Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt đông xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại hà nội tt

Xuất phát từ những lý luận và thực tiễn của hoạt động xây dựng và trên cơ sở yêu cầu bức thiết của các công ty xây dựng dân dụng trong điều kiện nền kinh tế thị trường, hội nhập kinh tế

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH

HỌC VIỆN TÀI CHÍNH

TRẦN THỊ NGỌC ANH

KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG DÂN DỤNG

Công trình được hoàn thành tại Học viện Tài chính

Người hướng dẫn khoa học: 1 GS,TS Đoàn Xuân Tiên

2 TS Lê Thị Diệu Linh

Phản biện 1:

Phản biện 2:

Phản biện 3:

Luận án sẽ được bảo vệ tại Hội đồng chấm luận án cấp Học viện, họp tại Học viện Tài chính Vào hồi giờ ngày tháng năm 20

Có thể tìm hiểu luận án tại Thư viện Quốc gia

và Thư viện Học viện Tài chính

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Xây dựng cơ bản và đặc biệt là xây dựng dân dụng là ngành sản xuất ra cơ sở vật chất kỹ thuật cho nền kinh tế quốc dân Hàng năm vốn đầu tư xây dựng vào ngành xây dựng cơ bản chiếm khoảng 35% vốn đầu tư của cả nước, trong đó xây dựng dân dụng chiếm tỷ trọng khá cao trong cơ cấu giá trị ngành Theo báo cáo của FPTS, xây dựng cơ sở hạ tầng chiếm 41,2% giá trị ngành, xây dựng dân dụng chiếm 40,6% và còn lại là xây dựng công nghiệp Với nguồn vốn đầu tư lớn, thời gian thi công dài, quy mô lớn, sản phẩm là các công trình có giá trị cao…Có thể nói, xây dựng dân dụng có ý nghĩa quan trong về mặt kinh tế của mỗi quốc gia Trong thời gian qua ngành xây dựng có sự giảm sút đáng kể do tác động của nền kinh tế, tốc

độ tăng trưởng trong giai đoạn 2000-2009 đạt 9,6%/năm, giai đoạn 2010- 2013 đạt 4,6%/năm Tuy nhiên với việc sửa đổi Luật Nhà Ở năm 2014 và những chính sách hỗ trợ kích cầu, tình hình BĐS đang có những chuyển biến tích cực, kéo theo đó là sự đi lên của phân khúc xây dựng dân dụng Tuy nhiên cùng với sự phát triển của nền kinh tế, những thay đổi này cũng đặt

ra một sân chơi bình đẳng cho tất cả mọi doanh nghiệp không chỉ trong nước mà còn mở rộng

ra với các doanh nghiệp nước ngoài Điều này sẽ tạo ra những cơ hội phát triển cho các doanh nghiệp trong nền kinh tế nhưng cũng mang thách thức đối với các doanh nghiệp Việt Nam hiện nay trong giai đoạn hội nhập kinh tế ngày càng sâu rộng, để có thể tiếp cận và cạnh tranh với các DNXD trong khu vực và quốc tế, các DNXD nói chung và DNXDDD nói riêng cần

có những thay đổi đáng kể, đặc biệt về kế toán

Trong những năm qua, hệ thống kế toán Việt nam, trong đó kế toán chi phí, doanh thu, kết quả kinh doanh nói riêng đã được xây dựng và hoàn thiện cho phù hợp với chuẩn mực quốc tế Tuy nhiên, bên cạnh những thành tựu đáng kể vẫn còn những hạn chế nhất định tạo ra những khó khăn cho doanh nghiệp vận dụng trong thực tế, nhất là đối với các doanh nghiệp xây dựng dân dụng Thực tế công tác kế toán doanh thu, chi phí, kết quả tại doanh nghiệp xây dựng vẫn còn nhiều bất cập, chưa phù hợp với các thông lệ, chuẩn mực kế toán hiện nay và không đáp ứng được yêu cầu kế toán trong doanh nghiệp Những bất cập này ảnh hưởng không nhỏ đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như giảm khả năng cạnh tranh của DNXD

Xuất phát từ những lý luận và thực tiễn của hoạt động xây dựng và trên cơ sở yêu cầu bức thiết của các công ty xây dựng dân dụng trong điều kiện nền kinh tế thị trường, hội nhập

kinh tế quốc tế, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả

kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội”

2 Tổng quan các đề tài nghiên cứu có liên quan

Tổng quan các công trình nghiên cứu từ trước tới nay ở trong nước và quốc tế, có thể thấy số lượng các công trình nghiên cứu về kế toán hoạt động xây dựng khá phong phú về cả

lý luận và thực tiễn, đề cập đến nhiều khía cạch khác nhau dưới nhiều góc độ tiếp cận Tuy nhiên, số lượng công trình nghiên cứu về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng dân dụng chưa nhiều Các công trình nghiên cứu chưa đi chuyên sâu tiếp cận kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh theo hợp đồng Do vậy, cần có nghiên cứu cụ thể thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định hoạt động kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng

3 Mục đích nghiên cứu của luận án

Về mặt thực tiễn

- Nghiên cứu, khảo sát thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội, đánh giá những kết quả đạt được, phân tích và chỉ rõ những hạn chế và bất cập cần được hoàn thiện và bổ sung trong kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh hoạt đông xây dựng theo HĐ

- Đưa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội nhằm giúp các doanh nghiệp hoạt động một cách hiệu quả hơn

4 Câu hỏi nghiên cứu

- Cơ sở lý luận chung về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng bao gồm những nội dung gì?

- Đặc điểm của DNXD ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng như thế nào?

- Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong DNXDDD tại Hà Nội

- Hoàn thiện các nội dung của kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các DNXDDD tại Hà Nội như thế nào cho phù hợp với xu hướng hiện nay?

5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của luận án

Đối tượng nghiên cứu:

Luận án nghiên cứu về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong DNXD, cụ thể: xác định Hợp đồng, thời điểm ghi nhận, phương pháp xác định và ghi nhận, kế toán và trình bày thông tin trên BCTC

Phạm vi nghiên cứu

- Phạm vi về giới hạn hoạt động: Luận án chỉ đi sâu nghiên cứu các hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội Các DNXDDD khảo sát được xem xét dưới góc độ nhà thầu bao gồm nhà thầu chính và nhà thầu phụ, công ty cấp trên và cấp dưới Luận án không đi sâu vào các hoạt động đầu tư khác của doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội như kinh doanh bất động sản hoặc hoạt động khác…

- Phạm vi nội dung nghiên cứu: Do thời gian và giới hạn của một luận án tiến sĩ, tác giả chỉ đi sâu vào nghiên cứu nội dung kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng dưới góc độ kế toán tài chính không nghiên cứu dưới góc độ kế toán quản trị

- Phạm vi về mặt không gian: luận án chỉ tập trung nghiên cứu những doanh nghiệp xây dựng dân dụng trên địa bàn Hà Nội bao gồm cả các tổng công ty, công ty con, công ty cổ phần, công ty TNHH…

- Phạm vi về mặt thời gian: dữ liệu được nghiên cứu từ năm 2016 đến năm 2020, là giai đoạn phân khúc xây dựng dân dụng đang phát triển mạnh mẽ

6 Phương pháp nghiên cứu

Luận án vận dụng phương pháp luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng kết hợp với những lý thuyết cơ bản của khoa học kinh tế để nghiên cứu các vấn đề lý luận và thực tiễn

a Phương pháp thu thập thông tin

- Phương pháp thu thập dữ liệu thứ cấp

- Phương pháp thu thập dữ liệu sơ cấp

b Phương pháp tổng hợp, phân tích dữ liệu

7 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của luận án

Thứ nhất về khoa học: luận án nghiên cứu, hệ thống hóa cơ sở lý luận về nội dung kế

toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội dưới hai góc độ theo giao dịch và theo hợp đồng xây dựng

Thứ hai về mặt thực tiễn: Luận án phân tích, đánh giá tình hình, thực trạng kế toán doanh

thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng tại Hà Nội, nêu ra được những ưu điểm, hạn chế, nguyên nhân của những hạn chế trong

kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh Từ đó đưa ra những đề xuất, giải pháp nhằm hoàn thiện công tác kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội Đồng thời đưa ra những điều kiện để thực hiện các giải pháp trên nhằm giúp các doanh nghiệp xây dựng hoạt động một cách có hiệu quả hơn

8 Kết cấu của luận án

Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo, phụ lục, nội dung của luận

án được kết cấu làm 3 chương:

Chương 1: Lý luận về kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trong

các doanh nghiệp xây dựng dân dụng

Chương 2: Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt

động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội

Chương 3: Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt

động xây dựng trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng tại Hà Nội

Chương 1

LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ VÀ XÁC ĐỊNH

KẾT QUẢ KINH DOANH HOẠT ĐỘNG XÂY DỰNG TRONG

DOANH NGHIỆP XÂY DỰNG 1.1 Hoạt động xây dựng và đặc điểm của hoạt động xây dựng dân dụng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí xác định kết quả kinh doanh

1.1.1 Khái niệm và phân loại hoạt động xây dựng

Hoạt động xây dựng bao gồm lập quy hoạch xây dựng, lập dự án đầu tư xây dựng công trình, khảo sát xây dựng, thiết kế xây dựng công trình, thi công xây dựng công trình, giám sát thi công công trình xây dựng, quản lý dự án đầu tư xây dựng công trình, lựa chọn nhà thầu trong hoạt động xây dựng và các hoạt động khác có liên quan đến xây dựng công trình

Công trình xây dựng là sản phẩm được tạo thành bởi sức lao động của con người, vật liệu xây dựng, thiết bị lắp đặt vào công trình, được liên kết định vị với đất, có thể bao gồm dưới mặt đất, phần trên mặt đất, phần dưới mặt nước và phần trên mặt nước, được xây dựng theo thiết kế Công trình xây dựng bao gồm công trình xây dựng dân dụng, công trình công nghiệp, công trình giao thông, thủy lơi, năng lượng và các công trình khác

Công trình xây dựng bao gồm

- Công trình dân dụng

- Công trình giao thông

- Công trình thủy lợi

1.1.2 Đặc điểm của hoạt động xây dựng dân dụng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh

Đặc điểm hoạt động xây dựng:

Thứ nhất, sản phẩm xây dựng là những công trình xây dựng, vật kiến trúc có quy mô

lớn, kết cấu phức tạp mang tính đơn chiếc Mỗi công trình, các DNXD đều phải ký một hoặc một số các hợp đồng xây dựng sau khi đã thắng thầu (hoặc được chỉ định thầu) Mỗi HĐ bao gồm đầy đủ dự toán bao gồm dự toán thiết kế, dự toán thi công trình

Thứ hai, khác với những doanh nghiệp sản xuất, quá trình hoạt động được định hướng

theo quy trình sản xuất thì đối DN xây dựng hoạt động xây dựng được định hướng theo từng hợp đồng xây dựng

Thứ ba, sản phẩm xây dựng được tiêu thụ theo giá dự toán hoặc giá thỏa thuận với chủ

đầu tư (giá đấu thầu) Mức giá này được thể hiện ngay trên HĐXD tại thời điểm ký kết hợp đồng Sản phẩm được sản xuất ra không cần phải tìm thị trường để bán sản phẩm

Thứ tư, sản phẩm xây dựng từ khi khởi công đến khi hoàn thành công trình bàn giao đưa

vào sử dụng thường kéo dài, phụ thuộc vào quy mô, tính chất phức tạp về kỹ thuật của từng HĐXD

Thứ năm, trong doanh nghiệp xây dựng, sản xuất kinh doanh được tổ chức theo cơ chế

khoán đang được áp dụng phổ biến Các DNXD sẽ khoán sản phẩm xây dựng cho công ty trực thuộc hoặc các tổ đội thi công Đây là hình thức nhằm gắn trách nhiệm và lợi ích với người lao động

Đặc điểm hoạt động xây dựng ảnh hưởng đến kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh:

Thứ nhất, do trước khi tiến hành xây dựng đều phải có dự toán chi tiết về doanh thu, chi

phí phát sinh cho từng HĐ Đây chính là căn cứ để xác định mức giá dự thầu cho từng công trình, hạng mục công trình.Việc kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh phải gắn liền với các dự toán về doanh thu, chi phí

Thứ hai, do sản phẩm xây dựng là đơn chiếc, có quy mô và kết cấu phức tạp vì vậy, mỗi

HĐXD đều được mã hóa riêng Việc tập hợp doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh được kế toán thực hiện theo từng HĐXD hay từng công trình, hạng mục công trình Doanh thu, chi phí của công trình nào sẽ được tập hợp trực tiếp cho công trình đó Các chi phí liên quan hoạt động xây dựng thường phát sinh nhiều hơn so với hoạt động sản xuất kinh doanh khác

Thứ ba, do các công trình xây dựng thời gian thường kéo dài Một HĐXD có thể kéo dài

từ vài tháng đến vài năm dẫn đến việc thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết

quả kinh doanh không phải đợi cho đến khi công trình hoàn thành bàn giao mới ghi nhận mà được ghi nhận theo theo từng giai đoạn phù hợp với tiến trình hoàn thành hợp đồng

1.1.3 Hợp đồng xây dựng, phân loại hợp đồng xây dựng

Hợp đồng xây dựng(HĐXD): là hợp đồng dân sự được thỏa thuận bằng văn bản giữa bên giao thầu và bên nhận thầu để thực hiện một phần hoặc toàn bộ công việc trong hoạt động đầu tư xây dựng

Thứ hai, phương pháp xác định doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh Tùy

thuộc vào thời gian hoàn thành hợp đồng và cam kết theo hợp đồng cũng như cách tiếp cận của DN mà phương pháp xác định doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh sẽ khác nhau Phương pháp xác định doanh thu, chi phí có thể theo phương pháp công việc hoàn thành hoặc theo tiến độ hoàn thành hợp đồng

Thứ ba: Phương pháp kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh Tùy

thuộc vào đối tượng tập hợp mà phương pháp kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng trong các DNXD là khác nhau Cơ chế quản lý của các DNXD chủ yếu dựa trên cơ chế khoán thông qua các HĐ khoán, do vậy, việc kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh phụ thuộc mức độ phân cấp quản lý và hạch toán của từng DN

Thứ tư: Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính Việc trình bày thông tin trên báo cáo

tài chính cũng phụ thuộc vào việc đối tượng xác định doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh của DN là theo công việc hay theo nghĩa vụ HĐ

1.2 Các khái niệm, nội dung doanh thu, chi phí và kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

1.2.1 Khái niệm, nội dung kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Có rất nhiều lý thuyết và phương pháp khác nhau để đo lường kết quả hoạt động kinh Mỗi lý thuyết kế toán lại có những quan điểm riêng về bản chất và phương pháp xác định kết quả hoạt động phù hợp với các khái niệm và nguyên tắc được thiết lập

Đo lường kết quả hoạt động của một đơn vị là một chức năng rất quan trọng của kế toán Thông tin về kết quả hoạt dộng của doanh nghiệp hữu ích với các chủ thể sử dụng thông tin khác nhau xét theo các khía cạnh chủ yếu sau:

Thông tin về kết quả hoạt động của kế toán là cơ sở để thực hiện chính sách phân phối bao gồm phân phối cho các cổ đông dưới hình thức cổ tức và phần lợi nhuận giữ lại nhằm

phát triển quy mô hoạt động của đơn vị Ngoài ra, kết quả hoạt động của kế toán là cơ sở để xác định nghĩa vụ thuế thu nhập doanh nghiệp

Có thể nói có rất nhiều cách khác nhau để xác định kết quả kinh doanh, theo tác giả về

cơ bản có hai cách xác định

- Kết quả kinh doanh là sự gia tăng giá trị của đơn vị được xác định bằng giá trị tài sản thuần cuối kỳ từ đi giá trị tài sản thuần đầu kỳ, không bao gồm biến động trực tiếp của tài sản thuần do chủ sở hữu góp thêm hoặc rút vốn Đây là cách tiếp cận dựa trên cơ sở loại hình kế toán tĩnh

- Kết quả kinh doanh được xác định dựa trên các nghiệp vụ kinh tế phát sinh thu nhập

và chi phí Đây là các tiếp cận dựa trên lý thuyết thực thể và loại hình kế toán động Theo đó, thu nhập và chi phí được ghi nhận theo nguyên tắc phù hợp và nguyên tắc thực hiện Kết quả kinh doanh không bao gồm giá trị tài sản và nợ phải trả biến động do các sự kiện không gắn với hoạt động của đơn vị

Tuy nhiên trong luận án này, tác giả chỉ nghiên cứu kết quả kinh doanh của hoạt động xây dựng trong đơn vị xây dựng dân dụng dựa trên cách xác định thứ hai: so sánh giữa doanh thu và chi phí Việc xác định doanh thu hoạt động xây dựng dựa trên cơ sở xác định doanh thu hoạt động xây dựng và xác định chi phí hoạt động xây dựng Do vậy nội dung xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng cũng được xác định dựa trên nội dung doanh thu, chi phí hoạt động xây dựng

1.2.2 Khái niệm, nội dung doanh thu hoạt động xây dựng

 Khái niệm doanh thu hoạt động xây dựng

Dựa trên khái niệm doanh thu, tác giả cho rằng doanh thu hoạt động xây dựng có đặc điểm sau:

- Doanh thu hoạt động xây dựng là sự tăng lên tổng giá trị các lợi ích kinh tế cho DN xây dựng thông qua các HĐXD

- Biểu hiện thông qua việc tăng tài sản hoặc giảm nợ phải trả, làm tăng vốn chủ sở hữu một cách gián tiếp

 Nội dung doanh thu hoạt động xây dựng

Doanh thu của HĐXD bao gồm:

(a) Doanh thu ban đầu được ghi nhận trong hợp đồng

(b) Các khoản biến động trong khi thực hiện hợp đồng, các khoản động viên khuyến khích và các khoản khác mà

+ Có khả năng mang lại doanh thu

+ Chúng có thể được xác định một cách đáng tin cậy

Doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của khoản đã thu được hoặc sẽ thu được Việc xác định doanh thu chịu tác động của nhiều yếu tố không chắc chắn vì nó phụ thuộc vào các sự kiện xảy ra trong tương lai như sự thay đổi thiết kế so với hợp đồng, sự thay đổi giá cả của các yếu tố đầu vào, sự chậm trễ chủ đầu tư trong việc nghiệm thu khối lượng hoàn thành…chính vì vậy việc đảm bảo tốt các yếu tố đầu vào, thi công đúng tiến độ kỹ thuật… là hết sức cần thiết Để có thể hạn chế những tác động bất lợi có thể làm giảm doanh thu là một trong những yêu cầu hàng đầu của những nhà quản lý

1.2.3 Khái niệm và nội dung chi phí hoạt động xây dựng

Khái niệm chi phí hoạt đông xây dựng

Từ những khái niệm chi phí, tác giả cho rằng chi phí hoạt động xây dựng có đặc điểm sau:

 Chi phí hoạt động xây dựng là sự giảm giá trị các lợi ích kinh tế cho DN xây dựng thông qua các HĐXD

 Biểu hiện thông qua việc giảm tài sản hoặc tăng nợ phải trả, làm giảm vốn chủ sở hữu một cách gián tiếp

Nội dung chi phí hoạt động xây dựng

Chi phí phát sinh trong kỳ được kế toán tập hợp theo từng HĐXD (từng công trình, hạng mục công trình) Chi phí HĐXD là một trong những yếu tố ảnh hưởng đến việc xác định kết quả kinh doanh của DNXDDD Những khoản chi phí được phép tính vào chi phí của hợp đồng xây dựng bao gồm:

Các chi phí liên quan trực tiếp đến hợp đồng xây dựng

Các chi phí chung liên quan đến hoạt động của các HĐXD và có thể phân bổ cho từng hợp đồng và từng nghĩa vụ trong HĐ

Các khoản chi phí khác phát sinh ngoài hợp đồng ban đầu được chủ đầu tư chấp nhận thanh toán cũng sẽ được tính vào HĐXD

Chi phí không liên quan đến hoạt động của hợp đồng hoặc không thể phân bổ cho hợp đồng xây dựng thì không được tính trong chi phí của HĐXD

1.3 Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

1.3.1 Quan điểm tiếp cận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng theo giao dịch

1.3.1.1.Nôi dung của quan điểm tiếp cận theo giao dịch

a/ Khái niệm về hợp đồng xây dựng

Hợp đồng xây dựng(HĐXD) là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợp các tài sản có liên quan chặt ché hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản khác

b/ Kết hợp và sửa đổi hợp đồng xây dựng

- Khi một HĐXD liên quan đến nhiều tài sản thì việc xây dựng mỗi tài sản sẽ được coi như là một HĐXD riêng rẽ khi thỏa mãn đồng thời 3 điều kiện sau:

+ Các đề nghị được xác định riêng rẽ cho từng tài sản và mỗi tài sản có thể hoạt động độc lập

+ Mỗi tài sản đã qua quá trình đàm phán riêng rẽ với từng nhà thầu và khách hàng có thể chấp thuận hoặc từ chối phần HĐ liên quan đến từng tài sản và

+ Có thẻ xác định được chi phí và doanh thu của từng tài sản

c/ Thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Đối với cách tiếp cận theo giao dịch, việc nhận biết giao dịch tạo ra doanh thu tại DNXD hiện nay được xác định dựa trên việc hoạt động bán hàng đã hoàn tất hay chưa, bởi trên thực

tế có nhiều trường hợp có nhiều giao dịch có liên quan với nhau diễn ra đồng thời hay từng bộ phận của một giao dịch đơn lẻ cũng có thể ảnh hưởng đến quyết định đến bản chất của một giao dịch bán hàng Chi phí được ghi nhận theo giao dịch được phản ánh tương ứng với doanh thu tạo ra giao dịch đó

Doanh thu hoạt động xây dựng được ghi nhận khi cả 5 điều kiện sau được thỏa mãn Đối với việc xác định kết quả kinh doanh, thời điểm được ghi nhận thường là theo kỳ kế toán như cuối quý, cuối năm Sau khi tập hợp toàn bộ doanh thu, chi phí hoạt động xây dựng

phát sinh trong kỳ, kế toán sẽ kết chuyển để xác định kết quả kinh doanh Đây chính là cơ sở

để trình bày thông tin doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh trên báo cáo tài chính,

cụ thể báo cáo kết quả kinh doanh, thuyết minh trên báo cáo tài chính

1.3.1.2 Phương pháp xác định và ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Theo cách tiếp cận này, khi kết quả thực hiện HĐXD có thể được coi là tương đối chắc chắn, doanh thu, chi phí liên quan đến HĐXD phải được ghi nhận là doanh thu và chi phí của HĐ một cách tương ứng với khối lượng công việc đã hoàn thành vào ngày lập bảng cân đối kế toán Khoản lỗ dự kiến của HĐXD phải được ghi nhận là chi phí theo quy định

Doanh thu và chi phí được ghi nhận theo phần công việc đã hoàn thành của HĐ được gọi là phương pháp tỷ lệ phần trăm hoàn thành Theo phương pháp này, doanh thu được xác định phù hợp với chi phí đã phát sinh của khối lượng công việc đã hoàn thành thể hiện trong báo cáo kết quả hoạt đông kinh doanh

1.3.1.3 Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Để kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng, kế toán sẽ sử dụng các TK 511, TK 621, TK 622, TK 623, TK 627, TK 632, TK 911, TK 154 Mỗi tài khoản sẽ mở sổ chi tiết để theo dõi theo từng HĐ tùy thuộc vào mức độ cụ thể và chi tiết của từng phần công việc phải thực hiện theo hợp đồng

Các DNXD đang áp dụng phổ biến phương thức khoán công trình xây dựng cho các công ty con hoặc xí nghiệp trực thuộc hoặc cho các tổ, đội sản xuất Đây là phương thức chủ yếu và phù hợp với xu thế hiện nay Cơ chế khoán bao gồm khoán khoản mục và khoán gọn

1.3.1.4 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

Doanh nghiệp cần báo cáo: số lượng doanh thu của HĐ ghi nhận trong kỳ, phương pháp

để xác định doanh thu HĐ, các phương pháp được xác định phần công việc đã hoàn thành trong quá trình thực hiện HĐ Tổng chi phí đã phát sinh và khoản lợi nhuận được ghi nhận cho tới thời điểm hiện tại, số lượng các khoản trả trước đã nhận được và số lượng các khoản giữ lại chưa trả

1.3.2 Quan điểm tiếp cận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng theo hợp đồng

1.3.2.1 Nôi dung của quan điểm tiếp cận theo hợp dồng

a/ Khái niệm hợp đồng

Hợp đồng với khách hàng là một thỏa thuận giữa hai hoặc nhiều bên tạo nên các quyền

và nghĩa vụ có hiệu lực thi hành Tính hiệu lực thi hành của quyền và nghĩa vụ trong một hợp đồng là một vấn đề pháp luật HĐ có thể lập dưới dạng văn bản, bằng lời nói hoặc được ngầm hiểu theo thông lệ kinh doanh của đơn vị Các thông lệ và quy trình thiết lập hợp đồng với khách hàng có thể khác nhau giữa các khu vực pháp lý, ngành kinh tế và DN khác nhau Ngoài ra, chúng có thể khác nhau trong một DN (ví dụ, chúng có thể phụ thuộc vào loại khách hàng hoặc bản chất của hàng hóa hoặc dịch vụ đã cam kết) DN phải xem xét các thông lệ và quy trình này khi xác định liệu có hay không và khi nào thì một thỏa thuận với khách hàng tạo

ra các quyền và nghĩa vụ có hiệu lực thi hành

Khi xem xét HĐ với khách hàng cần quan tâm các tiêu chí sau đây:

+ Các bên tham gia hợp đồng đã chấp thuận HĐ (bằng văn bản, bằng lời nói hoặc theo các thông lệ kinh doanh khác) và cam kết thực hiện các nghĩa vụ tương ứng của mình

+ Có thể xác định các quyền của mỗi bên liên quan đến hàng hóa hoặc dịch vụ sẽ được chuyển giao;

+ Có thể xác định điều khoản thanh toán cho hàng hóa hoặc dịch vụ sẽ được chuyển giao;

+ HĐ có bản chất thương mại (là rủi ro, thời điểm hoặc giá trị các dòng tiền tương lai của đơn vị được dự kiến sẽ thay đổi do kết quả của HĐ); và

+ Có khả năng nhận được khoản thanh toán do DN có quyền được hưởng khi chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ cho khách hàng

b/ Kết hợp và sửa đổi hợp đồng xây dựng

Trường hợp doanh nghiệp ký kết cùng thời điểm hoặc gần một thời điểm hai hoặc nhiều hợp đồng với cùng một khách hàng (hoặc các bên liên quan của khách hàng), doanh nghiệp ghi nhận các hợp đồng đó như một hợp đồng duy nhất nếu một trong những tiêu chí sau được đảm bảo:

a- Các hợp đồng được đàm phán như một hợp đồng trọn gói có cùng mục đích thương mại

b- Giá trị của khoản thanh toán sẽ được trả trong một hợp đồng phụ thuộc vào giá của hợp đồng kia hoặc việc thực hiện hợp đồng kia

c- Các công trình xây dựng được cam kết trong hợp đồng (hoặc một số công trình xây dựng được cam kết tại mỗi bản hợp đồng) là một nghĩa vụ phải thực hiện đơn lẻ phù hợp với quy định của các nội dung về xác định nghĩa vụ của hợp đồng

c/ Thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Đối với mỗi HĐ ngay tại thời điểm bắt đầu, DN phải xác định các nghĩa vụ theo HĐ sẽ hoàn thành trong một khoảng thời gian hay tại một thời điểm để xác định thời điểm ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh cho phù hợp Để đảm bảo nguyên tắc phù hợp, thời điểm ghi nhận chi phí phải phù hợp với thời điểm ghi nhận doanh thu Khi doanh thu được ghi nhận, thì phải ghi nhận chi phí tương ứng với nghĩa vụ đã hoàn thành theo HĐ Trên cơ sở đó, kế toán sẽ xác định kết quả kinh doanh

- Hợp đồng được hoàn thành trong một khoảng thời gian

- Hợp đồng được hoàn thành tại một thời điểm

1.3.2.2 Phương pháp xác định và ghi nhận doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Phương pháp đo lường tiến độ thực hiện

DNXDDD phải áp dụng một phương pháp duy nhất để đo lường tiến độ thực hiện đối với mỗi nghĩa vụ thực hiện được hoàn thành trong một khoảng thời gian và DN phải áp dụng phương pháp đó một cách nhất quán đối với các nghĩa vụ thực hiện tương tự và trong các tình huống tương tự Tại thời điểm kết thúc mỗi kỳ báo cáo, DN phải đo lường lại tiến độ thực hiện để hoàn tất nghĩa vụ thực hiện được hoàn thành trong một khoảng thời gian

Việc đánh giá phần công việc hoàn thành theo HĐXD được thực hiện theo tiến độ kế hoạch (tiến độ thực hiện HĐ), khi kết quả thực hiện HĐXD được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu, chi phí liên quan đến HĐXD được ghi nhận tương ứng phần công việc hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập BCTC mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập ra chay chưa và số tiền ghi nhận trên HĐ là bao nhiêu

Ghi nhận doanh thu hoạt động xây dựng theo HĐ

Doanh thu hoạt động xây dựng theo HĐ được ghi nhận theo 5 bước:

Thứ nhất: Nhận diện HĐ và đối tượng của HĐ

Thứ hai: Xác định nghĩa vụ phải thực hiện trong hợp đồng

Thứ ba: Xác định giá trị của hợp đồng

- Xác định giá giao dịch

- Khoản thanh toán biến đổi (không cố định)

- Nghĩa vụ hoàn tiền

- Các giá trị ước tính bị hạn chế về khoản thanh toán biến đổi

- Tồn tại một yếu tố hỗ trợ tài chính đáng kể trong hợp đồng

- Khoản thanh toán phi tiền tệ

- Khoản thanh toán phải trả cho khách hàng

Thứ tư: Phân bổ giá giao dịch cho các nghĩa vụ thực hiện

- Phân bổ dựa trên giá bán độc lập

- Phân bổ chiết khấu

- Phân bổ khoản thanh toán biến đổi

- Thay đổi giá giao dịch

Thứ năm: Ghi nhận doanh thu

Ghi nhận chi phí hoạt động xây dựng theo HĐ

Ngoài những khoản chi phí được tập hợp tương tự như trong trường hợp tiếp cận theo giao dịch tuy nhiên việc ghi nhận chi phí cần được thực hiện theo nghĩa vụ HĐ

Khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng cách tính toán chi phí đã phát sinh cho tới thời điểm hiện tại của hợp đồng, thì chi phí liên quan đến phần công việc đã hoàn thành là được đưa vào các chi phí HĐ cho tới thời điểm đó

DN phải ghi nhận chi phí phát sinh để có được hợp đồng với khách hàng là tài sản nếu DN dự kiến sẽ thu hồi được các chi phí đó Các chi phí phát sinh để có được hợp đồng là các chi phí phát sinh để DN có được hợp đồng với khách hàng mà chi phí này không phát sinh nếu DN không có được hợp đồng đó (ví dụ, hoa hồng bán hàng).Chi phí phát sinh để hoàn thành HĐ được ghi nhận là tài sản khi các chi phí đó thỏa mãn các tiêu chí sau:

- Các chi phí có liên quan trực tiếp đến HĐ hoặc HĐ dự kiến mà DN có thể xác định được một cách cụ thể

- Các chi phí tạo ra hoặc gia tăng các nguồn lực của DN mà sẽ được sử dụng để hoàn thành (hoặc tiếp tục hoàn thành) các nghĩa vụ thực hiện trong tương lai

- Các chi phí dự kiến sẽ được thu hồi

1.3.2.3 Kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh hoạt động xây dựng

Việc kế toán doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh hoạt động xây dựng theo HĐ cũng vẫn được thực hiện theo cơ chế khoán tương tự như với cách tiếp cận theo giao dịch nhưng đối tượng tập hợp theo nghĩa vụ HĐ

Ngoài việc sử dụng các TK tương tự như đối với cách tiếp cận giao dịch, các doanh nghiệp XDDD có thể mở thêm các tài khoản phản ánh tài sản theo hợp đồng và nợ phải trả theo hợp đồng ngoài các tài khoản phải thu khách hàng và tài khoản phải trả cho người bán.Việc ghi nhận doanh thu được thực hiện theo tiến độ hoàn thành HĐ

Như vậy với phương pháp kế toán doanh thu, chi phí theo HĐ, doanh thu, chi phí không chỉ được tập hợp và phân bổ chung chung theo công việc mà giá trị của HĐ được tập hợp và phân bổ cho từng nghĩa vụ trong HĐ Việc xác định giá bán độc lập cho từng nghĩa vụ giúp việc phân bổ doanh thu, chi phí cho từng nghĩa vụ một cách hợp lý hơp Khi nghĩa vụ được

hoàn thành, kế toán có thể xác định được ngay doanh thu, chi phí và xác định kết quả kinh doanh, từ đó xác định hiệu quả kinh doanh của từng nghĩa vụ theo HĐ Xác định doanh thu, chi phí theo HĐ được xác định một cách chính xác hơn do DN có thể ước tính trước được các khoản thanh toán biến đổi như các khoản tiền thưởng, phạt, các khoản thanh toán phi tiền tệ, hay các yếu tố hỗ trợ tài chính…

1.3.2.4 Trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

Thông tin trên BCTC tiếp cận theo hợp đồng được trình bày như sau:

o Nội dung trình bày trên BCTC

o Thuyết minh trên BCTC

o Hợp đồng với khách hàng`

o Phân tách thông tin doanh thu

o Phân tách thông tin chi phí

o Số dư của hợp đồng

o Nghĩa vụ thực hiện

o Giá giao dịch được phân bổ cho các nghĩa vụ thực hiện còn lại

o Các xét đoán quan trọng khi ghi nhận doanh thu theo hợp đồng

o Xác định thời điểm hoàn thành nghĩa vụ thực hiện

o Xác định giá giao dịch và các giá trị được phân bổ cho các nghĩa vụ thực hiện

o Tài sản được ghi nhận từ chi phí để có được hoặc hoàn thành hợp đồng với khách hàng

1.4 Kinh nghiệm áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế doanh thu từ hợp đồng với khách hàng IFRS15

1.4.1 Chuẩn mực kế toán quốc tế

Trong xu hướng toàn cầu hóa như hiện nay, khi mà hoạt động kế toán không còn là một vấn đề mang tính quốc gia mà còn mang tính toàn cầu Nhu cầu cần có một hệ thống chuẩn mực kế toán chung được coi là một ngôn ngữ chung về kế toán, nhằm nâng cao tính khách quan, tính có thể so sánh được của thông tin tài chính trên toàn cầu

Mục tiêu của các báo cáo tài chính là đưa ra các thông tin tài chính liên quan vào có độ tin cậy cao về tình hình tài chính, về kết quả kinh doanh của công ty để các nhà đầu tư ra quyết định đúng đắn

IASB một bên duy trì các tiêu chuẩn kế toán quốc tế có hiệu lực, một mặt ban hành tiêu chuẩn mới về báo cáo tài chính.Các chuẩn mực kế toán quốc tế đã được áp dụng cũng được xem xét, sửa đổi cho phù hợp Trong thời gian này, một mốc quan trọng đó là thỏa thuận với Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính (Mỹ) Hai bên đã hợp tác để xem xét các nội dung khác biệt giữa CMKT quốc tế và CMKT Hoa Kỳ IASB và FASB đã cùng nhau ký biên bản ghi nhớ cam kết sẽ nghiên cứu, xây dựng để ban hành một bộ các CMKT quốc tế chung có chất lượng cao trên toàn cầu

1.4.2 Ưu điểm của chuẩn mực kế toán quốc tế IFRS 15

Sau một thời gian nghiên cứu và thảo luận, IASB và FASB đã công bố chuẩn mực báo cáo tài chính IFRS 15- Doanh thu từ các hợp đồng với khách hàng Chuẩn mực này có hiệu lực từ ngày 1/1/2018 Doanh thu được xem là yếu tố quan trọng hàng đầu trong các DN cũng như các nhà đầu tư Việc áp dụng chuẩn mực này cũng ảnh hưởng lớn tới việc lập và trình bày BCTC

Ưu điểm

Thứ nhất,Xác định HĐXD

Thứ hai, xác định nghĩa vụ của HĐ