chi phí mục tiêu 211.Các nghiên cứu về phương pháp chi phí mục tiêu tại Việt Nam222.Những khái niệm về phương pháp chi phí mục tiêu tại 223.Các giai đoạn thực hiện chi phí mục tiêu 234.Các công ty áp dụng được chi phí mục tiêu 24CHƯƠNG III:VẬN DỤNG PHÂN BỔ CHI PHÍ VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ CHO BỘ PHẬN PHỤ TRỢ VÀO VIỆT NAM251. Điều kiện để vận dụng phương pháp phân bổ chi phí truyền thống251.1. Mô hình 1: Phân bổ chi phí SXC chỉ sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất251.2. Mô hình 2: Phân bổ chi phí SXC theo bộ phận252. Điều kiện để vận dụng phương pháp phân bổ chi phí hiện đại252.1 Điều kiện để vận dụng phương pháp quản trị theo chi phí mục tiêu262.2 Điều kiện để vận dụng phương pháp quản trị theo cơ sở hoạt động (ABC)26II. Điều kiện để vận dụng các phương pháp phân bổ chi phí cho các bộ phận phụ trợ tại Việt Nam 27KẾT LUẬN28

L I M Đ U Ờ Ở Ầ

Nền kinh tế thị trường với sự tham gia của nhiều thành phần kinh tế xuất hiện nhưmột động lực thúc đẩy sự phát triển của sản xuất kinh doanh Hiệu quả kinh doanh là vấn đềđược đặt lên hàng đầu là mục tiêu phấn đấu của mọi doanh nghiệp, là điều kiện cần thiết đểcác doanh nghiệp củng cố vị trí vững chắc trên thị trường

Kế toán quản trị chi phí là một phần quan trọng trong kế toán của doanh nghiệp xéttrong phạm vi toàn bộ nền kinh tế, việc giảm chi phí sản xuất của doanh nghiệp đem lại sựtiết kiệm lao động xây dựng, tăng tích luỹ cho nền kinh tế và phục vụ cho mục đích tăngtrưởng và phát triển của doanh nghiệp Do đó đây không chỉ là vấn đề quan tâm chung củatoàn xã hội

Xuất phát từ vai trò to lớn áp dụng những kiến thức đã học nên nhóm chúng tôi chọn đề tài “Phân bổ chi phí sản xuất và phân bổ chi phí cho bộ phận phụ trợ” Bài viết này được hoàn thành trên cơ sở có tham khảo các giáo trình kế toán quản trị của trường Đại học kinh té Đà Nẵng, Đại học Duy Tân và ácc giáo trình tham khảo của các tácgiả

CH ƯƠ NG ITÓM TẮT LÝ THUYẾT VỀ PHÂN BỔ CHI PHÍ VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ CHO BỘ

PHẬN PHỤ TRỢ

I Phân bổ chi phí

1 Khái niệm về chi phí và khái quát các tiêu thức phân loại chi phí:

Chi phí được định nghĩa như là giá trị bằngtiền của các khoản hao phí bỏ ra nhằm thuđượccác loại tài sản, hàng hóa hoặc các dịch vụ Như vậy, nội dung của chi phí rất đa dạng.Trong kế toán quản trị, chi phí được phân loại và sử dụng theo nhiều cách khác nhau nhằmcung cấp những thông tin phù hợp với nhu cầu đa dạng trong các thời điểm khác nhau củaquản lý nội bộ doanh nghiệp Thêm vào đó, chi phí phát sinh trong các loại hình doanhnghiệp khác nhau (sản xuất, thương mại, dịch vụ) cũng có nội dung và đặc điểm khác nhau,trong đó nội dung chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thể hiện tính đa dạng và bao quátnhất

2 Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động

Chi phí phát sinh trong các doanh nghiệp sản xuất, xét theo công dụng của chúng, haynói một cách khác, xét theo từng hoạt động có chức năng khác nhau trong quá trình sảnxuấtkinh doanh mà chúng phục vụ, được chia thành hai loại lớn: Chi phí sản xuất và chi phíngoài sản xuất

2.1 Chi phí sản xuất

Giai đoạn sản xuất là giai đoạn chế biến nguyên vật liệu thành thành phẩm bằng sứclao động của công nhân kết hợp với việc sử dụng máy móc thiết bị Chi phí sản xuất baogồm ba khoản mục: Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chiphí sản xuất chung

2.1.1 Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp:

Khoản mục chi phí này bao gồm các loại nguyên liệu và vật liệu xuất dùng trực tiếpcho việc chế tạo sản phẩm.Trong đó, nguyên vật liệu chính dùng để cấu tạo nên thực thểchính của sản phẩm và các loại vật liệu phụ khác có tác dụng kết hợp với nguyên vật liệuchính để hoàn chỉnh sản phẩm về mặt chất lượng và hình dáng

2.1.2 Chi phí nhân công trực tiếp:

Khoản mục chi phí này bao gồm tiền lương phải trả cho bộ phận công nhân trực tiếpsản xuất sản phẩm và những khoản trích theo lương của họ được tính vào chi phí

Cần phải chú ý rằng, chi phí tiền lương và các khoản trích theo lương của bộ phậnphục vụ hoạt động chung của bộ phận sản xuất hoặc nhân viên quản lý các bộ phận sản xuấtthì không bao gồm trong khoản mục chi phí này mà được tính là một phần của khoản mụcchi phí sản xuất chung

2.1.3 Chi phí sản xuất chung:

Chi phí sản xuất chung là các chi phí phát sinh trong phạm vi các phân xưởng đểphục vụhoặc quản lý quá trình sản xuất sản phẩm Khoản mục chi phí này bao gồm: Chiphívật liệu phục vụ quá trình sản xuất hoặc quản lý sản xuất, tiền lương và các khoản trích theolương của nhân viên quản lý phân xưởng, chi phí khấu hao, sửa chữa và bảo trì máy móc

thiết bị, nhà xưởng, chi phí dịch vụ mua ngoài phục vụ sản xuất và quản lý ở phân xưởng,v.v

Ngoài ra, trong kế toán quản trị còn dùng các thuật ngữ khác: Chi phí ban đầu (primecost) để chỉ sự kết hợp của chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trựctiếp; Chi phí chuyển đổi (conversion cost) để chỉ sự kết hợp của chi phí nhân côngtrực tiếp

và chi phí sản xuất chung

2.2 Chi phí ngoài sản xuất

Đây là các chi phí phát sinh ngoài quá trình sản xuất sản phẩm liên quan đến quátrìnhtiêu thụ sản phẩm hoặc phục vụ công tác quản lý chung toàn doanh nghiệp

Thuộc loại chi phí này gồm có hai khoản mục chi phí: Chi phí bán hàng và chi phíquản lý doanh nghiệp

2.2.1 Chi phí bán hàng:

Khoản mục chi phí này bao gồm các chi phí phát sinh phục vụ cho khâu tiêu thụ sảnphẩm Có thể kể đến các chi phí như chi phí vận chuyển, bốc dỡ thành phẩm giao cho kháchhàng, chi phí bao bì, khấu hao các phương tiện vận chuyển, tiền lương nhân viên bán hàng,hoa hồng bán hàng, chi phí tiếp thị quảng cáo, v.v

2.2.2 Chi phí quản lý doanh nghiệp:

Chi phí quản lý doanh nghiệp bao gồm tất cả các chi phí phục vụ cho công tác tổchức vàquản lý quá trình sản xuất kinh doanh nói chung trên góc độ toàn doanh nghiệp.Khoản mục này bao gồm các chi phí như: Chi phí văn phòng, tiền lương và các khoản tríchtheo lương của nhân viên quản lý doanh nghiệp, khấu hao tài sản cố định của doanh nghiệp,các chi phí dịch vụ mua ngoài khác, v.v…

3 Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí:

Cách “ứng xử” của chi phí (cost behavior) là thuật ngữ để biểu thị sự thay đổi củachiphí tương ứng với các mức độ hoạt động đạt được.Các chỉ tiêu thể hiện mức độ hoạt độngcũng rất đa dạng Trong doanh nghiệp sản xuất ta thường gặp các chỉ tiêu thể hiện mức độhoạt động như: Khối lượng công việc đã thực hiện, khối lượng sản phẩm sản xuất, số giờmáy hoạt động,v.v Khi xem xét cách ứng xử của chi phí, cũng cần phân biệt rõ phạm vihoạt động (operating range) của doanh nghiệp với mức độ hoạt động (operating levels) màdoanh nghiệp đạt được trong từng kỳ Phạm vi hoạt động chỉ rõ các năng lực hoạt động tối

đa như công suất máy móc thiết bị, số giờ công lao động của công nhân, mà doanh nghiệp

có thể khai thác, còn mức độ hoạt động chỉ các mức hoạt động cụ thể mà doanh nghiệp thựchiện trong một kỳ trong giới hạn của phạm vi hoạt động đó

Khi nói đến cách ứng xử của chi phí, chúng ta thường hình dung đến một sự thay đổi

tỉ lệ giữa chi phí với các mức độ hoạt động đạt được: Mức độ hoạt động càng cao thì lượngchi phí phát sinh càng lớn và ngược lại Tuy nhiên, loại chi phí có cách ứng xử như vậy chỉ

là một bộ phận trong tổng số chi phí của doanh nghiệp Một số loại chi phí có tính chất cốđịnh, không phụ thuộc theo mức độ hoạt động đạt được trong kỳ, và ngoài ra, cũng có một

số các chi khác mà cách ứng xử của chúng là sự kết hợp của cả hai loại chi phí kể trên.Chính vì vậy, xét theo cách ứng xử, chi phí của doanh nghiệp được chia thành 3 loại: Chi phíkhả biến, chi phí bất biến và chi phí hỗn hợp

3.1 Chi phí khả biến (Variable costs)

Chi phí khả biến là các chi phí, xét về lý thuyết, có sự thay đổi tỉ lệ với các mức độhoạt động.Chi phí khả biến chỉ phát sinh khi có các hoạt động xảy ra Tổng số chi phí khảbiến sẽ tăng (hoặc giảm) tương ứng với sự tăng (hoặc giảm) của mức độ hoạt động, nhưngchi phí khả biến tính theo đơn vị của mức độ hoạt động thì không thay đổi.

Nếu ta gọi:

a: Giá trị chi phí khả biến tính theo 1 đơn vị mức độ hoạt động

x: Biến số thể hiện mức độ hoạt động đạt được

Ta có tổng giá trị chi phí khả biến (y) sẽ là một hàm số có dạng : y = ax

Đồ thị biểu diễn sự biến thiên của chi phí khả biến theo mức độ hoạt động như sau:

y (Biến phí)

y = ax

x(Mức độ hoạt động)

Đồ thị 2.1 Đồ thị biểu diễn chi phí khả biến

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản mục chi phí nguyên liệu, vật liệu trựctiếp và chi phí nhân công trực tiếp thể hiện rõ nhất đặc trưng của chi phí khả biến

Ngoài ra, chi phí khả biến còn bao gồm các chi phí khác thuộc khoản mục chi phí sảnxuất chung (ví dụ, các chi phí vật liệu phụ, chi phí động lực, chi phí lao động gián tiếp trongchi phí sản xuất chung có thể là chi phí khả biến) hoặc thuộc khoản mục chi phí bán hàng vàchi phí quản lý doanh nghiệp (như chi phí vật liệu, phí hoa hồng, phí vận chuyển, ) Chi phíkhả biến còn được gọi là chi phí biến đổi hoặc biến phí

3.2 Chi phí bất biến (Fixed costs)

Chi phí bất biến là những chi phí, xét về lý thuyết, không có sự thay đổi theo các mức

độ hoạt động đạt được Vì tổng số chi phí bất biến là không thay đổi cho nên khi mức độhoạt động tăng thì chi phí bất biến tính theo đơn vị các mức độ hoạt động sẽ giảm và ngượclại

Nếu ta gọi b là tổng số chi phí bất biến, thì đường biểu diễn chi phí bất biến là mộtđường thẳng có dạng y = b

y Chi phí bất biến

y = b

Mức độ hoạt động

Đồ thị 2.2 Đồ thị biểu diễn chi phí bất biến

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các loại chi phí bất biến thường gặp là chi phí khấuhao TSCĐ, chi phí tiền lương nhân viên quản lý, chi phí quảng cáo, v.v Chi phí bất biếncòn được gọi là chi phí cố định hay định phí

Có thể đưa ra nhận xét rằng loại chi phí chiếm tỉ trọng lớn trong chi phí bất biến ở cácdoanh nghiệp sản xuất là các chi phí liên quan đến cơ sở vật chất tạo ra năng lực hoạt động

cơ bản của doanh nghiệp, do đó, với xu hướng tăng cường hiện đại hoá cơ sở vật chất kỹthuật của các doanh nghiệp như hiện nay thì tỉ trọng chi phí bất biến ngày càng tăng caotrong tổng số chi phí của doanh nghiệp Sự hiểu biết thấu đáo về quan hệ tỉ trọng chi phí khảbiến và chi phí bất biến (được hiểu là kết cấu chi phí của doanh nghiệp) là có ý nghĩa rất lớntrong việc đề ra các chính sách quản trị của doanh nghiệp

3.3 Chi phí hỗn hợp (Mixed costs)

Chi phí hỗn hợp là những chi phí mà cấu thành nên nó bao gồm cả yếu tố chi phí khảbiến và chi phí bất biến Ở một mức độ hoạt động cụ thể nào đó, chi phí hỗn hợp mang đặcđiểm của chi phí bất biến, và khi mức độ hoạt động tăng lên, chi phí hỗn hợp sẽ biến đổi nhưđặc điểm của chi phí khả biến Hiểu theo một cách khác, phần bất biến trong chi phí hỗn hợpthường là bộ phận chi phí cơ bản để duy trì các hoạt động ở mức độ tối thiểu, còn phần khảbiến là bộ phận chi phí sẽ phát sinh tỉ lệ với mức độ hoạt động tăng thêm Trong các doanhnghiệp sản xuất, chi phí hỗn hợp cũng chiếm một tỉ lệ khá cao trong các loại chi phí, chẳnghạn như chi phí điện thoại, chi phí bảo trì máy móc thiết bị,

Nếu ta gọi:

a: là tỉ lệ biến đổi theo các mức độ hoạt động của bộ phận chi phí biến đổi trong chi phíhỗn hợp

b: bộ phận chi phí bất biến trong chi phí hỗn hợp

thì phương trình biểu diễn sự biến thiên của chi phí hỗn hợp là một phương trình bậc nhất códạng: y = ax + b

Có thể minh hoạ sự biến đổi của chi phí hỗn hợp trên đồ thị như sau:

y Chi phí bất biến

y=ax+b

xMức độ hoạt động

Đồ thị 2.3 Đồ thị biểu diễn chi phí hỗn hợp

4 Phân loại chi chí theo đối tượng tập hợpchi phí:

4.1 Chi phí trực tiếp

Trong các doanh nghiệp sản xuất, các khoản chi phí phát sinh có liên quan trực tiếpđến quá trình sản xuất sản phẩm hoặc thực hiện các đơn đặt hàng và do vậy có thể tính trựctiếp cho từng loại sản phẩm hay từng đơn đặt hàng thì được gọi là chi phí trựctiếp (directcosts).

4.2 Chi phí gián tiếp

Các khoản chi phí phát sinh cho mục đích phục vụ và quản lý chung, liên quan đếnviệc sản xuất và tiêu thụ nhiều loại sản phẩm, nhiều đơn đặt hàng cần tiến hành phân bổ chocác đối tượng sử dụng chi phí theo các tiêu thức phân bổ được gọi là chi phí gián tiếp(indirect costs) Thông thường, khoản mục chi phí NLVLTT và chi phí NCTT là các khoảnmục chi phí trực tiếp, còn các khoản mục chi phí sản xuất chung, chi phí bán hàng và chi phíquản lý doanh nghiệp là chi phí gián tiếp

Cách phân loại chi phí này giúp ích cho việc xây dựng các phương pháp hạch toán vàphân bổ thích hợp cho từng loại chi phí

5 Các cách phân loại khác:

5.1 Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được

Một khoản chi phí được xem là chi phí có thể kiểm soát được (controllable costs)hoặc là chi phí không kiểm soát được (non-controllable costs) ở một cấp quản lý nào đó làtuỳ thuộc vào khả năng cấp quản lý này có thể ra các quyết định để chi phối, tác động đếnkhoản chi phí đó hay là không Như vậy, nói đến khía cạnh quản lý chi phí bao giờ cũng gắnliền với một cấp quản lý nhất định: Khoản chi phí mà ở một cấp quản lý nào đó có quyền raquyết định để chi phối nó thì được gọi là chi phí kiểm soát được (ở cấp quản lý đó), nếungược lại thì là chi phí không kiểm soát được

Chẳnghạn, giám đốc Marketing có trách nhiệm trong việc truyền thông cũng nhưquyết định cách thức thông điệp để tiêu thụ sản phẩm, do vậy, chi phí quảng cáo này là chiphí kiểm soát được vì thuộc cấp giám đốc Marketing chịu trách nhiệm quyết định chi phínày

Những khoản chi phí như chi phí khấu hao là chi phí không kiểm soát được đối vớigiám đốc phân xưởng bởi vì giám đốc phân xưởng không chịu trách nhiệm được cách thứctính khấu hao mà trách nhiệm của nó thuộc về bộ phận kế toán

Chi phí không kiểm soát được ở một bộ phận nào đó thường thuộc hai dạng: Cáckhoản chi phí phát sinh ở ngoài phạm vi quản lý của bộ phận (chẳng hạn các chi phí phátsinh ở các bộ phận sản xuất hoặc thu mua là chi phí không kiểm soát được đối với ngườiquản lý bộ phận bán hàng), hoặc là các khoản chi phí phát sinh thuộc phạm vi hoạt động của

bộ phận nhưng thuộc quyền chi phối và kiểm soát từ cấp quản lý cao hơn (như chi phí khấuhao các phương tiện, kho hàng đối với người quản lý bộ phận bán hàng trong ví dụ trên).Cũng cần chú ý thêm rằng việc xem xét khả năng kiểm soát các loại chi phí đối với một cấpquản lý có tính tương đối và có thể có sự thay đổi khi cósự thay đổi về mức độ phân cấp

Xem xét chi phí ở khía cạnh kiểm soát có ý nghĩa lớn trong phân tích chi phí và ra cácquyết định xử lý, góp phần thực hiện tốt kế toán trách nhiệm trong doanh nghiệp.

5.2 Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ

5.2.1 Chi phí sản phẩm (product costs)

Chi phí sản phẩm bao gồm các chi phí phát sinh liên quan đến việc sản xuất sảnphẩm, do vậy các chi phí này kết hợp tạo nên giá trị của sảnphẩm hình thành qua giai đoạnsản xuất (được gọi là giá thành sản xuất hay giá thành công xưởng) Thuộc chi phí sản phẩmgồm các khoản mục chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chiphí sản xuất chung Xét theo mối quan hệ với việc xác định lợi nhuận trong từng kỳ hạchtoán, chi phí sản phẩm chỉ được tính toán, kết chuyển để xác định lợi nhuận trong kỳ hạchtoán tương ứng với khối lượng sản phẩm đã được tiêu thụ trong kỳ đó

Chi phí của khối lượng sản phẩm tồn kho chưa được tiêu thụ vào cuối kỳ sẽ được lưugiữ như là giá trị tồn kho và sẽ được kết chuyển để xác định lợi nhuận ở các kỳ sau khi màchúng được tiêu thụ Vì lí do này, chi phí sản phẩm còn được gọi là chi phí có thể tồn kho(inventorial costs )

5.2.2 Chi phí thời kỳ (period costs)

Chi phí thời kỳ gồm các khoản mục chi phí còn lại ngoài các khoản mục chi phí thuộcchi phí sản phẩm.Đó là chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp Các chi phí thời

kỳ phát sinh ở kỳ hạch toán nào được xem là có tác dụng phục vụ cho quá trình kinh doanhcủa kỳ đó, do vậy chúng được tính toán kết chuyển hết để xác định lợi nhuận ngay trong kỳhạch toán mà chúng phát sinh Chi phí thời kỳ còn được gọi là chi phí không tồn kho (non-invento rial costs)

5.3 Chi phí lặn (sunk costs)

Khái niệm chi phí lặn chỉ nảy sinh khi ta xem xét các chi phí gắn liền với các phương

án hành động liên quan đến tình huống cần ra quyết định lựa chọn Chi phí lặn được hiểu làkhoản chi phí đã bỏ ra trong quá khứ và sẽ hiển hiện ở tất cả mọi phương án với giá trị nhưnhau Hiểu một cách khác, chi phí lặn được xem như là khoản chi phí không thể tránh đượccho dù người quản lý quyết định lựa chọn thực hiện theo phương án nào Chính vì vậy, chiphí lặn là loại chi phí không thích hợp cho việc xem xét, ra quyết định của người quảnlý.Tuy nhiên, trong thực tế, việc nhận diện được chi phí lặn cũng như sự nhận thức rằng chiphí lặn cần được loại bỏ trong tiến trình ra quyết định không phải lúc nào cũng dễ dàng

5.4 Chi phí chênh lệch (differential costs)

Tương tự như chi phí lặn, chi phí chênh lệch (cũng còn được gọi là chi phí khác biệt)cũng chỉ xuất hiện khi so sánh chi phí gắn liền với các phương án trong quyết định lựa chọnphương án tối ưu Chi phí chênh lệch được hiểu là phần giá trị khác nhau của các loại chi phícủa một phương án so với một phương án khác Có hai dạng chi phí chênh lệch: Giá trị củanhững chi phí chỉ phát sinh ở phương án này mà không có ở phương án khác, hoặc là phầnchênh lệch về giá trị của cùng một loại chi phí ở các phương án khác nhau Người quản lýđưa ra các quyết định lựa chọn các phương án trên cơ sở phân tích bộ phận chi phí chênhlệch này nên chi phí chênh lệch là dạng thông tin thích hợp cho việc ra quyết định

5.5 Chi phí cơ hội (Opportunity costs)

Chi phí cơ hội là những thu nhập tiềm tàng bị mất đi khi lựa chọn thực hiện phương

án này thay cho phương án khác Chẳng hạn, với quyết định tự sử dụng cửa hàng để tổ chứchoạt động kinh doanh thay vì cho thuê thì thu nhập có được từ việc cho thuê cửa hàng trởthành chi phí cơ hội của phương án tự tổ chức kinh doanh

Chi phí cơ hội là một yếu tố đòi hỏi luôn phải được tính đến trong mọi quyết định củaquản lý Để đảm bảo chất lượng của các quyết định, việc hình dung và dự đoán hết tất cả cácphương án hành động có thể có liên quan đến tình huống cần ra quyết định là quan trọnghàng đầu Có như vậy, phương án hành động được lựa chọn mới thực sự là tốt nhất khi sosánh với các khoản lợi ích mất đi của tất cả các phương án bị loại bỏ

Tóm lại: Cho nhiều mục đích khác nhau, chi phí được xem xét theo nhiều khía cạnhkhác nhau Trước hết là một sự hiểu biết chung cần có về nội dung của chi phí kết hợp vớiviệc xem xét chức năng của nó Doanh nghiệp đã sử dụng những loại chi phí gì và sử dụngvào các mục đích gì là những dạng thông tin nhất thiết phải có trong các báo cáo tàichính.Tuy nhiên, phục vụ tốt cho hoạt động quản lý đòi hỏi những hiểu biết kỹ lưỡng hơn vềchi phí Chi phí xem xét ở giác độ kiểm soát được hay không kiểm soát được là điều kiệntiền đề cho việc thực hiện kế toán trách nhiệm Chi phí khi được nhận thức và phân biệtthành dạng chi phí không thích hợp và chi phí thích hợp cho việc ra quyết định có tác dụnglớn phục vụ cho tiến trình phân tích thông tin, ra quyết định của người quản lý

6 Mô hình phân bổ CP SXC:

6 1 Phân bổ chi phí SXC chỉ sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất

Khi hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp chưa có sự ứng dụng mạnh mẽcủa khoa học công nghệ tự động hóa mà chủ yếu mang nặng tính thủ công Chính vì thế, yếu

tố ảnh hưởng lớn đến chi phí nhân công trực tiếp chính là số giờ công Nhà quản trị cho rằnggiữa việc sử dụng nhân công và chi phí sản xuất chung có mối quan hệ với nhau.Vì vậy, khilựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí SXC người ta sử dụng số giờ công hoặc số ca máy hoạtđông,… là tiêu thức phân bổ duy nhất cho chi phí SXC.Tuy nhiên, nếu xem xét kỹ nguồngốc phát sinh các chi phí trong chi phí SXC thì rất đa dạng và phức tạp nhưng chỉ lựa chọntiêu thức phân bổ duy nhất là số giờ công hoặc số ca máy hoạt động thì chưa chính xác

6.2Phân bổ chi phí SXC theo bộ phận

Với kết quả mô hình 1 cho thấy việc sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất làkhông hợp lý Do vậy, nhiều công ty đã áp dụng mô hình phân bổ CP SXC dựa trên nhiềutiêu chuẩn phân bổ khác nhau ở từng bộ phận phát sinh chi phí Để xác định chi phi SXCcho từng sản phẩm, dịch vụ phải trải qua 2 giai đoạn:

Giai đoạn 1: Tập hợp chi phí SXC phát sinh ở từng bộ phận (từng trung tâm chi phí)

Giai đoạn 2: Tiến hành phân bổ chi phí SXC cho từng sản phẩm, dịch vụ (dùng nhiềutiêu thức phân bổ khác nhau cho phù hợp và hợp lý)

* Ưu điểm:

Việc sử dụng nhiều tiêu chuẩn phân bổ khác nhau tương ứng với từng trung tâm chiphí, mô hình phân bổ chi phí sản xuất chung theo bộ phận đã cho phép xác định giá phí củatừng loại sản phẩm, dịch vụ một cách chính xác hơn

* Nhược điểm:

Những công ty mà sản xuất nhiều loại sản phẩm khác nhau về kích cỡ, tính chất, quytrình sản xuất phức tạp thì việc tính và phân bổ CP SXC vẫn còn nhiều hạn chế

6.3Phân bổ chi phí sản xuất chung theo mô hình ABC (Activity-Based Costing)

Mô hình ABC đòi hỏi quá trình phân bổ CPSXC cho từng loại sản phẩm, dịch vụđược tiến hành theo hai giai đoạn phân biệt:

- Giai đoạn 1: Xác định các trung tâm hoạt động và tập hợp chi phí sản xuất chung theo các bộphận và hoạt động đó Trong giai đoạn này, CPSXC cũng được tập hợp theo các trung tâmchi phí là các bộ phận, tương tự như mô hình sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất và

mô hình phân bổ CPSXC theo bộ phận Sau đó CPSXC sẽ được quy nạp theo từng hoạtđộng của quá trình sản xuất

- Giai đoạn 2: Phân phối chi phí cho từng loại sản phẩm, dịch vụ Ở giai đoạn này, chi phí đãđược tập hợp theo các hoạt động sẽ tiếp tục được phân phối cho từng sản phẩm, dịch vụ

* Ưu điểm:

Theo mô hình ABC, chi phí được tập hợp theo các hoạt động, tức là chi phí đã đượctập hợp theo nguồn phát sinh chi phí Điều đó tạo điều kiện thuận lợi cho công tác quản lý,kiểm soát chi phí và chỉ có nhận thức được nguyên nhân gây ra chi phí thì mới có các biện

Chi phí trực tiếp và gián tiếp

Mô hình ABC đã làm thay đổi cách quan niệm về chi phí sản xuất chung Một số yếu

tố CPSXC, theo truyền thống, được coi là các khoản chi phí gián tiếp thì bây giờ lại liênquan đến từng hoạt động cụ thể và do đó có thể quy nạp thẳng cho từng loại sản phẩm cụthể

Ví dụ: Phòng kế toán, phòngthu mua, phòng tổ chức, căn tin…

Tất cả các chi phí sản xuất, cho dù có nguồn gốcở bộ phận sản xuất hoặc bộ phậnphụtrợ đều phảiđược phân bổ vào hàng hóa sản xuất thì phầnđịnh giá sẽ chính xác hơn

Mô hình phân bổ chi phí cho bộ phận phụ trợ và bộ phận chức năng

2. Sự cần thiết phải phân bổ chi phí của các bộ phận phụ trợ:

- Chi phí do bộ phận phụ trợ cung cấp cho một bộ phận nào đó sẽ ảnh hưởng đến tổng chi phícủa sản phẩm hay dịch vụ của bộ phận đó.

- Nếu phân bổ bất hợp lý sẽ có ảnh hưởng đến việc đánh giá kết quả hoạt động của các bộphận chức năng

- Chi phí của các bộ phận phụ trợ phát sinh thường được chuyển vào chi phí của bộ phận hoạtđộng sản xuất kinh doanh nên mức phát sinh, phương pháp phân bổ chi phí bộ phận phụ trợ

sẽ làm thay đổi chi phí lợi nhuận bộ phận hoạt động sản xuất kinh doanh và cũng là mộttrong những nguyên nhân có thể dẫn đến nhận thức, quyếtđịnh khác nhau về hoạt động các

bộ phận sản xuất kinh doanh

- Xây dựng hệ thống chi phí sản phẩm

3 Tiêu thức phân bổ:

Tiêu thức phân bổ hợp lý phải phù hợp với các điều kiện sau:

- Mức độ sử dụng của bộ phận chức năng

- Phải gắn liền với sự phát sinh của chi phí được phân bổ

- Phải phản ánh mức chi phí chung của mỗi bộ phận và mức lợi ích mà mỗi bộ phận đượchưởng

- Phải đơn giản, nhất quán và tiết kiệm

Ví dụ:

Phục vụ dưới đất của công ty hàng không Số lần bay

vụ

Chi phí giữa các bộ phận phụ trợ bị bỏ qua và tất cả các chi phí được phân bổ trực tiếp đến bộ phận chức năng

* Nhược điểm: Việc phân bổ chi phí ở các bộ phận phụ trợ cho các bộ phận chức năng

kém chính xác, vì bỏ qua hoàn toàn phần cung cấp sản phẩm, dịch vụ lẫn nhau giữa các bộphận phục vụ.Các bộ phận không thể thực hiện đầy đủ chi phí mình phải gánh chịu, nênkhông phản ánh đầy đủ trách nhiệm ở các bộ phận phục vụ

Việc phân bổ chi phí bộ phận phụ trợ rất quan trọng, nó phản ánh đầy đủ trách nhiệmcủa các bộ phận phụ trợ và các bộ phận chức năng, tuy nhiên tùy từng doanh nghiệp có thểlựa chọn phương pháp phù hợp với đặc điểm tổ chức kinh doanh của doanh nghiệp

4.2 Phân bổ nhiều bước (phân bổ bậc thang):

Khi CP của bộ phận phụ trợ X đã phân bổđi, chi phí của các bộ phận phụ trợ khác không được phân bổ ngược lại cho bộ phận phụ trợ X đó

- Các bộ phận phụ trợ được phân theo thứ tự phân bổ

- Chi phí của bộ phận thứ nhất được phân bổ cho các bộ phận phụ trợ khác và cho bộ phận sảnxuất Sau đến chi phí của bộ phận phụ trợ tiếp theo

Hình thức phân bổ bậc thang của bộ phận phụ trợ

Cách tính:

Chi phíphân bổ cho

sản phẩm,dịch vụ cungcấp cho bộphận i

Số lượng dịch vụ cung cấp cho các bộ phận hoạt

động

* Ưu điểm: Phương pháp phân bổ bậc thang đơn giản

* Nhược điểm: Việc phân bổ chi phí kém chính xác vì bỏ qua một phần giá trị phân bổ

của bộ phận sau cho các bộ phận phụ trợ trước đó

4.3 Hình thức phân bổ chéo:

Hình thức phân bổ chéo của bộ phận phụ trợ

Phương pháp này được thực hiện chủ yếu thông qua việc lập và giải hệ phương trình

để tìm chi phí đơn vị, sau đó xác định phần chi phí phân bổ cho các bộ phận chức năng Cácbước thực hiện như sau:

Bước 1: Xác định phần giá trị phân bổ cho nhau giữa các bộ phận phục vụ

Bước này thông qua việc lập và giải hệ phương trình đại số, chi phí đơn vị sản phẩm

ở một bộ phận phụ trợ thỏa mãn phương trình sau:

+

Tổng giá trịnhận từ các bộphận phụ trợkhácTrong đó:

Tổng trị giá nhận từ các

bộ phận phụ trợ khác =

Số lượng nhận từ bộphận phụ trợ khác

x Chi phí đơn vị nhận từ bộ

phận phụ trợ khác

Bước 2: Xác định chi phí bộ phận phụ trợ phân bổ cho các bộ phận chức năng.

Chi phí phân bổ cho bộ

Số lượng sản phẩm phục

vụ bộ phận chức năng x Chi phí đơn vị

* Ưu điểm: Phân bổ chính xác chi phí bộ phận phục vụ

* Nhược điểm: Với phương pháp này rất khó thực hiện bởi vì hầu hết các doanh nghiệp

đều tổ chức nhiều bộ phận phục vụ, tương ứng với mỗi bộ phận là 1 phương trình Như vậy,việc giải hệ phương trình gồm nhiều phương trình sẽ khó khăn, dẫn đến việc phân bổ phứctạp

CHƯƠNG II

NHỮNG NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN ĐẾN CHI PHÍ VÀ PHÂN BỔ CHI PHÍ

I Tổng quan về phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động

1.1 Khái niệm phương pháp tính giá ABC

Từ trước đến nay, có khá nhiều khái niệm về phương pháp ABC, mỗi học giả trên thếgiới có một khái niệm khác nhau nhưng nhìn chung phương pháp tính giá dựa trên cơ sởhoạt động (Activity Based Costing - ABC) là phương pháp đo lường chi phí và hiệu quả củacác hoạt động, sản phẩm và dịch vụ trên cơ sở các nguồn lực sử dụng bởi nhiều hoạt độngkhác nhau để tạo ra sản phẩm hoặc dịch vụ đó

- Theo Krumwiede và Roth (1997): “Phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC) làmột hệ thống kế toán quản trị tập trung đo lường chi phí, các hoạt động, sản phẩm, kháchhàng và các đối tượng chi phí Phương pháp này phân bổ chi phí cho các đối tượng chi phídựa trên số lượng hoạt động sử dụng bởi đối tượng chi phí đó”

- Đối với Kaplan (1998), cho rằng: “Phương pháp ABC được thiết kế nhằm cung cấp mộtcách thức phân bổ chính xác chi phí gián tiếp và nguồn lực cho các hoạt động, quá trình kinhdoanh, các sản phẩm và dịch vụ Mục tiêu của phương pháp ABC không phải là phân bổ chiphí chung cho các sản phẩm mà mục tiêu của phương pháp ABC là đo lường và tính giá tất

cả các nguồn lực sử dụng cho các hoạt động mà có thể hỗ trợ cho việc sản xuất và phân phốisản phẩm, dịch vụ đến với khách hàng”

- Horngren (2000): “Phương pháp ABC là sự cải tiến của phương pháp tính giá truyền thốngbằng việc tập trung vào các hoạt động cụ thể như là các đối tượng chi phí cơ bản Hệ thốngtính giá dựa trên cơ sở hoạt động là tập hợp chi phí cho từng hoạt động và phân bổ chi phícho từng sản phẩm hoặc dịch vụ dựa trên hoạt động được tiêu dùng bởi sản phẩm hay dịch

vụ đó”

- Maher (2001) cho rằng: “Phương pháp ABC là công cụ quản trị dựa trên hoạt động, trướchết, chi phí được phân bổ cho các hoạt động, sau đó sẽ phân bổ cho từng sản phẩm, dịch vụdựa trên các hoạt động mà sản phẩm hay dịch vụ đã tiêu dùng Quản trị dựa trên hoạt động

sẽ tìm kiếm sự cải tiến không ngừng Phương pháp ABC cung cấp thông tin về hoạt động vànguồn lực cần thiết để thực hiện chúng”

Mặt khác, hệ thống tính chi phí theo hoạt động là một phương pháp tính chi phí được

sử dụng để tính thẳng chi phí chung vào các đối tượng tính chi phí (Cooper, 1988a; 1988b;1990; Cooper và Kaplan, 1988; Johnson, 1990)

- Theo Deepak Mohan & Hemantkumar Patil (2003): “Hoạt động dựa trên chi phí là một môhình chi phí để đo lường chi phí hoạt động, kết quả, các nguồn lực và các đối tượng chi phí.ABC gán nguồn lực cho các hoạt động, các hoạt động đối tượng chi phí theo tiêu thụ thực tế

và công nhận mối quan hệ nhân quả của các trình điều khiển chi phí với hoạt động, ABC tậptrung nhiều hơn về chi phí và nguyên nhân dựa vào quá trình và các hoạt động chứ khôngphải là về các phòng ban và các chức năng truyền thống”

- Từ quan điểm của Stewart, GB (1991): “Hoạt động dựa trên chi phí cung cấp dữ liệu đầy đủ

về hoạt động kinh doanh, hình thức số liệu tài chính” Nó có thể được áp dụng để kinh doanhtheo các yếu tố biến Vì vậy ABC có ba mục tiêu chính: “Một công cụ để hướng dẫn chiếnlược ra quyết định, hiểu biết sâu sắc trong quá trình kinh doanh với các nguồn lực cho phép

để có hiệu quả phân bổ và giảm thiểu chi phí, một kỹ thuật phân bổ trong việc xác định giáchi phí gián tiếp và giá bán “

Vì vậy, ABC có thể được định nghĩa như là một mô hình tổng hợp dữ liệu tài chính vàphi tài chính liên quan đến hoạt động trong một công ty sản xuất hàng hóa, bằng cách chỉđịnh tiêu thụ tài nguyên trong một công ty với các sản phẩm và dịch vụ cung cấp cho kháchhàng

1.2 Đặc điểm của phương pháp ABC

- Đặc điểm của phương pháp này là giá thành sản phẩm bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinhtrong kỳ

- Việc phân bổ chi phí SXC gắn liền với mức độ hoạt động của đối tượng được phân bổ

- Tính giá thành theo phương pháp ABC gia tăng số lượng tiêu thức để phân bổ chi phí SXC

- Gia tăng phạm vi tập hợp chi phí SXC Đồng thời làm thay đổi bản chất của chi phí SXC

1.3 Các yếu tố cần thiết cho việc thực hiện thành công của phương pháp ABC

Nhiều tác giả cho rằng, để thực hiện thành công phương pháp tính giá ABC thì cầnphải đáp ứng được các yếu tố sau:

Trước tiên, phải có sự hỗ trợ mạnh mẽ của các nhà quản trị kỳ cựu của doanh nghiệp, đểnâng cao vai trò trong việc áp dụng phương pháp tính giá này Để thực hiện được phươngpháp ABC thì phải có sự hỗ trợ mật thiết giữa các bộ phận, để tiện lợi trong việc thu thập dữliệu cho việc tính giá theo phương pháp này, thay vì chỉ đơn thuần là phòng kế toán thựchiện Cũng có thể nhờ chuyên gia tư vấn bên ngoài chuyên về phương pháp ABC để thựchiện

Phương pháp này đòi hỏi phải có sự hỗ trợ mạnh mẽ của ban quản trị doanh nghiệp vìnhiều lý do: Không có sự hỗ trợ mạnh mẽ từ ban quản trị này, thì những đơn vị cấp dưới vẫn

ABC Do đó, sẽ có báo cáo rằng phương pháp tính giá ABC không phù hợp là điều tất yếu.Không nhất thiết ban quản trị này sẽ hỗ trợ cho các phòng kế toán trong suốt hoạt động kinhdoanh của công ty Từ đó, phương pháp ABC có thể được thực hiện bởi các nhân viên kếtoán mà không cần sự hỗ trợ của ban quản trị như trước

2 Nội dung và trình tự thực hiện phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC)

2.1 Một số khái niệm cơ bản:

Khái niệm hoạt động (Activity): Hoạt động là một sự kiện hoặc một nghiệp vụ gây ra

sự phát sinh chi phí trong doanh nghiệp Quá trình sản xuất sản phẩm và cung ứng dịch vụcủa doanh nghiệp thực chất là sự hợp thành một cách có hệ thống, có tổ chức của nhiều hoạtđộng khác nhau

Khái niệm nguồn phát sinh chi phí (Cost driver): Nguồn phát sinh chi phí là một nhân

tố, một khía cạnh của hoạt động có thể định lượng được và gây ra sự phát sinh chi phí Mộthoạt động có thể được xem xét theo nhiều khía cạnh khác nhau nhưng chỉ những khía cạnhnào gây ra sự phát sinh chi phí và có thể định lượng được mới có thể được coi là nguồn phátsinh chi phí

Khái niệm trung tâm hoạt động (Activities center): Trung tâm hoạt động được hiểu là

một phần của quá trình sản xuất mà kế toán phải báo cáo một cách riêng biệt tình hình chiphí của các hoạt động thuộc trung tâm đó

2.2 Các bước thực hiện phương pháp ABC

Để thực hiện phương pháp ABC cần thực hiện qua bốn bước như sau:

- Xác định các hoạt động

- Tập hợp trực tiếp chi phí vào các hoạt động hoặc đối tượng chi phí

- Phân bổ chi phí các nguồn lực vào các hoạt động

- Phân bổ chi phí hoạt động vào đối tượng chịu phí

• Xác định các hoạt động:

Hoạt động bao gồm sự kết hợp của nhiều công việc và được mô tả bởi những hànhđộng liên kết với đối tượng chịu phí Những hoạt động điển hình như lên kế hoạch sản xuất,mua vật tư, kiểm tra chất lượng vật tư, lắp đặt máy

Việc xác định các hoạt động là nhân tố quyết định cho sự thành công của phươngpháp ABC Để vận dụng phương pháp ABC, trước tiên, phải phân tích quá trình sản xuất haycung cấp dịch vụ thành các hoạt động một cách có hệ thống Việc phân tích, kiểm tra này cóthể thông qua phỏng vấn những người quản lý về công việc và khu vực làm việc của nhữngnhân viên mà họ quản lý Các câu phỏng vấn được sử dụng nhằm mục đích thu thập đượcnhững thông tin hữu ích cho việc phân bổ chi phí các nguồn lực đến các hoạt động riêngbiệt Các câu hỏi thường được sử dụng để phỏng vấn thông thường là: