Chương 4. PHƯƠNG PHÁP TÀI KHOẢN VÀ GHI SỔ KÉP
4.1. TÀI KHOẢN KẾ TOÁN
4.1.5. Phân loại tài khoản kế toán
Phân loại theo nội dung kinh tế, mỗi nhóm tài khoản có nội dung kết cấu riêng, gồm các tài khoản phản ánh tài sản, tài khoản phản ánh nguồn vốn, tài khoản phản ánh chi phí, tài khoản phản ánh doanh thu và xác định kết quả.
Tài khoản phản ánh tài sản gồm có hai nhóm: Tài khoản tài sản ngắn hạn (loại I) bao gồm những tài khoản như tiền và tương đương tiền, phải thu của khách hàng, hàng tồn kho; Tài khoản tài sản dài hạn (loại II) gồm tài sản cố định, đầu tư tài chính dài hạn.
Tài khoản phản ánh nguồn vốn gồm có: Tài khoản phản ánh nợ phải trả (loại III) bao gồm phải trả cho người bán, thuế và các khoản phải nộp Nhà nước, phải trả người lao động; Tài khoản nguồn vốn chủ sở hữu (loại IV) gồm vốn đầu tư của chủ sở hữu, lãi chưa phân phối, quỹ đầu tư phát triển…
Tài khoản phản ánh chi phí gồm: Tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh (loại VI) gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung;
Tài khoản chi phí khác (loại VIII) gồm chi phí khác, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp.
Tài khoản phản ánh doanh thu và xác định kết quả gồm: Tài khoản doanh thu (loại V) gồm doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, doanh thu tài chính; Tài khoản thu nhập khác (loại VII) gồm thu nhập khác, tài khoản xác định kết quả kinh doanh (loại IX).
Phân loại tài khoản theo nội dung kinh tế được thể hiện trên sơ đồ 4.3.
Hệ thống tài khoản kế toán
Tài khoản phản ánh tài sản
Tài khoản phản ánh
nguồn vốn Tài khoản phản ánh chi phí
Tài khoản phản ánh doanh thu và XĐKQ
TK tài sản ngắn
hạn
TK tài sản dài hạn
TK nợ phải
trả
TK NVCSH
TK chi phí SXKD
TK CP khác
TK doanh
thu
TK thu nhập khác
Sơ đồ 4.3. Phân loại tài khoản theo nội dung kinh tế
4.1.5.2. Phân loại theo công dụng và kết cấu
Phân loại tài khoản theo công dụng và kết cấu tài khoản là dựa vào tính chất của các tài khoản để phân loại thành tài khoản cơ bản, tài khoản điều chỉnh và tài khoản nghiệp vụ.
- Loại 1: Loại tài khoản cơ bản: Là những tài khoản dùng để phản ánh trực tiếp tình hình biến động của tài sản theo giá trị và nguồn hình thành. Loại tài khoản cơ bản gồm 3 nhóm:
(i) Nhóm phản ánh giá trị tài sản như: Tiền mặt; Tiền gửi ngân hàng; TSCĐ hữu hình; TSCĐ vô hình. Các tài khoản này mang tính chất tài khoản phản ánh tài sản (loại I, II).
(ii) Nhóm phản ánh nguồn hình thành như: Vay ngắn hạn ngân hàng; Vốn đầu tư của chủ sở hữu. Tính chất của những tài khoản này là tài khoản phản ánh nguồn vốn (loại III, IV).
(iii) Nhóm tài khoản hỗn hợp: Là nhóm tài khoản vừa mang tính chất của tài khoản tài sản, vừa mang tính chất của tài khoản nguồn hình thành tài sản, tức là có thể có số dư ở cả Bên Nợ và Bên Có như tài khoản phải thu khách hàng, phải trả cho người bán.
- Loại 2: Loại tài khoản điều chỉnh:
Tài khoản điều chỉnh là loại tài khoản để điều chỉnh, tính toán lại các chỉ tiêu đã được phản ánh ở các tài khoản cơ bản nhằm cung cấp số liệu sát thực về tình hình tài sản tại thời điểm tính toán. Tài khoản điều chỉnh gồm 2 nhóm:
(i) Nhóm tài khoản điều chỉnh gián tiếp: Gồm tài khoản Hao mòn tài sản cố định, tài khoản Dự phòng tổn thất tài sản.
(ii) Nhóm tài khoản điều chỉnh giảm trực tiếp tài sản: gồm những tài khoản Chênh lệch đánh giá lại tài sản và tài khoản Chênh lệch tỷ giá hối đoái.
- Loại 3: Loại tài khoản nghiệp vụ: Dùng để phản ánh số liệu cần thiết, từ đó sử dụng các phương pháp mang tính nghiệp vụ, kỹ thuật để xử lý số liệu. Loại tài khoản này không có số dư cuối kỳ, tất toán hết để xác định lỗ lãi gồm: tài khoản doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh. Tài khoản nghiệp vụ gồm tài khoản chi phí, tài khoản doanh thu và xác định kết quả.
Phân loại tài khoản theo công dụng và kết cấu được thể hiện trên sơ đồ 4.4.
Hệ thống tài khoản kế toán
Tài khoản cơ bản Tài khoản điều chỉnh Tài khoản nghiệp vụ
TK tài sản
TK nguồn
vốn
TK hỗn hợp
TK điều chỉnh
trực tiếp
TK điều chỉnh
gián tiếp
TK chi phí
TK doanh
thu và xác định
kết quả
Sơ đồ 4.4. Phân loại tài khoản theo công dụng và kết cấu
4.1.5.3. Phân loại theo mối quan hệ với báo cáo tài chính
Khi phân loại tài khoản theo mối quan hệ với báo cáo tài chính, có những nhóm tài khoản thuộc Báo cáo tài chính, có những nhóm tài khoản không thuộc Báo cáo tài chính.
Nhóm tài khoản thuộc Bảng Cân đối kế toán gồm (loại I, II, III, IV), nhóm tài khoản thuộc báo cáo kết quả kinh doanh (loại V, VI, VII, VIII, IX) và nhóm tài khoản ngoài bảng.
Loại 1: Loại tài khoản thuộc Bảng Cân đối kế toán: Là những tài khoản mà số dư cuối kỳ được sử dụng để lập Bảng Cân đối kế toán. Tài khoản thuộc Bảng Cân đối kế toán gồm tài khoản phản ánh giá trị tài sản (loại I, II) và tài khoản phản ánh nguồn hình thành tài sản (loại III, IV).
Loại 2: Loại tài khoản thuộc Báo cáo kết quả kinh doanh: Là loại tài khoản số liệu phản ánh được sử dụng để tính toán, xác định các chỉ tiêu ghi vào Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo các khoản thu, các khoản chi phí. Tài khoản thuộc Báo cáo kết quả kinh doanh gồm các tài khoản phản ánh các chỉ tiêu về chi phí, doanh thu, chi phí khác, chi phí bán hàng, chi phí quản lý (loại V, VI, VII, VIII, IX).
Loại 3: Loại tài khoản ngoài Bảng Cân đối kế toán: Là những tài khoản nhằm giải thích, bổ sung rõ một số chỉ tiêu đã được phản ánh trong Bảng Cân đối kế toán hoặc những tài khoản phản ánh những tài sản không thuộc quyền sở hữu của đơn vị nhưng đơn vị nắm giữ, quản lý và sử dụng. Đối với các hệ thống tài khoản áp dụng trong doanh nghiệp như Thông tư 200/1014/TT-BTC ngày 22/12/2014 và Thông tư 133/2016/TT- BTC ngày 26/8/2016, hiện nay không còn tài khoản ngoài bảng, tuy nhiên tài khoản ngoài bảng vẫn còn trên hệ thống tài khoản theo Thông tư 07/2017/TT-BTC ngày 10/10/2017 áp dụng trong đơn vị hành chính sự nghiệp, hệ thống tài khoản theo Thông tư 24/2017/TT- BTC ngày 28/3/2017 áp dụng trong các HTX.
Phân loại tài khoản theo mối quan hệ với báo cáo tài chính được thể hiện trên sơ đồ 4.5:
Hệ thống tài khoản kế toán
Nhóm TK thuộc bảng CĐKT
Nhóm TK thuộc báo cáo KQKD Nhóm TK ngoài bảng
TK tài sản
TK nguồn
vốn
TK chi phí
TK doanh
thu
TK xác định
kết quả
Tài sản thuê ngoài
TK giữ hộ
TK khác
Sơ đồ 4.5. Phân loại tài khoản theo mối quan hệ với báo cáo tài chính
4.1.5.4. Phân loại theo mức độ tổng hợp dữ liệu
Phân loại tài khoản theo mức độ tổng hợp dữ liệu bao gồm tài khoản tổng hợp và tài khoản chi tiết.
(i) Tài khoản tổng hợp
Hạch toán tổng hợp là việc phản ánh một cách tổng quát về các loại tài sản, nguồn vốn và các đối tượng kế toán khác trong đơn vị. Sử dụng tài khoản tổng hợp (tài khoản cấp 1) để hạch toán tổng hợp.
- Tài khoản tổng hợp (cấp 1) là tài khoản phản ánh tổng quát về tài sản, nguồn vốn hay kết quả kinh doanh. Tài khoản tổng hợp chỉ sử dụng đơn vị đo lường tiền tệ để phản ánh các nghiệp vụ kinh tế phát sinh. Tài khoản tổng hợp (cấp 1) quy định trong hệ thống tài khoản có 3 chữ số.
Vậy, tài khoản tổng hợp là tài khoản được dùng để phản ánh tổng quát về tình hình hiện có và biến động của từng đối tượng kế toán.
Ví dụ: Tài khoản Tiền mặt (TK111) là tài khoản tổng hợp, chỉ phản ánh tổng quát về tình hình tiền mặt của đơn vị, tài khoản này chỉ phản ánh tổng số tiền mặt hiện có đầu kỳ, tiền mặt tăng, giảm trong kỳ và số tiền mặt hiện có cuối kỳ, nhưng không chi tiết cụ thể tiền Việt Nam, tiền ngoại tệ, vàng... đơn vị có là bao nhiêu? biến động như thế nào?
Tài khoản Phải thu của khách hàng (TK131) là tài khoản tổng hợp, chỉ phản ánh tổng quát về tình hình nợ phải thu của khách hàng, tài khoản này chỉ phản ánh tổng số nợ phải thu đầu kỳ, nợ phải thu tăng, giảm trong kỳ và số nợ còn phải thu cuối kỳ, nhưng không chi tiết cụ thể là phải thu của khách hàng nào, cụ thể từng khách hàng đã thu còn phải thu bao nhiêu?
Tài khoản Nguyên vật liệu (TK152) là tài khoản tổng hợp, chỉ phản ánh tổng quát về tình hình nguyên vật liệu trong đơn vị, tài khoản này chỉ phản ánh tổng số nguyên vật liệu đầu kỳ, nguyên vật liệu tăng, giảm trong kỳ và số nguyên vật liệu hiện có cuối kỳ, nhưng không chi tiết cụ thể có những loại nguyên vật liệu nào hay tăng giảm từng loại nguyên vật liệu trong đơn vị.
Tài khoản Phải trả cho người bán (TK331) là tài khoản tổng hợp, chỉ phản ánh tổng quát về tình hình nợ phải trả cho người bán trong đơn vị, tài khoản này chỉ phản ánh tổng số nợ phải trả cho người bán đầu kỳ, nợ phải trả tăng, giảm trong kỳ và số nợ phải trả cho người bán hiện có cuối kỳ, nhưng không chi tiết cụ thể có những khoản nợ phải trả cho người bán nào? cụ thể từng người bán đã trả còn phải trả bao nhiêu?
(ii) Tài khoản chi tiết
Trong quá trình sản xuất kinh doanh nếu chỉ nắm một cách tổng quát tình hình tài sản, nguồn vốn thì không thể quản lý được hoặc quản lý không có hiệu quả. Vì vậy, muốn cung cấp thông tin về tình hình hiện có và tình hình dự trữ vật tư cho sản xuất thì kế toán phải phản ánh một cách chi tiết từng loại vật tư, tài sản đó và được phản ánh vào các tài
khoản cấp 2, cấp 3… Đó chính là những tài khoản chi tiết có thể sử dụng cả thước đo giá trị và thước đo hiện vật.
Tóm lại, tài khoản chi tiết là tài khoản kế toán được dùng để ghi chép một cách chi tiết, cụ thể các đối tượng đã được theo dõi trên tài khoản tổng hợp.
Ví dụ: Tài khoản Tiền mặt (TK111) là tài khoản tổng hợp (cấp 1) có 3 tài khoản chi tiết (cấp 2): Tiền Việt Nam (TK1111), Ngoại tệ (TK1112), Vàng tiền tệ (TK1113).
Tài khoản Phải thu của khách hàng (TK 131) là tài khoản tổng hợp (cấp 1) có các tài khoản chi tiết (cấp 2): Phải thu của khách hàng A (TK131A), Phải thu của khách hàng B (TK131B).
Tài khoản Nguyên vật liệu (TK152) là tài khoản tổng hợp (cấp 1) có các tài khoản chi tiết (cấp 2): Nguyên vật liệu X (TK152X), Nguyên vật liệu Y (TK152Y).
Tài khoản Phải trả cho người bán (TK 331) là tài khoản tổng hợp (cấp 1) có các tài khoản chi tiết (cấp 2): Phải trả cho người bán C (TK331C), Phải trả cho người bán D (TK331D).
Chú ý: Trong một số trường hợp đặc biệt, Nhà nước còn quy định một số TK cấp 3 hoặc các đơn vị tự quy định các tài khoản cấp 3 cấp 4 cho đơn vị mình để phục vụ nhu cầu quản lý tài sản trong đơn vị.
Mối quan hệ giữa tài khoản tổng hợp và tài khoản chi tiết:
+ 2 loại tài khoản có nội dung kết cấu giống nhau.
+ 2 loại tài khoản có quan hệ mật thiết với nhau.
Khi có nghiệp vụ kinh tế phát sinh thì ghi đồng thời vào tài khoản tổng hợp và tài khoản chi tiết. Người ta gọi cách ghi chép này là ghi chép song song.
Khi đối chiếu phải đảm bảo mối quan hệ:
+ Số dư (đầu kỳ hoặc cuối kỳ) của tài khoản tổng hợp = Tổng số dư (đầu kỳ hoặc cuối kỳ) của các tài khoản chi tiết.
+ Tổng số phát sinh Bên Nợ của tài khoản tổng hợp = Tổng số phát sinh Bên Nợ của các tài khoản chi tiết.
+ Tổng số phát sinh Bên Có của tài khoản tổng hợp = Tổng số phát sinh Bên Có của các tài khoản chi tiết.
Giữa các tài khoản tổng hợp có mối quan hệ đối ứng với nhau, nhưng giữa các tài khoản chi tiết không có quan hệ đối ứng vì chúng cùng phản ánh một hiện tượng kinh tế phát sinh của cùng một đối tượng kế toán.
Sổ tài khoản chi tiết quy định riêng cho từng đối tượng kế toán. Mỗi đối tượng kế toán có yêu cầu quản lý khác nhau, do đó nội dung và kết cấu cũng khác nhau, tuỳ các đơn vị mở sổ theo mẫu hướng dẫn.
Quan hệ giữa tài khoản kế toán tổng hợp và tài khoản chi tiết sẽ giúp cho việc kiểm tra, đối chiếu số liệu giữa các loại sổ sách kế toán được chính xác và chặt chẽ.
Ví dụ: Phản ánh vào tài khoản tổng hợp và tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng tại một đơn vị:
Số dư đầu tháng 5/N Phải thu của khách hàng (Dư Nợ) 500.000.000 đồng trong đó:
Khách hàng X: 200.000.000 Khách hàng Y: 300.000.000
Trong kỳ có sự biến động tình hình Phải thu của khách hàng như sau:
1. Ngày 6/5: Khách hàng X trả nợ 200.000.000 bằng tiền gửi ngân hàng;
2. Ngày 13/5: Bán hàng cho khách hàng X chưa thu được tiền hàng trị giá 100.000.000 (đã bao gồm cả thuế suất thuế GTGT 10%);
3. Ngày 20/N: Khách hàng Y chuyển khoản thanh toán tiền hàng 250.000.000;
4. Ngày 30/5: Bán hàng cho khách hàng Y giá chưa thuế 100.000.000, thuế suất thuế GTGT 10%, chưa thanh toán tiền hàng.
Căn cứ vào nội dung các nghiệp vụ kinh tế trên, kế toán phản ánh vào tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X và tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng Y như sau:
Nợ TK Phải thu của khách hàng X Có SDĐK: 200.000.000
2) 100.000.000 1) 200.000.000 CPS: 100.000.000 CPS: 200.000.000 SDCK: 100.000.000
Nợ TK Phải thu của khách hàng Y Có SDĐK: 300.000.000
4) 110.000.000 3) 250.000.000 CPS: 110.000.000 CPS: 250.000.000 SDCK: 160.000.000
Căn cứ vào nội dung các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, kế toán phản ánh vào tài khoản tổng hợp Phải thu của khách hàng như sau:
Ví dụ trên cho thấy mối quan hệ giữa tài khoản tổng hợp và các tài khoản chi tiết như sau:
Nợ TK Phải thu của khách hàng Có SDĐK: 500.000.000
2) 100.000.000 4) 110.000.000
1) 200.000.000 3) 250.000.000 CPS: 210.000.000 CPS:450.000.000 SDCK: 260.000.000
Số dư đầu kỳ của tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X là 200.000.000 đồng, số dư đầu kỳ của tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng Y là 300.0000.000 đồng, tổng số dư đầu kỳ của 2 tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X và Y (200.000.000 đồng + 300.000.000 đồng) bằng số dư đầu kỳ của tài khoản tổng hợp Phải thu của khách hàng (500.000.000 đồng) và đều có số dư Bên Nợ.
Cộng phát sinh bên Nợ của 2 tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X và Y (100.000.000 đồng + 110.000.000 đồng) bằng số phát sinh bên Nợ của tài khoản tổng hợp Phải thu của khách hàng (210.000.000 đồng).
Cộng phát sinh bên Có của 2 tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X và Y (200.000.000 đồng + 250.000.000 đồng) bằng số phát sinh bên Nợ của tài khoản tổng hợp Phải thu của khách hàng (450.000.000 đồng).
Số dư cuối kỳ của tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X là 100.000.000 đồng, số dư cuối kỳ của tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng Y là 160.0000.000 đồng, tổng số dư cuối kỳ của 2 tài khoản chi tiết Phải thu của khách hàng X và Y (100.000.000 đồng + 160.000.000 đồng) bằng số dư cuối kỳ của tài khoản tổng hợp Phải thu của khách hàng (260.000.000 đồng) và đều có số dư Bên Nợ.
Ví dụ: Phản ánh vào tài khoản tổng hợp và tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu tại một đơn vị:
Tình hình tồn kho nguyên vật liệu vào ngày 1/7/N:
Nguyên vật liệu A: 200kg, đơn giá: 240.000;
Nguyên vật liệu B: 600kg, đơn giá: 270.000.
Tình hình nhập, xuất, tồn nguyên vật liệu trong tháng 7/N:
1. Ngày 5/7: Mua 100kg nguyên vật liệu A, đơn giá 245.000, 200kg nguyên vật liệu B, đơn giá 260.000, đã nhập kho.
2. Ngày 23/7: Xuất kho nguyên vật liệu cho sản xuất sản phẩm Nguyên vật liệu A: 300 kg, đơn giá 240.000
Nguyên vật liệu B: 400 kg, đơn giá 270.000
Căn cứ vào nội dung các nghiệp vụ kinh tế trên, kế toán phản ánh vào tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A và tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu B như sau:
Nợ TK Nguyên vật liệu A Có SDĐK:48.000.000
1) 24.500.000 2)72.000.000 CPS: 24.500.000 CPS:72.000.000 SDCK: 500.000
Nợ TK Nguyên vật liệu B Có SDĐK:162.000.000
1) 52.000.000 2)108.000.000 CPS: 52.000.000 CPS:108.000.000 SDCK:106.000.000
Căn cứ vào nội dung các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, kế toán phản ánh vào tài khoản tổng hợp Nguyên vật liệu như sau:
Ví dụ trên cho thấy, mối quan hệ giữa tài khoản tổng hợp và các tài khoản chi tiết như sau:
Số dư đầu kỳ của tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A là 48.000.000 đồng, số dư đầu kỳ của tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu B là 162.0000.000 đồng, tổng số dư đầu kỳ của 2 tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A và B (48.000.000 đồng + 162.000.000 đồng) bằng số dư đầu kỳ của tài khoản tổng hợp Nguyên vật liệu (210.000.000 đồng) và đều số dư Bên Nợ.
Cộng phát sinh bên Nợ của 2 tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A và B (24.500.000 đồng + 52.000.000 đồng) bằng số phát sinh Bên Nợ của tài khoản tổng hợp Nguyên vật liệu (76.500.000 đồng).
Cộng phát sinh bên Có của 2 tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A và B (72.000.000 đồng + 108.000.000 đồng) bằng số phát sinh Bên Nợ của tài khoản tổng hợp Nguyên vật liệu (180.000.000 đồng).
Số dư cuối kỳ của tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu là 500.000 đồng, số dư cuối kỳ của tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu B là 106.0000.000 đồng, tổng số dư cuối kỳ của 2 tài khoản chi tiết Nguyên vật liệu A và B (500.000 đồng + 106.000.000 đồng) bằng số dư cuối kỳ của tài khoản tổng hợp Nguyên vật liệu (106.500.000 đồng) và đều số dư Bên Nợ.