PHẦN II: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN VÀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÀI 2: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN Giới thiệu Những kiến thức về phương pháp kiểm toán là rất cần thiết bởi trong quá trình tìm hiểu về
Trang 1PHẦN II: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN VÀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN
BÀI 2: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN
Giới thiệu
Những kiến thức về phương pháp kiểm toán là rất cần thiết bởi trong quá trình tìm hiểu về quy trình kiểm toán, đặc biệt
là về bước thực hiện kiểm toán, học viên cần định hình xem trong bước này phải
áp dụng phương pháp kiểm toán nào và
áp dụng phương pháp đó như thế nào để thu thập được một cách nhanh chóng và hữu hiệu các bằng chứng kiểm toán
Sau khi học xong bài này, học viên sẽ:
• Nắm được các kiến thức cần thiết về
phương pháp kiểm toán trên cơ sở những
nghiên cứu chi tiết về phương pháp luận
cũng như phương pháp kỹ thuật của kiểm
toán
• Hiểu được cách đánh giá mối quan hệ
giữa các loại rủi ro, chủ yếu là rủi ro tiềm
tàng và rủi ro kiểm soát với phương pháp
kiểm toán
Thời lượng học
• 5 tiết
• Phương pháp luận của kiểm toán
• Phương pháp kỹ thuật của kiểm toán
• Mối liên hệ giữa các loại rủi ro và phương pháp kiểm toán
• Phương pháp chọn mẫu
Trang 2Phần II: Phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán
TÌNH HUỐNG DẪN NHẬP
Tình huống: Nguyên nhân thất bại của các công ty kiểm toán Mỹ
Theo nghiên cứu về những cuộc kiểm toán thất bại tại các công
ty được kiểm toán của Mỹ, một trong các nguyên nhân chính là
sai sót về mô hình kiểm toán
Các mô hình kiểm toán hiện đại bao gồm mô hình kiểm toán
trên cơ sở hệ thống và mô hình kiểm toán trên cơ sở các rủi ro
Kiểm toán dựa trên cơ sở hệ thống chủ yếu thiên về hệ thống
quản lý nội bộ: dựa trên phân tích và đánh giá hệ thống quản lý
nội bộ để đạt được mục tiêu kiểm toán
Từ những năm 1990, mô hình kiểm toán của Mỹ đã nhanh chóng thay đổi từ mô hình dựa trên
hệ thống thành mô hình dựa trên rủi ro Trên thực tế, việc thay đổi mô hình kiểm toán là một bước tiến quan trọng trong lịch sử ngành kiểm toán Đó là việc người ta thay đổi cách thức kiểm toán chứ không phải là thay đổi khái niệm kiểm toán truyền thống, thường dẫn đến tình trạng lộn xộn về các kiến thức kiểm toán Theo mô hình dựa trên rủi ro thì các công ty kế toán thường tập trung hết sức lực để phân tích các thương vụ và quản lý rủi ro cho khách hàng, nhưng lại không chú trọng đến việc tiến hành kiểm tra thực sự để trực tiếp hỗ trợ kết luận kiểm toán Kiểm toán dựa trên cơ sở rủi ro có thể khiến các nhân viên kiểm toán không tuân thủ theo các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp nhằm tiết kiệm chi phí kiểm toán Trên thực tế, trong các trường hợp biển thủ tài chính tại các công ty Enron Corp., Wolrd Com Inc., Rite Aid Corp., Xerox Corp., ta đều thấy rằng cách thức biển thủ không quá thông minh Nếu nhân viên kiểm toán tuân thủ nghiêm ngặt các chuẩn mực và các phương pháp khi tác nghiệp, hoàn tất chi tiết các cuộc kiểm tra trên thực tế thì sẽ dễ dàng phát hiện ra những vụ tham ô tài chính này
và kịp thời ngăn chặn chúng
Nguồn Tạp chí nghiên cứu KHKT
Câu hỏi
Việc áp dụng phương pháp kiểm toán hợp lý sẽ ảnh hưởng như thế nào đến kết quả cuộc kiểm toán?
Trang 32.1 Phương pháp luận của kiểm toán
2.1.1 Khái niệm phương pháp kiểm toán
Phương pháp kiểm toán là các biện pháp, cách thức và thủ pháp được vận dụng trong công tác kiểm toán nhằm đạt được mục đích kiểm toán đã đặt ra
Kiểm toán thường hướng tới việc bày tỏ ý kiến trên cơ sở các bằng chứng kiểm toán
Vì vậy, phương pháp kiểm toán nên hiểu là phương pháp kỹ thuật nghiệp vụ được vận dụng trong hoạt động kiểm toán; nhằm mục đích thu thập các bằng chứng kiểm toán, kiểm tra và đánh giá thông tin
2.1.2 Phương pháp luận của kiểm toán
Cơ sở lý luận của phương pháp kiểm toán là chủ nghĩa duy vật biện chứng Điều này đồng nghĩa với việc, khi xem xét một sự vật, một vấn đề, chúng ta cần phải xem xét trong sự vận động và các yếu tố tác động qua lại ảnh hưởng đến sự vật hay vấn đề đó Đối với công tác kiểm toán cũng vậy, kiểm toán viên không dừng lại ở việc xem xét các chứng từ, tài liệu kế toán Bởi thực chất, các tài liệu hay của báo cáo tài chính của doanh nghiệp cũng chỉ phản ánh tổng hợp thông tin trên cơ sở các chứng từ kế toán Các số liệu, thông tin trên chứng từ kế toán chưa chắc đã đảm bảo đầy đủ tính thực tế, tính toàn diện của hoạt động kinh tế tài chính phát sinh Chính vì vậy, kiểm toán viên cần phải kết hợp thêm phương pháp xem xét thực tế, sử dụng các phương pháp quan sát, phỏng vấn, hay trao đổi với các bên liên quan đến hoạt động kinh tế để có thể thu thập được các bằng chứng kiểm toán đầy đủ hơn, chính xác hơn
Có thể nói, phương pháp kiểm toán chính là sản phẩm của sự nhận thức khoa học về quá trình kiểm toán và thực tế hoạt động kinh tế tài chính của doanh nghiệp Nếu lựa chọn được phương pháp kiểm toán đúng đắn, hiệu quả của quá trình kiểm toán sẽ được nâng cao Ngược lại, thông qua quá trình kiểm toán, các phương pháp kiểm toán cũng có thể được bổ sung hoàn thiện và phù hợp hơn để phát huy hiệu quả trong hoạt động kiểm toán
2.2 Phương pháp kỹ thuật của kiểm toán
Về mặt kỹ thuật nghiệp vụ, phương pháp kiểm toán có thể được chia ra thành phương pháp kiểm toán cơ bản (thử nghiệm cơ bản) và phương pháp kiểm toán tuân thủ (thử nghiệm kiểm soát)
2.2.1 Phương pháp kiểm toán cơ bản
Phương pháp kiểm toán cơ bản là phương pháp được
sử dụng để thu thập các bằng chứng kiểm toán có liên
quan đến các thông tin do hệ thống kế toán thu thập, xử
lý và cung cấp
Đặc trưng cơ bản của phương pháp kiểm toán cơ bản là
mọi thử nghiệm, phân tích, đánh giá của kiểm toán
viên đều dựa vào các tài liệu (số liệu sổ kế toán, thông
tin từ báo cáo tài chính ) do hệ thống kế toán doanh
nghiệp khách hàng cung cấp
Trang 4Phần II: Phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán Phương pháp này thường được vận dụng cho mọi cuộc kiểm toán Nhưng mức độ
và phạm vi vận dụng sẽ phụ thuộc vào tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp
Nội dung của phương pháp này bao gồm 2 kỹ thuật kiểm toán cụ thể là kỹ thuật phân tích đánh giá tổng quát (gọi tắt là kỹ thuật phân tích) và kỹ thuật kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản
2.2.1.1 Phân tích đánh giá tổng quát
Là việc xem xét số liệu trên báo cáo tài chính, dựa vào mối quan hệ và tỉ lệ giữa các chỉ tiêu để đánh giá những sai lệch (nếu có) hay những điểm bất bình thường trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp
Ví dụ:
• So sánh số liệu thực tế của kỳ này với kỳ trước, với những kỳ trước, với kỳ kế hoạch;
• So sánh số liệu thực tế với kế hoạch, định mức, dự toán ;
• So sánh số liệu thực tế của doanh nghiệp với số liệu bình quân của ngành mà doanh nghiệp hoạt động hay với số liệu do kiểm toán viên dự kiến;
• So sánh số liệu thực tế doanh nghiệp này với doanh nghiệp khác cùng quy mô, cùng lãnh thổ, cùng ngành nghề, cùng loại hình sản xuất kinh doanh
Kỹ thuật phân tích đánh giá tổng quát được chia nhỏ thành 2 kỹ thuật phân tích:
• Thứ nhất là phân tích xu hướng
o Phân tích xu hướng là phương pháp so sánh về lượng của cùng một chỉ tiêu
o Phân tích xu hướng giúp kiểm toán viên thấy được biến động của từng chỉ tiêu Qua đó có thể định hướng được nội dung kiểm toán và những vấn đề cơ bản cần đi sâu
o Phân tích xu hướng có ưu điểm là nhanh chóng
và đơn giản Bên cạnh đó, phương pháp này lại
có nhược điểm là không so sánh được các chỉ tiêu khác nhau để thể hiện mối quan hệ giữa các chỉ tiêu
• Thứ hai là phân tích tỷ suất
o Kỹ thuật này đã khắc phục được nhược điểm của phân tích xu hướng
o Phân tích tỷ suất là phương pháp so sánh, đánh giá dựa vào các mối quan hệ giữa các chỉ tiêu, các khoản mục khác nhau trong báo cáo tài chính
Tùy điều kiện cụ thể, tùy trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp mà kiểm toán viên có thể sử dụng các tỷ suất, hệ số phù hợp và đưa ra những ý kiến đánh giá
Ví dụ:
• Đánh giá tỷ suất đầu tư, tỷ suất tài trợ, tỷ suất tự tài trợ;
• Đánh giá tỷ suất về khả năng sinh lời của tài sản (ROA), khả năng sinh lời của doanh thu (ROS), khả năng sinh lời của vốn (ROE) ;
• Đánh giá hệ số khả năng thanh toán hiện thời, hệ số khả năng thanh toán nhanh, hệ
số khả năng thanh toán tức thời;
Trang 5• Đánh giá số vòng thu hồi nợ, số vòng luân chuyển hàng tồn kho, số lần luân chuyển vốn cố định, vốn lưu động, số vốn lãng phí hoặc tiết kiệm (tương đối và tuyệt đối)
Tác dụng:
• Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: kỹ thuật phân tích giúp kiểm toán viên nhìn nhận một cách toàn diện các chỉ tiêu hoạt động của doanh nghiệp khách hàng, đồng thời nhanh chóng xác định được nội dung và tính chất bất bình thường trong báo cáo tài chính
o Những thông tin tài chính và cả những thông tin phi tài chính đều có thể được sử dụng trong giai đoạn này Ví dụ về những thông tin phi tài chính như: diện tích nhà xưởng, văn phòng, diện tích kho, số lượng nhân viên, mức thu nhập trung bình
o Trong giai đoạn này, áp dụng kỹ thuật phân tích, kiểm toán viên sau đó sẽ xác định được phạm vi và nội dung kiểm toán, những vấn đề có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu, từ đó có thể lập được kế hoạch kiểm toán phù hợp
• Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Kỹ thuật phân tích trong giai đoạn này được coi như là kỹ thuật kiểm tra cơ bản nhằm thu thập bằng chứng có liên quan đến số dư tài khoản một loại nghiệp vụ nào đó Sau đó sẽ tiếp tục kết hợp áp dụng kỹ thuật kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản để đưa ra các kết luận
• Giai đoạn kết thúc kiểm toán: kỹ thuật phân tích đánh giá tổng quát có vai trò rất quan trọng Về cơ bản, kiểm toán hiện đại ngày nay được tiến hành trên cơ sở chọn mẫu Sau khi thực hiện kiểm toán và có kết luận về các chỉ tiêu trong báo cáo tài chính, để có thể tăng thêm độ tin cậy, kiểm toán viên cần thêm một lần nữa sử dụng kỹ thuật phân tích đánh giá tổng quát để củng cố thêm cho các bằng chứng kiểm toán đã thu thập được và các ý kiến kết luận của mình Ngoài ra, kỹ thuật này còn được các kiểm toán viên chính sử dụng trong tổng hợp các kết quả và ý kiến kiểm toán riêng biệt thành ý kiến nhận xét tổng thể về doanh nghiệp khách hàng trong báo cáo kiểm toán
2.2.1.2 Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản
Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản là kỹ thuật kiểm tra chi tiết quá trình ghi
chép, hạch toán từng nghiệp vụ kinh tế từ chứng từ vào sổ kế toán có liên quan Kỹ thuật này được sử dụng để thu thập thêm các bằng chứng chứng minh cho mức độ tin cậy của các số liệu trên các tài liệu kế toán
Nội dung của kỹ thuật bao gồm:
• Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ là xem xét và kiểm tra các nghiệp vụ kinh tế tài chính
thực tế đã phát sinh, và đã được ghi nhận Việc ghi chép các nghiệp vụ vào sổ
kế toán, việc chuyển sổ có đúng chế độ, đúng phương pháp hay không, có được ghi chép đầy đủ hay bỏ sót, có đúng kỳ hay không Việc khảo sát này sẽ giúp KTV phát hiện những sai sót, gian lận ngay từ khâu thu thập, ghi chép
Trang 6Phần II: Phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán
• Kiểm tra chi tiết số dư tài khoản là kỹ thuật đưa ra các thử nghiệm về:
o Tính hiện hữu: Số dư của các tài khoản tại thời điểm lập báo cáo tài chính phù hợp với tình hình thực tế về tài sản, công nợ và tài chính của đơn vị
o Tính hợp lý: Số dư tài khoản được tính toán, đánh giá hợp lý
o Sự phân loại và tổng hợp: Số dư tài khoản được phân loại và tổng hợp đầy đủ, phù hợp
o Sự trình bày đúng đắn: Số dư tài khoản được ghi nhận, trình bày trên báo cáo tài chính phù hợp với nguyên tắc, thông lệ, chuẩn mực kế toán
Các thử nghiệm kiểm tra chi tiết số dư tài khoản được kết hợp với kiểm tra chi tiết nghiệp vụ phát sinh để phát hiện và đánh giá các sai sót, gian lận trong ghi chép, xử lý
số liệu, đồng thời làm tăng độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán
Kỹ thuật kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản thường được sử dụng chủ yếu tại các doanh nghiệp nhỏ hay với các mẫu chọn, có thể đưa đến các kết quả nhanh, phù hợp và hiệu quả nhất
Ghi nhớ
Với phương pháp kiểm toán cơ bản, ở đây khái niệm cơ bản được sử dụng để gộp chung các kỹ thuật nhằm xác minh các con số và bắt buộc phải ứng dụng trong mọi loại nghiệp vụ
2.2.2 Phương pháp kiểm toán tuân thủ
Phương pháp kiểm toán tuân thủ là các thủ tục, kỹ thuật kiểm toán được thiết kế và sử dụng để thu thập các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến tính thích hợp và hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB) của đơn vị
Thông qua khái niệm, chúng ta có thể hiểu, phương pháp kiểm toán tuân thủ có một đặc điểm là: mọi thử nghiệm kiểm tra, phân tích, đánh giá đều dựa vào quy chế kiểm soát trong hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị
Nội dung của phương pháp này bao gồm 2 kỹ thuật là kỹ thuật điều tra hệ thống và kỹ thuật thử nghiệm chi tiết về kiểm soát
2.2.2.1 Điều tra hệ thống
Điều tra hệ thống (được gọi dưới một cái tên khác, là
phương pháp cập nhật cho các hệ thống) là kỹ thuật
xem xét và kiểm tra chi tiết từ đầu đến cuối một loạt
các nghiệp vụ cùng loại trong một hệ thống việc ghi
chép những nghiệp vụ giúp cho việc đánh giá các bước
kiểm soát áp dụng trong hệ thống kiểm soát nội bộ của
doanh nghiệp
Trang 7Ví dụ:
Với nghiệp vụ lao động - tiền lương: Sẽ kiểm tra chi tiết từ đầu đến cuối qua lần lượt các khâu: Tuyển dụng Æ Đào tạo Æ Giao việc Æ Tính lương Æ Thanh toán lương Æ Trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế
2.2.2.2 Thử nghiệm kiểm soát
Thử nghiệm kiểm soát là các thử nghiệm được tiến hành để thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của các quy chế KSNB, xem xét mức độ tuân thủ các chính sách và thủ tục KSNB trong doanh nghiệp
Thử nghiệm kiểm soát được tiến hành dựa trên các phương pháp cụ thể bao gồm: kiểm tra tài liệu, quan sát, phỏng vấn và thực nghiệm
Cụ thể:
• Kiểm toán viên thu thập và tiến hành kiểm tra các tài liệu, sổ kế toán của đơn vị, bao gồm sơ đồ tổ chức bộ máy, sổ tay chính sách, các quy chế nội bộ, sơ đồ và quy trình hạch toán kế toán, các sổ kế toán, các báo cáo kinh tế – phương pháp và các báo cáo thực tế khác Kiểm toán viên cũng cần tìm hiểu hồ sơ kiểm toán năm trước để từ đó rà soát và kiểm tra xem những sai sót đã có trong hệ thống KSNB
đã được khắc phục hay chưa
• Kiểm toán viên cần quan sát, đánh giá các thủ tục kiểm soát quan trọng đã được đơn vị thực hiện trên thực tế
• Sau khi nghiên cứu và quan sát, kiểm toán viên tiến hành phỏng vấn về những hoạt động kiểm soát đặc biệt và những thay đổi về các điều kiện kiểm soát Những người được phỏng vấn có thể là các nhà quản lý, các nhân viên giám sát và các nhân viên khác trong đơn vị được kiểm toán
• Kiểm toán viên có thể sử dụng phép thử “walk-through” hay còn gọi là quy trình thử làm lại từ đầu đến cuối Kiểm toán viên có thể áp dụng cho một vài quy trình nghiệp vụ chính chứ không nhất thiết phải thử nghiệm cho tất cả các quy trình nghiệp vụ Trong mỗi quy trình, kiểm toán viên sẽ lần theo từng bước hoạt động xem trên thực tế quy trình nghiệp vụ đó được thực hiện thế nào, có đúng với các
mô tả trong tài liệu của đơn vị hoặc mô tả do kiểm toán viên đưa ra hay không Phương pháp này sẽ được thực hiện kết hợp với quy trình ráp nối, kiểm tra các tài liệu, quan sát và phỏng vấn của kiểm toán viên
Kiểm toán phát hiện hàng loạt sai phạm của TKV
Chỉ định thầu không đúng quy định, nghiệm thu quyết toán không đúng hàng tỷ đồng, hàng loạt dự án lên tới hơn chục nghìn tỷ đồng hoàn thành chậm… đó là nội dung được Kiểm toán Nhà nước chỉ ra đối với Tập đoàn công nghiệp than và khoáng sản Việt Nam (TKV)
Qua công tác kiểm toán, Kiểm toán Nhà nước còn phát hiện những sai phạm về thuế của TKV như: xác định không đúng giá tính thuế tài nguyên, thuế xuất nhập khẩu, thiếu thuế thu nhập doanh nghiệp do không hạch toán đầy đủ doanh thu, chi phí… Tổng số tiền mà Kiểm toán Nhà nước đã kiến nghị tăng thu ngân sách nhà nước đối với TKV lên tới gần 257 tỷ đồng
Nguồn: hthp://dantri.com.vn
Câu hỏi: Kiểm toán viên nhà nước đã sử dụng những phương pháp kiểm toán nào để
phát hiện ra hàng loạt sai phạm của TKV?
Trang 8Phần II: Phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán
2.3 Mối quan hệ giữa các loại rủi ro với phương pháp kiểm toán
Chú ý
Nghiên cứu hệ thống KSNB của đơn vị được kiểm toán, KTV cần trả lời câu hỏi: “Liệu
công việc kiểm toán có thể dựa vào hệ thống KSNB của đơn vị?”
Một hệ thống KSNB mạnh và hiệu quả Æ rủi ro kiểm soát thấp Æ ít gian lận và sai sót tồn tại trong đơn vị được kiểm toán Æ khối lượng công việc của KTV sẽ được giảm nhẹ, và ngược lại.
Việc áp dụng phương pháp kiểm toán có mối liên hệ mật thiết đối với việc đánh giá hệ thống KSNB Trong đánh giá hệ thống KSNB, sau khi tìm hiểu và nhận biết về hệ thống KSNB, mô tả chi tiết hệ thống KSNB vào hồ sơ kiểm toán, kiểm toán viên sẽ phải đưa ra những đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát (theo ISA 400) Nếu hệ thống KSNB được đánh giá là có thiết kế và vận hành hữu hiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp và ngược lại
Cụ thể, kiểm toán viên phải nhận diện và đánh giá các
ưu, nhược điểm của hệ thống KSNB Nhược điểm của
hệ thống KSNB được hiểu là sự thiếu vắng các quá
trình kiểm soát thích đáng mà điều này sẽ làm tăng khả
năng rủi ro của việc tồn tại các sai sót, sai phạm trên
BCTC Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và các nhược điểm của hệ thống KSNB, KTV tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng loại nghiệp vụ kinh tế KTV có thể đánh giá rủi ro theo yếu tố định tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm Theo ISA 400, KTV thường đặt ra mức độ rủi ro kiểm soát là cao trong trường hợp:
• Hệ thống kế toán và KSNB không được áp dụng đúng; hoặc
• Việc đánh giá sự áp dụng của hệ thống kế toán và KSNB được xem là không đủ Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh bằng việc thực hiện các khảo sát (thử nghiệm kiểm soát) ở giai đoạn hai của cuộc kiểm toán (giai đoạn thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản) trước khi KTV đưa ra mức độ rủi ro kiểm soát thích hợp được sử dụng
Trong nhiều trường hợp, ban giám đốc thường phản
ứng lại trước những rủi ro tiềm tàng bằng cách thiết lập
hệ thống kế toán và KSNB để ngăn ngừa hoặc phát
hiện và sửa chữa các sai sót vì rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát có mối liên hệ chặt chẽ với nhau Khi đó
KTV phải đánh giá chung cả rủi ro tiềm tàng và rủi ro
kiểm soát khi đánh giá rủi ro kiểm toán – ISA 400
Trong kiểm toán BCTC, đánh giá rủi ro kiểm soát có
ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các phép thử nghiệm áp dụng Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ tối đa (khi KSNB không hoạt động hoặc hoạt động không có hiệu lực, không phát hiện và ngăn chặn được các gian lận và sai sót trọng yếu) và không có khả năng giảm được các rủi ro thông qua việc kiểm tra hệ thống, thì KTV không thể dựa vào KSNB của đơn vị để giảm bớt các thử nghiệm cơ bản trên số
dư tài khoản và nghiệp vụ Trái lại, KTV phải tăng cường các thử nghiệm cơ bản để
Trang 9phát hiện những hành vi gian lận và khả năng sai sót Trong trường hợp này KTV không cần thực hiện thử nghiệm kiểm soát (thử nghiệm tuân thủ)
Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá là không cao mà thấp hơn mức tối đa và có thể giảm được xuống thấp hơn so với mức đã được đánh giá sơ bộ, KTV sẽ dựa vào KSNB của đơn vị để giảm bớt thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ kinh tế tài chính Trong trường hợp này, KTV sẽ thực hiện tuần tự các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản trong giai đoạn thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính
Việc tiến hành các thử nghiệm này về phạm vi, quy mô nhiều khi phụ thuộc vào tính chủ quan của KTV, nhưng luôn phải được tiến hành trên cơ sở kinh nghiệm, trình độ năng lực, sự xét đoán và sự am hiểu tường tận về đơn vị được kiểm toán
Chú ý
Trong thực tế, việc thử nghiệm về hệ thống KSNB của đơn vị luôn được tiến hành trong mối quan hệ với các thử nghiệm số liệu Nếu việc thử nghiệm chi tiết về kiểm soát cho thấy
hệ thống KSNB của đơn vị là mạnh thì quy mô thử nghiệm số sẽ giảm đi và ngược lại Nhiều khi hệ thống KSNB mạnh, hiệu quả cũng chứng minh và khẳng định thêm cho cơ sở dẫn liệu trong kiểm toán
Bên cạnh đó, việc đánh giá rủi ro kiểm soát và những thay đổi trong phương pháp kiểm toán cần được nêu tóm tắt trong hồ sơ kiểm toán Phạm vi và giới hạn của các thủ tục kiểm toán cần được mô tả chi tiết để tạo thuận tiện cho kiểm toán viên khi soạn thảo chương trình kiểm toán
2.4 Phương pháp chọn mẫu
2.4.1 Phương pháp chọn mẫu trong kiểm toán
Kiểm toán viên rất khó có thể kiểm tra, đánh giá mọi thông tin kinh tế – tài chính của doanh nghiệp Vì thế, kiểm toán viên thường sử dụng phương pháp chọn mẫu kiểm toán để có thể đưa ra các kết luận có giá trị, tin cậy về toàn bộ thông tin kinh tế – tài chính của doanh nghiệp
Khi thiết kế thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các nội dung, phạm vi thử nghiệm nhằm thu thập bằng chứng kiểm toán thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm toán, đó chính là việc xác định phương pháp chọn mẫu
Để hiểu rõ về phương pháp lấy mẫu, trước hết chúng ta cần tìm hiểu 2 khái niệm quan trọng:
• Thứ nhất là khái niệm lấy mẫu kiểm toán (gọi tắt là lấy mẫu): Là việc áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn 100% tổng số phần tử của một số dư tài khoản hay một loại nghiệp vụ, sao cho mọi phần tử đều có cơ hội để được chọn Lấy mẫu sẽ giúp kiểm toán viên thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về các đặc trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận về tổng thể
• Thứ hai là khái niệm tổng thể Tổng thể là toàn bộ dữ liệu mà từ đó kiểm toán viên
lấy mẫu để có thể đi đến một kết luận
Ví dụ: Tất cả các phần tử trong một số dư tài khoản hay một loại nghiệp vụ cấu
thành một tổng thể
Trang 10Phần II: Phương pháp kiểm toán và quy trình kiểm toán Khi thiết kế các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử kiểm tra Các phương pháp có thể được lựa chọn là: Chọn toàn bộ (kiểm tra 100%); Lựa chọn các phần tử đặc biệt; Lấy mẫu kiểm toán
Chú ý
Trong từng trường hợp cụ thể, kiểm toán viên có thể lựa chọn một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả 3 phương pháp trên Việc quyết định sử dụng phương pháp nào là dựa trên
cơ sở đánh giá rủi ro kiểm toán và hiệu quả của cuộc kiểm toán Kiểm toán viên cần tin tưởng vào sự hữu hiệu của phương pháp được sử dụng trong việc thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp nhằm thỏa mãn mục tiêu của thử nghiệm
2.4.1.1 Chọn toàn bộ (kiểm tra 100%)
Kiểm toán viên có thể quyết định kiểm tra toàn bộ các phần tử cấu thành một số dư tài khoản hay một loại nghiệp vụ (hoặc một nhóm trong tổng thể) Kiểm tra 100% phần
tử ít được áp dụng trong thử nghiệm kiểm soát nhưng thường được áp dụng trong thử nghiệm cơ bản Kiểm tra 100% sẽ thích hợp trong một số trường hợp sau:
• Những tổng thể có ít phần tử nhưng giá trị của từng phần tử lớn;
• Khi rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đều rất cao và các phương pháp khác không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng thích hợp;
• Khi việc tính toán thường lặp lại hoặc các quy trình tính toán khác có thể thực hiện bởi
hệ thống máy vi tính làm cho việc kiểm tra 100% vẫn có hiệu quả về mặt chi phí;
• Đơn vị được kiểm toán có dấu hiệu kiện tụng, tranh chấp;
• Theo yêu cầu của khách hàng
2.4.1.2 Lựa chọn các phần tử đặc biệt
Kiểm toán viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử
đặc biệt từ tổng thể dựa trên các nhân tố như sự hiểu
biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, đánh giá
ban đầu về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát cũng
như các đặc điểm của tổng thể được thử nghiệm Việc
lựa chọn các phần tử đặc biệt dựa trên xét đoán có thể
dẫn đến rủi ro ngoài lấy mẫu Các phần tử đặc biệt có
thể bao gồm:
• Các phần tử có giá trị lớn hoặc quan trọng Kiểm toán viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử đặc biệt có giá trị lớn hoặc biểu hiện một số đặc điểm như bất thường, có dấu hiệu khả nghi, có tính rủi ro cao hoặc đã thường xuyên xảy ra sai sót, gian lận
• Tất cả các phần tử có giá trị từ một mức tiền nào đó trở lên Kiểm toán viên có thể quyết định lựa chọn các phần tử có giá trị bằng và lớn hơn một mức tiền cụ thể nhằm mục đích kiểm tra một bộ phận lớn trong toàn bộ giá trị của một số dư tài khoản hoặc một loại nghiệp vụ kinh tế tài chính
• Các phần tử thích hợp cho mục đích thu thập thông tin Kiểm toán viên có thể chọn các phần tử thích hợp nhằm thu thập thông tin về hoạt động kinh tế tài chính như tình hình kinh doanh, nội dung các nghiệp vụ, hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán