2.2. Thực hiện kiểm toán doanh thu tại Công ty Dịch vụ T vấn Tài chính Kế toán và Kiểm toán AASC thực hiện
2.2.2. Thực hiện kế hoạch kiểm toán doanh thu
2.2.2.1. Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với doanh thu
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục kiểm soát. Với Công ty ABC, do dựa vào kết quả đánh giá ở trên, hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty ABC hoạt động hiệu quả hơn so với Công ty XYZ, do vậy kiểm toán viên thực hiện nhiều thủ tục kiểm soát tại Công ty ABC hơn so với Công ty XYZ.
Các thủ tục kiểm soát mà kiểm toán viên thực hiện chủ yếu là thực hiện quan sát hoạt động kiểm soát nội bộ của công ty khách hàng và tiến hành thu thập các bằng chứng chứng tỏ hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động hữu hiệu, khẳng định lại kết quả mà kiểm toán viên đã thu đợc thông qua bảng câu hỏi hệ thống kiểm soát nội bộ đối với doanh thu của khách hàng.
Thông qua bảng câu hỏi, kiểm toán viên nhận rõ những yếu điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ và những điểm mạnh của hệ thống, song kiểm toán viên cần thu thập bằng chứng để chứng minh cho lập luận này. Với Công ty XYZ, kiểm toán thực hiện kiểm tra trên chứng từ tài liệu kế toán để có thể thấy đợc có dấu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ.
Với bằng chứng về việc ghi sổ có căn cứ vào các hoá đơn bán hàng, các hợp
đồng mua hàng không, kiểm toán viên chọn mẫu các hoá đơn mua hàng và tơng ứng với các hợp đồng mua hàng, các phiếu giao hàng, kiểm toán viên thực hiện đối chiếu với sổ kế toán chi tiết doanh thu, nếu thấy có sự trùng nhau về số liệu và có sự phê chuẩn của cấp trên, chữ ký của khách hàng chứng tỏ kiểm soát tốt.
Ngoài ra, kiểm toán viên còn thực hiện xem xét các quyết định về chính sách chiết khấu thơng mại, giảm giá hàng bán có đợc phê chuẩn bởi cấp có thẩm quyền
hay không của Công ty XYZ do công ty này hoạt động trong lĩnh vực sản xuất nên tất yếu có hàng bán bị trả lại.
Kiểm tra khách hàng có theo dõi riêng từng loại doanh thu, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra sổ chi tiết doanh thu.
Với việc kiểm tra doanh thu có theo kỳ kế toán hay không, kiểm toán viên thực hiện chọn mẫu một số nghiệp vụ phát sinh vào cuối niên độ và đầu niên độ để kiểm tra tính đúng kỳ trong việc phản ánh doanh thu.
Tơng tự với các câu hỏi trong bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên thực hiện lần lợt để khẳng định rằng hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt
động tốt và cũng đợc tiến hành tơng tự nh các công việc thực hiện ở trên.
Biểu 15: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty ABC
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Tham chiếu:
Khoản mục: TK511 Ngời thực hiện: NTT
Bớc công việc: Thử nghiệm kiểm soát Ngày thực hiện: 22/2/04
Mục tiêu: Đạt đợc sự đảm bảo hợp lý rằng các thủ tục kiểm soát đợc thực hiện một cách hiệu quả trong kỳ kế toán
Mô tả hoạt động kiểm soát:
- Hàng tháng, nhân viên cung ứng (chị Phơng) lập báo cáo sản xuất, bán hàng tồn kho, các báo cáo này ghi rõ chi tiết số lợng của mỗi loại hàng hoá thực tế xuất trong tháng. Báo cáo này sau đó đợc gửi cho cán bộ cung ứng (Ông Dũng) để xác minh.
- Hàng tháng, Ông Hoàng (Kế toán trởng) lập “Báo cáo tóm tắt sản xuất và bán hàng”.
Báo cáo này ghi chi tiết số lợng từng loại hàng hoá ghi nhận trong mỗi hoá đơn đã lập.
- Ông Giáp nhân viên cung ứng đối chiếu số lợng hàng hoá nhập xuất ra theo 2 báo cáo.
Tất cả các sai lệch đều phải giải thích.
- Ông Hoàng rà soát bản đối chiếu và ghi chú những khoản mục đối chiếu lên Báo cáo tóm tắt sản xuất và bán hàng.
Công việc thực hiện:
1. Đọc lớt Báo cáo sản xuất, bán hàng, tồn kho và Báo cáo tóm tắt sản xuất và bán hàng để
đảm bảo rằng các báo cáo này lập đúng đắn.
2. Chọn ngẫu nhiên tài liệu của tháng 2 và tháng 10 để kiểm tra xem liệu việc đối chiếu có
đợc thực hiện một cách đúng đắn bằng cách đối chiếu lại và soát xét các khoản mục đã đợc
đối chiếu. Đồng thời kiểm tra sự khớp đúng giữa số liệu trong bảng đối chiếu với số liệu trên sổ cái.
3. Thực hiện đánh giá về sự hiểu biết: Thảo luận với Ông Dũng, cán bộ cung ứng về các thủ tục đối chiếu và hỏi về những khoản mục bất thờng.
4. Chứng thực với kế toán trởng (Ông Hoàng).
Phát hiện:
1. Sau khi đọc lớt các tài liệu, tất cả các tài liệu này đều đợc lu giữ theo trình tự thời gian và đợc lập một cách đúng đắn, hợp lý.
2. Kết quả đối chiếu kèm theo giấy tờ làm việc này.
Theo sự kiểm tra của chúng tôi, không có sự chênh lệch nào đợc phát hiện giữa hai loại báo cáo.
3. Ông Dũng vừa mới vào Công ty từ đầu năm. Theo nh phỏng vấn với Ông ta, Ông ta có vẻ chắc chắn trong việc thực hiện công việc của mình. Ông ta cũng thêm rằng sự chênh lệch chỉ xảy ra khi hàng hoá đợc xuất kho cho mục đích Marketing hoặc trng bày. Trong tr- ờng hợp này hoá đơn không đợc lập hoặc lập muộn. Tại thời điểm này, số lợng xe xuất theo báo cáo của bộ phận cung ứng nhiều hơn báo cáo của bộ phận kế toán.
KÕt luËn:
Theo các công việc đã thực hiện, chúng tôi đã đạt đợc sự đảm bảo hợp lý rằng các thủ tục kiểm soát về tính có thực, tính đầy đủ, tính chính xác của doanh thu đã đợc thực hiện một cách có hiệu quả trong kỳ kiểm toán.
2.2.2.2. Thực hiện các thủ tục phân tích với doanh thu
Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục phân tích đối với doanh thu, vì thông qua thủ tục phân tích, kiểm toán viên có thể phát hiện những biến động bất thờng đối với doanh thu, từ đó có thể thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp. Bên cạnh các thủ tục phân tích ngay trong phần tổng hợp, các nhân viên trong Công ty Kiểm toán AASC đã thực hiện thủ tục phân tích sâu hơn đối với doanh thu. Các thủ tục phân tích thể hiện trong giấy tờ làm việc của kiểm toán viên.
Đối với Công ty dịch vụ bu điện ABC, kiểm toán viên tiến hành phân tích biến động của doanh thu trong mối quan hệ với biến động của chi phí. Kiểm toán viên thu thập số liệu về doanh thu, chi phí của khách hàng qua hai năm: Năm 2003, năm 2004, từ đó tính ra biến động tuyệt đối và biến động tơng đối giữa hai năm,
đồng thời so sánh tỷ lệ tơng quan giữa các loại chi phí với nhau.
Biểu 16: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Qua tổng hợp số liệu thấy Công ty ABC hoạt động kinh doanh tơng đối ổn
định, song trong năm 2004 doanh thu phân chia kinh doanh dịch vụ bu chính viễn thông tăng lên 132,63%, gấp hơn hai lần so với năm trớc. Ngoài ra, các khoản giảm trừ doanh thu trong năm 2004 giảm đi so với năm 2003, và kiểm toán viên cha thấy có dấu hiệu gì giải thích cho sự giảm xuống của tình hình này, chính vì vậy mà trong bớc công việc kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên phải chú trọng vào kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu nhiều hơn so với bình thờng.
Đối với doanh thu hoạt động tài chính, kiểm toán viên thấy doanh thu này giảm đi so với năm 2003, điều này kiểm toán viên cũng cần phải tìm hiểu và tìm ra lý do giải thích cho sự giảm đi này của doanh thu hoạt động tài chính.
Đối với Công ty XYZ, kiểm toán viên cũng tiến hành tơng tự nh đối với Công ty ABC và có thể chú ý vào những điểm bất thờng xảy ra trong năm tài chính 2004.
Biểu 17: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty ABC
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Tham chiếu: S1
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Ngời thực hiện: NTH Bớc công việc: Phân tích tổng hợp Ngày thực hiện: 22/02/2004
Nội dung Năm 2003 Năm 2004 Biến động
tuyệt đối
Biến động tơng đối
(a) (b) (c) (d = c – b) (e= d/c
*100) 1. DT phát sinh
2. DT ph©n chia kinh doanh dịch vụ BCVT 3. Các khoản giảm trừ DT
4. DT đợc điều tiết 5. DT hoạt động TC 6. Chi phÝ H§TC
40.802.232.552 36.469.542.894
692.957.895
38.178.051.357 658.798.187 0
75.974.824.530 84.841.601.776
315.437.871
43.454.305.914 528.228.162 0
35.172.591.978 48.372.058.882
- 377.520.024
5.276.254.558 - 130.570.025 0
86,2%
132,63%
- 54,48%
13,8%
- 19,8%
0%
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Ngời thực hiện: TTN
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Tham chiếu: S1
Bớc công việc: Tổng hợp số liệu Ngày thực hiện:15/02/2005
Chỉ tiêu Năm 2004 Năm 2003 Chênh lệch
tuyệt đối
Chênh lệch tơng đối Doanh thu 25.715.771.306 18.759.325.829 7.256.445.477 28,2%
Giá vốn 23.650.892.350 17.323.980.609 6.326.911.741 26,75%
Lãi gộp 2.064.878.956 1.135.436.220 929.443.736 45,01%
Giá vốn/ doanh thu 91,97% 93,85% - 1,88%
NhËn xÐt chung:
Theo báo cáo tài chính thuyết minh thì tình hình sản xuất ở mức độ bình thờng, giá
nguyên vật liệu (các loại giấy) năm 2004 tăng mạnh, từ 20-30% so với năm 2003, dẫn đến chi phí nguyên vật liệu tăng mạnh. Giá xăng dầu tăng dẫn đến dây chuyền của hàng loạt vật t, hoá chất nguyên vật liệu cũng ảnh hởng lớn đến sản xuất.
Tuy nhiên qua phân tích thấy tỷ số giá vốn/doanh thu năm 2004 lại thấp hơn so với năm 2003, đây cũng là biểu hiện không bình thờng.
Qua phỏng vấn ông Giang, nguyên nhân là do công ty đã thực xây dựng lại định mức tiêu hao vật t, tiết kiệm vật t, tránh lãng phí so với năm trớc.
Sau khi thực hiện các thủ tục phân tích đối với doanh thu, kiểm toán viên tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết.
2.2.2.3. Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với doanh thu
Do ngay trong phần đánh giá tính trọng yếu và rủi ro và trong bớc công việc
đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên đã đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty ABC hoạt động hiệu quả hơn so với Công ty XYZ, nên kiểm toán viên phải thực hiện nhiều thủ tục kiểm tra chi tiết với Công ty XYZ nhiều hơn.
Các thủ tục kiểm tra chi tiết đợc tiến hành lần lợt đối với các tài khoản chi tiết của tài khoản doanh thu. Trong bớc công việc kiểm tra chi tiết, kiểm toán viên ghi chép lại chi tiết các công việc mà kiểm toán viên đã làm đối với khách hàng của mình trên các giấy tờ làm việc của kiểm toán viên. Các giấy tờ làm việc đợc để cùng với các tài liệu mà kiểm toán viên thu thập đợc hoặc do khách hàng cung cấp.
2.2.2.3.1. Thực hiện kiểm tra chi tiết với tài khoản 511 Biểu 18: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Website: http://www.docs.vn Email : lienhe@docs.vn Tel (: 0918.775.368 Công ty dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Tham chiếu: S6 Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Người thực hiện: NTT Bước công việc: Kiểm tra chi tiết Ngày thực hiện: 21/01/2005
Tìm hiểu quy trình hạch toán doanh thu tại công ty XYZ
TK 136, 336 TK 5115
TK 911
Chia doanh thu theo hợp đồng hợp tác
kinh doanh
PhÇn doanh thu thuÇn công ty được hưởng kết chuyển xác định kết quả
TK 51131 KÕt chuyÓn doanh thu thuần trước khi chia cho đối tác
TK 531
Các khoản giảm trừ doanh thu
TK 131 Doanh thu phát
hành hoá đơn
Sau khi thực hiện tìm hiểu về cách thức hạch toán các tài khoản hạch toán, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chi tiết đối với các tài khoản doanh thu chi tiết, trong đó, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra đối với sổ tổng hợp tài khoản đối ứng.
Từ sổ tổng hợp tài khoản đối ứng, kiểm toán viên kiểm tra đối chiếu với số tổng cộng tại sổ chi tiết. Khi thấy số liệu trên sổ tổng hợp trùng với số tổng cộng trên sổ chi tiết, kiểm toán viên kiểm tra sổ chi tiết bằng cách kiểm tra chi tiết theo phơng pháp chọn mẫu. Kiểm toán viên chọn mẫu một số những hoá đơn chứng từ có số phát sinh cao và khác thờng phát sinh trong kỳ kế toán và kiểm tra chi tiết những chứng từ này. Trên giấy tờ làm việc của kiểm toán viên ghi rõ những thông tin thu thập đợc từ sổ chi tiết của khách hàng.
Biểu 19: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Ngời thực hiện: NTT Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết Tham chiếu: S7
Khoản mục: TK 511 – Doanh thu Ngày thực hiện: 21/01/2005
Chỉ tiêu Năm 2003 Năm 2004
Viễn thông 7.625.384.981 9.568.821.548
Hoà mạng thuê bao điện tử 2.587.546.455 4.677.654.587
Phát hành báo chí 6.568.312.545 7.675.412.324
Bán sản phẩm hàng hoá 1.675.323.454 2.354.807.755
Dịch vụ tin học 11.133.940.848 1.439.075.092
Céng 18.759.325.829 Ly 25.715.771.306 Ag
f f
Trong đó:
f : Cộng dọc đúng
Ly: Khớp với báo cáo kiểm toán tại ngày 31/12/2003 Ag: Khớp với báo cáo kết quả kinh doanh năm 2004
Ngêi kiÓm tra:
Ngày thực hiện:
Thông qua kiểm tra đối chiếu số liệu trên sổ tổng hợp, kiểm toán viên thực hiện kiểm tra trên sổ chi tiết, và chọn mẫu những chứng từ có nhiều nghi vấn và kiểm tra các thủ tục cần có trên chứng từ về giá trị và nội dung, nh giá trị trên chứng từ có phù hợp với nội dung của nghiệp vụ kinh tế phát sinh hay không, các tính toán có chính xác hay không, có đầy đủ các chữ ký phê duyệt hay không, các hoá đơn chứng từ khác đính kèm và các hợp đồng, biên bản thanh lý hợp đồng kèm theo không.
Biểu 20: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty XYZ
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Tham chiếu: S71
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Ngời thực hiện: NTT
Bớc công việc: Kiểm tra chi tiết chứng từ Ngày thực hiện:
22/02/2005
1. Hợp đồng số 118113 – 709/ DV – Webs – HTTT với văn phòng Uỷ ban chứng khoán Nhà nớc về việc xây dựng Website ngày 22/11/2003.
Biên bản nghiệm thu kỹ thuật số 011604–01/BBNT – 709 – HTTT ngày 11/03/04.
Biên bản thanh lý hợp đồng số 058404 – 01/BBTL – 709 – HTTT ngày 13/03/04.
Hoá đơn tài chính của công ty XYZ phát hành số 5643, đơn vị đã hạch toán.
Nh vậy doanh thu ghi nhận là hợp lý.
Ngêi kiÓm tra:
Ngày thực hiện:
Ngoài chứng từ trên, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra với nhiều chứng từ khác tơng tự. Và với Công ty ABC, kiểm toán viên cũng tiến hành kiểm toán tơng tự, chi tiết với các chứng từ theo mẫu chọn và các mẫu chứng từ đợc chọn phụ thuộc vào kinh nghiệm của kiểm toán viên về khả năng xảy ra sai sót, nh những chứng từ có số phát sinh lớn và có ít xảy ra trong kỳ kế toán.
Kèm theo giấy tờ làm việc của kiểm toán viên là sổ chi tiết tài khoản 511 – Doanh thu mà kiểm toán viên kèm theo để chứng minh cho công việc mà kiểm toán viên đã làm, đồng thời là bằng chứng mà kiểm toán viên cần phải thu thập vào trong hồ sơ kiểm toán. Với những khoản phát sinh đã đợc lựa chọn để kiểm toán, kiểm toán viên đánh dấu vào và là một cách thức để thực hiện tham chiếu trong hồ sơ
kiểm toán.
2.2.2.3.2. Thực hiện kiểm tra chia cắt niên độ kế toán
Trong công việc kiểm toán, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra việc chia cắt niên độ kế toán của khách hàng. Các sai phạm chủ yếu mà công ty khách hàng phạm phải là ghi nhận doanh thu không đúng kỳ kế toán và làm cho doanh thu trong kỳ kế toán tăng lên hoặc giảm đi và ảnh hởng trọng yếu đến báo cáo tài chính của khách hàng. Chính vì vậy mà kiểm toán viên rất chú trọng đến kiểm toán doanh thu khách hàng, kết hợp với kết quả kiểm toán trong phần vốn bằng tiền và phải thu khách hàng.
Để kiểm tra hạch toán doanh thu có đúng kỳ kế toán hay không, kiểm toán viên thu thập tài liệu là các bảng biểu kế toán tính và phân bổ doanh thu trong kỳ kế toán trong năm của khách hàng. Thông qua đó, kiểm toán viên thực hiện tính toán lại doanh thu đợc ghi nhận của khách hàng và so sánh với số liệu tính toán của kế toán và thực hiện điều chỉnh nếu có sai sót, chênh lệch.
Biểu 21: Trích giấy tờ làm việc của kiểm toán viên
Công ty dịch vụ t vấn tài chính kế toán và kiểm toán Tên khách hàng: Công ty ABC
Niên độ kế toán: 31/12/2004 Tham chiếu: S72
Khoản mục: Tài khoản 511 – Doanh thu Ngời thực hiện: NTT
Bớc công việc: Kiểm tra việc chia cắt niên độ doanh thu Ngày thực hiện:23/02/05
Đơn vị: Triệu đồng
Đơn vị ghi nhận doanh thu Hoá
đơn Ngày Số
tiÒn H§ sè 56884 -
27/DV – QC ngày 5/8/04
10/5/04 10/5/05 9,5 76 0540
0256
17/8/04 31/12/04
57
57 38
H§ sè 15204 - 39/DV – QC ngày 12/5/04
24/5/04 24/5/05 3,6 25,2 0259 30/11/04 43,2 18
H§ sè 50241 - 79/DV – QC ngày 2/5/04
2/5/04 2/5/05 16,25 90 36751 28/5/04 135 45
H§ sè 30542 - 76/DV – QC ngày 1/3/04
1/4/04 1/4/05 26 234 40164 8/4/04 312 78
Céng 179
Kết luận: Điều chỉnh giảm phần doanh thu ghi quá trong năm tài chính của công ty.
Thực hiện ghi bút toán điều chỉnh:
(SS) Nợ TK 4212: 179.000.000 Cã TK 3387: 179.000.000.
Trong phần kiểm tra trên, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra việc hạch toán doanh thu của doanh nghiệp có đúng kỳ kế toán hay không. Với mỗi hợp đồng quảng cáo thờng có thời hạn trong hai năm, đáng lẽ kế toán phải tính và hạch toán phần doanh thu đợc phép ghi nhận trong năm, trong khi khách hàng lại ghi nhận doanh thu quá số doanh thu đợc ghi nhận, do vậy, kiểm toán viên phải thực hiện
điều chỉnh đối với doanh thu đã ghi nhận quá trong phần kết luận kiểm toán.
Ngoài ra, trong quá trình kiểm tra tính đúng kỳ của việc ghi nhận doanh thu, kiểm toán viên kết hợp thực hiện kiểm tra tính hợp lệ, hợp lý của hợp đồng kinh tế.
Và qua kiểm tra thấy các hoá đơn đều có đầy đủ các chứng từ.
Với Công ty XYZ, kiểm toán viên cũng thực hiện tơng tự, song do Công ty XYZ chuyên về sản xuất nên với khách hàng này, kiểm toán viên cũng chú ý vào những hợp đồng cung cấp sản phẩm cho khách hàng của Công ty. Chẳng hạn các hợp đồng cho thuê nhà, các hợp đồng in ấn.