Giáo trình lý thuyết kiểm toán phần 1

thành kế hoạch, kiểm tra tài chính thường xuyên… Từ khi chuyển đổi cơ chế kinh tế sang cơ chế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa có sự điều tiết của Nhà nước, sự kiểm tra trực t

Lêi nãi ®Çu

Kiểm toán đã trở thành một nhu cầu không thể thiếu trong hoạt động của doanh nghiệp xuất phát từ nhu cầu của quản lý Kiểm toán không những tạo niềm tin cho người sử dụng thông tin mà còn giúp doanh nghiệp làm lành mạnh hoá hoạt động tài chính và gia tăng giá trị cho doanh nghiệp Trên thế giới, hoạt động kiểm toán có quá trình hình thành và phát triển từ rất sớm nhưng ở Việt Nam, đây là lĩnh vực còn nhiều mới mẻ Để phục vụ cho việc học tập của sinh viên ngành Kế toán, Tổ bộ môn Kế toán tổ chức biên soạn “Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán” theo chương trình khung của Tổng cục dạy nghề ban hành; với mong muốn cung cấp các kiến thức cơ bản nhất về kiểm toán

Giáo trình này gồm 4 chương:

Chương I: Tổng quan về kiểm toán

Chương II: Đối tượng và các khái niệm cơ bản sử dụng trong kiểm toán

Chương III: Hệ thống các phương pháp kiểm toán

Chương IV: Trình tự các bước kiểm toán

Trong quá trình biên soạn, tập thể tác giả đã có nhiều cố gắng, song giáo trình có thể còn chứa những sai sót và hạn chế khó tránh khỏi Rất mong nhận được sự góp ý chân thành của tất cả các độc giả để cuốn sách được hoàn thiện hơn trong lần tái bản sau

Xin chân thành cảm ơn!

TRƯỜNG CAO ĐẲNG NGHỀ NAM ĐỊNH

Tổ bộ môn kế toán Doanh nghiệp

CHƯƠNG 1

TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN

1.1 Khái niệm kiểm toán

1.1.1 Các quan điểm về kiểm toán

So với các nước trên thế giới, hoạt động kiểm toán mới chỉ thực sự ra đời ở Việt Nam từ những năm đầu của thập kỷ 90 Bởi vậy ngành kiểm toán non trẻ của chúng ta vẫn đang trong quá trình hoàn thiện cả về mặt lý luận lẫn thực tiễn Hiện nay cách hiểu và cách dùng thuật ngữ kiểm toán vẫn chưa thống nhất Có thể khái quát thành 3 quan điểm như sau:

* Theo quan điểm thứ nhất, kiểm toán được hiểu là một hoạt động tất yếu

của cơ chế thị trường Chuẩn mực kiểm toán của Vương quốc Anh đã định nghĩa

“ Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập và là sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính do kiểm toán viên độc lập thực hiện theo đúng với bất cứ nghĩa vụ pháp định nào có liên quan"

Như vậy Kiểm toán bao hàm 5 yếu tố như sau:

- Chức năng của kiểm toán: là xác minh và bày tỏ ý kiến

- Đối tượng trực tiếp của kiểm toán: là các báo cáo tài chính của các tổ chức kinh doanh độc lập

- Khách thể kiểm toán: là một thực thể kinh tế hoặc một tổ chức

- Chủ thể kiểm toán: là các kiểm toán viên độc lập có trình độ chuyên môn nghiệp vụ, có đạo đức nghề nghiệp

- Cở sở thực hiện kiểm toán: dựa trên các luật định, tiêu chuẩn hay chuẩn mực chung

* Theo quan điểm thứ hai, kiểm toán được hiểu đồng nghĩa với kiểm tra kế

toán Với cách hiểu này, kiểm toán chỉ là việc rà soát các thông tin từ chứng từ

kế toán đến tổng hợp cân đối kế toán Nói cách khác, kiểm toán là một thuộc tính cố hữu của kế toán, một chức năng của bản thân kế toán

Đây là quan điểm mang tính chất truyền thống gắn liền với nền kinh tế tập trung quan liêu bao cấp Trong cơ chế này, Nhà nước vừa là chủ sở hữu, vừa là người lãnh đạo trực tiếp nền kinh tế Do đó chức năng kiểm tra của Nhà nước được thực hiện trực tiếp đối với mọi thực thể kinh tể- xã hội thông qua nhiều khâu kể cả kiểm tra kế hoạch, kiểm tra việc thực hiện kế hoạch, xét duyệt hoàn

thành kế hoạch, kiểm tra tài chính thường xuyên…

Từ khi chuyển đổi cơ chế kinh tế sang cơ chế thị trường theo định hướng

xã hội chủ nghĩa có sự điều tiết của Nhà nước, sự kiểm tra trực tiếp của Nhà nước không thể thực hiện được đối với một số thành phần kinh tế ngoài quốc doanh, các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài… Mặt khác, trong cơ chế, thị trường cạnh tranh gay gắt, các nhà kinh doanh, các nhà đầu tư, các ngân hàng… cần có những thông tin tài chính kế toán tin cậy để có thể đưa ra được những quyết định kinh doanh, đầu tư đúng đắn

Vì vậy công tác kiểm tra kế toán cần được thực hiện rộng rãi, đa dạng song thật khoa học, khách quan trung thực Trong điều kiện đó việc tách kiểm toán khỏi những hoạt động kế toán thành một môn khoa học độc lập là một xu hướng phát triển tất yếu của lịch sử Và cũng trong quá trình phát triển đó, kiểm toán không chỉ giới hạn ở kiểm toán báo cáo tài chính hay tài liệu kế toán mà còn thâm nhập vào nhiều lĩnh vực của nền kinh tế

* Từ đó hình thành quan điểm hiện đại về kiểm toán: theo quan điểm này,

phạm vi của kiểm toán rất rộng bao gồm 4 lĩnh vực chủ yếu sau:

- Kiểm toán thông tin : hướng vào đánh giá tính trung thực của các thông

tin và tính hợp pháp của các tài liệu

- Kiểm toán quy tắc: hướng vào việc đánh giá tính tuân thủ pháp luật, chế

độ thể lệ của Nhà nước và các quy định của đơn vị

- Kiểm toán hiệu quả: hướng vào việc đánh giá mức sinh lời của doanh

nghiệp, sự kết hợp giữa các yếu tố, các nguồn lực trong doanh nghiệp

- Kiểm toán hiệu năng: hướng vào việc đánh giá lợi ích về kinh tế, năng lực

quản lý của các chương trình dự án cụ thể, khả năng hoàn thành nhiệm vụ và các mục tiêu xác định của đơn vị Tất cả các quan niệm trên không hoàn toàn đối lập với nhau mà chúng chỉ phản ánh đúng quá trình phát sinh và phát triển của hoạt động kiểm toán Tổng hợp các quan điểm trên, có thể rút ra một khái niệm chung về kiểm toán như sau:

1.1.2 Khái niệm kiểm toán

Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật riêng của kiểm toán chứng

từ và ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng

thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lí có hiệu lực

Trong đó:

- Chức năng cơ bản của kiểm toán là xác minh và thuyết phục để tạo niềm tin cho những người quan tâm vào những kết luận kiểm toán

- Kiểm toán phải thực hiện mọi hoạt động kiểm tra, kiểm soát những vấn

đề liên quan đến thực trạng tài sản, các nghiệp vụ tài chính, sự phản ánh của nó trên sổ sách kế toán

- Nội dung hay đối tượng của kiểm toán trước hết và chủ yếu chính là thực trạng hoạt động tài chính Một phần của thực trạng này đã được phản ánh trên báo cáo tài chính và những tài liệu kế toán Tuy nhiên, do giới hạn về trình

độ kỹ thuật, có những phần thông tin quan trọng khác về hoạt động tài chính chưa được phản ánh trên tài liệu kế toán

- Để thực hiện được chức năng trên với một thực trạng hoạt động tài chính đầy phức tạp đòi hỏi kiểm toán phải hình thành hệ thống phương pháp kĩ thuật riêng: phương pháp kiểm toán chứng từ và phương pháp kiểm toán ngoài chứng

từ

- Kiểm toán là một hoạt động chuyên sâu, một môn khoa học chuyên ngành nên hoạt động này cần phải được thực hiện bởi những người có trình độ nghiệp vụ chuyên sâu về kế toán và kiểm toán

1.2 Chức năng của kiểm toán

1.2.1 Chức năng xác minh

Chức năng xác minh nhằm khẳng định tính trung thực của tài liệu, tính theo pháp lí của việc thực hiện các nghiệp vụ hay việc lập các BCTC Đây là chức năng cơ bản nhất gắn liền với sự ra đời, tồn tại và phát triển của hoạt động kiểm toán Bản thân chức năng này không ngừng phát triển và được thể hiện khác nhau tùy đối tượng của kiểm toán là BCTC hay các nghiệp vụ kinh tế cụ thể Cụ thể như việc xác minh BCTC cần thực hiện trên 2 mặt như sau:

+ Tính trung thực của các con số

+ Tính hợp thức của các biểu mẫu phản ánh tình hình tài chính

Chức năng xác minh hay chính là việc kiểm tra và thẩm định Kiểm tra và thẩm định là hình thức kiểm tra sau khi các hoạt động tài chính đã diễn ra hay nói cách khác là kiểm tra số liệu, các thông tin tài chính đã xảy ra trong quá khứ nhằm xác nhận tính đúng đắn, hợp pháp của tài liệu và số liệu kế toán, báo các quyết toán của các cơ quan, đơn vị kinh tế Nhà nước, các đoàn thể và các bên liên quan

Như vậy có thể thấy chức năng xác minh của kiểm toán là xem xét và đối chiếu để đánh giá độ xác thực của thông tin, từ đó góp phần điều chỉnh các hoạt động được xem xét theo hệ thống mục tiêu xác định

1.2.2 Chức năng bày tỏ ý kiến

Chức năng bày tỏ ý kiến có thể hiểu rộng với ý nghĩa là cả kết luận về chất lượng thông tin và cả kết luận về tính pháp lí, tư vấn qua xác minh

Chức năng bày tỏ ý kiến được thể hiện dưới 2 mức độ khác nhau tùy thuộc vào khách thể kiểm toán, cơ sở kinh tế pháp lí của mỗi nước:

+ Ở khu vực công cộng, chức năng xác minh và kết luận về chất lượng

thông tin là tương tự nhau nhưng kết luận về tính pháp lý là khác nhau ở mức

độ cao có thể là bày tỏ ý kiến dưới dạng phản xử như một tòa án

Ví dụ: Tòa thẩm kế Cộng hòa Pháp: Kiểm toán Nhà nước có quyền kiểm

tra các tài liệu và tình hình quản lý của các tổ chức sử dụng ngân sách Nhà nước

để xác minh tính chính xác và hợp lệ của các tài liệu thu chi và quản lý ngân sách Đồng thời có quyền xét xử như quan tòa bằng các phán quyết của mình + Khác với các nước Tây Âu, ở các nước Bắc Mỹ và nhiều nước ở khu vực Châu Á- Thái Bình Dương, chức năng bày tỏ ý kiến lại được thể hiện dưới hình thức tư vấn

+ Ở khu vực kinh doanh và các dự án ngoài ngân sách Nhà nước: chức năng bày tỏ ý kiến cũng được thực hiện thông qua phương thức tư vấn Ở khu vực này, sản phẩm của chức năng xác minh hay kết luận về chất lượng thông tin

là Báo cáo kiểm toán, sản phẩm của bày tỏ ý kiến dạng tư vấn là " Thư quản lý" Trong Thư quản lí kiểm toán viên sẽ đưa ra lời khuyên về các vấn đề như

- Tư vấn về việc thực hiện các quy tắc kế toán

- Tư vấn về hoạch định các chính sách tài chính

- Tư vấn về thuế và đầu tư

1.3 Ý nghĩa và tác dụng của kiểm toán trong quản lí

Kiểm toán sinh ra từ yếu cầu của quản lý nhằm phục vụ cho yêu cầu quản

lý Từ đó, có thể thấy rõ ý nghĩa, tác dụng của kiểm toán trên nhiều mặt như tạo

ra niềm tin cho những người quan tâm đến đối tượng kiểm toán, củng cố nền nếp tài chính kế toán và hoạt động được kiểm toán đồng thời góp phần nâng cao năng lực và hiệu quả quản lý… Có thể phân tích ý nghĩa và tác dụng của kiểm toán trên những mặt chủ yếu sau:

1.3.1 Kiểm toán tạo niềm tin cho những người quan tâm

Trong cơ chế thị trường, có nhiều người quan tâm tới tình hình tài chính và

sự phản ánh của nó trong tài liệu kế toán Những người quan tâm gồm: các cơ quan nhà nước, các nhà đầu tư, ngân hàng, các nhà quản lí, người lao động khách hàng…

Các cơ quan Nhà nước cần các thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền

kinh tế bằng hệ thống pháp luật hay chính sách kinh tế nói chung của mình với mọi thành phần kinh tế, với mọi hoạt động xã hội Đặc biệt các khoản thu chi của ngân sách Nhà nước, các khoản vốn liếng và kinh phí Nhà nước đầu tư cho các đơn vị kinh doanh hoặc sự nghiệp và tài sản, tài nguyên quốc gia… càng cần được giám sát chặt chẽ theo hướng đúng pháp luật và có hiệu quả Chỉ có hoạt động kiểm toán phát triển trên cơ sở khoa học thực sự mới đáp ứng được những yêu cầu thông tin cho những quyết sách của Nhà nước

Các nhà đầu tư cần có các tài liệu tin cậy để trước hết có hướng đầu tư

đúng đắn, sau đó có điều hành sử dụng vốn đầu tư và cuối cùng có tài liệu trung thực về ăn chia, phân phối kết quả đầu tư Trong cơ chế thị trường, do tính đa phương hoá đầu tư và đa dạng hoá các thành phần kinh tế nên các nhà đầu tư không chỉ gồm có các nhà đầu tư trong nước mà cả các nhà đầu tư nước ngoài; với đầu tư trong nước cũng không chỉ có Nhà nước mà còn có cả tư nhân; các cổ đông; các xã viên và các nhà đầu tư khác; trong đầu tư cũng không chỉ có đầu tư trực tiếp mà còn có đầu tư gián tiếp, Để thu hút vốn của các nhà đầu tư và tạo

cơ hội thuận lợi cho việc sử dụng hợp lý mọi nguồn đầu tư, cần có những thông tin trung thực và khách quan về tình hình tài chính trước hết và chủ yếu thông qua kiểm toán toàn bộ các bảng khai tài chính về tài sản, về thu nhập, về tài sản cùng các bảng thuyết minh kèm theo

Các nhà quản trị doanh nghiệp và các nhà quản lý khác: cần các thông tin

trung thực không chỉ trên các bảng khai tài chính mà còn thông tin cụ thể về tài chính, về hiệu quả, hiệu năng của mỗi bộ phận để có những quyết định trong mọi giai đoạn quản lý kể cả tiếp nhận vốn liếng, chỉ đạo và điều chỉnh các hoạt động kinh doanh và hoạt động quản lý Những thông tin đó chỉ có được thông qua hoạt động quản lý và kiểm toán khoa học

Người lao động cũng cần các thông tin đáng tin cậy về kết quả kinh doanh,

về ăn chia, phân phối lợi nhuận, về thực hiện chính sách tiền lương và bảo hiểm…Nhu cầu đó chỉ có thể đáp ứng thông qua hệ thống kiểm toán hoàn chỉnh

Khách hàng, nhà cung cấp và những người quan tâm khác cũng cần hiểu

rõ thực chất về kinh doanh và về tình hình tài chính của các đơn vị được kiểm

toán về nhiều mặt: Số lượng và chất lượng sản phẩm hàng hoá, cơ cấu tài sản và khả năng thanh toán, hiệu năng và hiệu quả của các bộ phận cung ứng, tiêu thụ hoặc sản xuất ở đơn vị được kiểm toán

Tất cả những người quan tâm này không cần hoặc không thể biết tất cả các

kỹ thuật nghiệp vụ của nghề tài chính, kế toán nhưng cần biết thực trạng của hoạt động này Chỉ có kiểm toán mới mang lại cho họ niềm tin vào những xác

minh độc lập và khách quan Có thể có việc tạo ra niềm tin cho những người quan tâm là yếu tố sự quyết định ra đời và phát triển của kiểm toán với tư cách

là một hoạt động độc lập

1.3.2 Kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nền nếp tài chính kế toán

Hoạt động tài chính bao gồm nhiều mối quan hệ về đầu tư, về kinh doanh,

về thanh toán Tính phức tạp của hoạt động này càng tăng lên bởi quan hệ chặt chẽ giữa các quan hệ tài chính với lợi ích con người Trong khi đó, thông tin kế toán là sự phản ánh của hoạt động tài chính Do đó, nhu cầu hướng dẫn nghiệp

vụ và củng cố nền nếp trong quản lý tài chính càng có đòi hỏi thường xuyên và

1.3.3 Kiểm toán góp phần nâng cao hiệu quả và hiệu năng của quản lý

Bên cạnh chức năng xác minh, kiểm toán còn có chức năng tư vấn về quản

lý Chức năng này được phát huy tác dụng rất lớn ở các đơn vị được kiểm toán thường xuyên Trong điều kiện hiện nay, hệ thống pháp lý chưa hoàn chỉnh, kinh nghiệm và chuyên gia quản lý giỏi theo cơ chế thị trường chưa nhiều, nhưng lại phải đứng trước một cơ chế thị trường đầy phức tạp và mở rộng Trong điều kiện đó, để ổn định, duy trì kỷ cương, kinh doanh hiệu quả, phát triển đúng hướng,… chỉ có thể được tiến hành trên cơ sở sử dụng đồng bộ và hiệu quả các công cụ quản lý, đặc biệt là kiểm toán

Những ý kiến tư vấn sẽ giúp đơn vị được kiểm toán thấy được những yếu kém trong hoạt động của mình từ đó kịp thời sửa chữa, uốn nắn, nâng cao hiệu quả quản lý

Kiểm toán ra đời là kết quả tất yếu và khách quan của cơ chế thị trường, nó

có ý nghĩa to lớn trên nhiều mặt " là quan tòa công minh của quá khứ, là người dẫn dắt cho hiện tại và là cố vấn sáng suốt cho tương lai"

1.4 Mục tiêu và phạm vi của kiểm toán

1.4.1 Mục tiêu kiểm toán

Mục tiêu kiểm toán là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200-VSA 200 định nghĩa: " Mục

tiêu của kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa

ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan

và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?

Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị"

Trong quá trình kiểm toán, đối với từng đối tượng kiểm toán cụ thể, mục tiêu tổng quát này sẽ được cụ thể hóa thành hệ thống mục tiêu kiểm toán chung

và mục tiêu kiểm toán đặc thù cho từng phần hành Có thể khái quát các mục tiêu cụ thể bao gồm:

+ Xác minh tính có thực ( tính hiệu lực)

+ Xác minh tính đầy đủ ( tính trọn vẹn)

+ Xác minh tính đúng đắn trong việc phân loại và trình bày

+ Xác minh tính đúng đắn trong việc tính giá và định giá

+ Xác minh tính đúng đắn trong việc phản ánh quyền và nghĩa vụ

+ Xác minh về tính chính xác máy móc

1.4.2 Phạm vi kiểm toán

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam - VSA 200- " Phạm vi kiểm toán

là những công việc và thủ tục kiểm toán cần thiết mà KTV phải xác định và thực hiện trong quá trình kiểm toán để đạt được mục tiêu kiểm toán"

Nói một cách khác, phạm vi kiểm toán thực chất chính là giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán

Các thủ tục kiểm toán phải được xác định trên cơ sở Chuẩn mực kiểm toán

Việt Nam- VSA (hoặc các Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận- ISA), phù hợp yêu cầu của tổ chức nghề nghiệp và phù hợp với các quy định của pháp luật và các thỏa thuận trong hợp đồng kiểm toán

Để hình thanh nên ý kiến kết luận về Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải xem xét đánh giá các căn cứ vững chắc, các thông tin cốt yếu, nguồn gốc của các thông tin đã dùng để lập BCTC đó bằng cách như:

- Tiến hành nghiên cứu đánh giá hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội

1.5 Phân loại kiểm toán

1.5.1 Phân loại kiểm toán theo đối tượng cụ thể

a Kiểm toán báo cáo tài chính ( Audit of financial statements)

Kiểm toán Báo cáo tài chính là loại kiểm toán nhằm kiểm tra và xác nhận

về tính trung thực, hợp lý, hợp thức và hợp pháp của các báo cáo tài chính được kiểm toán Hay nói cách khác, kiểm toán báo cáo tài chính nhằm xác minh báo cáo tài chính của doanh nghiệp có trung thực, đúng với thực tế hoạt động của doanh nghiệp và có được lập ra theo đúng chuẩn mực quy định hay không? Đối tượng kiểm toán tài chính là các Báo cáo tài chính của các thực thể kinh tế, nhưng cũng không có nghĩa đây là đối tượng duy nhất Mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần phải thu thập bằng chứng nhiều cách thức kể

cả đối chiếu số liệu với các tài liệu kế toán khác

Báo cáo tài chính được kiểm toán ở mỗi đơn vị khác nhau cũng có sự khác nhau Ở các doanh nghiệp, các báo cáo tài chính được kiểm toán là: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo kết quả kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính Ở các đơn vị phi sản xuất kinh doanh, các đơn vị hành chính sự nghiệp thì các báo cáo tài chính được kiểm toán là: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo nguồn vốn, nguồn kinh phí; Báo cáo chi kinh phí, ngân sách của các đơn vị hành chính, sự nghiệp, của các dự án đầu tư,…

Dựa vào hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán sẽ phải xác minh toàn bộ báo cáo tài chính của doanh nghiệp rồi đưa ra được một ý kiến kết luận về tính trung thực của các thông tin đã được phản ánh trên báo cáo tài chính này, tính pháp lý của các biểu mẫu báo cáo tài chính Kết quả của công việc xác minh này

sẽ được trình bày trong một báo cáo kiểm toán

Ở các nước có nền kinh tế thị trường phát triển, công việc kiểm toán báo cáo tài chính thường do các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp thực hiện và đây

là loại hình kiểm toán phổ biến nhất

b Kiểm toán hoạt động (Operational Audit)

Kiểm toán hoạt động là loại kiểm toán nhằm kiểm tra và đánh giá về tính hiệu quả, tính hiệu lực và tính kinh tế trong hoạt động của một đơn vị

Tính hiệu lực là khả năng hoàn thành các nhiệm vụ và mục tiêu đã xác định

của đơn vị

Tính hiệu quả là việc đạt được hiệu quả cao nhất với một lượng nguồn lực

nhất định, hay đây còn gọi là nguyên tắc tối đa

Tính kinh tế là sự khai thác, sử dụng tối ưu, tiết kiệm nhất các nguồn lực để

đạt được mục tiêu đã đặt ra Hay đây còn gọi là nguyên tắc tối thiểu, nghĩa là để đạt được mục tiêu nhất định cần sử dụng ít nhất các nguồn lực

Đối tượng của kiểm toán nghiệp vụ rất phong phú, đa dạng, từ việc đánh giá các nghiệp vụ cụ thể trong đơn vị, hiệu năng và hiệu quả của quản lý đến việc đánh giá về toàn bộ hoạt động của đơn vị đó

Để thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động đòi hỏi người KTV phải am hiểu và

có kiến thức về nhiều lĩnh vực khác nhau như: kế toán, tài chính, kinh tế, khoa học - kỹ thuật,… Trong thực tế ít có những người có đủ kiến thức ở nhiều lĩnh vực như vậy Trong kiểm toán hoạt động có thể KTV phải mời chuyên gia về các lĩnh vực chuyên môn kỹ thuật, pháp lý,…

Kiểm toán hoạt động có thể được thực hiện bởi KTV độc lập, KTV nội bộ, KTV Nhà nước Kết quả kiểm toán hoạt động là một bản báo cáo trong đó đánh giá về tính hiệu lực, tính kinh tế và tính hiệu quả của hoạt động đã được kiểm toán; đồng thời phân tích những ưu, nhược điểm của hoạt động đó và những ý kiến đề xuất của KTV về hoạt động được kiểm toán, gửi cho người yêu cầu kiểm toán

Kiểm toán hoạt động thường thực hiện chức năng tư vấn (hay chức năng trình bày ý kiến) có tính định hướng trong tương lai, giúp cho đơn vị được kiểm

toán cải tiến, chấn chỉnh quản lý, điều hành hoạt động, lựa chọn được phương án tối ưu trong hoạt động của mình

c Kiểm toán tuân thủ (Compliance Audit)

Kiểm toán tuân thủ là loại kiểm toán nhằm kiểm tra, đánh giá để xem xét

về tính tuân thủ pháp luật, chế độ, thể lệ của Nhà nước và nội quy của đơn vị Vì thế nên kiểm toán tuân thủ còn được gọi là kiểm toán tính quy tắc Cuộc kiểm toán tuân thủ thường là do Kiểm toán Nhà nước và Kiểm toán nội bộ tiến hành

Do chức năng và tính chất phức tạp như vậy, nên tính độc lập và có thẩm quyền của kiểm toán viên được thể hiện rất rõ trong kiểm toán tuân thủ

Nội dung của kiểm toán tính tuân thủ có thể là:

- Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật, các chế độ chính sách của pháp luật về một lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp

- Kiểm tra tình hình chấp hành các chế độ ,chính sách, quy chế của giám đốc, hội đồng quản trị

Kết quả của kiểm toán tuân thủ thông thường là một bản nhận xét xác nhận

về sự tuân thủ của đơn vị Kết quả loại kiểm toán này thường báo cáo cho bản thân lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán hoặc cho cơ quan quản lý cấp trên có liên quan hoặc các cơ quan chức năng Phạm vi đối tượng người sử dụng thông tin kiểm toán tuân thủ thường hẹp hơn là kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán tuân thủ thường thực hiện chức năng xác nhận hay chức năng xác minh giúp cho đơn vị được kiểm toán, các cơ quan chức năng đánh giá đúng đắn về việc chấp hành pháp luật và quy định của đơn vị

1.5.2 Phân loại kiểm toán theo chủ thể kiểm toán

Căn cứ vào chủ thể kiểm toán, kiểm toán được chia làm ba loại đó là: kiểm

toán nội bộ, kiểm toán Nhà nước và kiểm toán độc lập

a Kiểm toán nội bộ (Internal Audit)

Bộ máy kiểm toán nội bộ là một hệ thống tổ chức của các kiểm toán viên

do đơn vị tự lập ra theo yêu cầu quản trị nội bộ của đơn vị Phạm vi của kiểm toán viên nôi bộ xoay quanh việc kiểm tra và đánh giá tính hiệu lực và tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như chất lượng thực thi trong những trách nhiệm được giao

Trên thực tế, phạm vi của kiểm toán nội bộ rất biến động và tuỳ thuộc vào quy mô, cơ cấu của doanh nghiệp cũng như yêu cầu của các nhà quản lý doanh nghiệp Tuy nhiên kiểm toán nội bộ hoạt động trên một số lĩnh vực chủ yếu sau:

+ Rà soát toàn bộ hệ thống kế toán và quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan, giám sát sự hoạt động của các hệ thống này cũng như tham gia hoàn thiện chúng

+ Kiểm tra lại các thông tin tác nghiệp và các thông tin tài chính bao gồm việc soát xét các phương tiện đã sử dụng để xác định, tính toán, phân loại và báo cáo, thẩm định cụ thể các khoản mục cá biệt (kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, các

số dư và các bước công việc,…)

+ Kiểm tra tính kinh tế, hiệu quả của các hoạt động kể cả các vấn đề không

có tính chất tài chính của đơn vị

Như vậy, lĩnh vực chủ yếu của kiểm toán nội bộ là kiểm toán các hoạt động

để đánh giá tính kinh tế, tính hữu hiệu và hiệu quả hoạt động của các bộ phận trong đơn vị Bên cạnh đó, các kiểm toán viên nội bộ cũng tiến hành các cuộc kiểm toán tuân thủ để xem xét việc chấp hành các chính sách, quy định của đơn

vị

Bộ phận kiểm toán nội bộ có thể chỉ gồm vài người ở những đơn vị có quy

mô nhỏ; nhưng có thể lên đến hàng trăm người ở những đơn vị có quy mô lớn

Bộ phận kiểm toán nội bộ thường được tổ chức trực thuộc và báo cáo trực tiếp cho giám đốc, các thành viên cao cấp khác của đơn vị để đảm bảo hoạt động được hữu hiệu

Kết quả kiểm toán nội bộ cũng cần được lập báo cáo kiểm toán nội bộ, trong báo cáo phải trình bày đầy đủ các nội dung, kết quả kiểm toán theo mục tiêu, yêu cầu đề ra cho từng cuộc kiểm toán, xác nhận tính đầy đủ, trung thực, hợp lý của các thông tin đã kiểm tra, đồng thời phải trình bày những kiến nghị

đề xuất các biện pháp xử lý các hiện tượng vi phạm chính sách, chế độ, quy định, các hiện tượng gian lận trong quản lý Báo cáo của kiểm toán nội bộ ít có giá trị pháp lý Thông tin của kiểm toán cung cấp chủ yếu phục vụ cho công tác quản lý của doanh nghiệp

Ở nước ta, để giúp cho việc tổ chức, thực hiện các chức năng, nội dung và phương pháp tiến hành kiểm toán nội bộ, Nhà nước ban hành quy chế kiểm toán nội bộ, quyết định 832/TC/QĐ/CDKT ngày 28/10/1997 làm căn cứ cho các doanh nghiệp Nhà nước áp dụng thực hiện kiểm toán nội bộ

b Kiểm toán độc lập (Independent Audit)

Kiểm toán độc lập là loại kiểm toán do các kiểm toán viên độc lập thuộc các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp (thường được gọi là các doanh nghiệp kiểm toán) tiến hành Thực chất kiểm toán độc lập là loại dịch vụ được pháp luật

thừa nhận, bảo hộ và theo một quy chế rất chặt chẽ nên kết quả của kiểm toán độc lập có giá trị pháp lý rất cao

Các kiểm toán viên độc lập là những người hành nghề kiểm toán chuyên nghiệp, có đạo đức có trình độ chuyên sâu cao về nghề nghiệp và phải đạt được các tiêu chuẩn nhất định về bằng cấp và kinh nghiệm.(Ở Việt Nam, kiểm toán viên độc lập phải có chứng chỉ hành nghề CPA do Bộ Tài chính Việt Nam cấp) Kiểm toán độc lập chủ yếu hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán báo cáo tài chính Ngoài ra, tùy thuộc vào yều cầu của khách hàng, kiểm toán viên độc lập còn có thể thực hiện các cuộc kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ các dịch

vụ tư vấn và các dịch vụ khác được pháp luật cho phép theo yêu cầu của khách hàng kiểm toán

Kiểm toán độc lập thực chất là một loại dịch vụ được thực hiện trên cơ sở

tự nguyện và theo thỏa thuận của tổ chức kiểm toán độc lập với các khách hàng kiểm toán Do tính chất độc lập và khách quan của mình nên kết quả kiểm toán của kiểm toán độc lập có giá trị pháp lí rất cao, được pháp luật thừa nhận và bảo

hộ

Đặc trưng của kiểm toán độc lập:

- Hoạt động của công ty kiểm toán chuyên nghiệp là hoạt động kinh doanh mục tiêu là sinh lời; vì kinh doanh nên có tính phí, khách hàng phải trả chi phí cho cuộc kiểm toán

- Chủ thể kiểm toán là các kiểm toán viên độc lập được cấp chứng chỉ hành nghề hợp pháp

- Kiểm toán độc lập mang tính tự nguyện

- Kiểm toán không gắn với các biện pháp xử lý

- Kiểm toán độc lập có tính pháp lý cao

- Kiểm toán độc lập bảo đảm quyền lợi cho người sử dụng thông tin và tạo điều kiện cho sự phát triển kinh tế

Hiện nay các văn bản pháp luật đang có hiệu lực đối với việc tổ chức và hoạt động của kiểm toán độc lập ở nước ta bao gồm:

- Nghị định 105/2004/ NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập

- Nghị định 133/2005/NĐ-CP ngày 31/10/2005 về việc sửa đổi, bổ sung một số điều của Nghị định 105/2004/ NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập

c Kiểm toán Nhà nước (State Audit)

Kiểm toán Nhà nước là việc kiểm toán do các kiểm toán viên của cơ quan kiểm toán Nhà nước thực hiện, với mục đích là: kiểm soát việc chi tiêu tài nguyên công quỹ, tài sản Quốc gia Đánh giá tính hiệu quả và đề xuất các biện pháp nhằm nâng cao hiệu quả việc chi tiêu tài nguyên và tài sản Quốc gia

Là cơ quan kiểm tra tài chính Nhà nước độc lập, Kiểm toán Nhà nước thường tiến hành các cuộc kiểm toán tuân thủ kết hợp với kiểm toán báo cáo tài chính, xem xét việc chấp hành các chính sách, chế độ, thể lệ của Nhà nước tại

các đơn vị có sử dụng kinh phí của Nhà nước Một trong các nội dung, nhiệm

vụ quan trọng của kiểm toán Nhà nước là việc kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách của các tỉnh, thành phố trước khi trình Hội đồng nhân dân và tổng quyết toán NSNN của Chính phủ trước khi trình Quốc hội Kiểm toán Nhà nước cũng kiểm toán báo cáo quyết toán của các Bộ, cơ quan thuộc Quốc hội, Toà án nhân dân, Viện kiểm sát nhân dân, các đơn vị sự nghiệp công, các đoàn thể, các

tổ chức xã hội có sử dụng kinh phí Nhà nước, các doanh nghiệp Nhà nước,….Ngoài ra kiểm toán Nhà nước còn thực hiện kiểm toán hoạt động để đánh giá tính hiệu lực và hiệu quả trong hoạt động của các đơn vị nói trên

Về mô hình tổ chức, cơ quan kiểm toán Nhà nước có thể trực thuộc cơ quan luật pháp (Mỹ, Canada…), trực thuộc cơ quan hành pháp (Trung Quốc, Việt Nam…), hoặc cơ quan tư pháp (Pháp…) Ngoài ra còn có mô hình Kiểm toán Nhà nước độc lập với các cơ quan khác trong bộ máy tổ chức (trực thuộc Tổng thống, nhà vua) Kiểm toán Nhà nước Việt Nam hiện nay trực thuộc Quốc hội nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam

Thông qua hoạt động của mình, kiểm toán Nhà nước sẽ nhận xét, đánh giá

và xác nhận việc chấp hành các chế độ tài chính, kế toán ở các đơn vị Đồng thời kiểm toán Nhà nước còn có quyền góp ý với các đơn vị được kiểm toán sửa chữa , khắc phục các khâu yếu trong hệ thống kiểm soát nội bộ, kiến nghị với các cấp có thẩm quyền xử lý các sai phạm, đề xuất với Quốc hội, Thủ tướng Chính Phủ sửa đổi, cải tiến hệ thống luật pháp về kinh tế, tài chính cho phù hợp

Để thực hiện các nhiệm vụ nói trên cơ cấu tổ chức bộ máy cơ quan Kiểm toán gồm có:

1 Kiểm toán NSNN

2 Kiểm toán đầu tư XDCB, và các chương trình, dự án, vay nợ, Viện trợ Chính phủ

3 Kiểm toán DNNN

4 Kiểm toán chương trình đặc biệt (an ninh, quốc phòng, dự trữ quốc gia,…)

5 Văn phòng kiểm toán Nhà nước

Ở Việt Nam hiện nay, công việc kiểm toán Nhà nước được tiến hành theo luật định và mang tính pháp lý rất cao

Về tổ chức, kiểm toán Nhà nước được tổ chức thành một cơ quan có thể trực thuộc Chính phủ Tuy nhiên cho dù kiểm toán Nhà nước có trực thuộc Chính phủ, toà án hay Quốc hội thì đều phải đảm bảo tính độc lập trong hoạt động

Đặc trưng của kiểm toán Nhà nước:

- Kiểm toán Nhà nước nhằm thực hiện chức năng quản lý Nhà nước (không phải kinh doanh)

- Người thực hiện là các kiểm toán viên Nhà nước làm công ăn lương cho Nhà nước

- Kết quả kiểm tra gắn liền với các ý kiến đề xuất xử lý

- Kiểm toán Nhà nước mang tính chất cưỡng chế bắt buộc (kiểm toán theo luật định) Kiểm toán mang tính pháp lý cao Thông tin do kiểm toán cung cấp phục vụ cho bản thân doanh nghiệp và cơ quan quản lý Nhà nước

Ở Việt Nam, kiểm toán Nhà nước hoạt động theo Nghị định của Chính phủ

số 93/2003/NĐ-CP ngày 13 tháng 8 năm 2003 quy định chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và cơ cấu tổ chức kiểm toán Nhà nước

1.6 Kiểm toán viên (Auditor)

1.6.1 Khái niệm và phân loại kiểm toán viên:

Kiểm toán viên là khái niệm chung chỉ những người làm công tác kiểm toán cụ thể có trình độ nghiệp vụ tương xứng với công việc đó Theo nghĩa hẹp,

từ kiểm toán viên (Auditor) thường gắn với chức danh kế toán viên công chứng (Certified Public Accountant – CPA) Tuy nhiên trong cả lý luận và thực tế,khái niệm kiểm toán viên bao hàm cả kiểm toán viên Nhà nước và kiểm toán viên nội

bộ (Certified Internal Auditor – CIA)

a Kiểm toán viên nội bộ là những người hành nghề kiểm toán không

chuyên nghiệp, họ có thể là những kế toán viên giỏi, những nhà quản lý có kinh nghiệm, những kỹ thuật viên có hiểu biết về những lĩnh vực có liên quan đến kiểm toán đặc biệt là loại hình công nghệ, quy trình kỹ thuật, định mức… Tuy

nhiên họ phải có trình độ nghiệp vụ tương xứng, được đào tạo bồi dưỡng đáp ứng được với công việc được giao

b Kiểm toán viên độc lập: Là những kiểm toán viên hành nghề thuộc

doanh nghiệp kiểm toán Những kiểm toán viên này không chỉ thực hiện dịch vụ kiểm toán mà còn cung cấp nhiều loại dịch vụ khác, như: kế toán, tư vấn quản lý,…

Về nguyên tắc, kiểm toán viên phải là người đảm bảo các yêu cầu cơ bản:

có kỹ năng và khả năng (trình độ chuyên môn và năng lực hoạt động) tương xứng và phẩm chất đạo đức nghề nghiệp

- Về khả năng và kỹ năng của kiểm toán viên: Kiểm toán viên phải có năng

lực và đầy đủ kiến thức cả về lý thuyết và thực tế để có thể đáp ứng yếu cầu của công việc Muốn đạt được điều đó phải thông qua quá trình được đào tạo, học tập, tự nghiên cứu, kinh nghiệm thực tiễn đã được kiểm nghiệm…Kiến thức chuyên môn còn phải được bổ sung, cập nhật thường xuyên theo thời gian để duy trì và nâng cao năng lực thực hiện và tổ chức công việc kiểm tra, phân tích, thu thập bằng chứng,…

- Về đạo đức của kiểm toán viên: KTV phải là người đảm bảo có đạo đức

nghề nghiệp thích hợp Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (CM số 200) thì kiểm toán viên phải đảm bảo các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp sau đây: Độc lập, chính trực, khách quan, năng lực chuyên môn và tính thận trọng; tính bảo mật; tính chuyên nghiệp (tư cách nghề nghiệp); tuân thủ chuẩn mực chuyên môn

+ Độc lập được coi là nguyên tắc hành nghề cơ bản của KTV hành nghề và

người hành nghề kế toán

Trong quá trình kiểm toán hoặc cung cấp dịch vụ kế toán, KTV hành nghề

và người hành nghề kế toán phải độc lập về mặt chuyên môn; thực sự không bị chi phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình (ví dụ: không có lợi ích kinh tế với đơn vị được kiểm toán; không có quan hệ thân thuộc với các nhà quản lý đơn vị; không vừa làm dịch vụ kế toán và dịch vụ kiểm toán cho cùng một đơn vị,…)

+ Chính trực: kiểm toán viên phải đảm bảo thẳng thắn, trung thực và có

chính kiến rõ ràng

+ Khách quan: kiểm toán viên phải nhìn nhận các sự kiện, hiện tượng đúng

như nó vốn có; công bằng, tôn trọng sự thật và không được thành kiến, thiên vị

+ Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: kiểm toán viên phải thực hiện

công việc kiểm toán, kế toán với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc chuyên cần KTV có nhiệm vụ duy trì, cập nhập và nâng cao kiến thức trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và các tiến bộ kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu công việc

+ Tính bảo mật: kiểm toán viên phải bảo mật các thông tin có được trong

quá trình kiểm toán; không được tiết lộ bất cứ một thông tin nào khi chưa được phép của người có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo yêu cầu của pháp luật hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mình

+ Tư cách nghề nghiệp: kiểm toán viên phải thường xuyên trau dồi và bảo

vệ uy tín nghề nghiệp, không được gây ra những hành vi làm giảm uy tín nghề nghiệp

+ Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: Người làm kế toán và người làm kiểm

toán phải thực hiện công việc kế toán, kiểm toán theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đã quy định trong chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, quy định của Hội nghề nghiệp và các quy định pháp luật hiện hành

c Kiểm toán viên Nhà nước

Kiểm toán viên Nhà nước là những công chức Nhà nước làm nghề kiểm toán Họ được tuyển chọn và hoạt động do tổ chức kiểm toán nhà nước phân công Kiểm toán viên Nhà nước được xếp vào ngạch bậc chung của công chức theo các chức danh sau:

+ Kiểm toán viên: thường đã tốt nghiệp đại học và sau hai năm làm thư ký

(hoặc trợ lý) kiểm toán và tốt nghiệp kỳ thi tuyển kiểm toán viên (quốc gia hoặc quốc tế) để lấy bằng (chứng chỉ) kiểm toán viên (CPA) Trên thực tế, phải có khả năng độc lập thực hiện công việc kiểm toán cụ thể

+ Kiểm toán viên chính: là người đã từng qua kiểm toán viên (thường từ

3-5 năm) và qua kỳ thi nâng bậc Về chuyên môn họ phải có khả năng tổ chức một nhóm kiểm toán viên tiến hành những công việc kiểm toán có quy mô lớn

+ Kiểm toán viên cao cấp: thường giữ cương vị lãnh đạo cơ quan Kiểm

toán Nhà nước hoặc là những chuyên gia cao cấp có chức năng và quyền hạn trong kiểm toán, trong tư vấn (kể cả soạn thảo luật pháp) thậm chí trong phán xử (như một quan toà)… tuỳ quy định cụ thể của từng nước

Nhiệm vụ, quyền hạn và tiêu chuẩn cụ thể của từng ngạch Kiểm toán viên nhà nước do Ủy ban thường vụ Quốc hội quy định

1.6.2 Trách nhiệm và quyền hạn của kiểm toán viên độc lập

Trách nhiệm và quyền hạn của kiểm toán viên độc lập hành nghề ở Việt Nam được quy định như sau:

- Kiểm toán viên: là người có đủ tiêu chuẩn và điều kiện hành nghề kiểm

toán độc lập

- Kiểm toán viên hành nghề: Là kiểm toán viên đã đăng ký hành nghề tại

một doanh nghiệp kiểm toán được thành lập và hoạt động theo pháp luật Việt Nam và được phép ký tên trên báo cáo kiểm toán

Kiểm toán viên độc lập hành nghề phải có trách nhiệm như sau:

- Chấp hành các nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập

- Trong quá trình thực hiện dịch vụ, kiểm toán viên không được can thiệp vào công việc của đơn vị đang được kiểm toán

- Ký báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm về hoạt động nghề nghiệp của mình

- Từ chối làm kiểm toán cho khách hàng nếu xét thấy không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện hoặc khách hàng vi phạm quy định của Nghị định này

- Thường xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp Thực hiện chương trình cập nhập kiến thức hàng năm theo quy định của

Bộ Tài chính

- Kiểm toán viên hành nghề vi phạm các quy định về hành nghề kiểm toán thì tùy theo tính chất và mức độ vi phạm sẽ bị tạm đình chỉnh, cấm vĩnh viễn đăng ký hành nghề kiểm toán phải chịu trách nhiệm theo quy định của pháp luật

- Các trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật

Bên cạnh trách nhiệm kiểm toán viên hành nghề có các quyền như sau:

- Độc lập về chuyên môn nghiệp vụ

- Được thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và các dịch vụ của doanh nghiệp kiểm toán quy định của pháp luật

- Yều cầu được đơn vị kế toán cung cấp đầy đủ, kịp thời tài liệu kế toán và các tài liệu, thông tin khác có liên quan đến hợp đồng dịch vụ

- Kiểm tra xác nhận các thông tin kinh tế, tài chính có liên quan đến đơn vị được kiểm toán ở trong và ngoài đơn vị Đề nghị các đơn vị, cá nhân có thẩm quyền giám định về mặt chuyên môn hoặc làm tư vấn khi cần thiết

CHƯƠNG 2

ĐỐI TƯỢNG VÀ CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN

SỬ DỤNG TRONG KIỂM TOÁN

2.1 Đối tượng kiểm toán

2.1.1 Khái quát chung về đối tượng và khách thể

Xã hội càng phát triển, kiểm toán càng khẳng địng được vị trí, vai trò trong quản lý Kiểm toán là một môn khoa học nên có đối tượng và phương pháp nghiên cứu riêng

Xuất phát từ lịch sử ra đời, hình thành và phát triển của kiểm toán, ban đầu kiểm toán chỉ bó hẹp và giới hạn về đối tượng trong việc kiểm toán đánh giá về tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính Nhưng cùng với sự phát triển của

xã hội và yêu cầu quản lý thực tiễn, con người không những quan tâm đến báo cáo tài chính của đơn vị mà sự quan tâm này vượt ra khỏi lĩnh vực kinh tế tài chính và được quan tâm ngày càng nhiều hơn trong các lĩnh vực phi tài chính, lĩnh vực hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng của hoạt động Hay nói cách khác, kiểm toán đã quan tâm một cách đầy đủ toàn diện mọi khía cạnh hoạt động của con người, chính điều đó đã làm đối tượng kiểm toán ngày càng phong phú, đa dạng

cơ quan kinh tế và hành chính) hoặc một dự án, công trình cụ thể Trong quan hệ

sở hữu, các đơn vị đó thuộc sở hữu Nhà nước, sở hữu tư nhân hoặc hỗn hợp Trong quan hệ phạm vi một quốc gia, các đơn vị này có thể hình thành từ nguồn đầu tư trong nước, đầu tư nước ngoài hoặc liên doanh giữa trong nước và nước ngoài,…Tổng hợp các tiêu thức trên có thể phân chia các đơn vị thành các khách thể kiểm toán trong quan hệ với chủ thể kiểm toán Thông thường, khách thể kiểm toán được phân chia trong quan hệ với chủ thể kiểm toán như sau:

1) Khách thể của kiểm toán Nhà nước thường bao gồm tất cả các đơn vị, cá nhân có sử dụng Ngân sách Nhà nước như:

- Các chương trình dự án, công trình XDCB, an ninh quốc phòng, dự trữ Quốc gia do Ngân sách đầu tư;

- Các doanh nghiệp Nhà nước: 100% vốn Ngân sách Nhà nước (NSNN);

- Các xí nghiệp công cộng thuộc sở hữu Nhà nước (100% vốn NSNN)

- Các cơ quan kinh tế, quản lý của Nhà nước và các đoàn thể xã hội

- Các cá nhân (tài khoản cá nhân) có nguồn từ NSNN…

2) Khách thể của kiểm toán độc lập thường bao gồm:

- Doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài, các doanh nghiệp liên doanh

- Tổ chức tín dụng, ngân hàng và quỹ hỗ trợ phát triển

- Các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán

- Công ty TNHH, công ty cổ phần

- Doanh nghiệp tư nhân

- Hợp tác xã và các tổ chức tập thể

- Doanh nghiệp Nhà nước

- Các tổ chức sự nghiệp, đoàn thể, quần chúng, xã hội

- Các chương trình dự án có nguồn kinh phí từ bên ngoài ngân sách Nhà nước Các tổ chức quốc tế tại Việt Nam

- Một số khách thể khác theo quy định của pháp luật

3) Khách thể của kiểm toán nội bộ bao gồm:

- Các bộ phận cấu thành trong đơn vị

- Các hoạt động, các chương trình, dự án cụ thể trong đơn vị

- Các cá nhân trong đơn vị

Ở nước ta, khách thể của kiểm toán Nhà nước được quy định trong điều 5

và 6 của Luật kiểm toán Nhà nước Trong quy định này, giữa khách thể và đối tượng cụ thể của kiểm toán đã được gắn chặt với nhau để đảm bảo tính chặt chẽ của văn bản pháp quy

2.1.2 Các yếu tố cấu thành đối tượng kiểm toán

2.1.2.1 Thực trạng hoạt động tài chính- Đối tượng chung của kiểm toán

Hoạt động tài chính, hiểu theo nghĩa chung nhất, là dùng tiền để giải quyết các mối quan hệ kinh tế trong đầu tư, kinh doanh, phân phối và thanh toán nhằm đạt tới lợi ích kinh tế xác định

Với quan niệm trên, các quan hệ kinh tế chính là nội dung bên trong của hoạt động tài chính, tiền chỉ là hình thức biểu hiện, là phương tiện để giải quyết các mối quan hệ kinh tế đó

Để giải quyết tốt các mối quan hệ kinh tế trên, hoạt động tài chính phải tuân theo những nguyên tắc cơ bản sau:

+ Hoạt động tài chính phải có kế hoạch

+ Hoạt động tài chính phải đảm bảo tiết kiệm và có lợi

+ Hoạt động tài chính phải đảm bảo tuân thủ pháp luật và các thể lệ tài chính

Trong kiểm toán hiện đại ngày nay, khi kiểm toán báo cáo tài chính người

ta đã biết quan tâm nhiều hơn đến thực trạng hoạt động kinh tế tài chính của đơn

vị Thực trạng của hoạt động tài chính bao gồm hai phần rõ rệt:

+ Một phần được thể hiện trên tài liệu kế toán

+ Một phần chưa được thể hiện trên tài liệu kế toán

Từ đó trong hệ thống phương pháp kiểm toán hình thành nên hai phân hệ: kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ Với phần đã được phản ánh trong tài liệu kế toán, kiểm toán trên cơ sở chứng từ kế toán gọi là kiểm toán chứng từ Với phần chưa được phản ánh trong tài liệu kế toán,kiểm toán trên cơ

sở chưa có tài liệu làm căn cứ gọi là kiểm toán ngoài chứng từ

2.1.2.2 Tài liệu kế toán- Đối tượng cụ thể của kiểm toán

Tài liệu kế toán trước hết là các báo cáo tài chính, các báo cáo này là đối tượng trực tiếp và thường xuyên của mọi cuộc kiểm toán Điều đó được lý giải trước hết ở vị trí của tài liệu kế toán (đặc biệt là các báo cáo tài chính) trong quan hệ với những người quan tâm tới thông tin tài chính trong cơ chế thị trường Đối tượng cụ thể của kiểm toán thuộc phạm vi tài liệu kế toán bao gồm: + Tính hiện thực của các thông tin kế toán

+ Tính hợp pháp của các biểu mẫu, của trình tự lập và luân chuyển các tài liệu này

+ Tính hợp lý trong việc phản ánh trên tài liệu kế toán các nghiệp vụ kinh

kiểm kê trên thực tế, lấy thực tế làm tiêu chuẩn đánh giá tính hiện thực của tài liệu và tính hợp pháp trong việc thực hiện các pháp luật, chuẩn mực và chế độ

sở hữu với người bảo quản và sử dụng tài sản có xu hướng tăng dần

Mặt khác, tài sản trong doanh nghiệp thường xuyên vận động Quá trình vận động này được tạo nên bởi các nghiệp vụ tài chính cụ thể Các nghiệp vụ cụ thể này có thể quy về các nghiệp vụ cơ bản như xuất, nhập, tồn kho hoặc mua bán, sản xuất (hoặc dịch vụ) Tuy nhiên do đặc điểm tính chất của từng loại tài sản cũng như mối quan hệ kinh tế của mỗi loại tài sản,… cũng khác nhau; sự đa dạng về chủng loại nghiệp vụ cũng như đặc tính của tài sản chứa đựng nghiệp vụ đòi hỏi phải chia công tác kiểm toán các nghiệp vụ này thành những phần hành kiểm toán khác nhau

Trên cơ sở đó, cần chia đối tượng kiểm toán ra các phần hành kiểm toán cơ bản, với kiểm toán nghiệp vụ các phần hành cơ bản bao gồm:

1 Các nghiệp vụ về tiền mặt (thu, chi, tồn quỹ)

2 Các nghiệp vụ về thanh toán ( không phân biệt vay, nợ, phải thu, phải trả)

3 Các nghiệp vụ về tài sản cố định (đầu tư, xây dựng, mua sắm)

4 Các nghiệp vụ về hàng hoá (bảo quản, sử dụng)

5 Các nghiệp vụ về kinh doanh (mua, bán, sản xuất hoặc dịch vụ các nghiệp vụ mang tính sự nghiệp, xã hội, đối với các đơn vị phi kinh doanh)

6 Các nghiệp vụ về tài chính (tạo vốn, phân phối kết quả kinh doanh) Tuỳ theo đặc điểm của mỗi đơn vị về quy mô, về phương hướng hoạt động,

về tổ chức kinh doanh và các tổ chức quản lý và tuỳ theo loại hình cũng như yêu cầu kiểm toán cụ thể, có thể lược bỏ, tách riêng hay sáp nhập các loại nghiệp vụ

cơ bản trên để có được những phần hành kiểm toán phù hợp với đơn vị cụ thể và

mục tiêu kiểm toán Tuy nhiên trong bất cứ điều kiện nào, các nghiệp vụ tài chính vẫn là đối tượng kiểm toán

2.1.2.4 Hiệu năng và hiệu quả- Đối tượng cụ thể của kiểm toán

Thực trạng tài chính, thực trạng tài sản và nghiệp vụ tài chính, tài liệu kế toán là đối tượng cụ thể gắn liền với sự phát sinh và phát triển kiểm toán Theo quan niệm truyền thống, đó là toàn bộ đối tượng của kiểm toán Tuy nhiên, theo quan điểm hiện đại về kiểm toán, đối tượng kiểm toán bao gồm cả hiệu quả và hiệu năng.Việc mở rộng đối tượng kiểm toán như vậy cũng xuất phát từ những đòi hỏi thực tế của quản lý trong điều kiện quy mô kinh doanh và hoạt động sự nghiệp ngày càng mở rộng, nguồn lực ngày càng bị giới hạn Đặc biệt trong kinh doanh, khi cạnh tranh ngày càng gay gắt, để thực hiện tiết kiệm, để thắng thế trong cạnh tranh…vấn đề hiệu quả, hiệu năng cần được đặt ra cho từng nghiệp

vụ hay hoạt động cụ thể

Từ những nghiên cứu cụ thể về đối tượng kiểm toán có thể thấy, đối tượng chung của kiểm toán là thực trạng hoạt động tài chính và hiệu quả thực hiện các hoạt động, chương trình hay dự án Có thể phân chia đối tượng đó thành các đối tượng cụ thể khác nhau như tài liệu kế toán, thực trạng tài sản và nghiệp vụ tài chính, cùng hiệu quả, hiệu năng của các nghiệp vụ, các chương trình, các dự án…Tuỳ theo tính trọn vẹn của sự thể hiện đối tượng đó trong một hay nghiều đơn vị kế toán để xác định khách thể kiểm toán là một xí nghiepẹ, một đơn vị sự nghiệp hay một công trình, một dự án cụ thể

2.2 Cơ sở dẫn liệu, bằng chứng kiểm toán và hồ sơ kiểm toán

2.2.1 Cơ sở dẫn liệu

Cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính: là căn cứ của các khoản mục và thông tin trình bày trong Báo cáo tài chính do Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán qui định Căn cứ này phải được thể hiện rõ rang hoặc có cơ sở đối với từng chỉ tiêu trong BCTC

Nói cách khác, cơ sở dẫn liệu là sự khẳng định một cách công khai hoặc ngầm định của ban giám đốc về sự trình bày của các bộ phận trên báo cáo tài chính

Trong kiểm toán tài chính, tuỳ thuộc vào các phương pháp thu thập bằng chứng khác nhau sẽ có nhóm các cơ sở dữ liệu khác nhau Người ta thường sử dụng hai phương pháp để thu thập bằng chứng là: phương pháp tuân thủ và phương pháp cơ bản

Khi thu thập bằng chứng theo phương pháp tuân thủ, kiểm toán có các cơ

sở dẫn liệu sau đây:

- Sự hiện diện: Quy chế kiểm soát có tồn tại

- Tính liên tục: Các quy chế kiểm soát hoạt động liên tục trong kỳ của báo

cáo tài chính đã lập

- Tính hữu hiệu: Quy chế kiểm soát đang hoạt động có hiệu lực

Khi thu thạp bằng chứng kiểm toán theo phương pháp cơ bản, các cơ sở dẫn liệu được phân ra làm 6 nhóm sau đây:

a- Sự hiện hữu (phát sinh):

Một tài sản, nguồn hay một khoản nợ phải trả được phản ánh trên báo cáo tài chính của đơn vị tại thời điểm báo cáo là phải thực tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm đó Do đó, kiểm toán viên có thể phải kiểm kê tiền và hàng tồn kho hoặc tài sản khác, lấy xác nhận các khoản phải thu, và thực hiện các thủ tục khác để thu thập các bằng chứng liên quan tới các mục tiêu cụ thể nhằm xác định xem tiền, hàng tồn kho, các khoản phải thu và các tài sản khác có thực sự hiện đang tồn tại hay không

b/ Quyền và nghĩa vụ

Hầu hết các khoản tài sản trên BCTC phải thuộc sở hữu của đơn vị, với một

số khoản tài sản nếu không thuộc quyền sở hữu của đơn vị thì chúng chỉ được phản ánh trên báo cáo tài chính khi đơn vị có quyền kiểm soát lâu dài với các tài sản này và phải đáp ứng yêu cầu của các chuẩn mực kế toán có liên quan (ví dụ: tài sản cố định thuê tài chính) Đối với các khoản công nợ được phản ánh trên các BCTC thì đơn vị đang có nghĩa vụ phải thanh toán thực tế đối với các khoản

nợ này bằng nguồn lực của mình

c/ Phát sinh

Một nghiệp vụ hay một sự kiện kinh tế đã được ghi chép vào hệ thống sổ

kế toán của đơn vị và được phản ánh vào BCTC thì phải thực sự phát sinh và có liên quan đến thời điểm kỳ báo cáo