TRÌNH tự đặc điểm THÔNG TIN của báo cáo tài CHÍNH TỔNG hợp

Khi một doanh nghiệp mua một nhóm các tài sảnhoặc các tài sản thuần nhưng không cấu thành một hoạt động kinh doanh thì phải phân bổ giáphí của nhóm tài sản đó cho các tài sản và nợ phải

ĐỀ TÀI: HỢP NHẤT KINH DOANH GVHD: PGS.TS HÀ XUÂN THẠCH

DANH SÁCH NHÓM 1- KẾ TOÁN KIỂM TOÁN ĐÊM - K21

1.Nguyễn Anh Vũ (nhóm trưởng)

2.Nguyễn Thị Thu Nga

10.Bùi Thị Hoàng Yến

11.Huỳnh Thị Hoàng Yến

CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CHUNG VỀ HỢP NHẤT KINH DOANH1.1 Khái niệm và lợi ích của hợp nhất kinh doanh

Tuy hợp nhất kinh doanh có thể được xem xét dưới các góc độ khác nhau, songthực chất của nó là cho ra đời một chủ thể kinh tế mới trên cơ sở kết hợp nhiều chủ thểkinh tế hiện hữu

* IAS22 (1998) định nghĩa:

Hợp nhất kinh doanh là việc kết hợp các đơn vị, doanh nghiệp độc lập thành một

đơn vị kinh tế thông qua hình thức kết hợp lợi ích hoặc thâu tóm quyền kiểm soát đối với tài

sản thuần và hoạt động của đơn vị, doanh nghiệp khác

* Theo IFRS3 (2004):

Hợp nhất kinh doanh là việc kết hợp các đơn vị, doanh nghiệp độc lập thành một

đơn vị báo cáo thông qua hình thức thâu tóm quyền kiểm soát đối với tài sản thuần và hoạt

động của đơn vị, doanh nghiệp khác

Theo VAS 11:

Hợp nhất kinh doanh là việc kết hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt độngkinh doanh riêng biệt thành một đơn vị báo cáo Kết quả của phần lớn các trường hợp hợpnhất kinh doanh là một doanh nghiệp (bên mua) nắm được quyền kiểm soát một hoặc nhiềuhoạt động kinh doanh khác (bên bị mua) Nếu một doanh nghiệp nắm quyền kiểm soát mộthoặc nhiều đơn vị khác không phải là các hoạt động kinh doanh thì việc kết hợp các đơn vịnày không phải là hợp nhất kinh doanh Khi một doanh nghiệp mua một nhóm các tài sảnhoặc các tài sản thuần nhưng không cấu thành một hoạt động kinh doanh thì phải phân bổ giáphí của nhóm tài sản đó cho các tài sản và nợ phải trả có thể xác định riêng rẽ trong nhóm tàisản đó dựa trên giá trị hợp lý tương ứng tại ngày mua.

Các trường hợp ngoại trừ:

- Trường hợp các doanh nghiệp độc lập liên kết với nhau tạo thành một liên doanh

- Trường hợp các doanh nghiệp cùng chịu sự kiểm soát của doanh nghiệp khác Việc hợp nhất mang tính chất tái cơ cấu lại của doanh nghiệp kiểm soát

- Trường hợp các doanh nghiệp độc lập được kết hợp lại thông qua hình thức hợpđồng mà không phải là thâu tóm quyền sở hữu

Phân loại hợp nhất kinh doanh :

 Theo cấu trúc của sự hợp nhất :

- Hợp nhất theo chiều ngang: hợp nhất các doanh nghiệp trong cùng ngành

- Hợp nhất theo chiều dọc: hợp nhất các doanh nghiệp và nhà cung cấp

- Hợp nhất hỗn hợp: hợp nhất các doanh nghiệp và ngành khác nhau

 Theo hình thức hợp nhất:

- A mua B thành A: A mua B bằng nhiều hình thức

- A mua B : A là công ty mẹ - B là công ty con

VD: Giảm tổng chi phí cho các hoạt động nghiên cứu và phát triển (R&D) được xem làđộng cơ chính yếu khi AT&T mua lại NCR

 Rủi ro giảm xuống

Mua lại các ngành hàng và thị trường đã được thiết lập thường ít rủi ro hơn phát triển các sản

phẩm và thị trường mới Rủi ro đặc biệt thấp khi mục tiêu là đa dạng hóa Các nhà khoa học

có thể khám phá rằng một sản phẩm nào đó tạo ra một mối nguy hiểm cho môi trường haysức khỏe Một hãng với một dòng sản phẩm, không đa dạng hóa có thể bị đe dọa phá sảnbởi một nghiên cứu, trong khi một công ty nhiều dòng dản phẩm và đa dạng hóa thường cókhả năng tồn tại hơn Đối với nhiều công ty trong nhiều ngành công nghiệp thường gặp trởngại với khả năng sản xuất vượt mức, hợp nhất kinh doanh có thể là phương pháp duy nhất đểphát triển

VD: Khi Toys R Us quyết định đa dạng hóa hoạt động kinh doanh của nó bao gồm đồ dùngcho em bé và các sản phẩm liên quan khác, nó mua lại chuỗi bán lẻ Baby Superstore

 Giảm thiểu sự trì hoãn hoạt động kinh doanh

Hạ tầng nhà xưởng mua lại trong hợp nhất kinh doanh thì đang hoạt động và đã thỏa mãn cácquy định về môi trường và các yêu cầu khác của chính phủ Thời gian tung ra thị trường có tínhchất quyết định đặc biệt trong ngành công nghệ Các hãng xây dựng các cơ sơ nhà máy mới

có thể tiên liệu được nhiều chậm trễ khi xây dựng, cũng như khi nhận được sự phê duyệt của

chính phủ để bắt đầu hoạt động Nhiều nghiên cứu về ảnh hưởng của môi trường có thể mấtvài tháng hoặc thậm chí vài năm mới hoàn thành

 Tránh được sự thôn tính

Nhiều công ty hợp nhất lại để tránh sự mua lại Nhiều công ty nhỏ có xu hướng dễ bị thôntính; do đó, nhiều công ty trong số đó chấp nhận các chiến lược tấn công của người mua để tựbảo vệ trước các nỗ lực thôn tính bởi các công ty khác

 Mua lại tài sản vô hình

Hợp nhất kinh doanh mang lại cả về nguồn lực tài sản vô hình và nguồn lực tài sản hữuhình Mua lại bằng sáng chế, quyền khai thác khoáng sản, nghiên cứu, dữ liệu khác hàng,hoặc chuyên gia quản trị có thể là một yếu tố thúc đẩy chính yếu khi hợp nhất kinh doanh VD: Khi IBM mua lại Lotus Development Corporation ,$1.84 tỷ tổng chi chi phí trong $3.2

tỷ đã được phân bổ cho hoạt động nghiên cứu và phát triển đang dở dang

 Các lý do khác

Nhiều hãng lựa chọn hình thức hợp nhất kinh doanh hơn là những hình thức mở rộng khác vìlợi thế về thuế doanh nghiệp (ví dụ, kết chuyển lỗ), vì lợi thế về thuế thu nhập cá nhân và thuếbất động sản, hoặc những lý do cá nhân khác

VD: Một trong số yêu tố thúc đẩy khi hợp nhất của Wheeling-Pittsburgh Steel, một công tycon của WHX, và Handy & Harman là kế hoạch quỹ hưu trí dồi dào của Handy & Harman,điều mà đã loại bỏ được trách nhiệm chưa lập quỹ hưu trí của Wheeling-Pittsburgh Steel Tiềmnăng của hội đồng quản trị và các chuyên gia thôn tính có thể cũng đóng một vai trò quantrọng trong một số cuộc hợp nhất kinh doanh

1.2 Các hình thức hợp nhất kinh doanh

Theo VAS 11:

Hợp nhất kinh doanh có thể được thực hiện dưới nhiều hình thức khác nhau như: Mộtdoanh nghiệp có thể mua cổ phần của một doanh nghiệp khác; mua tất cả tài sản thuần củamột doanh nghiệp khác, gánh chịu các khoản nợ của một doanh nghiệp khác; mua một số tài

sản thuần của một doanh nghiệp khác để cùng hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinhdoanh

Mua tài sản

Một doanh nghiệp có thể mua toàn bộ tài sản của doanh nghiệp khác và nắm quyền kiểm soátdoanh nghiệp đó Khi đó doanh nghiệp bị mua chỉ còn lại tiền mặt hay cổ phiếu mà doanhnghiệp mua trả và khoản "nợ phải trả" tồn tại từ trước khi bán Mặt khác, doanh nghiệp mua

có thể mua toàn bộ tài sản và nhận trách nhiệm trả toàn bộ các khoản nợ cho doanh nghiệp bịmua Trong các trường hợp, cổ đông của doanh nghiệp bị mua cần phê chuẩn việc bán và xácđịnh giải thể doanh nghiệp hay tiếp tục kinh doanh

Mua cổ phiếu :

Một doanh nghiệp có thể nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp khác thông qua việc mua đủ sốlượng cổ phiếu để có thể có quyền xác định những chính sách kinh doanh đầu tư tài chính củadoanh nghiệp khác Đối với hình thức này, doanh nghiệp không cần phải mua 100% cổ phiếucủa doanh nghiệp khác cũng có thể nhận được quyền kiểm soát, do đó chi phí đầu tư là thấpnhất

Theo hình thức này , việc trao đổi cổ phiếu diễn ra giữa doanh nghiệp mua và cổ đông nênviệc hạch toán tài sản, nợ phải trả của doanh nghiệp bị mua không có gì thay đổi Doanhnghiệp tiếp tục việc kinh doanh của mình như một chi nhánh, công ty con đối với doanhnghiệp mua Doanh nghiệp mua trở thành công ty mẹ Khi đó báo cáo tài chính được lập làbáo cáo tài chính hợp nhất giữa công ty mẹ với các công ty con

Các hình thức khác:

Ở hình thức này, người ta có thể thành lập một doanh nghiệp mới, doanh nghiệp này mua tàisản của các doanh nghiệp khác hợp thành hoặc mua một số lượng cổ phiếu đủ lớn của các cổđông để xác định quyền kiểm soát

Sát nhập hợp pháp cũng là một hình thức của hợp nhất hai hay nhiều doanh nghiệp có thểnhập lại và tiếp tục kinh doanh như một thực thể duy nhất Đây là hình thức phổ biến ở ViệtNam

1.3 Các hình thức thanh toán trong quá trình hợp nhất kinh doanh

Việc mua, bán có thể được thực hiện bằng việc phát hành công cụ vốn hoặc thanh toán bằngtiền, các khoản tương đương tiền hoặc chuyển giao tài sản khác hoặc kết hợp các hình thứctrên Các giao dịch này có thể diễn ra giữa các cổ đông của các doanh nghiệp tham gia hợpnhất hoặc giữa một doanh nghiệp và các cổ đông của doanh nghiệp khác Hợp nhất kinhdoanh có thể bao gồm việc thành lập một doanh nghiệp mới để kiểm soát các doanh nghiệptham gia hợp nhất hoặc các tài sản thuần đã được chuyển giao, hoặc tái cơ cấu một hoặcnhiều doanh nghiệp tham gia hợp nhất

1.4 Các mô hình hợp nhất kinh doanh

(a) Công ty A mua tài sản thuần của công ty B (a) Công ty B tiếp tục hoạt động, nắm

giữ cổ phần trong công ty A(b) Công ty A mua tài sản thuần của công ty B (b) Công ty B giải thể

(c) Công ty C được thành lập (c) Công ty A và B giải thể

(d) Công ty A mua cổ phần của công ty B (d) Công ty B tiếp tục hoạt động

CHƯƠNG 2: PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH Chuẩn mực kế toán hợp nhất kinh doanh ở Việt Nam – VAS 11

Chuấn mực số 11 – Hợp nhất kinh doanh (VAS 11) ban hành theo quyết định số100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ tài chính (Thông tư 21 hướng dẫnngày 20/3/2006) Chuẩn mực này bao gồm những nội dung sau:

2.1 Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh

* Các trường hợp hợp nhất kinh doanh được xử lý theo chuẩn mực:

- Một doanh nghiệp mua cổ phần của doanh nghiệp khác

- Mua tất cả tài sản thuần, gánh chịu khoản nợ của doanh nghiệp khác

- Mua một số tài sản thuần của doanh nghiệp khác để cùng hình thành nên một hoặc nhiềuhoạt động kinh doanh

Việc thanh toán trong giao dịch hợp nhất kinh doanh có thể được thực hiện bằng: tiền, cáckhoản tương đương tiền, chuyển giao tài sản hoặc kết hợp các hình thức trên

* Kết quả của giao dịch hợp nhất kinh doanh

- Hình thành mối quan hệ công ty mẹ - công ty con

- Không hình thành mối quan hệ công ty mẹ - con (chỉ mua tài sản thuần)

* Các trường hợp hợp nhất kinh doanh không được xử lý theo chuẩn mực

- Hợp nhất kinh doanh trong trường hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động

kinh doanh riêng biệt được thực hiện dưới hình thức liên doanh; - Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh cùng dưới một sự kiểm soát chung;

- Hợp nhất kinh doanh liên quan đến hai hoặc nhiều doanh nghiệp tương hỗ;

- Hợp nhất kinh doanh trong trường hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt độngkinh doanh riêng biệt được hợp nhất lại để hình thành một đơn vị báo cáo thông qua một hợp

đồng mà không xác định được quyền sở hữu.

Các thuật ngữ được sử dụng:

Ngày mua: Là ngày mà bên mua có quyền kiểm soát đối với bên bị mua.

Ngày ký kết: Là ngày ghi trên hợp đồng khi đạt được thoả thuận giữa các bên tham gia

hợp nhất và ngày thông báo công khai trong trường hợp công ty niêm yết trên thị trườngchứng khoán Trường hợp mua mang tính thôn tính, ngày sớm nhất thoả thuận giữa các bênhợp nhất đạt được là ngày có đủ các chủ sở hữu của bên bị mua chấp thuận đề nghị của bên

mua về việc nắm quyền kiểm soát của bên bị mua

Hoạt động kinh doanh: Là tập hợp các hoạt động và tài sản được thực hiện và quản lý

nhằm mục đích:

a) Tạo ra nguồn thu cho các nhà đầu tư; hoặc

b) Giảm chi phí cho nhà đầu tư hoặc mang lại lợi ích kinh tế khác trực tiếp hoặc theo tỷ lệcho những người nắm quyền hoặc những người tham gia

Hoạt động kinh doanh thường bao gồm các yếu tố đầu vào, các quy trình để xử lý cácyếu tố đầu vào đó, và các yếu tố đầu ra đang hoặc sẽ được sử dụng để tạo ra doanh thu Nếulợi thế thương mại có được từ một tập hợp các hoạt động và các tài sản được chuyển giao thìtập hợp đó được coi là một hoạt động kinh doanh

Hợp nhất kinh doanh: Là việc chuyển các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động

kinh doanh riêng biệt thành một đơn vị báo cáo

Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh dưới sự kiểm soát chung: Là hợp nhất kinh doanh trong đó các doanh nghiệp hoặc hoạt động

kinh doanh tham gia hợp nhất chịu sự kiểm soát của cùng một bên hoặc một nhóm các bên cảtrước và sau khi hợp nhất kinh doanh và sự kiểm soát đó là lâu dài

Nợ tiềm tàng: Theo Chuẩn mực kế toán số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm

b) Nghĩa vụ nợ hiện tại phát sinh từ các sự kiện đã xảy ra nhưng chưa được ghi nhận vì:i) Không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ich kinh tế do việc phải thanh toán nghĩa vụnợ; hoặc

ii) Giá trị của nghĩa vụ nợ đó không được xác định một cách đáng tin cậy

Kiểm soát: Là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp

nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó

Ngày trao đổi: Là ngày mua khi việc hợp nhất kinh doanh được thực hiện trong một

giao dịch đơn lẻ Khi việc hợp nhất kinh doanh liên quan đến nhiều giao dịch, ví dụ việc hợpnhất đạt được theo từng giai đoạn bằng việc mua cổ phần liên tiếp, ngày trao đổi là ngày mỗikhoản đầu tư đơn lẻ đó được ghi nhận trong báo cáo tài chính của bên mua

Giá trị hợp lý: Là giá trị tài sản có thể được trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được

thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết và sẵn sàng trong sự trao đổingang giá

Lợi thế thương mại: Là những lợi ích kinh tế trong tương lai phát sinh từ các tài sản

không xác định được và không ghi nhận được một cách riêng biệt

Lợi ích của cổ đông thiểu số: Là một phần của kết quả hoạt động thuần và giá trị tài

sản thuần của một công ty con được xác định tương ứng cho các phần lợi ích không phải docông ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con

Công ty mẹ: Là công ty có một hoặc nhiều công ty con.

Đơn vị báo cáo: Là một đơn vị kế toán riêng biệt hoặc một tập đoàn bao gồm công ty

mẹ và các công ty con phải lập báo cáo tài chính theo quy định của pháp luật

Công ty con: Là doanh nghiệp chịu sự kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là

công ty mẹ)

2.2 Phương pháp kế toán

Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải được kế toán theo phương pháp mua

- Phương pháp mua xem xét việc hợp nhất kinh doanh trên quan điểm là doanh nghiệp

thôn tính các doanh nghiệp khác được xác định là bên mua Bên mua mua tài sản thuần và

ghi nhận các tài sản đã mua, các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu, kể cảnhững tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng mà bên bị mua chưa ghi nhận trước đó

Phương pháp mua gồm 3 bước:

- Xác định bên mua;

- Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh; và

- Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho tài sản được mua,

nợ phải trả cũng như những khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu

2.2.1 Xác định bên mua

Bên mua là một doanh nghiệp tham gia hợp nhất nắm quyền kiểm soát các doanh nghiệp hoặccác hoạt động kinh doanh tham gia hợp nhất khác

* Quyền kiểm soát trong các trường hợp thông thường

- Nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết (ngoại trừ)

- Không nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết nhưng vẫn có quyền kiểm soát nếu

+ Quyền lớn hơn 50% quyền biểu quyết của doanh nghiệp kia nhờ có một thoả thuận các nhà đầu tư khác;

+ Quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp khác theo một quichế hay một thoả thuận;

+ Quyền bổ nhiệm, bãi miễn đa số thành viên Hội đồng quản trị (hoặc một bộ phận quản lýtương đương) của doanh nghiệp khác; hoặc

+ Quyền bỏ phiếu quyết định trong các cuộc họp Hội đồng quản trị (hoặc bộ phận quản lýtương đương) của doanh nghiệp khác

* Một số trường hợp đặc biệt xác định bên mua

- Doanh nghiệp có giá trị hợp lý lớn hơn

- Doanh nghiệp bỏ tiền, phát hành công cụ vốn

- Doanh nghiệp kiểm soát về nhân sự

- Doanh nghiệp tồn tại trước giao dịch hợp nhất

2.2.2 Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh

Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn

ra trao đổi

- Các tài sản đem trao đổi;

- Các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận;

- Các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua;

- Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh

Một số lưu ý khi xác định giá phí hợp nhất kinh doanh

* Giá phí được xác định tại ngày trao đổi

- Nếu giao dịch hợp nhất kinh doanh là đơn lẻ thì ngày trao đổi trùng với ngày mua

- Nếu quyền kiểm soát đạt được thông qua nhiều giao dịch thì giá phí hợp nhất kinh doanhbằng tổng giá phí của các giao dịch đơn lẻ tính tại ngày ghi nhận giao dịch đơn lẻ

* Việc thanh toán giá phí bị hoãn lại hoặc có cam kết thanh toán trong tương lai:

- Giá phí phải tính theo giá trị hiện tại của khoản sẽ thanh toán trong tương lai

* Giá trị hợp lý của các công cụ vốn phát hành

- Giá thị trường niêm yết

- Các trường hợp khác (theo chuẩn mực công cụ tài chính)

* Các chi phí liên quan trực tiếp khác như: chi kiểm toán, tư vấn pháp lý, thẩm định giá…

* Một số chi phí không tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh

- Chi phí quản lý chung và chi phí khác không liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinhdoanh

- Chi phí thỏa thuận và phát hành các khoản nợ tài chính

- Chi phí phát hành công cụ vốn

- Các khoản chi phí và lỗ trong tương lai

* Điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tùy thuộc các sự kiện trong tương lai

- Khi thoả thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanhtùy thuộc vào các sự kiện trong tương lai, bên mua phải điều chỉnh vào giá phí hợp nhất kinhdoanh tại ngày mua nếu khoản điều chỉnh đó có khả năng chắc chắn xảy ra và giá trị điềuchỉnh có thể xác định được một cách đáng tin cậy

2.2.3 Phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh

Tại ngày mua, bên mua phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh bằng việc ghi nhận theo giátrị hợp lý tại ngày mua của:

- Các tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và nợ tiềm tàng của bên bị mua nếu thoảmãn tiêu chuẩn quy định

- Trừ các tài sản dài hạn (hoặc nhóm các tài sản thanh lý) được phân loại là nắm giữ đểbán sẽ được ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán chúng

- Chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh và phần sở hữu của bên mua trong giá trịhợp lý thuần của các tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và nợ tiềm tàng đã ghi nhận

a, Bên mua ghi nhận giá trị hợp lý của tài sản, công nợ (kể cả nợ tiềm tàng) của bên bị mua

Ghi nhận giá trị hợp lý của tài sản (trong phần phụ lục của chuẩn mực)

+ Tài sản hữu hình (hàng tồn kho, tài sản cố định hữu hình, nợ phải thu )

+ Tài sản vô hình:

- Chỉ ghi nhận tách biệt nếu thoả mãn các quy định của chuẩn mực 04

Nợ phải trả

+ Nợ phải trả xác định được

+ Nợ phải trả tiềm tàng

- Ghi nhận nếu thoả mãn các quy định của chuẩn mực số 18 “Các khoản dự phòng, tài sản

và nợ tiềm tàng”

b, Lợi thế thương mại

Lợi thế thương mại là phần chênh lệch của giá phí hợp nhất so với phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đã ghi nhận theo quy định

Lợi thế thương mại phát sinh khi hợp nhất kinh doanh thể hiện khoản thanh toán của bên mua cho những lợi ích kinh tế ước tính thu được trong tương lai từ những tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận và không xác định được một cách riêng biệt

c, Ghi nhận và xử lý lợi thế thương mại

Trước đây, theo Quyết định 1141 và 166:

- Vốn hóa lợi thế thương mại và khấu hao từ 5-40 năm

- Xem lợi thế thương mại là một tài sản cố định vô hình

- Không nhắc đến lợi thế thương mại âm

Trong chuẩn mực kế toán Việt Nam về tài sản cố định vô hình:

- Sử dụng thuật ngữ “Lợi thế thương mại” nhưng không xem nó là một tài sản cố định vôhình

- Khẳng định không vốn hóa lợi thế thương mại phát sinh nội bộ

- Có nhắc đến nhưng không quy định về lợi thế thương mại âm

Trong thông tư 55:

- Định nghĩa lợi thế thương mại là chênh lệch giữa giá mua và giá trị sồ sách

- Vốn hóa lợi thế thương mại nhưng trình bày trên BCTC như một chi phí trả trước dàihạn

- Phân bổ theo đường thẳng trong thời gian sử dụng ước tính

- Lợi thế thương mại âm được xử lý tương tự như IAS 22 (1993) phương pháp chuẩn

- Trước hết cấn trừ vào tài sản phi tiền tệ

- Số còn lại (nếu có) sẽ treo lại như thu nhập để lại và phân bổ vào thu nhập trong vòng 20năm (trường hợp ngoại lệ phải có lý do xác đáng)

Lợi thế thương mại theo cách giải quyết của VAS 11:

Lợi thế thương mại được ghi ngay vào chi phí sản xuất, kinh doanh (nếu giá trị nhỏ) hoặc

phải được phân bổ dần một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính(nếu giá trị lớn)

Thời gian sử dụng hữu ích phải phản ánh được ước tính đúng đắn về thời gian thu hồi lợi ích kinh tế có thể mang lại cho doanh nghiệp (tối đa không quá 10 năm)

Phương pháp phân bổ phải phản ánh được cách thức thu hồi lợi ích kinh tế phát sinh từ lợi thếthương mại Phương pháp đường thẳng được sử dụng phổ biến trừ khi có bằng chứng thuyết phục cho việc áp dụng phương pháp phân bổ khác phù hợp hơn

Khoản vượt trội giữa phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phảitrả có thể xác định được và khoản nợ tiềm tàng của bên bị mua so với giá phí hợp nhất kinhdoanh (lợi thế thương mại âm)

Bên mua phải:

- Xem xét lại việc xác định giá trị của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềmtàng và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh

- Ghi nhận ngay vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh tất cả các khoản chênhlệch vẫn còn sau khi đánh giá lại

2.2.4 Xác định và ghi nhận phần sở hữu của cổ đông thiểu số

Lợi ích của cổ đông thiểu số sẽ được tính theo tỉ lệ sở hữu của các cổ đông thiểu số trong giátrị hợp lý của tài sản thùân của bên bị mua

CHƯƠNG 3: KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH DOANH

3.1 Trường hợp hợp nhất kinh doanh không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con

3.1.1 Nguyên tắc chung

Tại ngày mua, bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh tương tựnhư trường hợp hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con Đồng thờidoanh nghiệp mua phải ghi nhận các tài sản đã mua, các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàngphải gánh chịu theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên báo cáo tài chính riêng của mình kể cảnhững tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng (nếu có) mà bên bị mua chưa ghi nhận trước đó.Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh lớn hơn phần sở hữu của bên mua tronggiá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàngđược gọi là lợi thế thương mại Khoản lợi thế thương mại này được phản ánh là tài sản trênbáo cáo tài chính riêng của doanh nghiệp mua để phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinhdoanh trong thời gian tối đa không quá 10 năm

Trường hợp giá phí hợp nhất kinh doanh nhỏ hơn phần sở hữu của bên mua trong giátrị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềm tàng đượcghi nhận, khi đó bên mua phải xem xét lại việc xác định giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả

có thể xác định, nợ tiềm tàng (nếu có) và việc xác định giá phí hợp nhất kinh doanh Nếu saukhi xem xét, điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch thì ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ tất cả cáckhoản chênh lệch vẫn còn sau khi đánh giá lại

Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)

Có các TK 311, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ

tiềm tàng phải gánh chịu)

Có các TK 111, 112, 121 (Số tiền hoặc các khoản tương đương tiền bên mua đã thanh

Nợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ

phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ phiếu)

Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá)

Có các TK 311, 315, 331, 341, 342… (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và

nợ tiềm tàng phải gánh chịu)

Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnhgiá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá).Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần

Có các TK 111, 112

- Định kỳ, bên mua phân bổ lợi thế thương mại vào chi phí hoạt động sản xuất, kinh doanh,ghi:

Nợ TK 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp

Có TK 242 - Chi phí trả trước dài hạn (Chi tiết lợi thế thương mại)

- Tại ngày mua, nếu phát sinh bất lợi thương mại, kế toán bên mua hạch toán theo từngtrường hợp sau:

+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặc cáckhoản tương đương tiền, ghi:

Nợ các TK 152, 153, 155, 156, 211, 212, 213 (Theo giá trị hợp lý của các tài sản đã mua)

Nợ TK 811 – Chi phí khác (Ghi số lỗ - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phảitrả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợithương mại)

Có các TK 311, 315, 331, 341, 342 (Theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợtiềm tàng phải gánh chịu)

Có các TK 111, 112, 121, (Số tiền hoặc các khoản tương đương tiền bên mua đã thanhtoán)

Có TK 711 – Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợphải trả có thể xác đinh được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bấtlợi thương mại)

+ Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua phát hành cổphiếu, ghi:

Nợ các TK 111, 112, hoặc

Nợ các TK 131, 138, 152, 153, 155, 156, 211, 212, 213, 217…(Theo giá trị hợp lý của các tài

sản đã mua)

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá cổ

phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh giá)

Nợ TK 811 – Chi phí khác (Ghi số lỗ - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản, nợ phải

trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi có bất lợithương mại)

Có các TK 311, 331, 341, 342 (Ghi theo giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả và nợ

tiềm tàng phải gánh chịu)

Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá cổ phiếu bên mua phát hành

để thanh toán)

Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn mệnh

giá cổ phiếu) (Nếu giá phát hành cổ phiếu theo giá trị hợp lý lớn hơn mệnh giá)

Có TK 711 – Thu nhập khác (Ghi số lãi - nếu có, sau khi xem xét lại giá trị của tài sản,

nợ phải trả có thể xác định được, nợ tiềm tàng và giá phí hợp nhất kinh doanh khi

có bất lợi thương mại)

Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần

Có các TK 111, 112

- Việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh, bên mua có thể thanh toán bằng việc đưa cáctài sản của mình để trao đổi với bên bị mua Kế toán các nghiệp vụ này được hạch toán tương

tự như đã trình bày ở điểm 1 mục B Phần I

Ví dụ 1: Hợp nhất kinh doanh liên quan đến mua toàn bộ tài sản thuần, có phát sinh lợi thế thương mại và không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - công ty con:

Ngày 01/01/X1 Công ty P mua tất cả tài sản và nợ phải trả của Công ty S bằng cách phát hành cho Công ty S 10.000 cổ phiếu mệnh giá 10.000 đ/cổ phiếu Giá trị thị trường của cổ phiếu phát hành này là 60.000 đ/1 cổ phiếu Các chi phí phát sinh về thuê định giá

và kiểm toán liên quan đến việc mua tài sản và nợ phải trả của Công ty S mà Công ty P phải chi bằng tiền mặt là 40.000.000 đ Chi phí phát hành cổ phiếu của Công ty P chi bằng tiền mặt là 25.000.000 đ Sau khi mua, chỉ có Công ty P tồn tại, còn Công ty S giải thể.

Trường hợp này giá phí hợp nhất kinh doanh được xác định như sau:

- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công

ty P đã phát hành:

60.000 đ x 10.000 = 600.000.000 đ

- Chi phí liên quan trực tiếp đến

Cộng giá phí hợp nhất kinh doanh: 640.000.000 đ

Giá trị cổ phiếu phát hành của Công ty P được xác định bằng giá trị hợp lý của chúng trừ (-) đi chiphí phát hành cổ phiếu:

- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công

-Giá trị hợp lý của tài sản thuần - 510.000.000

Ghi chú: (*) Giá trị bằng phát minh sáng chế bên bị mua chưa được ghi nhận là TSCĐ vô hình, nhưng khi mua, bên mua xác định thoả mãn tiêu chuẩn theo quy định của chuẩn mực kế toán số 04- Tài sản cố định vô hình nên sẽ ghi nhận là tài sản cố định vô hình.

Trường hợp này, vào ngày mua (01/01/X0) Công ty P sẽ phải ghi sổ kế toán của mình giá trịcủa từng tài sản, từng khoản nợ phải trả đã mua và giá trị của cổ phiếu đã đưa đi trao đổi, nhưsau:

và kiểm toán liên quan đến việc mua tài sản và nợ phải trả của Công ty S mà Công ty P

phải chi bằng tiền mặt là 40.000.000 đ Chi phí phát hành cổ phiếu của Công ty P đã chi bằng tiền mặt là 25.000.000 đ Sau khi mua, chỉ có Công ty P tồn tại, còn Công ty S giải thể

Trường hợp này giá phí hợp nhất kinh doanh được xác định như sau:

- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty

- Chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất

Giá trị cổ phiếu phát hành của Công ty P được xác định bằng giá trị hợp lý của chúng trừ (-) đichi phí phát hành cổ phiếu:

- Giá trị thị trường của 10.000 cổ phiếu Công ty

Công ty P xem xét lại giá trị hợp lý của các tài sản, nợ phải trả của công ty S và thực hiện một

số điều chỉnh như sau:

- Giá trị hợp lý của quyền sử dụng đất là 63.000.000 đ (trước đây là 70.000.000 đ) (giảm

đi 7.000.000 đ);

- Giá trị hợp lý của nhà cửa, máy móc thiết bị là 315.000.000 đ (trước đây là350.000.000 đ) (giảm đi 35.000.000 đ)

- Giá trị hợp lý của các tài sản và nợ phải trả khác không thay đổi

Như vậy tổng giá trị hợp lý của tài sản thuần của Công ty S sau khi xem xét, đánh giálại giảm đi là 42.000.000 đ (7.000.000 + 35.000.000), số chênh lệch 50.000.000 - 42.000.000

= 8.000.000 đ được hạch toán ngay vào lãi trong kỳ (TK 711)

Trường hợp này, vào ngày mua (01/01/X0) Công ty P sẽ phải ghi sổ kế toán của mìnhgiá trị của từng tài sản, từng khoản nợ phải trả đã mua và giá trị của cổ phiếu đã đưa đi traođổi, như sau:

3.2.1 Kế toán giá phí hợp nhất kinh doanh ở bên mua

Tại ngày mua, bên mua sẽ xác định và phản ánh giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm:Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đãphát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểmsoát bên bị mua, cộng (+) các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh Đồngthời bên mua là công ty mẹ sẽ ghi nhận phần sở hữu của mình trong công ty con như mộtkhoản đầu tư vào công ty con

- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng tiền, hoặccác khoản tương đương tiền, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con

Có các TK 111, 112, 121

- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được thực hiện bằng việc bên mua pháthành cổ phiếu, nếu giá phát hành (Theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổilớn hơn mệnh giá cổ phiếu, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)

Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Theo mệnh giá)

Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý lớn hơn

mệnh giá cổ phiếu)

- Nếu giá phát hành (theo giá trị hợp lý) của cổ phiếu tại ngày diễn ra trao đổi nhỏ hơnmệnh giá cổ phiếu, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Số chênh lệch giữa giá trị hợp lý nhỏ hơn mệnh

giá cổ phiếu)

Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (theo mệnh giá)

- Chi phí phát hành cổ phiếu thực tế phát sinh, ghi:

Nợ TK 811 – Chi phí khác (Giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình đưa đi trao đổi)

Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn)

Có TK 211 – TSCĐ hữu hình (Nguyên giá)

Đồng thời ghi tăng thu nhập khác và tăng khoản đầu tư vào công ty con do trao đổiTSCĐ:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Tổng giá thanh toán)

Có TK 711 – Thu nhập khác (Giá trị hợp lý của TSCĐ đưa đi trao đổi)

Có TK 3331 - Thuế GTGT phải nộp (TK 33311) (nếu có)

+ Trường hợp trao đổi bằng sản phẩm, hàng hoá, khi xuất kho sản phẩm, hàng hoáđưa đi trao đổi, ghi:

Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán

Có các TK 155, 156

Đồng thời phản ánh doanh thu bán hàng và ghi tăng khoản đầu tư vào công ty con:

Nợ TK 221- Đầu tư vào công ty con

Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp Nhà nước (33311) (nếu có)

- Nếu việc mua, bán khi hợp nhất kinh doanh được bên mua thanh toán bằng việc pháthành trái phiếu:

+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu theo mệnh giá, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)

Có TK 343 – Trái phiếu phát hành (3431 - Mệnh giá trái phiếu)

+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu có phụ trội, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)

Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu)

Có TK 3433- Phụ trội trái phiếu (Phần phụ trội)

+ Trường hợp thanh toán bằng trái phiếu có chiết khấu, ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Theo giá trị hợp lý)

Nợ TK 3432 - Chiết khấu trái phiếu (Phần chiết khấu)

Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu (Theo mệnh giá trái phiếu)

- Các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất kinh doanh như chi phí tư vấn pháp

lý, thẩm định giá , kế toán bên mua ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con

(1)- Thông thường, có thể ước tính được một cách đáng tin cậy giá trị cần điều chỉnhngay tại thời điểm ghi nhận ban đầu giao dịch hợp nhất kinh doanh mặc dù có thể còn tồn tạimột vài sự kiện không chắc chắn Sau đó nếu không xảy ra sự kiện trong tương lai hoặc cầnphải xem xét lại giá trị ước tính, thì giá phí hợp nhất kinh doanh cũng phải được điều chỉnhtheo

(2)- Khi thoả thuận hợp nhất kinh doanhcho phép điều chỉnh giá phí hợp nhất, khoảnđiều chỉnh đó không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh tại thời điểm ghi nhận banđầu nếu khoản điều chỉnh đó không có khả năng chắc chắn xảy ra hoặc không thể tính đượcmột cách đáng tin cậy Nếu sau đó, khoản điều chỉnh này trở nên có khả năng chắc chắn xảy

ra và giá trị điều chỉnh có thể tính được một cách đáng tin cậy thì khoản xem xét bổ sung sẽđược coi là khoản điều chỉnh vào giá phí hợp nhất kinh doanh

- Tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai theo thoả thuận hợp nhất kinh doanh, nếuphải điều chỉnh tăng giá phí hợp nhất kinh doanh do bên mua phải trả thêm tiền hoặc cổ phiếucho bên bị mua, kế toán bên mua ghi:

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theo số chênh

lệch giữa mệnh giá lớn hơn giá trị hợp lý của cổ phiếu)

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm) (ghi

theo giá trị hợp lý của cổ phiếu)

Có TK 4111 - Vốn đầu tư của chủ sở hữu (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theomệnh giá)

Có TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần (Nếu phát hành thêm cổ phiếu – ghi theo sốchênh lệch giữa mệnh giá nhỏ hơn giá trị hợp lý của cổ phiếu)

Có TK 111, 112 (Nếu trả thêm bằng tiền)

- Nếu trả thêm cho bên bị mua bằng sản phẩm, hàng hoá, kế toán bên mua ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm)

Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (Theo giá bán chưa có thuế

GTGT)

Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp nhà nước (33311)

Đồng thời, phản ánh trị giá vốn sản phẩm, hàng hoá xuất kho giao cho bên bị mua, ghi:

Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bán

Có các TK 155, 156

- Nếu trả thêm cho bên bị mua bằng TSCĐ, kế toán bên mua ghi:

Nợ TK 221 - Đầu tư vào công ty con (Phần giá phí hợp nhất kinh doanh tăng thêm)

Có TK 711 – Thu nhập khác

Có TK 333 - Thuế và các khoản phải nộp nhà nước (33311)

Đồng thời phải ghi giảm TSCĐ:

Nợ TK 811 – Chi phí khác (Giá trị còn lại)

Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ (Giá trị hao mòn)

Có TK 211- TSCĐ hữu hình (Nguyên giá).

- Trường hợp được điều chỉnh giảm giá phí hợp nhất kinh doanh do bên mua được thuthêm tiền hoặc tài sản của bên bị mua, kế toán bên mua ghi:

Nợ các TK 111, 112, 152, 155, 156, 211

Có TK 221 - Đầu tư vào công ty con

(3) Trường hợp bên mua được yêu cầu trả thêm cho bên bị mua một khoản bồi thường

do việc giảm giá trị của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ đã phát sinh hoặc đã thừa nhận

và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua (Ví dụ: Khibên mua đảm bảo về giá thị trường của công cụ vốn hoặc công cụ nợ đã phát hành như mộtphần của giá phí hợp nhất kinh doanh và được yêu cầu phát hành bổ sung công cụ vốn hoặccông cụ nợ để khôi phục giá trị đã xác định ban đầu) Trường hợp này, không được ghi tănggiá phí hợp nhất kinh doanh Nếu là các công cụ vốn thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽđược giảm trừ tương ứng vào giá trị đã ghi nhận ban đầu cho công cụ đó khi phát hành Nếu

là công cụ nợ thì giá trị hợp lý của khoản trả thêm sẽ được ghi giảm khoản phụ trội hoặc ghităng khoản chiết khấu khi phát hành ban đầu

Tuỳ thuộc vào các sự kiện trong tương lai theo thoả thuận hợp nhất kinh doanh, kếtoán bên mua hạch toán theo từng trường hợp sau:

- Nếu bên mua phải phát hành bổ sung cổ phiếu để khôi phục giá trị cổ phiếu đã xácđịnh ban đầu cho bên bị mua do bị giảm giá, ghi:

Nợ TK 4112 - Thặng dư vốn cổ phần

Có TK 4111 – Vốn đầu tư của chủ sở hữu

- Nếu bên mua phải phát hành bổ sung trái phiếu để khôi phục giá trị trái phiếu đã xácđịnh ban đầu cho bên bị mua do bị giảm giá, ghi:

+ Nếu trái phiếu phát hành bổ sung được ghi giảm khoản phụ trội trái phiếu, ghi:

Nợ TK 3433 - Phụ trội trái phiếu

Có TK 3431 - Mệnh giá trái phiếu