Tập bài giảng kiểm toán

Về quy trình và phương pháp, kỹ thuật kiểm toán cũng có nhiều sự thay đổi và pháttriển, từ việc kiểm toán cổ điển theo chủ quan chuyển sang xây dựng thành quy trình kiểmtoán chặt chẽ, từ

LỜI NÓI ĐẦU

Kiểm toán là học phần thuộc kiến thức chuyên ngành được Trường Cao đẳng Kinh tế - Kỹ thuật Vĩnh Phúc đưa vào khung chương trình đào tạo ngành Kế toán Nhằm cung cấp tài liệu học tập cho sinh viên phù hợp với chương trình đào tạo, cập nhật kiến thức mới, đảm bảo chất lượng giảng dạy và học tập, đáp ứng mục tiêu môn học; Bộ môn Kế toán tài chính tiến hành biên soạn tập bải giảng Kiểm toán dựa trên cơ sở Luật kiểm toán, các Chuẩn mực kiểm toán và các nghị định hướng dẫn thực hiện luật kiểm toán đang có hiệu lực.

Tập bài giảng trình bày những kiến thức cơ bản, khái quát về hoạt động kiểm toán và chủ yếu là kiểm toán báo cáo tài chính được cấu trúc thành 4 chương:

Chương 1 Một số vấn đề chung về kiểm toán

Chương 2 Quy trình kiểm toán

Chương 3 Phương pháp kiểm toán

Chương 4 Nội dung kiểm toán một số yếu tố cơ bản

Trong quá trình soạn thảo tập bài giảng, chúng tôi đã tham khảo các giáo trình Kiểm toán, Lý thuyết kiểm toán của các trường đại học, cao đẳng khác

Tập bài giảng này là tài liệu giảng dạy chính thức của học phần Kiểm toán

hệ Cao đẳng ngành Kế toán trường Cao đẳng Kinh tế - Kỹ thuật Vĩnh Phúc và được lưu hành nội bộ.

Trong quá trình soạn thảo, do các lý do khách quan, tập bài giảng không tránh khỏi những sai sót Chúng tôi rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến của đồng nghiệp và các em sinh viên để tập bài giảng được hoàn thiện hơn.

Chủ biên.

MỤC LỤC

Mục tiêu hợp lý chung 694.3.3 Thực hiện kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC 70

HTKSNB: Hệ thống kiểm soát nội bộ

KTV: Kiểm toán viên

TSCĐ: Tài sản cố định

NSNN: Ngân sách nhà nước

Chương 1.

MỘT SỐ VẤN ĐỀ CHUNG VỀ KIỂM TOÁN

Mục tiêu: Sau khi học xong chương này, sinh viên nắm được những vấn đề chung nhất, những khái niệm cơ bản nhất về kiểm toán và các cách phân loại kiểm toán cũng như

sơ lược về hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế, quốc gia và các quy định đối với kiểm toán viên Việt Nam.

1.1 KHÁI NIỆM, PHÂN LOẠI KIỂM TOÁN

1.1.1 Sự ra đời và chức năng của kiểm toán

a Quá trình ra đời và phát triển của kiểm toán và sự cần thiết khách quan của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường

Quá trình ra đời và phát triển của kiểm toán

Theo các nhà ngiên cứu lịch sử, kiểm toán ra đời vào khoảng thế kỷ thứ ba trướcCông nguyên, gắn liền với nền văn minh Ai Cập và La Mã cổ đại.

Ở thời kỳ đầu, kiểm toán chỉ mới ở mức độ sơ khai, thường được gọi là kiểm toán cổđiển Biểu hiện của loại kiểm toán này là những người làm công tác kế toán đọc to những

số liệu, tài liệu cho một bên độc lập nghe và sau đó chứng thực Vì vậy từ gốc của thuậtngữ kiểm toán được bắt nguồn từ “AUDIRE” trong tiếng La Mã (có nghĩa là nghe)

Cùng với sự phát triển của xã hội và sự phát triển của kế toán là sự phát triển khôngngừng của các công cụ kiểm soát về kế toán Ở đâu có hoạt động của con người là ở đó cóhoạt động kiểm tra, kiểm soát Ở đâu có kế toán thì ở đó có kiểm toán

Khi xã hội phát triển, xuất hiện của cải dư thừa, hoạt động kế toán ngày càng được

mở rộng và ngày một phức tạp vì thế việc kiểm tra, kiểm soát công tác kế toán tài chínhngày càng được quan tâm

Từ thời kỳ La Mã cổ đại, kiểm tra kế toán tài chính mới ở mức độ đơn giản, nhằmmục đích phục vụ cho sự quản lý tài sản của các nhà buôn, của giai cấp cầm quyền và tầnglớp đại địa chủ, quý tộc Đến thời kỳ cách mạng công nghiệp bùng nổ ở Châu Âu, xuấthiện nhiều thành phần kinh tế, kéo theo sự ra đời nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau.Cùng với quá trình tích tụ, tập trung tư bản làm cho quy mô của các tập đoàn ngày cànglớn Sự tách rời giữa quyền sở hữu của ông chủ và người quản lý ngày càng xa, đã đặt racho các ông chủ một cách thức kiểm soát mới Phải dựa vào sự kiểm tra của những ngườichuyên nghiệp hay những kiểm toán viên bên ngoài Việc kiểm tra đi dần từ việc kiểm traghi chép kế toán đến tuân thủ quy định của pháp luật

Vào những năm 1930, từ việc phá sản của hàng loạt các tổ chức tài chính và sự khủnghoảng kinh tế thế giới đã bộc lộ rõ những hạn chế của kiểm tra kế toán, sự kiểm tra trêncùng một hệ thống Chính từ đây, việc kiểm tra kế toán buộc phải được chuyển sang mộtgiai đoạn mới, yêu cầu kiểm tra kế toán một cách độc lập đã được đặt ra

Ở giai đoạn đầu, khi mới hình thành, kiểm toán độc lập được biểu hiện thông qua việccung cấp dịch vụ kiểm toán của một hoặc một nhóm KTV hoặc của một văn phòng kiểmtoán độc lập riêng biệt Mô hình này hiện nay vẫn đang được duy trì và vẫn phát huy hiệuquả ở một số nước trên thế giới Tuy nhiên, trong xu hướng hội nhập kinh tế quốc tế hiệnnay, mô hình này bộc lộ nhiều hạn chế về khả năng cạnh tranh, nên nó đang dần dầnchuyển sang sáp nhập để hình thành các tổ chức, tập đoàn có đủ tiềm lực tài chính và sứcmạnh để cạnh tranh và đáp ứng nhu cầu của nền kinh tế thị trường

Về quy trình và phương pháp, kỹ thuật kiểm toán cũng có nhiều sự thay đổi và pháttriển, từ việc kiểm toán cổ điển theo chủ quan chuyển sang xây dựng thành quy trình kiểmtoán chặt chẽ, từ việc kiểm toán toàn diện chuyển sang kiểm toán chọn mẫu, từ việc kiểmtoán toàn bộ số liệu đến việc dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ để đánh giá ảnh hưởng của

nó đến khối lượng công việc kiểm toán và áp dụng phương pháp kiểm toán cụ thể, từ sựxét đoán cảm tính chủ quan sang xét đoán nghề nghiệp, khách quan; từ việc sử dụng bằngchứng có giá trị pháp lý sang sử dụng bằng chứng có tính thuyết phục…

Về phạm vi kiểm toán cũng được mở rộng từ việc lấy trọng tâm của kiểm toán là cácbáo cáo tài chính chuyển dần sang lấy trọng tâm là kiểm toán hoạt động nhằm đánh giátính hiệu quả, hiệu lực của hoạt động Chức năng kiểm toán cũng được chuyển dần từ tậptrung kiểm tra xác nhận sang tập trung vào tư vấn và trình bày ý kiến

Ở Việt Nam, sau khi chuyển đổi cơ chế quản lý từ kế hoạch hóa tập trung sang cơ chếthị trường theo định hướng XHCN thì công ty kiểm toán đầu tiên đã ra đời (1991) có tên làVACO với khởi đầu là 13 nhân viên Đến nay, nước ta đã có hơn 100 công ty kiểm toánvới trên 1000 KTV, hoạt động kiểm toán cho nhiều loại hình doanh nghiệp trong nhiều lĩnhvực kinh doanh, đạt doanh thu ngày càng cao

Sự cần thiết khách quan của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường

Kế toán ra đời, phát triển do yêu cầu quản lý và phục vụ cho quản lý, kế toán tồn tạimột cách tất yếu khách quan.

Kế toán cung cấp thông tin kinh tế phục vụ quản lý Xã hội càng phát triển, thông tin

kế toán ngày càng đa dạng và phức tạp Các đối tượng quan tâm đến thông tin kế toán cũngngày một mở rộng thêm bao gồm Nhà nước, chủ doanh nghiệp, cổ đông, nhà đầu tư, ngânhàng, các tổ chức tín dụng, người lao động… Các thông tin kế toán ngày càng có nguy cơchứa dựng nhiều sự sai lệch, thiếu tin cậy, gây rủi ro cho người sử dụng thông tin Thựctrạng này xuất phát từ những nguyên nhân sau:

Thứ nhất, có khoảng cách lớn giữa người sử dụng thông tin và người cung cấp thôngtin và sự điều chỉnh thông tin nhằm có lợi cho người cung cấp thông tin Sự tách biệt giữaquyền sở hữu và quyền sử dụng, quản lý tài sản ngày càng tăng, các thông tin được cungcấp có nguy cơ ngày càng bị hợp pháp hóa và thành tích hóa có lợi cho người cung cấpthông tin

Thứ hai, khối lượng thông tin ngày càng nhiều, dẫn tới khả năng chứa đựng nhữngthông tin sai lệch ngày càng tăng

Thứ ba, tính phức tạp của thông tin và nghiệp vụ kinh tế ngày càng tăng, việc xuấthiện những thông tin sai lệch là không thể tránh khỏi

Thứ tư, các hiện tượng tiêu cực ngày càng gia tăng và tinh vi, xuất hiện khả năng cấukết, thông đồng trong xử lý thông tin có lợi cho người cung cấp thông tin Do vậy, rủi rothông tin ngày càng cao

Để giảm rủi ro thông tin, có ba cách chủ yếu:

Cách 1: Người sử dụng thông tin tự kiểm tra các thông tin mà mình sử dụng Việcnày không hiệu quả, tốn kém thời gian và tiền của, không phù hợp với xu thế phát triểnchuyên môn hóa của thời đại Mặt khác, có thể có những hạn chế về năng lực của người sửdụng thông tin, đặc biệt là những thông tin phức tạp

Cách 2: Người cung cấp thông tin bị ràng buộc trách nhiệm pháp lý hoặc người sửdụng thông tin chia sẻ rủi ro thông tin cùng nhà quản trị doanh nghiệp hay người cung cấpthông tin theo sự thỏa thuận giữa hai bên Nhưng cách này không đáp ứng được mục tiêu

đề ra khi người cung cấp thông tin bị giải thể, phá sản Hậu quả khi đó luôn thuộc về người

sử dụng thông tin

Cách 3: Chỉ sử dụng thông tin khi đã được kiểm toán độc lập xác nhận Cách này rấthiệu lực, phát huy được tính chuyên môn hóa sâu sắc, phù hợp với xu thế phát triển củathời đại, tiết kiệm chi phí, đảm bảo độ tin cậy của thông tin và đảm bảo lợi ích vật chất,tránh hậu quả cho người sử dụng Đồng thời, gắn chặt giữa trách nhiệm pháp lý và tráchnhiệm vật chất của KTV với những những ý kiến nhận xét, kết luận mà họ cung cấp Từ

đó, kiểm toán ra đời và phát triển nhằm đáp ứng nhu cầu của người sử dụng thông tin làmột sự cần thiết tất yếu khách quan

b Khái niệm kiểm toán

Kể từ thời Trung cổ, đặc biệt là khi kế toán kép ra đời, thì kiểm toán được thực hiện

để xác định về tính chính xác của thông tin tài chính Ngày nay, cùng với sự phát triển như

vũ bão của các ngành nghề khác, nghề kiểm toán đã và đang phát triền mạnh mẽ và chiếmmột vị trí quan trọng trong đời sống kinh tế xã hội Trên thế giới, có rất nhiều các cá nhân,

tổ chức trong nước và quốc tế đang hành nghề và làm công tác nghiên cứu về kiểm toánsong song với nó là có rất nhiều các quan điểm, các khái niệm về kiểm toán

Quan điểm thứ nhất cho rằng kiểm toán là hoạt động kiểm tra, xác minh độ tin cậycủa các thông tin do kế toán cung cấp được tiến hành bởi chính các nhân viên kế toán trên

cơ sở các chuẩn mực và nguyên tắc kế toán Theo quan điểm này thì kiểm toán chính làmột chức năng của kế toán.

Quan điểm thứ hai cho rằng kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về cácbảng khai tài chính của các thực thể kinh tế được thực hiện bởi các KTV độc lập dựa trên

cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực Quan điểm này chỉ giới hạn đối tượng kiểm toán là cácbảng khai tài chính, tuy nhiên trong thực tế đối tượng của kiểm toán lại rộng hơn

Quan niệm về kiểm toán được chấp nhận phổ biến hiện nay được các tác giả Alvin A

Arens và James K.Loebbecker định nghĩa như sau: “Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập và có năng lực tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin được kiểm toán của một đơn vị cụ thể nhằm xác định và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được thiết lập”.

Các thuật ngữ trong định nghĩa trên được hiểu như sau:

- Các chuyên gia độc lập và có năng lực: các chuyên gia này có thể là kiểm toán viênđộc lập, kiểm toán viên nội bộ hay kiểm toán viên nhà nước Tuy có những đặc điểm khácnhau, song các kiểm toán viên phải là người độc lập và có năng lực với đối tượng kiểmtoán Kiểm toán viên cần phải độc lập về kinh tế và độc lập về quan hệ tình cảm với lãnhđạo đơn vị được kiểm toán, không bị ảnh hưởng và chi phối bởi bất kỳ một yếu tố nào cóthể dẫn tới những kết luận không trung thực Tuy nhiên, tính độc lập không phải là kháiniệm tuyệt đối, nhưng nó phải là một mục tiêu hướng tới và phải đạt được ở mức độ nhấtđịnh nào đó Năng lực kiểm toán gồm những yếu tố, kỹ năng, phẩm chất về chuyên mônnghiệp vụ mà người KTV cần phải có để để tổ chức và thực hiện được một cuộc kiểm toán

có hiệu quả

- Thu thập và đánh giá các bằng chứng: bằng chứng kiểm toán là các thông tin, tàiliệu mà kiểm toán viên đã thu thập để phân tích, đánh giá và đưa ra kết luận trên đó Trongquá trình kiểm toán, kiểm toán viên sử dụng các phương pháp và kỹ thuật kiểm toán để thuthập và đánh giá các bằng chứng cho mục đích nói trên

- Các thông tin được kiểm toán: các thông tin này bao gồm nhiều dạng khác nhau Đó

là các thông tin đã có sẵn và có căn cứ làm nguồn bằng chứng cho kiểm toán Những thôngtin này có thể là các thông tin trong BCTC của đơn vị hoặc là các thông tin phi tài chính

- Các chuẩn mực đã được xây dựng và thiết lập: chuẩn mực là cơ sở để đánh giá cácthông tin, là những nguyên tắc cơ bản về nghiệp vụ và về việc xử lý các mối quan hệ trongquá trình kiểm toán Hiểu theo nghĩa rộng, chuẩn mực bao gồm cả những hướng dẫn,những giải thích về những nguyên tắc cơ bản mà các kiểm toán viên có thể áp dụng trongthực tế, để đo lường và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán

- Báo cáo kiểm toán: là khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán, nhằm thông tin chongười đọc về mức độ tương quan phù hợp giữa các thông tin có thể định lượng của mộtđơn vị và các chuẩn mực đã xây dựng

Như vậy, thực chất của kiểm toán nói chung là việc kiểm tra và cho ý kiến nhận xét

về mức độ phù hợp của thông tin được kiểm toán so với các tiêu chuẩn, chuẩn mực củathông tin đã được thiết lập Việc kiểm tra này được thực hiện bởi người độc lập và có nănglực Nói cách khác, hoạt động kiểm toán là hoạt động thẩm định thông tin của KTV

c Chức năng của kiểm toán

Trong nền kinh tế thị trường hoạt động kiểm toán đã trở thành nhu cầu tất yếu đối vớihoạt động của các tổ chức, đơn vị kiểm toán luôn đi liền và là sự tiếp nối với hoạt động kếtoán Nếu kế toán làm nhiệm vụ tổ chức thu thập, xử lý và cung cấp thông tin, thì kiểm

toán chính là sự xác nhận tính khách quan, tính chuẩn xác của thông tin; đồng thời kiểmtoán còn đưa ra các thiết kế nhằm hoàn thiện các quá trình quản lý, quá trình tổ chức thôngtin nhằm phục vụ có hiệu quả các đối tượng sử dụng thông tin kế toán

Từ định nghĩa nói chung về kiểm toán, có thể thấy kiểm toán thực hiện hai chức năng

cơ bản như sau:

Thứ nhất: kiểm toán thực hiện chức năng kiểm tra và xác nhận hay còn gọi là chứcnăng xác minh Đây là chức năng được hình thành đầu tiên gắn liền với sự ra đời, hìnhthành và phát triển của kiểm toán Chức năng này không ngừng phát triển mở rộng theolịch sử phát triển của kiểm toán Ngay từ thời gian đầu, chức năng này được thể hiện dướidạng chứng thực báo cáo tài chính Ngày nay chức năng này được thể hiện dưới dạng báocáo kiểm toán

Thứ hai: kiểm toán thực hiện chức năng bày tỏ ý kiến hay chức năng tư vấn Đây làchức năng phát sinh và hình thành sau chức năng xác minh Để đáp ứng được yêu cầu củacác nhà quản lý trong nền kinh tế phát triển, ngoài chức năng xác minh, kiểm toán xuấthiện thêm chức năng tư vấn Các kiểm toán viên bày tỏ ý kiến của mình về đối tượng kiểmtoán thông qua thư quản lý nhằm giúp cho các nhà quản lý được tư vấn về cách quản lý cácđối tượng kiểm toán nhằm đạt hiệu quả cao hơn

d Mục đích của kiểm toán

Hàng năm các đơn vị đều phải lập báo cáo tài chính Đây là đối tượng quan tâm củanhiều người như chủ doanh nghiệp, cổ đông, ngân hàng, Các đối tượng này tuy quan tâmđến báo cáo tài chính ở các góc độ khác nhau nhưng đều có nhu cầu được sử dụng cácthông tin chính xác, trung thực, đáng tin cậy Do đó cần có một bên thứ ba độc lập, kháchquan, có kỹ năng nghề nghiệp, có địa vị và trách nhiệm pháp lý kiểm tra và đưa ra kết luận

là báo cáo tài chính của doanh nghiệp lập ra có phản ánh đúng đắn, trung thực, hợp lý tìnhhình tài chính của doanh nghiệp không, có phù hợp với các nguyên tắc và chuẩn mực kếtoán không

Ngoài ra kiểm toán độc lập còn giúp các đơn vị kế toán phát hiện và chấn chỉnh kịpthời các gian lận, sai sót, phòng ngừa sai phạm và thiệt hại có thể xảy ra trong kinh doanh

Theo NĐ 07/CP ngày 29/1/1994: ''Sau khi có xác nhận của kiểm toán viên chuyênnghiệp thì các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo quyết toán của đơn vị kế toán là căn cứcho điều hành, quản lý hoạt động ở đơn vị, cho các cơ quan quản lý cấp trên và cơ quan tàichính Nhà Nước xét duyệt quyết toán hàng năm của đơn vị kế toán, cho cơ quan thuế tínhtoán số thuế và các khoản nộp khác của đơn vị đối với ngân sách Nhà Nước, cho các cổđông, các nhà đầu tư, các bên tham gia liên doanh, khách hàng, các tổ chức, cá nhân xử lýcác mối quan hệ về quyền lợi, nghĩa vụ có liên quan trong quá trình hoạt động của đơn vị.''

1.1.2 Phân loại kiểm toán

a Căn cứ vào mục đích kiểm toán (đối tượng kiểm toán)

- Kiểm toán hoạt động (Operational Audit):

Là việc kiểm toán để đánh giá tính hữu hiệu, tính hiệu quả và tính kinh tế trong hoạtđộng của một bộ phận hay toàn bộ một tổ chức, một đơn vị Đối tượng kiểm toán hoạt độngrất đa dạng Vì thế, khó đưa ra một khuôn mẫu cho loại kiểm toán này Đồng thời, tính hiệulực và hiệu quả của quá trình hoạt động rất khó được đánh giá một cách khách quan, việcxây dựng các chuẩn mực để đánh giá các thông tin có thể định lượng là một việc mangnặng tính chủ quan Chủ thể kiểm toán chủ yếu là các kiểm toán viên nội bộ, khách thể

kiểm toán là một chương trình, một dự án hoặc có thể là toàn bộ đơn vị Cơ sở pháp lý củacuộc kiểm toán là các văn bản pháp quy có liên quan.

Sản phẩm của kiểm toán hoạt động giúp cho người quản lý những ý kiến đề xuất cảitiến hoạt động

- Kiểm toán tuân thủ (Compliance Audit):

Kiểm toán tuân thủ là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về mức độ tuân thủ haychấp hành luật pháp của Nhà nước, các nguyên tắc, thể lệ, chế độ và quy định của đơn vịđược kiểm toán

Chủ thể kiểm toán thường là kiểm toán viên nội bộ hoặc kiểm toán viên nhà nước Cơ

sở pháp lý của cuộc kiểm toán là hệ thống luật pháp, các chế độ, chuẩn mực, văn bản phápquy, nội quy, quy định của đơn vị và chính các văn bản được kiểm toán đó Kết thúc kiểmtoán là các báo cáo kiểm toán và thư quản lý

- Kiểm toán báo cáo tài chính (Audit of financial Statemans):

Kiểm toán tài chính là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về các Bảng khai tàichính, được thực hiện bởi những người có chuyên môn, trình độ, có đạo đức tương xứngdựa trên cơ sở hệ thống pháp lý có hiệu lực Kiểm toán báo cáo tài chính là hình thức chủyếu phổ biến và quan trọng thường chiếm 70 – 80% công việc của các tổ chức kiểm toánchuyên nghiệp

Đối tượng kiểm toán là các báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán Chủ thể tiếnhành kiểm toán chủ yếu là các kiểm toán viên nhà nước và kiểm toán viên độc lập

Khách thể kiểm toán bao gồm khách thể bắt buộc và khách thể tự nguyện trong đókhách thể bắt buộc bao gồm: Doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, Tổ chức tín dụng,Quỹ hỗ trợ phát triển, Tổ chức tài chính và các doanh nghiệp kinh doanh bảo hiểm, Doanhnghiệp Nhà nước, các công ty cổ phần và công ty trách nhiệm hữu hạn niêm yết trên thịtrường chứng khoán, Báo cáo quyết toán vốn đầu tư xây dựng dự án nhóm A

Cơ sở pháp lý tiến hành kiểm toán bao gồm: Hệ thống chuẩn mực kiểm toán ViệtNam VSAS, Hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế được thừa nhận ISAS (InternationalStandard on Auditing) và các văn bản pháp lý khác

Sản phẩm của cuộc kiểm toán là các báo cáo kiểm toán được công bố và thư quản lý

b Căn cứ vào chủ thể kiểm toán

- Kiểm toán nội bộ (Internal Audit)

Kiểm toán nội bộ là loại kiểm toán do các KTV nội bộ của đơn vị tiến hành Kiểm

toán nội bộ chủ yếu để đánh giá về việc thực hiện các quy chế nội bộ, kiểm tra tính hữuhiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ và việc thực thi công tác kế toán, tài chính

Mô hình tổ chức của kiểm toán nội bộ có thể là các giám định viên kế toán hoặc bộphận kiểm toán nội bộ trong đơn vị

Phạm vi và mục đích của kiểm toán nội bộ rất linh hoạt tuỳ thuộc yêu cầu quản lý,điểu hành của Ban lãnh đạo đơn vị Báo cáo kiểm toán nội bộ chủ yếu phục vụ doanhnghiệp, ít có giá trị pháp lý

- Kiểm toán nhà nước (Government Audit)

Kiểm toán Nhà nước là hệ thống bộ máy chuyên môn của Nhà nước thực hiện chứcnăng kiểm toán đối với các đơn vị, tổ chức có sử dụng Ngân sách Nhà nước, tài sản công

Khách thể kiểm toán là tất cả các hoạt động có liên quan đến việc quản lý và sử dụngNSNN, lĩnh vực kiểm toán chủ yếu là kiểm toán tuân thủ và kiểm toán tài chính.

Cơ sở pháp lý của cuộc kiểm toán là hệ thống chuẩn mực kiểm toán nhà nước và luậtkiểm toán nhà nước Các cuộc kiểm toán được thực hiện theo lệnh kiểm toán căn cứ trên

kế hoạch và không thu phí nhằm phục vụ mục đích quản lý của Nhà nước, do vậy tính chấtpháp lý của cuộc kiểm toán là rất cao

Ở Việt Nam, Kiểm toán nhà nước được thành lập theo Nghị định 70/CP ngày 11tháng 7 năm 1994 của Chính phủ để giúp Thủ tướng Chính phủ thực hiện chức năng kiểmtra, xác nhận tính đúng đắn, hợp pháp của tài liệu và số liệu kiểm toán, báo cáo quyết toáncủa các cơ quan nhà nước, các đơn vị sự nghiệp, đơn vị kinh tế nhà nước và các đoàn thểquần chúng, các tổ chức xã hội sử dụng kinh phí ngân sách nhà nước cấp

- Kiểm toán độc lập (Independent Audit)

Kiểm toán độc lập là loại kiểm toán được tiến hành bởi các KTV độc lập thuộc cáccông ty, các văn phòng kiểm toán chuyên nghiệp Kiểm toán độc lập là loại hoạt động dịch

vụ có thu phí, được pháp luật thừa nhận và bảo hộ, được quản lý chặt chẽ bởi các hiệp hộichuyên ngành về kiểm toán Kiểm toán độc lập chỉ được thực hiện khi có yêu cầu của cácđơn vị thông qua việc ký kết hợp đồng kinh tế

Kiểm toán độc lập phục vụ yêu cầu của mọi người quan tâm đến bản BCTC củadoanh nghiệp Giá trị pháp lý của báo cáo kiểm toán khá cao tuy nhiên cũng tuỳ thuộc vàochất lượng công việc và uy tín của KTV Trong điều kiện của kinh tế thị trường, nhiềuthành phần kinh tế, kiểm toán độc lập là yêu cầu tất yếu và thực tế đã phát triển rất nhanh

Bảng 1.1 So sánh giữa kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước và kiểm toán nội bộ Tiêu

Từ khi có nền kinh tế thị trường: Ở đâu có nền kinh

tế thị trường ở đó có kiểm toán độc lập.

Khái

niệm

Là loại kiểm toán do các

Kiểm toán viên nội bộ của

đơn vị tiến hành.

Kiểm tra, đánh giá tính hiệu

lực, hiệu quả của hệ thống

kế toán, HTKSNB, chất

lượng công việc

Là công việc kiểm toán do các cơ quan quản lý của Nhà Nước và cơ quan kiểm toán Nhà nước tiến hành theo chức năng quản lý Nhà nước.

Là công việc kiểm toán do các Kiểm toán viên độc lập của các Hãng, các công ty kiểm toán chuyên nghiệp thực hiện Là loại dịch vụ

tư vấn được pháp luật thừa nhận, bảo hộ, được quản lý chặt chẽ bởi hiệp hội chuyên ngành kiểm toán.

Chủ yếu: kiểm toán BCTC Ngoài ra: kiểm toán tuân thủ, hoạt động, dịch vụ tư vấn về thuế, kế toán, tài chính

Thực hiện ở mọi đơn vị, mọi lĩnh vực, mọi thành phần kinh tế.

Là KTV độc lập, hành nghề kiểm toán chuyên

viên thiết phải có chứng chỉ

hành nghề kiểm toán. chứng chỉ hành nghề kiểmtoán. nghiệp Phải qua thi quốcgia có chứng chỉ hành

phận được kiểm toán.

Là cơ quan chuyên môn trong cơ cấu quản lý của Nhà nước

Hình thành và hoạt động như một doanh nghiệp với mục đích kinh doanh, có thu phí kiểm toán.

Đặc

trưng

cơ bản

- Thực hiện trên cơ sở yêu

cầu quản lý của chủ doanh

nghiệp Có tính chất bắt

buộc đối với các hoạt động,

đơn vị trong nội bộ.

- Kết quả kiểm toán gắn với

các giải pháp cải tiến hoạt

động và ý kiến đề xuất xử

lý sai phạm.

- Về tính pháp lý: ít có giá

trị pháp lý với bên ngoài vì

Kiểm toán viên nội bộ chỉ

chịu trách nhiệm trước chủ

doanh nghiệp.

- Mang tính chất cưỡng chế theo luật định, theo yêu cầu quản lý Nhà Nước nên không thu phí kiểm toán, không kinh doanh.

- Kết quả kiểm toán gắn với các giải pháp cải tiến hoạt động và ý kiến đề xuất xử

- Bảo đảm nguyên tắc: độc lập, khách quan, trung thực, bí mật

- Việc kiểm tra không gắn với xử lý gian lận

- Tính pháp lý cao.

- Hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận.

Ngoài ra, có một số cách phân loại khác, đó là:

Phân loại theo quan hệ pháp lý đối với khách thể kiểm toán thì kiểm toán được chiathành kiểm toán bắt buộc và kiểm toán tự nguyện Kiểm toán bắt buộc là các khách thểkiểm toán phải chịu sự kiểm soát bắt buộc theo luật định Kiểm toán tự nguyện là loại kiểmtoán không bắt buộc đối với khách thể kiểm toán nhưng đơn vị này có nhu cầu và tựnguyện thực hiện việc kiểm toán

Phân loại theo chu kỳ kiểm toán Theo cách phân loại này, kiểm toán được phân chiathành kiểm định kỳ và kiểm toán bất thường

1.2 CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN CỦA KIỂM TOÁN

+ Các nghiệp vụ kinh tế ngoại sinh luôn tác động đến phương trình kế toán cơ bản(Tài sản = Nợ phải trả + Vốn chủ sở hữu) Do vậy các nghiệp vụ này đều được phản ánhvào BCTC.

Nghiệp vụ kinh tế nội sinh: Là các nghiệp vụ phát sinh trong phạm vi nội bộ doanhnghiệp như trích khấu hao TSCĐ, trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; trích lập dựphòng nợ phải thu khó đòi; trích lập dự phòng giảm giá đầu tư tài chính; xuất hàng từ kho

ra quầy; xuất thiết bị cần lắp vào công trình XDCB; …

Sơ đồ 1.1 Trình tự kế toán

Chứng từ là sự công nhận một nghiệp vụ kinh tế nào đó

Cơ sở số liệu: là 1 tập hợp thông tin được sử dụng trong quá trình tập hợp báo cáo có

được từ việc xử lý các giao dịch

Có 2 nhóm cơ sở số liệu:

Số liệu thống kê (hồ sơ tham khảo): Là các hồ sơ, các danh mục được xử lý trong quá trình lập báo cáo Số liệu thống kê của doanh nghiệp rất ít thay đổi, nếu có sự thay đổi

mà không có sự kiểm soát chặt chẽ thì dễ gây ra các hậu quả nghiêm trọng

Số liệu động thái (hồ sơ số dư): Là các thông tin thu được ghi chép, được tích luỹ cộng dồn trong quá trình xử lý các giao dịch và trở thành số dư của các tài khoản

- Sự phát sinh: các nghiệp vụ kinh tế đã được ghi chép vào sổ sách kế toán và báo cáo

tài chính thì phải thực sự phát sinh và có liên quan đến thời kỳ báo cáo

Chứng từ Xử lý Sổ kế toán Tổng hợp Báo cáo TC

- Quyền lợi và nghĩa vụ: Hầu hết các tài sản trên bảng cân đối kế toán phải thuộc sở

hữu của đơn vị, với một số tài sản không thuộc quyền sở hữu của đơn vị thì chúng chỉđược phản ánh trên báo cáo tài chính khi đơn vị có quyền kiểm soát lâu dài đối với tài sản

đó Đối với các khoản công nợ được phản ánh trên BCTC thì đơn vị đang có nghĩa vụ phảithanh toán đối với các khoản nợ này

- Đầy đủ: Toàn bộ tài sản, các khoản nợ, nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra có liên

quan đến BCTC phải được ghi chép hết các sự kiện liên quan;

- Đánh giá: Một tài sản hay một khoản nợ được ghi chép theo giá trị thích hợp trên

cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được thừa nhận);

- Chính xác: Một nghiệp vụ hay một sự kiện được ghi chép theo đúng giá trị của nó, doanh thu hay chi phí được ghi nhận đúng kỳ, đúng khoản mục và đúng về toán học

- Trình bày và công bố: Các khoản mục được phân loại, diễn đạt và công bố phù hợp

với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận)

Các bộ phận cấu thành khác nhau trên báo cáo tài chính có cơ sở dẫn liệu khônggiống nhau nhưng mục tiêu kiểm toán giống nhau, có thể tóm tắt qua bảng dưới đây:

Bảng 1.2: Cơ sở dẫn liệu của các khoản mục kế toán cơ bản

và chế độ kế toán hiện hành.

Các khoản phải

thu khách hàng

Các khoản nợ là có thật, có thể đòi được Được ghi chép đầy

đủ, chính xác

Phải trả người bán Nghĩa vụ đang tồn tại

Doanh thu Việc bán hàng đã xảy ra

Đã được phép

Đúng số lượng

Được phân loại, được công bố phù hợp với chuẩn mực

và chế độ kế toán hiện hành.

Khấu hao TSCĐ Có thật Đúng số lượng

Việc lập báo cáo tài chính là trách nhiệm của chủ doanh nghiệp (Giám đốc, hội đồngquản trị) Để đạt được mục tiêu kiểm toán toàn diện tức là để đưa ra các ý kiến nhận xét vềbáo cáo tài chính của đơn vị, KTV phải xem xét, kiểm tra riêng biệt các bộ phận khoảnmục của chúng Mục tiêu kiểm toán từng bộ phận của báo cáo tài chính là nhằm thu thậpđầy đủ chứng cứ xác đáng về mọi khía cạnh, làm cơ sở xác nhận cho từng bộ phận đượckiểm toán Để đạt được mục tiêu kiểm toán riêng biệt, người ta đưa ra những mục tiêukiểm toán tổng quát, có thể áp dụng cho mọi khoản mục Các mục tiêu kiểm toán tổng quátnày được hình thành trên cơ sở dẫn liệu Sau đây là những mục tiêu kiểm toán tổng quát:Mục tiêu 1: Sự tồn tại và phát sinh KTV cần thu thập các bằng chứng về sự hiện cócủa tài sản, được phản ánh trên bảng cân đối kế toán Ví dụ: đối với tiền, hàng tồn kho, tàisản và trang thiết bị… KTV phải trực tiếp kiểm kê, hoặc chứng kiến sự kiểm kê, đối vớitiền gửi, hàng gửi đi bán… KTV phải gửi thư xác nhận đến các đối tượng liên quan, đốivới khoản thu, công nợ phải trả, KTV sẽ gửi thư nhờ khách nợ, chủ nợ xác nhận Trong khi

đó sự tồn tại của tài sản vô hình lại thể hiện ở chỗ đơn vị đã thực tế bỏ tiền ra mua hoặcthực tế đã bỏ chi phí ra để có nó và các chi phí này tương ứng với lợi ích tương lai Đối vớichi phí và thu nhập cần chứng minh sự phát sinh thật sự của các nghiệp vụ.

Mục tiêu 2: Quyền lợi và nghĩa vụ KTV phải kiểm tra quyền sở hữu thật sự của đơn

vị đối với tài sản đã phản ánh trên báo cáo tài chính, bằng cách kiểm tra các tài liệu pháp lýliên quan giấy nộp thuế, hoá đơn mua, biên bản giao nhận tài sản, bảng kê, chứng từ… Đốivới công nợ phải trả, cần có bằng chứng xác nhận nghĩa vụ của đơn vị đang tồn tại Thí dụ:Các chứng từ gốc về công nợ, thư xác nhận của các chủ nợ

Mục tiêu 3: Sự tính toán và đánh giá chính xác KTV cần phải kiểm tra việc đánh giátài sản và công nợ của đơn vị có phù hợp với các nguyên tắc kế toán được chấp nhận phổbiến hay không? KTV cần chú ý, xem xét phương pháp kế toán mà đơn vị áp dụng để đánhgiá có đúng với các nguyên tắc, chế độ kế toán hay không? Các phương pháp đánh giá cóđúng đắn và nhất quán không? Cách tính toán có chính xác không? Đối với các tài sản muangoài, KTV cần xem xét chứng từ gốc và các tài liệu khác về việc mua sắm, đầu tư có liênquan đến việc tính giá các tài sản đó Đối với các tài sản tính khấu hao phân bổ dần chi phítrả trước cần xem xét phương pháp khấu hao hoặc phân bổ và đồng thời kiểm tra giá trịcòn lại của các tài sản đó…

Mục tiêu 4: Sự chính xác của ghi chép và cộng dồn KTV cần thu thập các bằngchứng, chứng minh rằng mọi nghiệp vụ, tài sản, công nợ… đều được ghi chép và phản ánhđầy đủ trên báo cáo tài chính Ví dụ: sự đầy đủ của doanh thu được kiểm tra qua chứng từcủa phần hành tiêu thụ… tìm kiếm các tài sản ngoài sổ kế toán bằng việc quan sát và kiểmtra kết quả kiểm kê, phân tích đánh giá tổng quát để tìm kiếm các khoản bất thường do ghichép không đầy đủ… kiểm tra các số liệu trên sổ kế toán không bao gồm sổ tổng hợp và sổchi tiết để đảm bảo số liệu trên báo cáo thống nhất với số liệu trên các loại sổ kế toán.Các CSDL có tác dụng rất quan trọng đối với cả 3 giai đoạn của quá trình kiểm toán.Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, nó là cơ sở để đánh giá khả năng rủi ro cao,xác định các biện pháp kiểm soát then chốt và chức năng xử lý bằng điện toán, lựa chọncác trình tự kiểm toán, soạn thảo các chương trình kiểm toán

Trong giai đoạn thực hiện nó giúp KTV nhận thức được các trình tự thực hiện

Trong giai đoạn hoàn thành kiểm toán, nó giúp cho kiểm toán viên đánh giá mức thoảmãn về kiểm toán

1.2.2 Hệ thống kiểm soát nội bộ (HTKSNB)

a Khái niệm và mục đích của hệ thống kiểm soát nội bộ

Đánh giá HTKSNB của khách hàng giữ vai trò quan trọng trong qui trình kiểm toán

do việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán trong qui trình kiểm toán BCTC phụthuộc rất nhiều vào việc đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vịđược kiểm toán

Theo chuẩn mực kiểm toán số 230, HTKSNB là các quy định và các thủ tục kiểm soát

do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập BCTC trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị

Mục đích của HTKSNB trong quản lý:

- Điều khiển và quản lý kinh doanh một cách có hiệu quả

- Đảm bảo các quyết định và chế độ quản lý được thực hiện đúng thể thức.

- Phát hiện kịp thời những rắc rối trong kinh doanh để có biện pháp đối phó

- Ngăn chặn, phát hiện các sai phạm, gian lận trong kinh doanh

- Ghi chép kế toán đầy đủ, đúng thể thức về các nghiệp vụ và hoạt động kinh doanh

- Lập báo cáo tài chính kịp thời, hợp lệ, tuân theo các yêu cầu pháp định có liên quan

- Bảo vệ tài sản và thông tin không bị lạm dụng, sử dụng sai mục đích

Mục đích của kiểm toán viên trong nghiên cứu, đánh giá HTKSNB là thiết lập độ tincậy vào hệ thống này để xác định phạm vi, phương pháp kiểm toán thích hợp

b Cơ cấu hệ thống kiểm soát nội bộ

Theo chuẩn mực kiểm toán số 400 (VSA 400), HTKSNB bộ bao gồm: môi trườngkiểm soát, hệ thống kế toán và các thủ tục kiểm soát

Môi trường kiểm soát:

Môi trường kiểm soát là những nhận thức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động củathành viên Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc đối với hệ thống kiểm soát nội bộ và vai tròcủa hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị

Kiểm toán viên phải hiểu biết về môi trường kiểm soát của đơn vị để đánh giá nhậnthức, quan điểm, sự quan tâm và hoạt động của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giámđốc đối với hệ thống kiểm soát nội bộ

Môi trường kiểm soát có ảnh hưởng trực tiếp đến hiệu quả của các thủ tục kiểm soát.Môi trường kiểm soát mạnh sẽ hỗ trợ đáng kể cho các thủ tục kiểm soát cụ thể Tuy nhiênmôi trường kiểm soát mạnh không đồng nghĩa với hệ thống kiểm soát nội bộ mạnh Môitrường kiểm soát mạnh tự nó chưa đủ đảm bảo tính hiệu quả của toàn bộ hệ thống kiểmsoát nội bộ

Hệ thống chứng từ ban đầu và vận dụng hệ thống chứng từ ban đầu;

Hệ thống tài khoản kế toán;

Hệ thống sổ kế toán;

Hệ thống báo cáo kế toán

Thông qua việc quan sát, đo lường, tính toán và ghi chép lại các nghiệp vụ kinh tếphát sinh, hệ thống kế toán không những cung cấp thông tin cho việc quản lý mà còn có tácdụng kiểm soát nhiều mặt hoạt động của đơn vị Hệ thống kế toán là một mắt xích quantrọng, một yếu tố quan trọng của hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị

Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán và việc thực hiện công việc kếtoán của đơn vị để xác định được:

- Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;

- Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;

- Tổ chức bộ máy kế toán;

- Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, sổ

kế toán và hệ thống báo cáo tài chính;

- Quy trình kế toán các nghiệp vụ kinh tế chủ yếu và các sự kiện từ khi phát sinh đếnkhi lập và trình bày báo cáo tài chính

có được thiết lập và thực hiện không?)

Các thủ tục kiểm soát chủ yếu bao gồm:

- Lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị;

- Kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán;

- Kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học;

- Kiểm tra số liệu giữa sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết;

- Kiểm tra và phê duyệt các chứng từ kế toán, tài liệu kế toán;

- Đối chiếu số liệu nội bộ với bên ngoài;

- So sánh, đối chiếu kết quả kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế toán;

- Giới hạn việc tiếp cận trực tiếp với các tài sản và tài liệu kế toán;

- Phân tích, so sánh giữa số liệu thực tế với dự toán, kế hoạch

Khi xem xét các thủ tục kiểm soát, phải xem các thủ tục này có được xây dựng trên

cơ sở nguyên tắc cơ bản, như: chế độ thủ trưởng, nguyên tắc phân công, phân nhiệm,nguyên tắc tách biệt về trách nhiệm, nguyên tắc phân cấp, uỷ quyền,

c.Ý nghĩa của việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ

Hệ thống kiểm soát nội bộ của bất cứ một đơn vị nào cũng có những mặt hạn chế cốhữu của nó Hệ thống kiểm soát nội bộ không thể đảm bảo hoàn toàn đạt được mục tiêuquản lý là do những hạn chế tiềm tàng của hệ thống đó, như:

- Yêu cầu thông thường là chi phí cho hệ thống kiểm soát nội bộ không được vượtquá những lợi ích mà hệ thống đó mang lại;

- Phần lớn các thủ tục kiểm soát nội bộ thường được thiết lập cho các nghiệp vụthường xuyên, lặp đi, lặp lại, hơn là các nghiệp vụ không thường xuyên;

- Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí khi thực hiện chức năng, nhiệm vụ, hoặc

do không hiểu rõ yêu cầu công việc;

- Khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện được sự thông đồng của thànhviên trong Ban quản lý hoặc nhân viên với những người khác trong hay ngoài đơn vị;

- Khả năng người chịu trách nhiệm thực hiện thủ tục kiểm soát nội bộ lạm dụng đặcquyền của mình;

- Do thay đổi cơ chế và yêu cầu quản lý làm cho các thủ tục kiểm soát bị lạc hậu hoặc

bị vi phạm

Các kiểm toán viên phải nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn

vị được kiểm toán nhằm mục đích đánh giá mức độ rủi ro kiểm soát làm cơ sở cho việc lựachọn phạm vi, quy mô và phương pháp kiểm toán thích hợp:

Trong phạm vi kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên chủ yếu quan tâm đến cácchính sách, thủ tục của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ có liên quan đến cơ

sở dẫn liệu của báo cáo tài chính Việc tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội

bộ của đơn vị được kiểm toán và việc đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sẽ giúpcho kiểm toán viên:

- Xác định được phạm vi kiểm toán cần thiết đối với những sai sót trọng yếu có thểtồn tại trong báo cáo tài chính;

- Xem xét những nhân tố có khả năng gây ra sai sót trọng yếu;

- Xây dựng các thủ tục kiểm toán thích hợp

Khi tìm hiểu hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch kiểmtoán, kiểm toán viên sẽ hiểu biết được việc thiết kế và thực hiện của hệ thống kế toán và hệthống kiểm soát nội bộ của khách hàng Điều đó giúp cho kiểm toán viên xác định đượckhối lượng các nghiệp vụ kinh tế tài chính cần được kiểm tra cũng như việc thiết lập cácthủ tục kiểm tra cần thiết

1.2.3 Gian lận và sai sót

a Khái niệm

Gian lận là những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một haynhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thựchiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tài chính

Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau:

- Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;

- Sửa đổi chứng từ, tài liệu kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;

- Biển thủ tài sản;

- Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệchbáo cáo tài chính;

- Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật;

- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính;

- Cố ý tính toán sai về số học

Hệ thống kiểm soát nội bộ có thể trở nên hoàn toàn vô hiệu đối với gian lận của cácnhà quản lý doanh nghiệp, vì các nhà doanh nghiệp có thể bất chấp mọi sự kiểm tra, giấudiếm các thông tin hoặc buộc cấp dưới ghi chép các nghiệp vụ thiếu trung thực, che dấu sựthật

Sai sót là những nhầm lẫn có ảnh hưởng đến báo cáo tài chính Các sai sót thườngmắc phải là:

- Lỗi tính toán hay ghi chép sai

- Áp dụng sai nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán

- Bỏ sót hoặc hiểu sai các nghiệp vụ

Bản chất của sai sót là thường phát triển theo dây chuyền, mối tương quan của nhữngsai sót này với các sai sót kia; có thể dẫn tới sai lầm của báo cáo tài chính

Gian lận và sai sót là một dạng sai phạm của hệ thống kiểm soát nội bộ Vì hệ thốngkiểm soát nội bộ luôn tiềm tàng các sai phạm không được phát hiện và làm sai lệch báo cáotài chính, nên các kiểm toán viên đều quan tâm đến vấn đề này Nếu KTV nghi ngờ rằng cósai sót và gian lận thì phải thực hiện các biện pháp, để chứng minh hoặc để phá tan sự nghingờ Khi không xác định được chính xác các nghi ngờ về sự gian lận, thì thông thườngKTV cần thảo luận với các nhà lãnh đạo doanh nghiệp về loại hình và phạm vi của cácphương pháp Khi phát hiện được các sai sót và gian lận thì KTV phải đánh giá mức độảnh hưởng của chúng và KTV cần trình bày phát hiện của mình với nhà quản lý doanhnghiệp vào đúng lúc cần thiết Nếu những gian lận không ảnh hưởng lớn đến báo cáo tàichính, thì không cần thiết thông báo cho các nhà quản lý.

b Các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ gian lận và sai sót

* Những vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban giám đốc

- Công tác quản lý bị một người (hay một nhóm người) độc quyền nắm giữ, thiếu sựgiám sát có hiệu lực của Ban giám đốc hoặc Hội đồng quản trị;

- Cơ cấu tổ chức của đơn vị được kiểm toán phức tạp một cách cố ý;

- Sự bất lực trong việc sửa chữa những yếu kém của hệ thống kế toán và hệ thốngkiểm soát nội bộ trong khi những yếu kém này hoàn toàn có thể khắc phục được;

- Thay đổi thường xuyên kế toán trưởng hoặc người có trách nhiệm của bộ phận kếtoán và tài chính;

- Thiếu nhiều nhân viên kế toán trong một thời gian dài;

- Bố trí người làm công tác kế toán không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp luậtnghiêm cấm;

- Thay đổi thường xuyên chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm toán viên

* Các sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngoài vào đơn vị

- Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng;

- Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp quá nhanh;

- Mức thu nhập giảm sút;

- Doanh nghiệp cố ý hạch toán tăng lợi nhuận nhằm khuyếch trương hoạt động;

- Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc loại sản phẩm, dịch vụ mới làm mấtcân đối tài chính;

- Doanh nghiệp bị lệ thuộc quá nhiều vào một số sản phẩm hoặc một số khách hàng;

- Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc các cấp quản lý đơn vị;

- Sức ép đối với nhân viên kế toán phải hoàn tất báo cáo tài chính trong thời gian quángắn; hoặc phải điều chỉnh doanh thu, chi phí, kết quả theo yêu cầu của đơn vị

* Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường

- Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác động đếndoanh thu, chi phí và kết quả;

- Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế toán phức tạp;

- Các khoản chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp (Ví dụ: Phí luật sư,

tư vấn hoặc đại lý, )

* Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp

- Tài liệu kế toán không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời (Ví dụ: Khôngthu thập đủ chứng từ, phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo cáo, những nghiệp vụ ghichép sai hoặc để ngoài sổ kế toán, );

- Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế (Ví dụ: chứng từchưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho những nghiệp vụ lớn hoặc bất thường);

- Có chênh lệch lớn giữa sổ kế toán của đơn vị với xác nhận của bên thứ ba; mâuthuẫn giữa các bằng chứng kiểm toán; không giải thích được sự thay đổi của các chỉ sốhoạt động;

- Ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thoả mãn yêu cầucủa kiểm toán viên

* Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống nêu trên

- Không lấy được thông tin từ máy vi tính;

- Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không được phêduyệt và không được kiểm tra;

- Thông tin, tài liệu in từ máy vi tính không phù hợp với báo cáo tài chính;

- Các thông tin in ra từ máy vi tính mỗi lần lại khác nhau

c Trách nhiệm kiểm toán viên và công ty kiểm toán đối với sai sót, gian lận

Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngănngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng vàduy trì thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ thích hợp

Do hạn chế vốn có của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ nên khó có thể loạitrừ hoàn toàn khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệmgiúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng kiểm toán viên vàcông ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận

và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm toán

Khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán, KTV phải đánh giá rủi ro về nhữnggian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính và phải traođổi với Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị về mọi gian lận hoặc sai sót quan trọngphát hiện được

Trên cơ sở đánh giá rủi ro, KTV phải thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằmđảm bảo các gian lận và sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC đều được phát hiện

KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để chứng minh là không

có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính; hoặc nếu có gianlận, sai sót thì đã được phát hiện, được sửa chữa hoặc đã trình bày trong báo cáo tài chính,

và KTV phải chỉ ra ảnh hưởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính

Do những hạn chế vốn có của kiểm toán, nên dù đã tuân thủ các nguyên tắc và thủtục kiểm toán thì rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót của KTV làm ảnhhưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính vẫn có thể xảy ra Khi xảy ra rủi ro do không pháthiện hết các gian lận và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đã đượckiểm toán thì phải xem xét việc chấp hành đầy đủ nguyên tắc và thủ tục kiểm toán trongtừng hoàn cảnh cụ thể và tính thích hợp của các kết luận trong báo cáo kiểm toán dựa trênkết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện

Rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro khôngphát hiện hết các sai phạm trọng yếu do sai sót, vì gian lận thường đi kèm với các hành vi

cố ý che dấu gian lận KTV có quyền chấp nhận những giải trình, các ghi chép và tài liệucủa khách hàng khi có bằng chứng về việc không có gian lận và sai sót Tuy vậy, KTVphải có thái độ hoài nghi mang tính nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiệnkiểm toán và phải luôn ý thức được rằng có thể tồn tại những tình huống hoặc sự kiện dẫnđến những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính

Như vậy trong quá trình kiểm toán, KTV có trách nhiệm giúp đỡ đơn vị được kiểmtoán trong việc phát hiện, ngăn ngừa và xử lý các gian lận và sai sót, nhưng KTV và công

ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và saisót ở đơn vị mà mình kiểm toán khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán KTV phảiđánh giá rủi ro về các có giân lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến Báocáo tài chính và phải thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận

và sai sót có ảnh hưởng tất yếu đến BCTC đều được phát hiện

Khi phát hiện gian lận và sai sót, KTV và công ty kiểm toán phải:

- Thông báo cho giám đốc hoặc người đứng đầu: KTV phải thông báo kịp thời nhữngphát hiện của mình cho Giám đốc đơn vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trướcngày phát hành BCTC, hoặc trước ngày phát hành Báo cáo kiểm toán, khi:

+ KTV nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận nàytới báo cáo tài chính;

+ Có gian lận hoặc có sai sót trọng yếu

Khi nghi ngờ có gian lận, hoặc phát hiện ra gian lận hoặc sai sót trọng yếu đã xảy rahoặc có thể xảy ra, KTV và công ty kiểm toán phải cân nhắc tất cả các tình huống xem cầnthông báo cho cấp nào Trường hợp có gian lận, KTV phải đánh giá khả năng gian lận nàyliên quan đến cấp quản lý nào Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, KTV và công

ty kiểm toán phải thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của những người có dính líu đếngian lận đó Khi nghi ngờ gian lận có liên quan đến người lãnh đạo cao nhất trong đơn vịđược kiểm toán thì thông thường KTV và công ty kiểm toán phải tham khảo ý kiến củachuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành

- Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán: Nếu KTV kết luận rằng có gianlận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận hoặc sai sótnày không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo tàichính, thì KTV và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiếnkhông chấp nhận

Trường hợp có gian lận hoặc sai sót có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng KTV và công ty kiểm toán vẫn phải chỉ rõ ra trong Báo cáo kiểm toán

Nếu đơn vị không cho phép KTV thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thíchhợp để đánh giá gian lận hoặc sai sót đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh hưởng trọng yếuđến báo cáo tài chính thì KTV và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từngphần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn

Nếu không thể xác định được đầy đủ gian lận hoặc sai sót đã xảy ra do hạn chếkhách quan từ bên ngoài hoặc do chủ quan trong đơn vị được kiểm toán thì KTV và công

ty kiểm toán phải xét tới ảnh hưởng của gian lận hoặc sai sót này tới Báo cáo kiểm toán

- Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan:

KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin, số liệu của kháchhàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định củapháp luật, KTV phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có

liên quan Trường hợp này, KTV và công ty kiểm toán được phép trao đổi trước vớichuyên gia tư vấn pháp luật.

KTV và công ty kiểm toán được phép chấm dứt hợp đồng kiểm toán khi xét thấy đơn

vị được kiểm toán không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với gian lận mà KTV cho làcần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả các gian lận không ảnh hưởng trọng yếu đến báocáo tài chính

Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm toán, nếu KTV khác được thay thế yêu cầucung cấp thông tin về khách hàng thì KTV hiện tại phải thông báo rõ lý do chuyên môndẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng KTV hiện tại có thể thảo luận và thông báo vớiKTV khác được thay thế về các thông tin của khách hàng phù hợp với luật pháp, yêu cầu

về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm vi cho phép của khách hàng Nếukhách hàng không cho phép thảo luận về công việc của họ thì KTV hiện tại cũng phảithông báo về việc không cho phép này cho KTV được thay thế

1.2.4 Trọng yếu và rủi ro

a Trọng yếu

Trọng yếu là khái niệm dùng để chỉ tầm cỡ, bản chất của 1 sai phạm về thông tin tàichính mà trong bối cảnh cụ thể, có thể làm ảnh hưởng đến sự xét đoán của một người bìnhthường khi dựa vào các thông tin tài chính này

Trọng yếu là khái niệm quan trọng để hạn chế sự kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp

vụ, vì như thế cuộc kiểm tra sẽ hết sức nặng nề và tốn kém KTV chỉ cần thiết kế và thựchiện các thủ tục kiểm toán để phát hiện những gian lận và sai sót quan trọng trong báo cáotài chính nhằm giảm mục tiêu trung thực, hợp lý chứ không phải chính xác tuyệt đối.Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tínhchính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng báo cáo tàichính Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hay của saisót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chiacắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có Tính trọng yếu của thông tin phảixem xét cả trên phương diện định lượng và định tính

là công việc xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên

Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định mức trọng yếu có thể chấpnhận được để làm tiêu chuẩn phát hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lượng Tuynhiên, để đánh giá những sai sót được coi là trọng yếu, kiểm toán viên còn phải xem xét cảhai mặt định lượng và định tính của sai sót Ví dụ: Việc không chấp hành chế độ kế toánhiện hành có thể được coi là sai sót trọng yếu nếu dẫn đến việc trình bày sai các chỉ tiêutrên báo cáo tài chính làm cho người sử dụng thông tin tài chính hiểu sai bản chất của vấnđề; hoặc trong báo cáo tài chính không thuyết minh những vấn đề có liên quan đến hoạtđộng không liên tục của doanh nghiệp

Kiểm toán viên cần xét tới khả năng có nhiều sai sót là tương đối nhỏ nhưng tổnghợp lại có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, như: một sai sót trong thủ tục hạch

toán cuối tháng có thể trở thành một sai sót trọng yếu, tiềm tàng nếu như sai sót đó cứ tiếptục tái diễn vào mỗi tháng.

Kiểm toán viên cần xem xét tính trọng yếu trên cả phương diện mức độ sai sót tổngthể của báo cáo tài chính trong mối quan hệ với mức độ sai sót chi tiết của số dư các tàikhoản, của các giao dịch và các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính Tính trọng yếucũng có thể chịu ảnh hưởng của các nhân tố khác như các quy định pháp lý hoặc các vấn

đề liên quan đến các khoản mục khác nhau của báo cáo tài chính và mối liên hệ giữa cáckhoản mục đó Quá trình xem xét có thể phát hiện ra nhiều mức trọng yếu khác nhau tuỳtheo tính chất của các vấn đề được đặt ra trong báo cáo tài chính được kiểm toán

Khi xét đoán tính trọng yếu, kiểm toán viên phải dựa trên 2 yếu tố sau:

- Yếu tố định lượng:

Quy mô sai sót là nhân tố quan trọng để xem xét các sai sót có trọng yếu hay

không trọng yếu Khi xét đoán kiểm toán viên phải xem xét tính trọng yếu về quy mô, sốlượng, số tiền của các gian lận sai sót

Khi kiểm toán BCTC, để xem xét toàn bộ BCTC, kiểm toán viên phải xem xét từngkhoản mục, từng chỉ tiêu trên báo cáo tài chính Việc ước lượng sơ bộ về tính trọng yếucủa toàn bộ BCTC và sau đó phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phậncủa BCTC là công việc mang nặng tính chủ quan nó phụ thuộc vào trình độ, kinh nghiệmcủa kiểm toán viên, tính chủ quan của từng khoản mục, chi phí kiểm toán cho từng khoảnmục trên BCTC và kết quả của các cuộc kiểm toán trước đó

Ví dụ: Khi kiểm toán báo cáo tài chính: Bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinhdoanh, kiểm toán viên ước lượng 1 tỷ lệ sai sót để xét đoán tính trọng yếu:

Với báo cáo kết quả kinh doanh, ước lượng sai sót: Sai sót < 5% là không trọngyếu, sai sót >10% là rất trọng yếu, sai sót > 5% và < 10% thì phải xét đoán

Với bảng cân đối kế toán, chỉ tiêu “tổng tài sản”, kiểm toán viên ước lượng sai sót:Sai sót < 5% là không trọng yếu, sai sót >15% là rất trọng yếu, sai sót > 5% và < 15% thìphải xét đoán

Một sai số có quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với công ty nhỏ, nhưng cóthể lại là không trọng yếu ở một công ty lớn Quan điểm chỉ đạo đối với kiểm toán viên khixem xét (xét đoán) ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là: sai sót về tổng lợi nhuận thuầntrước thuế là cơ sở quan trọng nhất để quyết định cái gì là trọng yếu, bởi nó được xem nhưmột khoản mục then chốt nhất đối với người sử dụng Các sai sót về Tài sản ngắn hạntrong Tổng tài sản; nợ phải trả ngắn, vốn cổ đông, …cũng là cơ sở quan trọng khi xét đoántính trọng yếu

- Yếu tố định tính

Kế hoạch kiểm toán được lập ra để tìm ra các sai sót nghiêm trọng về mặt địnhlượng, nhưng trên thực tế kiểm toán viên phải xét đoán và đánh giá cả về trị giá (số lượng)

và bản chất (chất lượng) của bất cứ sai sót nào phát hiện ra

- Một sai sót luôn luôn được coi là trọng yếu bất chấp về số lượng, qui mô, tức chỉxét bản chất VD : ở Anh không chấp nhận báo cáo thu nhập của ban giám đốc có sai số

- Đối với những sai sót có tính quy tắc thì phải được coi là quan trọng trọng yếu hơn

là sai sót vô tình trên cùng một số tiền Quan điểm chỉ đạo đối với kiểm toán viên khi xemxét (xét đoán) ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là:

- Các sai sót lên quan đến quy tắc được xem là trọng yếu hơn những sai sót vô tình

có cùng một số tiền, vì chúng ảnh hưởng đến sự trung thực và độ tin cậy của thông tin

- Những sai sót có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận hoặc chiều hướng phát triển củalợi nhuận phải được coi là trọng yếu

Các bước xét đoán tính trọng yếu

Bước 1 Ước lượng sơ bộ ban đầu về tính trọng yếu của gian lận, sai sót (Planned Materiality - PM) Ở bước này, KTV xác định một ngưỡng mà nếu có sai phạm về nội

dung và mức độ ở ngưỡng đó thì vẫn có thể chấp nhận được Nói cách khác, ước lượngban đầu về tính trọng yếu là ước lượng tối đa mà kiểm toán viên tin tưởng rằng, ở mức độ

đó các BCTC có thể bị sai, nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quan điểm và các quyếtđịnh của những người sử dụng thông tin

Bước 2 Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Ở bước

này, KTV xây dựng mức độ trọng yếu cho từng bộ phận, khoản mục, gọi là TE (TolerableError) Cơ sở chủ yếu để phân bổ bao gồm có: Tính chất quan trọng của từng khoản mụctrên BCTC và kinh nghiệm của kiểm toán viên về sai sót của các khoản mục

Bước 3 Ước tính tổng số sai sót trong từng khoản mục bằng cách chọn một số mẫutrong từng khoản mục để kiểm toán sau đó ước tính sai sót cho khoản mục đó Sai sót nàygọi là sai sót dự kiến PE (projected error)

Bước 4 Ước tính sai số kết hợp của toàn báo cáo tài chính (SSKH)

Trên cơ sở sai sót dự kiến của từng khoản mục, bộ phận, KTV tổng hợp sai sót dựkiến của tất cả các khoản mục trên BCTC, so sánh với ước lượng sơ bộ ban đầu và đưa rakết luận

Trọng yếu là khái niệm tương đối, việc xét đoán và ước lượng sơ bộ về tính trọng yếu

là công việc xét đoán nghề nghiệp mang tính chủ quan của kiểm toán viên Do vậy kiểmtoán viên không được tuỳ tiện khi đưa ra các kết luận về tính trọng yếu và công ty kiểmtoán cần đưa ra các quy định có tính nguyên tắc về tính trọng yếu để thống nhất chỉ đạokiểm toán viên và khách hàng của họ

Việc xem xét tính trọng yếu giúp cho KTV xác định nội dung, thời gian và phạm vicủa các phương pháp kiểm toán, xác định được mức độ trung thực và hợp lý của các thôngtin trong báo cáo tài chính Nếu KTV xác định có sai phạm trọng yếu thì thông báo và đềnghị khách hàng sửa lại, nhưng nếu khách hàng từ chối sửa lại thì KTV có thể phát hànhbáo cáo kiểm toán dạng “trái ngược”

b Rủi ro kiểm toán

Rủi ro kiểm toán là loại rủi ro khi KTV đưa ra các ý kiến nhận xét không thích hợp vềbáo cáo tài chính nghĩa là trong báo cáo tài chính còn tồn tại những sai sót và gian lậnnghiêm trọng mà KTV không phát hiện hoặc ngược lại Nói cách khác, KTV phát hànhbáo cáo kiểm toán không chuẩn xác, không thích hợp về tình hình tài chính của đơn vịđược kiểm toán

Rủi ro kiểm toán được KTV xem xét trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV dựkiến các trường hợp rủi ro, trình tự, thủ pháp kiểm toán để nhằm phát hiện những sai lầmnghiêm trọng của báo cáo tài chính Nếu để rủi ro kiểm toán xảy ra, thì cũng phải ở mức độchấp nhận được KTV tiến hành phân loại các rủi ro, xem xét mối quan hệ tác động giữacác loại rủi ro đến khối lượng công việc kiểm toán Các loại rủi ro có thể có là:

- Rủi ro tiềm tàng: là khả năng trong báo cáo tài chính có những sai sót nghiêm trọnghay những điều không bình thường trước khi xem xét tính hiệu lực của hệ thống kiểm soátnội bộ

- Rủi ro kiểm soát: là các khả năng mà hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khôngphát hiện và ngăn chặn được các gian lận và các sai sót Việc đánh giá rủi ro kiểm soát,giúp KTV đánh giá tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc phát hiện vàngăn chặn các gian lận và sai sót quan trọng trong báo cáo tài chính.

- Rủi ro phát hiện: là các khả năng mà các bước kiểm toán không phát hiện được cácsai sót nghiêm trọng hiện có trong các số dư tài khoản hoặc các loại nghiệp vụ Mức độ rủi

ro phát hiện tỷ lệ nghịch với phạm vi kiểm toán và phương pháp kiểm toán áp dụng trongquá trình kiểm toán Nghĩa là phạm vi kiểm toán càng rộng, phương pháp kiểm toán càngthích hợp và chặt chẽ, thì mức độ rủi ro phát hiện càng thấp và ngược lại Ngoại trừ, KTV

áp dụng phương pháp kiểm toán không phù hợp, áp dụng sai phương pháp Một số rủi rophát hiện vẫn thường xảy ra ngay cả khi kiểm tra 100% số dư tài khoản hoặc các loạinghiệp vụ

Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát tồn tại độc lập với các thông tin tài chính, nằmtrong chức năng hoạt động kinh doanh và môi trường quản lý của doanh nghiệp nên nằmngoài phạm vị kiểm toán Nhưng nếu kiểm toán viên đánh giá đúng các loại rủi ro này sẽgiúp hạn chế rủi ro phát hiện tới mức có thể chấp nhận được

RR kiểm toán = RR tiềm tàng * RR kiểm soát * RR phát hiệnMối quan hệ giữa RR tiềm tàng, RR kiểm soát với RR phát hiện là quan hệ tỷ lệnghịch, có thể nhìn nhận qua ma trận rủi ro như sau:

Mục tiêu của thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm soát là khác nhau, nhưng kếtquả thu được từ hai loại thử nghiệm này có thể bổ sung cho nhau trong việc thực hiện đánhgiá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Ví dụ: Những sai sót phát hiện được trong thửnghiệm cơ bản có thể buộc KTV phải xem xét lại đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát.Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát dù được đánh giá ở mức độ thấp nhất thì kiểmtoán viên vẫn phải thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các loại nghiệp vụ và số dư các tàikhoản trọng yếu

Đánh giá của KTV về các loại rủi ro có thể thay đổi trong quá trình thực hiện kiểmtoán Ví dụ: khi thực hiện các thử nghiệm cơ bản, nếu phát hiện thêm những thông tin khácbiệt lớn so với thông tin ban đầu thì kiểm toán viên phải thay đổi kế hoạch thực hiện thửnghiệm cơ bản cho phù hợp với việc đánh giá lại rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát được đánh giá càng cao thì kiểm toán viên càngphải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản Khi kiểm toán viênxác định rằng không thể giảm rủi ro phát hiện liên quan đến cơ sở dẫn liệu của báo cáo tàichính, đến số dư tài khoản hoặc các nghiệp vụ trọng yếu đến mức có thể chấp nhận đượcthì kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối.

c Quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán là quan hệ tỷ lệ nghịch Nghĩa là, mứctrọng yếu có thể chấp nhận được mà tăng lên thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống và ngượclại KTV cần xem xét mối quan hệ này để xác định nội dung, phạm vi và thời gian cho cácthủ tục kiểm toán

Khái niệm trọng yếu và rủi ro kiểm toán được xem xét cả ở mức độ toàn bộ báocáo tài chính và ở từng khoản mục của báo cáo tài chính

- Ở mức độ toàn bộ báo cáo tài chính: tính trọng yếu được KTV vận dụng vào việcxem xét các khoản mục, để lựa chọn khoản mục kiểm tra

- Ở mức độ từng khoản mục: tính trọng yếu là cơ sở để phân phối mức trọng yếu chotừng khoản mục của báo cáo tài chính, xác định đối tượng chi tiết của khoản mục cần kiểmtra và các thủ tục kiểm toán thích hợp

Rủi ro kiểm toán ở mức độ toàn bộ báo cáo tài chính vận dụng vào việc xây dựng kếhoạch chiến lược về kiểm toán, xác định thời gian, chi phí cho cuộc kiểm toán, đánh giá rủi

ro và trọng yếu cho từng khoản mục Ở mức độ từng khoản mục KTV xác định mức độ rủi

ro phát hiện, thích hợp để thiết kế thủ tục kiểm toán

1.2.5 Bằng chứng kiểm toán

a Khái niệm

Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập

được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thànhnên ý kiến của mình

Bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính

và các tài liệu, thông tin từ những nguồn khác

b Các loại bằng chứng kiểm toán

Phân loại theo nguồn gốc

- Bằng chứng do KTV khai thác và phát hiện bằng cách: kiểm kê tài sản thực tế, tínhtoán lại các bảng biểu, quan sát hoạt động của HTKSNB của doanh nghiệp

- Bằng chứng do doanh nghiệp cung cấp từ các nguồn: chứng từ, tài liệu, ghi chép kếtoán, giải trình của nhà quản lý

- Bằng chứng do bên thứ ba cung cấp như hoá đơn, xác nhận công nợ,

Phân loại theo hình thái

- Bằng chứng vật chất: biên bản kiểm kê hàng tồn kho, kiểm kê quĩ tiền mặt, chứngkhoán, Thu được qua thanh tra hoặc kiểm kê tài sản Có độ tin cậy cao vì thu được quakiểm tra trực tiếp để xác minh tài sản có thực không

- Bằng chứng tài liệu: thu được qua cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quantheo yêu cầu của Kiểm toán viên Gồm: ghi chép kế toán của doanh nghiệp, chứng từ, tài

liệu do đối tượng bên ngoài doanh nghiệp cung cấp, tài liệu tính toán lại của Kiểm toánviên, văn bản làm việc với thuế, ngân hàng, kế hoạch, dự toán đã được duyệt

- Bằng chứng thu thập qua phỏng vấn, ghi chép của Kiểm toán viên

c Yêu cầu của bằng chứng

(1) Tính thích hợp (chất lượng)

Bằng chứng thích hợp thể hiện chất lượng hoặc mức độ đáng tin cậy của bằng chứng.Bằng chứng có chất lượng nếu có các đặc điểm:

- Thích đáng: phù hợp với mục tiêu kiểm toán đã xác định

- Nguồn gốc: từ ngoài tin cậy hơn

- Mức độ khách quan: bằng chứng khách quan đáng tin cậy hơn bằng chứng chỉ có sựphân tích, phán xét

- Do kiểm toán viên thu thập

- Thu nhận trong doanh nghiệp có HTKSNB hiệu quả

- Do cá nhân có đủ trình độ chuyên môn cung cấp

Các nhân tố ảnh hưởng đến việc xét đoán tính đầy đủ:

- Sự có hiệu lực của bằng chứng : độ tin cậy của bằng chứng cao thì số lượng ít

- Tính trọng yếu: tính trọng yếu lớn thì phải quan tâm nhiều hơn và thu thập nhiềubằng chứng hơn

- Mức rủi ro kiểm toán: Bộ phận nào có mức rủi ro cao thì số lượng bằng chứng kiểmtoán càng phải tăng lên

Theo chuẩn mực kiểm toán 500: Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ các bằng chứng

kiểm toán thích hợp cho mỗi loại ý kiến của mình Sự "đầy đủ" và tính "thích hợp" luôn điliền với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thủ tụcthử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản “Đầy đủ” là tiêu chuẩn thể hiện về số lượngbằng chứng kiểm toán; “Thích hợp” là tiêu chuẩn thể hiện chất lượng, độ tin cậy của bằngchứng kiểm toán Thông thường kiểm toán viên dựa trên các bằng chứng mang tính xétđoán và thuyết phục nhiều hơn là tính khẳng định chắc chắn Bằng chứng kiểm toánthường thu được từ nhiều nguồn, nhiều dạng khác nhau để làm căn cứ cho cùng một cơ sởdẫn liệu

Trong quá trình hình thành ý kiến của mình, kiểm toán viên không nhất thiết phảikiểm tra tất cả các thông tin có sẵn Kiểm toán viên được phép đưa ra kết luận về số dư tàikhoản, các nghiệp vụ kinh tế hoặc hệ thống kiểm soát nội bộ trên cơ sở kiểm tra chọn mẫutheo phương pháp thống kê hoặc theo xét đoán cá nhân

Đánh giá của kiểm toán viên về sự đầy đủ và tính thích hợp của bằng chứng kiểmtoán chủ yếu phụ thuộc vào:

- Tính chất, nội dung và mức độ rủi ro tiềm tàng của toàn bộ báo cáo tài chính, từng

số dư tài khoản hoặc từng loại nghiệp vụ;

- Hệ thống kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ và sự đánh giá về rủi ro kiểm soát;

- Tính trọng yếu của khoản mục được kiểm tra;

- Kinh nghiệm từ các lần kiểm toán trước;

- Kết quả các thủ tục kiểm toán, kể cả các sai sót hoặc gian lận đã được phát hiện;

- Nguồn gốc, độ tin cậy của các tài liệu, thông tin.

Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên phảixem xét sự đầy đủ và tính thích hợp của các bằng chứng làm cơ sở cho việc đánh giá củamình về rủi ro kiểm soát

Kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng kiểm toán từ hệ thống kế toán và hệ thốngkiểm soát nội bộ về các phương diện:

Thiết kế: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế sao cho có khả

năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai sót trọng yếu;

Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại và hoạt động một cách

hữu hiệu trong suốt thời kỳ xem xét

Khi thu thập bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản, KTV phải xem xét sựđầy đủ và tính thích hợp của các bằng chứng từ các thử nghiệm cơ bản kết hợp với cácbằng chứng thu được từ thử nghiệm kiểm soát nhằm khẳng định cơ sở dẫn liệu của BCTC

d Các phương pháp thu thập bằng chứng

Kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán bằng các phương pháp sau: kiểm tra,quan sát, điều tra, xác nhận, tính toán và quy trình phân tích Việc thực hiện các phươngpháp này một phần tuỳ thuộc vào thời gian thu thập được bằng chứng kiểm toán

Kiểm tra: Là việc soát xét chứng từ, sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu có

liên quan hoặc việc kiểm tra các tài sản hữu hình Việc kiểm tra nói trên cung cấp bằngchứng có độ tin cậy cao hay thấp tuỳ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng

và tuỳ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu đó.Bốn nhóm tài liệu chủ yếu sau đây cung cấp cho kiểm toán viên các bằng chứng với độ tincậy khác nhau:

- Tài liệu do bên thứ ba lập và lưu giữ;

- Tài liệu do bên thứ ba lập và đơn vị được kiểm toán lưu giữ;

- Tài liệu do đơn vị được kiểm toán lập và bên thứ ba lưu giữ;

- Tài liệu do đơn vị được kiểm toán lập và lưu giữ.

Việc kiểm tra tài sản hữu hình cung cấp bằng chứng tin cậy về tính hiện hữu của tàisản, nhưng không hẳn là bằng chứng đủ tin cậy về quyền sở hữu và giá trị của tài sản đó

Quan sát: Là việc theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người

khác thực hiện (Ví dụ: Kiểm toán viên quan sát việc kiểm kê thực tế hoặc quan sát các thủtục kiểm soát do đơn vị tiến hành )

Điều tra: Là việc tìm kiếm thông tin từ những người có hiểu biết ở bên trong hoặc

bên ngoài đơn vị Điều tra được thực hiện bằng việc chính thức gửi văn bản, phỏng vấnhoặc trao đổi kết quả điều tra, sẽ cung cấp cho kiểm toán viên những thông tin chưa có,hoặc những thông tin bổ sung để củng cố các bằng chứng đã có

Xác nhận: Là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minh lại những

thông tin đã có trong các tài liệu kế toán (Ví dụ: Kiểm toán viên yêu cầu đơn vị gửi thư chokhách hàng xác nhận trực tiếp đối với số dư các khoản phải thu của khách hàng )

Tính toán: Là việc kiểm tra tính chính xác về mặt toán học của số liệu trên chứng từ,

sổ kế toán, báo cáo tài chính và các tài liệu liên quan khác hay việc thực hiện các tính toánđộc lập của kiểm toán viên

Phân tích: Là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm

ra những xu hướng, biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tinliên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến

e Xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán

Xét đoán và sử dụng bằng chứng kiểm toán là công việc biểu hiện trình độ nghiệp vụ,năng lực nghề nghiệp của Kiểm toán viên IFAS có 5 căn cứ để xét đoán:

Bằng chứng ghi thành văn bản giá trị hơn bằng miệng Bằng chứng nguyên bản giá trịhơn sao chụp

Bằng chứng thu thập từ các nguồn độc lập bên ngoài giá trị hơn thu thập tại doanhnghiệp được kiểm toán

Bằng chứng do KTV tự phân tích, tính toán tin cậy hơn do người khác cung cấp.Khi nhiều nguồn thông tin cùng chứng minh cho một nhận định thì bằng chứng có giátrị và tin cậy hơn một thông tin đơn lẻ

Khi Kiểm toán viên cảm nhận được tính trung thực của các nhà quản lý doanhnghiệp, trình độ thành thục của cán bộ kế toán thì việc xét đoán bằng chứng tích cực sẽ dễdàng hơn bằng chứng tiêu cực và ngược lại Nếu bằng chứng chưa thật tin cậy thì khôngđược sử dụng vì sẽ rút ra kết luận sai lầm

Theo chuẩn mực kiểm toán số 500:

Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán phụ thuộc vào nguồn gốc (ở bên trong hay ởbên ngoài); hình thức (hình ảnh, tài liệu, hoặc lời nói) và từng trường hợp cụ thể Việcđánh giá độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán dựa trên các nguyên tắc sau đây:

- Bằng chứng có nguồn gốc từ bên ngoài đơn vị đáng tin cậy hơn bằng chứng có

nguồn gốc từ bên trong;

- Bằng chứng có nguồn gốc từ bên trong đơn vị có độ tin cậy cao hơn khi hệ thống

kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả;

- Bằng chứng do kiểm toán viên tự thu thập có độ tin cậy cao hơn bằng chứng do đơn

vị cung cấp;

- Bằng chứng dưới dạng văn bản, hình ảnh đáng tin cậy hơn bằng chứng qua lời nói.

Mức độ tin cậy các loại bằng chứng của VACO được sắp xếp theo thứ tự như sau:1.Bằng chứng hiện vật

từ những bằng chứng riêng rẽ Ngược lại, trường hợp bằng chứng có từ nguồn này mâu

thuẫn với bằng chứng có từ nguồn khác, thì kiểm toán viên phải xác định những thủ tụckiểm tra bổ sung cần thiết để giải quyết mâu thuẫn trên.

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét mối quan hệ giữa chi phí choviệc thu thập bằng chứng kiểm toán với lợi ích của các thông tin đó Khó khăn và chí phíphát sinh để thu thập bằng chứng không phải là lý do để bỏ qua một số thủ tục kiểm toáncần thiết

Khi có nghi ngờ liên quan đến cơ sở dẫn liệu có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáotài chính, kiểm toán viên phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán để loại trừ sự nghi ngờ

đó Nếu không thể thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp, kiểm toán viên sẽ phải đưa ra ýkiến chấp nhận từng phần, hoặc ý kiến không thể đưa ra ý kiến

1.2.6 Chuẩn mực kiểm toán

a Khái niệm và sự cần thiết của chuẩn mực kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán được hiểu là các quy định về những nguyên tắc, thủ tục cơ bản

và những hướng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, thủ tục cơ bản đó trong quá trìnhkiểm toán

Với cách hiểu như vậy, chuẩn mực kiểm toán trước hết là những nguyên tắc và chỉdẫn cho người kiểm toán tổ chức cuộc kiểm toán đạt chất lượng và hiệu quả Trước hết,chuẩn mực kiểm toán vừa có tính bắt buộc vừa có tính hỗ trợ, hướng dẫn cho các KTV.Thứ hai, chuẩn mực kiểm toán được các tổ chức kiểm toán và các tổ chức khác sử dụnglàm thước đo chung để đánh giá chất lượng công việc của KTV đã thực hiện trong quátrình kiểm toán Thứ ba, chuẩn mực kiểm toán còn là căn cứ để các đơn vị được kiểm toán

và những người khác có liên quan phối hợp thực hiện trong quá trình kiểm toán và sử dụngcác kết quả của kiểm toán

Với ý nghĩa như vậy, chuẩn mực kiểm toán không những là cần thiết trong phạm vimỗi quốc gia, cho từng lĩnh vực kiểm toán và cho từng loại tổ chức kiểm toán và các vấn

đề thuộc chuẩn mực kiểm toán cũng trở nên rất cần thiết trên phạm vi quốc tế, đặc biệttrong điều kiện toàn cầu hóa nền kinh tế thế giới hiện nay

b Mối liên hệ giữa chuẩn mực kiểm toán quốc gia và chuẩn mực kiểm toán quốc tế

Ngày nay, hầu hết các quốc gia đều thiết lập cho mình hệ thống chuẩn mực kiểmtoán Bên cạnh đó, ở phạm vi quốc tế cũng đã xuất hiện và tồn tại một hệ thống chuẩn mựckiểm toán quốc tế (ISAs – International Standards on Auditing), đó là do sự đòi hỏi tất yếucủa quá trình toàn cầu hóa nền kinh tế thế giới Cùng với quá trình hình thành và phát triển,các hệ thống chuẩn mực kiểm toán trên đây ngày càng có nhiều mối quan hệ tác động qualại và đa chiều Do những quan niệm, cách thức và trình độ kiểm toán khác nhau nên hệthống chuẩn mực kiểm toán của các quốc gia khác nhau cũng có nội dung và hình thứckhác nhau Để thuận tiện cho việc vận dụng các chuẩn mực kiểm toán khi thực hiện kiểmtoán ở các quốc gia khác nhau, liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC - International Federation

of Accountants) mà trực tiếp là ủy ban thực hành Kiểm toán quốc tế (IAPC), nay là Ủy bansoạn thảo chuẩn mực đảm bảo và kiểm toán quốc tế (IAASB) đã thực hiện việc so sánh,phân biệt sự khác nhau đó và trên cơ sở đó soạn thảo và phát hành hệ thống chuẩn mựckiểm toán quốc tế nhằm đạt được sự chấp nhận chung ở phạm vi quốc tế đối với chuẩnmực kiểm toán Như vậy, chuẩn mực kiểm toán quốc tế được soạn thảo và phát hành trêntrên cơ sở phân tích, tổng hợp, nghiên cứu và làm hài hòa chuẩn mực kiểm toán của cácquốc gia Chuẩn mực kiểm toán quốc tế trở thành căn cứ để các quốc gia hoàn thiện, bổsung các chuẩn mực kiểm toán của mình; tuy nhiên đó là sự tự nguyện chứ không phải làbắt buộc đối với mọi quốc gia Đối với các quốc gia chưa có hệ thống chuẩn mực kiểmtoán thì hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế có thể được sử dụng như một nền tảng để

xây dựng hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc gia mình Việt Nam là một trường hợp nhưvậy.

Hệ thống chuẩn mực kiểm toán của Việt Nam được xây dựng trên cơ sở hệ thốngchuẩn mực kiểm toán quốc tế, phù hợp với điều kiện của Việt Nam Những điều kiện đượcxem xét khi xây dựng hệ thống chuẩn mực này là những điều kiện về kinh tế, chính trị, luậtpháp, văn hóa, tập quán, trình độ của KTV…

c Cấu trúc, nội dung và hình thức pháp lý của hệ thống chuẩn mực kiểm toán

Nhìn chung, ở diện rộng, các hệ thống chuẩn mực về kiểm toán đều có cấu trúc tương

tự nhau, gồm 2 bộ phận riêng biệt nhưng không biệt lập đó là một hệ thống các chuẩn mựcchuyên môn được đặt dưới những quy tắc có tính nghiêm ngặt và tính chuẩn mực cao vềđạo đức nghề nghiệp

Quy tắc về đạo đức nghề nghiệp

Để chỉ đạo chung về phẩm chất đạo đức nghề nghiệp, bao trùm lên hệ thống chuẩnmực kiểm toán là quy tắc về đạo đức nghề nghiệp Quy tắc này bao gồm những nguyên tắc

cơ bản như: chính trực, khách quan, năng lực chuyên môn, tính thận trọng, tính bí mật, tưcách nghề nghiệp và tuân thủ chuẩn mực chuyên môn

Những nguyên tắc này chi phối tất cả mọi người hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán,bao gồm cả kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước, kiểm toán nội bộ và cả những người cótrình độ chuyên môn nhưng không trực tiếp hành nghề kế toán, kiểm toán (những ngườihoạt động trong các lĩnh vực tư vấn, đào tạo…) Tuy nhiên phạm vi và yêu cầu của cácnguyên tắc cũng có sự phân biệt cho bao nhóm khác nhau: nhóm A áp dụng cho tất cả cáckiểm toán viên chuyên nghiệp, nhóm B chỉ áp dụng cho kiểm toán viên hành nghề, nhóm

C áp dụng cho các KTV làm ở các lĩnh vực khác

Những chuẩn mực chuyên môn

Nhìn chung, trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế về kiểm toán BCTC, cácchuẩn mực được chia thành 7 nhóm cho những nội dung khác nhau

Nhóm 1: Những vấn đề giới thiệu chung

Nhóm 2: Những nguyên tắc chung và trách nhiệm

Nhóm 3: Đánh giá rủi ro và những nội dung đối với rủi ro đã được đánh giá

Nhóm 4: Bằng chứng kiểm toán

Nhóm 5: Sử dụng tư liệu của những bên khác

Nhóm 6: Kết luận và báo cáo kiểm toán

Nhóm 7: Các lĩnh vực đặc biệt

Ngoài ra, trong hệ thống này còn có những chuẩn mực cho những lĩnh vực hoạt độngkhác như: Chuẩn mực về soát xét, kiểm tra hạn chế những thông tin tài chính, Chuẩn mực

về những dịch vụ đảm bảo khác, Chuẩn mực về những dịch vụ liên quan

Hình thức pháp lý của chuẩn mực kiểm toán

Tùy theo mỗi quốc gia khác nhau mà trách nhiệm nghiên cứu, ban hành và quản lýchuẩn mực kiểm toán có thể thuộc các tổ chức và cơ quan khác nhau.Có nước, trách nhiệmnày thuộc về tổ chức nghề nghiệp kiểm toán nhưng có nước lại thộc chính phủ do vậy hìnhthức pháp lý của chuẩn mực kiểm toán cũng khác nhau Ở Việt Nam, công việc soạn thảo,công bố và quản lý chuẩn mực kiểm toán hiện nay do Bộ Tài chính chủ trì thực hiện, dovậy các chuẩn mực kiểm toán hiện nay có giá trị pháp lý về mặt nhà nước

1.3 DOANH NGHIỆP KIỂM TOÁN VÀ KIỂM TOÁN VIÊN VIỆT NAM 1.3.1 Doanh nghiệp kiểm toán

Các điều 20,21,22,23,24,25,26 - Nghị định 105/2005/NĐ-CP quy định về doanhnghiệp kiểm toán như sau:

a Doanh nghiệp kiểm toán và chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán

- Doanh nghiệp kiểm toán được thành lập và hoạt động theo quy định của pháp luậttheo các hình thức: Công ty hợp danh, doanh nghiệp tư nhân và doanh nghiệp theo LuậtĐầu tư nước ngoài tại Việt Nam

- Khi thay đổi tên gọi, thay đổi trụ sở, lĩnh vực hành nghề, danh sách kiểm toán viên,thì chậm nhất là 10 ngày sau khi thực hiện việc thay đổi, doanh nghiệp kiểm toán phảithông báo bằng văn bản cho Bộ Tài chính

- Chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán là đơn vị phụ thuộc của doanh nghiệp kiểmtoán, hoạt động theo sự ủy quyền của doanh nghiệp kiểm toán, phù hợp với lĩnh vực hànhnghề ghi trong Giấy đăng ký kinh doanh của doanh nghiệp kiểm toán

- Chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán được thành lập và hoạt động theo quy định củapháp luật về thành lập chi nhánh và người đứng đầu chi nhánh doanh nghiệp kiểm toánphải là kiểm toán viên hành nghề có đủ các tiêu chuẩn và điều kiện theo quy định

- Doanh nghiệp kiểm toán phải chịu trách nhiệm về hoạt động của chi nhánh kiểmtoán do mình thành lập ra

b Các loại dịch vụ cung cấp

Doanh nghiệp kiểm toán được đăng ký thực hiện các dịch vụ kiểm toán sau:

- Kiểm toán báo cáo tài chính;

- Kiểm toán báo cáo tài chính vì mục đích thuế và dịch vụ quyết toán thuế ;

- Kiểm toán hoạt động;

- Kiểm toán tuân thủ;

- Kiểm toán nội bộ;

- Kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư hoàn thành (kể cả BCTC hàng năm);

- Kiểm toán báo cáo quyết toán dự án;

- Kiểm toán thông tin tài chính;

- Kiểm tra thông tin tài chính trên cơ sở các thủ tục thỏa thuận trước

Doanh nghiệp kiểm toán được đăng ký thực hiện các dịch vụ khác sau:

- Tư vấn tài chính

- Tư vấn thuế;

- Tư vần nguồn nhân lực;

- Tư vấn ứng dụng công nghệ thông tin;

- Tư vấn pháp lý;

- Dịch vụ kế toán;

- Dịch vụ bồi dưỡng, cập nhật kiến thức tài chính, kế toán, kiểm toán;

- Các dịch vụ liên quan khác về tài chính, kế toán, thuế theo quy định của pháp luật;

- Dịch vụ soát xét báo cáo tài chính

c Điều kiện thành lập và hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán

Doanh nghiệp kiểm toán chỉ được thành lập khi có ít nhất 3 kiểm toán viên có Chứngchỉ hành nghề kiểm toán, trong đó ít nhất có một trong những người quản lý doanh nghiệpkiểm toán phải là kiểm toán viên có Chứng chỉ hành nghề

Trong thời hạn 30 ngày kể từ ngày được cấp Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh,doanh nghiệp kiểm toán phải thông báo với Bộ Tài chính việc thành lập doanh nghiệpkiểm toán và danh sách kiểm toán viên đăng ký hành nghề tại doanh nghiệp

Trong quá trình hoạt động, doanh nghiệp kiểm toán phải thường xuyên đảm bảo có ítnhất 3 kiểm toán viên hành nghề Sau 6 tháng liên tục doanh nghiệp kiểm toán không đảmbảo điều kiện này thì phải ngừng cung cấp dịch vụ kiểm toán

d Quyền của doanh nghiệp kiểm toán

- Thực hiện các dịch vụ đã được ghi trong Giấy phép đầu tư hoặc Giấy chứng nhậnđăng ký kinh doanh; từ chối thực hiện dịch vụ khi xét thấy không đủ điều kiện và năng lựchoặc vi phạm nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp

- Thuê chuyên gia trong nước và nước ngoài để thực hiện hợp đồng dịch vụ hoặchợp tác kiểm toán với doanh nghiệp kiểm toán khác theo quy định của pháp luật

- Thành lập chi nhánh hoặc đặt cơ sở hoạt động ở nước ngoài theo quy định củapháp luật

- Tham gia các tổ chức nghề nghiệp về kiểm toán; tham gia là thành viên của tổchức kiểm toán quốc tế

- Yêu cầu đơn vị được kiểm toán cung cấp đầy đủ, kịp thời tài liệu kế toán và cáctài liệu, thông tin cần thiết khác có liên quan đến hợp đồng dịch vụ

- Kiểm tra, xác nhận các thông tin kinh tế, tài chính có liên quan đến đơn vị đượckiểm toán ở trong và ở ngoài đơn vị Đề nghị các đơn vị, cá nhân có thẩm quyền giám định

về mặt chuyên môn hoặc làm tư vấn khi cần thiết

e Nghĩa vụ của doanh nghiệp kiểm toán

- Hoạt động theo đúng lĩnh vực hành nghề ghi trong Giấy phép đầu tư hoặc Giấychứng nhận đăng ký kinh doanh

- Thực hiện đúng những nội dung theo hợp đồng đã ký kết với khách hàng

- Bồi thường thiệt hại do lỗi mà kiểm toán viên của chính mình gây ra cho kháchhàng trong khi thực hiện dịch vụ kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác

- Mua bảo hiểm trách nhiệm nghề nghiệp cho kiểm toán viên hoặc trích lập quỹ dựphòng rủi ro nghề nghiệp theo quy định của Bộ Tài chính để tạo nguồn chi trả bồi thườngthiệt hại do lỗi của doanh nghiệp gây ra cho khách hàng Chi phí mua bảo hiểm hoặc tríchlập quỹ dự phòng rủi ro nghề nghiệp được tính vào chi phí kinh doanh theo quy định của

Bộ Tài chính

- Trong quá trình kiểm toán, nếu phát hiện đơn vị được kiểm toán có hiện tượng viphạm pháp luật về tài chính, kế toán thì doanh nghiệp kiểm toán có nghĩa vụ thông báo vớiđơn vị được kiểm toán hoặc ghi ý kiến nhận xét vào báo cáo kiểm toán

- Cung cấp hồ sơ, tài liệu kiểm toán theo yêu cầu bằng văn bản của cơ quan nhànước có thẩm quyền theo quy định của pháp luật

- Thực hiện các nghĩa vụ khác theo quy định của pháp luật về doanh nghiệp

g Trách nhiệm của doanh nghiệp kiểm toán

- Trực tiếp quản lý hoạt động nghề nghiệp của kiểm toỏn viờn đăng ký hành nghềtại doanh nghiệp Chịu trỏch nhiệm dõn sự đối với cỏc hoạt động nghề nghiệp do kiểm toỏnviờn thực hiện liờn quan đến doanh nghiệp kiểm toỏn

- Mọi dịch vụ cung cấp cho khỏch hàng đều phải lập hợp đồng dịch vụ hoặc vănbản cam kết theo quy định của phỏp luật về hợp đồng và theo quy định của chuẩn mựckiểm toỏn

- Thực hiện đầy đủ cỏc điều khoản ghi trong hợp đồng dịch vụ đó ký kết

- Chịu trỏch nhiệm trước phỏp luật, trước khỏch hàng và người sử dụng kết quảkiểm toỏn và cỏc dịch vụ đó cung cấp

- Tự tổ chức kiểm soỏt chất lượng hoạt động và chịu sự kiểm soỏt chất lượng hoạtđộng kiểm toỏn của Bộ Tài chớnh hoặc của tổ chức nghề nghiệp về kiểm toỏn

1.3.2 Kiểm toỏn viờn Việt Nam

Theo Nghị định 105/2004/NĐ-CP ban hành quy định về kiểm toỏn độc lập, được sửađổi bổ sung bởi Nghị định 16/2011/NĐ-CP thỡ KTV hành nghề phải đỏp ứng cỏc tiờuchuẩn, cú quyền, nghĩa vụ như sau:

a, Tiờu chuẩn kiểm toỏn viờn

- Có phẩm chất đạo đức nghề nghiệp, trung thực, liêm khiết, có ý thức chấp hànhpháp luật;

- Cú bằng tốt nghiệp đại học trở lờn chuyờn ngành Kinh tế - Tài chớnh - Ngõn hànghoặc chuyờn ngành Kế toỏn - Kiểm toỏn và thời gian cụng tỏc thực tế về tài chớnh, kế toỏn

từ 5 năm trở lờn hoặc thời gian thực tế làm trợ lý kiểm toỏn ở doanh nghiệp kiểm toỏn từ

04 năm trở lờn tớnh từ năm ghi trờn bằng tốt nghiệp đại học đến năm đăng ký dự thi

- Có khả năng sử dụng ngoại ngữ thông dụng và sử dụng thành thạo máy vi tính;

- Có Chứng chỉ kiểm toán viên do Bộ trởng Bộ Tài chính cấp

b Quyền của kiểm toán viên hành nghề

- Độc lập về chuyên môn nghiệp vụ

- Đợc thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và các dịch vụ của doanh nghiệp kiểmtoán theo quy định

- Yêu cầu đơn vị đợc kiểm toán cung cấp đầy đủ, kịp thời tài liệu kế toán và các tàiliệu, thông tin khác có liên quan đến hợp đồng dịch vụ

- Kiểm tra, xác nhận các thông tin kinh tế, tài chính có liên quan đến đơn vị đợc kiểmtoán ở trong và ngoài đơn vị Đề nghị các đơn vị, cá nhân có thẩm quyền giám định về mặtchuyên môn hoặc làm t vấn khi cần thiết

c Trách nhiệm của kiểm toán viên hành nghề

- Chấp hành các nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập

- Trong quá trình thực hiện dịch vụ, kiểm toán viên không đợc can thiệp vào côngviệc của đơn vị đang đợc kiểm toán

- Ký báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm về hoạt động nghề nghiệp của mình

- Từ chối làm kiểm toán cho khách hàng nếu xét thấy không đủ năng lực chuyênmôn, không đủ điều kiện hoặc khách hàng vi phạm quy định hiện hành

- Thờng xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp Thực hiệnchơng trình cập nhật kiến thức hàng năm theo quy định của Bộ Tài chính

- Các trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật

d Kiểm toán viên hành nghề không đợc thực hiện kiểm toán trong các trờng hợp:

- Không có trong thông báo danh sách kiểm toán viên hành nghề kiểm toán;

- Đang thực hiện công việc ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính, thực hiện kiểm toán nội

bộ hoặc cung cấp dịch vụ định giá tài sản, t vấn quản lý, t vấn tài chính cho đơn vị đợc kiểmtoán hoặc đã thực hiện các công việc trên trong năm trớc;

- Có quan hệ kinh tế - tài chính với đơn vị đợc kiểm toán nh góp vốn, mua cổ phần;

- Có bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột là thành viên trong Ban lãnh đạo hoặc

kế toán trởng của đơn vị đợc kiểm toán;

- Đơn vị đợc kiểm toán có những yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp hoặc trái vớiyêu cầu về chuyên môn, nghiệp vụ kiểm toán hoặc trái với quy định của pháp luật

e Những hành vi nghiêm cấm đối với kiểm toán viên hành nghề

- Mua bất kỳ loại cổ phiếu nào, không phân biệt số lợng là bao nhiêu của đơn vị đợckiểm toán

- Mua trái phiếu hoặc các tài sản khác của đơn vị đợc kiểm toán

- Nhận bất kỳ một khoản tiền hoặc lợi ích vật chất nào từ đơn vị đợc kiểm toán ngoàikhoản phí dịch vụ và chi phí đã thỏa thuận trong hợp đồng, hoặc lợi dụng vị trí kiểm toánviên của mình để thu các lợi ích khác từ đơn vị đợc kiểm toán

- Cho thuê, cho mợn hoặc cho các bên khác sử dụng tên và chứng chỉ kiểm toán viêncủa mình để thực hiện các hoạt động nghề nghiệp

- Làm việc cho từ hai doanh nghiệp kiểm toán trở lên trong cùng một thời gian

- Tiết lộ thông tin về đơn vị đợc kiểm toán mà mình biết đợc trong khi hành nghề, trừtrờng hợp đơn vị đợc kiểm toán đồng ý hoặc pháp luật có quy định khác

- Thực hiện các hành vi khác mà pháp luật về kiểm toán nghiêm cấm

Cõu hỏi ụn tập

1 Phõn tớch sự cần thiết khỏch quan của hoạt động kiểm toỏn?

2 Nờu quan điểm chung nhất về kiểm toỏn và giải thớch cỏc thuật ngữ được sử dụngtrong khỏi niệm vừa nờu

3 Hệ thống kiểm soỏt nội bộ của doanh nghiệp là gỡ? Phõn tớch ảnh hưởng của hệthống tới rủi ro kiểm toỏn?

4 Bằng chứng kiểm toỏn là gỡ? Cỏc loại bằng chứng kiểm toỏn? Yờu cầu về bằngchứng kiểm toỏn? Cỏc phương phỏp thu thập bằng chứng kiểm toỏn?

5 Hóy phõn biệt 3 loại kiểm toỏn: kiểm toỏn độc lập, kiểm toỏn nhà nước, kiểm toỏnnội bộ về cỏc nội dung chủ yếu

6 Hóy phõn biệt 3 loại kiểm toỏn: kiểm toỏn hoạt động, kiểm toỏn tuõn thủ, kiểm toỏnbỏo cỏo tài chớnh về cỏc nội dung chủ yếu

7 Trọng yếu là gỡ? Nguyờn tắc xột đoỏn tớnh trọng yếu?

8 Rủi ro kiểm toỏn là gỡ? Cỏc loại rủi ro trong quỏ trỡnh kiểm toỏn?

9 Phõn biệt gian lận và sai sút Cỏc yếu tố ảnh hưởng đến gian lận và sai sút Nhiệm

vụ của kiểm toỏn viờn đối với gian lận và sai sút

10 Trỡnh bày tiờu chuẩn, trỏch nhiệm và quyền hạn của kiểm toỏn viờn được quy địnhtheo Nghị định 105/2004/NĐ-CP và được sửa đổi bổ sung bởi Nghị định16/2011/NĐ-CP?

Tài liệu tham khảo

(1) TS Giang Thị Xuyến – ThS Đậu Ngọc Chõu, Lý thuyết kiểm toỏn, Nhà xuất bản

Tài chớnh, 2008

(2) TS Nguyễn Viết Lợi, Lý thuyết kiểm toán, Nhà xuất bản Tài chính, 2007

(3) Bộ Tài chính, Hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam,

(4) Nghị định 105/2004/NĐ-CP, Quy định về kiểm toán độc lập, 2005

(5) Nghị định 16/2011/NĐ-CP, Điều chỉnh, bổ sung Nghị định 105/2004/NĐ-CP,

2011

(6) Luật kiểm toán độc lập, 2011

(7) Luật Kiểm toán Nhà nước, 2005

Chương 2

TRÌNH TỰ KIỂM TOÁN

Sau khi học xong chương này, sinh viên mô tả được quy trình của một cuộc kiểm toán bao gồm các bước lập kế hoạch kiểm toán, nội dung thực hiện kiểm toán và cách lập báo cáo kiểm toán, các loại báo cáo kiểm toán.

2.1 LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên, cần thiết cho mọi cuộc kiểm toán Nếuthực hiện chu đáo, chuẩn xác sẽ giúp cho thực hiện tốt các giai đoạn sau Kế hoạch được sửdụng trong suốt quá trình kiểm toán

Kế hoạch kiểm toán là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có.Xác định nhu cầu thông qua cụ thể hoá mục tiêu và phạm vi kiểm toán từ đó xác định thờigian kiểm toán Xác định người cần tham gia: về tổng thể phải tương xứng với qui môkiểm toán, về cơ cấu phải thích ứng với từng công việc cụ thể Như vậy, xây dựng kế

hoạch là xác định cụ thể số lượng, cơ cấu, chất lượng về người và phương tiện tương ứngvới khối lượng nhiệm vụ kiểm toán.

Ý nghĩa của kế hoạch:

- Giúp kiểm toán viên thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị cho các tìnhhuống khác nhau nên hạn chế sai sót và giữ được uy tín với khách hàng

- Kiểm soát, đánh giá được chất lượng công việc kiểm toán

-Tạo sự phối hợp có hiệu quả giữa các kiểm toán viên, với các bộ phận có liên quan.Duy trì tốt quan hệ giữa công ty kiểm toán với khách hàng

Phạm vi kế hoạch kiểm toán tuỳ thuộc tầm cỡ, mức độ phức tạp của cuộc kiểm toán,kinh nghiệm kiểm toán lần trước của kiểm toán viên, hiểu biết của KTV về khách hàng Sau khi nhận được công văn mời kiểm toán, tổ chức kiểm toán gửi công văn chấpnhận kiểm toán và các kiểm toán viên được cử đến tác nghiệp cần lập kế hoạch kiểm toántheo trình tự: Lập kế hoạch chiến lược  Lập kế hoạch chi tiết  Soạn thảo chương trìnhkiểm toán

2.1.1 Lập kế hoạch chiến lược

Kế hoạch chiến lược là kế hoạch được lập để xác định và đưa ra kế hoạch sơ khởicho các bộ phận được kiểm toán chưa lập kế hoạch cụ thể cho từng bộ phận Việc lập kếhoạch chiến lược bắt đầu từ khi nhận được thư hoặc công văn yêu cầu được kiểm toán củakhách hàng gửi đến và sự chấp nhận của công ty kiểm toán Để lập được kế hoạch chiếnlược trước hết kiểm toán viên được cử tham gia cuộc kiểm toán phải tiến hành tìm hiểu vềđơn vị khách hàng về các nội dung sau:

- Mục đích và phạm vi kiểm toán: Kiểm toán phục vụ ai? đối tượng cần kiểm toán làmột năm tài chính hay nhiều năm tài chính… Kiểm toán toàn diện hay chỉ một số lĩnh vựcchuyên biệt?

- Đặc điểm và tình hình hoạt động của đơn vị, việc này giúp kiểm toán viên xem xétquá trình thành lập, tình hình tổ chức quản lý kinh doanh, mối quan hệ của khách hàng,loại hình hoạt động, loại hình kinh tê, chính trị, xã hội ảnh hưởng đến khách hàng…

- Xem xét tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ qua các nội dung:

+ Tổ chức quản lý kinh doanh, trình độ năng lực của các bộ phận điều hành chính + Tổ chức bộ máy kế toán và công tác kế toán, tài chính, thống kê, chất lượng côngviệc kế toán

+ Tổ chức công tác kiểm tra nội bộ, tổ chức phân công giám sát trong sản xuất, quản

lý kinh doanh…

Các phương pháp tìm hiểu khách hàng bao gồm:

- Thu thập và nghiên cứu tài liệu về hoạt động của đơn vị thông qua:

+ Báo cáo tài chính của năm kiểm toán và một số năm trước

+ Các báo cáo kiểm toán, kiểm tra, thanh tra của năm nay và các năm trước (nếu có).+ Biên bản hội nghị công nhân, viên chức hay các cổ đông, biên bản họp HĐQT…+ Xem xét giấy phép thành lập, điều lệ hoạt động và quy chế hoạt động của công ty.+ Xem xét các hợp đồng kinh tế hay các văn bản thỏa thuận về hợp đồng kinh tế

+ Xem xét, nghiên cứu chính sách, chế độ của nhà nước, của ngành có liên quan đếnhoạt động của đơn vị.

+ Xem xét các quy định của nội bộ

- Tiếp xúc, phỏng vấn với đơn vị được kiểm toán và người thứ ba

- Quan sát tại chỗ để thu nhận được nhiều thông tin về thực tế hoạt động của đơn vịđược kiểm toán

- Sử dụng các phương pháp phân tích, so sánh giữa các khoản mục trên BCTC, sosánh giữa các thời kỳ trên báo cáo tài chính hoặc tài liệu thống kê, kế hoạch của đơn vị

Nội dung của kế hoạch chiến lược bao gồm:

(1) Kế hoạch kiểm toán tổng quát

Sau khi tìm hiểu đơn vị khách hàng, kiểm toán viên sẽ đánh giá tổng thể hoạt độngcủa đơn vị, phân tích và đưa ra kế hoạch kiểm toán tổng quát Trong đó cần trình bàynhững vấn đề cơ bản sau:

- Mô tả đặc điểm đơn vị được kiểm toán

- Mục đích kiểm toán

- Nội dung và phạm vi của kiểm toán

- Thời gian và trình tự tiến hành

- Các công việc giao cho nhân viên của đơn vị được kiểm toán thực hiện

- Yêu cầu nhân lực cho cuộc kiểm toán

- Thời hạn hoàn thành các bộ phận chính của cuộc kiểm toán

- Những vấn đề phải giải quyết trong quá trình kiểm toán

- Đánh giá ban đầu về mức độ trọng yếu và rủi ro của cuộc kiểm toán

(2) Xây dựng kế hoạch sơ khởi cho các khoản mục được kiểm toán bằng cách phântích báo cáo TC theo các khoản mục cần kiểm toán, đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểmtoán theo từng khoản mục để xác định phương pháp kiểm toán cần áp dụng, xem xét tínhtrọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán ở từng khoản mục nhằm xác định phương hướng ápdụng các biện pháp kỹ thuật cho mỗi khoản mục được kiểm toán

(3) Ký kết hợp đồng kiểm toán Hợp đồng kiểm toán là căn cứ pháp lý thỏa thuận, nộidung, yêu cầu, các điều kiện thực thi kiểm toán giữa khách hàng và công ty kiểm toán

2.1.2 Lập kế hoạch chi tiết

Xem xét các vấn đề có liên quan đến xây dựng kế

hoạch chi tiết

Thu thập thêm thông tin cho kiểm toán

Xem xét các quyết định về kế hoạch có thích đáng

không

Tham khảo ý kiến của chủ doanh nghiệp và người phụ trách kiểm toán Không

Lựa chọn trình tự kiểm toán

Sơ đồ 2.1 Trình tự lập kế hoạch kiểm toán chi tiết

Kế hoạch kiểm toán chi tiết là dự kiến chi tiết, tỉ mỉ những công việc để tiến hànhkiểm toán từng bộ phận, từng khoản mục, hay từng phần hành công việc của cuộc kiểmtoán hoặc kế hoạch những công việc cần phải tiến hành của từng thời kỳ

Nội dung kế hoạch chi tiết gồm:

- Những công việc cụ thể phải làm, các phương pháp kiểm toán phải thực hiện

- Trình tự thực hiện từng công việc, tổng quĩ thời gian cần thiết và thời hạn hoànthành từng công việc

- Dự trù kinh phí cho kiểm toán

2.1.3 Soạn thảo chương trình kiểm toán

Soạn thảo chương trình kiểm toán là việc dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán

sẽ tiến hành, gồm: các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện cho từng khoản mục trên báo cáo tàichính, thời gian ước tính phải hoàn thành cho mỗi thủ tục, phân công cụ thể từng kiểm toánviên thực hiện từng thủ tục, dự kiến tài liệu, hồ sơ liên quan cần sử dụng

Soạn thảo chương trình kiểm toán giúp kiểm toán viên thực hiện tốt công việc củamình, không bỏ sót thủ tục nào, các kiểm toán viên có thể phối hợp công việc hiệu quả,nhịp nhàng

Tuy nhiên, chương trình kiểm toán cũng là những dự kiến nên trong quá trình thực thicông việc có thể điều chỉnh chương trình kiểm toán cho thích hợp

Bảng 2.1: Chương trình kiểm toán khoản phải trả Công việc Kiểm

toán viên

Ngày tháng hoàn thành

Hồ sơ kiểm toán liên quan

Thời gian hoàn thành

1 Đánh giá kiểm soát nội bộ và sự chấp hành

các thủ tục kiểm soát nội bộ

2 Xác định phạm vi kiểm toán

3 Phân tích số dư các khoản phải trả bằng cách

so sánh với kỳ trước, bình quân ngành

4 Yêu cầu cung cấp bảng chi tiết số dư các

khoản phải trả

Đánh giá xem sự lựa chọn có thích đáng không

Không

Chủ DN và người phụ trách kiểm toán thông qua

Soạn thảo chương trình kiểm toán cho từng khoản

mục

5 Xem xét thủ tục xác nhận các khoản phải trả

lớn hơn 50 triệu đồng

6 Tìm kiếm các khoản nợ phải trả không được

ghi chép

7 Kết luận về sự đầy đủ, chính xác, hợp lý của

sự trình bày số dư các khoản phải trả vào ngày

31/12

2.2 THỰC HIỆN KIỂM TOÁN

2.2.1 Yêu cầu và nguyên tắc khi thực hiện kiểm toán

Đây là giai đoạn chủ yếu của quy trình kiểm toán Trong giai đoạn này kiểm toánviên thực hiện các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên sẽ thu thập những thông tin, tài liệu đểlàm nền tảng cho ý kiến của mình trong báo cáo kiểm toán Dự thảo chuẩn mực số 500 của

hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đoạn 02 quy định “kiểm toán viên và công tykiểm toán phải thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp để làm cơ sở đưa ra ýkiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị kiểm toán” Hay có thể hiểu giai đoạn thựchiện kiểm toán là quá trình thu thập các bằng chứng kiểm toán

KTV cần tuân thủ các nguyên tắc sau:

- KTV phải tuân thủ chương trình kiểm toán đã xác định, không được tự ý thay đổi

- Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thường xuyên ghi chép những phátgiác, các nhận định về nghiệp vụ, về con số, sự kiện để nhằm tích lũy những bằng chứng,các nhận định cho đến kết luận cuối cùng của công việc kiểm toán Kiểm toán viên cũngphải loại trừ những ấn tượng ban đầu, các nhận xét không chính xác về đối tượng kiểmtoán

- Định kỳ kiểm toán viên phải tổng hợp kết quả kiểm toán để đánh giá mức độ thựchiện với so với kế hoạch kiểm toán Thông thường người ta thường dùng bảng kê chênhlệch hoặc bảng kê xác minh

- Mọi sự điều chỉnh về trình tự, nội dung, phạm vi kiểm toán phải được sự thống nhấtcủa người tổ trưởng công tác kiểm toán, người thư ký mới, người chủ hợp đồng kiểm toán(khách hàng) Mức độ pháp lý của việc điều chỉnh phải tương xứng với lệnh kiểm toán,hợp đồng kiểm toán

Các vấn đề mà KTV cần quan tâm khi thực hiện kiểm toán:

- Các điều khoản của hợp đồng kiểm toán và các trách nhiệm pháp lý có liên quan

- Nội dung, thời gian của báo cáo hoặc các truyền đạt khác cho khách hàng đã được

dự kiến trước trong hợp đồng kiểm toán

- Chế độ kế toán mà khách hàng đang áp dụng và những thay đổi trong chế độ đó

- Ảnh hưởng của những quy định mới về kế toán và kiểm toán đối với công việc kiểmtoán

- Xác định các trọng điểm cần kiểm tra

- Xác định mức độ quan trọng của mục đích kiểm toán

- Độ tin cậy của KTV đối với hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

- Bản chất, phạm vi các bằng chứng kiểm toán đã thu được

- Các tư liệu của KTV nội bộ và phạm vi mà nó có thể có liên quan đến kiểm toán

- Các tư liệu có liên quan của các KTV khác về hoạt động của các chi nhánh, công tycon của doanh nghiệp.

- Ý kiến của các chuyên gia có liên quan

2.2.2 Nội dung thực hiện kiểm toán

a Kiểm tra hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ

Khi lập kế hoạch kiểm toán, KTV mới chỉ đánh giá sơ bộ về HTKSNB của đơn vị.Mặt khác, trong kỳ kế toán, tại đơn vị được kiểm toán cũng có thể có những thay đổi, biếnđộng về kế toán như sự thay đổi, bổ sung chính sách kế toán và các quy chế KSNB Vì vậykhi triển khai thực hiện kế hoạch kiểm toán, KTV phải tiến hành nghiên cứu, đánh giá lạiđối với hệ thống kế toán và các quy chế KSNB của đơn vị được kiểm toán bằng các bướckiểm toán tuân thủ nhằm xác định phạm vi nghiên cứu của các bước kiểm toán cơ bản

Kiểm tra hệ thống kiểm soát nội bộ

KTV phải hiểu biết về các quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan KTV cũng phảinghiên cứu, đánh giá sự hoạt động của những quy chế kiểm soát nội bộ mà KTV định dựavào để xác định nội dung, thời gian và phạm vi của các phương pháp kiểm toán khác Nơi nào KTV xác định rằng có thể dựa vào các quy chế kiểm soát nội bộ nào đó thìthường ít phải thực hiện phương pháp kiểm toán cơ bản hơn nơi khác và vì vậy mà việcxác định nội dung, thời gian kiểm toán cũng có sự khác biệt

Kiểm tra hệ thống kế toán

Để thu thập các bằng chứng về các cơ sở dẫn liệu của BCTC, làm cơ sở đưa ra các ýkiến nhận xét đối với từng thông tin tài chính nói riêng hay đối với BCTC nói chung, KTVphải thực hiện các khảo sát cơ bản đối với quá trình kế toán và số liệu kế toán có liên quan.Khảo sát cơ bản gồm 2 kỹ thuật là:

- Phân tích, đánh giá tổng quát,

- Kiểm tra chi tiết về nghiệp vụ và về số dư tài khoản

Đánh giá hệ thống kế toán, KTV phải tập trung vào các nội dung sau:

- Kiểm tra việc tổ chức công tác kế toán và tổ chức bộ máy kế toán;

- Kiểm tra việc chấp hành chế độ chứng từ kế toán;

- Kiểm tra việc tổ chức hệ thống sổ kế toán và phương pháp ghi sổ kế toán;

- Kiểm tra việc tổ chức hệ thống tài khoản kế toán;

- Kiểm tra việc tổ chức và chấp hành BCTC

Việc kiểm tra hệ thống kế toán và HTKSNB của công ty VACO thường thực hiện là:

- Kiểm tra kế toán: doanh nghiệp có thực hiện đầy đủ chế độ kế toán không, việc bố trínhân sự kế toán có phù hợp không, nhiệm vụ được giao có rõ ràng không, hệ thống kế toáncủa doanh nghiệp có đủ để kiểm toán không, kiểm tra việc lập, luân chuyển và sử dụngchứng từ, ghi chép, sử dụng, bảo quản sổ kế toán, việc lập và gửi BCTC

- Kiểm tra HTKSNB: các văn bản qui định trong nội bộ doanh nghiệp như điều lệ, nộiqui, qui chế, tổ chức bộ máy quản lý, trình độ, năng lực của người lao động, báo cáo, đơn,kết quả thanh tra,

b Thực hiện các thử nghiệm cơ bản

Các thử nghiệm cơ bản sẽ cung cấp những bằng chứng về sự trung thực và hợp lý củacác số liệu trên báo cáo tài chính KTV phải phân tích, đánh giá các thông tin tài chính đã