CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU

Hàng tồn kho là một khoản mục quan trọng trên Báo cáo tài chính. Các khoản mục Hàng tồn kho thường là các khoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ phát sinh đa dạng phong phú và tương đối phức tạp. Điều này ảnh hưởng tới công tác tổ chức hạch toán kế toán Hàng tồn kho. Từ đó làm tăng khả năng xảy ra sai phạm trong kế toán Hàng tồn kho. Việc xác định giá trị Hàng tồn kho ảnh hưởng trực tiếp tới việc xác định giá vốn hàng bán và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Do đó, các sai phạm xảy ra đối với Hàng tồn kho thường ảnh hưởng nhiều đến Báo cáo tài chính. Chính vì vậy, quy trình kiểm toán Hàng tồn kho được đánh giá là một trong nhứng phần hành quan trọng trong kiểm toán Báo cáo tài chính.

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU

1.1 Tính cấp thiết của đề tài:

Hàng tồn kho là một khoản mục quan trọng trên Báo cáo tài chính Cáckhoản mục Hàng tồn kho thường là các khoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụphát sinh đa dạng phong phú và tương đối phức tạp Điều này ảnh hưởng tớicông tác tổ chức hạch toán kế toán Hàng tồn kho Từ đó làm tăng khả năng xảy

ra sai phạm trong kế toán Hàng tồn kho Việc xác định giá trị Hàng tồn kho ảnhhưởng trực tiếp tới việc xác định giá vốn hàng bán và kết quả hoạt động kinhdoanh của doanh nghiệp Do đó, các sai phạm xảy ra đối với Hàng tồn khothường ảnh hưởng nhiều đến Báo cáo tài chính Chính vì vậy, quy trình kiểmtoán Hàng tồn kho được đánh giá là một trong nhứng phần hành quan trọngtrong kiểm toán Báo cáo tài chính Việc thực hiện tốt quy trình kiểm toán Hàngtồn kho giúp cho công ty kiểm toán tiết kiệm được thời gian, chi phí và nângcao chất lượng của cuộc kiểm toán Đồng thời, nó còn giúp cho doanh nghiệpđược kiểm toán nhận thức được những yếu kém trong công tác kế toán và quản

lý Hàng tồn kho, từ đó có những thay đổi tích cực nhằm nâng cao hơn nữa chấtlượng kế toán Hàng tồn kho của doanh nghiệp

Chuẩn mực kế toán Việt Nam: VAS 01: Chuẩn mực chung và VAS 02:Hàng tồn kho ra đời đã tạo ra khung hành lang pháp lý quan trọng cho việchạch toán HTK Tuy nhiên trong quá trình vận dụng các chuẩn mực này, vì lý

do khách quan hoặc chủ quan mà các doanh nghiệp có thể vẫn chưa áp dụngmột cách toàn diện hoặc áp dụng sai Từ đó dẫn đến những sai sót trên BCTC

và BCKQKD của doanh nghiệp, ảnh hưởng tới những người sử dụng thông tin

Trên cơ sở vận dụng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (VSA), cáccông ty kiểm toán và các kiểm toán viên (KTV) tiến hành kiểm tra tính trungthực hợp lý của các thông tin trên BCTC của đơn vị được kiểm toán khi có yêucầu Tuy nhiên việc vận dụng các chuẩn mực kiểm toán này của các công ty

kiểm toán và các KTV cũng còn có những hạn chế đòi hỏi phải có sự hoànthiện cho phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán và các thông lệ quốc tế.

Thực tế qua quá trình khảo sát tại công ty THHH kiểm toán Âu Lạc chothấy: nhìn chung quy trình kiểm toán BCTC và quy trình kiểm toán HTK củacông ty đã tuân thủ theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với đặc điểmcủa mỗi cuộc kiểm toán Nhưng đi sâu tìm hiểu vào từng khâu trong quá trìnhkiểm toán thì vẫn còn tồn tại những hạn chế, chưa phù hợp với chuẩn mực kiểmtoán Việt Nam Bởi vậy, quy trình kiểm toán BCTC nói chung và quy trìnhkiểm toán HTK nói riêng phải được phân tích và nghiên cứu để từ đó đưa racác giải pháp hoàn thiện

1.2 Xác lập và tuyên bố vấn đề trong đề tài:

Qua quá trình thực tập tại công ty TNHH Kiểm toán Âu Lạc, em nhậnthấy rằng quy trình kiểm toán Hàng tồn kho là một phần hành khó trong kiểmtoán Báo cáo tài chính Làm thế nào để quy trình kiểm toán của công ty vừatuân thủ chuẩn mực kiểm toán Việt Nam vừa phù hợp với đặc điểm của mỗicuộc kiểm toán? Công ty có thể tiết kiệm được thời gian và chi phí khi tiếnhành kiểm toán HTK mà vẫn đảm bảo chất lượng cho cuộc kiểm toán? Để giảiquyết vấn đề này em đã chọn đề tài “ Quy trình kiểm toán Hàng tồn kho tronghoạt động kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc”làm Luận văn tốt nghiệp

1.3 Mục tiêu nghiên cứu:

Sau khi nghiên cứu vấn đề này, giúp công ty nhìn nhận một cách toàndiện về thực trạng quy trình kiểm toán HTK tại công ty Từ đó giúp ban lãnhđạo công ty quản lý, giám sát chặt chẽ hơn quy trình kiểm toán HTK trong cáccuộc kiểm toán BCTC tại các đơn vị khách hàng từ khâu lập kế hoạch kiểmtoán, thiết kế các thủ tục kiểm soát, thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết Điềunày giúp nâng cao chất lượng kiểm toán của công ty

1.4 Phạm vi nghiên cứư:

Luận văn nghiên cứu về Quy trình kiểm toán Hàng tồn kho trong hoạtđộng kiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty TNHH Kiểm toán Âu Lạc và tụthể tại đơn vị khách hàng – Nhà máy ABC Các tài liệu liên quan được lấytrong cuộc kiểm toán năm 2008

5 Kết cấu luận văn gồm 4 chương:

Kết cấu luận văn ngoài phần mở đầu, phụ lục, kết luận gồm 4 chươngsau:

Chương 1: Tổng quan nghiên cứu

Chương 2: Lý luận chung về quy trình kiểm toán hàng tồn kho tronghoạt động kiểm toán Báo cáo tài chính

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu và kết quả phân tích thực trạng quytrình kiểm toán Hàng tồn kho trong hoạt động kiểm toán Báo cáo tài chính tạicông ty TNHH kiểm toán Âu Lạc

Chương 4: Các kết luận và đề xuất nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toánHàng tồn kho tại công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc

Chương 2: LÝ LUẬN CHUNG VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG HOẠT ĐỘNG KIỂM TOÁN BCTC.

2.1 Khái niệm và lý thuyết cơ bản về Kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC.

2.1.1 Khái niệm:

- HTK: Theo Chuẩn mực kế toán số 02, HTK: Là những tài sản:

(a) Được giữ để bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường;

(b) Đang trong quá trình sản xuất, kinh doanh dở dang;

(c) Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất,kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ

HTK bao gồm:

- Hàng hóa mua về để bán: Hàng hóa tồn kho, hàng mua đang đi trên đường,hàng gửi đi bán, hàng hóa gửi đi gia công chế biến;

- Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán;

- Sản phẩm dở dang: Sản phẩm chưa hoàn thành và sản phẩm hoàn thành chưalàm thủ tục nhập kho thành phẩm;

- Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến và

đã mua đang đi trên đường;

- Chi phí dịch vụ dở dang

- Kiểm toán:Các tác giả Alvin A.Aen và James K.Loebbecker trong giáo trình

"Kiểm toán" đã nêu một định nghĩa chung về kiểm toán như sau: "Kiểm toán làquá trình các chuyên gia độc lập thu thập và đánh giá các bằng chứng về cácthông tin có thể định lượng được của một đơn vị cụ thể, nhằm mục đích xácnhận và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực

đã được thiết lập"

Theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) "Kiểm toán làviệc các kiểm toán viên (KTV) độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình

về BCTC"

- Kiểm toán BCTC: Kiểm toán BCTC là một loại kiểm toán mà theo Chuẩn

mực kiểm toán Việt Nam 200 thì “Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp chokiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC cóđược lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấpnhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý trêncác khía cạnh trọng yếu hay không

Mục tiêu của kiểm toán BCTC còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõnhững tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tàichính của đơn vị.”

- Kiểm toán HTK: Là việc Kiểm toán viên kiểm tra và đưa ra ý kiến về việc

trình bày các khoản mục HTK trong BCTC của đơn vị kế toán có đúng đắn,trung thực, hợp lý với các nguyên tắc, chuẩn mực kế toán thông dụng được sửdụng hay không

2.1.2 Nội dung kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC

a) Tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

Để thiết kế chương trình kiểm toán HTK có hiệu quả, KTV cần hiểu biết

và đánh giá đúng đắn về hệ thống kiểm soát nội bộ liên quan, bao gồm chutrình mua hàng, bán hàng và ghi chép, bảo quản HTK

Thủ tục kiểm soát trực tiếp HTK, bao gồm:

(1) Trong việc ghi chép HTK

- Sự phân chia trách nhiệm giữa chức năng ghi chép và bảo quản HTK;

- Trách nhiệm xét duyệt nghiệp vụ nhập, xuất hàng trên các chứng từthích hợp;

- Sổ kế toán phản ánh đầy đủ, chính xác và kịp thời (Thẻ kho, sổ chitiết…)

(2) Trong việc bảo vệ HTK

- Ngăn chặn sự tiếp cận trái phép HTK;

- Tổ chức sắp xếp HTK an toàn, ngăn nắp;

- Công tác kiểm kê được thực hiện đúng đắn và định kỳ

(3) Trong việc đánh giá HTK

- Lựa chọn và áp dụng chính sách kế toán phù hợp với chuẩn mực kếtoán, chế độ kế toán hiện hành;

- Tổ chức và duy trì hệ thống kế toán giá thành thích hợp;

- Theo dõi và đánh giá HTK chậm lưu chuyển, mất phẩm chất hoặc lỗithời

Để đánh giá sự hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát trên đối với HTK,KTV có thể thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sau:

- Đối với việc ghi chép, KTV chọn mẫu nghiệp vụ nhập, xuất HTK trên

sổ sách và đối chiếu với các chứng từ liên quan để bảo đảm chúng có cơ sởđúng đắn, được người có thẩm quyền xét duyệt và được ghi nhận thích hợp;

- Đối với việc bảo quản HTK, KTV xem xét tình trạng bảo vệ tài sản,kiểm tra các tài liệu về công việc kiểm kê định kỳ và xử lý chênh lệch kiểm kê.

- Đối với việc đánh giá HTK, KTV sẽ thực hiện bằng các thử nghiệm cơbản

b) Các thử nghiệm cơ bản đối với HTK

(1) Quy trình phân tích

Quy trình phân tích được dùng để nhận dạng các biến động bất thườnghoặc quan hệ bất hợp lý giữa các thông tin nhằm tìm hiểu nguyên nhân Dướiđây là quy trình phân tích thường được dùng đối với HTK:

- Tính số vòng quay (hoặc số ngày lưu kho bình quân) HTK và so sánh

kỳ này với kỳ trước Cần tính toán tỷ số trên cho toàn bộ HTK và cho từng mặthàng/nhóm mặt hàng của đơn vị;

- Tính tỷ lệ lãi gộp và so sánh kỳ này với kỳ trước, với số liệu bình quânngành Tỷ lệ lãi gộp cũng cần tính toán cho toàn bộ sản phẩm và cho từng mặthàng/nhóm mặt hàng của đơn vị;

- So sánh số tiền HTK cuối kỳ với đầu kỳ, xem xét sự biến động về giátrị/số lượng của những mặt hàng chủ yếu;

- Đối với doanh nghiệp sản xuất, so sánh quan hệ giữa sản lượng sảnxuất và sản lượng tiêu thụ kỳ này với kỳ trước Đồng thời, cần so sánh chi phísản xuất/giá thành giữa thực tế với định mức/giữa kỳ này với kỳ trước theotừng khoản mục giá thành (Chi phí nguyên liệu vật liệu trực tiếp; chi phí nhâncông trực tiếp; chi phí sản xuất chung);

- Ngoài ra, KTV có thể thực hiện những quy trình phân tích khác tùytheo đặc thù của đơn vị, thí dụ so sánh giữa khối lượng hàng hóa với khả năngbảo quản của kho, tỷ lệ phế phẩm thu hồi của đơn vị giữa kỳ này với kỳ trước,với số liệu bình quân ngành…

(2) Tham gia kiểm kê HTK

(2.1) Vai trò của việc tham gia kiểm kê

Tham gia kiểm kê HTK là một thử nghiệm cơ bản quan trọng đối vớiHTK; nó cung cấp bằng chứng đầy đủ và thích hợp về sự hiện hữu của HTK.Chuẩn mực kiểm toán số 501 quy định:

- Trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán là thiết lập các thủ tục kiểm kê

và thực hiện kiểm kê HTK ít nhất mỗi năm một lần làm cơ sở lập BCTC;

- Trách nhiệm KTV là phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thíchhợp về sự hiện hữu và tình trạng của HTK bằng cách tham gia công việc kiểm

kê hiện vật, trừ khi việc tham gia là không thể thực hiện được (Nếu HTK đượcxác định là trọng yếu trong BCTC);

- Trường hợp KTV không thể tham gia kiểm kê, KTV phải xác định xemmình có thể thực hiện các thủ tục kiểm tra thay thế nhằm thu thập đầy đủ bằngchứng kiểm toán thích hợp về sự hiện hữu và tình trạng của HTK, để tránh phảiđưa ra ý kiến ngoại trừ vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn

(2.2) Thời điểm kiểm kê

Nhìn chung, theo quan điểm của KTV, thời điểm thích hợp nhất cho việckiểm kê là đúng vào thời điểm kết thúc năm tài chính Tuy nhiên, trong thực tế,việc kiểm kê có thể thực hiện trước hoặc sau thời điểm khóa sổ với những điềukiện nhất định Khi đó, KTV thường xem xét những vấn đề sau:

- Khoảng cách giữa thời điểm kiểm kê và thời điểm khóa sổ Khoảngcách này càng dài thì giá trị của bằng chứng thu thập được càng giảm;

- Hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị về HTK có hữu hiệu không;

- Các ghi chép về nhập, xuất HTK giữa hai thời điểm có đủ tin cậykhông

Trường hợp đơn vị được kiểm toán có chương trình kiểm kê định kỳtrong suốt năm thay vì kiểm kê tất cả HTK vào thời điểm kết thúc niên độ, đểthu thập bằng chứng đầy đủ và thích hợp, KTV cần lưu ý những vấn đề sau:

- Chương trình kiểm kê của đơn vị phải đầy đủ và đáng tin cậy, baogồm: Tất cả các kho/loại hàng đều phải được kiểm kê ít nhất một lần trongnăm; các thủ tục kiểm kê phải được quy định và hướng dẫn đấy đủ, thích hợp;các khác biệt giữa thực tế và sổ sách cần được tìm hiểu và xử lý đúng đắn;

KTV phải xem xét những vấn đề sau trong bảng chỉ dẫn kiểm kê của đơnvị:

- Người giám sát quá trình kiểm kê cần độc lập với các nghiệp vụ vềHTK;

- HTK cần được sắp xếp và đánh dấu thích hợp để phục vụ cho công táckiểm kê;

- Việc nhập, xuất hàng trong lúc kiểm kê cần được hạn chế và kiểm soátchặt chẽ;

- Cần tách biệt rõ hàng hóa chậm lưu chuyển, mất phẩm chất, lỗi thời,hàng hóa của người khác (hàng nhận ký gửi, gia công…);

- Cần xác định mức độ hoàn thành của sản phẩm dở dang;

- Phương pháp cân, đong, đo, đếm hợp lý;

- Biểu mẫu kiểm kê phải được đánh số liên tục, kiểm soát số phát ra và

số thu hồi Biểu mẫu này phải đầy đủ nội dung (vị trí, tên hàng, quy cách, đơn

vị tính, số lượng, tình trạng, chênh lệch với thẻ kho…) và chữ ký;

- Các nghiệp vụ nhập, xuất hàng và lưu chuyển nội bộ cuối cùng trướckhi kiểm kê phải được ghi nhận về số chứng từ

* Các thủ tục chứng kiến kiểm kê

Trong quá trình chứng kiến kiểm kê tại đơn vị, KTV cần thực hiện cácthủ tục sau:

- Kiểm tra xem nhân viên đơn vị có thực hiện đúng như bản chỉ dẫnkiểm kê không;

- Xem xét các thủ tục tách biệt hàng hóa chậm lưu chuyển, mất phẩmchất, lỗi thời, hàng hóa của người khác;

- Xem xét sản phẩm dở dang có được kiểm kê và xác định mức độ hoànthành không;

- Xem xét việc nhập, xuất hàng hoặc lưu chuyển nội bộ trong quá trìnhkiểm kê có được kiểm soát chặt chẽ không;

- Chọn mẫu một số mặt hàng để kiểm kê lại, đối chiếu giữa phiếu kiểm

kê và tồn kho thực tế hoặc ngược lại KTV thường ưu tiên chọn những mặthàng có giá trị lớn để kiểm tra lại

* Kiểm tra kết quả kiểm kê

Sau khi chứng kiến kiểm kê, KTV cần kiểm tra kết quả kiểm kê như sau:

- Đối chiếu giữa bảng tổng hợp kiểm kê và các phiếu kiểm kê để bảođảm tất cả các phiếu kiểm kê đều được đưa vào Bảng tổng hợp kiểm kê cũngnhư các khoản mục trên Bảng tổng hợp kiểm kê đều dựa trên Phiếu kiểm kê;

- Kiểm tra các trường hợp nhập, xuất hàng hoặc lưu chuyển nội bộ trongquá trình kiểm kê có được điều chỉnh thích hợp không, kiểm tra việc khóa sổ cóthực hiện đúng đối với các nghiệp vụ nhập, xuất cuối cùng trước kiểm kêkhông;

- Kiểm tra việc áp đơn giá và tính toán trên Bảng tổng hợp kết quả kiểmkê;

- Xem xét những chênh lệch giữa sổ sách và thực tế có được giải thích

và xử lý thích hợp không

* HTK được giữ bởi bên thứ ba

Đối với hàng hóa của đơn vị đang do bên thứ ba kiểm soát hoặc bảoquản (hàng gửi đi bán, hàng gửi đại lý…), KTV phải yêu cầu bên thứ ba xácnhận trực tiếp về số lượng và tình trạng của HTK mà bên thứ ba đang giữ hộcho đơn vị Tuỳ theo mức độ trọng yếu của số HTK này, KTV cần phải xemxét các nhân tố sau:

- Tính chính trực và độc lập của bên thứ ba;

- Sự cần thiết phải trực tiếp tham gia kiểm kê hoặc để KTV hoặc công tykiểm toán khác tham gia kiểm kê;

- Sự cần thiết phải có báo cáo của KTV khác về tính thích hợp của hệthống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của bên thứ ba để có thể đảm bảocông việc kiểm kê là đúng đắn và HTK được giữ gìn cẩn thận;

- Sự cần thiết phải kiểm tra các tài liệu liên quan đến HTK do bên thứ bagiữ

* Kiểm tra việc khóa sổ HTK

Kiểm tra việc khóa sổ đối với HTK là một thủ tục kiểm toán quan trọngnhằm bảo đảm các nghiệp vụ liên quan được ghi chép đúng niên độ, bao gồm:

- Mua hàng: Xác định các hàng hóa đã thuộc quyền sở hữu đơn vị vànghĩa vụ đối với người bán đã phát sinh;

- Bán hàng: Xác định hàng hóa đã chuyển giao quyền sở hữu/kiểm soátcho người mua, doanh thu đã đủ điều kiện ghi nhận;

- Xuất nguyên liệu và nhập kho thành phẩm (đối với doanh nghiệp sảnxuất).

Các thủ tục kiểm toán

Trước khi kiểm kê, KTV cần tìm hiểu và bảo đảm rằng:

- Các chứng từ về nhập, xuất HTK và lưu chuyển nội bộ phải được đánh

số một cách liên tục;

- Những chứng từ nhập, xuất cuối cùng bao gồm cả đối với hàng hóa dobên thứ ba kiểm soát/bảo quản phải được ghi chú để theo dõi, xác định điểmphân cách niên độ sau này

Trong khi kiểm kê, KTV cần quan sát cẩn thận và ghi chú lại các nghiệp

vụ nhập, xuất xung quanh thời điểm khóa sổ

Sau đó, KTV cần đối chiếu phiếu nhập kho và hóa đơn của người bán,phiếu giao hàng và hóa đơn của đơn vị, các chứng từ xuất nguyên vật liệu…xung quanh thời điểm khóa sổ để bảo đảm các nghiệp vụ được ghi chép đúngniên độ

(3) Kiểm tra việc đánh giá HTK

Việc đánh giá HTK phải tuân thủ các quy định của CM kế toán số 2 HTK Các thủ tục kiểm toán cần thực hiện là:

Xem xét chính sách đánh giá HTK của đơn vị có tuân thủ chuẩn mực,chế độ kế toán hiện hành và có nhất quán với niên độ trước không;

- Kiểm tra việc áp dụng và tính toán của đơn vị;

- Đối với sản phẩm dở dang và thành phẩm, KTV phải kiểm tra chi phísản xuất/giá thành:

+ Chi phí nguyên vật liệu cần xem xét số lượng xuất dùng, đơn giá (kiểmtra giá mua vào trên hóa đơn và phương pháp tính giá)

+ Chi phí nhân công trực tiếp cần kiểm tra các chứng từ về chấm công,bảng thanh toán tiền lương

+ Chi phí sản xuất chung cần kiểm tra để loại trừ các chi phí sản xuấtchung cố định không phân bổ (do sử dụng không hết công suất), các chi phíquản lý doanh nghiệp hoặc chi phí bán hàng

- Kiểm tra việc lập dự phòng giảm giá HTK thông qua việc xem xét giátrị thuần có thể thực hiện của HTK HTK cần lập dự phòng là những HTK cógiá trị thuần có thể thực hiện thấp hơn giá gốc, thông thường là các hàng hóa

mất phẩm chất, lỗi thời hoặc bị giảm giá bán do cạnh tranh, do chính sách giảmgiá Trong một số trường hợp, tình huống này có thể xảy ra khi giá đầu vàotăng mà giá bán không thể tăng lên đủ bù đắp chi phí hoặc khi có những sai sóttrong khâu mua hàng hoặc sản xuất Các thủ tục thường dùng là:

+ Xem xét và kiểm tra cách thức đơn vị nhận dạng và tách biệt nhữnghàng hóa chậm lưu chuyển, mất phẩm chất hoặc lỗi thời;

+ Kiểm tra các loại hàng hóa chậm lưu chuyển, mất phẩm chất hoặc lỗithời đã phát hiện trong kiểm kê có được đơn vị lập dự phòng thích hợp không;

+ Kiểm tra sổ kế toán theo dõi HTK để phát hiện các mặt hàng chậm lưuchuyển;

+ Xem xét giá bán của sản phẩm, hàng hóa sau ngày khóa sổ để pháthiện những mặt hàng giảm giá bán thấp hơn giá gốc;

+ Đối với sản phẩm dở dang, cần kiểm tra xem giá gốc trên sổ sách vàocuối niên độ cộng với chi phí chế biến phát sinh sau ngày khóa sổ có vượt khỏigiá bán cuối cùng của chúng không

- Kiểm tra việc trình bày HTK

Kiểm toán viên phải xem xét việc trình bày HTK trên BCTC có phù hợp với các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành hay không Những vấn đề cần lưu

ý bao gồm:

+ Công bố về chính sách kế toán đối với HTK;

+ Phân loại HTK trên Bản thuyết minh BCTC;

+ Các thuyết minh phù hợp khi có sử dụng phương pháp nhập sau xuất trước.

2.2 Tổng quan tình hình nghiên cứu về Kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC.

Kiểm toán HTk là một chu trình khó và quan trọng trong hoạt động kiểmtoán BCTC

Qua tìm hiểu cho thấy có một số luận văn, chuyên đề nghiên cứu vềKiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC như: luận văn “ kiểm toánchu trình HTK tại công ty AFC – chi nhánh Hà Nội”, luận văn “ Hoàn thiệnchu trình kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC do công ty Kiểmtoán tư vấn xây dựng Việt Nam thực hiện” Các luận văn này đã trình bày vềcác bước cũng như các công việc trong quy trình kiểm toán HTK; quy trìnhkiểm toán HTK tại một công ty kiểm toán cụ thể; thông qua việc tìm hiểu về

quy trình kiểm toán tại công ty khách hàng cụ thể để thấy được những vấn đềphát sinh trong quy trình kiểm toán HTK và hướng giải quyết các vấn đề đó.Các luận văn này cũng đưa ra một số giải pháp nhằm tăng cường hiệu quả choquy trình kiểm toán HTK trong hoạt động BCTC tuỳ thuộc vào thực tế tại mỗicông ty.

Tuy nhiên các luận văn này chưa đề cập tới sự ảnh hưởng của nhân tốmôi trường đến hoạt động kiểm toán HTK và chưa trình bày rõ việc tuân thủcác chuẩn mực kiểm toán của các công ty này đến đâu rồi Luận văn của chưađưa ra được các giải pháp phù hợp với thực trạng tại công ty

Tại trường Đại học Thương Mại đã có một luận vănThạc sỹ nghiên cứư

về quy trình kiểm toán HTK đó là luận văn “Hoàn thiện quy trình kiểm toánHTK trong hoạt động kiểm toán BCTC của công ty kiểm toán và tư vấn A&C”– tác giả Nguyễn Thị Phương Huyền Luận văn này chỉ ra rất rõ các bước trongquy trình kiểm toán HTK trong kiểm toán BCTC, thực trạng kiểm toán tại công

ty và tác giả đã đưa ra được các định hướng và giải pháp phù hợp với thựctrạng tại đó

Tại công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc trước đây đã có một luận văn tốtnghiệp viết về quy trình kiểm toán HTK tại công ty đó là luận văn “ Hoàn thiệnchu trình kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC tại công ty TNHHkiểm toán Âu Lạc” của chị Nguyễn Thị Thu Hà - lớp K48 - KTQT - Đại họcBách Khoa Hà Nội Luận văn này đã trình bày về quy trình kiểm toán HTKtrong hoạt động kiểm toán BCTC tại công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc; đưa ramột số giải pháp nhằm hoàn thiện hơn nữa quy trình kiểm toán HTk của công

ty Tuy nhiên cũng như những luận văn trên, Luận văn này chưa đánh giá đượcảnh hưởng của các nhân tố môi trường tới hoat động kiểm toán HTK của côngty

2.3 Nội dung Quy trình kiểm toán HTK trong hoạt động Kiểm toán BCTC.

2.3.1 Kế toán HTK quy định trong VAS

2.3.1.1 Công tác tổ chức chứng từ:

Tổ chức chứng từ là việc tổ chức vận dụng phương pháp chứng từ trongghi chép kế toán để ban hành chế độ chứng từ và vận dụng chế độ đó Đồngthời, tổ chức chứng từ cũng là việc thiết kế khối lượng công tác kế toán và hạchtoán khác nhau trên hệ thống chứng từ hợp lý, hợp pháp theo một quy trìnhluân chuyển nhất định Chứng từ được sử dụng trong quy trình HTK bao gồmcác loại:

- Chứng từ nhập mua vật tư, hàng hóa: phiếu đề nghị mua hàng; hoá đơnnhà cung cấp; phiếu kiểm nhận hàng mua; phiếu nhập kho và thẻ kho

- Chứng từ xuất kho cho sản xuất: phiếu yêu cầu lĩnh vật tư; phiếu xuấtkho vật tư; vận đơn (nếu có) và thẻ kho.

- Chứng từ xuất bán thành phẩm, hàng hoá: đơn đặt mua hàng (củakhách hàng); vận đơn; phiếu xuất kho; hoá đơn bán hàng và thẻ kho

2.3.1.2 Tổ chức tài khoản kế toán:

Tổ chức tài khoản kế toán là tổ chức vận dụng tài khoản trong phươngpháp đối ứng để xây dựng hệ thống tài khoản để hệ thống hoá các chứng từ kếtoán theo thời gian và theo đối tượng Để phản ánh đầy đủ các thông tin liênquan đến HTK đơn vị phải xây dựng một bộ tài khoản sao cho bao quát cácnghiệp vụ kinh tế phát sinh trong chu trình HTK:

+ TK 151: Hàng mua đang đi đường

+ TK 152: Nguyên liệu, vật liệu

+ TK 642: Chi phí quản lý doanh nghiệp

( (*) Nếu hạch toán HTK theo phương pháp kiềm kê định kỳ )

2.3.1.3 Các phương pháp tính giá và quy trình hạch toán HTK

- Phương pháp tính giá thực tế đích danh;

- Phương pháp giá bình quân gia quyền

- Phương pháp giá nhập trước xuất trước (FIFO)

- Phương pháp giá nhập sau xuất trước (LIFO)Mức độ chính xác của các phương pháp tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý

Và năng lực nghiệp vụ của kế toán viên và trang thiết bị xử lý thông tin củadoanh nghiệp Tuy nhiên dù lựa chọn phương pháp tính giá nào thì doanhnghiệp luôn phải đảm bảo được tính thống nhất về phương pháp tính giá đốivới từng loại vật tư, hàng hoá ít nhất là trong một kỳ kế toán, nếu có thay đổiphương pháp tính giá thì doanh nghiệp phải có sự giải trình hợp lý

b Quy trình hạch toán HTK:

Công tác hạch toán HTK bao gồm hạch toán chi tiết và hạch toán tổnghợp:

* Hạch toán chi tiết HTK:

Hạch toán chi tiết HTK đòi hỏi phản ánh cả về giá trị, số lượng, chấtlượng của từng loại vật tư, hàng hoá theo từng kho bảo quản và từng người phụtrách Thực tế, hiện nay có 3 phương pháp hạch toán chi tiết về HTK là:Phương pháp thẻ song song; phương pháp sổ đối chiếu luân chuyển và phươngpháp sổ số dư Trong đó, hạch toán theo phương pháp thẻ song song được ápdụng tương đối rộng rãi, do có cách ghi chép không phức tạp, tránh sự trùnglắp

* Hạch toán tổng hợp HTK:

Có 2 cách để hạch toán tổng hợp HTK là Kê khai thường xuyên và Kiểm

kê định kỳ Tuỳ theo đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp, yêu cầu của côngtác quản lý hay trình độ kế toán viên, quy định hiện hành của chế độ kế toán màmỗi đơn vị sẽ lựa chọn cho mình một phương pháp thích hợp nhất

- Phương pháp kê khai thường xuyên: Là phương pháp theo dõi và phản ánh

tình hình biến động của HTK một cách thường xuyên liên tục trên cơ sở các tàikhoản phản ánh từng loại HTK

- Phương pháp kiểm kê định kỳ: là phương pháp không theo dõi một cách

thường xuyên, liên tục về tình hình biến động của vật tư, hàng hoá trên các tàikhoản phản ánh từng loại HTK mà chỉ phản ánh giá trị HTK đầu kỳ và cuối kỳtrên cơ sở kiểm kê cuối kỳ, xác định lượng tồn thực tế và lượng xuất thực tế

2.3.2 Quy trình kiểm toán HTK

Thông thường quy trình kiểm toán được thực hiện qua 3 giai đoạn: Lập

kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Quy trình kiểmtoán HTK cũng tuân theo quy trình cơ bản đó Tuỳ theo các đặc điểm cụ thểcủa từng khách hàng mà chương trình kiểm toán có thể thay đổi linh hoạt Tuynhiên, các kiểm toán viên luôn đi theo một trật tự cơ bản được trình bày cụ thể:

2.3.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán:

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300: “ Kế hoạch kiểm toán phảiđược lập cho mọi cuộc kiểm toán Kế hoạch kiểm toán phải được lập một cáchthích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của cuộc kiểmtoán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; và đảm bảo cuộc kiểmtoán được hoàn thành đúng thời hạn Kế hoạch kiểm toán trợ giúp kiểm toánviên phân công công việc cho trợ lý kiểm toán và phối hợp với các chuyên giakhác để thực hiện công việc kiểm toán”.

Kế hoạch kiểm toán thường được triển khai theo các bước sau:

a Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán:

Quy trình kiểm toán chỉ thực sự bắt đầu khi kiểm toán viên và công tykiểm toán tiếp nhận một khách hàng, trên cơ sở thư mời kiểm toán, kiểm toánviên xác định đối tượng sẽ phục vụ trong tương lai và tiến hành các công việc:đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý do kiểm toán, lựachọn đội ngũ nhân viên kiểm toán, phân công công việc cụ thể cho từng nhânviên dựa trên các phần công việc của kiểm toán quy trình HTK

b Lập kế hoạch chiến lược:

* Thu thập thông tin cơ sở:

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 quy định kiểm toán viêncần hiểu biết về ngành nghề, công việc kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu hệthống kinh tế, kiểm soát nội bộ và các bên liên quan để đánh giá rủi ro và lên kếhoạch kiểm toán Kiểm toán viên đánh giá khả năng sai sót trọng yếu, đưa rađánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích để xác địnhthời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và mở rộng các thủ tục kiểm toánkhác Những thông tin về HTK cần đạt được trong giai đoạn này bao gồm:

- Tìm hiểu ngành nghề kinh doanh của khách hàng ( được thực hiện ởchương trình kiểm toán chung);

- Xem xét lại kết quả kiểm toán phần hành HTK của lần kiểm toán trước( nếu có );

- Tham quan nhà xưởng, kho bãi bảo quản HTK;

- Thu thập thông tin về chính sách kế toán HTK của khách hàng;

- Dự kiến nhu cầu sử dụng chuyên gia nếu thấy HTK của doanh nghiệp

có những chủng loại đặc biệt cần có ý kiến của chuyên gia

* Thực hiện các thủ tục phân tích:

Thủ tục phân tích: Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520- Quytrình phân tích” thì Quy trình ( thủ tục )phân tích: Là việc phân tích các số liệu,thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, biến động và

tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc

có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến

Kiểm toán viên phải thực hiện quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểmtoán và giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán HTK, việc thực hiện các thủ tụcphân tích là cần thiết Do HTK thường rất đa dạng và phong phú về chủng loại,các nghiệp vụ nhập, xuất, sản xuất, tiêu thụ xuất hiện với số lượng lớn vàthường xuyên, các nghiệp vụ càng đa dạng và với số lượng càng lớng thì khảnăng xảy ra sai sót và gian lận càng lớn Các thủ tục phân tích ở đây chủ yếuđược thực hiện bằng các số liệu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quảkinh doanh Cụ thể:

đã loại bỏ ảnh hưởng của thay đổi giá cả Trong trường hợp này, kiểm toán viênphải thiết kế các thủ tục kiểm toán chi tiết các khoản mục chi phí sản xuấtnhằm tìm ra nguyên nhân của sự biến động đó

+ So sánh tổng chi phí sản xuất thực tế kỳ này với kỳ trước Qua đó thấyđược sự biến động của tổng chi phí sản xuất, nếu sự biến động đó là quá lớn vàbất thường thì kiểm toán viên cần phải xem xét những khoản mục chi phí chủyếu và dễ có nhiều sai sót như: Chi phí lao động trực tiếp, chi phí sản xuấtchung

+ Xem xét về hàng ế đọng, lỗi thời, thay đổi định mức dự trữ giữa kỳnày với các kỳ trước

+ Xem xét sức cạnh tranh của sản phẩm, hàng hoá của đơn vị với kỳtrước và với toàn ngành

+ So sánh số dư HTK với kỳ trước Mục đích của việc so sánh này là đểphát hiện sai số về HTK thừa hoặc thiếu Kiểm toán viên tiến hành bằng cáchtính tổng số dư trên các khoản mục HTK kỳ này như: nguyên vật liệu, sảnphẩm dở dang, thành phẩm, hàng mua đang đi đường, hàng gửi đi bán so với số

dư kỳ trước, để tìm hiểu những biến động bất thường và tìm ra sai phạm trongtài khoản đó

Tuy nhiên khi so sánh số dư HTK giữa các kỳ thực hiện cần phải loại trừ

sự biến động giá Nếu sau khi đã loại trừ sự biến động giá mà số dư HTK kỳnày vẫn thay đổi bất thường so với kỳ trước thì phải xem xét lại nguyên nhân

cụ thể

- Phân tích dọc (Phân tích tỷ suất):

+ So sánh số dư HTK trên doanh thu hoặc số dư Hàng tốn kho trên giávốn hàng bán của năm nay so với năm trước

+ Xác định tỷ trọng của sản phẩm dở dang trên tổng số HTK để so sánhnăm nay với năm trước

+ Kiểm toán viên có thể so sánh tỷ trọng của HTK trên tổng tài sản lưuđộng giữa kỳ này và các kỳ trước để xem có sự biến động lớn nào không

Tỷ trọng hàng Trị giá HTK

tồn kho trong =

tài sản lưu động Tổng tài sản lưu động

+ So sánh hệ số quay vòng HTK với các kỳ trước: Thủ tục này được ápdụng đối với khoản mục hàng hoá và thành phẩm tồn kho Nếu được áp dụngnhằm mục đích phát hiện những HTK cũ kỹ và lac hậu hoặc phát hiện nhữngbất thường trong kinh doanh liên quan tới HTK

Số vòng luân Giá vốn hàng bán trong kỳ

d Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán:

Ở các bước trên, kiểm toán viên mới chỉ thu thập các thông tin mang tínhchất khách quan về khách hàng Đến bước này, kiểm toán viên phải căn cứ vàocác thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằm đưa ra một kế hoạchphù hợp

 Đánh giá tính trọng yếu:

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 320 thì trọng yếu Là thuật ngữ

dùng để thể hiện tầm quan trọng của một thông tin (một số liệu kế toán) trong BCTC Tính trọng yếu cần được xem xét qua các bước:

- Uớc lượng ban đầu về tính trọng yếu

- Phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho từng chu trình

- ước tính sai số và so sánh với quy mô về tính trọng yếu đã được phân

bổ cho từng chu trình

- Khi tổng hợp các bằng chứng kiểm toán, chủ nhiệm kiểm toán tiếnhành so sánh sai số tổng hợp ước tính với ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

 Đánh giá rủi ro kiểm toán:

Xuất phát từ các nguyên nhân khác nhau, khả năng kiểm toán viên đưa

ra nhận xét không xác đáng về BCTC của doanh nghiệp là điều luôn có thể xảy

ra, khả năng đó được gọi là rủi ro kiểm toán

Rủi ro kiểm toán chịu ảnh hưởng của các nhân tố: rủi ro tiềm tàng, rủi rokiểm soát, rủi ro phát hiện

Mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nhau.Nếu mức độ trọng yếu được đánh giá càng cao thì rủi ro kiểm toán càng thấp vàngược lại Việc xác định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán tương đối phức tạp,đòi hỏi kiểm toán viên phải có một trình độ và kinh nghiệm đáng kể

e Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát:

Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế IAS 400 quy định: “ kiểm toán viêncần phải có sự hiểu biết phù hợp với hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạchkiểm toán và đề ra một số biện pháp kiểm toán có hiệu quả kiểm toán viên cầnphán đoán về mặt nghề nghiệp để đánh giá các rủi ro kiểm toán và đề ra quytrình kiểm toán nhằm hạn chế rủi ro một cách có thể chấp nhận được” Khi tìmhiểu cơ cấu kiểm toán nội bộ của khách hàng về HTK, kiểm toán viên cần tìmhiểu các vấn đề: môi trường kiểm soát HTK, hệ thống kế toán HTK, các thủkiểm soát HTK, kiểm toán nội bộ

Từ các thông tin thu thập được về hệ thống kiểm soát nội bộ đối vơiHTK, kiểm toán viên tiến hành đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát Mức rủi rokiểm soát với hệ thống kiểm soát nội bộ của chu trình HTK được đưa ra trên cơ

sở liên hệ với tổng thể các chu trình trên BCTC Khi kiểm toán viên đưa ra mứcrủi ro kiểm soát thấp tức là các thủ tục kiểm soát đối với HTK là hữu hiệu do

đó khi kiểm toán có thể giảm được các thủ tục kiểm toán có thể giảm được cácthủ tục kiểm tra chi tiết số dư với chu trình HTK và ngược lại

f Thiết kế chương trình kiểm toán:

Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 310: Chương trình kiểm toán làtập hợp các hướng dẫn cho các thành viên tham gia kiểm toán, là phương tiện

để kiểm tra việc thực hiện các công việc Chương trình kiểm toán cũng có thểbao gồm các mục tiêu kiểm toán cho từng quy trình, các ước tính thời gian cầnthiết để kiểm tra từng quy trình hay để thực hiện từng thủ tục kiểm toán

Chương trình kiểm toán HTK được thiết kế gồm:

- Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát;

- Thiết kế các thử nghiệm phân tích;

- Thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết

2.3.2.2 Thực hiện kiểm toán quy trình HTK

a Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát:

Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500: “Thử nghiệm kiểm soát(kiểm tra hệ thống kiểm soát) là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểmtoán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệthống kiểm soát nội bộ”

Các thủ tục kiểm soát về HTK được thực hiện trong việc kiểm tra hệthống kiểm soát nội bộ và thường tập trung vào chức năng chính của chu trìnhHTK là các nghiệp vụ mua vật tư hàng hoá; các nghiệp vụ xuất kho vật tư hànghoá; các nghiệp vụ sản xuất và tập hợp chi phí sản xuất; nghiệp vụ lưu kho vật

tư hàng hoá

 Đối với nghiệp vụ mua vật tư hàng hoá: Kiểm toán viên tiến hành các

công việc sau:

- Xem xét có tồn tại 1 phòng độc lập chuyên thực hiện nghiệp vụ muahàng nhưng không đảm nhiệm việc quyết định mua hàng, hoặc ít nhất phải có 1người chịu trách nhiệm giám sát một cách hợp lý đối với tất cả các nghiệp vụmua

- Xem xét việc xử lý đơn hàng có được thực hiện theo đúng quy trìnhđược doanh nghiệp quy định không

- Xem xét chữ ký trên đơn đặt mua hàng có thực sự đúng người, đúngcấp không

- Theo dõi một chuỗi các đơn đặt mua hàng và báo cáo nhận hàng đểđảm bảo các nghiệp vụ mua đều được ghi sổ

 Đối với các nghiệp vụ nhập, xuất kho vật tư, hàng hoá:

- Khi kiểm tra quá trình nhập, xuất kho vật tư, hàng hoá, thông thườngkiểm toán viên xem xét các thủ tục về nghiệp vụ nhập, xuất kho được tiến hành

có đúng với nguyên tắc và quy định không

- Việc tổ chức nhận hàng nhập kho và quá trình làm việc của ban kiểmnhận hàng nhập kho có đúng trình tự không.

- Kiểm tra tính có thật của các yêu cầu sử dụng vật tư, hàng hoá bằngviệc kiểm tra lại các phiếu yêu cầu và sự phê duyệt đối với phiếu yêu cầu đó.Kiểm tra số lượng trên phiếu xuất kho có khớp với yêu cầu sử dụng vật tư,hàng hoá đã được phê duyệt không

- Kiểm tra việc tôn trọng nguyên tắc kiểm tra chất lượng hàng nhập, xuấtkho, quy trình là việc và xác nhận chất lượng hàng nhập kho của bộ phận kiểmsoát chất lượng sản phẩm

- Xem xét tính độc lập của thủ kho và người giao hàng, người nhận hàng,nhân viên kế toán kho, sự độc lập của người làm nhiệm vụ kiểm tra chất lượnghàng với người giao hàng và người sản xuất

Quá trình kiểm tra kiểm soát của kiểm toán viên thực hiện thông quaviệc quan sát và tiếp cận với nhân viên trực tiếp giám sát một số lần nhập, xuấtkho hàng để có thêm những bằng chứng cho đánh giá cơ cấu kiểm soát nghiệp

vụ nhập, xuất kho

 Đối với các nghiệp vụ sản xuất và tập hợp chi phí sản xuất:

Nghiệp vụ sản xuất được xem là nghiệp vụ trọng tâm trong quy trìnhHTK Để đánh giá hoạt động kiểm soát đối với nghiệp vụ này, kiểm toán viênthường thực hiện các thử nghiệm kiểm soát sau:

- Xem xét việc tổ chức quản lý và theo dõi sản xuất ở các phân xưởng,

quy trình và cách thức làm việc của nhân viên thống kê phân xưởng, sự giámsát của quản đốc phân xưởng có thường xuyên và chặt chẽ không

- Xem xét việc ghi chép nhật ký sản xuất của từng bộ phận kiểm tra chấtlượng ở phân xưởng và tính độc lập của bộ phận này với bộ phận kiểm nhậnhàng nhập kho

- Xem xét quá trình kiểm soát công tác kế toán chi phí của doanh nghiệpthông qua các dấu hiệu kiểm tra sổ sách kế toán chi phí và sự độc lập giữangười ghi sổ kế toán HTK với người quản lý HTK

- Xem xét quy trình thủ tục kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang có tuânthủ tính nguyên tắc và nhất quán giữa kỳ này với kỳ trước không, đồng thờixem xét sự giám sát trong việc đánh giá và kiểm kê sản phẩm dở dang

b Thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết.

b1 Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ HTK

Mục tiêu kiểm tra chi tiết nghiệp vụ là phát hiện những sai sót tronghạch toán hay những sai sót trong hạch toán HTK không đứng nguyên tắc

Thủ tục kiểm tra chi tiết nghiệp vụ thông thường là xem xét lại mối quan

hệ giữa các tài khoản liên quan, bằng cách đối chiếu số liệu phát sinh của cáctài khoản HTK và các tài khoản chi phí liên quan

- Xem xét đối chiếu giữa số liệu trên TK 152 – Nguyên vật liệu với các

TK 621 – Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, TK627 – Chi phí sản xuất chung,các TK chi phí khác

- Đối chiếu số liệu giữa các tài khoản chi phí như TK 621 – Chi phhíNVL trực tiếp TK 622 – Chi phí nhân công trực tiếp với TK 154 – Chi phíSXKD dở dang

- Đối chiếu số liệu giữa TK 627 – Chi phí sản xuất chung với TK 154

- Đối chiếu giữa TK 155 – Thành phẩm (TK 156 – Hàng hoá) với TK

Kiểm toán viên có thể thực hiện một số thủ tục kiểm tra nghiệp vụ đểphát hiện những sai sót vầ gian lận sau đây:

- Để xác định sự phù hợp giữa nguyên vật liệu xuất kho sử dụng với cácchi phí vật liệu ở các bộ phận bằng cách đối chiếu giá trị nguyên vật liệu xuấtkho trên TK 152 – Nguyên vật liệu với tổng chi phí nguyên vật liệu trên các TK

627 – Chi phí sản xuất chung (6272 – Chi phí nguyên vật liệu); TK 641 – Chiphí bán hàng (6412 – Chi phí vật liệu, bao bì); TK 642 – Chi phí quản lý doanhnghiệp (6422 – Chi phí vật liệu quản lý)

Đồng thời xem xét việc ghi chép trên sổ theo dõi vật tư sử dụng ở cácphân xưởng sản xuất Đối chiếu giữa số liệu vật tư xuất dùng cho phân xưởngvới báo cáo sử dụng vật tư của phân xưởng để phát hiện sai lệch nếu có (Khảosát nghiệp vụ này sẽ được tiến hành kết hợp với quá trình khảo sát thống kê ởphân xưởng)

Để đánh giá quá trình tập hợp chi phí sản xuất là đúng đắn và hợp lý,kiểm toán viên trước hết phải xem xét chứng từ, tài liệu của các chi phí phátsinh được hạch toán vào các tài khoản chi phí có đầy đủ và hợp lý không Sau

đó sẽ đối chiếu giữa số liệu trên các TK 621 – Chi phí NVL trực tiếp; Tk 622 –

Chi phí nhân công trực tiếp,TK 627 – Chi phí sản xuất chung với số liệu phátsinh Nợ trên Tk 154 – Chi phí SXKH dở dang

Để xác định tính hợp lý của quá trình phân bổ chi phí, kiểm toán viênxem xét tiêu thức phân bổ chi phí theo các đối tượng tính giá cá biệt có thay đổiđáng kể so với các kỳ trước hay không

Kiểm toán viên xem xét việc ghi chép sổ theo dõi sản phẩm dở dang cuối

kỳ ở phân xưởng sản xuất có đầy đủ, kịp thời không Đồng thời đối chiếuphương pháp đánh giá sản phẩm dở dang kỳ này với các kỳ trước có nhất quánkhông

Tương tự như vậy, kiểm toán viên cũng cần khảo sát xem có sự thay đổitrong việc sử dụng phương pháp tính giá thành của doanh nghiệp không Ngoài

ra, kiểm toán viên có thể tính toán một số khoản mục chi phí và việc tổng hợpchi phi, phân bổ chi phí vào tính giá hàng nhằm phát hiện những sai sót trongquá trình tính toán

b2 Kiểm tra chi tiết số dư HTK

Việc kiểm tra chi tiết số dư HTK được đề cập chủ yếu hai vấn đề: Quansát vật chất và quá trình định giá, hạch toán HTK

* Quan sát vật chất HTK

Quan sát vật chất HTK là công việc mà kiểm toán viên phải có mặt vàothời điểm mà cuộc kiểm kê HTK được tiến hành Bằng các biện pháp quan sát,khảo sát, phỏng vấn thích hợp để xác định sự tồn tại vật chất và tính chính xáccủa HTK kiểm kê, cũng như các vấn đề liên quan đến HTK về quyền sở hữu vàchất lượng HTK

Quá trình quan sát vật chất HTK của kiểm toán viên thường được tiếnhành theo các bước:

- Tìm hiểu các quá trình kiểm soát kiểm kê;

- Xác định các quyết định kiểm toán:

+ Lựa chọn thủ tục kiểm toán+ Xác định thời gian

+ Xác định quy mô mẫu+ Chọn những mặt hàng cần kiểm tra

- Thực hiện quan sát vật chất

* Kiểm tra chi tiết quá trình tính giá và hạch toán HTK.

Kiểm tra chi tiết quá trình tính giá và hạch toán HTK bao gồm tất cả cáckhảo sát đơn giá hàng xuất kho có đúng và chính xác không, khảo sát quá trìnhtính toán giá trị hàng xuất kho, kiểm tra quá trình tính toán, tập hợp, phân bổ

chi phí và tính giá thành sản phẩm, kiểm tra chi tiết tính toán xác định giá trịsản phẩm dở dang và kiểm tra quá trình hạch toán HTK.

(1) Tìm hiểu quá trình kiểm soát nội bộ tính giá và hạch toán HTK.Nếu doanh nghiệp có một cơ cấu kiểm soát nội bộ đầy đủ và đáng tincậy trong việc theo dõi, kiểm tra quá trình tính giá và ghi sổ kế toán chi phí thìkiểm toán viên đã phần nào tin tưởng các chi phí là đảm bảo hợp lý chi phí đãđược sử dụng để tính giá các đối tượng HTK và các phương pháp sử dụng đểtính giá là hợp lý

Khi tìm hiểu quá trình kiểm soát nội bộ tính giá và hạch toán HTK, kiểmtoán viên cần xem xét dấu hiệu kiểm tra của những nhân viên được phân côngtheo dõi và kiểm tra độc lập các công việc tính toán và hạch toán trên sở kếtoán Cũng như xem xét Bảng định mức chi phí tiêu chuẩn, dự toán chi phí vàdấu hiệu kiểm tra và phân tích biến động chi phí vượt định mức Trên sơ sở đóđánh giá cơ cấu kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

(2) Kiểm tra công tác tính giá HTK

Kiểm tra quá trình tính giá HTK thường là một trong những phần quantrọng nhất và mất nhiều thời gian nhất của cuộc kiểm toán chi tiết HTK khikiểm tra cần quan tâm tới 3 vấn đề của phương pháp tính giá là:

- Phương pháp tính mà doanh nghiệp áp dụng có phù hợp với cácnguyên tắc kế toán được thừa nhận hay không Quá trình áp dụng phương pháptính giá có nhất quán với các niên độ kế toán trước đó không

- Số liệu tính toán có chính xác và hợp lý không

- một đối tượng tính giá có đặc điểm khác nhau nên sẽ được sử dụng cácphương pháp khác nhau để kiểm tra việc tính toán giá của đối tượng tính giáđó

(2.1) Kiểm tra công tác tính toán giá HTK

- Trước hết phải xem xét việc tính giá HTK có đúng đắn không

- Tiếp theo kiểm toán viên phải xác định phương pháp đang được sửdụng để tính giá vốn thực tế Hàng xuất kho ở doanh nghiệp là phương pháp gì

- kiểm toán viên xem xét phương pháp tính giá hàng xuất kho áp dụngtrong kỳ này có nhất quán với các kỳ trước không Nếu doanh nghiệp có sựthay đổi phương pháp tính giá hàng xuất kho thì kiểm toán viên xem xét sựcông khai việc thay đổi này trên BCTC của doanh nghiệp có được thực hiệnkhông

(2.2) Kiểm tra quy trình tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm sảnphẩm

Kiểm toán viên phải xem xét chi phi nguyên vật liệu trực tiếp, chi phínhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung khi tập hợp chi phí sản xuất sảnphẩm cho từng đối tượng cá biệt Khi kiểm tra quá trình tập hợp chi phí và tínhgiá thành thông thường kiểm toán viên sẽ thực hiện các công việc sau:

- kiểm tra xem xét đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng tính giá thànhcủa doanh nghiệp có gì thay đổi so với kỳ trước không

- Xem xét những khoản chi phí nào không thuộc phạm vi của chi phhísản xuất mà được tính vào giá thành sản xuất không, hoặc ngược lại có nhữngkhoản chi phí sản xuất nhưng không được tính vào giá thành sản xuất

- Các phương pháp tính toán và phương pháp phân bổ chi phí có đượcnhất quán với các kỳ trước không

(2.2.1) Kiểm tra chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

Đối chiếu và xem xét chi tiết nguyên vật liệu xuất dùng cho các đốitượng có được hạch toán đúng vào tài khoản chi phí của đối tượng đó không

Kiểm toán viên có thể tính toán và xác định số lượng đơn vị vật liệu thực

tế tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm có hợp lý không Bằng cách so sánh đốichiếu với định mức nguyên vật liệu tiêu hao cho một đơn vị sản phẩm để pháthiện những chênh lệch bất hợp lý và những sai số khả dĩ trong hạch toán chiphí nguyên vật liệu

(2.2.2) Kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp

Kiểm tra chi phí nhân công trực tiếp đã là một phần của kiểm tra chi tiếtchu trình tiền lương và nhân viên Vì vậy trong phần kiểm tra chi tiết ở đâykiểm toán viên cần chú ý một số điểm sau:

- Xem xét thêm chi phí tiền lương và các khoản trích trên tiền lươngđược hạch toán đúng đắn vào các tài khoản chi phí của đối tượng không

- Tương tự như kiểm tra chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp kiểm trachi phí nhân công trực tiếp cũng có thể so sánh giữa chi phí theo giờ lao đọngtrực tiếp thực tế của một đơn vị sản phẩm với định mức chi phí theo giờ laođộng của một đơn vị sản phẩm để có thể phát hiện những phụ trội bất hợp lý

và sai số khả dĩ

(2.2.3) Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung.

Kiểm tra chi tiết chi phí sản xuât chung có thể sẽ phức tạp hơn các khoảnmục chi phí trên Thông thường kiểm toán viên chủ yếu xem xét những khoảnchi phí cơ bản và có số tiền tương đối lớn như: chi phí khấu hao TSCĐ, chi phíbằng tiền khác: chi phí nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, chi phí nhân viênphân xưởng

Đối với chi phí vật liệu, công cụ dụng cụ và chi phí nhân viên phânxưởng được xem như khảo sát cùng với chi phí nguyên vật liệu và chi phí nhâncông trực tiếp ở chu trình Mua và thanh toán, chu trình Tiền lương và Nhânviên đã thực hiện khảo sát chi tiết chi phí sản xuất trực tiếp ở phần trên.

Đối với kiểm tra chi phí bằng tiền khác cũng được kiểm tra cùng vớikiểm tra chi tiết các tài khoản tiền

(2.2.4) Kiểm tra chi tiết đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ

Khi kiểm tra chi tiết đánh giá sản phẩm dở dang cuối kỳ, kiểm toán viên

có thể tiến hành các công việc:

Xem xét chi tiết kết quả kiểm kê vật chất sản phẩm dở dang cuối kỳ, cóthể kiểm toán viên kiểm tra mẫu một số chi tiết sản phẩm dở dang để xác địnhtính đúng đắn của kiểm kê sản phẩm dở dang

- Xem xét quá trình đánh giá sản phẩm dở dang của doanh nghiệp, xemdoanh nghiệp áp dụng phương pháp tính nào, phương pháp sản lượng hoànthành tương đương, hay phương pháp tính theo giá trị nguyên vật liệu trực tiếp,hoặc theo chi phí định mức Hoặc theo một phương pháp nào đó và phươngpháp đó có được thừa nhận hay không

- Đồng thời xem xét quá trình tính toán đánh giá sản phẩm dở dang cóchính xác không Bởi vì thay đổi phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang và

kỹ thuật tính toán không đúng đắn sẽ dẫn đến kết quả tính toán sẽ không đúng

2.3.2.3 Kết thúc kiểm toán

Trong quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải ghichép các thông tin thu thập được cũng như các kết luận sau khi thực hiện cácthủ tục kiểm toán trên giấy tờ làm việc và lưu các tài liệu vào hồ sơ kiểm toán.Khi các kiểm toán viên hoàn tất các công việc theo phần hành kiểm toán, chủnhiệm kiểm toán sẽ xem xét lại toàn bộ giấy tờ làm việc và các tài liệu đượclưu trong hồ sơ kiểm toán Các tài liệu phải đầy đủ cho kiểm toán viên đưa ra ýkiến của mình về các khoản mục trên BCTC Nếu chưa đáp ứng điều đó, chủnhiệm kiểm toán sẽ thiết kế các thủ tục kiểm toán bổ sung Giấy tờ làm việcđược lưu trên hồ sơ kiểm toán là căn cứ để lập báo cáo kiểm toán đồng thời cácbút toán điều chỉnh phải được thương lượng với khách hàng trước khi ban hànhBáo cáo kiểm toán

Đối với chu trình kiểm toán HTK,kiểm toán viên thực hiện các thủ tụckiểm toán ở các giai đoạn trước, ở giai đoạn này kiểm toán viên tổng hợp cácbằng chứng thu được để điều chỉnh các chênh lệch (nếu có) và đưa ra ý kiếncủa mình về các số dư của các tài khoản, về hệ thống kiểm soát nội bộ thuộcchu trình HTK

Chương 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU VÀ KẾT QUẢ PHÂN TÍCH THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO TRONG HOẠT ĐỘNG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN ÂU LẠC

3.1 Phương pháp nghiên cứu

Để thu thập dữ liệu phục vụ cho việc nghiên cứu đề tài, em đã sử dụngkết hợp các phương pháp khác nhau như: phương pháp điều tra, phỏng vấn,phương pháp quan sát, phương pháp thu thậpdữ liệu thứ cấp, phương phápphân tích dữ liệu

3.1.1 Phương pháp điều tra:

Phương pháp này sử dụng phiếu điều tra để tiến hành thu thập thông tintrên diện rộng Phương pháp điều tra bằng việc thiết kế bảng câu hỏi với cáccâu hỏi đóng và mở để thu thập ý kiến của các đối tượng điều tra về vấn đềnghiên cứu Quá trình điều tra phỏng vấn:

Bước 1: Xác định nguồn thông tin cần thu thập và đối tượng cần điều tra.

Nguồn thông tin cần thu thập là các thông tin liên quan đến quy trìnhkiểm toán HTK của công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc

Đối tượng điều tra: các KTV chính, trợ lý KTV các bậc

Bước 2: Thiết lập phiếu điều tra phỏng vấn (Mẫu phiếu - phụ lục)

Nội dung câu hỏi trong phiếu điều tra xoay quanh vấn đề liên quan đếnquy trình kiểm toán chung và quy trình kiểm toán HTK của công ty

Bước 3: Phát phiếu điều tra cho các đối tượng cần điều tra gồm: phó giám đốc

công ty – KTV cao cấp, KTV, trợ lý kiểm toán viên

Bước 4: Thu thập lại các phiếu điều tra đã phát Sau đó dùng phương pháp

thống kê đơn giản để xử lý thông tin thu thập được

Sử dụng phương pháp điều tra đảm bảo độ chính xác và tin cậy cao vìthông tin thu thập được do ban lãnh đạo và chính các KTV, trợ lý KTV –

những người trực tiếp tham gia vào cuộc kiểm toán và tham gia soát xét chấtlượng kiểm toán.

3.1.2 Phương pháp phỏng vấn.

Sau khi tiến hành thu thập thông tin từ việc điều tra còn những vấn đềchưa hiểu rõ và cần nghiên cứu chuyên sâu hơn, em tiến hành việc phỏng vấncác KTV để bổ sung thêm thông tin cho bài nghiên cứu

Phỏng vấn là một loạt các câu hỏi mà người nghiên cứu đưa ra để hỏingười trả lời Phỏng vấn có thể được tổ chức có cấu trúc, nghĩa là người nghiêncứu hỏi các câu hỏi được xác định rõ ràng hoặc phỏng vấn không theo cấu trúc,nghĩa là người nghiên cứu cho phép một số các câu hỏi của họ được trả lời (haydẫn dắt) theo ý muốn của người trả lời Quá trình tiến hành phỏng vấn gồm:

 Lựa chọn vấn đề nghiên cứu: Quy trình kiểm toán Hàng tồn kho trongkiểm toán Báo cáo tài chính tại công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc

 Lựa chọn đối tượng phỏng vấn: KTV chính, KTV thực hiện phần hànhkiểm toán HTK

Xây dựng bảng câu hỏi xoanh quanh vấn đề nghiên cứu Trong hệ thống câuhỏi có cả câu hỏi đóng và câu hỏi mở nhằm thu thập thông tin một cách hiệuquả phục vụ cho quá trình viết Báo cáo tốt nghiệp

 Trong quá trình phỏng vấn tiến hành ghi chép các nội dung quan trọng

để tiến hành phân tích và tập hợp thông tin phục vụ việc nghiên cứu.(Xem bảng câu hỏi phỏng vấn tại phần phụ lục)

3.1.3 phương pháp thu thập dữ liệu thứ cấp:

Là phương pháp thu thập thông tin qua các nguồn tài liệu có sẵn Tài liệunày gồm các tài liệu bên trong vào bên ngoài công ty Tài liệu bên trong là cácbáo cáo tài chính, quy định của công ty và các hồ sơ kiểm toán Tài liệu bênngoài công ty như các văn bản pháp luật của Nhà nước, các chuẩn mực, nghịđịnh, thông tư hướng dẫn của Bộ tài chính Ngoài ra còn có các tạp chí chuyênngành như tạp chí kế toán, kiểm toán, các luận văn, chuyên đề của các khoátrước

3.2.1 Tổng quan về kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC:

Ta thấy rằng kiểm toán HTK là một quy trình khó và quan trọng tronghoạt động kiểm toán BCTC Quy trình kiểm toán HTK nhận được sự quan tâm

của nhiều người như Ban Giám Đốc các công ty kiểm toán, các KTV, trợ lýKTV, những người nghiên cứu, tìm hiểu về kiểm toán.

Qua tìm hiểu các công trình nghiên cứu những năm trước viết về vấn đềnày, nhìn chung quy trình kiểm toán HTK trong hoạt động kiểm toán BCTCcủa các công ty kiểm toán hiện nay đã tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán vàcác thông lệ quốc tế Mỗi công ty đều xây dựng cho mình một uy trình kiểmtoán HTK riêng phù hợp với điều kiện của công ty mình Tuy nhiên trong quátrình thực hiện thực tế thì vần còn có những điểm còn hạn chế như việc đánhgiá hệ thống KSNB của khách hàng vẫn chưa thực sự được chú trọng, thủ tụcphân tích thường mới chỉ dừng lại ở khâu lập kế hoạch, việc tham gia kiểm kêHTK cuối niên độ là rất ít, việc chọn mẫu vẫn chủ yếu dựa vào kinh nghiệmcủa KTV Những vấn đề này cần được hoàn thiện sao cho đem lại dịch vụ tốtnhất cho khách hàng mà vẫn đảm bảo chi phí hợp lý cho công ty kiểm toán

Như vậy ta có thể thấy việc nghiên cứu, tìm hiểu về quy trình kiểm toán

HTK trong hoạt động kiểm toán BCTC còn là một vấn đề được quan tâm cùng

với quá trình nâng cao chất lượng kiểm toán của các công ty kiểm toán

3.2.2 Sự ảnh hưởng nhân tố môi trường đến quy trình kiểm toán Hàng tồn kho.

3.2.2.1 Nhân tố môi trường bên trong công ty:

1) Nguồn nhân lực: nguồn nhân lực có tính chất quyết định đến vấn đề sống

còn của mỗi doanh nghiệp, đặc biệt là trong các công ty kiểm toán Nhân viêntrong các công ty kiểm toán là các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên Tất

cả các nhân viên này đề phải là những người có trình độ Đại học trở lên; cóhiểu biết về lĩnh vực kế toán tài chính, chính sách pháp luật của Nhà nước, Quyđịnh Bộ tài chính; đồng thời có các hiểu biết về tình hình kinh tế - chính trị - xãhội Kiểm toán viên và các trợ lý kiểm toán viên là những người trực tiếp thamgia vào cuộc kiểm toán Do đó, chất lượng của cuộc kiểm toán nói chung vàcủa quy trình kiểm toán Hàng tồn kho nói riêng chịu ảnh hưởng nhất nhiều từphía đội ngũ này Việc nâng cao trình độ về mọi mặt là một đòi hỏi thườngxuyên và mang tính bắt buộc

Đối với công ty TNHH kiểm toán Âu Lạc: toàn công ty có 30 nhân viên,trong đó trình độ trên đại học là 3 người còn lại đều trình độ đại học, và có 6người đã có chứng chỉ hành nghề Kiểm toán viên cấp Quốc Gia CPA do HộiKiểm Toán Viên hành nghề Việt Nam ( VACPA) cấp Hàng năm, công ty đều

có các đợt Đào tạo nâng cao trình độ cho nhân viên Mặt khác, thông qua việccung cấp dịch vụ đào tạo về kế toán - kiểm toán, đội ngũ nhân viên của công ty