THỰC TRẠNG VỀ CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN

b Kết thúc cuộc kiểm toán và lập Báo cáo - Thực hiện soát xét những sự kiện xảy ra sau ngày kết toán - Thu thập Thư giải trình của Ban giám đốc - Tổng hợp kết quả kiểm toán - Lập BCKT f

THỰC TRẠNG VỀ CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁNVIỆT NAM

i ĐẶC ĐIỂM QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CỦA CÔNG TY KIỂM TOÁN VIỆT

NAM

1 Giới thiệu vài nét về Công ty kiểm toán Việt Nam.

(Tóm tắt lại báo cáo tổng hợp)

2 Chương trình thực hành kiểm toán tại Công ty kiểm toán Việt Nam.

Chương trình kiểm toán tại Vaco được đánh giá là chương trình kiểm toán

tốt nhất Việt Nam và đạt chất lượng quốc tế Nó cho phép hạn chế tối đa rủi ro

kiểm toán, nâng cao trình độ và đào tạo cơ sở thực tế cho nhân viên Công ty.Chương trình này là chương trình kiểm toán của DTT do đó liên tục được cập nhật,nâng cao bởi các chuyên gia của DTT và hoàn thiện bởi công tác thực hành kiểmtoán tại Vaco

Audit System 2 - AS/2 - là phương pháp kiểm toán tiên tiến được áp dụng

trong toàn bộcác hãng thành viên của DTT toàn cầu Từ năm 1995, Phòng ISD đã

áp dụng cho khách hàng của mình và từ năm 1998, AS/2 đã trở thành chương trìnhkiểm toán chính thức áp dụng cho toàn bộ khách hàng của Vaco

Hệ thống chương trình kiểm toán AS/2 gồm ba phần chủ yếu:

 Phần thứ nhất: là các phương pháp kiểm toán quy định các kỹ thuật kiểm toán

cơ bản và các kỹ thuật kiểm toán nâng cao

 Phần thứ hai: là hệ thống Hồ sơ kiểm toán Hệ thống Hồ sơ kiểm toán được lưutrữ, ghi chép một cách đầy đủ và khoa học các kỹ thuật kiểm toán cũng như cácbằng chứng kiểm toán để khi nghiên cứu Hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên có thểđưa ra ý kiến độc lập

 Phần thứ ba: là phần mềm kiểm toán, gồm các kỹ thuật kiểm toán, phương phápkiểm toán, Hồ sơ kiểm toán, chương trình kiểm toán mẫu được áp dụng cho từngngành nghề

Dưới đây là nội dung của chương trình kiểm toán AS/2:

Phương pháp kiểm toán AS/2 đã được chuẩn hoá và mỗi bước công việc đều

có những phần hành được quy định rõ ràng, cụ thể và theo một trình tự nhất định

a) Những công việc thực hiện trước khi kiểm toán bao gồm:

- Đánh giá kiểm soát và xử lý rủi ro của cuộc kiểm toán

- Lựa chọn nhóm kiểm toán

- Lập và thảo luận các điều khoản của hợp đồng kiểm toán

b) Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát bao gồm:

- Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng

- Tìm hiểu môi trường kiểm soát

- Tìm hiểu các chu trình kiểm toán áp dụng

- Thực hiện các bước đánh giá tổng quát

- Xác định mức độ trọng yếu

- Xây dựng kế hoạch phục vụ và giao dịch với khách hàng

a) Xây dựng kế hoạch kiểm toán cụ thể:

- Xác định rủi ro tiềm tàng và số dư tài khoản

- Xác định bằng chứng kiểm toán

- Định hướng kiểm toán phù hợp nhằm đánh giá và kiểm tra các bước kiểm

soát trên mọi phạm vi có thể

- Mô hình về độ tin cậy của kiểm toán

- Ma trận kiểm tra

- Hình thức kiểm tra hệ thống kiểm soát và kiểm tra chi tiết

- Lập kế hoạch kiểm toán cho từng tài khoản gồm: xem xét mục tiêucho

khách hàng, áp dụng phương pháp kiểm toán thích hợp cho từng trường hợp

cụ thể, tập trung vào các rủi ro đã phát hiện được

- Lập kế hoạch kiểm tra hệ thống kiểm soát

- Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết

- Tổng hợp kế hoạch kiểm toán:

+ Mô tả phạm vi thực hiện

+ Nêu những vấn đề chính và rủi ro phát hiện được

+ Ra quyết định về độ tin cậy vào hệ thống kiểm soát

d) Thực hiện kế hoạch kiểm toán

- Tổng hợp liên kết với kế hoạch kiểm toán chi tiết

- Thực hiện các bước kiểm tra hệ thống và đánh giá

- Thực hiện các bước kiểm tra chi tiết và đánh giá kết quả kiểm tra

- Thực hiện việc soát xét tổng hợp BCTC

b) Kết thúc cuộc kiểm toán và lập Báo cáo

- Thực hiện soát xét những sự kiện xảy ra sau ngày kết toán

- Thu thập Thư giải trình của Ban giám đốc

- Tổng hợp kết quả kiểm toán

- Lập BCKT

f) Các hoạt động sau kiểm toán

Là đánh giá kết quả và chất lượng cuộc kiểm toán

Toàn bộ các công việc chương trình kiểm toán AS/2 có thể được trình bàytóm tắt trong biểu dưới đây:

Biểu: Khái quát toàn bộ cuộc kiểm toán

I CÁC THỦ TỤC KẾT THÚC KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG

TY KIỂM TOÁN VIỆT NAM

Như đã trình bày ở trên, quy trình kiểm toán tại Vaco là một chu trình khép kíntheo những bước công việc tuần tự, cụ thể, chi tiết đã được chuẩn hoá theo hệthống phương pháp kiểm toán đặc thù của DTT Theo quy trình đó, sau khi thực

hiện việc soát xét báo cáo tài chính , nhóm kiểm toán chuyển sang giai đoạn kếtthúc kiểm toán Giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm bốn bước không hoàn toàntương ứng với các bước trong lý thuyết kiểm toán Tuy nhiên, có thể thấy đây làmột sự cụ thể hoá lý luận kiểm toán vào thực tiễn công tác kiểm toán Về mặt bảnchất, các vấn đề được xem xét trong giai đoạn này là như nhau, chẳng hạn như việcsoát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ, xem xét tính hoạt động liêntục của doanh nghiệp… nhưng cách giải quyết vấn đề thực tế so với lý thuyết cónhững thay đổi nhất định Để thấy rõ hơn những thay đổi này, từ đó có thể rút ranhững bài học kinh nghiệm và đưa ra những ý kiến đóng góp về giai đoạn kết thúckiểm toán của Vaco, phần dưới đây xin được đề cập đến các thủ tục để kết thúccuộc kiểm toán tại hai đơn vị là Công ty Liên doanh TNHH A (Công ty A) vàCông ty Liên doanh TNHH B (Công ty B).

1 Soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ

DTT yêu cầu kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục nhằm thu thập các bằngchứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp chứng minh rằng mọi sự kiện, tính đến ngày

ký báo cáo kiểm toán, có thể dẫn đến những điều chỉnh hoặc cần thuyết minh trênbáo cáo tài chính đều đã được xác định Như vậy, việc soát xét các sự kiện xảy rasau ngày kết thúc niên độ nhằm mục đích:

- Xác định những ảnh hưởng của các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ lên

báo cáo tài chính

- Phân biệt các sự kiện cần điều chỉnh báo cáo tài chính, các sự kiện cần đưa

ra thông tin trên thuyết minh báo cáo tài chính

- Làm rõ các điều kiện có thể kéo theo sự hình thành ý kiến chấp nhận từng

phần trong báo cáo kiểm toán

Trong chương trình kiểm toán AS/2, công việc soát xét các sự kiện tiếp theođược thiết kế thành một chương trình kiểm toán riêng biệt, dưới dạng một bảng cáccâu hỏi hướng dẫn kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc thù nhằmphát hiện các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cũng như xác định chúng cóphải là các sự kiện có thể dẫn đến điều chỉnh hay sự kiện cần thuyết minh trongbáo cáo tài chính Đây là các thủ tục kiểm toán bổ sung ngoài các thủ tục kiểm toán

cơ bản, áp dụng cho các giao dịch, nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập bảng cân đối

kế toán và được khuyến khích thực hiện càng gần ngày lập báo cáo kiểm toán càngtốt Cụ thể, kiểm toán viên thường tiến hành các thủ tục sau:

- Xem xét các biên bản họp Đại hội cổ đông, biên bản họp Ban giám đốc vàbiên bản của Uỷ ban kiểm toán cho thời gian sau ngày lập bảng cân đối kế toán

- Thẩm vấn về những vấn đề đã được thảo luận tại các cuộc họp đó nhưngchưa được đưa vào biên bản

- Xem xét và phân tích các báo cáo tài chính, báo cáo của Ban giám đốc gầnđây nhất, chẳng hạn như các báo cáo ngân sách và các luồng lưu chuyển tiền tệ

- Soát xét sổ sách kế toán được lập sau ngày kết toán

- Xem xét các biện pháp mà Ban giám đốc đã thiết lập để đảm bảo rằng các sựkiện tiếp theo đã được xác định

- Thẩm vấn bộ phận tư vấn pháp lý của doanh nghiệp về các vụ kiện, các vấn

đề đang còn tranh chấp kết hợp với phỏng vấn những người trong doanh nghiệpchịu trách nhiệm đối với các vấn đề đó

Ngoài ra, kiểm toán viên Vaco còn thường hỏi Ban giám đốc khách hàng vềviệc liệu các sự kiện tiếp theo có xảy ra và ảnh hưởng đến các báo cáo tài chính,như:

- Hiện trạng của các khoản mục đã được hạch toán trên cơ sở số liệu tạm tính

hay số chưa xác định

- Có những cam kết, khoản vay mượn hay bảo lãnh nào mới ký

- Có dự kiến bán hay đã bán tài sản hoặc một số bộ phận của doanh nghiệp

- Có dự kiến phát hành hay đã phát hành cổ phiếu hoặc giấy nợ mới, hoặc liên

doanh hay thanh lý doanh nghiệp

- Tài sản của doanh nghiệp có bị tổn thất do chính sách của Chính phủ hoặc

thiên tai

- Có sự điều chỉnh nào liên quan đến các khoản mục bị ảnh hưởng bởi các rủi

ro mà kiểm toán viên đã xác định

- Có sự điều chỉnh nào hoặc có ý định điều chỉnh báo cáo tài chính.

- Ban giám đốc doanh nghiệp có nhận thức được sự kiện nào đã xảy ra hoặc

có thể xảy ra ảnh hưởng đến tính đúng đắn của các chính sách kế toán được

sử dụng để lập các báo cáo tài chính

Cũng trong chương trình này, AS/2 còn yêu cầu kiểm toán viên phải xem xétđến cả những cam kết và khoản công nợ ngoài dự kiến, vì chúng là những yếu tố

có tính rủi ro cao dễ hình thành nên các điều kiện xảy ra các sự kiện sau ngày kếtthúc niên độ

Ngoài ra, Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế còn yêu cầu kiểm toán viên phảixem xét đến cả những sự kiện sau ngày ký BCKT nhưng trước ngày phát hànhBCTC và các sự kiện sau ngày phát hành BCTC Tuy nhiên, trong thực hành kiểmtoán tại Vaco, chương trình Soát xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ(Subsequent Events Review) không đặt ra yêu cầu xem xét hai loại sự kiện này dochưa thực sự phù hợp với thực tiễn Việt Nam Như vậy, có thể thấy chương trìnhkiểm toán này là một sự vận dụng rất linh hoạt ISA 560 - Các sự kiện phát sinh saungày lập BCTC DTT cũng không yêu cầu kiểm toán viên thực hiện tất cả các thủtục hướng dẫn trên mà phải cân nhắc trong mối quan hệ giữa tính đầy đủ và thíchhợp với chi phí (hay thời gian) kiểm toán phù hợp với đặc điểm của đơn vị đượckiểm toán

Trên cơ sở đó, đối với Công ty A, sau khi xem xét khả năng áp dụng và tiếnhành thực hiện các thủ tục phát hiện các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên

độ, kiểm toán viên đã hình thành nên một bản tóm tắt các kết quả điều tra thu thậpđược, đồng thời yêu cầu Hội đồng quản trị lập một bản báo cáo về các vấn đề màkiểm toán viên quan tâm Sau đó, kiểm toán viên tiến hành đánh giá hai bảng kếttrên và lưu ý đến sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ là:

Thị trường tiêu thụ chính ở Đông Âu của Công ty đã bị mất.

Ngoài sự kiện trên không có sự kiện đặc biệt nào xảy ra sau ngày khoá sổ cho đến thời điểm tiến hành kiểm toán

Một trong những nguyên nhân chính giúp kiểm toán viên phát hiện ra sựkiện này là tình hình kinh doanh không được khả quan trong hai năm trở lại đây

Đến ngày 31 tháng 12 năm 2000, Công ty phải chịu một khoản lỗ là 75.000

Đô la Mỹ, năm 1999 là 47.000 Đô la Mỹ.

Là một doanh nghiệp xuất khẩu, yếu tố thị trường đầu ra luôn được đặt lênhàng đầu và với tình hình tài chính như vậy cho thấy trước nhiều khó khăn màCông ty phải đối mặt trong năm tiếp theo Điều này đã lưu ý kiểm toán viên phảithực hiện một số thủ tục kiểm toán bổ sung để khẳng chắc chắn mức độ rủi ro của

sự kiện này ảnh hưởng đến BCTC Kiểm toán viên đã tiến hành trao đổi với Bangiám đốc kết hợp với kiểm tra các hợp đồng xuất khẩu và nhận thấy:

Cho đến thời điểm kết thúc niên độ, Đông Âu vẫn còn là một thị trường chủ yếu của Công ty, thể hiện qua các hợp đồng xuất khẩu, đơn đặt hàng với giá trị lớn với thị trường này Nhưng trong khoảng thời gian sau ngày kết thúc niên độ cho đến ngày kiểm toán (hơn hai tháng), các hợp đồng xuất khẩu và đơn đặt hàng

đó đã bị đơn phương huỷ bỏ từ phía bạn do tình hình tài chính của bạn không ổn định, dẫn đến khả năng Công ty mất đi một thị trường tiêu thụ lớn, ảnh hưởng đáng kể đến khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty, ít nhất năm tài chính trong

kỳ tiếp theo

Tuy nhiên, kiểm toán viên không tiến hành điều chỉnh lại các thông tin trênBCTC vì thực tế tại thời điểm kết thúc niên độ, thị trường này của Công ty vẫn còntồn tại và BCTC của Công ty đã phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chínhnói trên

Còn đối với Công ty B, cũng là một đơn vị xuất khẩu nhưng cách thức soátxét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ của kiểm toán viên không hoàn toàngiống với Công ty A, chính do tính chất rủi ro của các sự kiện của hai công ty nàykhác nhau

Để soát xét các sự kiện sau ngày kế toán của Công ty B, kiểm toán viênVaco đã tiến hành đọc các biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quảntrị, biên bản họp Ban giám đốc của thời kỳ sau ngày lập Bảng cân đối kế toán vàthẩm tra những vấn đề đã được thảo luận trong các cuộc họp nhưng chưa được ghivào các biên bản Đồng thời, kiểm toán viên hỏi các nhà quản lý về các vấn đề liênquan như: cách thức hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến bên nước ngoài trên cơ

sở tỷ giá hạch toán hay tỷ giá thực tế, có bất kỳ sự điều chỉnh bất thường nào hoặc

có ý định điều chỉnh BCTC sau ngày lập Bảng Cân đối kế toán hay không? Đặcbiệt, kiểm toán viên quan tâm đến các thủ tục kiểm toán bổ sung sau hai lần gửithư xác nhận một khoản phải thu thương mại của một khách hàng của Công ty ởBăngladesh với giá trị lớn mà vẫn không nhận được phúc đáp Các thủ tục này đãcung cấp cho kiểm toán viên những bằng chứng bổ sung chứng minh những vấn đềnghi vấn liên quan đến các sự kiện sau ngày khoá sổ, đó là:

Tại thời điểm kiểm toán (5/03/2001), khoản phải thu thương mại Công ty Tomin- Băngladesh trị giá 375.500 Đô la Mỹ chưa thực hiện được mặc dù đã quá hạn hợp đồng thanh toán năm (5) tuần và Công ty vẫn chưa lập dự phòng cho khoản phải thu này.

Trong sự kiện trên, kế toán Công ty B đã ý thức được các điều kiện để hìnhthành nên một khoản công nợ dây dưa, nên sau khi hợp đồng thanh toán đến hạn

mà vẫn chưa thực hiện được khoản thu, kế toán đã lưu ý đến trong phần Thuyếtminh BCTC (sẽ được trình bày cụ thể hơn trong mục II.4 ) Tuy nhiên, đối vớikiểm toán viên, sự kiện này không chỉ dừng lại ở mức độ là một khoản công nợdây dưa mà qua đánh giá kết quả các thủ tục kiểm toán bổ sung, kiểm toán viênkhẳng định nó còn là một sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ và cần phảiđược điều chỉnh trên BCTC Sở dĩ kiểm toán viên có được nhận định như vậy là docác thủ tục kiểm toán bổ sung đã cung cấp cho kiểm toán viên thông tin về tìnhtrạng không có khả năng thanh toán của đơn vị khách hàng ở Băngladesh, dẫn tớikhoản phải thu đối với khách hàng này sẽ không thực hiện được Và do ngày thựchiện giao dịch (hạn thanh toán) trước 31/12, nên khoản phải thu không thực hiệnđược này, đúng ra đã phải được phản ánh trên BCTC thông qua việc lập dự phòng,

sẽ gây ngộ nhận cho người đọc BCTC là vẫn còn khả năng thu hồi được mà khôngbiết trên thực tế nó đã mất Điều này sẽ ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng tiếp

tục hoạt động của Công ty trong tương lai

Trong mọi cuộc kiểm toán, khi lên kế hoạch kiểm toán, thực hiện các thủ tụckiểm toán cũng như đánh giá và thông báo các kết luận của mình, kiểm toán viênphải luôn đánh giá xem liệu giả thuyết về tính liên tục của hoạt động kinh doanhkhi lập BCTC có đảm bảo không Điều này phù hợp với những quy định của ISA

và VSA 570 về Tính liên tục của hoạt động kinh doanh Tính hoạt động liên tục làmột vấn đề cần xem xét xuyên suốt quá trình kiểm toán Nó không chỉ đơn thuần làmột danh sách kiểm tra mà cần phải được hoàn thiện đến cuối cuộc kiểm toán vì nó

là tiền đề quan trọng cho mọi hoạt động của doanh nghiệp diễn ra bình thường và

là cơ sở cho việc lập BCTC

Chính vì tầm quan trọng của nó mà trong thực hành kiểm toán tại Vaco, saukhi thực hiện Chương trình soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ,kiểm toán viên tiếp tục hoặc kết hợp đồng thời việc thực hiện Chương trình xemxét tính hoạt động liên tục (Going-concern Consideration Program) để đánh giáxem liệu các sự kiện đó có gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng hoạt độngliên tục của doanh nghiệp hay không?

Theo chương trình này, khả năng hoạt động liên tục của một doanh nghiệptrong một tương lai có thể thấy được là cơ sở cho việc lập các báo cáo trong sựhiện hữu của các thông tin tài chính quan trọng Theo đó, tài sản và các khoản công

nợ của doanh nghiệp được ghi nhận trên giả thiết doanh nghiệp có khả năng nhậnbiết các tài sản của mình và thực hiện được các khoản công nợ trong một kỳ kinhdoanh bình thường Trong trường hợp giả thiết này bị vi phạm, cần phải điều chỉnhlại các khoản mục và việc phân loại của các tài sản và công nợ trên BCTC

Khi thực hiện chương trình kiểm toán này, kiểm toán viên quan tâm đến cácdấu hiệu rủi ro có thể dẫn đến việc doanh nghiệp không có khả năng tiếp tục hoạtđộng Các dấu hiệu đó như:

 Các dấu hiệu về mặt tài chính:

- Giá trị thuần hoặc nguồn vốn lưu động của doanh nghiệp là âm

- Các khoản vay dài hạn đến hạn trả nhưng không có triển vọng gia hạn hay trả

nợ hoặc lạm dụng các khoản tín dụng ngắn hạn để tài trợ cho các tài sản dàihạn Không có khả năng thanh toán cho chủ nợ đúng kỳ hạn, khó khăn trongviệc thoả mãn các điều kiện của hợp đồng đi vay

- Các tỷ suất tài chính không thuận lợi

- Người cung cấp từ chối không bán hàng trả chậm mà chỉ giao hàng khi doanhnghiệp trả tiền ngay, hoặc không có nhà cung cấp thay thế

- Không thể tìm được nguồn tài trợ để phát triển các sản phẩm mới hoặc sảnphẩm của doanh nghiệp không được thị trường chấp nhận mà không có hướngchuyển đổi.

 Dấu hiệu về hoạt động kinh doanh:

- Không thể thay thế hoặc bổ sung được các thành viên quan trọng, chủ chốt củaHội đồng quản trị, Ban giám đốc

- Mất một thị trường quan trọng hoặc một nguồn cung cấp chủ yếu

- Khó khăn về lao động, thiếu hụt những vật tư quan trọng hoặc tổn thất nghiêmtrọng về năng lực sản xuất

 Dấu hiệu khác:

- Không thực hiện được các quy định về nguồn vốn hoặc các quy định khác trongđiều lệ doanh nghiệp

- Những thay đổi về luật pháp hoặc chính sách của Chính phủ

- Có dấu hiệu vi phạm nghiêm trọng pháp luật hiện hành

- Giấy phép kinh doanh, giấy phép đầu tư có khả năng bị thu hồi

- Tổn thất lớn do thiên tai địch hoạ

Các yếu tố và sự kiện trên đây chưa phải đã bao hàm toàn bộ và cũng không

có nghĩa là chỉ có một vài yếu tố và sự kiện này đã kết luậnlà doanh nghiệp mấtkhả năng hoạt động liên tục

Trong trường hợp sau khi xem xét một cách tổng hợp các yếu tố và sự kiệntrên mà vẫn còn nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp, kiểmtoán viên tiến hành xem xét các kế hoạch của Ban giám đốc trong mối quan hệ vớinhững ảnh hưởng không tốt của các yếu tố và các sự kiện đó đến BCTC; đồng thờiđánh giá khả năng thực hiện các kế hoạch nhằm giảm thiểu những ảnh hưởng trêntrong một tương lai có thể thấy trước được Những kế hoạch đó có thể là:

 Kế hoạch mua bán tài sản;

 Kế hoạch vay vốn hay tái cơ cấu nợ;

 Kế hoạch giảm chi, tăng doanh thu;

 Kế hoạch tăng vốn chủ sở hữu

Ngoài ra, kiểm toán viên Vaco còn xem xét đến những cơ sở để lập các kếhoạch và tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung cần thiết để cập nhật các thôngtin đã thu thập được, như:

 Phân tích và trao đổi với Ban giám đốc các dự kiến lưu chuyển tiền tệ, kết quảlợi nhuận và các dự kiến khác

 Soát xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC để xác định các yếu tố cóthể tác động đến khả năng tiếp tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp

 Phân tích và trao đổi về BCTC gần nhất của doanh nghiệp

 Xem xét lại các điều khoản của các hợp đồng và khế ước vay nợ, xác địnhxem các điều khoản này có bị vi phạm hay không

 Tham khảo các biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quản trị,Ban giám đốc để thấy rõ khó khăn về tài chính của doanh nghiệp

 Yêu cầu chuyên gia tư vấn pháp luật của doanh nghiệp cung cấp thông tin vàcác vấn đề về sự hiện diện, tính hợp pháp, tính hiệu lực của các khế ước cho vayhoặc duy trì sự hỗ trợ tài chính của Nhà nước hoặc bên thứ ba và đánh giá khảnăng tài chính của họ có thể cung cấp vốn bổ sung cho doanh nghiệp

 Cân nhắc tình hình thiếu hụt các đơn đặt hàng của doanh nghiệp

Như vậy, sau khi thực hiện chương trình xem xét tính hoạt động liên tục đốivới hai công ty trên, kiểm toán viên kết luận rằng: đối với Công ty A, sự kiện phátsinh sau ngày kết thúc niên độ kể trên không ảnh hưởng đến tính liên tục hoạt độngkinh doanh của Côngty Kiểm toán viên thực hiện các thủ tục kiểm toán để tìm cácbằng chứng kiểm toán giảm nhẹ dấu hiệu rủi ro liên quan đến khả năng hoạt độngliên tục của Công ty A bằng cách xem xét tính khả thi của việc thực hiện kế hoạchthâm nhập vào thị trường mới của Hội đồng quản trị trong cuộc họp Hội đồng quảntrị cuối năm Với kế hoạch này, Công ty sẽ tìm được thị trường mới thay thế chothị trường chính ở Đông Âu đã mất đảm bảo vòng quay của vốn đầu tư không bịngưng trệ Đồng thời, kiểm toán viên đạt được sự cam kết chính thức từ các bêngóp vốn sẽ tiếp tục hỗ trợ về tài chính cho các hoạt động của Công ty thông quaviệc cung cấp các khoản tài trợ và tín dụng khi Công ty cần (xem chi tiết mục II.2).Ngoài ra, kiểm toán viên còn trao đổi với Ban giám đốc về hướng phát triển đi lêncủa công ty sau khi có được thị trường mới này và các nguồn tài trợ Tất cả các

thông tin thu thập được đều đày đủ và thoả đáng chứng minh tính liên tục hoạtđộng của Công ty A Kiểm toán viên và Vaco không còn nghi ngờ gì về khả năngtiếp tục của hoạt động kinh doanh nên đã đưa ra Ý kiến chấp nhận toàn phần trongBCKT và bổ sung một đoạn nhận xét để làm sáng tỏ yếu tố ảnh hưởng không trọngyếu đến BCTC (sẽ được trình bày chi tiết hơn trong mục II.4).

Còn đối với Công ty B, ngoài sự kiện phát sinh sau ngày kết toán cần phảiđiều chỉnh nêu trên, tình hình hoạt động kinh doanh của Công ty cũng không mấykhả quan:

Trong kỳ hoạt động năm 2000, Công ty phát sinh một khoản lỗ là 1.750.000

Đô la Mỹ (năm 1999 là 2.800.000 Đô la Mỹ) Và tại thời điểm cuối năm, số lỗ đã lớn hơn vốn pháp định là 140.000 Đô la Mỹ Công nợ ngắn hạn của Công ty đã vượt qúa tài sản lưu động 4.900.000 Đô la Mỹ (năm 1999 là 2.500.000 Đô la Mỹ).

Khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty phụ thuộc vào khả năng tạo raluồng tiền trong tương lai của Công ty và việc tiếp tục tài trợ của các bên trongLiên doanh để thực hiện nghĩa vụ của mình một cách kịp thời Mặc dù kiểm toánviên đã thu thập được giải trình của Ban giám đốc về việc các cổ đông của Công tycam kết tiếp tục hỗ trợ vốn cho đến khi Công ty có khả năng tạo đủ nguồn tiền để

tự trang trải các chi phí của mình, nhưng kiểm toán viên vẫn chưa thoả mãn đượcnghi ngờ của mình về khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty, do khoản phải thuthương mại bị mất kể trên là quá lớn trong tình hình tài chính hiện tại của Công ty.Báo cáo tài chính phải được điều chỉnh bằng cách tăng dự phòng khoản phải thuthương mại sẽ làm lỗ của Công ty tăng lên đúng bằng số tiền bị mất Khả năng tiếptục hoạt động kinh doanh của Công ty bị đe doạ nghiêm trọng Những nỗ lực củakiểm toán viên và Ban giám đốc trong việc thu thập các bằng chứng giảm nhẹ dấuhiệu rủi ro không đủ sức thuyết phục kiểm toán viên và Vaco đưa ra một Ý kiếnchấp nhận toàn phần rằng BCTC của Công ty được lập trên cơ sở hoạt động liêntục, phản ánh một cách trung thực và hợp lý tình hình tài chính của Công ty trênmọi khía cạnh trọng yếu

Trong rất nhiều trường hợp không có đầy đủ bằng chứng kiểm toán thíchhợp, kiểm toán viên đã thu thập các giải trình bằng văn bản của Ban giám đốc

(hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán về những vấn đề xét thấy có thể ảnhhưởng trọng yếu đến BCTC Phần tiếp theo sẽ làm sáng tỏ nội dung này

2 Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc

Chuẩn mực kiểm toán Quốc tế cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam vàDTT đều yêu cầu kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng về việc người đứng đầuđơn vị được kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập và trình bàyBCTC trung thực và hợp lý, phù hợp với các chuẩn mực và chế độ kế toán hiệnhành (hoặc được chấp nhận) thông qua một bản giải trình, gọi là thư giải trình, vàkiểm toán viên sử dụng các giải trình này như là một bằng chứng kiểm toán

Trong lý thuyết chung về kiểm toán, ở giai đoạn kết thúc kiểm toán, mặc dùthủ tục “Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc” được đề cập đến như một kỹthuật thu thập bằng chứng kiểm toán, nhưng đó chỉ là một nội dung nhỏ nằm trongquá trình đánh giá tổng quát kết quả kiểm toán trước khi đưa ra kết luận cuối cùng

về BCTC Đây là một điểm khác biệt rất lớn so với thực tế kiểm toán tại Vaco Ởđây, thủ tục Thu thập thư giải trình của Ban giám đốc khách hàng đóng một vai tròquan trong quá trình kiểm toán, nó có thể dẫn kiểm toán viên đến việc lựa chọnloại ý kiến nào trong BCKT, đặc biệt trong trường hợp có nhiều nghi vấn đến việctrình bày trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên BCTC của doanh nghiệp

Thư giải trình được Ban giám đốc khách hàng cung cấp một cách tự nguyệnhoặc theo yêu cầu của kiểm toán viên Trong trường hợp được yêu cầu, Ban giámđốc phải giải trình về:

-Những vấn đề ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC khi không có đủ các bằng chứngkiểm toán thích hợp

-Tính đầy đủ của các thông tin được cung cấp liên quan đến nhiều bên và việccông bố trên báo cáo tài chính

-Hậu quả của việc không tuân thủ pháp luật và các quy định khi lập báo cáo tàichính phải được xem xét và công bố rõ ràng

Đối với những vấn đề kiểm toán viên xét thấy thư giải trình của Ban giámđốc là bằng chứng cuối cùng cho việc đưa ra ý kiến của mình, kiểm toán viên

thông báo cho Ban giám đốc biết rõ ý kiến của mình về tính trọng yếu của nhữngvấn đề cần được giải trình và tiến hành đánh giá các giải trình đó khi nhận đượcphúc đáp từ phía Ban giám đốc Để đánh giá, kiểm toán viên Vaco thường thựchiện các công việc sau:

 Thu thập bằng chứng kiểm toán về các thông tin ở trong hay ngoài đơn vị đểxác minh các giải trình Ví dụ: Lấy xác nhận từ cơ quan pháp luật về vụ kiệnđang giải quyết để xem liệu Ban giám đốc có giải trình về các chi phí ước tínhliên quan đến vụ kiện đó hay không?

 Đánh giá sự hợp lý và nhất quán giữa thư giải trình của Ban giám đốc với cácbằng chứng kiểm toán khác đã thu thập được, chẳng hạn như: kiểm toán viênxem xét Ban giám đốc giải trình về việc lập dự phòng các khoản thu khó đòi cóphù hợp với xác nhận của kiểm toán viên từ khách hàng về khoản phải thu khóđòi đó hay không?

Điều này cũng cho kiểm toán viên biết được mức độ nhận thức các vấn đề đượcgiải trình của Ban giám đốc thông qua mức dự phòng được lập (có phù hợp với

số ước tính của kiểm toán viên?)

Như vậy, ở Vaco mỗi khi kiểm toán viên nhận thấy các vấn đề nghi vấn trênthư giải trình mâu thuẫn với bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thậpđược, kiểm toán viên tiến hành xác minh lại mức độ tin cậy của các bằng chứngkiểm toán và các giải trình của Ban giám đốc

Tuy nhiên, không phải trường hợp yêu cầu nào Ban giám đốc cũng cung cấpthư giải trình cho kiểm toán viên.Việc Ban giám đốc không cung cấp thư giải trình

có thể do nhiều nguyên nhân cả khách quan và chủ quan Kiểm toán viên đánh giámột cách thận trọng những nguyên nhân dẫn đến việc Ban giám đốc không cungcấp được thư giải trình để xem liệu có phải Ban giám đốc không biết cách trình bàythư giải trình như thế nào hay thiếu thông tin để giải trình Trong trường hợp này,kiểm toán viên có thể đề nghị viết thư giải trình thay cho Ban giám đốc rồi lấy ýkiến của Ban giám đốc về những giải trình đó Khi đó, kiểm toán viên phải đánhgiá lại mức độ tin cậy của tất cả các giải trình khác của Ban giám đốc trong quátrình kiểm toán và xem xét mức độ ảnh hưởng của chúng đến BCTC để tránh việcđưa ra một ý kiến chấp nhận từng phần Trường hợp ngược lại, việc Ban giám đốc

cố tình không cung cấp thư giải trình cho thấy thái độ thiếu hợp tác của Ban giámđốc, làm hạn chế phạm vi kiểm toán và có thể dẫn đến việc kiểm toán viên phảiđưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối

Quy trình thu thập thư giải trình và biện pháp xử lý khi Ban giám đốc từchối cung cấp thư giải trình được trình bày khái quát trong biểu dưới đây:

Theo biểu trên, khi Ban giám đốc chấp nhận gửi thư giải trình cho kiểm toánviên thì thư giải trình đó phải được gửi trực tiếp đến kiểm toán viên theo mẫu quyđịnh của Vaco với những điểm giải trình chính sau:

1 Toàn bộ sổ sách kế toán và các tài liệu có liên quan (như: báo cáo nội bộ, ngânsách ) cũng như tất cả các hợp đồng khác có hoặc có thể ảnh hưởng đáng kể lênBCTC, và tất cả những biên bản họp Hội đồng quản trị và Đại hội đồng cổ đôngtập hợp lại tại thời điểm viết thư này đã được cung cấp cho kiểm toán viên

2 Các vấn đề:

 Bất kỳ điểm bất thường hay sự tham ô nào vi phạm bởi một thành viên của Bangiám đốc hay một cán bộ, một nhân viên có vai trò quan trọng trong hệ thống

kế toán và kiểm soát nội bộ

 Bất kỳ điểm bất thường hay sự tham ô nào vi phạm bởi một thành viên trongcông ty và có thể ảnh hưởng đáng kể lên việc trình bày BCTC

 Bất kỳ cảnh cáo hay nhắc nhở của một cơ quan Nhà nước về sự không tuânthủ hay thiếu trong việc áp dụng các quy định về trình bày BCTC và có thể ảnhhưởng lên những báo cáo này

3 Kế hoạch tổ chức lại và giảm biên chế đang được thực hiện hoặc dự kiến thựchiện (ví dụ như bán một dây chuyền sản xuất ) có thể ảnh hưởng lên giá trịhoặc việc phân loại các tài sản và nguồn vốn như đã thể hiện trong Bảng tổngkết tài sản

4 Không có các vấn đề như:

 Vi phạm pháp luật dẫn tới việc phải thuyết minh trong BCTC hay là đối tượngcủa việc lập dự phòng

 Khoản công nợ quan trọng hay mất mát tiềm tàng không được ghi lại hay cầnphải thuyết minh.

5 Tất cả các giao dịch đều đã đựợc ghi chép một cách đều đặn trong sổ sách kếtoán và hồ sơ “ kiểm kê” lập cuối niên độ xác minh Bảng tổng kết tài sản cuốiniên độ

6 Dự phòng mất giá đã được lập một cách phù hợp

7 Doanh nghiệp quyền sở hữu trên tất cả các tài sản của doanh nghiệp và không

có tài sản nào bị đem đi thế chấp, cầm cố (ngoài những tài sản được ghi trongThuyết minh)

8 Doanh nghiệp đã tuân thủ các hợp đồng đã cam kết, những hợp đồng có thể kéotheo những hậu quả nghiêm trọng trong trường hợp không tuân thủ

9 Từ ngày tháng năm đến ngày kiểm toán, không có bất kỳ sự kiện nào phátsinh ảnh hưởng nghiêm trọng đến BCTC đang xem xét

Đối với Công ty A và Công ty B, kiểm toán viên xét thấy cần phải thu thậpThư giải trình nên đã yêu cầu Ban giám đốc của hai công ty cung cấp Thư giảitrình về những vấn đề mà kiểm toán viên lưu ý trong những lần trao đổi trước

Dưới đây là Thư giải trình của Ban giám đốc Công ty A

Công ty Liên doanh TNHH A

5- Tôn Đức Thắng - Đống Đa - Hà Nội

Điện thoại: xxx Fax: xxx

Hà Nội, ngày 9 tháng 3 năm 2001

THƯ GIẢI TRÌNH CỦA BAN GIÁM ĐỐC

Báo cáo tài chính cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2000

Kính gửi: Kiểm toán viên Công ty Kiểm toán Việt Nam

8 - Phạm Ngọc Thạch - Đống Đa - Hà Nội

Chúng tôi xin gửi đến Quý vị Thư giải trình này liên quan đến cuộc kiểmtoán Báo cáo tài chính kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2000 nhằm đưa ra ý kiến vềtính đúng đắn và trung thực của Báo cáo tài chính dựa trên những chuẩn mực do

Bộ Tài chính Việt Nam quy định

Chúng tôi xác nhận những điểm sau đây:

1 Đảm bảo Báo cáo tài chính cũng như phần diễn giải các thông tin được trìnhbày trung thực, tuân thủ các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận

2 Không có thành viên nào trong Hội đồng quản trị cũng như Ban giám đốc thamgia góp vốn trong số vốn pháp định của Công ty Công ty cũng không có bất kỳ

sự thoả thuận nào nhằm mục đích giúp các thành viên Hội đồng quản trị và Bangiám đốc được góp vốn vào Công ty hay bất kỳ một đơn vị liên quan nào khác.Ngoài lương và các khoản phụ cấp theo lương, không có một thành viên Hộiđồng quản trị hay Ban giám đốc nào có bất kỳ một khoản lợi nào khác từ mộthợp đồng ký với Công ty hay một bên liên quan

3 Chúng tôi đã cung cấp cho quý vị các sổ sách kế toán và các tài liệu liên quan

kể từ đầu năm tài chính cho đến ngày lập báo cáo này

4 Báo cáo không có sai sót trọng yếu, không có những nghiệp vụ nào liên quanđến tài sản hay công nợ trọng yếu phát sinh mà không được ghi chép sổ sáchđầy đủ Công ty đã sử dụng hệ thống sổ sách kế toán do Bộ Tài chính Việt Namquy định đồng thời chúng tôi cũng tuân thủ các điều khoản của Bộ Tài chínhkhi lập Báo cáo tài chính năm 2000

5 Chúng tôi đã xác định những hàng tồn kho hư hỏng hoặc không sử dụng.Không có lượng hàng tồn kho nào được ghi chép vượt quá lượng tồn kho thựctế

6 Chúng tôi đã thể hiện đầy đủ các tài sản, các khoản phải thu thể hiện trên giấybáo nợ đối với khách nợ và không bao gồm các khoản mục hàng hoá đã giao vàdịch vụ cung cấp sau ngày lập Bảng cân đối kế toán

7 Tháng 12 năm 2000, một số hợp đồng có giá trị lớn ký kết với các công ty nướcngoài ở Đông Âu đã bị phía bạn đơn phương huỷ bỏ, dẫn đến khả năng chúng

tôi bị mất một thị trường lớn trong thời gian tiếp theo Tuy nhiên, sau gần haitháng nghiên cứu thị trường mới, chúng tôi đã có kế hoạch thâm nhập vào thịtrường các nước Nam Mỹ và kế hoạch này đã được Hội đồng quản trị thông quatrong cuộc họp Hội đồng quản trị lần II (2/2001) Chúng tôi tin rằng với kếhoạch này, thị trường mới sẽ có khả năng thay thế thị trường đã mất trong việctiêu thụ sản phẩm.

8 Tại ngày 31/12/2000, Công ty chịu một khoản lỗ là 75.000 Đô la Mỹ, năm 1999

là 47.000 Đô la Mỹ Cũng tại thời điểm này, các bên liên doanh:

Công ty Japan Tomen Ltd

Công ty TNHH Xuất khẩu Nam Thắng

Công ty Vận tải A

vẫn chưa góp đủ vốn theo quy định trong Điều lệ hoạt động của Công ty Chúngtôi đã nhận được cam kết hứa góp đủ vốn trước ngày quy định trong Điều lệ.Chúng tôi tin rằng, với số vốn góp này chúng tôi sẽ có khả năng trang trải cáckhoản chi phí cần thiết cho hoạt động của chúng tôi trong thời gian tới

9 Ngoài những khoản mục được diễn giải trong Ghi chú Báo cáo Công ty, không

có nghiệp vụ phát sinh nào diễn ra sau ngày lập Bảng cân đối kế toán mà cầnphải điều chỉnh hay trình bày trong Báo cáo tài chính và các ghi chú liên quan.Trân trọng,

Trong thư giải trình trên, Ban giám đốc Công ty A đã giải trình tất cả nhữngvấn đề mà kiểm toán viên đã lưu ý, kể cả những biện pháp nhằm hạn chế ảnhhưởng của chúng đến tình hình kinh doanh của Công ty Điều này cũng có nghĩa làBan giám đốc Công ty đã nhận thức được khả năng tiếp tục hoạt động của Công tyđang bị đe doạ và lưu ý cho người đọc về khả năng đó Đây là một bằng chứngkiểm toán bổ sung rất quan trọng đối với kiểm toán viên trong việc cân nhắc để

đưa ra kết luận của mình rằng BCTC của Công ty đã phản ánh trung thực và hợp

lý, trên mọi khía cạnh trọng yếu, tình hình tài chính của Công ty trong năm vừaqua Những giải trình có tính chất làm giảm nhẹ mức độ trọng yếu của vấn đề sẽđược kiểm toán viên xem xét để làm căn cứ cho ý kiến chấp nhận toàn phần củamình trong BCKT

Theo ý kiến của chúng tôi, báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp

lý, trên các khía cạnh trọng yếu, tình hình tài chính của Công ty tại ngày 31 thàng

12 năm 2000 cũng như kết quả kinh doanh và các luồng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính kết thúc tại ngày 31 tháng 12 năm 2000, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hiện hành và các quy định pháp lý có liên quan

Ở đây, chúng tôi không phủ nhận ý kiến chấp nhận toàn phần của chúng tôi, mà chỉ muốn lưu ý người đọc báo cáo tài chính đến Ghi chú số 13và 14 rằng: Công ty đã phát triển được thị trường tiêu thụ mới thay thế cho thị trường Đông

Âu đã bị mất, và các bên liên doanh của Công ty đã cam kết hỗ trợ vốn đảm bảo cho hoạt động tiếp tục của Công ty.

Còn đối với Công ty B, do tính chất nghiêm trọng của các sự kiện phát sinhsau ngày kết thúc niên độ, kiểm toán viên đã yêu cầu Ban giám đốc Công ty cungcấp Thư giải trình, một mặt thừa nhận trách nhiệm của Ban giám đốc trong việc lậpBCTC một cách trung thực và hợp lý, mặt khác giải trình về những vấn đề màkiểm toán viên nghi vấn nói trên Dưới đây là nội dung Thư giải trình của Bangiám đốc Công ty B:

Công ty Liên doanh TNHH B

25- Ngô Quyền - Hải Phòng

Điện thoại: xxx Fax: xxx

Hải Phòng, ngày 7 tháng 3 năm 2001

THƯ GIẢI TRÌNH CỦA BAN GIÁM ĐỐC

Báo cáo tài chính cho năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2000

Kính gửi: Kiểm toán viên Công ty Kiểm toán Việt Nam