Kế toán quản trị Chuyên đề kế toán quản trị môi trường

MỤC LỤCLỜI MỞ ĐẦU4PHẦN 1: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG51.1.Giới thiệu về kế toán quản trị môi trường51.1.1.Một số khái niệm liên quan đến kế toán quản trị môi trường5a.Kế toán quản trị (MA)5b.Kế toán môi trường (EA)5c.Kế toán quản trị môi trường (EMA)51.1.2.Các cấp độ của kế toán quản trị môi trường:61.1.3.Lợi ích của kế toán quản trị môi trường:61.1.4.Nội dung của kế toán quản trị môi trường10a.Kế toán quản trị môi trường tiền tệ (MEMA)10b.Kế toán quản trị môi trường vật chất (PEMA)111.1.5.Các bước thực hiện của kế toán quản trị môi trường121.2.Kế toán chi phí doanh thu môi trường161.2.1.Chi phí môi trường và doanh thu liên quan đến môi trường16A.Chi phí môi trường17B.Doanh thu liên quan đến môi trường201.2.2.Phân bổ chi phí môi trường20PHẦN 2: CÁC NGHIÊN CỨU VỀ VIỆC ỨNG DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG TRONG MỘT SỐ DOANH NGHIỆP212.1.Nghiên cứu về EMA tại các doanh nghiệp ở Nhật Bản212.2. Nghiên cứu về ứng dụng EMA tại công ty cổ phần gạch men COSEVCO232.2.1.Giới thiệu về công ty cổ phần gạch men COSEVCO232.2.2.Đặc điểm tổ chức sản xuất của công ty232.2.Nghiên cứu ứng dụng EMA tại công ty cổ phần xi măng VICEM Hải Vân31Phần 3: Điều kiện vận dụng kế toán quản trị môi trường vào Việt Nam413.1Những giải pháp bổ trợ để tổ chức vận dụng EMA vào các doanh nghiệp Việt Nam……………………………………………………………………………….413.1.1Đối với cơ quan nhà nước413.1.2Khuyến khích những công trình nghiên cứu và ứng dụng về EMA423.1.3.Đưa lý thuyết về EMA vào chương trình giảng dạy tại các trường Đại học chuyên ngành kinh tế423.2.Những kiến nghị về trình bày và công bố thông tin liên quan đến môi trường433.2.1. Trình bày thông tin môi trường trên báo cáo trách nhiệm xã hội433.2.2Trình bày thông tin tài chính về môi trường trên báo cáo tài chính45KẾT LUẬN47DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO48

MỤC LỤC

LỜI MỞ ĐẦU 4

PHẦN 1: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG 5

1.1 Giới thiệu về kế toán quản trị môi trường 5

1.1.1 Một số khái niệm liên quan đến kế toán quản trị môi trường 5

a Kế toán quản trị (MA) 5

b Kế toán môi trường (EA) 5

c Kế toán quản trị môi trường (EMA) 5

1.1.2 Các cấp độ của kế toán quản trị môi trường: 6

1.1.3 Lợi ích của kế toán quản trị môi trường: 6

1.1.4 Nội dung của kế toán quản trị môi trường 10

a Kế toán quản trị môi trường tiền tệ (MEMA) 10

b Kế toán quản trị môi trường vật chất (PEMA) 11

1.1.5 Các bước thực hiện của kế toán quản trị môi trường 12

1.2 Kế toán chi phí - doanh thu môi trường 16

1.2.1 Chi phí môi trường và doanh thu liên quan đến môi trường 16

A Chi phí môi trường 17

B Doanh thu liên quan đến môi trường 20

1.2.2 Phân bổ chi phí môi trường 20

PHẦN 2: CÁC NGHIÊN CỨU VỀ VIỆC ỨNG DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG TRONG MỘT SỐ DOANH NGHIỆP 21

2.1 Nghiên cứu về EMA tại các doanh nghiệp ở Nhật Bản 21

2.2 Nghiên cứu về ứng dụng EMA tại công ty cổ phần gạch men COSEVCO 23

2.2.1 Giới thiệu về công ty cổ phần gạch men COSEVCO 23

2.2.2 Đặc điểm tổ chức sản xuất của công ty 23

2.2 Nghiên cứu ứng dụng EMA tại công ty cổ phần xi măng VICEM Hải Vân .31 Phần 3: Điều kiện vận dụng kế toán quản trị môi trường vào Việt Nam 41

3.1 Những giải pháp bổ trợ để tổ chức vận dụng EMA vào các doanh nghiệp Việt Nam ……….41

3.1.1 Đối với cơ quan nhà nước 41

3.1.2 Khuyến khích những công trình nghiên cứu và ứng dụng về EMA 42

3.1.3 Đưa lý thuyết về EMA vào chương trình giảng dạy tại các trường Đại học chuyên ngành kinh tế 42

3.2 Những kiến nghị về trình bày và công bố thông tin liên quan đến môi trường 43

3.2.1 Trình bày thông tin môi trường trên báo cáo trách nhiệm xã hội 43

3.2.2 Trình bày thông tin tài chính về môi trường trên báo cáo tài chính 45

KẾT LUẬN 47

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 48

LỜI MỞ ĐẦU

Hiện nay, môi trường đang trở thành vấn đề thời sự có tính chất toàn cầu Cácnước muốn thực hiện được mục tiêu phát triển bền vững cần thiết phải thực hiện cácchương trình bảo vệ môi trường Bảo vệ môi trường là nhiệm vụ cấp bách của từngdoanh nghiệp, từng cấp, từng ngành và từng quốc gia Bất cứ một ngành kinh tế nào,

sự phát triển của nó cũng gắn liền với môi trường Về lâu dài, trách nhiệm của doanhnghiệp (DN) đối với môi trường sẽ là yếu tố quan trọng làm tăng lợi nhuận của doanhnghiệp Vì vậy, các doanh nghiệp cần giải quyết song song hiệu quả kinh tế với hiệuquả xã hội, thực hiện trách nhiệm của doanh nghiệp với môi trường bằng những việclàm cụ thể như: Đánh giá tác động môi trường, nộp thuế môi trường, phân loại và xử

lý chất thải, giảm thiểu chi phí về nguyên liệu, nhiên liệu, cắt giảm chi phí về rácthải Đặc biệt, trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế và toàn cầu hóa ngày càng sâurộng, sự cạnh tranh diễn ra ngày càng khốc liệt và gay gắt, không ít doanh nghiệp chỉquan tâm đến lợi nhuận trước mắt, có những quyết định, hành vi gây ảnh hưởng xấutới môi trường; sau đó bị trả giá bằng việc người tiêu dùng và xã hội tẩy chay sảnphẩm Điều này buộc các doanh nghiệp phải xét đến việc kế toán môi trường trongquá trình hạch toán kế toán

Bên cạnh đó, sự thay đổi trong nhận thức về trách nhiệm xã hội của DN trướccác vấn đề môi trường đã đặt kế toán truyền thống tại DN trước thách thức: làm sao vàbằng cách nào có thể kế toán các yếu tố môi trường? Không chỉ thông qua vai trò cótính truyền thống là ghi chép và báo cáo các thông tin tài chính, mà còn phải thể hiệnđược vai trò của kế toán như là một công cụ trợ giúp hữu hiệu cho các nhà quản lýtrong quản trị các vấn đề môi trường trong phạm vi từng đơn vị kinh tế Trong bốicảnh đó, sự ra đời của kế toán môi trường (EA) như là một tất yếu nhằm đáp ứng cácđòi hỏi về thông tin môi trường trong hoạt động của các đơn vị cả ở góc độ lý luận vàthực tiễn EA trong DN là một bộ phận cấu thành của kế toán liên quan đến các thôngtin về hoạt động môi trường trong phạm vi DN nhằm thu thập, xử lý, phân tích vàcung cấp thông tin về môi trường cho các đối tượng trong và ngoài DN sử dụng để raquyết định Trong phạm vi DN EA bao gồm: kế toán quản trị môi trường (EMA), kếtoán tài chính môi trường (EFA), kế toán chi phí môi trường (ECA)

Bài viết này trình bày một số nội dung cơ bản, sự quan trọng và cần thiết của

kế toán quản trị môi trường, sự vận dụng và kinh nghiệm áp dụng của các nước trênthế giới qua đó rút ra được các bài học và điều kiện vận dụng tại Việt Nam

Bài viết có 03 phần chính:

Phần 1: Cơ sở lý thuyết về kế toán quản trị môi trường

Phần 2: Các nghiên cứu về việc ứng dụng kế toán quản trị môi trường trongmột số doanh nghiệp

Phần 3: Điều kiện vận dụng kế toán quản trị môi trường vào Việt Nam

PHẦN 1: CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG

1.1 Giới thiệu về kế toán quản trị môi trường

1.1.1 Một số khái niệm liên quan đến kế toán quản trị môi trường

a Kế toán quản trị (MA)

Kế toán quản trị được Hiệp hội kế toán Mỹ định nghĩa: "là quá trình địnhdạng, đo lường, tổng hợp, phân tích, lập báo biểu, giải trình và thông đạt các sốliệu tài chính và phi tài chính cho ban quan trị để lập kế hoạch, theo dõi việc thựchiện kế hoạch trong phạm vi nội bộ một doanh nghiệp, đảm bảo việc sử dụng cóhiệu quả các tài sản và quản lý chặt chẽ các tài sản này" Kế toán quản trị đặt trọngtâm giải quyết các vấn đề quản trị của doanh nghiệp

b Kế toán môi trường (EA)

Kế toán môi trường trong DN là một bộ phận cấu thành của kế toán liên quanđến các thông tin về hoạt động môi trường trong phạm vi DN nhằm thu thập, xử lý,phân tích và cung cấp thông tin về môi trường cho các đối tượng trong và ngoài DN

sử dụng để ra quyết định

c Kế toán quản trị môi trường (EMA)

Theo ủy ban phát triển bền vững của Liên hợp quốc (UNDSD) định nghĩa

“EMA là một sự hiểu biết tốt hơn và đúng đắn hơn về kế toán quản trị Mục đích tổngquát của sử dụng thông tin EA là cho các tính toán nội bộ của tổ chức và cho ra quyếtđịnh Quá trình xử lý thông tin của EMA phục vụ cho việc ra quyết định bao gồm cáctính toán vật chất như nguyên liệu, năng lượng tiêu thụ, dòng luân chuyển vật tư vàlượng vật chất bị loại bỏ hoặc xả thải và các tính toán tài chính có tính tiền tệ đối vớichi phí (cả phần bỏ thêm và tiết kiệm được) doanh thu và thu nhập có liên quan đếncác hoạt động có khả năng ảnh hưởng và tác động tiềm tàng đến môi trường”

EMA được xem xét từ 2 góc độ: công tác kế toán và công tác quản lý môitrường, EMA có nhiều chức năng khác nhau như là hỗ trợ việc ra quyết định nội bộtrong hoạt động kinh doanh của DN nhằm hướng tới 2 mục đích là cải thiện hiệu quảhoạt động tài chính và hiệu quả hoạt động về môi trường Đồng thời, EMA còn cungcấp cho ta thông tin chi phí thông thường, thông tin chi phí liên quan đến môi trường.Ngoài ra, EMA còn là cơ sở cho việc cung cấp thông tin bên ngoài phạm vi doanh

nghiệp đến các bên liên quan như: các ngân hàng, các tổ chức tài chính, cơ quan quản

lý môi trường, cộng đồng dân cư,…

1.1.2 Các cấp độ của kế toán quản trị môi trường:

EMA là công cụ hỗ trợ cho việc nhận dạng, thu thập phân tích các dòng thôngtin tài chính trong nội bộ doanh nghiệp nhằm mục đích cải thiện hiệu quả hoạt động

về kinh tế và môi trường của doanh nghiệp Trong EMA có các cấp độ như sau:

Bảng 1 Các cấp độ EMA Cấp độ hạch

-Thúc đẩy việc sử dụng nguồn tài nguyên bềnvững, phát triển kinh tế một cách bền vững

- Cải thiện năng lực cạnh tranh của sản phẩmnhờ áp dụng các biện pháp bảo vệ môi trường,

- Tính toán chi phí sản phẩm chính xác hơn

1.1.3 Lợi ích của kế toán quản trị môi trường:

EMA được áp dụng trong DN nhằm đạt tới các lợi ích sau:

- Nhận dạng đầy đủ, xác định chính xác và phân bổ đúng đắn các khoản chi phímôi trường giúp cho việc định giá sản phẩm và xác định kết quả kinh doanh đúng từ

đó có quyết định đúng về chiến lược sản phẩm cũng như đầu tư thiết bị và công nghệ

- Kiểm soát chi phí hoạt động và cải thiện môi trường nhờ vào việc kiểm soát chấtthải gắn với nguồn phát sinh.

- Cải thiện quan hệ với chủ nợ, ngân hàng, cổ đông, khách hàng do đáp ứng đượccác tiêu chuẩn môi trường quốc tế, tạo được lợi thế thương mại, nâng cao uy tín trongcộng đồng nhờ phát triển hình ảnh “xanh”

- Cải tiến hệ thống hạch toán hiện có nhờ vào việc tổ chức hệ thống thông tin kếtoán khoa học hơn và gắn kết được luồng thông tin của các hoạt động từ các bộ phậncủa DN

Hình 1 Lợi ích của kế toán quản trị môi trường

 EMA khắc phục nhược điểm của hạch toán truyền thống

Kế toán truyền thống là một phương pháp được sử dụng lâu đời, nó cung cấpthông tin tài chính một cách truyền thống, trình bày cho những người không nằmtrong trong doanh nghiệp thấy được vị thế tài chính của doanh nghiệp và những thayđổi trong từng giai đoạn cụ thể Nó được thừa nhận khắp nơi trên thế giới và có ảnhhưởng tới tất cả các quốc gia Tuy nhiên, trong bối cảnh hiện nay, hệ thống kế toántruyền thống xuất hiện nhiều hạn chế:

- Không tách biệt rõ khía cạnh môi trường: Các tác động môi trường của Doanh

nghiệp thường xảy ra bên ngoài ranh giới giao dịch của một Doanh nghiệp và do đó

Tiết kiệm chi phí tài chính

cho DN

LỢI ÍCH TỪ EMA

các tác động môi trường thường coi là “các yếu tố bên ngoài” và chúng chỉ đượcDoanh nghiệp tính toán trong một vài trường hợp nhất định Nghĩa là hệ thống kế toántruyền thống không phản ánh các tác động môi trường mà Doanh nghiệp gây ra trựctiếp hay gián tiếp.

Ví dụ: một số nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất kinh doanh gây tác độngxấu đến nguồn nước và Doanh nghiệp bị xử phạt hành chính, thì nó được thể hiệntrong tài khoản của Doanh nghiệp, nhưng có trường hợp khách hàng kiện Doanhnghiệp hoặc phạt tiền Doanh nghiệp một cách gian tiếp như tẩy chay sản phẩm hại đếnmôi trường và sức khỏe của con người thì những thiệt hại này không được đề cập đến

- Không cung cấp thông tin về thiệt hại môi trường Nghĩa là, các loại tài nguyên

thiên nhiên và tài nguyên môi trường bị thiệt hại bao nhiêu, các chi phí xã hội cao nhưthế nào, …không được phản ánh trong báo cáo tài chính Do đó, các hậu quả về tàichính, các vấn đề sức khỏe sẽ không được chi trả và đưa vào để tính giá thành sảnphẩm Do vậy, gây ra các ngoại ứng tiêu cực, các thiệt hại cho môi trường, sinh thái

và sức khỏe con người mà xã hội phải chi trả Do đó hệ thống kế toán hiện hành sẽkhông bao giờ có thể phản ánh được các tác động đến môi trường và cũng không đủnăng lực để ước lượng được các rủi ro sẽ xảy ra trong tương lai

Trong hệ thống kế toán truyền thống, giới hạn của nguồn tài chính không dùng

từ “đủ”, nghĩa là nguồn tài chính luôn được rót ra miễn là nó tạo được giá trị gia tăng

về kinh tế, nhưng môi trường tự nhiên thì có giới hạn Nếu như không xem xét đếnnhững tác động đến môi trường mà cứ nỗ lực để tạo ra thu nhập cao và sự giàu có hơnnữa thì sớm hay muộn những tác động tiêu cực của môi trường sẽ gây ra thiệt hạikhông lường trước được cho toàn xã hội và và điều này không bao giờ được đề cậpđến trong hệ thống kế toán truyền thống

 Tiết kiệm chi phí cho doanh nghiệp

EMA được áp dụng sẽ khắc phục được tình trạng thiếu thông tin cho việc raquyết định quản lý môi trường do hệ thống kế toán truyền thống mới chỉ thừa nhậnmột số chi phí mà chưa phát hiện ra các chi phí môi trường ẩn trong các chi phí chunghay phân bổ không đúng chi phí chung vào quá trình sản xuất sản phẩm và các hoạtđộng dẫn đến sử dụng không hiệu quả, lãng phí nguyên vật liệu, năng lượng Tình

trạng thiếu thông tin và các dữ liệu liên quan đến các tác động môi trường sẽ ảnhhưởng không nhỏ đến chi phí thật và những chi phí không cần thiết cũng như các rủi

ro có thể xảy ra trong tương lai mà bản thân doanh nghiệp không lường trước được

Thực hiện tốt EMA sẽ đưa các thông tin về chi phí môi trường có ích chodoanh nghiệp trong quá trình ra quyết định quản lý Ví dụ, khi có đầy đủ thông tin vềchi phí môi trường sẽ giúp doanh nghiệp đưa ra những quyết định về thiết kế, cải tiếnsản phẩm phù hợp, thiết kế dây chuyền sản xuất hợp lý, lựa chọn thiết bị, đưa ra cácquyết định thu mua nguyên vật liệu, nhiên liệu nào là phù hợp, điều hành các quá trình

để quản lý rủi ro một cách có hiệu quả hơn Tuân thủ các chiến lược môi trường màkhông ảnh hưởng đến lợi nhuận của doanh nghiệp Hoặc đưa ra các quyết định đầu tưvốn hợp lý, phân bổ chi phí và quản lý chất thải kết hợp với các bộ phận để thực hiệnmột cách có hệ thống, hiệu quả hơn trước Đây chính là cách thức quản lý hiệu quảcác chi phí môi trường để tiết kiệm chi phí cho doanh nghiệp

Mặt khác, EMA sẽ giúp đưa ra các tính toán chính xác những chi phí sản xuấtthực tạo ra sản phẩm, bóc tách các chi phí ẩn không tạo ra sản phẩm, các chi phí xử lýchất thải và những chi phí môi trường khác Từ đó, để các bộ phận đưa ra những sángkiến cải tiến hoạt động kinh doanh, giảm thiểu các chi phí không cần thiết

Hơn nữa, EMA có thể giúp đưa ra các quyết định đem lại doanh thu môi trường

và lợi nhuận được bù lại từ các khoản khác Ví dụ về các khoản chi phí doanh nghiệp

có thể tiết kiệm được như: tiền tiết kiệm được nhờ giảm chi phí bảo hiểm, chi phí sứckhỏe, khám chữa bệnh của lao động, tiền tiết kiệm được nhờ giảm các chi phí phạt,bồi thường, kiện tụng,…

 Nâng cao khả năng cạnh tranh của doanh nghiệp

EMA giúp cung cấp các thông tin chính xác và toàn diện hơn để đo lường quátrình thực hiện, từ đó cải thiện hình ảnh của doanh nghiệp với các cổ đông cũng nhưkhách hàng, người dân địa phương, người lao động, chính phủ và các bên liên quankhác Từ đó, tránh được các chi phí tiền phạt, tiền trách nhiệm, tiền bảo hiểm pháp lýmôi trường, dự phòng chi phí làm sạch, chi phí rủi ro khắc phục, chi phí tuân thủ luậtpháp,…

Mặt khác, nếu như thực hiện tốt EMA, giảm được các đầu vào của nhân công,năng lượng, nguyên vật liệu bị mất đi trong quá trình tạo ra ô nhiễm, làm tăng hiệuquả sử dụng tài nguyên, tăng lợi thế cạnh tranh do giảm được giá thành.

 Làm hài lòng và củng cố lòng tin đối với các bên liên quan

Các bên liên quan không chỉ là những người lao động trong doanh nghiệp, chịutác động và ảnh hưởng trực tiếp bởi môi trường làm việc mà còn là các đối tượng bênngoài doanh nghiệp như cộng đồng dân cư bị chịu ô nhiễm, các nhóm hoạt động vềmôi trường, các cơ quan chính phủ, các nhà đầu tư, các cổ đông, khách hàng, nhàcung cấp và những bên liên quan đến môi trường khác

Nếu như doanh nghiệp có thái độ và hành vi tốt với môi trường thì đây sẽ làmột thuận lợi rất lớn trong quá trình phát triển của doanh nghiệp, nâng vị thế củadoanh nghiệp đối với thị trường trong nước và toàn cầu, giúp doanh nghiệp hòa nhậpvào thị trường quốc tế một cách dễ dàng hơn Một ví dụ, đó là đối với doanh nghiệpnào có chứng chỉ ISO 14001 thì sẽ rất thuận lợi khi xuất khẩu hàng hóa sang các nướcnhư EU, Nhật Bản, Mỹ,… vì chứng chỉ này thể hiện đạo đức môi trường và tráchnhiệm xã hội của doanh nghiệp Nó như một tấm giấy thông hành giúp doanh nghiệpxâm nhập vào thị trường quốc tế, nhất là ở những quốc gia có đòi hỏi về môi trườngcao

 Tạo ra những lợi thế mang tính chiến lược

Như là giảm được các chi phí sản xuất, tăng năng suất, chất lượng khi quản lýphù hợp Dẫn đến giảm giá thành sẽ có ưu thế cạnh tranh về giá bán và lợi nhuận caohơn Lợi thế trong việc cải thiện hình ảnh của công ty, sản phẩm tốt mang đến cơ hộitrên thị trường tốt hơn, cải thiện mối quan hệ với cộng đồng và giảm được các vấn đề

về Pháp luật và trách nhiệp pháp lý

1.1.4 Nội dung của kế toán quản trị môi trường

a Kế toán quản trị môi trường tiền tệ (MEMA)

MEMA (Monetary Environmental Management Accounting) là hệ thống hạch

toán liên quan đến thông tin môi trường tiền tệ, nghĩa là các thông tin môi trường tiền

tệ ghi lại tất cả các hoạt động liên quan đến doanh nghiệp như vốn tài chính trongquá khứ, hiện tại, hay tương lai và dòng vốn của doanh nghiệp thể hiện trong các

đơn vị tiền tệ Thông tin môi trường tiền tệ có thể được xem như các chi phí vềnguyên vật liệu, năng lượng, nước mà doanh nghiệp đã sử dụng nó cho hoạt độngsản xuất kinh doanh và các tài nguyên môi trường này được định giá bằng tiền.

MEMA là một công cụ trung tâm, rộng khắp, cung cấp cơ sở thông tin cho hấuhết những quyết định quản lý nội bộ cũng như các vấn đề liên quan đến việc làm thếnào để theo dõi và phát hiện, xử lý các chi phí, doanh thu xuất hiện do tác động đếnmôi trường của công ty MEMA đóng góp cho việc lập kế hoạch chiến lược và hoạtđộng cung cấp cơ sở quan trọng cho việc ra quyết định để đạt được mục tiêu mongđợi

b Kế toán quản trị môi trường vật chất (PEMA)

PEMA (Physical Environmental Management Accounting) là việc hạch toáncác hoạt động của doanh nghiệp có liên quan đến thông tin môi trường vật chất (hayphi tiền tệ), bao gồm tất cả dòng nguyên vật liệu, năng lượng trong quá khứ, hiện tại

và tương lai có tác động lên hệ sinh thái PEMA cũng ñược xem như một công cụthông tin cho việc ra quyết định nội bộ Tuy nhiên, trái với MEMA, PEMA lại tậptrung vào tác động của doanh nghiệp lên môi trường tự nhiên đuợc thể hiện ở cácthuật ngữ vật lý như tấn, kg, m3 Những tác động môi trường được đo đạc theo cácđơn vị vật lý và phải được định giá theo đại lượng phi tiền tệ

Mục đích của PEMA được thiết kế ra là để:

- Tìm ra những mặt mạnh và những nhược điểm sinh thái học.

- Kiểm soát trực tiếp và gián tiếp các hậu quả môi trường.

- Hỗ trợ cho việc ra quyết định đến chất lượng môi trường nổi bật.

- Đo lường hiệu quả sinh thái.

- Cung cấp thêm thông tin cho việc ra quyết định nội bộ và gián tiếp cho công

tác truyền thông ra bên ngoài

Như vậy, có thể nói việc xác định EMA là tương tự với việc xác định kế toánquản trị truyền thống, nhưng tóm lại có một vài điểm khác biệt cơ bản sau:

- EMA nhấn mạnh hạch toán các chi phí môi trường.

- EMA không chỉ bao gồm thông tin thông thường, thông tin môi trường và

thông tin chi phí khác mà còn bao gồm cả thông tin về dòng nguyên vật liệu,

nước, năng lượng.

- Thông tin EMA có thể được sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào

hoặc việc ra quyết định trong một số tổ chức, nhưng còn có lợi ích cho các hoạtđộng và các quyết định liên quan đến thành phần môi trường cụ thể

Khi xem xét nội dung EMA, các công cụ hạch toán có thể được phân biệt theo

độ dài chu kỳ thời gian: ngắn hạn và dài hạn và được xem xét tới theo quá khứ haytương lai bởi các cấp quản lý khác nhau trong công ty sẽ có yêu cầu về thông tin khácnhau và do vậy, trong một số trường hợp các nhà quản lý quan tâm đến thông tin trongquá khứ hoặc tương lai Ngoài ra, các công cụ EMA còn được phân biệt theo thông tinthường xuyên và thông tin không dự tính trước (hay còn gọi là thông tin không thườngxuyên) như khi tính toán chi phí hay hạch toán nguyên vật liệu là một thông tinthường xuyên, còn khi đánh giá đầu tư lại cần cả thông tin thường xuyên và thông tinkhông thường xuyên mang tính rủi ro

EMA như đã nói ở trên không phải là một công cụ riêng lẻ mà là một bộ phậnrất nhiều các công cụ khác nhau gồm kế toán chi phí, lợi ích, thẩm định đầu tư, lậpngân sách, lập kế hoạch, kiểm kê vòng đời sản phẩm,… Trong số các công cụ này, kếtoán chi phí, lợi ích là một công cụ tương đối đơn giản và dễ thuyết phục các doanhnghiệp trong việc đem lại những lợi ích cụ thể dễ dàng nhận thấy cho mỗi doanhnghiệp

Khi áp dụng EMA vào thực tế, có thể áp dụng cho một hay nhiều loại công cụcho một công ty tùy thuộc vào mục đích và yêu cầu cũng như thực tế về tình hình tàichính và môi trường của mỗi doanh nghiệp

Thông tin EMA có thể sử dụng cho bất kỳ loại hoạt động quản lý nào hoặc việc

ra quyết định trong một tổ chức, mà còn còn có ích cho các hoạt động và quyết địnhvới các thành phần môi trường cụ thể hoặc các kết quả

1.1.5 Các bước thực hiện của kế toán quản trị môi trường

Để thực hiện áp dụng các công cụ EMA ở một công ty, theo kinh nghiệm củacác chuyên gia nghiên cứu điển hình có thể đưa ra một cái nhìn tổng quát về các bước

mà một tổ chức có thể tiến hành khi thực hiện EMA như sau:

 Đạt được sự hỗ trợ và cam kết từ nhà quản trị cấp cao

Để thực hiện EMA thành công thì yêu cầu trước hết phải có sự ủng hộ và chấpthuận của ban lãnh đạo cấp cao nhất Vì EMA không chỉ đòi hỏi năng lực của chuyêngia quản lý môi trường mà còn cần sự phối hợp của người làm công tác tài chính, kếtoán và các kỹ sư Do đó, nhà quản trị cấp cao sẽ thông báo cho các cấp quản lý sảnxuất và toàn bộ người lao động trong công ty được biết và tham gia cung cấp thôngtin

Nghĩa là phải căn cứ vào tình hình thực tế của tổ chức để xác định quy mô vàgiới hạn thực hiện Có thể hạch toán một sản phẩm, một bộ phận, một dây chuyền sảnxuất hoặc toàn bộ tổ chức Ngoài ra, cần phải cân nhắc rõ ràng về phạm vi nghiên cứu,

vì môi trường là một khái niệm rất rộng, do đó, trong khuôn khổ có thể hạch toánđược thì phải xác định được phạm vi đến đâu là đủ

Các thông tin bao gồm: Báo cáo tài chính, số liệu đầu vào, đầu ra của quá trìnhsản xuất, thông tin về dòng vật chất và năng lượng, thông tin về tiền tệ và phi tiền tệ,

…

Từ khái niệm đưa ra về chi phí môi trường, để có thể xác định rõ các chi phímôi trường, có thể tổng hợp chi phí môi trường thành năm dạng chi phí cơ bản cụ thểsau:

- Dạng 1: Các chi phí trực tiếp cho sản xuất.

- Dạng 2: Các chi phí ẩn tiềm năng và chi phí gián tiếp cho sản xuất (ví dụ: Chi

phí sử dụng vốn, chi phí dịch vụ có nguồn gốc từ bên ngoài, các chi phí quan trắc ônhiễm, giải phóng mặt bằng, các chi phí quảng cáo, …)

- Dạng 3: Các chi phí tương lai và trách nhiệm pháp lý ngẫu nhiên (ví dụ: chi phí

phạt do vi phạm hợp đồng, không tuân thủ các quy định về môi trường, các chi phí vềtrách nhiệm làm sạch trong tương lai, chi phí kiện cáo, tố tụng do là hư hại tài sản vàsức khỏe cá nhân, chi phí bồi thường thiệt hại tài nguyên thiên nhiên,….)

- Dạng 4: Chi phí vô hình nội tại và chi phí quan hệ (bao gồm các chi phí khó

định lượng được như: sự chấp thuận của người tiêu dùng, sự trung thành, tín nhiệmcủa khách hàng, uy tín thương hiệu sản phẩm, tinh thần làm việc và kinh nghiệm quýbáu của công nhân, các quan hệ đoàn thể, hình ảnh doanh nghiệp và quan hệ cộngđồng)

- Dạng 5: Các chi phí ngoại ứng (hay còn gọi là các chi phí xã hội) (Các chi phí

xã hội phải gánh chịu bao gồm: sự suy thoái môi trường do phát tán các chất ô nhiễmphù hợp với các quy định tương ứng hiện hành hay sự thiệt hại môi trường gây ra bởi

tổ chức mà chúng không được hạch toán, hoặc các tổ chức đã tạo ra các chất phát thải

có hại cho sức khỏe mà không phải chịu trách nhiệm)

EMA yêu cầu sự hợp tác của nhiều lĩnh vực khác nhau gồm:

- Một cá nhân có chuyên môn kế toán, là người am hiểu về hệ thống kế toán hiện

tại;

- Một các nhân am hiểu làm thế nào để EMA được sử dụng trong khuôn khổ một

tổ chức mà và những cơ hội nào mà hạch toán có thể mang lại;

- Một người có chuyên môn về môi trường để giải thích các tác động môi trường

đối với tổ chức;

- Một kĩ sư chuyên về công nghệ để đưa ra ý kiến xem xét các đề xuất chuyên

sâu về công nghệ có thực tế và khả thi không;

- Một kĩ sư chuyên về tiêu thụ nguyên, nhiên, vật liệu và chi phí môi trường sẽ

phát sinh trong quá trình sản xuất hoặc hoạt động cần phải nghiên cứu;

- Một người thuộc ban giám đốc để bảo vệ dự án trong khuôn khổ tổ chức

Tóm lại, để thực hiện EMA thành công cần phải có sự phối hợp giữa cácchuyên gia thuộc nhiều lĩnh vực khác nhau mà người đóng vai trò cầm lái chính làchuyên gia bên quản lý môi trường

 Đánh giá các chi phí và doanh thu được xử lý như thế nào trong hệ thống kếtoán hiện hành

Trong hệ thống kế toán hiện hành các chi phí và doanh thu môi trường sẽ đượctính toán như thế nào? Được phân bổ riêng cho các sản phẩm hay các quá trình Nó cóđược nêu ra đầy đủ trong bảng hạch toán chi phí giá thành hay được ẩn đi trong hạchtoán chi phí tổng? Đánh giá xem các chi phí như chất thải, năng lượng, nước, nguyênvật liệu,… được xử lý như thế nào? Có đạt hiệu quả về môi trường hay không, và cóthể giảm được chi phí nhiều hơn không? Doanh thu có thể thu thêm nhiều hơn và đemlại lợi ích hiệu quả cao hơn không? Có tạo ra được sự khuyến khích để cải thiện môitrường được hay không?

Do đó, để có được đánh giá chính xác và đem lại lợi ích thiết thực cho doanhnghiệp cần phải có phương pháp tính toán hợp lý Điều này thể hiện chức năng và vaitrò quan trọng của EMA Đó là bóc tách các chi phí môi trường ra khỏi chi phí sảnxuất và phân bổ chúng vào các tài khoản phù hợp Nhờ đó, doanh nghiệp có thể thúcđẩy người quản lý và nhân viên có năng lực tìm ra các giải pháp phòng chống ô nhiễm

và có thể giảm chi phí và tăng cường hiệu quả hoạt động kinh doanh

Mấu chốt vấn đề là phải bóc tách được chi phí môi trường và phải phân bổchính xác, nếu không có thể sẽ dẫn đến sản phẩm có giá thành cao hơn thực tế, có sảnphẩm lại có giá thành thấp hơn mức thực tế, ảnh hưởng đến việc xác định giá và hiệuquả kinh doanh của doanh nghiệp Mặt khác, có một số chi phí khác lại không đượcphản ánh trong giá thành và giá bán của sản phẩm

Nguyên lý phân bổ:

- Trong kế toán truyền thống: phân bổ dựa trên nguyên tắc bình quân Đưa chi

phí môi trường và các khoản chi phí khác vào tổng chi phí, sau đó chia đều cho cácloại sản phẩm

- Trong EMA thì điều này được điều chỉnh Các chi phí môi trường sẽ được phân

bổ vào đúng sản phẩm của nó Bằng cách cắt giảm chi phí môi trường ra khỏi khoảntổng chi phí và đưa nó vào giá thành sản phẩm

 Xác định các doanh thu tiềm năng bất kỳ hay các cơ hội cắt giảm chi phí

Doanh thu môi trường bao gồm các khoản doanh thu do tái chế, các khoản tiềnthưởng, trợ cấp hay bất cứ khoản doanh thu nào liên quan đến vấn đề chi phí môitrường Ví dụ như: thu nhập từ việc bán vật liệu thải, doanh thu từ việc bán bùn cặn,doanh thu từ việc sử dụng nhiệt của sản phẩm phụ, doanh thu từ thiết bị xử lý để xử lýnước thải cho khách hàng bên ngoài, doanh thu từ bán cota ô nhiễm, doanh thu từ bánkhí nhà kính,….có thể chia ra như sau:

- Tiền trợ cấp, tiền thưởng: Là những khoản thu nhập của công ty nhờ các hoạt

động đầu tư bảo vệ môi trường, các khoản tiền từ các sáng kiến, các dự án quản lýkinh doanh có khả thi được xét trợ cấp,…

- Các khoản khác: Ví dụ: tiền thu được từ bán vật liệu tái chế, bán chất thải, bán

khí thải, doanh thu bán cota ô nhiễm,…

- Xác định cơ hội cắt giảm chi phí Ví dụ: Doanh nghiệp có thể thực hiện cải

tiến ở đâu, có thể phân loại, tái chế chất thải tốt hơn được không? Có phải chất thảiđược tạo ra là do mua những nguyên vật liệu kém phẩm chất? Có phải việc bao góihiện nay sẽ được tái chế? Từ đó hình thành nên các sáng kiến làm giảm chi phí

Các giải pháp có thể là: giải pháp cải tiến công nghệ, áp dụng sản xuất sạchhơn, áp dụng EMA để phân bổ lại giá thành sản phẩm,…Ngoài ra, các bên phânxưởng liên quan có thể đưa ra những kiến nghị, sáng kiến để cắt giảm các hoạt độngkhông cần thiết để giảm chi phí và giảm những tác động tiêu cực đến môi trường

Sau khi xây dựng các giải pháp thì cần phải đánh giá tính khả thi của giải pháp.Khắc phục những hạn chế, đưa ra những thay đổi nếu các giải pháp đó là không khảthi Ngược lại, sẽ lập kế hoạch thực hiện những giải pháp đó

Sau khi áp dụng EMA cần thường xuyên theo dõi tiến độ, kết quả thực hiện, vàkịp thời đưa ra phương án điều chỉnh nếu có sai sót và thực hiện không hiệu quả

1.2 Kế toán chi phí - doanh thu môi trường

Kế toán chi phí môi trường (ECA – Environmental Cost Accounting) là công

cụ đặc biệt quan trọng trong EMA, đây là bước đầu tiên và trọng tâm cần thiết đểthực hiện EMA thành công Mục đích của ECA là xác định các loại chi phí môitrường và tìm cách phát hiện, phân tích nguyên nhân phát sinh ra chúng, phân tíchcác chi phí ẩn của doanh nghiệp và tìm cách phân bổ riêng lẽ thay vì đưa vào các chiphí chung khác

Các chi phí môi trường theo quan điểm truyền thống là các chi phí xử lý cuốiđường ống như các chi phí làm sạch sau khi sản xuất, chi phí xử lý chất thải Thuậtngữ "chi phí môi trường" theo quan điểm hiện đại thường sử dụng những cụm từ "đầyđủ", "toàn bộ"; bao hàm cả chi phí nguyên liệu, năng lượng đã sử dụng cho sản xuấthàng hóa (dịch vụ), các chi phí đầu vào khác kết hợp với chất thải được tạo ra (baogồm chi phí vốn, lao động, nguyên vật liệu, năng lượng đã sử dụng tạo ra chất thải)cộng với những chi phí xử lý, bảo hiểm trách nhiệm môi trường, phí, lệ phí, tiền phạt

1.2.1 Chi phí môi trường và doanh thu liên quan đến môi trường

Kế toán quản trị môi trường được thiết kế phải đáp ứng được mục tiêu giúp nhàquản lý hoạch định và kiểm soát thu nhập, chi phí liên quan đến môi trường sao cho

có hiệu quả nhất Do đó, vấn đề được đặt ra là làm sao có thể nhận diện, phân tích cáchoạt động làm phát sinh thu nhập và chi phí môi trường, đây là điểm mấu chốt để thiết

kế các công cụ của kế toán quản trị hỗ trợ nhà quản lý trong quá trình kiểm soát chiphí, phân tích chiến lược và đánh giá hiệu quả hoạt động

A Chi phí môi trường

Toàn bộ chi phí môi trường của doanh nghiệp được chia thành hai nhóm cơbản: Chi phí môi trường ngoại sinh và chi phí môi trường nội sinh

Chi phí môi trường ngoại sinh là chi phí cho những thiệt hại do tổ chức gây racho môi trường mà theo những quy định của chính phủ trong hiện tại hoặc sắp banhành trong tương lai vẫn chưa yêu cầu tổ chức phải có một trách nhiệm pháp lý hoặcmột nghĩa vụ kinh tế trọng yếu cho những thiệt hại này Vì vậy, nhà quản lý ít có sựquan tâm đến chi phí môi trường ngoại sinh như chi phí môi trường nội sinh Chi phímôi trường ngoại sinh khó xác định được giá trị, chỉ có thể quy đổi nhờ vào phươngpháp quy đổi giá trị tương đương để ước tính giá trị tối đa mà tổ chức đó tự nguyện

chi trả để giảm những tác động xấu đến môi trường hoặc mức đền bù tối thiểu phải chi

ra Ví dụ: số tiền doanh nghiệp phải chi ra để giảm thiểu hoặc đền bù tự nguyện chonhững tác động tiêu cực đến sức khỏe và môi trường sống do khai thác làm cạn kiệtnguồn tài nguyên, do thải lượng khí thải cho phép vào môi trường trong thời gian dàihoặc do tiếng ồn ô nhiễm làm thay đổi chất lượng cuộc sống của dân cư địa phương,

… Vai trò của Chính Phủ biểu hiện thông qua việc sử dụng các công cụ Nhà nước như

hệ thống thuế, đạo luật bảo vệ môi trường, quy định kiểm soát chất thải,… nhằmchuyển những chi phí môi trường ngoại sinh mang tính chất tự nguyện thành nhữngchi phí môi trường nội sinh để các nhà quản lý phải ghi nhận, tính toán những chi phínày trong các quyết định kinh doanh

Chi phí môi trường nội sinh là chi phí mà tổ chức kinh doanh có nghĩa vụ phảichi ra nhằm đảm bảo thực hiện trách nhiệm của mình trong việc ngăn ngừa, lập kếhoạch, thực hiện, kiểm soát và khắc phục những thiệt hại cho môi trường để bảo vệmôi trường không bị ảnh hưởng xấu bởi hoạt động kinh doanh của tổ chức

Theo Ủy ban Liên hiệp quốc về phát triển bền vững thì chi phí môi trường

có thể chia thành bốn loại như sau:

Chi phí xử lý chất thải: Là các chi phí để xử lý chất thải là những đầu ra không

phải là sản phẩm của doanh nghiệp như khí thải, chất thải, nước thải, phế phẩm… Cácchi phí này bao gồm:

Khấu hao các thiết bị có liên quan: như máy ép rác, coongtener thu gom, xe tải,các thiết bị lọc chất ô nhiễm khí, nhà máy xử lý nước thải, các thiết bị liên quan đếnquá trình bảo vệ cảnh quan cần khôi phục lại hay những chỗ bị ô nhiễm phải làmsạch…

Bảo dưỡng vật liệu vận hành và dịch vụ: là các chi phí bảo dưỡng, sữa chữa,thanh tra… hàng năm đối với các thiết bị và đầu tư liên quan đến môi trường để đảmbảo nó được vận hành liên tục và ổn định

Nhân lực: được tính bằng số giờ lao động tiêu tốn cho công tác xử lý nước thải,chất thải…và thời gian tiêu tốn cho những hoạt động quản lý môi trường nói chungđược nêu ra ở mọi nơi trong quy trình sản xuất( như nhân lực ở phòng thu gom chất

thải, nhân lực trong quy trình kiểm soát phát tán không khí, nước thải, chất thải…trong quá trình sản xuất).

Các dịch vụ bên ngoài: gòm các khoản tiền trả cho các tổ chức bên ngoài liênquan đến việc xử lý chất thải, nước thải…như các hợp đồng chôn lấp, thải bỏ, khửchất thải độc hai…

Các loại lệ phí, thuế: gồm lệ phí chôn lấp chất thải, thu gom, phân loại, tiêu hủychất thải, các lệ phí liên quan đến nước thải bị ô nhiễm, sử dụng nước ngầm, ô nhiễmkhông khí, sử dụng chất phá hủy tầng ô zôn, khai thác tài nguyên…; các loại thuế nhưthuế đất nông nghiệp lâu dài hay tạm thời, thuế tài nguyên, thuế trồng rừng, thuế môitrường, và các chi phí liên quan về giấy phép…

Các khoản tiền phạt và bồi thường thiệt hại: khi doanh nghiệp không tuân thủcác quy định của luật pháp thì phải chi trả các khoản tiền phạt như phạt tiền, bắt buộcđưa môi trường trở về nguyên trạng, truy cứu trách nhiệm hình sự theo quy định nếucó…Đối với các vi phạm các nghĩa vụ từ việc kết thúc hợp đồng, vi phạm hợp đồngthì phải trả tiền thiệt hại gây ra cho các đối tượng bị tác động do ô nhiễm của công tygây nên

Đảm bảo nghĩa vụ pháp lý về môi trường: Công ty có thể tham gia đóng bảohiểm để phòng tránh các rủi ro về trách nhiệm pháp lý, khắc phục những thiệt hạithông thường đối với người, cơ sở vật chất, đa dạng sinh học gây ra bởi những hoạtđộng nguy hiểm hoặc nguy hiểm tiềm năng Các khoản đóng bảo hiểm cho rủi ro cháy

nổ, vận chuyển chất nguy hại, quá trình sản xuất chất nguy hại…mà thường tronghạch toán truyền thống nó được phân bổ vào chi phí khác

Dự phòng chi phí làm sạch, chi phí cải tạo khôi phục địa điểm

Chi phí ngăn ngừa và quản lý môi trường: Bao gồm các chi phí sau:

Các dịch vụ bên ngoài đối với quản lý môi trường như dịch vụ tư vấn, đào tạo,kiểm toán, truyền thông…liên quan đến môi trường và thường được liệt kê vào chi phíkhác trong bảng hạch toán truyền thống vì chúng bao phủ toàn bộ các hoạt động củacông ty

Nhân lực đối với hoạt động quản lý môi trường nói chung, không liên quantrực tiếp tới bộ phận xử lý, công nhân trực tiếp đảm nhận các vị trí trong quy trìnhthực hiện như chi phí đào tạo, chi phí đi lại, tiền lương cán bộ quản lý…

Nghiên cứu và phát triển: là tiền chi trả cho các dự án nghiên cứu và phát triểnliên quan đến môi trường, những dự án có tác dụng giảm thiểu, tiết kiệm nhiên liệu,

xử lý chất thải…, các chi phí đầu tư như vốn, cơ sở vật chất, trang thiết bị…liên quanđến hoạt động quản lý môi trường

Chi phí ngoại lệ đối với công nghệ sạch hơn: gọi là chi phí ngoại lệ bởi vì nóđược áp dụng cho phép quy trình sản xuất được hiệu quả hơn, giảm thiểu và ngănngừa phát tán ô nhiễm tại nguồn, sử dụng ít năng lượng hơn, năng suất nhiều hơn vànhanh hơn, do đó chi phí đầu tư sẽ cao hơn

Chi phí quản lý môi trường khác: là các chi phí khác liên quan đến bảo vệ môitrường như chi phí mua các vật liệu thân thiện với môi trường, chi phí cho biện phápphòng ngừa, chi phí thông tin ra bên ngoài…mà không được nêu vào các mục ở trên

Chi phí phân bổ cho chất thải: Chát thải ở đây là các phế phẩm, chất thải, khí

thải…không chỉ mất chi phí để xử lý chúng mà bản thân doanh nghiệp còn mất tiền đểtạo ra chúng, tức là doanh nghiệp phải bỏ tiền ra để mua nguyên vật liệu, nhiên liệu,tiêu tốn năng lượng, nhân lực…như đối với các sản phẩm bình thường nhưng lại tạo rachất thải Đây chính là chi phí không hiệu quả của quá trình sản xuất nhưng không thểtránh khỏi

Chi phí tái chế: Là chi phí đối với một phần đầu ra không phải là sản phẩm sẽ

được đưa vào gia công lại hoặc sẽ trở thành đầu vào của một quy trình khác Chẳnghạn như chi phí lao động, chi phí khấu hao máy móc, đầu tư công nghệ và thiết bị…

B Doanh thu liên quan đến môi trường

Có hai khoản doanh thu chính liên quan đến môi trường: thu từ tái chế, tiếtkiệm và tiền trợ cấp, tiền thưởng

Thu từ tái chế, tiết kiệm: bao gồm các khoản doanh thu do bán hoặc sử dụng lạinhững phế thải đã được tái chế, thặng dư do hoạt động vượt quá công suất xử lý chấtthải, tiết kiệm từ việc chia sẻ công suất nhà máy xử lý nước thải cho toàn mạng lướihoạt động của đơn vị

Tiền trợ cấp, thưởng: loại doanh thu này bao gồm các khoản bồi hoàn từ hợpđồng bảo hiểm môi trường, tiền trợ cấp của chính phủ, thu nhập từ miễn giảm thuế,tiền thưởng và các loại doanh thu khác nhận được nhờ vào việc đạt được các tiêuchuẩn của hoạt động môi trường.

1.2.2 Phân bổ chi phí môi trường

Vấn đề quan trọng của kế toán chi phí môi trường là làm sao phân bổ chi phímôi trường vào sản phẩm/dịch vụ chính xác và hợp lý Giả sử, doanh nghiệp sản xuấthai loại sản phẩm A và B mà lượng chất thải, nước thải, các chi phí đầu vào cũngkhác nhau Sản phẩm A là sản phẩm "sạch", sản phẩm B là sản phẩm "bẩn", nghĩa làsản phẩm A không tạo ra chất thải còn sản phẩm B là sản phẩm tạo ra chất thải Tronghạch toán truyền thống thì chi phí chung (bao gồm cả chi phi môi trường) được phân

bổ theo số lượng sản phẩm tiêu thụ, hoặc vật liệu là chưa chính xác Bởi lẽ, yếu tố môitrường trong sản phẩm A khác với yếu tố môi trường trong sản phẩm B Do đó, việcphân bổ theo cách truyền thống sẽ dẫn đến việc xác định giá thành từng loại sản phẩm

là chưa chính xác

Trong EMA thì vấn đề này được điều chỉnh bằng cách các chi phí môi trường

sẽ được phân bổ vào đúng sản phẩm của nó Nhận diện và tách các chi phí môi trường

ra khỏi những tài khoản chi phí chung và đưa nó vào từng sản phẩm tương ứng

PHẦN 2: CÁC NGHIÊN CỨU VỀ VIỆC ỨNG DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ MÔI TRƯỜNG TRONG MỘT SỐ DOANH NGHIỆP

2.1 Nghiên cứu về EMA tại các doanh nghiệp ở Nhật Bản

Nhật Bản là quốc gia có chương trình hạch toán môi trường phát triển nhấttrong các quốc gia Châu á Tại Nhật Bản, sự phát triển của EMA được thể hiện trong

sự phát triển của EA nói chung với mục đích phục vụ cho nội bộ DN

Năm 1997, Bộ Môi trường Nhật Bản (MOE) đãt iến hành những dự án nghiêncứu đầu tiên về EA

Năm 1998 Viện Kế toán công chứng Nhật Bản đã công bố báo cáo sử dụngthông tin chi phí môi trường để quản trị các vấn đề môi trường Tháng 12/1998, Báocáo này đã chỉ ra rằng kế toán công cũng chủ động ghép nối với EA

Năm 1999 được coi là năm đầu tiên về EA tại Nhật Hướng dẫn đo lường vàbáo cáo chi phí môi trường được thông qua bởi ủy ban môi trường vào tháng 3/1999

đã thu hút được sự chú ý của các DN Nhật Bản.Tháng 9/1999 lễ ra mắt của ủy ban EAthuộc Bộ Công nghiệp và Thương nghiệp(METI) đã được thực hiện Văn phòng chínhcủa ủy ban là Hiệp hội quản trị môi trường cho công nghiệp (JEMAI) Hiệp hội đãtiến hành dự án nghiên cứu trong 3 năm để phát triển công cụ EMA cho phù hợp vớicác DN Nhật Bản

Năm 2000, Bộ Môi trường Nhật Bản (MOE) công bố hướng dẫn EA nhằm mụcđích khuyến khích các công ty Nhật Bản công bố thông tin EA cho công chúng mộtcách tự nguyện thông qua các Báo cáo môi trường Hướng dẫn này đã chỉ ra đượcchức năng quản trị của EA nhưng nó vẫn đặt trọng tâm hơn vào công bố các báo cáomôi trường ra bên ngoài Bên cạnh hướng dẫn EA, năm 2001 MOE còn công bốhướng dẫn Báo cáo môi trường tự nguyện áp dụng cho các DN Nhật Bản

Đối với bộ phận tư nhân, Hiệp hội quản trị Nhật Bản đã thành lập nhóm nghiêncứu về EA từ 7/1999 với sự tham gia của 12 công ty dẫn đầu của Nhật Nhóm nghiêncứu đã phát triển phương pháp EA với mục đích sử dụng cho nội bộ DN thực chất đóchính là EMA Tháng 5/2000 nhóm đã công bố hướng dẫn thực hành “Kế toán chi phímôi trường” cho các DN Nhật Bản Cuốn sách này được xây dựng dựa trên“Hướngdẫn kế toán chi phí môi trường” được công bố bởi Bộ Môi trường Đức

Thông qua quá trình phát triển EMA tại Nhật Bản cho thấy một số đặc điểmnổi bật trong quá trình áp dụng tại các DN như sau:

Thứ nhất: Sự phát triển EA tại Nhật Bản có sự thúc đẩy lớn của các cơ quan

Chính phủ cụ thể là những hành động của MOE và METI Trong khi những hoạtđộng của MOE đặt tầm quan trọng hơn vào EA cho mục đích công bố thông tin phục

vụ các đối tượng bên ngoài (Kế toán tài chính môi trường) thì METI nhấn mạnh đếnchức năng quản trị của EA trong các công ty (EMA) Trong giai đoạn đầu các dự áncủa METI được tiến hành ở các công ty có quy mô lớn sau đó METI tập trung vàonghiên cứu và phát triển các phương pháp đơn giản cho các DN nhỏ vừa

Thứ hai: Là nước đi sau trong nghiên cứu và áp dụng kế toán môi trường nói

chung và EMA nói riêng, Nhật Bản đã có sự vận dụng tối đa kinh nghiệm của Mỹ và

Đức Đặc biệt, phương pháp kế toán dòng vật liệu (MFCA) có nguồn gốc phát triển từĐức nhưng được vận dụng rất thành công tại Nhật Tuy nhiên, sự vận dụng này cótính đặc thù là tại Nhật Bản, MFCA chỉ tập trung vào 1 sản phẩm hoặc một quá trìnhsản xuất do vậy cho phép phân tích chi tiết quá trình cải tiến sản phẩm.

Thứ ba: Trong EA nói chung và EMA nói riêng chiphí môi trường bị giới hạn

trong chi phí bảo vệ môi trường và không bao gồm chi phí vật liệu và chi phí xã hội.Tại Nhật Bản, EMA được áp dụng trong các DN không chỉ phục vụ cho mục đíchkiểm soát chi phí, trợ giúp cho quyết định chiến lược về thiết kế và phát triển sảnphẩm, lựa chọn dự án đầu tư dài hạn mà còn phục vụ cho việc lập báo cáo môi trườngbao gồm báo cáo môi trường thường niên bắt buộc theo quy định và báo cáo môitrường tự nguyện của DN

EA nói chung và EMA nói riêng đã được áp dụng khá phổ biến ở các DN NhậtBản Năm 2001, trong số 1203 DN cổ phần và niêm yết trên thị trường tài chính(không bao gồm các công ty tài chính) hoạt động đa dạng trên nhiều lĩnh vực nhưcông nghiệp ô tô, điện tử, giấy, cao su, thiết bị vận tải, hóa học, dệt may, thực phẩm,điện và gas… thì có 208 công ty đã lập báo cáo môi trường của mình trong BCTC, có

140 công ty đã thực hiện công khai hạch toán chi phí môi trường trong đó có tập đoànToyota và tập đoàn Canon là 2 tập đoàn hàng đầu tại Nhật thực hiện hạch toán chi phímôi trường có hiệu quả Áp dụng EMA đã giúp các DN Nhật Bản thu được lợi íchhàng tỷ Yên mỗi năm do cắt giảm năng lượng và vật liệu sử dụng, giảm thiểu chi phí

xử lý chất thải và lựa chọn công nghệ và sản phẩm thân thiện với môi trường Điểnhình cho những thành công trong việc áp dụng EMA có thể kể đến tập đoàn Canon.Canon là tập đoàn dẫn đầu thế giới trong lĩnh vực sản xuất máy ảnh, thiết bị nghenhìn, máy phôtô và thiết bị máy tính cũng như các thiết bị văn phòng khác đã áp dụngMFCA vào hoạt động từ năm 2001 dưới sự tài trợ của MOE và METI qua đó cắt giảmcác chất thải (cũng là cắt giảm chi phí môi trường)và làm tăng sản phẩm có ích từ78% năm 2003 lên 90% năm 2007 Đầu tiên, Canon tiến hành MFCA cho một dâychuyền sản xuất cho một loại thấu kính máy ảnh tại nhà máy chính Mặc dù, quá trìnhsản xuất mục tiêu được xem như là sản xuất không rác thải trước khi áp dụng MFCA.Những phân tích MFCA đã khởi điểm cho một loạt sự cắt giảm trong cả những ảnh

hưởng môi trường và chi phí phân loại lại rác kính như là hao hụt (phí tổn) vật liệu.Trước đó rác thải kính được coi như kết quả không thể tránh được của quá trình sảnxuất và không thể ngăn chặn.Dựa trên phân tích MFCA, Canon đã giới thiệu vật liệukính mới mỏng hơn trongmối quan hệ với nhà cung cấp kính Sau những thành côngban đầu, Canon đã mở rộng mô hình MFCA trong toàn bộ tập đoàn.

2.2 Nghiên cứu về ứng dụng EMA tại công ty cổ phần gạch men COSEVCO 2.2.1 Giới thiệu về công ty cổ phần gạch men COSEVCO

Công ty Cổ phần Gạch men Cosevco tiền thân là một doanh nghiệp Nhànước, thuộc Tổng Công ty Miền Trung – Bộ Xây dựng Công ty Cổ phần Gạch menCosevco là công ty chuyên sản xuất, kinh doanh sản phẩm gạch ốp lát Ceramic Sảnphẩm của Công ty Cổ phần Gạch men Cosevco tham gia nhiều công trình xây dựnglớn như: công trình Trung tâm đo lường – thử nghiệm khu vực Miền Trung, nhà làmviệc Cơ sở công nghệ và môi trường Đà Nẵng, sân bay quốc tế Đà Nẵng, …

2.2.2 Đặc điểm tổ chức sản xuất của công ty

Sản phẩm gạch ceramic tại Công ty được sản xuất theo hai loại sản phẩm:Gạch lát và Gạch ốp Việc sản xuất hai loại sản phẩm này được thực hiện tại haiphân xưởng riêng biệt (Phân xưởng gạch lát và Phân xưởng gạch ốp) bao gồm 5công đoạn chính: chuẩn bị bột xương, ép và sấy gạch, tráng men, nung gạch đãtráng men, phân loại và đóng gói

Việc tổ chức sản xuất tại Công ty được thực hiện qua các công đoạn nhưsau: kiểm tra nguyên liệu nhập kho; sơ chế nguyên liệu; nghiền xương; sấy phun; épsấy; nung xương (đối với gạch ốp); chuẩn bị men màu in; tráng men, in lưới; nungmen; chọn lựa

- Những chất thải chính trong sản xuất: chất thải rắn (gạch vụn, đất đávụn ); nước thải; chất độc hại trong nước thải; bụi tổng; khí thải