Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc tổng công ty thuốc lá việt nam

Tuy nhiên, có nhiều yếu tố ảnh hưởng đến việc xây dựng và triển khai KTQTCP trong các doanh nghiệp ở nước ta như: đặc điểm ngành nghềkinh doanh, quan điểm cấp tiến của nhà quản trị, năng

- 

-LÃ THỊ THU

HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG

CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ

THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM

Chuyên ngành : Kế toán

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học: 1 PGS.TS TRẦN THỊ HỒNG MAI 2

PGS.TS NGUYỄN MẠNH THIỀU

HÀ NỘI - 2021

MỤC LỤC

Trang

Lời cam đoan i

Mục lục ii

Danh mục từ viết tắt v

Danh mục các bảng vii

Danh mục các sơ đồ ix

MỞ ĐẦU 1

Chương 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 32

1.1 KHÁI QUÁT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ 32

1.1.1 Kế toán quản trị 32

1.1.2 Kế toán quản trị chi phí 35

1.1.3 Kế toán quản trị chi phí với chức năng quản lý 37

1.2 HỌC THUYẾT HẠN CHẾ VÀ VẬN DỤNG TRONG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ 39

1.2.1 Học thuyết hạn chế 39

1.2.2 Vận dụng học thuyết hạn chế (TOC) trong kế toán quản trị chi phí 40

1.3 NỘI DUNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 43

1.3.1 Nhận diện và phân loại chi phí 43

1.3.2 Lập dự toán chi phí 45

1.3.3 Thu thập thông tin chi phi phí 51

1.3.4 Phân tích và cung cấp thông tin phục vụ quản trị doanh nghiệp 56

1.4 CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 69

1.4.1 Cơ sở lý thuyết nền 69

1.4.2 Xây dựng mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất 71

1.5 KINH NGHIỆM KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ CỦA CÁC NƯỚC TRÊN THẾ GIỚI VÀ BÀI HỌC RÚT RA CHO VIỆT NAM 76

1.5.1 Kế toán quản trị chi phí ở Nhật Bản 76

1.5.2 Kế toán quản trị chi phí ở Trung Quốc 78

1.5.3 Kế toán quản trị chi phí ở một số nước khu vực Đông Nam Á 79

1.5.4 Bài học kinh nghiệm kế toán quản trị chi phí cho Việt Nam 80

TIỂU KẾT CHƯƠNG 1 81

Chương 2: NGHIÊN CỨU THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 82

2.1 TỔNG QUAN HOẠT ĐỘNG SẢN XUẤT, KINH DOANH THUỐC LÁ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 82

2.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển 82

2.1.2 Đặc điểm tổ chức quản lý và sản xuất kinh doanh 86

2.1.3 Đặc điểm tổ chức công tác kế toán trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc Tổng công ty thuốc lá Việt Nam 93 2.1.4 Đặc điểm kế toán quản trị chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc Tổng công ty thuốc lá Việt Nam 94 2.2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 95

2.2.1 Thực trạng nhận diện và phân loại chi phí 96

2.2.2 Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí 99

2.2.3 Thực trạng thu thập thông tin chi phí 102

2.2.4 Phân tích và cung cấp thông tin phục vụ quản trị doanh nghiệp 108

2.3 NGHIÊN CỨU CÁC NHÂN TỐ ẢNH HƯỞNG ĐẾN VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 115

2.3.1 Kết quả nghiên cứu định lượng 115

2.3.2 Thảo luận kết quả 126

2.4 NHẬN XÉT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 128

2.4.1 Ưu điểm 128

2.4.2 Hạn chế và nguyên nhân 129

TIỂU KẾT CHƯƠNG 2 134

Chương 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ

TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC

TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 135

3.1 ĐỊNH HƯỚNG PHÁT TRIỂN CỦA CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 135

3.2 YÊU CẦU VÀ NGUYÊN TẮC HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP 136

3.2.1 Yêu cầu hoàn thiện 136

3.2.2 Nguyên tắc hoàn thiện 137

3.3 GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THUỐC LÁ THUỘC TỔNG CÔNG TY THUỐC LÁ VIỆT NAM 138

3.3.1 Hoàn thiện nhận diện chi phí 138

3.3.2 Hoàn thiện hệ thống định mức và dự toán 143

3.3.3 Hoàn thiện việc thu thập thông tin chi phí 145

3.3.4 Hoàn thiện phân tích và cung cấp thông tin phục vụ quản trị doanh nghiệp154 3.4 ĐIỀU KIỆN THỰC HIỆN GIẢI PHÁP 171

3.4.1 Đối với các cơ quan Nhà nước, địa phương 171

3.4.2 Đối với các DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam 173

TIỂU KẾT CHƯƠNG 3 175

KẾT LUẬN 177

DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢ ĐÃ CÔNG BỐ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN 178

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 179

PHỤ LỤC 190

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Trong bối cảnh hội nhập và phát triển kinh tế quốc tế, các doanh nghiệp ViệtNam có cơ hội khai thác nhiều thị trường mới, gia tăng nguồn doanh thu, tuy nhiêncác thách thức song hành không hề nhỏ, khi các doanh nghiệp không chỉ cạnh tranhnội địa mà còn cạnh tranh với các doanh nghiệp khác trên thế giới Để thắng trongcạnh tranh và chiếm lĩnh thị trường doanh nghiệp (DN) cần có những chiến lượckinh doanh mang tính đột phá cùng với các nỗ lực không ngừng cải tiến cơ sở vậtchất kỹ thuật và phương thức quản lý nhằm thích ứng trong điều kiện mới

Để thực hiện được chức năng này của nhà quản trị cần có hệ thống công cụ trợgiúp một cách hợp lý, trong đó kế toán quản trị chi phí (KTQTCP) là công cụ đắc lựctrong việc tham vấn cho nhà quản trị Thông qua quá trình thu thập các thông tin quákhứ, xác nhận mục tiêu và cụ thể hóa các mục tiêu hoạt động của DN bằng hệ thống dựtoán và các chỉ tiêu kinh tế, và xây dựng hệ thống báo cáo phân tích giúp nhà quản trịkiểm tra giám sát các hoạt động trong doanh nghiệp, nói một cách khác KTQTCP cungcấp các thông tin hữu ích cho nhà quản trị Bên cạnh đó, hệ thống quan điểm vềKTQTCP hiện đại đưa ra các biện pháp, các phương pháp kỹ thuật giúp cho nhà quảntrị khai thác, sử dụng, liên kết, phân phối các nguồn lực một cách hiệu quả, tiết kiệm,xác định được nguyên nhân và đưa ra các biện pháp khắc phục kịp thời hạn chế rủi ro,giảm thiểu chi phí phát sinh không làm gia tăng giá trị, nâng cao lợi nhuận

Cùng với kế toán quản trị (KTQT), KTQTCP được đưa vào Việt Nam ở thậpniên 90, đến năm 2006 mới được chuẩn hóa vào hệ thống văn bản pháp luật Vàothời gian này KTQT trên thế giới đã bước sang giai đoạn 5 của tiến trình phát triển.Rất nhiều nhà khoa học trong nước đã dày công nghiên cứu và phát triển nhằm địnhhình cách thức vận dụng KTQT, KTQTCP ở Việt Nam sao cho phù hợp, hiệu quả,bắt kịp xu hướng thời đại Tuy nhiên, có nhiều yếu tố ảnh hưởng đến việc xây dựng

và triển khai KTQTCP trong các doanh nghiệp ở nước ta như: đặc điểm ngành nghềkinh doanh, quan điểm cấp tiến của nhà quản trị, năng lực trình độ của nhân sự kếtoán, chi phí lợi ích của việc cải tổ hệ thống kế toán ở các doanh nghiệp vấn đề đặt

ra là cần thiết phải nghiên cứu và xây dựng KTQTCP ở các doanh nghiệp đặc thù,

có tính đến các yếu tố chi phí lợi ích, yếu tố dễ ứng dụng, yếu tố có hiệu quả, yếu tốphù hợp với xu hướng KTQTCP trên thế giới nhằm tăng năng lực cạnh tranh của

DN trên thị trường quốc tế

Thuốc lá là ngành sản xuất vật chất, hàng năm đóng góp vào nguồn thu ngânsách nhà nước hơn 12.000 tỷ đồng, giải quyết lượng lớn công ăn việc làm cho ngườilao động, tạo ra chuỗi giá trị xuyên suốt từ hoạt động sản xuất nông nghiệp đến sảnxuất công nghiệp Tuy nhiên, trong thời kỳ hiện nay các doanh nghiệp sản xuất thuốc lánói chung, doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam nói riêng đốimặt với nhiều khó khăn như: nguồn cung cấp nguyên vật liệu lá thuốc lá không ổnđịnh, chất lượng nguyên vật liệu không đồng đều, thị trường đầu ra bị thắt chặt do tácđộng trực tiếp từ cơ chế chính sách của Nhà nước và các khuyến cáo của các cơ quan

về bảo vệ sức khỏe người tiêu dùng; sự cạnh tranh không sòng phẳng của thuốc lá điếunhập lậu; Hệ thống bộ máy quản lý cồng kềnh là gánh nặng đối với các nhà quản trị để

có thể chuyển mình vượt qua khó khăn.… Bài toán đặt ra đối với nhà

quản trị là kiểm soát nhằm cắt giảm chi phí tiến hành đồng thời với những quyết địnhmang tính tác nghiệp ở từng khâu phải nâng cao hiệu quả sử dụng nguồn lực, quyếtđịnh mức sản lượng sản xuất ở từng thời điểm phù hợp với nhu cầu tiêu thụ để tránh

ứ đọng vốn và giảm chất lượng sản phẩm do tồn kho… Tại nhiều DNSX thuốc lá VNKTQT nói chung, KTQTCP nói riêng chưa nhận được sự quan tâm đúng mức, sự tồn tạikhông hoàn toàn do chủ đích của doanh nghiệp Lựa chọn mô hình KTQT chi phí phù hợpvới đặc thù của các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá là rất cần thiết trong giai

đoạn hiện nay Đó cũng là lý do tác giả lựa chọn nghiên cứu “Hoàn thiện kế toán

quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc Tổng công ty Thuốc lá Việt Nam”.

2 Tổng quan vấn đề nghiên cứu

2.1 Tổng quan các công trình nghiên cứu nước ngoài

* Các xu hướng quan điểm KTQT theo khung nghiên cứu của IFAC Theo

Liên đoàn kế toán quốc tế IFAC (2002) [84], KTQT đến nay đã trải qua

4 giai đoạn, ở mỗi giai đoạn đã đánh dấu các mốc phát triển về kỹ thuật cũng

như quan điểm về KTQT, cụ thể:

Giai đoạn 1- trước những năm 1950, trọng tâm của KTQT ở giai đoạn này

là xác định chi phí cho sản phẩm và kiểm soát tài chính của quá trình sản xuất Chiphí nguyên vật liệu và nhân công ở giai đoạn này được tập hợp và xác định mộtcách giản đơn, chi phí chung được phân bổ cho sản phẩm theo tiêu thức nguyên vậtliệu trực tiếp hoặc nhân công trực tiếp Các kĩ thuật kế toán được sử dụng là dự toán

và kế toán chi phí Tuy nhiên, hoạt động KTQT mới dừng lại ở

mức độ hoạt động chuyên môn thuần túy mang tính nghiệp vụ, kĩ thuật; chức năngthông tin chi phí phục vụ cho việc ra quyết định hầu như không được sử dụng(Ashton et al., 1995) [66].

Giai đoạn 2 - từ năm 1950 đến 1965, trọng tâm của KTQT là lợi nhuận.

KTQT lúc này phải cung cấp thông tin cho các nhà quản trị thực hiện chức nănghoạch định và kiểm soát các hoạt động của tổ chức Về mặt kĩ thuật, KTQT đi sâuvào việc phân tích các quyết định; thiết kế và vận hành hệ thống kế toán trách nhiệmnhằm thu thập, xử lý và cung cấp những thông tin cần thiết cho việc đánh giá tráchnhiệm quản lý của các nhà quản trị các cấp trong những tổ chức có phân cấp trongquản lý Vị trí của KTQT trong tổ chức từ chức năng nghiệp vụ chuyển thành hoạtđộng với chức năng tham mưu, báo cáo cho các nhà quản trị Aston et al (1995)nhận định: "KTQT đóng vai trò là một bộ phận của hệ thống quản trị kiểm soát,trong trường hợp có sai lệch giữa thực tế với kế hoạch KTQT xác định vấn đề vàđưa ra hành động ứng phó"

Giai đoạn 3 - từ năm 1965 đến 1985, KTQT tập trung cắt giảm hao phí nguồn

lực thông qua chiến lược quản trị chi phí Kĩ thuật kế toán được phát triển giai đoạn này

là phân tích các quá trình và quản lý chi phí, hoạt động KTQT theo nhóm

Ở giai đoạn này, với sự phát triển của máy tính và khối lượng thông tin mà nhà quảntrị có thể truy cập được, nhân viên KTQT thông qua quy trình phân tích và các công cụ

kỹ thuật quản trị chi phí luôn tìm mọi cách để đảm bảo sẵn sàng cung cấp các thông tinthích hợp hỗ trợ nhà quản trị

Giai đoạn 4 - từ năm 1985 đến 1995, trọng tâm của KTQT là quản trị

nguồn lực và tạo ra giá trị thông qua việc quản trị nguồn lực chiến lược và sử dụnghiệu quả các nguồn lực Kĩ thuật kế toán tập trung vào việc phân tích các yếu tố giátrị khách hàng, giá trị cổ đông và cải cách tổ chức Hoạt động KTQT được xem làmột bộ phận của quá trình quản trị

Nghiên cứu của Gary Cokin (2011) [72] cho thấy, kể từ 2015 trở đi KTQT pháttriển ở giai đoạn mới - kỷ nguyên phân tích dự báo Các dữ liệu quá khứ được KTQT

sử dụng để đánh giá và dự báo tầm nhìn chiến lược cũng như hành động cụ thể, ngoài

kế hoạch chi phí doanh nghiệp có thể dễ dàng chuyển đổi các mục tiêu,hành động cụthể để đánh giá hiệu quả và hiệu lực của các quyết định Theo Gary [72] có 7 xu hướngchính của KTQT trong kỷ nguyên này như: (i) Việc phân tích sản phẩm được chuyểnsang phân tích kênh phân phối, tính khả lợi của khách hàng; (ii)

KTQT có vai trò trong việc quản lý hiệu suất; (iii) KTQT nhấn mạnh vai trò kế toán dựbáo; (iv) Phân tích kinh doanh trong KTQT còn bao hàm cả phương thức quản lý hiệusuất doanh nghiệp; (v) Trong DN cùng tồn tại nhiều phương pháp KTQT khác nhau;(vi) KTQT hướng đến quản trị công nghệ thông tin và chia sẻ dịch vụ; (vii) Các yêucầu cao hơn về kỹ năng và năng lực trong quản trị chi phí theo hành vi ứng xử.

Những nghiên cứu thực nghiệm cũng đã chứng minh sự thay đổi của KTQT

Từ năm 1996, Bruggeman [74] đã nghiên cứu việc vận dụng KTQT tại các DN ở Bỉ

và nhận ra rằng ngoài các công cụ KTQT truyền thống, các DN nghiên cứu cũng đã

sử dụng công cụ kỹ thuật quản trị mới như ABC Năm 1998, Pierce và O’Dea [106],khi nghiên cứu việc vận dụng KTQT tại các DN ở Ailen cũng nhận thấy ngoài cáccông cụ KTQT truyền thống, các công cụ kỹ thuật hiện đại cũng được các DN này

sử dụng như ABC, kế toán chi phí mục tiêu (TC)… Đến năm 2006, nghiên cứu củaAbdel - Kader và Luther [58] về vận dụng KTQT trong các DN thuộc khu vực côngnghiệp thức ăn và giải khát ở Anh, cho thấy ở các doanh nghiệp này ngoài KTQTtruyền thống còn áp dụng các công cụ kỹ thuật KTQT tiên tiến như sử dụng cácthông tin liên quan đến chi phí chất lượng, sử dụng các thước đo phi tài chính liênquan đến nhân viên, sử dụng công cụ phân tích điểm mạnh điểm yếu của đối thủcạnh tranh…

Như vậy, ở các quốc gia phát triển, ngoài việc sử dụng KTQT truyền thống vớivai trò hoạch định, kiểm soát, đo lường, đánh giá, cung cấp hệ thống thông tin phục vụ

ra quyết định thì KTQT còn được vận dụng thêm các công cụ kỹ thuật hiện đại nhằmthực hiện vai trò cung cấp các thông tin chiến lược phục vụ cho việc ra quyết địnhtrong quy trình chuỗi giá trị từ khâu lựa chọn nhà cung ứng đầu vào, khâu xử lý hàngtồn khó, khâu sản xuất, khâu phân phối; nâng cao hiệu quả, hiệu năng sản xuất, phánđoán đối thủ nâng cao khả năng cạnh tranh và gia tăng giá trị doanh nghiệp

* Nghiên cứu tổng quan vận dụng KTQTCP theo chức năng phục vụ nhu cầu nhà quản trị

(1) KTQTCP với chức năng phục vụ việc kiểm soát

Hopwood (2009) [78] cho rằng khủng hoảng kinh tế dẫn đến sự gia tăng về mức

độ trao đổi dòng thông tin giữa các chủ thể DN, các thông tin tài chính ngày càng đượccông khai, chi tiết, đầy đủ và có hệ thống hơn Chính vì vậy nhu cầu thông

tin KTQT phục vụ cho kiểm soát chi phí và ra quyết định được các chủ thể DN quantâm, chú trọng.

Theo Akira Nishimura (2003) [60], việc quản trị kiểm soát bị chi phối bởicác yếu tố như truyền thống văn hóa, đặc tính, quan điểm, phương thức quản lý; hai

xu hướng phát triển của KTQT là: (1) KTQT với quá trình định hướng và ra quyếtđịnh theo xu hướng phát triển của Mỹ; (2) KTQT tập trung vào quản trị nội bộ gắnliền với kiểm soát theo xu hướng phát triển của Nhật Trên cơ sở đó, AkiraNishimura đã đề cập tới sự giao thoa của hai xu hướng phát triển KTQT nhằm đápứng được tối đa nhu cầu thông tin trong quản trị doanh nghiệp

Jonas Gerdin (2005) [89] cho rằng kiểm soát chi phí trong KTQT còn phụ thuộcvào đặc điểm nội bộ và mức độ phân quyền, mức độ yêu cầu kiểm soát chi tiết

ở doanh nghiệp Nói cách khác các nhân tố bên trong tổ chức ảnh hưởng đến thiết kếKTQT đó là: (1) Cơ cấu tổ chức, nhân tố này bao gồm: Các quy chế, quy tắc nội bộ; quy môcác bộ phận; mức độ phức tạp trong các cấp quản lý và trong công việc; mức độ phân quyềnquản lý; nguyên tắc hoạt động các bộ phận (2) Sự phụ thuộc lẫn nhau giữa các bộ phậntrong tổ chức, nhân tố này gồm: sự phụ thuộc thúc đẩy và sự phụ thuộc tương hỗ Các nhân

tố sẽ tạo nên các luồng thông tin chuyên sâu kết nối tạo nên sự kiểm soát lẫn nhau thông quamức độ chi tiết và tần suất của các báo cáo Để đáp ứng nhu cầu thông tin cho kiểm soát chiphí KTQT có thể sử dụng các công cụ như:

Lập dự toán

Dự toán được các doanh nghiệp lập nhằm mục đích kiểm soát hoạt động vàlàm cơ sở đánh giá hoạt động Moolchand Raghunandan và các cộng sự (2012)[100] khi nghiên cứu khía cạnh hành vi trong hiệu quả của việc lập dự toán ngânsách, đã có nhận định rằng: Lập dự toán là một khâu của KTQT, chất lượng của dựtoán không chỉ phụ thuộc vào phương pháp lập dự toán mà còn ảnh hưởng bởi hành

vi của những người lập dự toán

Phương pháp ABC (Activity-Based Costing)

Naughton-Travers, J.P (2001) [102] đề cập đến các thông tin và tính ưu việt củaphương pháp kế toán chi phí theo hoạt động Trong đó giá thành theo phương phápABC bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinh trong kỳ (chi phí sản xuất, chi phí bán hàng

và chi phí quản lý doanh nghiệp) được phân bổ dựa trên mức thực tế cho mỗi hoạt động

và mức đóng góp cho mỗi hoạt động vào quá trình sản xuất và tiêu thụ

sản phẩm Khi đó, việc vận dụng phương pháp ABC trong phân bổ chi phí sẽ manglại kết quả giá thành chính xác hơn.

Arkadiusz Jannuszewski (2008) [65] đã nghiên cứu phân bổ chi phí SXKDtrong các DN nhỏ trên cơ sở phương pháp ABC Kip R Krumwiede (2009) [95],cũng đã đề cập các phương pháp phân bổ cho phí sản xuất chung bao gồm: Phươngpháp sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất và phương pháp phân bổ chi phí sảnxuất chung theo bộ phận

Phương pháp JIT (Just in time)

Nguồn lực được kiểm soát bởi KTQTCP gồm nguồn lực đầu vào (nguồnnguyên nhiên liệu, nguồn nhân lực, nguồn lực tài chính, nguồn nhà cung cấp ) vàcác nguồn lực khác xuyên suốt chuỗi giá trị hoạt động của doanh nghiệp JIT (Just

in time) được coi là công cụ KTQTCP hữu hiệu trong việc kiểm soát chi phí đặcbiệt chi phí hàng tồn kho, chi phí đầu vào của tất cả các công đoạn phục vụ chochuỗi hoạt động liên tục kế tiếp (Y Sugimori (1977) [124]) Áp dụng JIT trongKTQTCP gắn liền với vận dụng học thuyết TOC (Theory of constraint) trongKTQTCP trong chức năng kiểm soát nhằm xác định và giảm thiểu trở ngại của cácđầu mối hạn chế trong chuỗi hoạt động của doanh nghiệp (IMA,1999,tr.1) [85]

Kế toán trách nhiệm

Kế toán trách nhiệm được coi là công cụ của KTQTCP trong việc kiểm soátnguồn lực và các hoạt động ở các bộ phận doanh nghiệp thông qua thông tin, báocáo, đánh giá nội bộ (Alkinson, Kaplan & Young (2008) [64])

Như vậy, với mục đích phục vụ chức năng kiểm soát, KTQTCP được sửdụng là nhiệm vụ kế toán nội bộ để thông tin chuyên sâu có hệ thống, cung cấp liêntục, chi tiết cho nhà quản trị; Các công cụ được sử dụng để thực hiện chức năngkiểm soát như: sử dụng công cụ JIT để kiểm soát nguồn cung ứng và dữ trữ hàngtồn kho, sử dụng công cụ lập dự toán linh hoạt, sử dụng phương pháp phân bổ chiphí hợp lý chính xác hơn, sử dụng kế toán trách nhiệm để kiểm soát hoạt động ở các

bộ phận trách nhiệm

(2) KTQTCP với chức năng phục vụ cho việc tư vấn, ra quyết định

Trong KTQT chức năng tư vấn, định hướng và ra quyết định là mốc phát triểngiai đoạn 2 mà IFAC (2002) đã đưa ra, thời kỳ này KTQTCP cung cấp thông tin cholập kế hoạch và kiểm soát hoạt động, các thông tin cung cấp phục vụ cho mục đích lập

kế hoạch và tư vấn ra quyết định dựa trên các thông tin lịch sử KTQTCP sử dụng

phân tích chênh lệch để thấy được mức độ biến động giữa thực tế với dự toán hoặcgiữa các kỳ với nhau, qua đó phân tích thông tin thành quả thực hiện, tư vấn chonhà quản trị ra quyết định Với chức năng tư vấn ra quyết định, KTQTCP sử dụngmột số công cụ giúp nhà quản trị đưa ra quyết định trong ngắn hạn như: phân tíchmối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận; phân tích ra quyết định tiếp tục hoặcchấm dứt hoạt động của một bộ phận; Phân tích ra quyết định tự sản xuất hay muangoài… Ngoài ra KTQTCP đã hình thành quan điểm mới trong việc đề xuất xâydựng một cách có hệ thống các công cụ ứng dụng trong KTQTCP như: kế toán tráchnhiệm, phân tích dòng tiền theo vòng đời của dự án để ra quyết định dài hạn mangtính chiến lược, phân tích điểm mạnh điểm yếu, cung cấp thông tin kịp thời, thíchhợp phục vụ chức năng tư vấn.

Mô hình phân tích SWOT

Mô hình này được Albert Humphrey phát triển vào những năm 1960- 1970

[62] Nghiên cứu của Albert và các cộng sự dựa trên dữ liệu từ 500 DN có doanh thulớn nhất nước Mỹ (Fortune 500) nhằm tìm ra nguyên nhân thất bại trong việc lập kế hoạchcủa các doanh nghiệp này Phiên bản đầu tiên được thử nghiệm và giới thiệu

đến công chúng vào năm 1966 dựa trên công trình nghiên cứu tại tập đoàn ErieTechnological Năm 1973, SWOT được sử dụng tại J W French Ltd và thực sự pháttriển từ đây Đầu năm 2004, SWOT đã được hoàn thiện và cho thấy khả năng hữu hiệutrong việc đưa ra cũng như thống nhất các mục tiêu của tổ chức mà không cần phụthuộc vào tư vấn hay các nguồn lực tốn kém khác [125] Theo Kotler, P (1991), DW

và Wright, S (1998), Johnson, G, Scholes, K Whittington, R (2008),Coman, A vàRonen, B (2009), David, FR (2009), Thompson, J và Martin, F (2010), Pickton,Rothaermel, FT (2012) đã lần lượt đề xuất áp dụng SWOT thay đổi từ trong tư duyquản trị, phân tích chiến lược Đặc biệt David, FR (2009), Rothaermel, FT (2012) tiếnhành phân tích SWOT và đề xuất mô hình SWOT trong từng trường hợp Mô hình vậndụng SWOT trong KTQTCP xuất phát từ Mục tiêu công việc của phòng kế toán xácđịnh các hành động chiến lược như điều chỉnh, bổ sung bảng mô tả công việc cho từngnhân viên kế toán, lập kế hoạch dòng tiền theo tuần, tháng, (Phụ lục 1)

Hoạch định nguồn lực doanh nghiệp - ERP

Business Intelligence - BI còn được gọi là "Quản trị thông minh", bắt đầu đượchãng tư vấn Gartner sử dụng từ năm 1989 với mục đích cung cấp toàn cảnh hoạt độngcủa doanh nghiệp từ quá khứ, hiện tại và các dự đoán tương lai BI là những công nghệ,

quy trình và kỹ năng cần thiết để thu thập, phân tích, và biến dữ liệu thô thành nhữngthông tin hữu ích Các lợi ích của BI bao gồm tăng tốc và cải thiện việc ra quyết định,tối ưu các quy trình kinh doanh, nâng cao hiệu quả hoạt động, mang lại doanh thu mới

và có được nhiều lợi thế cạnh tranh về mặt kinh doanh hơn so với đối thủ Các hệ thống

BI có thể giúp DN xác định được xu hướng thị trường và chỉ ra các vấn đề của kinhdoanh cần quan tâm xử lý, giúp thay đổi kỹ năng điều hành từ kinh nghiệm chủ quanbằng cách điều hành dựa trên số liệu và thông tin chính xác thu được từ dữ liệu

ERP là một phần trong kho nguồn dữ liệu đầu vào được đưa vào hệ thống BI

thông qua ETL (Extract - Transform - Load) Bước Extract (trích xuất) sao chép dữ

liệu từ các hệ thống nguồn Nhờ đó mà hiệu năng của các hệ thống nguồn sẽ không

bị ảnh hưởng bởi các hoạt động phân tích sau này Trong bước Transform (Biếnđổi), những dữ liệu đã được trích xuất sẽ được “làm sạch” Bước Load (Nhập) sẽđưa những dữ liệu đã được biến đổi vào kho dữ liệu (data warehouse) của giải pháp

BI và chờ các bước phân tích tiếp theo

Carlsson Wall và cộng sự (2009) cho rằng kế toán quản trị chi phí chiến lượcgiúp cho doanh nghiệp tự điều chỉnh cơ cấu tổ chức, nâng cao vai trò, trách nhiệmcủa nhân viên trong doanh nghiệp, giúp doanh nghiệp tiết kiệm chi phí, thu thập cácthông tin bên ngoài tư vấn nhà quản trị đưa ra quyết định sáng suốt từ đó cải thiệnlợi thế cạnh tranh của doanh nghiệp

Ramljak và Rogosic (2012) chỉ ra kế toán quản trị chi phí chiến lược giúpcho doanh nghiệp nhanh chóng tiếp cận các kỹ thuật quản trị chi phí mới cắt giảmchi phí sản xuất, gia tăng doanh thu, hướng đến tối đa hóa lợi nhuận từ đó xác lậpcác chiến lược kinh doanh mới

Nhiều nghiên cứu của các nhà khoa học gần đây đã chỉ ra mối quan hệ qualại giữa kế toán quản trị chi phí chiến lược với cá kỹ thuật quản trị chi phí như ABC(Anderson và cộng sự, 2002); BSC (Yek và cộng sự, 2007); chi phí mục tiêu, chiphí vòng đời sản phẩm, ABC, chi phí thuộc tính, BSC (Langfield Smith, 2008)

Thông qua sử dụng các công cụ kỹ thuật như SWOT, ERP… KTQTCP thựchiện các chức năng tư vấn, ra quyết định phục vụ nhu cầu nhà quản trị

(3) KTQTCP phục vụ cho việc gia tăng giá trị doanh nghiệp

Bước đánh dấu sự phát triển cao hơn trong nhận thức về KTQTCP là quanđiểm KTQTCP với chức năng phục vụ việc gia tăng giá trị doanh nghiệp (IFAC2002) Các công trình nghiên cứu đã công bố cho rằng gia tăng giá trị doanh nghiệp

cần hai yếu tố cốt lõi: Một là, sử dụng tốt, tiết kiệm và có hiệu quả nguồn lực hữuhạn của doanh nghiệp; Hai là, hướng tới việc phát triển bền vững của doanh nghiệp.

Các nghiên cứu của Kaplan (1996), Wormack và Jones (1990), Taiichi Ohno

(1988), Liker,J (1997), Nitin Upadhye (2010)… cho rằng đối với yếu tố thứ nhất: để sửdụng tốt, tiết kiệm và có hiệu quả nguồn lực hữu hạn nhà quản trị doanh nghiệp cần ápdụng các công cụ quản trị tinh gọn để quy trình sản xuất hoạt động liên tục, sử dụngtriệt để, tiết kiệm, loại bỏ chi phí không tạo giá trị gia tăng cho doanh nghiệp Ngoài ra,KTQT CP đặt trọng tâm sử dụng phương pháp quản trị Kaizen nhằm cắt giảm lãng phí

và cải tiến liên tục hoạt động SXKD Các phương pháp thẻ điểm cân bằng BSC và quảntrị thông minh BI cũng được sử dụng tích hợp nhằm tổng động lực các mục tiêu bốnviễn cảnh trong doanh nghiệp cùng liên hợp vì mục tiêu chung của doanh nghiệp giúpnâng cao uy tín với khách hàng, khuyến khích sự học tập và sáng kiến ở các bộ phậncùng thực hiện mục tiêu chung có hiệu quả và tiết kiệm nhất, đồng thời các thông tinđược truyền đạt trong toàn hệ thống được nhanh chóng, chính xác bằng việc ứng dụng

hệ thống thông tin trong quản trị thông minh BI

Công cụ quản trị tinh gọn

Công cụ này giúp doanh nghiệp sử dụng tối ưu nguồn lực hiện có, đạt hiệu quảcao, từng bước nâng cao hiệu quả quản lý và gia tăng giá trị doanh nghiệp Phươngpháp quản trị sản xuất tinh gọn Lean (5S, quản lý trực quan; TPM - duy trì năng suấttổng thể; Phân tích lãng phí (Muda) và Kaizen; Công việc tiêu chuẩn - SW; Sản xuấtđúng thời điểm JIT; Sơ đồ chuỗi giá trị VSM; Bình chuẩn hóa; Chuyển đổi nhanhSMED; Nhịp sản xuất - Takt time; Bố trí mặt bằng dạng tế bào - Cell layout; kanban;Dòng chảy một sản phẩm (one piece flow); Phòng tránh lỗi (Poka-Yoke);

Triết lý quan trọng nhất của Lean chính là quan điểm tiết kiệm chi phí thông qualoại bỏ lãng phí và cải tiến liên tục Lean được biết đến và thừa nhận rộng rãi trên thếgiới như là một trong những phương pháp quản lý sản xuất hiệu quả nhất theo quanđiểm cạnh tranh về chi phí SX, thời gian SX sản phẩm, giao hàng đúng hạn, lắp đặt,chăm sóc khách hàng và dịch vụ sau bán hàng (Phan Chi Anh, 2015)[38] Bằng cáchvận hành liên tục các nguyên tắc và công cụ của Lean, DN có thể đạt đươc những kếtquả tốt về chất lượng sản phẩm và dịch vụ, tăng năng suất, giảm thời gian sản xuất vàđáp ứng nhanh yêu cầu của khách hàng Khi một DN áp dụng Lean có thể giúp tăngnăng suất lao động của công nhân lên gấp đôi, giảm tồn kho đến 90% và giảm tỷ lệ lỗiđến khách hàng 50% (Womack & cộng sự, 2003) [123]

Nhiều nghiên cứu đã chỉ ra rằng sử dụng các công cụ quản trị tinh gọn(QTTG) trong quá trình SXKD giúp DN: (1) Nhận diện các lãng phí trong quá trìnhSXKD; (2) Cắt giảm lãng phí; (3) Phát hiện lỗi (sản phẩm hỏng, lỗi quy trình sảnxuất, vận chuyển, phân phối…), giảm thiểu sai sót và chi phí lãng phí về lỗi; (4)Giảm giá thành, nâng cao lợi thế cạnh tranh; (5) Cải thiện hiệu quả lao động thôngqua mô hình TPS (Toyota Production System), sử dụng tối đa khả năng sáng tạo, trítuệ của người lao động; (6) Xây dựng, hoàn thiện và cải thiện chuỗi giá trị nâng caolợi thế cạnh tranh giúp doanh nghiệp phát triển bền vững.

Phối kết hợp việc sử dụng công cụ QTTG trong KTQTCP giúp DN hoànthiện công cụ quản trị, thông qua ghi chép, xử lý, báo cáo tư vấn cho nhà quản trịcác phương án tối ưu, sử dụng hiệu quả các nguồn lực, không ngừng nâng cao giátrị DN và hướng đến mục tiêu phát triển bền vững

Thẻ điểm cân bằng

Theo R.Kaplan và D.Norto (1996) [93], Thẻ điểm cân bằng được coi là công

cụ quản trị hữu hiệu khi ứng dụng trong hệ thống KTQT Hệ thống liên kết này sẽthiết kế, hệ thống hóa các chỉ số đo lường trong việc xây dựng các kế hoạch, đồngthời, theo dõi, phân tích, đánh giá quá trình thực hiện và đánh giá việc thực hiệnmục tiêu tài chính trong mối quan hệ gắn kết với các mục tiêu phi tài chính, từ đó tưvấn cho nhà quản trị cách thức điều chỉnh và bám sát mục tiêu chiến lược Hệ thốngKTQT thiết kế, xây dựng, thực hiện mục tiêu chiến lược của tổ chức, bao gồm việccung cấp thông tin để hỗ trợ cho việc sản xuất các sản phẩm với chi phí thấp, chấtlượng được giữ vững, giao hàng đúng hạn và khuyến khích sáng kiến

Trong quá trình triển khai các viễn cảnh của BSC, viễn cảnh tài chính căn cứtrên cơ sở các mục tiêu (Mục tiêu lớn - BHAG; mục tiêu co giãn; mục tiêu gia tănghàng năm) thiết lập hệ thống các chỉ tiêu đo lường hiệu suất hoạt động của doanhnghiệp; Hệ thống chỉ tiêu về doanh số, chất lượng, số lượng hàng bán; Hệ thống chỉtiêu hạn mức sản phẩm sai hỏng; Hệ thống hóa chỉ tiêu tài chính về quy mô phúclợi, chế độ đãi ngộ (lương, thưởng) dựa trên thành tích cá nhân; Hệ thống hóa chỉtiêu tài chính các chính sách đào tạo, sáng kiến Bên cạnh đó xây dựng hệ thốngkiểm soát nhằm kiểm tra, giám sát, thu thập, phân tích và đánh giá thông tin, đồngthời thông qua hệ thống này truyền đạt thông tin thông suốt từ các nhà quản trị cấpcao, các quản trị từng cấp đến từng cá nhân để đảm bảo việc tiếp nhận và gắn kếtmục tiêu cá nhân với mục tiêu của toàn doanh nghiệp

Đối với yếu tố thứ hai: hướng tới việc phát triển bền vững DN nên quan tâmđến kế toán môi trường một mặt ứng phó với các rủi ro có thể xảy ra từ các yếu tốmôi trường do thể chế hoặc dư luận cộng đồng có thể xảy ra, một mặt nâng caothương hiệu uy tín của DN trong công cuộc hưởng ứng nền kinh tế tăng trưởng xanhbền vững KTQT chi phí môi trường góp phần định hướng DN phát triển xanh.Theo Atkinson và cộng sự (2011)[67], chi phí môi trường gồm các chi phí hữu hình

và chi phí ẩn

Kamruzzaman (2012) [92] đề cập đến một khía cạnh cụ thể trong KTQT đó

là KTQT chi phí môi trường Tác giả đã nêu lên sự cần thiết trong bảo vệ môitrường của các tổ chức, quá trình tái sử dụng các chất thải từ các tổ chức sản xuất vàquy trình KTQT chi phí môi trường Vai trò của KTQT chi phí môi trường đối với

tổ chức: là một công cụ quản lý hữu ích, nó giúp cho các tổ chức kiểm soát được cácchi phí liên quan đến các hoạt động bảo vệ môi trường; phân tích và đánh giá nhữngthành tựu đạt được; đề ra những giải pháp hiệu quả nhằm thúc đẩy các hoạt độngbảo vệ môi trường, tăng thêm giá trị của tổ chức

Sorinel Capusneanu - Artifex, Bucuresti, Rumani (2012) [115] đề cập đến vaitrò của kế toán môi trường và việc vận dụng kế toán môi trường được thêm vào tạimỗi hoạt động cụ thể Phương pháp ABC cho phép kế toán xác định chính xác hơnchi phí sản xuất thực tế, thể hiện rõ sự ảnh hưởng của từng hoạt động đến môitrường tại Rumani Theo Bennett and James (1998) [65] EMA là việc phát hiện,phân tích và sử dụng thông tin tài chính và phi tài chính để tối ưu hóa vấn đề môitrường của doanh nghiệp và hiệu quả tài chính EMA giúp doanh nghiệp đạt đượcphát triển bền vững trong kinh doanh

Trong những năm gần đây, nhiều học giả đã nghiên cứu kế toán quản trịchiến lược nói chung và kế toán quản trị chi phí chiến lược nói riêng,nNăm 1990,Bromwich [73b] cho rằng kế toán quản trị chiến lược là bước phát triển cao hơn của

kế toán quản trị chi phí truyền thống, đó là thuật ngữ được xây dựng trên nền tảng

kỹ thuật kế toán quản trị chi phí kết hợp với các kỹ năng của các lĩnh vực quản trị,lĩnh vực marketing Bằng các kết quả nghiên cứu thực chứng Bromwich chỉ ra rằngviệc xem xét giá trị lợi ích của sản phẩm trong toàn bộ vòng đời của sản phẩm dodoanh nghiệp sản xuất ra giúp doanh nghiệp đưa ra quyết định hiệu quả lâu dài và từ

đó xác lập được lợi thế cạnh tranh

Chehall (2003) [75b] trong nghiên cứu của mình chỉ ra kế toán quản trị chiphí chiến lược giúp doanh nghiệp giám sát triển khai chiến lược kinh doanh, chiếnlược về sản và khả năng đáp ứng nhu cầu của khách hàng từ đó đưa ra các quyếtđịnh hiệu quả nâng cao thành quả hoạt động của doanh nghiệp Các quyết địnhchiến lược giúp cho doanh nghiệp gia tăng thị phần và tăng năng lực cạnh tranh.

Như vậy, với quan điểm sử dụng hiệu quả nguồn lực hữu hạn và hướng tớimục tiêu phát triển bền vững bằng các công cụ kỹ thuật như quản trị tinh gọn (lean),thẻ điểm cân bằng (BSC), kế toán môi trường… KTQTCP thực hiện vai trò gia tănggiá trị doanh nghiệp

* Nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng KTQTCP trong doanh nghiệp sản xuất

Theo Laitinen (2003) [96], thông qua kết quả nghiên cứu của mình, Laitinenchỉ ra nguyên nhân dẫn đến sự thay đổi hướng vận dụng KTQTCP là do các nhân tốđóng vai trò là động cơ thúc đẩy, nó có thể khuyến khích, hoặc là chất xúc tác cho

sự thay đổi, hoặc làm cho tiến trình thay đổi dễ dàng nhanh chóng như: sự cạnhtranh của thị trường, do cấu trúc của doanh nghiệp, do công nghệ sản xuất sảnphẩm, do sự yếu kém về chỉ số tài chính, do sự sụt giảm về thị phần, do thay đổi của

tổ chức, do nguồn nhân lực kế toán, do các yêu cầu đối với kế toán, do cách thứcquản lý giao quyền và trách nhiệm trong đơn vị Laitinen đã đưa ra 6 nhóm nhân tốkhác nhau như: nhu cầu thông tin, thay đổi về công nghệ và môi trường, sự sẵn sàngthay đổi, nguồn lực thay đổi, mục tiêu thay đổi, các yêu cầu từ bên ngoài

Grandlund (2001) [82] cho rằng chỉ số tài chính yếu kém có thể đặt áp lựckinh tế lên doanh nghiệp, buộc doanh nghiệp phải thay đổi để vận dụng các kỹ thuậtcủa KTQTCP nhằm tạo ra hiệu quả làm việc cao hơn.Theo Baines và Langfield-Smith (2003) [68], các thông tin kế toán đáng tin cậy sẽ tạo ra sự cải thiện về thànhtích của doanh nghiệp, và do đó các báo cáo tài chính đưa ra dự báo sớm hoặc thay

đổi kết quả đầu ra của doanh nghiệp đây chính là nguyên nhân dẫn đến sự thay đổi vềhướng vận dụng KTQTCP ở doanh nghiệp Lobo et al (2004) [98] khi nghiên cứu các

mô hình thực hành của các DN tại Úc, Anh, Mỹ đã xác định vai trò của nhân tố thuộcmôi trường bên ngoài và nhân tố thuộc về doanh nghiệp đã ảnh hưởng đến sự thay đổihướng vận dụng của KTQTCP Tác giả cho rằng, nhân tố bên ngoài gồm: sự toàn cầucủa thị trường, bước tiến của phương tiện cung cấp thông tin, sự nâng cấp của các công

cụ kỹ thuật sản xuất, mức độ cạnh tranh ngày càng gay gắt; Nhân tố bên

trong gồm: năng lực cốt lõi của nhà quản trị doanh nghiệp, mối quan hệ của doanhnghiệp với khách hàng và nhà cung cấp, áp lực đối với nhân viên trong doanhnghiệp, mức độ tương tác, hỗ trợ lẫn nhau của các nhân viên trong doanh nghiệp.

Tựu chung lại, theo các nghiên cứu đi trước nhân tố ảnh hưởng đến vận dụngKTQTCP trong doanh nghiệp có thể tóm tắt trong các nhóm như: (1) Nhân tố thuộc

về áp lực cưỡng ép; (2) Nhân tố thuộc về môi trường kinh doanh nghành; (3) Nhân

tố thuộc về tính hiệu quả của việc cung cấp thông tin kế toán; (4) Nhân tố thuộc vềtrình độ của nhân viên kế toán; (5) Nhân tố thuộc về quan điểm của nhà quản trị

Tổng kết lại, có rất nhiều công trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đếnvận dụng KTQT, tựu chung lại các tác giả cho rằng có hai nhóm nhân tố chủ chốt ảnhhưởng đến vận dụng KTQTCP tại DN là nhân tố bên trong và nhân tố bên ngoài Cácnhân tố bên ngoài thường liên quan đến các nội dung như: thể chế, chính sách, môitrường kinh doanh, sự thay đổi của kỹ thuật công nghệ sản xuất, bước tiến đột phá của

hệ thống cung cấp thông tin, xu hướng phẳng hóa về cơ hội, thách thức, quan điểm vềkinh tế chia sẽ, kinh tế tri thức thay đổi Các nhân tố bên trong chủ yếu dựa vào nội lựccủa DN khi ứng phó với những thay đổi của điều kiện bên ngoài như: trình độ của nhânviên kế toán, năng lực tư duy và vận hành của nhà quản trị, huy động sức mạnh liên kết

và sức sáng tạo trong nhân viên, mức độ áp dụng các công cụ kỹ thuật của KTQT, mức

độ cải cách hệ thống thông tin trong doanh nghiệp

2.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu KTQT trong nước

* Nghiên cứu về tiến trình phát triển và xu hướng vận dụng KTQTCP ở Việt Nam

KTQT được đưa vào nghiên cứu ở Việt Nam vào những năm 1990 Trướcnăm 2006 khi KTQT chưa có hành lang pháp lý chính thức ở Việt Nam (thông tư53/2006/TT-BTC [51]), giai đoạn này đã có nhiều nhà khoa học nghiên cứu như:

Phạm Văn Dược (1997) luận án tiến sĩ với đề tài “Phương hướng xây dựng nội dung và

tổ chức vận dụng KTQT vào các DN Việt Nam” [46], tác giả đã xây dựng hệ thống lýthuyết và phương hướng vận dụng KTQT ở các DN Việt Nam Năm 2002, tác giảGiang Thị Xuyến có luận án: ”Tổ chức KTQT và phân tích kinh doanh trong các DNNhà nước” [11], so với công trình đi trước tác giả đã thu hẹp phạm vi nghiên cứu vàứng dụng là các DN Nhà nước ở Việt Nam, nghiên cứu tiếp cận KTQT theo các nộidung: tổ chức bộ máy KTQT, tổ chức thu nhận và xử lý thông tin KTQT, tổ chức hệthống hóa thông tin KTQT, tổ chức cung cấp thông tin KTQT Nội dung

KTQTCP được nghiên cứu sâu hơn trong công trình của tác giả Trần Văn Dung (2002)với đề tài luận án “Tổ chức KTQTCP và giá thành trong DNSX ở VN” [57] đã thu hẹpphạm vi nghiên cứu, trong công trình này tác giả làm rõ nội dung KTQTCP và giáthành với cách tiếp cận theo trình tự: phân loại chi phí sản xuất phục vụ yêu cầu nhàquản trị, xác định các trung tâm chi phí và lập dự toán chi phí sản xuất, các loại giáthành sử dụng trong KTQT Tuy nhiên, đối tượng và phạm vi nghiên cứu của tác giảcòn khá rộng chưa xác định cụ thể cho đặc thù loại hình sản xuất nào vì vậy tính ứngdụng thực tiễn của công trình chưa cao Phạm Thị Kim Vân (2002) với đề tài “Tổ chứcKTQT chi phí và kết quả kinh doanh ở các doanh nghiệp kinh doanh du lịch” [47] đãtiếp cận KTQTCP và kết quả kinh doanh theo quy trình KTQT trong mối quan hệ vớichức năng quản lý Theo tác giả, nội dung và phạm vi của KTQTCP và xác địnhKQKD ở doanh nghiệp du lịch cần phải xuất phát từ mục tiêu và nhiệm vụ của KTQT

ở từng DN Nghiên cứu này đã chỉ ra KTQT là cơ sở để gắn mục tiêu chung của doanhnghiệp với hệ thống mục tiêu cụ thể nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin của nhà quản trị.Lưu Thị Hằng Nga (2004) với đề tài “Hoàn thiện tổ chức KTQT trong các doanhnghiệp dầu khí Việt Nam” [24] tiếp cận tổ chức KTQT theo khâu công việc: hệ thốngchứng từ, tài khoản, sổ kế toán, báo cáo KTQT Tác giả cho rằng các hoạt động này củaKTQT xuất phát từ nhu cầu nhà quản trị

Nhìn chung các công trình nghiên cứu ở giai đoạn trước năm 2006 đã bướcđầu xây dựng nền tảng lý luận cơ bản về KTQT và KTQTCP trong hệ thống kế toánViệt Nam Tuy nhiên các nghiên cứu này còn đơn giản, đối tượng và phạm vinghiên cứu chung chung, thiếu minh chứng lượng hóa cho nhận định cũng như giảđịnh cho hướng giải pháp ứng dụng, nhu cầu của nhà quản trị đối với các thông tinKTQTCP chưa được làm rõ

Sau năm 2006 đã có nhiều hơn các công trình nghiên cứu về KTQT nóichung và KTQTCP nói riêng theo các cách tiếp cận khác nhau Các nghiên cứu này

đã chuyển dần hướng đến mục tiêu của KTQTCP là phục vụ kiểm soát, tư vấn choviệc ra quyết định Tùy theo cách tiếp cận và thời gian nghiên cứu mà biểu hiện củacác mục tiêu trên có sự khác nhau

Theo nội dung công việc: Hoàng Văn Tưởng (2010) với đề tài:”Tổ chức

KTQT với việc tăng cường quản lý hoạt động kinh doanh trong các doanh nghiệpxây lắp Việt Nam” [13], đã tiếp cận KTQTCP theo nội dung công việc của KTQT,

đi sâu vào các phần hành của KTQT: Tổ chức các yếu tố sản xuất, tổ chức kế toántrách nhiệm, tổ chức KTQT chi phí và xây dựng mô hình KTQT Tuy nhiên, tác giảchưa làm rõ khả năng đáp ứng của hệ thống KTQT với nhu cầu thông tin của nhàquản trị Cùng với cách tiếp cận này, Nguyễn Thị Mai Anh (2014) với đề tài “Hoànthiện KTQTCP trong các doanh nghiệp cổ phần nhựa niêm yết trên thị trườngchứng khoán” [38], xác định nội dung công việc của KTQTCP gồm: Phân loại chiphí, xây dựng định mức và dự toán, xác định chi phí, phân tích biến động chi phí đểkiểm soát và ra quyết định Nghiên cứu này chưa làm nổi bật được vai trò củaKTQTCP đối với mục tiêu và nhu cầu nhà quản trị Năm 2016, Lê Thị Minh Huệtrong đề tài “Hoàn thiện KTQTCP trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàntỉnh Thanh Hóa” [21] đã nghiên cứu KTQTCP theo các nội dung: nhận diện chi phí,xây dựng định mức và lập dự toán, xác định chi phí, phân tích chi phí và hệ thốngbáo cáo KTQTCP Gần đây nhất có Đào Thúy Hằng (2020) với đề tài “Hoàn thiệnKTQTCP và giá thành tại các DN xây dựng công trình thủy lợi ở Việt Nam" [5] đã

bổ sung và làm rõ hơn các nội dung: tính toán và phân bổ chi phí cho đối tượng tínhgiá, kiểm soát phân tích Đây là cách tiếp cận khá truyền thống và phương phápnghiên cứu chủ yếu là định tính

Theo chức năng thông tin của KTQTCP có Phạm Thị Tuyết Minh (2015) với đề

tài:”Tổ chức công tác KTQT trong các doanh nghiệp thuộc tổng DN công nghiệp ô tôViệt Nam” [49] với các nội dung: tổ chức xây dựng định mức và dự toán ngân sách, tổchức thu nhận thông tin ban đầu về KTQT, tổ chức hệ thống hóa và xử lý thông tinKTQT, tổ chức lập báo cáo KTQT, phân tích và cung cấp thông tin KTQT Tác giảchưa làm rõ được tác động và mối quan hệ của nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức KTQTtrong doanh nghiệp nghiên cứu Do vậy, vai trò của KTQTCP trong việc hướng tới mụctiêu và nhu cầu thông tin của nhà quản trị chưa được làm rõ

Kết hợp chức năng thông tin và nội dung công việc có Bùi Tiến Dũng (2018)

với đề tài “Tổ chức KTQT tại các doanh nghiệp sản xuất giấy- Nghiên cứu tại Tổng

DN giấy Việt Nam và DN liên kết” [1] Tác giả đã nhận diện các xu hướng tiếp cậnKTQT tại Việt Nam và đưa ra đề xuất hướng tiếp cận mới dựa trên sự kết hợp giữa tiếpcận KTQT theo chức năng thông tin và theo nội dung công việc nhằm phát huy vai tròcủa KTQT đối với quản trị doanh nghiệp Trong đó, theo nội dung công việc có tổ chức

bộ máy KTQT, tổ chức KTQT phục vụ lập dự toán SXKD, tổ chức KTQT cho mụctiêu kiểm soát chi phí và giá thành, tổ chức KTQT phục vụ đánh giá thành

quả hoạt động trong doanh nghiệp, tổ chức KTQT hỗ trợ cho việc ra quyết định vàquản trị chiến lược; theo chức năng thông tin có: tổ chức thu thập thông tin, tổ chứcphân tích thông tin, tổ chức cung cấp thông tin Một số nghiên cứu cũng đã tìm hiểu

và đánh giá các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức KTQT trong các DN khảo sát bằngphương pháp định lượng có độ tin cậy Do nghiên cứu góc độ tổ chức KTQT nóichung nên các kỹ thuật kế toán cần áp dụng không được đề cập chi tiết

Như vậy, so với các công trình nghiên cứu ở thời kỳ trước khi có thông tư53/2006 ra đời, các công trình ở giai đoạn sau này đã nghiên cứu sâu hơn việc vậndụng KTQTCP ở các đơn vị hoặc lĩnh vực SXKD cụ thể hơn, việc minh chứng sốliệu và đưa giải pháp cho các đơn vị điển hình rõ ràng hơn, xác thực hơn và có tínhứng dụng cao hơn trước đây Hướng tiếp cận để hoàn thiện KTQTCP trong cácdoanh nghiệp khá đa dạng, tuy vậy hầu hết các tiếp cận KTQTCP trong nhiều côngtrình khá truyền thống, theo trình tự và nội dung công việc là chủ yếu, việc đặt trọngvai trò, chức năng thông tin và thông tin có tính chiến lược của KTQTCP đối vớinhu cầu nhà quản trị chưa được xem xét đến Hướng tiếp cận theo chức năng thôngtin của KTQTCP chủ yếu được các đề tài về tổ chức KTQT khai thác, tuy nhiên cáccông trình tiếp cận theo hướng này còn khiêm tốn nên cách định hướng và vận dụngchưa có sự kết nối với hoạt động của đơn vị nghiên cứu

* Nghiên cứu về KTQTCP phục vụ cho các mục tiêu quản trị DN:

Như trên đã phân tích, các nghiên cứu về KTQTCP ở Việt Nam chưa đề cập

rõ đến các mục tiêu phục vụ kiểm soát, tư vấn ra quyết định hay góp phần làm giatăng giá trị DN Thay vào đó, nghiên cứu nội dung KTQTCP và các công cụ thựchiện đươc ngầm hiểu Tổng hợp các nghiên cứu về vận dụng các công cụ kỹ thuậtcủa KTQT như sau:

Nghiên cứu về tính toán phân bổ và kiểm soát chi phí trong KTQT CP: Nguyễn

Quốc Thắng (2011) khi nghiên cứu “Tổ chức kế toán, quản trị chi phí, giá thành sảnphẩm trong các doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng Việt Nam” [35] đã đề cậpcác khả năng vận dụng mô hình ABC doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng ViệtNam Tác giả Nguyễn Đào Tùng (2012) nghiên cứu “Tổ chức KTQT chi phí sản xuất

và tính giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp thuộc ngành dầu khí Việt Nam" [30] đãxác định các biện pháp để kiểm soát chi phí thông qua tổ chức lập dự toán chi phíSXKD, tổ chức hạch toán chi phí thực hiện, đánh giá hiệu quả hoạt động các bộ phận,hoàn thiện mô hình tổ chức KTQT chi phí và giá thành sản phẩm theo

hợp đồng PSC, JOC trong các doanh nghiệp Khai thác dầu khí Nghiên cứu của

Trần Thế Nữ (2012) về “Xây dựng mô hình KTQT chi phí trong các doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ ở Việt Nam”[54] đã đề xuất các giải pháp mô hình

KTQT chi phí cho doanh nghiệp thương mại quy mô vừa và nhỏ Trong đó gồmphân loại chi phí, lập dự toán chi phí, hạch toán chi phí thực hiện, phân tích chi phí

để kiểm soát chi phí, ra quyết định và tổ chức KTQT chi phí Đào Thúy Hà (2015)trong nghiên cứu " Hoàn thiện KTQTCP trong các DN sản xuất thép Việt Nam" [4]

đã đề xuất áp dụng phương pháp ABC trong giai đoạn luyện thép, các giai đoạn cònlại áp dụng phương pháp Kaizen

Nghiên cứu về Kế toán trách nhiệm cho chức năng kiểm soát nguồn lực của KTQTCP: Nguyễn Hữu Phú (2014) trong “Tổ chức KTTN trong các TCT xây dựng

thuộc BGTVT”[33], nghiên cứu đã xác định Phân cấp quản lý là cơ sở của KTTN

và các TTTN trong DN; Hệ thống chỉ tiêu đánh giá thành quả của các TTTN, tác giả

đã tiếp cận nghiên cứu và trình bày mô hình Knowledge Management Star (KMStar) trong việc đánh giá các TTTN; hệ thống báo cáo trách nhiệm của từng trungtâm từ cấp thấp đến cao Trần Trung Tuấn (2015)[56] đã chỉ rõ mối quan hệ giữa kếtoán trách nhiệm với Thẻ điểm cân bằng và phương pháp ABC Tác giả cho rằngkhi áp dụng kế toán trách nhiệm trong KTQTCP cần có sự kết hợp với 2 phươngpháp trên Cũng theo hướng vận dụng kế toán trách nhiệm, Đào Thúy Hằng (2020)[5] lại đề xuất lập dự toán chi phí sản xuất theo 2 loại trung tâm chi phí là trung tâmchi phí kỹ thuật và trung tâm chi phí tùy ý để có thể kiểm soát tốt hơn chi phí, từ đóphát huy được nguồn lực của doanh nghiệp Năm 2018, Lương Thị Thanh Việttrong nghiên cứu "Xây dựng hệ thống chỉ tiêu đánh giá TTTN quản lý trong cácdoanh nghiệp thuộc ngành sản xuất Cao su Việt Nam" [23] chỉ ra hệ thống chỉ tiêuđánh giá TTTN là công cụ quản lý ưu việt, không chỉ theo dõi, đo lường, đánh giátrách nhiệm quản lý của nhà quản trị các cấp mà còn giúp các doanh nghiệp nhậnđịnh và khai thác tốt các nguồn lực của doanh nghiệp

Thông qua báo cáo và các kết quả đo lường TTTN, Kế toán trách nhiệm thể hiệncông cụ quản trị đắc lực trong việc thực hiện chức năng kiểm soát nguồn lực, tư vấncho nhà quản trị các cấp và nhà quản trị chiến lược để có được các thông tin thích

hợp và ra các quyết sách khôn ngoan nhằm không ngừng gia tăng giá trị doanhnghiệp, hướng tới mục tiêu quản trị chiến lược và tăng trưởng bền vững.

Nghiên cứu về sử dụng các phương pháp kế toán truyền thống trong KTQT

Ngô Thị Thu Hương (2012) trong “Ứng dụng công tác KTQT trong các DN

cổ phần sản xuất Xi măng VN” [28], cho rằng để hoàn thiện KTQT trong các CTCPsản xuất xi măng VN cần phải: Tổ chức vận dụng hệ thống tài khoản kế toán phùhợp, cần xây dựng danh mục tài khoản chi tiếp cấp 3, 4, 5 theo từng phần hành cụthể (công nợ, chi phí sản xuất và tính giá thành, doanh thu, kết quả kinh doanh);Hoàn thiện hệ thống sổ KTQT như: sổ chi tiết bán hàng và kết quả kinh doanh, sổchi tiết chi phí; Hoàn thiện hệ thống báo cáo KTQT như: BCQT chi phí SXKD, báocáo quản trị CPSX theo địa điểm SXKD, báo cáo quản trị CPSX chung, báo cáoquản trị giá thành sản phẩm; Hoàn thiện phân tích thông tin phục vụ quá trình raquyết định như: phân tích CVP, phân tích thông tin thích hợp

Nghiên cứu về KTQT chi phí môi trường giúp DN phát triển bền vững

Trong những năm gần đây có khá nhiều công trình nghiên cứu về kế toán môitrường nói chung và KTQT chi phí môi trường nói riêng Về KTQTCP môi trường năm

2017 đã có Hoàng Thị Bích Ngọc: "KTQTCP môi trường trong các DN chế biến dầukhí thuộc Tập đoàn Dầu khí quốc gia Việt Nam" [12], Ngô Thị Hoài Nam: "KTQTCPmôi trường tại các DN chế biến thủy sản Việt Nam" [26], Lê Thị Tâm: "Nghiên cứuKTQTCP môi trường trong các DN sản xuất gạch tại Việt Nam" [22], Nguyễn Thị Nga:

"KTQTCP môi trường trong các DN sản xuất thép tại Việt Nam"

[36] Các luận án có cách thức áp dụng các phương pháp nghiên cứu cho các kháchthể nghiên cứu khác nhau nhưng đa số đề cập đến nội dung KTQTCP môi trường gồm:nhận diện chi phí môi trường, xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường, xâydựng báo cáo CPMT, xây dựng chỉ sổ đánh giá hiệu quả môi trường Một số nghiên cứucòn tìm hiểu các nhân tố ảnh hưởng đến khả năng vận dụng KTQTCP môi trường trong

DN (Hoàng Thị Bích Ngọc, Lê Thị Tâm)

Như vậy, cho đến nay đã có nhiều công trình nghiên cứu về KTQTCP có xuhướng gắn với tính ứng dụng cao thông qua việc phân tích, kiểm soát chi phí bằngcác TTTN và vận dụng phương pháp kỹ thuật hiện đại (ABC, Kaizen, BSC) Tuyvậy, các công trình này chưa gắn việc sử dụng công cụ kỹ thuật này với chức năngthông tin của KTQTCP và với mục tiêu quản trị doanh nghiêp

* Nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng KTQTCP trong doanh nghiệp sản xuất

Theo Nguyễn Hoản (2011) [32], nhận thức của nhà quản trị doanh nghiệp cóảnh hưởng đến vận dụng KTQTCP trong doanh nghiệp Đối với doanh nghiệp cónhà quản trị trình độ quản lý cao sẽ có những nhìn nhận mới trong việc cải cách hệthống KTQTCP và khắt khe trong việc lựa chọn đội ngũ nhân viên KTQT chi phíphụ trợ cho mình Ngoài ra, tác giả còn cho rằng việc vận dụng KTQTCP trongdoanh nghiệp còn ảnh hưởng bởi các nhân tố khác như: quy định pháp lý liên quanđến ngành nghề kinh doanh, trình độ của nhân viên kế toán trong doanh nghiệp

Đoàn Ngọc Phi Anh (2012) [9], khi nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đếnvận dụng KTQTCP chiến lược trong doanh nghiệp Việt Nam, cho rằng có 3 nhómnhân tố tác động gồm: Mức độ cạnh tranh, phân cấp quản lý, thành quả hoạt động;các nhân tố này có mối quan hệ thuận chiều với việc vận dụng KTQTCP chiến lượctrong doanh nghiệp (Theo Gary Cokin, 2013, KTQTCP chiến lược là giai đoạn pháttriển cao hơn trong quan điểm về KTQTCP) Trần Ngọc Hùng (2016) [53], cho rằng

có 7 nhân tố tác động đến việc vận dụng KTQT trong doanh nghiệp gồm: Mức độ

sở hữu của nhà nước trong doanh nghiệp, mức độ cạnh tranh của thị trường, văn hóadoanh nghiệp, nhận thức của người điều hành doanh nghiệp, quy mô doanh nghiệp,chi phí cho việc tổ chức KTQT, chiến lược kinh doanh Nguyễn Thị Đức Loan(2019) [37], lại cho rằng có 6 nhân tố tác động đến vận dụng KTQTCP tại cácdoanh nghiệp khai thác, chế biến, kinh doanh đá xây dựng ở các tỉnh Đông Nam Bộgồm: Mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí, chiến lược kinh doanh, trình độ nhân viên

kế toán, nhận thức về KTQTCP, kiểm soát chi phí quản lý môi trường, quy địnhpháp lý về khai thác và quản lý tài nguyên Bùi Thị Trúc Quy (2020)[1a] bằngnghiên cứu thực nghiệm chỉ ra rằng các nhân tố mức độ cạnh tranh, trình độ côngnghệ, kế toán tham gia vào việc ra quyết định chiến lược, quy mô công ty, xây dựngchiến lược kinh doanh là những nhân tố có ảnh hưởng đến việc áp dụng kế toánquản trị chi phí chiến lược và tác động đáng kể đến thành quả hoạt động ở cácdoanh nghiệp sản xuất thuộc khu vực Đông Nam Bộ - Việt Nam

2.3 Khoảng trống nghiên cứu và dự kiến khung nghiên

cứu Nhận xét các công trình nghiên cứu

Các công trình nghiên cứu nước ngoài đã chỉ ra được tiến trình và xu hướngphát triển của KTQTCP từ quan điểm đến cải cách các công cụ quản trị vận dụng vào

KTQTCP ở các tổ chức phục vụ các mục tiêu sơ khởi của nhu cầu nhà quản trị, banđầu là kiểm soát chi phí, lập kế hoạch, tư vấn, ra quyết định, lựa chọn phương án sửdụng hiệu quả nguồn lực mang lại giá trị gia tăng cho tổ chức và đưa ra các dự báo

có tính chiến lược Đồng thời, các nghiên cứu cũng chỉ ra nguyên nhân những thayđổi về quan điểm và nhu cầu của nhà quản trị về mục tiêu sử dụng KTQTCP ở tổchức xuất phát từ các nguyên nhân bên trong và bên ngoài của tổ chức

Các công trình nghiên cứu trong nước cho thấy:

Một là, về tiến trình phát triển của KTQTCP Từ năm 2006 đến nay Việt

Nam đã có nhiều hơn các công trình nghiên cứu về KTQTCP, các công trình đi sâunghiên cứu cho các phạm vi hẹp hơn, các lĩnh vực,ngành nghề cụ thể hơn, các giảipháp được đưa ra sát với đặc thù loại hình đơn vị nghiên cứu Tuy nhiên các cáchtiếp cận còn mang nặng tư tưởng kế toán chi phí nhiều hơn là dựa vào nhu cầu nhàquản trị để thay đổi cách nhìn nhận về KTQTCP; Hướng giải pháp của các nhà khoahọc còn mang tính học thuật cao chưa thực sự chi tiết cụ thể mang tính hướng dẫncho đơn vị, tổ chức được nghiên cứu để thuận lợi ứng dụng

Hai là, về nội dung KTQTCP Qua quá trình nghiên cứu tác giả nhận thấy

rằng các xu hướng tiếp cận KTQTCP đem lại kết quả không giống nhau:

(1) Tiếp cận KTQTCP theo chức năng thông tin: các nghiên cứu xác định

nội dung KTQTCP gồm: Thu thập thông tin, xử lý thông tin, phân tích thông tin và cungcấp thông tin Đây là cách tiếp cận dễ hiểu, dễ thực hiện nhưng lại không thể hiện được

rõ chức năng thông tin của KTQT gắn với hoạt động của DN, không thể hiện được rõ các

kỹ thuật KTQT áp dụng, hệ thống thông tin KTQT chủ yếu bắt nguồn từ KTTC, bộ phậnKTQT ít có sự tư vấn, tham mưu, hỗ trợ cho nhà quản trị thực hiện chức năng quản trị

(2) Tiếp cận KTQTCP theo khâu công việc: KTQTCP theo trình tự qua các

bước: Lựa chọn con người, phân công phân nhiệm, xây dựng hệ thống chứng từ, tàikhoản, sổ kế toán và báo cáo KTQT Việc tiếp cận này gắn liền với công tác kế toánnói chung từ khâu chứng từ đến lập báo cáo kế toán KTQT đóng vai trò như kế toánchi tiết, thông tin KTQT phản ánh chủ yếu là thông tin tài chính, các thông tin phi tàichính ít được sử dụng Tuy nhiên, các đặc thù của KTQT không được làm rõ, việc tiếpcận này chỉ phù hợp với KTQT ở giai đoạn đầu phát triển theo mô hình IFAC (1998),

rõ ràng là quan điểm tiếp cận này không còn phù hợp với vai trò của KTQT

(3) Tiếp cận KTQTCP theo nội dung công việc: Đây là cách tiếp cận được

nhiều tác giả lựa chọn, theo đó nội dung KTQTCP gồm: Xây dựng hệ thống định mức và

dự toán, Xác định yếu tố sản xuất; Tổ chức KTQTCP; Xây dựng kế toán trách nhiệm;Xây dựng hệ thống báo cáo KTQTCP Cách tiếp cận này đã gắn kết được thông tinKTQT với các chức năng quản trị doanh nghiệp, tuy nhiên, các thông tin để hỗ trợ quátrình ra quyết định chiến lược còn hạn chế

Ba là, các công trình nghiên cứu về nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng KTQT chi

phí trong các doanh nghiệp ở Việt Nam chưa nhiều, đa số các công trình đã nghiên cứu

về KTQTCP ở Việt Nam áp dụng phương pháp định tính hay định lượng

ở dạng thống kê mô tả Một số ít tác giả nghiên cứu về vấn đề này cũng đã đưa ranhận định, khảo sát và kết quả khảo sát xác định nhân tố ảnh hưởng đến vận dụngKTQTCP trong một số loại hình DN như doanh nghiệp nhỏ và vừa, DN khai thác, chếbiến, kinh doanh đá xuất khẩu ở Đông Nam Bộ, từ đó đề xuất giải pháp nhằm gia tăngmức độ khả thi của việc vận dụng KTQTCP trong các đơn vị nghiên cứu

Khoảng trống nghiên cứu

Một là, chưa có đề tài nào lồng ghép các hướng nghiên cứu với nhau để làm

rõ mục tiêu, vai trò, chức năng của KTQTCP trong doanh nghiệp sản xuất đặc biệt hướng đến mục tiêu phát triển có chiến lược và phát triển bền vững Tác giả đồng

thuận với Bùi Tiến Dũng (2018) khi cho rằng việc kết hợp hai hướng nghiên cứu làtiếp cận KTQTCP theo chức năng thông tin và theo nội dung công việc sẽ làm rõchức năng thông tin của KTQTCP cũng như cách tổ chức, cung cấp thông tin và thểhiện vai trò chiến lược của thông tin KTQTCP trong doanh nghiệp

Hai là, khả năng ứng dụng KTQTCP trong thực tiễn ở các doanh nghiệp Việt Nam so với sự phát triển của lý thuyết KTQT chi phí hiện đại trên thế giới còn có khoảng cách lớn Trong khi đó, trên thế giới đã có nhiều nghiên cứu về KTQT và

cách thức hoàn thiện nhằm đạt được ngưỡng quản trị tối đa nguồn lực và gia tănggiá trị doanh nghiệp phục vụ cho doanh nghiệp phát triển và phát triển bền vững

Ba là, nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến KTQTCP trong DN sản xuất

ở Việt Nam chưa nhiều, đồng thời kinh tế nước ta đang trong giai đoạn phát triển,

trong mỗi giai đoạn phát triển của đất nước có rất nhiều thay đổi Vì vậy cần có nghiêncứu mới, cập nhật hơn thực tế tại nước ta

Bốn là, nghiên cứu về KTQTCP trong các DN sản xuất thuốc lá còn rất hạn chế.

Từ những hạn chế trên NCS lựa chọn nghiên cứu Kế toán quản quản trị chi phí trong các DN sản xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam.

3 Mục tiêu nghiên cứu

MT3: Đề xuất một số xuất giải pháp hoàn thiện KTQTCP trong các DN sảnxuất thuộc TCT thuốc lá Việt Nam

4 Câu hỏi nghiên cứu

- Nội dung KTQTCP trong các DNSX ?

- KTQTCP trong các DNSX thuốc lá thuộc TCT Thuốc lá VN được thực hiện như thế nào?

- Nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng KTQTCP trong các DNSX thuốc lá thuộcTCT thuốc lá VN?

- Giải pháp hoàn thiện KTQTCP trong các DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc

lá VN?

5 Đối tượng, phạm vi và phương pháp nghiên cứu

5.1 Đối tượng nghiên cứu

Kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá VN

5.2 Phạm vi nghiên cứu

Về không gian: Nghiên cứu thực trạng KTQTCP trong 12 doanh nghiệp sản

xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá VN Đặc biệt nghiên cứu điển hình 4 DN, trong đóCông ty TNHH một thành viên thuốc lá Thanh Hóa được nghiên cứu chuyên sâu hơn để mô hình hóa hướng xây dựng giải pháp ứng dụng

Trên thực tế, TCT thuốc lá Việt Nam có 18 công ty con và 15 công ty liênkết Phục vụ quá trình nghiên cứu kế toán quản trị chi phí sản xuất ở các đơn vị sảnxuất thuốc lá thuộc quyền kiểm soát, quyền chi phối của Tổng công ty thuốc lá ViệtNam tác giả đã sàng lọc và lựa chọn 12 công ty thuộc TCT có hoạt động sản xuấtkinh doanh thuốc lá.

Về thời gian: Nghiên cứu thực trạng KTQTCP trong các doanh nghiệp sản

xuất thuộc TCT thuốc lá VN từ năm 2015 đến nay

Về nội dung: Nghiên cứu KTQTCP trong các DN sản xuất thuộc Tổng DN

thuốc lá Việt Nam, trong đó nội dung kế toán chi phí sản xuất thuốc lá được quantâm đặc biệt do tính đa dạng, phức tạp của loại chi phí này

5.3 Phương pháp nghiên cứu

Luận án sử dụng kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính và nghiên cứuđịnh lượng, trong đó, phương pháp định tính để phân tích thực trạng KTQTCP trongcác DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá VN Nghiên cứu định tính hỗ trợ nghiêncứu định lượng bằng cách xác định chủ đề phù hợp với mẫu điều tra dựa trên câuhỏi phỏng vấn sâu Nghiên cứu định lượng hỗ trợ nghiên cứu định tính bằng cáchkhái quát hóa cho các phát hiện với mẫu khảo sát lớn hơn

Đối với nghiên cứu tài liệu:

Tiến hành thu thập, tổng hợp và phân tích các công trình nghiên cứu có liênquan đến việc vận dụng và hoàn thiện KTQTCP tại các doanh nghiệp sản xuất ở VN vàthế giới Với các tài liệu nghiên cứu được, luận án nhóm các công trình nghiên cứutrước theo cách tiếp cận và được trình bày lần lượt theo trình tự thời gian và hướng pháttriển Đối với nghiên cứu tổng quan cơ sở lý thuyết, phân tích những kết quả các côngtrình nghiên cứu trước đã làm được và những nội dung chưa khắc phục được để xácđịnh khoảng trống vấn đề sẽ nghiên cứu Đối với nghiên cứu tổng quan về phươngpháp tiếp cận định lượng, nghiên cứu các công trình đã thực hiện trong và ngoài nước,xác định nền tảng cơ sở lý thuyết của việc xây dựng các nhân tố có tính ảnh hưởng đếnviệc áp dụng KTQTCP trong các doanh nghiệp sản xuất, đồng thời, thực hiện khảo sát

sơ bộ tại các đơn vị nghiên cứu, thảo luận với nhóm chuyên gia để xây dựng mô hình

và thang đo Luận án sử dụng phương pháp định tính để thu

thập ý kiến chuyên gia nhằm hiệu chỉnh thang đo phù hợp với bối cảnh và mục tiêunghiên cứu.

Đối với phương pháp định tính:

Mục đích của nghiên cứu định tính là nghiên cứu thực trạng thực hiện KTQTCPtrong các doanh nghiệp sản xuất thuộc TCT thuốc lá Việt Nam Từ đó, điều chỉnh cácthang đo phản ánh các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng KTQTCP trong các doanhnghiệp sản xuất nghiên cứu Để thực hiện nghiên cứu định tính, tiến hành phỏng vấnsâu các cá nhân, các chuyên gia và thực hiện thảo luận nhóm

- Sử dụng phương pháp nghiên cứu điển hình (DN TNHH MTV thuốc láThanh Hóa, DN TNHH MTV thuốc lá An Giang, DN TNHH MTV thuốc lá Bến Tre, DNTNHH MTV thuốc lá Thăng Long) để đi sâu khảo sát, phân tích và xây dựng phươnghướng giải pháp KTQTCP ứng dụng trong đơn vị

- Sử dụng công cụ thảo luận nhóm và tham vấn ý kiến chuyên gia để hiệu chỉnh thang đo và hoàn thiện bảng hỏi điều tra

- Sử dụng công cụ phỏng vấn sâu để gặp gỡ, phỏng vấn trực tiếp các đốitượng là nhà quản trị các cấp trong doanh nghiệp, kế toán trưởng, kế toán viên nhằm thuthập thông tin một cách cụ thể hơn

- Sử dụng công cụ tổng quan tài liệu nhằm tổng hợp các dữ liệu thứ cấp về lýluận liên quan đến KTQTCP để xây dựng cơ sở lý luận cho nội dung nghiên cứu và khảosát

Đối với phương pháp định lượng:

Tiến hành xây dựng bảng hỏi trên cơ sở kết quả nghiên cứu định tính ở nộidung nghiên cứu định tính và thực hiện điều tra sơ bộ (với kích thước mẫu nhỏ)nhằm mục tiêu đánh giá độ tin cậy của các thang đo bằng hệ số Cronbach’s Alphatrước khi tiến hành nghiên cứu định lượng chính thức (Nguyễn Đình Thọ, 2011)[77] Thông qua việc đánh giá độ tin cậy của thang đo, có thể loại bỏ 1 số biến quansát không phù hợp, từ đó xây dựng bảng hỏi chính thức cho nghiên cứu

Nghiên cứu định lượng chính thức, đây là công đoạn cuối cùng của quy trìnhnghiên cứu Theo đó, NCS tiến hành điều tra chính thức bằng cách khảo sát nhậnđịnh của các nhà quản trị, nhà quản trị các cấp, kế toán trưởng, chuyên viên kế toánchi phí về các nhân tố có ảnh hưởng đế việc vận dụng KTQTCP trong các doanh

nghiệp sản xuất đang nghiên cứu Các thông tin khảo sát được sẽ được NCS đánhgiá độ tin cậy của các thang đo một lần nữa thông qua hệ số Cronbach’s alpha vàphân tích nhân tố EFA Tiếp đó, NCS cũng tiến hành thực hiện các phương phápphân tích thống kê để đánh giá, phân tích mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đếnvận dụng KTQTCP trong các doanh nghiệp sản xuất trên.

- Sử dụng công cụ hỗ trợ thống kê định lượng phần mềm SPSS 20 để tổnghợp và phân tích dữ liệu theo các nội dung nghiên cứu Kết quả thống kê được trình bàydưới dạng bảng biểu, sơ đồ, đồ thị để rút ra các phát hiện về thực trạng KTQTCP tại cácDNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá VN

5.3.1 Quy trình nghiên cứu

Để thực hiện hoàn thiện KTQTCP tại các doanh nghiệp sản xuất thuốc láthuộc TCT thuốc lá Việt Nam, NCS thực hiện đánh giá thực trạng và các nhân tốảnh hưởng đến việc vận dụng KTQTCP tại các đơn vị này theo các bước như sau:

Bước 1: Xác định vấn đề nghiên cứu

- Thực trạng KTQTCP tại các DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam

- Giải pháp hoàn thiện KTQTCP tại các DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam

Bước 2: Tổng hợp các lý thuyết liên quan

Bước 3: Nghiên cứu định tính

Bước 4: Nghiên cứu định lượng

- Thiết kế phiếu khảo sát

- Điều tra thử nghiệm

- Điều tra chính thức

Kết quả định lượng

- Nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng KTQTCP tại các DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam

- Mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến vận dụng KTQTCP

Bước 5: Đề xuất các giải pháp hoàn thiện KTQTCP tại các DNSX thuốc lá thuộc

TCT thuốc lá Việt Nam

Sơ đồ 1 Quy trình nghiên cứu luận án

* Khung nội dung nghiên cứu dự kiến của luận án

Dựa vào kết quả nghiên cứu và lập luận xác định khoảng trống, NCS đưa ra khung phân tích dự kiến của luận án với nội dung KTQTCP tại doanh nghiệp gồm:

- Nhận diện và phân loại chi phí

- Xây dựng hệ thống dự toán và định mức

- Thu thập thông tin chi phí sản xuất

- Phân tích và cung cấp thông tin phục vụ nhu cầu của nhà quản trị:

+ Nhu cầu của nhà quản trị về thực hiện chức năng kiểm soát của KTQTCP+ Nhu cầu của nhà quản trị về thực hiện chức năng tham vấn của KTQTCP+ Nhu cầu của nhà quản trị về thực hiện chức năng gia tăng giá trị của

KTQTCP

- Nhận diện và đánh giá mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến vận dụng KTQTCP tại các đơn vị nghiên cứu.

5.3.2 Dữ liệu, phương pháp thu thập dữ liệu và công cụ phân tích dữ liệu: NCS sử dụng 2 loại dữ liệu: thứ cấp và sơ cấp

Dữ liệu thứ cấp là các công trình nghiên cứu trước đó có liên quan đến lĩnhvực mà NCS đang thực hiện; các dữ liệu của cơ quan chuyên môn như: Tổng cụcthống kê; Kiểm toán Nhà nước; số liệu đã công bố và số liệu nội bộ của TCT thuốc

lá Việt Nam cũng như của các đơn vị sản xuất thuốc lá thuộc TCT như DN TNHH1TV thuốc lá Sài Gòn; DN TNHH 1 TV thuốc lá Thăng Long…

Dữ liệu sơ cấp là những thông tin mà NCS thu thập được từ cuộc khảo sát doNCS trực tiếp tiến hành

Phương pháp thu thập dữ liệu được NCS sử dụng gồm: phỏng vấn sâu, thảo luận nhóm, phỏng vấn định lượng trực tiếp

Công cụ phân tích dữ liệu được NCS sử dụng là phần mềm SPSS 22.0

5.3.3 Nghiên cứu định tính

Phương pháp thu thập dữ liệu: NCS sử dụng phương pháp phỏng vấn sâu và

thảo luận nhóm nhằm thu thập các thông tin phản ánh thực trạng thực hiện KTQTCP tạicác doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam, đây cũng là cơ sở đểNCS hình thành bảng hỏi định lượng sơ bộ Đối tượng tham gia phỏng vấn sâu là các

kế toán viên, các chuyên gia Các cuộc phỏng vấn được NCS ghi chép đầy đủ Sau mỗicuộc phỏng vấn và thảo luận nhóm, NCS tiến hành phân tích dữ liệu từ đó cân nhắcđưa ra hệ thông câu hỏi khảo sát phù hợp nhất cho vấn đề nghiên cứu

Quy trình chọn mẫu phỏng vấn sâu: được thực hiện như sau:

- Chọn đối tượng thực hiện điều tra thứ nhất gồm kế toán trưởng, kế toánviên, kế toán chuyên trách về KTQTCP Mục tiêu: tìm hiểu thực trạng thực hiệnKTQTCP tại đơn vị nghiên cứu

- Chọn đối tượng thực hiện điều tra thứ hai gồm: chuyên gia, kế toán trưởng,

kế toán chuyên trách về KTQTCP, thực hiện thảo luận với nhóm đối tượng này Mụctiêu: xác định và khảo sát sơ bộ các nhân tố có ảnh hưởng đến việc vận dụng

KTQTCP Trên cơ sở kết quả của cuộc điều tra này, NCS xác định các nhân tố ảnhhưởng đến việc vận dụng KTQTCP tại các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộcTCT thuốc lá Việt Nam Cụ thể:

Bảng 1 Tóm tắt các nhân tố và biến quan sát trong đề tài nghiên cứu

1 Ảnh hưởng của các áp lực cưỡng ép

4 biến quan sát(Quy định pháp luật, hiệp hội nghề nghiệp)

2 Ảnh hưởng của nhân tố môi trường kinh doanh 4 biến quan sát

3 Ảnh hưởng của nhân tố trình độ nhân viên kế toán 3 biến quan sát

4 Ảnh hưởng của nhân tố quan điểm Nhà quản trị 4 biến quan sát

5 Ảnh hưởng của nhân tố tính hiệu quả cung cấp thông tin kế toán 3 biến quan sát

Ngoài các nhân tố trên, NCS cũng đưa ra các đánh giá về khả năng vận dụngKTQT chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá ViệtNam dựa trên 5 biến quan sát: Khả năng vận dụng kỹ thuật KTQTCP trong lập dựtoán; Khả năng vận dụng kỹ thuật KTQTCP trong đánh giá hiệu suất; Khả năng vậndụng kỹ thuật KTQTCP trong hỗ trợ ra quyết định; Khả năng vận dụng kỹ thuậtKTQTCP trong tận dụng nguồn lực, gia tăng giá trị

5.3.4 Nghiên cứu định lượng

Quy trình chọn mẫu nghiên cứu định lượng:

Xác định

kíchthướcmẫu

Xác địnhphương

pháp chọn

mẫu

Tiến hànhchọn mẫu

Sơ đồ 2 Quy trình chọn mẫu trong nghiên cứu

trước được quy mô tổng thể hoặc không xác định được quy mô tổng thể… Kíchthước mẫu càng lớn thì độ tin cậy càng cao nhưng sẽ tốn kém về thời gian và chiphí Phần lớn các nhà nghiên cứu thường dựa theo kinh nghiệm cho từng phươngpháp phân tích Theo Hair và cộng sự (2006), để phân tích nhân tố khám phá EFA,kích thước mẫu được tính theo công thức n= 5*i (i là số biến quan sát trong môhình), đề tài nghiên cứu có 18 biến quan sát, theo đó kích thước mẫu đảm bảo của

đề tài là n= 5*18 = 90 mẫu

Theo Green (1991) và Tabachnick và Fidell (2007) trích trong Đinh Phi Hổ(2014,46) [8] thì quy mô mẫu có thể xác định theo công thức n ≥ 50+8k, với k là sốbiến độc lập của mô hình Trong nghiên cứu này số lượng biến độc lập đưa vàophân tích là 5 biến nên kích thước mẫu nghiên cứu chính thức là n ≥ 50+8*5 = 90 làphù hợp trong việc chạy phân tích EFA và hồi quy bội Do vậy trong nghiên cứunày NCS chọn cỡ mẫu từ 192 phiếu, với mỗi doanh nghiệp khảo sát 17 phiếu/12doanh nghiệp nghiên cứu, trong đó, ban giám đốc 3 phiếu, bộ phận kế toán 5 phiếu,

bộ phận sản xuất và nhân viên quản lý các bộ phận 9 phiếu

❖ Công cụ thu thập dữ liệu

Trên cơ sở nghiên cứu định tính, bảng hỏi được xây dựng bằng thang đoLikert với 5 mức: 1- Rất không đồng ý; 2 - Không đồng ý; 3- Không chắc chắn; 4-Đồng ý và 5- Rất đồng ý

- Giai đoạn nghiên cứu sơ bộ

Nghiên cứu sử dụng hệ số Cronbach’ alpha để đánh giá độ tin cậy của cácthang đo đã được xây dựng từ nghiên cứu định tính Nunnally và Bernstein (1994)cho rằng thang đo có hệ số Cronbach’s Alpha gần 1 là thang đo tốt, từ 0,7 đến 0,8 là

sử dụng được Các nghiên cứu mà khái niệm là mới đối với người trả lời thì hệ sốCronbach’s Alpha từ 0,6 trở lên là có thể chấp nhận được (Hair và cộng sự, 1998).Mặt khác, hệ số Cronbach’s Alpha đo lường độ tin cậy của cả thang đo chứ khôngtính riêng cho từng biến quan sát (Nguyễn Đình Thọ, 2011) [31], do đó cần kiểmđịnh mức độ tương quan của từng biến quan sát với biến tổng thông qua hế số tươngquan biến tổng (Correted item- Total Correlation) Các biến quan sát được giữ lạinếu có hệ số Cronbach’s Alpha tương quan biến tổng (Correted item- TotalCorrelation) lớn hơn 0,3 (Nunnally và Bernstein, 1994)

- Giai đoạn nghiên cứu chính thức

NCS thực hiện các phương pháp phân tích dữ liệu sau:

+ Đánh giá độ tin cậy của các thang đo bằng kiểm định Cronbach’s Alpha (nội dung đã được trình bày chi tiết ở phần trên);

+ Phân tích nhân tố EFA (Exploratory Factor Analysis): Nhằm đánh giá giá trị thang đo (giá trị hội tụ và giá trị phân biệt)

Nghiên cứu này sử dụng phương pháp rút trích nhân tố PCA (PrincipalComponent Analysis), với nguyên tắc dựa vào Eigenvalue để xác định số lượng nhân tố(chỉ nhân tố nào có Eigenvalue > 1 mới được giữ lại) và phép xoay nhân tố Varimax.Đồng thời, chỉ giữ lại những biến có hệ số tải nhân tố (Factor loading) lớn hơn 0.5, cácbiến có hệ số tải nhỏ hơn 0.5 hoặc hội tụ về nhiều nhân tố sẽ bị loại (Nguyễn Đình Thọ,2011) Tuy nhiên để áp dụng EFA, các biến phải tương quan với nhau và trị số KMO(Kaiser- Meyer- Olkin) phải lớn hơn 0.5 và nhỏ hơn 1 (Nguyễn

Đình Thọ, 2011), do đó kiểm định Bartlett được sử dụng nhằm xem xét mối quan hệtương quan giữa các biến NCS cũng sử dụng hệ số tổng phương sai trích để đánhgiá mức độ giải thích của các nhân tố khi thực hiện EFA Theo đó, phân tích nhân tố

là phù hợp khi các biến quan sát giải thích được hơn 50% cho các nhân tố

Phương pháp phân tích hồi quy được sử dụng để kiểm định mô hình nghiêncứu mà NCS đã đề xuất đồng thời xác định mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đếnkhả năng vận dụng KTQTCP trong các doanh nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc TCTthuốc lá Việt Nam Trong phương pháp này, nghiên cứu sử dụng hệ số giải thíchđiều chỉnh để giải thích các biến độc lập với biến phụ thuộc; sử dụng kiểm định F -kiểm định về độ phù hợp của mô hình để xác định mô hình phân tích hồi quy có phùhợp với nghiên cứu hay không; sử dụng kiểm định T để kiểm định ý nghĩa thống kêcủa các hệ số hồi quy và hệ số chặn trong mô hình hồi quy; sử dụng hệ số phóng đạiphương sai - tiêu chuẩn VIF để đo lường hiện tượng đa công tuyến giữa các biếnđộc lập trong mô hình hồi quy Theo đó, mô hình quy không có hiện tượng đa cộngtuyến khi giá trị VIF nhỏ 10 (Chu Nguyễn Mộng Ngọc, Hoàng Trọng, 2008) [2]

NCS cũng sử dụng mức ý nghĩa alpha để kết luận các kiểm định giả thuyếtnghiên cứu Theo đó, các giả thuyết nghiên cứu có ý nghĩa thống kê khi có mức ýnghĩa alpha nhỏ hơn 0.05 (tương ứng với 5%)

6 Đóng góp của luận án

- Về mặt lý luận: Hệ thống hóa và làm sáng tỏ thêm các vấn đề lý luận cơ bản

về KTQTCP trong các doanh nghiệp sản xuất với tiếp cận kết hợp theo chức năng thôngtin và nội dung công việc Vì vậy, đã làm rõ hơn nội dung, ý nghĩa của KTQTCP trongcác doanh nghiệp sản xuất

+ Nghiên cứu thực trạng KTQTCP tại các DN sản xuất thuốc lá thuộc TCTthuốc lá VN, đánh giá ảnh hưởng của các nhân tố đến khả năng vận dụng KTQTCP tạicác DNSX thuốc lá thuộc TCT thuốc lá VN

+ Đề xuất giải pháp, hướng thực hiện hoàn thiện KTQTCP tại các DN sảnxuất thuốc lá thuộc TCT thuốc lá Việt Nam Các giải pháp theo định hướng ứng dụng kỹthuật KTQTCP hiện đại nhằm sử dụng tiết kiệm các nguồn lực, nâng cao hiệu quả kinh

tế, góp phần làm gia tăng các giá trị cho DN

7 Kết cấu luận án

Ngoài phần Mở đầu, Kết luận, Danh mục tài liệu tham khảo và Phụ lục, luận

án được kết cấu thành 3 chương:

Chương 1: Những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí trong

doanh nghiệp sản xuất

Chương 2: Nghiên cứu thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc Tổng công ty thuốc lá Việt Nam

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh

nghiệp sản xuất thuốc lá thuộc Tổng công ty thuốc lá Việt Nam

Chương 1 NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ

CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT1.1 KHÁI QUÁT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ

1.1.1 Kế toán quản trị

Kế toán quản trị đã xuất hiện rất lâu trong hệ thống kế toán doanh nghiệp ởcác nước có nền kinh tế thị trường phát triển, vào thế kỷ thứ 18 KTQT xuất hiệntrong dưới hình thức kế toán chi phí của doanh nghiệp sản xuất nhỏ nhằm đáp ứngnhu cầu thông tin cho các nhà quản trị trong nội bộ DN với mục đích kiểm soát chiphí, định hướng sản xuất để nâng cao năng lực cạnh tranh, chống đỡ các sức ép từ

DN sản xuất lớn [43]

Năm 1785, Josian Wedwood đã phân tích chi phí sản xuất thành hai loại làchi phí cố định và chi phí biến đổi, với việc phân tích này J.Wedwood là người đầutiên đưa ra quan điểm về mối quan hệ giữa khối lượng sản xuất, chi phí và lợi nhuậncủa doanh nghiệp Quan điểm của J.Wedwood đã đặt nền móng cơ sở khoa học đầutiên cho hệ thống quan điểm về kế toán chi phí, KTQT [25]

Ở thời điểm ban đầu, KTQT chỉ cung cấp các thông tin tính toán các khoảnmục chi phí trực tiếp, chi phí chung của quá trình sản xuất phục vụ cho việc xác định giáphí và đánh giá kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp Cùng với sự lớn mạnh

về quy mô, tính phức tạp trong các hoạt động và áp lực cạnh tranh, phạm vi của KTQTđược mở rộng, lúc này quan điểm về KTQT cũng như việc xây dựng các mô hình kế toántrị được gắn kết với quan điểm triết lý quản trị và phong cách hoạt động của nhà quản trịcấp cao trong doanh nghiệp

Vào đầu thế kỷ 20, có nhiều quan điểm ủng hộ việc ứng dụng chi phí tiêuchuẩn vào việc xác định chi phí sản xuất cho mỗi sản phẩm như: Burton (1900),

Goode (1900), Lean (1901)…Năm 1911, Federick Taylor, người được biết đến là cha

đẻ của khoa học quản lý với vai trò cố vấn quản lý, đã đề xuất việc xây dựng và vậndụng chi phí định mức trong phân tích chi phí nhằm tìm ra những nhân tố làm phátsinh chi phí từ đó đưa ra các biện pháp tiết kiệm chi phí, xác định giá phí sản phẩm.Cùng thời gian này, 1903, DN Du Pont Powder xây dựng và phát triển hệ thống kếtoán trách nhiệm, theo đó, các TTTN sẽ thu thập và xử lý thông tin cung cấp chonhà quản trị cấp cao DN Du Pont Powder đề xuất việc sử dụng chỉ tiêu “Mức hoànvốn đầu tư - ROI” để đánh giá hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp

Tổng quan nghiên cứu cho thấy, quá trình phát triển của KTQT đã diễn ratheo 4 giai đoạn (Bảng 1.1).

Bảng 1.1 Các giai đoạn phát triển của KTQT

Giai đoạn Trọng tâm của Các kỹ thuật Vị trí của KTQT

Trước năm 1950 Chi phí: xác định chi Dự toán và kế toán Hoạt động mang tính

phí và kiểm soát tài chi phí chuyên môn, nghiệp

Từ năm 1950 - 1965 Lợi nhuận: cung cấp Phân tích quyết định Chức năng tham

thông tin cho hoạch và kế toán trách mưu, báo cáo chođịnh và kiểm soát nhiệm nhà quản lý

Từ năm 1965 - 1985 Cắt giảm chi phí: Phân tích quá trình Hoạt động nhóm

Tiết kiệm chi phí và quản trị chi phíthông qua việc quản đương đại

trị chi phí chiến lược

Từ năm 1985 - 1995 Quản trị nguồn lực Phân tích các yếu tố Là một phần của quá

và tạo ra giá trị: tạo giá trị khách hàng, trình quản trị

ra giá trị thông qua giá trị cổ đông và cảiquản trị nguồn lực cách tổ chức

chiến lược - sử dụnghiệu quả nguồn lực

Nguồn: IFAC (2002) Kim Langfield, Helen Thorne, Ronald W Hilton Management Accounting 4e. [84]

-IFAC chia quá trình phát triển của KTQT theo 4 giai đoạn, nhưng việc phânchia như vậy chỉ mang tính tương đối Thực chất sự phát triển của KTQT có sựchuyển hóa và hòan thiện dần từ giai đoạn này đến giai đoạn khác Mỗi quá trìnhcủa sự phát triển thể hiện sự đáp ứng của kế toán đối với yêu cầu quản trị trong môitrường mới

Quan điểm truyền thống cho rằng KTQT là một bộ phận kế toán được tách ra

từ kế toán doanh nghiệp Thuật ngữ KTQT từ khi xuất hiện cho đến nay có rất nhiềuquan điểm, có thể kể đến như:

Theo Ronald W.Hilton, giáo sư Đại học Cornell (Mỹ) “KTQT là một bộphận của hệ thống thông tin quản trị trong một tổ chức mà NQT dựa vào đó đểhoạch định và kiểm soát các hoạt động của tổ chức”[10]

Theo các giáo sư đại học South Florida là Jack L.Smith; Robert M.Keith vàWilliam L.Stephens: “KTQT là một hệ thống kế toán cung cấp cho các NQT nhữngthông tin định lượng mà họ cần để hoạch định và kiểm soát”[10].

Theo Luật kế toán Việt Nam (2015) và thông tư 53/2006/TT-BTC của BTChướng dẫn áp dụng KTQT trong DN:” KTQT là việc thu thập, xử lý, phân tích vàcung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tàichính trong nội bộ đơn vị kế toán”[16][18][15]

Nhìn chung các quan điểm truyền thống về KTQT cho thấy có 3 đặc điểmchung: KTQT là một hệ thống kế toán cung cấp các thông tin định lượng; Nhữngngười sử dụng thông tin là những đối tượng bên trong tổ chức; Mục đích sử dụngthông tin là để hoạch định và kiểm soát các hoạt động của tổ chức

Theo Viện Kế toán viên quản trị Hoa kỳ (1998): ”KTQT là quá trình nhậndiện, đo lường, phân tích, diễn giải và truyền đạt thông tin trong quá trình thực hiệncác mục đích của tổ chức KTQT là một bộ phận thống nhất trong quá trình quản lý,

và nhân viên KTQT là những đối tác chiến lược quan trọng trong đội ngũ quản lýcủa tổ chức” [7] Trong đó:

+ Nhận diện: Là sự ghi nhận và đánh giá các nghiệp vụ kinh tế phát sinh nhằm có hành động kế toán thích hợp

+ Đo lường: Là sự định lượng, gồm cả ước tính, các nghiệp vụ kinh tế đã xảy

ra hoặc dự báo các sự kiện kinh tế có thể xảy ra

+ Phân tích: Là sự xác định nguyên nhân của các kết quả trên báo cáo và mốiquan hệ của các nguyên nhân đó với các sự kiện kinh tế

+ Diễn giải: Là sự liên kết giữa các số liệu kế toán hay số liệu kế hoạchnhằm trình bày thông tin một cách hợp lý, đồng thời đưa ra các kết luận rút ra từ các sốliệu đó

+ Truyền đạt: Là sự báo cáo các thông tin thích hợp cho nhà quản trị và những người khác trong tổ chức

Năm 1998, Liên đoàn kế toán quốc tế công bố tài liệu tổng kết các khái niệmKTQT trên thế giới đã xác định: “KTQT được xem như là một quy trình định dạng,kiểm soát, đo lường, tổng hợp, phân tích, trình bày, giải thích và truyền đạt thông tintài chính, thông tin phi tài chính liên quan đến hoạt động của DN cho những nhàquản trị thực hiện hoạch định, đánh giá, kiểm soát, điều hành hoạt động tổ chứcnhằm đảm bảo sử dụng có trách nhiệm, hiệu quả nguồn lực kinh tế của DN” [43]

Anthony A.Atkinson và cộng sự [63]cho rằng: “KTQT là một quy trình cảitiến không ngừng việc hoạch định, thiết kế, đo lường hệ thống thông tin tài chính,thông tin phi tài chính hoạt động của DN để hướng dẫn, thúc đẩy hành động, hành

vi quản trị và điều kiện hoạt động của DN tạo nên giá trị văn hoá kinh doanh cầnthiết nhằm đạt chiến lược, chiến thuật và mục tiêu của DN”

Như vậy, KTQT hiện nay không chỉ dừng lại ở việc định lượng, hoạch định, đánh giá, kiểm soát chi phí mà còn gia tăng việc tổng động viên các nguồn lực trong doanh nghiệp nhằm cải tiến không ngừng các quy trình hoạt động sử dụng hiệu quả các nguồn lực, kết hợp với các phương thức quản trị doanh nghiệp, quản trị chiến lược từ đó từng bước tạo lập và gia tăng giá trị cho doanh nghiệp.

1.1.2 Kế toán quản trị chi phí

Chi phí SXKD là đối tượng quản trị quan trọng nhất trong các doanh nghiệp.Muốn đạt được mục tiêu lợi nhuận thì chìa khóa có tính chủ động nhất là kiểm soáttốt chi phí nhằm hạ giá thành sản phẩm tạo lợi thế cạnh tranh đồng thời tạo lợinhuận mục tiêu trong doanh nghiệp

Có rất nhiều quan điểm khác nhau về chi phí, như:

Theo quan điểm kế toán Pháp [52], chi phí là số tiền doanh nghiệp bỏ ra đểmua các yếu tố cần thiết để tạo ra sản phẩm mang lợi cho doanh nghiệp Chi phígồm: chi phí mua và các phí tổn của hoạt động kinh doanh trong kỳ

+ Chi phí mua: bao gồm giá mua NVL và các khoản chi phí khác có liên quan

Chi phí mua khi phát sinh được ghi nhận là tài sản

+ Phí tổn của hoạt động kinh doanh trong kỳ gồm giá trị của sản phẩm đãtiêu thụ và các chi phí khác phát sinh trong kỳ tiêu thụ sản phẩm Phí tổn này sẽ được bùđắp từ doanh thu tiêu thụ sản phẩm

Theo quan điểm kế toán Mỹ [52] [101] [120], chi phí là sự tiêu dùng tài sảncho hoạt động SXKD Chi phí làm giảm nguồn vốn CSH Chi phí khác với chi tiêu.Chi tiêu là sự đầu tư vào tài sản, chi tiêu làm tăng tài sản này, giảm tài sản kháchoặc phát sinh khoản nợ phải trả Chi tiêu không làm giảm nguồn vốn Chủ sở hữu.Chi phí liên quan đến hao phí nguồn lực cho các hoạt động, chi phí làm giảm nguồnvốn của CSH nhưng hao phí này sẽ được bù đắp từ tiền bán hàng Chi phí có thểphát sinh trước, sau hoặc đồng thời với việc chi tiêu