Giáo trình kiểm toán căn bản

Trong lời mở đầu giải thích các chuẩn mực về kiểm toán của vương quốc Anh đưa ra định nghĩa “Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập và sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính của một doa

HỌC VIỆN TÀI CHÍNH

Đồng chủ biên: PGS TS NGUYỄN TRỌNG CƠ

PGS.TS THỊNH VĂN VINH

GIÁO TRÌNH KIỂM TOÁN CĂN BẢN

Hà Nội, 2017

LỜI NÓI ĐẦU

Kiểm toán xuất hiện ở nước ta vào những năm 1990 của thế kỷ

XX, sau khi nước ta thực hiện chuyển đổi cơ chế quản lý từ kế hoạch hóa tập trung sang cơ chế thị trường có sự quản lý vĩ mô của Nhà nước Nhằm đáp ứng yêu cầu mở cửa và sự hội nhập Quốc tế về lĩnh vực kế toán kiểm toán, song song với sự hoàn thiện hệ thống các công

cụ quản lý kinh tế nói chung, lĩnh vực kế toán và kiểm toán nói riêng của Việt nam ngày càng được quan tâm, đặc biệt trong những năm gần đây sự quan tâm ngày càng sâu rộng và toàn diện hơn kể cả lĩnh vực nghiên cứu, giảng dạy và thực tiễn quản lý kinh tế đất nước

Để đáp ứng yêu cầu nghiên cứu, giảng dạy và quản lý thực tiễn

về kiểm toán của đất nước, trường Đại học tài chính kế toán (nay là Học viện Tài chính) đã tập trung nghiên cứu, viết sách và đưa môn học kiểm toán vào giảng dạy chính thức của trường từ những năm

1993 Đến nay, môn học “kiểm toán” đã trở thành môn học bắt buộc trong chương trình đào tạo của các trường Đại học và cao đẳng khối kinh tế Hơn 25 năm hình thành và phát triển, kiểm toán ở Việt nam

đã có sự phát triển vượt bậc và hội nhập ngang tầm Quốc tế Những nhận thức về kiểm toán ở phạm vi Quốc tế nói chung và đất nước ta nói riêng đã có nhiều thay đổi và không ngừng được nâng cao cả về chiều sâu và chiều rộng Mặc dù Học viện Tài chính đã có giáo trình

lý thuyết kiểm toán được in ấn, sửa chữa và tái bản nhiều lần nhưng các nội dung khoa học, sự tiếp cận về kiểm toán cũng đã có nhiều thay đổi, nhiều vấn đề mới nảy sinh, yêu cầu và chương trình đào tạo cũng có nhiều thay đổi theo xu thế hội nhập, mở cửa của thời đại, những nhận thức về kiểm toán cũng được nâng cao và toàn diện hơn

Để đáp ứng ngày càng cao hơn yêu cầu nghiên cứu, giảng dạy và học tập của giảng viên, sinh viên trong trường, tập thể tác giả được huy động viết giáo trình kiểm toán căn bản của Học viện Tài chính lần này là những nhà khoa học có bề dày kinh nghiệm trong nghiên cứu

và giảng dạy về kế toán và kiểm toán ngay từ khi kiểm toán bắt đầu xuất hiện ở Việt nam Để hoàn thành cuốn giáo trình kiểm toán căn bản, tập thể tác giả đã dày công nghiên cứu, đúc kết, nỗ lực khai thác, tham khảo nhiều tài liệu trước đây và hiện nay của các trường Đại học trong và ngoài nước, chắt lọc những vấn đề khoa học, bản chất và phổ biến nhất trên bình diện Quốc tế và quan điểm chung nhất của Việt nam hiện nay trên tinh thần kế thừa giáo trình lý thuyết kiểm toán của GS.TS Vương Đình Huệ (1998); của TS Nguyễn Viết Lợi và ThS Đậu Ngọc Châu (2007) để biên soạn hoàn thành giáo trình này.Tuy vậy, giáo trình kiểm toán căn bản được biên soạn lần này trong điều kiện những quan điểm về kiểm toán, kiểm soát nội bộ, hệ thống kiểm soát nội bộ, sự tiếp cận về phương pháp kiểm toán, khuôn khổ pháp lý về kiểm toán… trên phạm vi Quốc tế và Việt nam hiện nay vẫn chưa hoàn toàn thống nhất Các quan điểm hiện đại và truyền thống vẫn đang tiếp tục được sử dụng đan xen để tiếp tục nghiên cứu, tiếp cận kiểm toán nhằm tìm ra các vấn đề thuộc về bản chất, quy luật khách quan để hoàn thiện hơn về lý luận kiểm toán hiện đại ngày nay

Vì thế, giáo trình biên soạn của tập thể tác giả lần này cũng không thể tránh khỏi những thiếu sót nhất định về cả nội dung và hình thức Tập thể tác giả rất mong nhận được những ý kiến đóng góp xây dựng chân thành của các nhà khoa học, nhà nghiên cứu chuyên môn và độc giả

để giáo trình biên soạn lần sau được hoàn thiện hơn

Cuốn giáo trình được thiết kế gồm 5 chương do PGS.TS Nguyễn Trọng Cơ và PGS.TS Thịnh Văn Vinh đồng chủ biên cùng với sự tham gia biên soạn của các nhà khoa học:

1 PGS.TS Nguyễn Trọng Cơ - Giám đốc Học viện Tài chính - Chủ biên - Đồng biên soạn chương 6

2 PGS.TS Thịnh Văn Vinh - P.Trưởng Khoa kế toán - Trưởng

Bộ môn kiểm toán trực tiếp biên soạn chương 1 và mục 2.1; mục 2.3; mục 2.4 chương 2 Mục 3.2, mục 3.4 chương 3 Mục 3.1.1 chương 3 Đồng biên soạn chương 6

3 PGS.TS Phạm Tiến Hưng - Phó trưởng Bộ môn kiểm toán trực tiếp biên soạn chương 5

4 TS Vũ Thùy Linh - Phó trưởng Bộ môn kiểm toán trực tiếp biên soạn mục 3.4; mục 3.5 và mục 3.1.2 chương 3.

5 PGS.TS Giang Thị Xuyến - Nguyên Phó trưởng khoa kế toán - Giảng viên Bộ môn kiểm toán trực tiếp biên soạn chương 4

6 TS Đỗ Thị Thoa - Giảng viên Bộ môn kiểm toán trực tiếp biên soạn mục 2.2 chương 2; mục 6.4.7 và mục 6.4.8 chương 6

Học viện tài chính chân thành cảm ơn các nhà khoa học trong hội đồng nghiệm thu gồm: PGS.TS Nguyễn Vũ Việt, PGS.TS Lưu Đức Tuyên, PGS.TS Nguyễn Thị Phương Hoa, PGS.TS Mai Ngọc Anh, PGS.TS Ngô Trí Tuệ, Các chủ biên giáo trình lý thuyết Kiểm toán trước đây như TS Nguyễn Viết Lợi, Ths Đậu Ngọc Châu

Ngoài ra, giáo trình còn có sự đóng góp ý kiến của các nhà khoa học, các giảng viên Bộ môn kiểm toán của Học viện Tài chính như: ThS.NCS.KTV Đặng Thị Hương, TS Ngô Như Vinh, TS Đinh Thị Thu Hà, ThS KTV Nguyễn Thu Hảo, ThS Hoàng Thị Trang, TS Phí Thị Kiều Anh và Th.S.NCS Nguyễn Thị Thanh Phương đã giành nhiều thời gian, công sức đọc, góp ý chỉnh sửa để hoàn thiện và nâng cao chất lượng giáo trình này

Hà Nội, tháng 12 năm 2017 HỌC VIỆN TÀI CHÍNH

BAN QUẢN LÝ KHOA HỌC

MỤC LỤC

LỜI NÓI ĐẦU 3

Chương 1: KHÁI QUÁT CHUNG VỀ KIỂM TOÁN 1.1 KHÁI NIỆM VÀ MỤC ĐÍCH CỦA KIỂM TOÁN 13

1.1.1 Khái niệm về kiểm toán 13

1.1.2 Mục đích của kiểm toán 22

1.2 LỊCH SỬ HÌNH THÀNH VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN 25

1.3 VAI TRÒ TÁC DỤNG CỦA KIỂM TOÁN TRONG NỀN KINH TẾ THỊ TRƯỜNG 30

1.4 SỰ CẦN THIẾT KHÁCH QUAN CỦA KIỂM TOÁN TRONG NỀN KINH TẾ THỊ TRƯỜNG 31

1.5 TÍNH KINH TẾ CỦA KIỂM TOÁN 33

1.6 CHỨC NĂNG CỦA KIỂM TOÁN 34

1.7 ĐỐI TƯỢNG, KHÁCH THỂ VÀ PHẠM VI CỦA KIỂM TOÁN 36

1.7.1 Đối tượng kiểm toán 36

1.7.2 Khách thể kiểm toán 40

1.7.3 Phạm vi kiểm toán 43

1.8 CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN 44

1.8.1 Vai trò và sự cần thiết khách quan của chuẩn mực kiểm toán .44

1.8.2 Mối liên hệ giữa chuẩn mực kiểm toán quốc gia và chuẩn

mực kiểm toán quốc tế 45

1.8.3 Cấu trúc, nội dung và hình thức pháp lý của hệ thống chuẩn mực kiểm toán 46

1.8.4 Quy trình soạn thảo và công bố chuẩn mực kiểm toán 48

1.8.5 Mối quan hệ giữa chuẩn mực kiểm toán độc lập và chuẩn mực kiểm toán Nhà nước 49

CÂU HỎI ÔN TẬP CHƯƠNG 1 50

Chương 2: CÁC LOẠI KIỂM TOÁN 2.1 PHÂN LOẠI KIỂM TOÁN THEO CHỨC NĂNG 55

2.1.1 Kiểm toán hoạt động 55

2.1.2 Kiểm toán tuân thủ 62

2.1.3 Kiểm toán báo cáo tài chính 63

2.2 PHÂN LOẠI KIỂM TOÁN THEO MÔ HÌNH TỔ CHỨC (CHỦ THỂ KIỂM TOÁN) 67

2.2.1 Tổ chức kiểm toán độc lập 67

2.2.2 Tổ chức kiểm toán Nhà nước 75

2.2.2 Tổ chức kiểm toán nội bộ 79

2.3 CÁC CÁCH PHÂN LOẠI KHÁC 83

2.4 PHÂN BIỆT KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH VỚI KIỂM TRA KẾ TOÁN, KIỂM TRA THUẾ, THANH TRA TÀI CHÍNH VÀ THANH TRA CHÍNH PHỦ 88

2.4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính và kiểm tra kế toán 88

2.4.2 Thanh tra tài chính 91

2.4.3 Kiểm tra thuế 93

2.4.4 Thanh tra Chính Phủ 95

CÂU HỎI ÔN TẬP CHƯƠNG 2 97

Chương 3: NHỮNG KHÁI NIỆM CƠ BẢN SỬ DỤNG

TRONG KIỂM TOÁN 3.1 CƠ SỞ DẪN LIỆU VÀ BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN .101

3.1.1 Cơ sở dẫn liệu 101

3.1.2 Bằng chứng kiểm toán 115

3.2 GIAN LẬN VÀ SAI SÓT 132

3.2.1 khái niệm và nhận dạng 132

3.2.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến gian lận và sai sót 134

3.2.3 Trách nhiệm của doanh nghiệp đối với gian lận và sai sót 137 3.2.4 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận sai sót 138

3.3 TRỌNG YẾU VÀ RỦI RO KIỂM TOÁN 143

3.3.1 Trọng yếu trong kiểm toán 143

3.3.2 Rủi ro kiểm toán 153

3.3.3 Vận dụng mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong khâu lập kế hoạch kiểm toán 165

3.3.4 Một số lưu ý khi vận dụng mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán trong khâu lập kế hoạch kiểm toán 166

3.4 HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ 168

3.4.1 Khái niệm, mục đích của hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị 168

3.4.2 Các mục tiêu chi tiết của HTKSNB đối với thông tin được kiểm toán 172

3.4.3 Các yếu tố cấu thành (cơ cấu) của hệ thống kiểm soát nội bộ 174

3.4.4 Quy trình nghiên cứu, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát trong kiểm toán 187

3.5 DOANH NGHIỆP HOẠT ĐỘNG LIÊN TỤC 196

3.5.1 Khái niệm và những biểu hiện liên quan tới nghi ngờ đáng kể về giả định hoạt động liên tục của doanh nghiệp 196

3.5.2 Trách nhiệm của doanh nghiệp đối với giả định hoạt động

liên tục 198

3.5.3 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với giả định hoạt động liên tục trong quá trình kiểm toán 199

Chương 4: QUI TRÌNH KIỂM TOÁN 4.1 CHUẨN BỊ VÀ LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN 216

4.1.1 Chuẩn bị kiểm toán 216

4.1.2 Lập kế hoạch kiểm toán 219

4.2 THỰC HIỆN KIỂM TOÁN 231

4.2.1 Thực hiện các khảo sát kiểm soát 231

4.2.2 Thực hiện các khảo sát cơ bản (thử nghiệm cơ bản) 235

4.3 KẾT THÚC KIỂM TOÁN 240

4.3.1 Tổng hợp kết quả của cuộc kiểm toán 240

4.3.2 Lập dự thảo báo cáo kiểm toán và ý kiến trao đổi với nhà quản lý 247

4.3.3 Thảo luận với đơn vị được kiểm toán 265

4.3.4 Soát xét, kiểm soát chất lượng và phát hành báo cáo kiểm toán 267

4.4 KIỂM TRA VIỆC THỰC HIỆN KẾT LUẬN, KIẾN NGHỊ KIỂM TOÁN 269

Chương 5: PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN VÀ KỸ THUẬT CHỌN MẪU TRONG CÔNG TÁC KIỂM TOÁN 5.1 PHƯƠNG PHÁP KHOA HỌC CHUNG 273

5.1.1 Khái niệm 273

5.1.2 Phương pháp tiếp cận kiểm toán 274

5.2 PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN CƠ BẢN 278

5.2.1 Khái niệm, đặc trưng và điều kiện vận dụng 278

5.2.2 Nội dung phương pháp kiểm toán cơ bản 278

5.3 PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN TUÂN THỦ 293

5.3.1 Khái niệm, đặc trưng và điều kiện vận dụng 293

5.3.2 Nội dung: 296

5.4 KỸ THUẬT LẤY MẪU TRONG KIỂM TOÁN 298

5.4.1 Khái quát chung về mẫu 298

5.4.2 Các loại mẫu 304

5.4.3 Phương pháp chọn mẫu 305

5.4.4 Quy trình chọn mẫu trong kiểm toán 314

5.5 MỨC THOẢ MÃN TRONG KIỂM TOÁN VÀ HỆ THỐNG THỨ BẬC BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN 327

5.5.1 Mức thỏa mãn trong kiểm toán 327

5.5.2 hệ thống thứ bậc bằng chứng kiểm toán 328

Chương 6: TỔ CHỨC CÔNG TÁC KIỂM TOÁN 6.1 Ý NGHĨA, VAI TRÒ CỦA TỔ CHỨC CÔNG TÁC KIỂM TOÁN 333

6.2 NGUYÊN TẮC TỔ CHỨC CÔNG TÁC KIỂM TOÁN .335

6.2.1 Tổ chức công tác kiểm toán phải phù hợp với thông lệ Quốc tế về kiểm toán và yêu cầu hội nhập hiện nay 335

6.2.2 Tổ chức công tác kiểm toán phải tuân thủ luật pháp, chính sách, chế độ và những qui định của pháp luật Việt Nam 336

6.2.3 Tổ chức công tác kiểm toán phải phù hợp với điều kiện cụ thể của khách thể kiểm toán, của doanh nghiệp kiểm toán (chủ thể kiểm toán) về mục tiêu, yêu cầu kiểm toán, trình độ và yêu cầu quản lý 336

6.2.4 Tổ chức công tác kiểm toán phải đảm bảo nguyên tắc đơn giản, dễ hiểu, dễ thực hiện, dễ kiểm tra, kiểm soát 337

6.2.5 Tổ chức công tác kiểm toán phải khả thi và tiết kiệm 3376.3 YÊU CẦU TỔ CHỨC CÔNG TÁC KIỂM TOÁN 3376.3.1 Yêu cầu đối với kiểm toán viên 3376.3.2 Yêu cầu về sự tuân thủ qui trình, chuẩn mực chuyên môn nghề nghiệp 3386.3.3 Yêu cầu về đối với khách thể kiểm toán 3396.3.4 Về phương tiện, giấy tờ làm việc và yêu cầu khác 3396.4 NỘI DUNG TỔ CHỨC CÔNG TÁC KIỂM TOÁN 3406.4.1 Tổ chức bộ máy, nhân sự hay đoàn kiểm toán 3406.4.2 Tổ chức thiết kế, xây dựng chuẩn tắc hóa giấy tờ và sử dụng tài liệu phục vụ kiểm toán 3536.4.3 Tổ chức xác định nội dung kiểm toán 3536.4.4 Tổ chức xây dựng qui trình kiểm toán phù hợp 3556.4.5 Tổ chức vận dụng phương pháp kiểm toán phù hợp 3576.4.6 Tổ chức kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán 3596.4.7 Tổ chức lập báo cáo kiểm toán và soạn thảo thư quản lý 3716.4.8 Tổ chức phát hành báo cáo kiểm toán 3796.4.9 Tổ chức lưu trữ hồ sơ kiểm toán 3856.4.10 Tổ chức kiểm toán trong điều kiện áp dụng công nghệ thông tin 388

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 395

Chương 1KHÁI QUÁT CHUNG VỀ KIỂM TOÁN

1.1 KHÁI NIỆM VÀ MỤC ĐÍCH CỦA KIỂM TOÁN

1.1.1 Khái niệm về kiểm toán

Nhiều nhà nghiên cứu lịch sử cho rằng kiểm toán ra đời vào thế

kỷ thứ III trước công nguyên, gắn liền với nền văn minh của Ai Cập

và La Mã cổ đại Kiểm toán có gốc từ la tinh “Audit”, nguyên bản

là “Audire” có nghĩa là “Nghe” trong tiếng Anh “Audit” có nghĩa

là kiểm toán Tuy kiểm toán ra đời đã hơn 2300 năm qua, nhưng nó cũng chỉ phát triển mạnh mẽ từ giữa thế kỷ XIX Từ “Audire” là hình ảnh kiểm toán cổ điển thường được tiến hành bằng cách người ghi chép về tài sản đọc to lên cho một bên thứ 3 độc lập “nghe” rồi sau đó chấp nhận thông qua việc chứng thực

Ở Việt Nam, thuật ngữ “kiểm toán” mới xuất hiện và sử dụng từ những năm đầu của thập kỷ 90 Trước năm 1975, ở miền nam Việt Nam đã có hoạt động của các công ty kiểm toán nước ngoài Thực tế hiện nay, mặc dù kiểm toán ở nước ta đã hình thành và phát triển hơn

25 năm qua, song trong cách hiểu về kiểm toán cũng còn có sự khác nhau và nhiều khi việc sử dụng thuật ngữ này cũng chưa hoàn toàn thống nhất Với cách hiểu về kiểm toán nói chung, kiểm tra kế toán, thanh tra tài chính và kiểm toán độc lập nói riêng, nhiều khi còn có

sự nhầm lẫn do chúng ta tiếp cận đến kiểm toán của các nước phương tây với một cơ chế thị trường thực sự và hoạt động kiểm toán độc lập bao trùm toàn bộ nền kinh tế Chính vì vậy, khi nói đến kiểm toán, người ta thường hiểu ngay đến kiểm toán độc lập và các khái niệm về kiểm toán hiện nay ở Việt Nam phổ biến thường chỉ đề cập đến kiểm toán báo cáo tài chính và kiểm toán độc lập

Ở Việt nam, trong những năm đầu tiếp cận đến kiểm toán từ các nước có nền kinh tế thị trường phát triển, khái niệm về kiểm toán có

rất nhiều định nghĩa khác nhau, tuy nhiên các khái niệm này thường

đề cập chủ yếu thiên về kiểm toán độc lập vì đó là loại kiểm toán bao trùm và phổ biến trong nền kinh tế thị trường của họ, đồng thời đó cũng là loại kiểm toán ra đời sớm nhất và phổ biến nhất của nhân loại.Theo Tiến sĩ Robert N Anthony, giáo sư trường Đại học Harvard

thì “Kiểm toán là việc xem xét, kiểm tra các việc ghi chép kế toán bởi

các kế toán viên công cộng được thừa nhận độc lập và ở bên ngoài tổ chức được kiểm tra”

Trong lời mở đầu giải thích các chuẩn mực về kiểm toán của

vương quốc Anh đưa ra định nghĩa “Kiểm toán là sự kiểm tra độc

lập và sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính của một doanh nghiệp, do Kiểm toán viên được bổ nhiệm để thực hiện công việc đó theo đúng với bất cứ nghĩa vụ pháp định có liên quan”.

Theo quan điểm chính thống trong giáo dục và đào tạo kiểm toán

ở Cộng hoà Pháp đưa ra định nghĩa: “Kiểm toán là việc nghiên cứu

và kiểm tra các tài khoản niên độ của một tổ chức do một người độc lập, đủ danh nghĩa gọi là Kiểm toán viên tiến hành để khẳng định rằng những tài khoản đó phản ánh đúng đắn tình hình tài chính thực

tế không che dấu sự gian lận và chúng được trình bày theo mẫu chính thức của luật định”.

Theo định nghĩa của Liên đoàn kế toán quốc tế IFAC (International

Federation of Accoutants ) thì “Kiểm toán là việc các Kiểm toán viên

độc lập kiểm tra và trình bày ý kiến của mình về các bản báo cáo tài chính”.

Tuy các định nghĩa nêu ra có khác nhau về từ ngữ, song theo tác giả chúng đều khẳng định đối tượng trực tiếp của kiểm toán khi đó

là các báo cáo tài chính, người thực hiện kiểm toán là các kiểm toán viên chuyên nghiệp và độc lập Như vậy, kiểm toán ban đầu chủ yếu thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, dần dần, cùng với quá trình phát triển và yêu cầu của xã hội, của thực tiễn, kiểm toán đã phát triển mạnh mẽ và đi sâu vào kiểm toán nhiều lĩnh vực khác nhau như các lĩnh vực kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động

Sau nhiều năm nghiên cứu, từ nhiều nguồn tài liệu khác nhau,

trong nước và nước ngoài, cùng với quá trình nghiên cứu về kiểm toán gắn liền với sự phát triển mạnh mẽ nền kinh tế và yêu cầu thực tiễn, kiểm toán đã đi sâu vào nhiều lĩnh vực khác nhau của đời sống kinh tế, xã hội, tiêu biểu cho sự nghiên cứu dầy công trong lĩnh vực này là hai nhà khoa học nổi tiếng về kiểm toán của hai trường Đại học tại hợp chủng Quốc Hoa Kỳ, đó là Giáo sư Alvin A.Arens của trường đại học tổng hợp quốc gia Missigan và Giáo sư James kloebbecker của trường đại học Utah đã đưa ra một định nghĩa chung nhất về kiểm toán như sau:

“Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập và có thẩm quyền tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin có thể định lượng của một đơn vị cụ thể nhằm mục đích xác nhận

và báo cáo về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được thiết lập”.

Qua quá trình phát triển, cùng với sự nhận thức sâu hơn về kiểm toán, các chuyên gia kiểm toán lúc đầu phải được pháp luật cho phép

và thừa nhận mới được thực hiện kiểm toán Tuy nhiên, kiểm toán ngày càng phát triển đi sâu vào các lĩnh vực chuyên môn nội bộ của đơn vị, tổ chức, các chuyên gia chỉ cần có đầy đủ năng lực, được chủ doanh nghiệp, đơn vị, hay nhà quản lý giao cho nhiệm vụ thực hiện kiểm toán, đáp ứng yêu cầu cuối cùng của người quan tâm, sử dụng thông tin phải trung thực và tin cậy Mặt khác, các thông tin và bằng chứng kiểm toán thu được không phải lúc nào cũng cần phải định lượng được mà có những thông tin cần được kiểm toán không thể định lượng được như tỷ lệ phần trăm, hiệu lực và khả năng thực thi nhiệm vụ được giao, hiệu lực và hiệu quả về mặt xã hội, chính trị, … không thể lúc nào cũng lượng hóa được Chính vì vậy, các giáo sư này

đã có sự điều chỉnh về thuật ngữ “kiểm toán” một cách khá chặt chẽ

và khoa học như sau:

“Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập và có năng lực tiến hành thu thập và đánh giá các bằng chứng về các thông tin cần kiểm toán của một đơn vị cụ thể nhằm mục đích xác nhận và báo cáo

về mức độ phù hợp giữa các thông tin này với các chuẩn mực đã được thiết lập”.

Các thuật ngữ trong định nghĩa này được hiểu như sau:

* Các chuyên gia độc lập và có năng lực: Đây thường gọi là các

kiểm toán viên độc lập, cũng có thể là kiểm toán viên nhà nước hay kiểm toán viên nội bộ Một số quốc gia còn gọi các chuyên gia độc lập này là các kế toán viên công chứng, kế toán viên công cộng hay thẩm kế viên Các kiểm toán viên này tuy phạm vi, lĩnh vực hoạt động

có sự khác nhau nhưng đều phải độc lập và có thẩm quyền cũng như năng lực đối với đối tượng được kiểm toán

Theo thông lệ, các kiểm toán viên phải đảm bảo 6 yêu cầu cơ bản sau đây:

Thứ nhất: Kỹ năng và khả năng của kiểm toán viên (còn gọi là

trình độ và năng lực của kiểm toán viên): Theo thông lệ quốc tế, kiểm toán viên phải là người được đào tạo chính thức, có hệ thống và rất bài bản về lý thuyết và thực hành Thường các chuyên gia này phải trải qua thời gian làm việc thực tế với kinh nhiệm thực tiễn về kiểm toán ít nhất là 3 năm, sau đó phải dự kỳ thi tuyển kiểm toán viên quốc gia, Quốc tế đạt kết quả

Trên bình diện Quốc tế, ở mỗi Quốc gia khác nhau, mỗi giai đoạn, mỗi thời kỳ khác nhau, việc tổ chức thi tuyển kiểm toán viên cũng có sự khác nhau về tiêu chuẩn, yêu cầu, đối tượng dự thi, số lượng môn thi, kết quả đánh giá cũng khác nhau Nhưng chung qui lại, đối với kiểm toán viên độc lập thường phải thi các môn thi chuyên ngành như kiểm toán, kế toán, tài chính, luật kinh tế, luật thuế,…

Ở Việt Nam, những qui định về điều kiện dự thi, công nhận và cấp chứng chỉ kiểm toán viên đã được trình bày rất rõ ở chương 6 phần tổ chức bộ máy kiểm toán

Thứ hai: Tính độc lập của kiểm toán viên: Tính độc lập là một

nguyên tắc hành nghề cơ bản và bắt buộc của kiểm toán viên khi thực hành kiểm toán Tính độc lập này được thể hiện trên hai khía cạnh đối với đơn vị được kiểm toán như sau:

Một là, độc lập về chuyên môn: Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải tự tin và chủ động về mặt kiến thức chuyên môn, kinh nghiệm thực tiễn và sự xét đoán nghề nghiệp của mình Kiểm toán

viên luôn tuân thủ qui trình, chuẩn mực chuyên môn, đạo đức nghề nghiệp, không bị dao động, chi phối bởi bất kỳ điều kiện, lý do nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực, tính khách quan và độc lập của kiểm toán viên, như: Sự ép buộc, gây sức ép, sự lôi kéo, mua chuộc bằng vật chất, tình cảm, sự chi phối bằng quyền lực, quan hệ, Kiểm toán viên không được có thành kiến, định kiến với đơn vị được kiểm toán, Tính độc lập về mặt chuyên môn của kiểm toán viên phải được thể hiện và đảm bảo trong suốt quá trình kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán Tính độc lập này luôn luôn được duy trì và thông suốt trong tư tưởng của kiểm toán viên khi hành nghề kiểm toán Chính vì vậy, tính độc lập này còn được gọi là độc lập về mặt tư tưởng

Hai là, Độc lập với đơn vị (khách thể) kiểm toán hay độc lập với ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam còn gọi tính độc lập này là độc lập về mặt hình thức Tính độc lập này được thể hiện trên hai mặt, đó là:

+ Độc lập về tình cảm: Kiểm toán viên không có quan hệ bố mẹ,

vợ chồng, con cái, anh, chị, em ruột thịt với ban lãnh đạo (bộ máy quản lý) của đơn vị được kiểm toán Theo thông lệ Quốc tế, tính độc lập này chỉ yêu cầu kiểm toán viên không có quan hệ ruột thịt với ban lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán như Hội đồng Quản trị, Ban Giám đốc Ở Việt Nam, tính độc lập thường được đặt ra đối với cả các trưởng, phó phòng và những người tương đương

+ Độc lập về kinh tế: Kiểm toán viên không được có quan hệ về kinh tế với đơn vị được kiểm toán Khi thực hiện kiểm toán cho một đơn vị (khách thể) nào đó, kiểm toán viên không được có cổ phần, cổ phiếu, không đầu tư vốn, không cho vay, đi vay, không làm tư vấn, đại lý dịch vụ (kể cả làm dịch vụ ghi sổ, giữ sổ kế toán và lập báo cáo tài chính), không phải uỷ viên điều hành cho đơn vị được kiểm toán

Tính độc lập này luôn phải được đảm bảo cả với công ty mẹ, công ty con và các chi nhánh trực thuộc nó Trong quá trình kiểm toán, nếu có sự hạn chế về tính độc lập thì kiểm toán viên phải tìm cách loại bỏ sự hạn chế này Nếu không loại bỏ được thì kiểm toán viên phải nêu rõ điều này trong báo cáo kiểm toán

Trong thực tiễn hành nghề, tính độc lập của kiểm toán viên có thể bị đe doạ bởi những nguy cơ về vật chất (kinh tế) và về tình cảm (quan hệ ruột thịt), về sức mạnh và sự chi phối bởi quyền lực,….Khi đó, với trách nhiệm pháp lý, trách nhiệm nghề nghiệp và để bảo vệ tính độc lập, kiểm toán viên và bản thân các công ty kiểm toán phải có các biện pháp để bảo vệ về tính độc lập như sau:

+ Với công ty kiểm toán sẽ không cho kiểm toán viên này thực hiện kiểm toán

+ Bản thân kiểm toán viên phải trung thực làm bản cam kết về tính độc lập, phải từ chối kiểm toán và hoàn toàn phải chịu trách nhiệm về những cam đoan về tính độc lập của mình

+ Kiểm toán viên muốn kiểm toán phải bán hết cổ phiếu của doanh nghiệp sẽ được kiểm toán, cắt đứt mọi quan hệ về kinh tế và đảm bảo tính độc lập của kiểm toán viên mới được thực hiện kiểm toán

+ Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải tìm cách khác để loại bỏ vi phạm này như có sự giám sát chặt chẽ của những kiểm toán viên có trách nhiệm, thuyết minh đầy đủ và rõ ràng về những nguy

cơ có ảnh hưởng đến tính độc lập của kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán,…

+….…

Tính độc lập của kiểm toán viên không phải là khái niệm tuyệt đối, tính độc lập này hoàn toàn tùy thuộc và có sự khác nhau giữa kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước và kiểm toán nội bộ Chính vì

có sự khác nhau về tính độc lập này mà giá trị pháp lý và độ tin cậy của kết quả kiểm toán do các loại kiểm toán này đem lại có sự khác nhau Tính độc lập càng được đảm bảo thì giá trị và độ tin cậy của kết quả kiểm toán sẽ càng cao và ngược lại Tuy nhiên, tính độc lập luôn

là mục tiêu hướng tới của mọi kiểm toán viên với mọi loại kiểm toán

Thứ ba: Đạo đức của kiểm toán viên:

Đạo đức của kiểm toán viên luôn là một vấn đề nóng bỏng ở mọi thời kỳ, mọi giai đoạn và mọi Quốc gia Kiểm toán do các kiểm toán

viên thực hiện, kết quả kiểm toán tùy thuộc vào bản thân con người (kiểm toán viên) thực hiện kiểm toán, thực hiện xây dựng qui trình, phương pháp, chuẩn mực kiểm toán Con người xây dựng, tạo nên hành lang và chuẩn mực, con người lại thực hiện kiểm toán và đưa ra kết quả công bố cho mọi người quan tâm và sử dụng thông tin được kiểm toán Kết quả này có tin cậy hay không, một trong những yếu tố

cơ bản quyết định đến độ tin cậy của thông tin được kiểm toán chính

là đạo đức nghề nghiệp của những kiểm toán viên Chính vì vậy, chuẩn mực đạo đức, quá trình đào tạo, quán triệt đạo đức, đánh giá và kiểm soát chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên luôn là vấn đề nóng bỏng và được quan tâm hàng đầu

Mỗi giai đoạn, mỗi thời kỳ, quan niệm và đánh giá về đạo đức của kiểm toán viên cũng có sự khác nhau thường đánh giá cảm tính hơn là định tính Xã hội càng phát triển, người ta ngày càng chuẩn mực và cụ thể hóa một cách cụ thể hơn về đạo đức để dễ dàng nhận thức và đánh giá chuẩn xác hơn Tuy nhiên, theo thông lệ, đạo đức của kiểm toán viên thường nhấn mạnh và tập trung vào các vấn đề sau đây:

- Phải trung thực, thẳng thắn, có lương tâm nghề nghiệp

- Phải công minh, khách quan, vô tư không thành kiến, định kiến

- Phải cẩn thận, kiên trì, có khả năng kiềm chế

- Phải có chính kiến, lập trường, bảo vệ lẽ phải, chân lý Tích cực sáng tạo

- Phải có tác phong nghề nghiệp hiện đại, giao tiếp văn hóa và đúng mực

- Hăng hái, tích cực học hỏi, bồi dưỡng nâng cao trình độ chuyên môn, kinh nghiệm thực tế, chịu khó, thận trọng và luôn có tư tưởng cầu thị tiến bộ

- Có thái độ nghề nghiệp đúng mức: luôn giữ vững phẩm chất,

uy tín nghề nghiệp, uy tín bản thân và đồng nghiệp, biết xử sự đúng mức, đúng chức danh nghề nghiệp

- ………

Thứ tư: Tôn trọng bí mật: Các thông tin, tài liệu, số liệu trong

quá trình kiểm toán, kiểm toán viên không được tiết lộ cho bất kỳ một người thứ ba, trừ trường hợp có sự uỷ quyền của khách thể kiểm toán hoặc yêu cầu về trách nhiệm pháp lý, trách nhiệm nghề nghiệp đòi hỏi

Thứ năm: Tôn trọng pháp luật:

Theo thông lệ yêu cầu đặt ra cho các kiểm toán viên là phải tôn trọng pháp luật Khái niệm “tôn trọng pháp luật” luôn được sử dụng

ở các nước phát triển, tuy nhiên, ở Việt Nam yêu cầu đặt ra cho các kiểm toán viên là phải tuân thủ pháp luật

Tuân thủ pháp luật là một yêu cầu bắt buộc đối với mọi kiểm toán viên khi hành nghề kiểm toán Ở phạm vi nào, Quốc gia nào, dù

là kiểm toán viên nào khi hành nghề đều phải tuyệt đối tuân thủ pháp luật nói chung và pháp luật qui định riêng cho lĩnh vực hành nghề của mình nói riêng Chính vì vậy, dù là kiểm toán viên Quốc tế, khi hành nghề ở bất cứ Quốc gia nào đều phải nắm vững luật pháp ở Quốc gia đó, thậm chí phải chịu sự sát hạch về pháp luật của Quốc gia đó Chính vì vậy, các môn thi cho kiểm toán viên trong đó luôn có môn bắt buộc là pháp luật nói chung và pháp luật riêng cho lĩnh vực hành nghề của kiểm toán viên Nếu là kiểm toán viên Quốc tế bắt buộc phải thi luật Quốc tế

Việc tuân thủ pháp luật của Kiểm toán viên được thể hiện:

- Kiểm toán viên được pháp luật cho phép hành nghề, khi hành nghề phải tuân theo luật pháp, chính sách, chế độ, nguyên tắc và chuẩn mực nghề nghiệp của cả quốc tế và quốc gia

- Ý kiến của kiểm toán viên có giá trị pháp lý, được pháp luật thừa nhận (ở phạm vi Quốc tế hoặc Quốc gia)

- Kiểm toán viên phải hoàn toàn chịu trách nhiệm trước pháp luật về những ý kiến nhận xét, kết luận của mình

Thứ sáu: Tôn trọng (ở Việt Nam là tuân thủ) các chuẩn mực

nghề nghiệp: Trong quá trình hành nghề, kiểm toán viên luôn phải tuân thủ, tôn trọng và chịu sự kiểm soát chặt chẽ của các chuẩn mực

nghề nghiệp do quốc tế hoặc quốc gia ban hành như: chuẩn mực chuyên môn, chuẩn mực nghiệp vụ, chuẩn mực đạo đức,

* Thu thập và đánh giá các bằng chứng: Thực chất quá trình

kiểm toán là quá trình các kiểm toán viên áp dụng các phương pháp

kỹ thuật nghiệp vụ kiểm toán cụ thể để thu thập và đánh giá các bằng chứng kiểm toán làm cơ sở cho các ý kiến nhận xét, kết luận của họ

về thông tin được kiểm toán

Đặc điểm của bằng chứng trong kiểm toán là các loại tài liệu, thông tin mà các kiểm toán viên sử dụng phải có đầy đủ sức thuyết phục, độ tin cậy, tính phù hợp để kiểm toán viên đưa ra kết luận trên

cơ sở các bằng chứng này

* Các thông tin cần kiểm toán của một đơn vị:

Đây là những thông tin cần kiểm toán, trước đây thông tin cần kiểm toán này được gọi là thông tin có thể định lượng được (thông tin

có thể được lượng hoá) Đến bây giờ, thông tin cần kiểm toán được hiểu bao gồm cả thông tin lượng hóa và thông tin không lượng hóa được nhưng đủ sức thuyết phục để kiểm toán viên đưa ra kết luận Các thông tin này có thể khác nhau ở mỗi cuộc kiểm toán, mỗi loại kiểm toán, mỗi đơn vị được kiểm toán nhưng đều có thể phân chia thành hai loại đó là:

+ Thông tin định lượng (lượng hóa) được:

- Các thông tin tài chính: đây là thông tin phản ánh trên báo cáo tài chính của đơn vị

- Thông tin khác: Bao gồm các thông tin về kế hoạch, định mức,

dự toán, công suất, diện tích,

+ Thông tin không định lượng được: Như tình hình khả quan, sự chuyển biến tốt xấu; tính hiệu lực trong việc thực thi nhiệm vụ được giao; khả năng thực hiện và hoàn thành chức năng, nhiệm vụ được giao; hiệu quả về mặt xã hội, về mặt chính trị; tốc độ phát triển nhanh, chậm; tiềm năng cao, thấp; tương lai tốt, xấu; quy mô lớn, nhỏ; sự ảnh hưởng tốt, xấu; thậm chí là tỷ lệ phần trăm nhưng không thể xác

định được mức độ cụ thể (Ví dụ tăng 50% có thể tương ứng là 10 và

15 hay 20 và 30 hay 6.000 và 9.000 …)…

* Các chuẩn mực đã được xây dựng và thiết lập: Các chuẩn

mực là cơ sở để đánh giá các thông tin trong quá trình kiểm toán Các chuẩn mực này rất phong phú và đa dạng tuỳ thuộc vào từng loại kiểm toán Mỗi loại kiểm toán khác nhau, chuẩn mực dùng để đánh giá thông tin cũng khác nhau, như những quy định trong các văn bản pháp quy, các tiêu chuẩn định mức cho các lĩnh vực khác nhau, các chuẩn mực kế toán của mỗi quốc gia tuỳ từng loại kiểm toán mà

sử dụng các chuẩn mực này cho phù hợp, nhưng các chuẩn mực này luôn luôn phải là các chuẩn mực được thừa nhận và có hiệu lực cho cuộc kiểm toán đó

* Đơn vị được kiểm toán: Đây có thể là một tổ chức pháp nhân,

một doanh nghiệp, một công ty, một tập đoàn, một bộ, ngành, tỉnh, thành, một phòng ban, một phân xưởng, tổ đội hoặc thậm chí là một

cá nhân khi cá nhân đó sử dụng tài sản, kinh phí, vốn của tập thể Đơn

vị được kiểm toán này được gọi là khách thể kiểm toán

* Báo cáo kết quả: Đây là công việc cuối cùng của một cuộc

kiểm toán, thể hiện ý kiến nhận xét kết luận của kiểm toán viên về thông tin được kiểm toán Kết quả kiểm toán được kiểm toán viên cung cấp cho người đọc thông qua báo cáo kiểm toán và thư quản lý Báo cáo kiểm toán thường đưa ra sự đánh giá, kết luận của kiểm toán viên về thông tin đã được kiểm toán có tương quan và phù hợp với các chuẩn mực đã được xây dựng hay không Về hình thức, báo cáo kiểm toán có thể khác nhau và có thể thay đổi từ loại báo cáo phức tạp bằng văn bản đến báo cáo bằng miệng khi kiểm toán phục vụ cho một người nào đó

1.1.2 Mục đích của kiểm toán

Kiểm toán ra đời không phải tự thân, vị thân mà do yêu cầu tất yếu khách quan của những đối tượng sử dụng thông tin Mỗi đối tượng sử dụng thông tin quan tâm đến thông tin ở mỗi góc độ khác nhau nhưng đều cần những thông tin trung thực và tin cậy Khi xã hội phát triển, hoạt động tự kiểm tra, kiểm soát trong nội bộ cùng một

hệ thống không đáp ứng được yêu cầu của những đối tượng sử dụng thông tin về độ tin cậy, tính trung thực, khách quan và sự minh bạch, nhất là những đối tượng sử dụng thông tin ở bên ngoài hệ thống Mặt khác, những người kiểm tra trong cùng hệ thống luôn bảo vệ lợi ích cho chính hệ thống của mình, luôn cung cấp thông tin có lợi cho hệ thống của chính mình nhưng lại bất lợi, có nhiều rủi ro cho người sử dụng thông tin Hậu quả của việc sử dụng thông tin do chính nội bộ của hệ thống tự kiểm tra, kiểm soát và cung cấp thì những rủi ro và hậu quả gây ra, những đối tượng sử dụng thông tin luôn phải gánh chịu, quyền lợi chính đáng của người sử dụng thông tin không được bảo vệ một cách đúng mức và khách quan

Lịch sử đã chứng minh và làm rõ những nghịch lý và quy luật này thông qua sự phát triển của xã hội và sự bùng nổ của thông tin Cho dù những công cụ và phương thức quản lý, giám sát các thông tin cung cấp ra thị trường luôn có sự thay đổi bằng nhiều cách để làm

an lòng những đối tượng sử dụng thông tin, tuy nhiên tất cả những điều đó chỉ là hình thức và thực sự không mang lại lợi ích thiết thực cho những người sử dụng thông tin Ngược lại, những lợi ích thực sự luôn luôn đem lại cho những người cung cấp thông tin, nhiều rủi ro và hậu quả luôn đem lại cho chính những đối tượng sử dụng thông tin Trong những giai đoạn phát triển thấp của lịch sử, những giải pháp

và yêu cầu nhằm kiểm tra, kiểm soát những thông tin được cung cấp

ra thị trường còn nhiều bất cập do trình độ, sức mạnh, sự thông đồng của những đối tượng cung cấp thông tin

Tuy nhiên, xã hội càng phát triển mạnh mẽ, những đối tượng cung cấp thông tin ngày càng nhiều, nhu cầu sử dụng thông tin càng lớn và chính những người cung cấp thông tin trong xã hội phát triển lại là những người sử dụng thông tin Một vòng khép kín khi chính những người cung cấp thông tin lại cũng chính là những người sử dụng thông tin do những người khác cung cấp Những lợi ích và rủi

ro không chỉ chi phối đối với người sử dụng thông tin mà còn chính

cả người cung cấp thông tin cũng phải thừa nhận Chính vì vậy, với sức ép của những người sử dụng thông tin và chính bản thân những người cung cấp thông tin đã ủng hộ tích cực, mạnh mẽ, thúc đẩy việc

cung cấp thông tin ngày càng trung thực và tin cậy Và đây cũng là một yêu cầu cấp bách của một xã hội phát triển cao, phải có một bên thứ 3 độc lập, có trình độ chuyên môn cao, được pháp luật cho phép thực hiện kiểm tra và công bố thông tin một cách trung thực khách quan nhằm bảo vệ quyền lợi hợp pháp và đáp ứng yêu cầu cung cấp

và sử dụng thông tin trung thực tin cậy của mọi đối tượng sử dụng thông tin Chính từ đó kiểm toán ra đời là một tất yếu khách quan Như vậy, mục đích của kiểm toán nói chung là nhằm xác minh tính trung thực, hợp lý, độ tin cậy của thông tin được kiểm toán hay cung cấp thông tin trung thực, tin cậy Còn mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là nhằm xác minh tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính hay cung cấp thông tin tài chính tin cậy cho các đối tương sử dụng Mỗi lĩnh vực khác nhau, mục đích kiểm toán cụ thể cũng có sự khác nhau

Ở Việt Nam, trong thời kỳ kế hoạch hóa tập trung (cơ chế bao cấp), Nhà nước chỉ sử dụng những công cụ kiểm tra, kiểm soát của Nhà nước như thanh tra tài chính, thanh tra Nhà nước (nay đổi thành thanh tra Chính phủ), kiểm tra của cơ quan thuế, kiểm tra của các ngành, của Trung ương, địa phương… Nhưng qua một thời gian hoạt động lâu dài, sự kiểm tra, kiểm soát của các tổ chức này bộc lộ không

ít những bất cập, không đáp ứng được yêu cầu quản lý trong cơ chế thị trường mở cửa, thực sự không mang lại kết quả kiểm tra, kiểm soát như mong muốn Kết quả kiểm tra, kiểm soát nội bộ do bị hạn chế về tính độc lập nên thường thiếu khách quan, trung thực và độ tin cậy không cao Phạm vi đối tượng sử dụng thông tin được kiểm tra, kiểm soát thường bị thu hẹp Thực trạng kết quả kiểm tra, kiểm soát nội bộ cùng với sự chỉ đạo và thường xuyên chi phối trong nội bộ làm mất dần niềm tin của công chúng và những người sử dụng thông tin được kiểm tra, kiểm soát, thậm chí mất dần niềm tin của cả những con người trực tiếp thực hiện công việc kiểm tra, kiểm soát

Trong suốt thời kỳ kế hoạch hóa tập trung (cơ chế bao cấp), kết quả các cuộc kiểm tra và báo cáo của các tổ chức kiểm tra nội bộ hầu như đều tốt đẹp và thường không phát hiện ra bất kỳ vi phạm lớn nào Tất cả các Bộ ngành, từ Trung ương tới địa phương, mọi tổ chức khi

được kiểm tra đều hoàn thành xuất sắc nhiệm vụ được giao, trong khi kinh tế đất nước đi xuống, các doanh nghiệp thua lỗ trầm trọng, người dân đầy khó khăn Hiện tượng thông đồng bao che, vì thành tích ảo, vì lợi ích cục bộ, các hiện tượng tiêu cực, nhũng nhiễu khá phổ biến Trong điều kiện đó, những người sử dụng thông tin đã mất rất nhiều niềm tin, thậm chí có những giai đoạn người sử dụng thông tin đã mất niềm tin nghiêm trọng vào những công cụ kiểm tra, kiểm soát nội bộ này Từ thực trạng này Đảng, Nhà nước ta đã chuyển đổi

cơ chế từ kế hoạch hóa tập trung sang cơ chế thị trường có sự quản

lý của Nhà nước Đặc biệt khi sự chuyển đổi sang cơ chế thị trường nhiều thành phần kinh tế và đang dạng hóa sở hữu, nhất là có sự xuất hiện của các nhà đầu tư nước ngoài, khi đó, những công cụ kiểm tra, kiểm soát nội bộ không thể đảm bảo độ tin cậy và làm yên lòng cho những nhà đầu tư bên ngoài nhất là các nhà đầu tư nuớc ngoài Vì vậy, ngày 13 tháng 05 năm 1991 Việt Nam đã phải thành lập hai công ty kiểm toán đầu tiên và ngành kiểm toán Việt Nam đã chính thức được hình thành, phát triển mạnh mẽ từ đó cho đến ngày nay Kiểm toán ra đời nhằm kiểm toán một cách độc lập, cung cấp thông tin trung thực, khách quan, tin cậy và bảo vệ quyền lợi cho mọi đối tượng sử dụng thông tin trong nền kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà nước

1.2 LỊCH SỬ HÌNH THÀNH VÀ PHÁT TRIỂN CỦA KIỂM TOÁN

Theo ý kiến của nhiều nhà nghiên cứu lịch sử, kiểm toán ra đời vào khoảng thế kỷ thứ ba trước công nguyên (hơn 2.300 năm), gắn liền với nền văn minh Ai cập và La mã cổ đại

Ở thời kỳ đầu, kiểm toán chỉ mới ở mức độ sơ khai, ở giai đoạn này thường được gọi là kiểm toán cổ điển Biểu hiện của kiểm toán cổ điển là những người làm công tác kế toán đọc to những số liệu, tài liệu kế toán được ghi chép cho một bên thứ 3 độc lập có chuyên môn “nghe” và sau đó chứng thực Vì vậy, từ “audit” ngày nay trong tiếng anh (có nghĩa là “kiểm toán”) có gốc từ cụm từ la tinh “audire” (có nghĩa là “nghe”)

Cùng với sự phát triển của xã hội và sự phát triển của kế toán là

sự phát triển không ngừng của các công cụ kiểm soát về kế toán Ở

đâu có hoạt động của con người, ở đó có hoạt động kiểm tra, kiểm soát, ở đâu có kế toán, ở đó có kiểm tra kế toán.

Kiểm tra kế toán phát triển từ thấp đến cao, khi xã hội phát triển, xuất hiện của cải dư thừa, hoạt động kế toán ngày càng được mở rộng

và ngày một phức tạp thì việc kiểm tra, kiểm soát về kế toán và tài chính càng được quan tâm với mức độ cao hơn

Từ thời kỳ la mã cổ đại vào thế kỷ thứ 3 trước công nguyên, kiểm tra kế toán và tài chính chỉ mới ở mức độ đơn giản, nhằm mục đích phục vụ cho việc quản lý tài sản của nhà nước, của giai cấp cầm quyền và tầng lớp đại địa chủ quý tộc Đến thời kỳ cách mạng công nghiệp bùng nổ ở châu âu (mà cụ thể là Anh Quốc là đầu tiên), đã xuất hiện nhiều thành phần kinh tế, kéo theo sự ra đời nhiều loại hình doanh nghiệp khác nhau Cùng với sự phát triển của thị trường, sự tích tụ, tập trung tư bản đã làm cho sự phát triển của các doanh nghiệp

và các tập đoàn ngày càng mở rộng, sự tách rời giữa quyền sở hữu của ông chủ và người quản lý, người được ông chủ thuê làm công ngày càng xa, chính điều này đã đặt ra cho các ông chủ một cách thức kiểm soát mới Họ phải dựa vào sự kiểm tra của những người chuyên nghiệp hay những kiểm toán viên bên ngoài Việc kiểm tra đi dần từ việc kiểm tra ghi chép kế toán đến tuân thủ quy định của pháp luật, nhưng cũng chủ yếu thực hiện việc kiểm tra về tài chính về kinh tế Mãi đến những thập niên 80, những yêu cầu về tính hiệu lực, hiệu quả

và kinh tế của một hoạt động mới được đề cập, khi đó, kiểm toán hoạt động bắt đầu được hình thành và phát triển, như ng hiện nay đã trở thành lĩnh vực chính, mũi nhọn, lĩnh vực trung tâm của kiểm toán nói chung, đặc biệt là kiểm toán nhà nước và kiểm toán nội bộ nói riêng.Vào những năm 30 của thế kỷ XX, từ việc phá sản của hàng loạt các tổ chức tài chính và sự khủng hoảng kinh tế trên thế giới đã bộc

lộ rõ những hạn chế của kiểm tra kế toán, sự kiểm tra trên cùng một

hệ thống đã không đáp ứng được yêu cầu của những người sử dụng thông tin Chính từ đây, việc kiểm tra kế toán buộc phải được chuyển sang một giai đoạn mới, yêu cầu mới, yêu cầu kiểm tra kế toán một cách độc lập đã được đặt ra

Ở Hoa Kỳ, sau khủng hoảng tài chính vào những năm 1929 -

1933, vào năm 1934 ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) đã xây dựng

và ban hành quy chế về kiểm toán viên bên ngoài, đồng thời, viện kế toán viên công chứng của Hoa Kỳ (AICPA) đã in ra mẫu chuẩn đầu tiên về báo cáo kiểm toán tài khoản của các công ty, cũng trong giai đoạn này, ở các tổ chức kinh doanh, các doanh nghiệp đã bắt đầu xuất hiện và phát triển chức năng kiểm tra một cách độc lập trong nội bộ với tên gọi là kiểm toán nội bộ Năm 1941 viện kiểm toán nội bộ Hoa

Kỳ được thành lập, đã đi vào hoạt động và đào tạo các kiểm toán viên nội bộ Đồng thời, viện đã xây dựng và ban hành hệ thống chuẩn mực kiểm toán nội bộ Hoa Kỳ vào năm 1978, Việt Nam đã dịch và xuất bản chuẩn mực kiểm toán nội bộ bởi nhà xuất bản mùa xuân năm 1978

Tại Pháp, việc kiểm tra một cách độc lập bởi những người chuyên nghiệp bên ngoài đã được xác lập và thông qua bởi đạo luật

về các công ty thương mại ngày 24/07/1966 Đồng thời, kiểm toán nội bộ ở Pháp cũng đã được hình thành chính thức vào những năm 60 thế kỷ 20 ở những công ty con thuộc tập đoàn ngoại quốc Đến 1965 hội kiểm toán viên nội bộ của Pháp được thành lập và sau này phát triển trở thành viện kiểm toán viên nội bộ của Pháp vào năm 1973.Kiểm toán ra đời và phát triển là một tất yếu khách quan do yêu cầu quản lý và phục vụ cho quản lý nhằm cung cấp thông tin trung thực, tin cậy và bảo vệ quyền lợi cho mọi đối tượng quan tâm trên thị trường

Ở giai đoạn đầu, khi mới hình thành, kiểm toán độc lập được biểu hiện thông qua việc cung cấp dịch vụ kiểm toán của một hoặc một nhóm kiểm toán viên, hoặc của một văn phòng kiểm toán độc lập riêng biệt, mô hình này đến nay vẫn đang được duy trì và vẫn phát huy hiệu quả ở một số nước trên thế giới Tuy nhiên, sự hội nhập kinh

tế quốc tế hiện nay, mô hình này bộc lộ nhiều hạn chế về khả năng cạnh tranh, nên hình thức này đang dần dần chuyển sang sát nhập

để hình thành các tổ chức, tập đoàn lớn, có đủ tiềm lực về tài chính

và sức mạnh để cạnh tranh trong tương lai và sẵn sàng đáp ứng mọi nhu cầu của nền kinh tế thị trường Điển hình cho các mô hình này

là bốn công ty kiểm toán tầm cỡ quốc tế (the big four) nh ư: KPMG

Peat Marwick (Mỹ); Ernst and young (Mỹ); Pricewaterhouse cooper (Anh) và Deloitte Touche Tohmatsu International - DTTI (Mỹ) Mỗi công ty này hiện nay đều có khoảng 150.000 nhân viên (vào những năm 1990 có khoảng trên 13.000 nhân viên), đặt văn phòng trên 150 quốc gia (những năm 1990 đặt ở khoảng trên 110 Quốc gia) trực tiếp cạnh tranh với các công ty khu vực và công ty Quốc gia, công ty nội địa.

Về quy trình và phương pháp kĩ thuật kiểm toán cũng có nhiều

sự thay đổi và phát triển Từ việc kiểm toán cổ điển theo chủ quan truyền thống chuyển sang xây dựng thành quy trình kiểm toán chặt chẽ; Từ việc kiểm toán toàn diện chuyển sang kiểm toán chọn mẫu;

Từ việc kiểm toán toàn bộ số liệu đã biết dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ để thực hiện kiểm toán và đánh giá ảnh hưởng của nó đến khối lượng công việc kiểm toán và áp dụng phương pháp kiểm toán cụ thể;

Từ sự xét đoán cảm tính chủ quan sang xét đoán nghề nghiệp, khách quan; Từ việc sử dụng bằng chứng có giá trị pháp lý sang sử dụng bằng chứng có sức thuyết phục; Từ việc kiểm toán trong chứng từ đến kiểm toán ngoài chứng từ; Từ số liệu trên số kế toán đến thực tế hoạt động của đơn vị; Từ kiểm toán trong nội bộ đơn vị đến kiểm toán ngoài đơn vị có liên quan; Từ việc kiểm toán thủ công đến kiểm toán trong điều kiện áp dụng máy vi tính, khi kế toán đã thực hiện trong môi trường tin học Từ việc kiểm toán theo mô hình đảm bảo chuyển dần sang kiểm toán theo định hướng rủi ro…

Về phạm vi kiểm toán cũng được mở rộng và chuyển dần từ kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC) sang kiểm toán hoạt động nhằm đánh giá tính hiệu lực, hiệu quả của hoạt động; chức năng kiểm toán cũng được chuyển dần từ kiểm tra xác nhận chuyển dần sang tư vấn, trình bày ý kiến trong tương lai…

Trước 1975, ở miền nam nước ta đã có hoạt động kiểm toán của các công ty kiểm toán độc lập dưới chế độ Việt Nam cộng hoà thời kỳ Ngô Đình Diệm và Nguyễn Văn Thiệu

Sau khi nước ta chuyển đổi cơ chế quản lý (năm 1986) từ kế hoạch hoá tập trung sang cơ chế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa, khi đó, xuất hiện nhiều thành phần kinh tế và đa phương hóa

hình thức sở hữu Ngày 13/05/1991 Bộ tài chính thành lập 02 công ty kiểm toán Việt Nam lấy tên là VACO (Việt Nam Auditing company)

và công ty tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) với 13 nhân viên Đến nay (năm 2016) Việt Nam đã có hơn 150 công ty kiểm toán độc lập với hơn 2000 kiểm toán viên Hoạt động kiểm toán độc lập ngày được phát triển và mở rộng, từ số khách thể được kiểm toán bắt buộc nhỏ hẹp theo nghị định 07/1994/CP ngày 29/01/1994 của Chính phủ, đến nghị định 105/2004/CP ngày 30/3/2004 và hiện nay

là luật kiểm toán độc lập ban hành năm 2011 có hiệu lực từ 1.1.2012 thì số lượng khách thể kiểm toán độc lập bắt buộc đã được mở rộng thêm nhiều lĩnh vực với doanh thu ngày càng cao, ngày càng khẳng định được vị trí, vai trò to lớn của kiểm toán độc lập trong cơ chế thị trường

Tiếp đến ngày 11/07/1994 nghị định số 70/1994 NĐ-CP của Chính phủ thành lập cơ quan kiểm toán nhà nước thuộc Chính phủ Sau này kiểm toán Nhà nước Việt nam được sự giúp đỡ của các tổ chức Quốc tế như Liên minh châu âu (EU) và kiểm toán Nhà nước cộng hòa liên Bang Đức đã nâng cao địa vị pháp lý của kiểm toán Nhà nước và Luật kiểm toán Nhà nước ban hành năm 2005 có hiệu lực chính thức từ 1.1.2006 khẳng định kiểm toán Nhà nước là cơ quan chuyên môn do Quốc hội thành lập và hoạt động độc lập chỉ tuân theo pháp luật Đến ngày 28/10/1997, Bộ tài chính thay mặt Chính phủ (cơ quan hành pháp) xây dựng ban hành quy chế kiểm toán nội bộ trong nền kinh tế Quốc dân áp dụng cho các doanh nghiệp nhà nước Đến nay dự thảo Nghị định kiểm toán nội bộ đang được Bộ tài chính soạn thảo để trình Chính phủ ban hành áp dụng cho cả lĩnh vực công và tư.Kiểm toán phát triển từ thấp đến cao, từ hẹp đến sâu, rộng Sự phát triển của kiểm toán từ kiểm toán nội bộ, kiểm toán Nhà nước và kiểm toán độc lập ở mỗi Quốc gia khác nhau, kiểm toán được hình thành và phát triển cũng có sự khác nhau tùy thuộc vào những điều kiện cụ thể về kinh tế, xã hội, luật pháp và yêu cầu quản lý đặt ra trong từng thời kỳ Cho dù sự hình thành và phát triển có khác nhau nhưng kiểm toán luôn khẳng định là sự cần thiết tất yếu, khách quan, không thể thiếu được và có vai trò to lớn trong nền kinh tế

1.3 VAI TRÒ TÁC DỤNG CỦA KIỂM TOÁN TRONG NỀN KINH TẾ THỊ TRƯỜNG

Kiểm toán có những vai trò, tác dụng to lớn trong nền kinh tế thị trường, những vai trò, tác dụng này ngày càng được minh chứng thông qua sự phát triển mạnh mẽ của kiểm toán trong nền kinh tế thị trường và chiều dài lịch sử phát triển của nó đã được khẳng định, đó là:

Thứ nhất: Kiểm toán tạo niềm tin cho những người quan tâm

Trong cơ chế thị trường có nhiều đối tượng quan tâm tới thông tin và tình hình kinh tế tài chính của đơn vị được kiểm toán Tình hình kinh tế, tài chính của các đơn vị này được phản ánh trong các tài liệu

kế toán và báo cáo tài chính Có rất nhiều các đối tượng quan tâm đến tình hình kinh tế, tài chính của đơn vị nh ư: Chính phủ để quản lý vĩ

mô nền kinh tế và để thu thuế; Các nhà đầu tư để đầu tư vốn; Ngân hàng để cho vay; Các cổ đông để mua cổ phần, cổ phiếu.v.v Chỉ khi các thông tin và các báo cáo này được kiểm toán mới đem lại niềm tin, hạn chế rủi ro và đảm bảo tin cậy để các đối tượng này sử dụng Ngoài việc đảm bảo độ tin cậy, trung thực của thông tin, kiểm toán còn bảo vệ lợi ích vật chất và tính pháp lý cho những người sử dụng thông tin này

Thứ hai: Kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và ổn định

củng cố hoạt động tài chính, kế toán nói riêng và hoạt động của các đơn vị được kiểm toán nói chung Thông qua kiểm toán, khi phát hiện gian lận sai sót, kiểm toán viên uốn nắn, chỉ dẫn và đề nghị doanh nghiệp sửa chữa, tư vấn giúp doanh nghiệp ổn định và kinh doanh hiệu quả Hoạt động kiểm toán không những củng cố hoạt động tài chính, kế toán cho doanh nghiệp nói riêng mà còn làm lành mạnh hoá nền tài chính quốc gia, đồng thời thúc đẩy phát triển kinh tế, nâng cao hiệu quả sử dụng các nguồn lực tài chính cho đơn vị được kiểm toán

Thứ ba: Kiểm toán góp phần nâng cao hiệu quả và năng lực quản

lý Ngoài chức năng xác nhận thông tin tài chính, kiểm toán còn có chức năng tư vấn cho các doanh nghiệp, đơn vị được kiểm toán nhằm hoạt động và kinh doanh hiệu quả, hạn chế rủi ro Chức năng này

được phát huy tác dụng rất lớn ở các đơn vị được kiểm toán th ường xuyên Trong điều kiện hiện nay, hệ thống pháp lý chư a hoàn chỉnh, kinh nghiệm và chuyên gia quản lý giỏi theo cơ chế thị trường chư a nhiều, các doanh nghiệp đứng trước một cơ chế thị trường đầy phức tạp và cạnh tranh gay gắt vì lợi nhuận, tính chất xã hội, môi trường, hiện tại, tương lai, xu hướng đa phương hoá đầu tư và mở rộng quan

hệ có lợi về kinh tế ngày càng phức tạp và mở rộng Trong điều kiện

đó, để ổn định, duy trì kỷ cương, kinh doanh hiệu quả, phát triển đúng hướng chỉ có thể được tiến hành trên cơ sở sử dụng đồng bộ và hiệu quả các công cụ quản lý, đặc biệt là kiểm toán Cụ thể:

Kiểm toán nội bộ cung cấp thông tin phục vụ việc quản lý điều hành của chủ doanh nghiệp, giúp chủ doanh nghiệp kinh doanh hiệu quả, thắng lợi trong cạnh tranh, khai thác triệt để và sử dụng hiệu quả mọi nguồn lực trong doanh nghiệp

Kiểm toán nhà nước phục vụ việc quản lý vĩ mô của nhà nước, đảm bảo duy trì kỷ cư ơng, thực hiện nghiêm chỉnh và thống nhất luật pháp, chính sách, chế độ, đồng thời sử dụng tiết kiệm, hiệu quả vốn, tài sản và kinh phí của nhà nước

Kiểm toán độc lập bảo vệ quyền lợi cho những người quan tâm,

có liên quan và sử dụng thông tin của đơn vị được kiểm toán, như : Chính phủ, Cổ đông, Ngân hàng, Nhà đầu tư và cũng rất hữu ích cho chính các nhà quản lý đơn vị được kiểm toán Trong nền kinh tế thị trường, sự chi phối, ràng buộc lẫn nhau giữa các chủ thể làm cho các bên liên quan rất quan tâm đến thông tin của đối tác, đặc biệt là thông tin tài chính Các thông tin này cần được sự thẩm định và nhất

là sự thẩm định của kiểm toán độc lập tạo niềm tin cho mọi người Qua những vấn đề trên, có thể thấy rất rõ kiểm toán có vị trí vai trò và tác dụng to lớn trên nhiều mặt của đời sống kinh tế xã hội

1.4 SỰ CẦN THIẾT KHÁCH QUAN CỦA KIỂM TOÁN TRONG NỀN KINH TẾ THỊ TRƯỜNG

Kiểm toán ra đời, phát triển do yêu cầu quản lý và phục vụ cho quản lý kiểm toán là một công cụ quản lý phát triển từ thấp đến cao, gắn liền với hoạt động kinh tế của con người Từ khi kế toán ra đời,

con người đã biết khai thác công cụ kế toán vào quản lý kinh tế Kế toán là một công cụ quản lý tất yếu khách quan trong hệ thống công

cụ quản lý kinh tế của con người

Kế toán cung cấp thông tin kinh tế phục vụ quản lý Xã hội càng phát triển, thông tin kế toán ngày càng được mở rộng, đa dạng, phức tạp và chứa đựng nhiều rủi ro Đồng thời xuất hiện càng nhiều đối tượng quan tâm và sử dụng các thông tin kế toán Các đối tượng quan tâm đến thông tin kinh tế ngày càng được mở rộng phong phú và đa dạng nh ư nhà nước, chủ doanh nghiệp, cổ đông, nhà đầu tư , ngân hàng, các tổ chức tài chính tín dụng, người bán, người mua, người lao động, xã hội càng phát triển, nền kinh tế thị trường càng phức tạp, thông tin kinh tế càng có nguy cơ chứa đựng nhiều rủi ro, sai lệch, thiếu tin cậy, thực trạng này xuất phát từ những nguyên nhân sau:

Thứ nhất: Khoảng cách lớn giữa người sử dụng thông tin và

người cung cấp thông tin và sự điều chỉnh thông tin có lợi cho người cung cấp thông tin

Xã hội càng phát triển sẽ kéo theo hoạt động kinh tế ngày càng phát triển, mở rộng và đa dạng Sự tách biệt giữa quyền sở hữu và quyền sử dụng tài sản ngày càng tăng, các thông tin được cung cấp

có nguy cơ ngày càng bị hợp pháp hoá và thành tích hoá có lợi cho người cung cấp thông tin

Thứ hai: Khối l ượng thông tin quá nhiều

Xã hội càng phát triển, thông tin càng phong phú, đa dạng với khối lượng càng nhiều, khả năng chứa đựng những thông tin sai lệch trong những thông tin đúng đắn ngày càng tăng

Thứ ba: Tính phức tạp của thông tin và nghiệp vụ kinh tế ngày

càng tăng

Xã hội càng phát triển, các hoạt động càng đa dạng, các nghiệp

vụ và thông tin càng phức tạp, nguy cơ chứa đựng những thông tin sai lệch là không thể tránh khỏi

Thứ t ư: Khả năng thông đồng trong xử lý thông tin có lợi cho

người cung cấp thông tin ngày càng lớn

Xã hội càng phát triển, các hiện tượng tiêu cực càng tinh vi với mức độ gia tăng, khả năng câu kết, thông đồng để đem lại lợi ích cho người cung cấp thông tin ngày càng lớn, rủi ro thông tin ngày càng cao.

Để làm giảm rủi ro thông tin, có 3 cách chủ yếu sau đây:

Cách 1: Người sử dụng thông tin tự kiểm tra các thông tin mà

mình sử dụng

Cách làm này không hiệu quả, tốn kém, không phù hợp với xu thế phát triển và chuyên môn hoá của thời đại Mặt khác, có thể có những hạn chế về năng lực của người sử dụng thông tin, đặc biệt đối với những thông tin phức tạp, khi đó hậu quả luôn đổ lên đầu người

sử dụng thông tin

Cách 2: Người cung cấp thông tin bị ràng buộc trách nhiệm pháp

lý hoặc người sử dụng thông tin chia sẻ rủi ro thông tin cùng nhà quản trị doanh nghiệp hay người cung cấp thông tin theo sự thoả thuận giữa hai bên

Cách này lại không thể đáp ứng được mục tiêu đặt ra khi người cung cấp thông tin bị giải thể, phá sản, hậu quả khi đó luôn thuộc về người sử dụng thông tin

Cách 3: Chỉ sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính khi đã được

kiểm toán độc lập xác nhận

Cách này rất hiệu lực, phát huy được tính chuyên môn hoá sâu sắc, phù hợp với xu thế phát triển của thời đại, tiết kiệm nhiều chi phí, đảm bảo hiệu lực, tin cậy của thông tin, đảm bảo được lợi ích vật chất và tránh được hậu quả cho người sử dụng thông tin Đồng thời với cách này sẽ gắn chặt giữa trách nhiệm pháp lý và trách nhiệm vật chất của kiểm toán viên với những ý kiến nhận xét, kết luận mà họ cung cấp Từ đó, kiểm toán ra đời phát triển nhằm đáp ứng nhu cầu của người sử dụng thông tin, là một sự cần thiết tất yếu khách quan

1.5 TÍNH KINH TẾ CỦA KIỂM TOÁN

Kiểm toán là công cụ quản lý không thể thiếu được trong mọi lĩnh vực Việc vận dụng và khai thác công cụ quản lý này hiệu quả

đến đâu tùy thuộc vào mỗi cơ chế, thể chế, trình độ và yêu cầu của từng giai đoạn lịch sử nhất định Xã hội càng phát triển Công cụ kiểm toán sử dụng càng nhiều, càng khai thác tối đa, hiệu quả ở mọi phạm

vi vĩ mô và vi mô càng cao Các phân tích kinh tế và thực tiễn đúc kết chứng minh rằng ở mọi nơi, mọi chỗ, mọi lĩnh vực, mọi loại hình kiểm toán khi hoạt động, những lợi ích mà kiểm toán mang lại luôn lớn hơn rất nhiều những chi phí phải bỏ ra cho nó, kể cả kiểm toán độc lập.Thực tế và lịch sử đã chứng minh rằng để kiểm toán hoạt động,

đi vào cuộc sống và duy trì nó, phải bỏ ra một khoản chi phí nhất định, tuy nhiên kiểm toán sẽ đem lại những lợi ích to lớn, tạo ra được niềm tin, một môi trường lành mạnh, một hệ thống thông tin minh bạch, trung thực và tin cậy, hạn chế tiêu cực, rủi ro, tích cực thúc đẩy kinh tế, xã hội phát triển, tăng cường hoạt động hiệu lực, hiệu quả và kinh tế cho mọi đơn vị, mọi tổ chức được kiểm toán và cả nền kinh tế Đối với kiểm toán kiểm toán độc lập, khi đơn vị khách thể kiểm toán mời kiểm toán độc lập thực hiện một hợp đồng kiểm toán, đơn

vị được kiểm toán phải trả một khoản phí nhưng kiểm toán sẽ đem lại một lợi ích kinh tế to lớn hơn rất nhiều cho chính đơn vị được kiểm toán so với những chi phí mà đơn vị được kiểm toán phải bỏ ra, như kiểm toán tạo ra một môi trường kinh doanh xung quanh tin cậy và lành mạnh, mọi đơn vị kinh doanh khác cũng đều bắt buộc phải kiểm toán nên những đối tượng sử dụng thông tin yên tâm để lựa chọn bạn hàng tin cậy để cộng tác, để đầu tư, lựa chọn thông tin để sử dụng và

sử dụng thông tin an toàn đem lại lợi ích cho chính mình

1.6 CHỨC NĂNG CỦA KIỂM TOÁN

Thông qua định nghĩa nói chung về kiểm toán, ta có thể rút ra hai chức năng cơ bản của kiểm toán như sau:

Thứ nhất: Chức năng cơ bản đầu tiên của kiểm toán là việc

kiểm tra và xác nhận hay còn gọi là chức năng xác minh Để xác minh hay xác nhận về một hoạt động nào đó thông thường phải có những chuyên gia độc lập bên ngoài kiểm tra và xác nhận

Chức năng xác nhận được hình thành đầu tiên gắn liền với sự

ra đời, hình thành và phát triển của kiểm toán Bản thân chức năng

này không ngừng phát triển mạnh mẽ cùng với sự phát triển của xã hội loài người nói chung và kiểm toán nói riêng, đồng thời chức năng này luôn thể hiện ở các mức độ khác nhau trong từng giai đoạn lịch

sử nhất định Ngay từ thời kỳ đầu, khi kiểm toán ra đời, chức năng này của kiểm toán cổ điển được thể hiện dưới dạng chứng thực các bản khai tài chính, các báo cáo tài chính, mãi về sau chức năng này mới phát triển mạnh mẽ và được thể hiện cao hơn dưới dạng báo cáo kiểm toán thông qua việc xác nhận tính trung thực, độ tin cậy của báo cáo tài chính

Thứ hai: Đó là chức năng trình bày ý kiến hay chức năng tư vấn

Đây là chức năng phát sinh và hình thành sau chức năng xác minh Chức năng trình bày ý kiến cũng có quá trình phát sinh và phát triển riêng của nó Cùng với quá trình phát triển của kiểm toán, chỉ một chức năng xác minh, kiểm toán không thể đáp ứng được yêu cầu của nhà quản lý và những người sử dụng thông tin kiểm toán Chính vì từ yêu cầu thực tiễn đặt ra đã xuất hiện chức năng tư vấn, chức năng thứ hai, chức năng tư vấn của kiểm toán đã được ra đời

Ở thời kỳ ban đầu khi mới hình thành, chức năng tư vấn được biểu hiện dưới dạng thư quản lý Trong quá trình phát triển, chức năng này biểu hiện cũng rất khác nhau theo từng giai đoạn lịch sử nhất định, thực tế chức năng này chỉ phát triển mạnh mẽ vào giữa thế kỷ XX nhưng chức năng này lại càng giữ một vị trí đặc biệt quan trọng trong một nền kinh tế thị trường phát triển cao như hiện nay.Qua hai chức năng của kiểm toán ta thấy kiểm toán nhìn nhận đánh giá một cách toàn diện cả về quá khứ, hiện tại và tương lai Về quá khứ, đối với các sự kiện đã nảy sinh, kiểm toán với tư cách là người kiểm tra xác minh các nghiệp vụ kinh tế, tài chính đã phát sinh hoàn thành có đúng và phù hợp với thông lệ và chuẩn mực qui định hay không, công việc đó nhằm đáp ứng yêu cầu của những người sử dụng thông tin Như vậy, chức năng xác nhận hay xác minh là chức năng đầu tiên, khởi nguồn của kiểm toán với những thông tin được đánh giá hướng về quá khứ

Trong điều kiện hiện tại, khi thực hiện kiểm toán, các kiểm toán viên chỉ rõ những hạn chế, tồn tại để đơn vị được kiểm toán khắc phục Mặt khác, để đáp ứng yêu cầu của người sử dụng thông tin trong tương lai, do yêu cầu của người sử dụng thông tin trong xã hội phát triển, kiểm toán xuất hiện thêm chức năng thứ hai đó là chức năng tư vấn hay chức năng trình bày ý kiến, chức năng này đưa ra những ý kiến tư vấn cho những thông tin luôn hướng về tương lai Ở giai đoạn đầu chức năng tư vấn được thể hiện rất rõ trong thư quản lý gửi cho chủ doanh nghiệp được kiểm toán Hai chức năng của kiểm toán hình thành và phát triển hoàn toàn khác nhau tuỳ theo từng giai đoạn lịch sử nhất định Ở thời kỳ đầu, người ta thường chỉ tập trung quan tâm đến chức năng kiểm tra xác nhận thông qua việc chứng thực Nhưng ngày nay, xã hội càng phát triển, người ta càng quan tâm nhiều hơn đến chức năng tư vấn của kiểm toán, đó là việc nhìn nhận, định hướng cho một tương lai đúng đắn để có những quyết định đúng đắn, tối ưu, có lợi thế và giành thắng lợi trong cạnh tranh Chính vì vậy, trong giai đoạn hiện nay, để đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin trong tương lai không phải chỉ riêng có chức năng của kiểm toán mà còn có hàng loạt các tổ chức khác nhau cùng thực hiện chức năng này, như: Các tổ chức tư vấn về tài chính, về thuế, tư vấn về pháp luật, về kinh doanh, về đầu tư Các chức năng của kiểm toán được thể hiện khá hoàn chỉnh trong câu nói nổi tiếng của nhà danh ngôn, nhà kinh

tế học ier- khan- sere “kiểm toán là quan toà công minh của quá khứ”,

“người dẫn dắt cho hiện tại” và “người cố vấn sáng suốt cho tương lai”

1.7 ĐỐI TƯỢNG, KHÁCH THỂ VÀ PHẠM VI CỦA KIỂM TOÁN

1.7.1 Đối tượng kiểm toán

Xã hội càng phát triển, kiểm toán càng khẳng định được vị trí, vai trò của mình trong quản lý Kiểm toán là một môn khoa học nên

có đối tượng và phương pháp nghiên cứu riêng

Xuất phát từ lịch sử ra đời, hình thành và phát triển của kiểm toán, ban đầu kiểm toán chỉ bó hẹp và giới hạn về đối tượng của mình

đó là việc kiểm toán đánh giá về tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính, của các tài khoản, của những thông tin kinh tế Nhưng cùng với sự phát triển của xã hội và yêu cầu quản lý thực tiễn, con người không những quan tâm đến báo cáo tài chính của đơn vị mà sự quan tâm này vượt ra khỏi lĩnh vực kinh tế tài chính và được quan tâm ngày càng nhiều hơn trong các lĩnh vực phi tài chính, đó là những lĩnh vực tuân thủ pháp luật, lĩnh vực hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng của hoạt động Hay nói cách khác, kiểm toán đã quan tâm một cách đầy đủ toàn diện mọi khía cạnh hoạt động của con người, chính điều đó đã làm cho đối tượng của kiểm toán ngày càng phong phú, đa dạng và toàn diện trên các mặt cụ thể như sau:

1.7.1.1 Báo cáo tài chính- đối tượng kiểm toán

Ngay từ khi mới hình thành, kiểm toán chỉ tiến hành thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính Khi đó, đối tượng trực tiếp của kiểm toán là các báo cáo tài chính Để có cơ sở đưa ra kết luận về báo cáo tài chính (như: bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ, thuyết minh báo cáo tài chính ), bắt buộc kiểm toán viên phải xem xét và đánh giá một cách toàn diện về sổ

kế toán, chứng từ, quy trình xử lý, luân chuyển chứng từ kế toán, tài sản và thực trạng hoạt động kinh tế tài chính mới có thể đưa ra ý kiến nhận xét đúng đắn về báo cáo tài chính

Khi đánh giá về các tài liệu kế toán, kiểm toán viên cần phải đánh giá trên các mặt:

- Tính hiện thực của các thông tin kế toán Nói cách khác đây chính là tính có thật của tài sản và tính có thật của nghiệp vụ kinh tế phát sinh (tài sản thực tế tồn tại, thuộc quyền sở hữu, quản lý, sử dụng của đơn vị và nghiệp vụ kinh tế thực tế phải phát sinh)

- Tính hợp pháp, hợp lý của các tài liệu kế toán này

- Sự phù hợp giữa tài liệu kế toán với thực trạng hoạt động của đơn vị

- Độ tin cậy của tài liệu kế toán

Kiểm toán cổ điển và kiểm tra kế toán thường chỉ quan tâm đến

các tài liệu kế toán về tính hợp pháp, hợp lý, còn độ tin cậy của tài liệu kiểm toán trong giai đoạn đầu chưa được đề cập đầy đủ, nhưng càng

về sau này, độ tin cậy càng được kiểm toán quan tâm nhiều hơn trong quá trình xem xét, đánh giá các tài liệu kế toán

1.7.1.2 Thực trạng hoạt động kinh tế của đơn vị - Đối tượng kiểm toán

Cùng với sự phát triển của xã hội nói chung và yêu cầu cung cấp thông tin tài chính ngày càng tin cậy hơn nói riêng, trong kiểm toán báo cáo tài chính, người ta đã biết quan tâm nhiều hơn đến thực trạng hoạt động kinh tế tài chính của đơn vị nhằm đánh giá một cách đúng đắn hơn về báo cáo tài chính

Hoạt động kinh tế tài chính là hoạt động được dùng tiền làm thước đo để đo lường, đánh giá Trong kiểm toán báo cáo tài chính, hoạt động kinh tế tài chính của đơn vị cũng dần dần được quan tâm nhiều hơn cùng với sự phát triển của xã hội nói chung và kiểm toán nói riêng Sự quan tâm này nhằm xây dựng một cơ sở để đánh giá một cách đúng đắn hơn độ tin cậy và sự phù hợp giữa báo cáo tài chính, tài liệu kế toán với thực trạng hoạt động kinh tế của đơn vị

Khi đánh giá hoạt động này người ta thường quan tâm đến các khía cạnh:

+ Sự hợp pháp, hợp lý của hoạt động tức là hoạt động phải tuân thủ luật pháp, chính sách chế độ và phù hợp với phạm vi hoạt động của đơn vị

+ Hoạt động kinh tế, tài chính phải tuân thủ theo những quy luật chung, không thể có một hoạt động kinh tế đi ngược, trái với quy luật, không thể có một đơn vị hoạt động kinh doanh với mục đích là lỗ, Hoạt động kinh tế có sự phù hợp với quy luật cũng là nền tảng đánh giá của kiểm toán viên về tính hợp pháp, hợp lý và độ tin cậy của báo cáo tài chính

+ Hoạt động kinh tế tài chính phải tiết kiệm

+ Hoạt động kinh tế tài chính phải có kế hoạch

Trong kiểm toán hiện đại ngày nay, khi kiểm toán báo cáo tài

chính người ta đã biết quan tâm nhiều hơn đến thực trạng hoạt động kinh tế tài chính của đơn vị Việc kiểm tra, đánh giá thực trạng này được tiến hành bởi một loạt các phương pháp kỹ thuật nghiệp vụ kiểm toán, như: phỏng vấn, quan sát, kiểm kê, xác nhận, làm lại

1.7.1.3 Thực trạng về tài sản, nguồn vốn và nghiệp vụ kinh tế phát sinh- đối tượng kiểm toán.

Hoạt động kinh tế trong mỗi đơn vị khác nhau thì hoàn toàn có

sự khác nhau Thực trạng về tài sản và nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong mỗi doanh nghiệp, đơn vị cũng có sự khác nhau Trong quá trình kiểm toán, các chuyên gia kiểm toán bắt buộc phải có sự hiểu biết về thực trạng tài sản và nghiệp vụ kinh tế phát sinh, cũng như quá trình kiểm soát về từng loại tài sản và từng loại nghiệp vụ kinh tế phát sinh ở mỗi đơn vị để có thể đưa ra ý kiến nhận xét phù hợp Nhiều trường hợp, nếu chuyên gia kiểm toán thiếu sự hiểu biết về một loại tài sản hoặc một loại nghiệp vụ nào đó thì phải nhờ đến sự xác nhận của các chuyên gia khác

1.7.1.4 Thực trạng việc chấp hành luật pháp, chính sách chế

độ và những quy định- đối tượng kiểm toán

Cùng với sự phát triển của kiểm toán báo cáo tài chính, đối tượng kiểm toán ngày càng được mở rộng và thâm nhập vào nhiều lĩnh vực Kiểm toán không chỉ dừng lại ở kiểm toán báo cáo tài chính mà còn tiến hành kiểm toán tình hình chấp hành và thực hiện các chính sách, chế độ và những quy định có tính nguyên tắc Chính từ đó, thực trạng chấp hành và thực hiện, luật pháp, chính sách, chế độ và những quy định là đối tượng của kiểm toán Một loại kiểm toán mới được hình thành từ đó, đó là kiểm toán tuân thủ, loại kiểm toán này dần dần được tiến hành đan xen, kết hợp trong kiểm toán báo cáo tài chính Cho đến ngày nay kiểm toán tuân thủ luôn được tiến hành song song, kết hợp trong kiểm toán báo cáo tài chính và cả kiểm toán hoạt động

1.7.1.5 Tính hiệu lực, hiệu quả và tính kinh tế của hoạt động- đối tượng kiểm toán

Ngày nay, kiểm toán đã phát triển mạnh mẽ trên nhiều lĩnh vực tài chính, lĩnh vực thực hiện và chấp hành luật pháp, chính sách, chế

độ Không những thế, kiểm toán còn phát triển mạnh mẽ trong lĩnh vực phi sản xuất kinh doanh, nhất là kiểm toán tính hiệu lực, hiệu quả

và tính kinh tế của hoạt động, nhằm nâng cao hiệu lực quản lý, hiệu lực điều hành, hiệu lực thực hiện nhiệm vụ, chức năng được giao, đem lại hiệu quả cao trong quản lý, chiến thắng trong cạnh tranh và tối đa hoá lợi nhuận Ngày nay, sự quan tâm của xã hội nói chung và kiểm toán nói riêng đã dần dần xoay chuyển từ việc nhìn nhận đánh giá về quá khứ sang đánh giá và hướng về tương lai nhiều hơn Trên thế giới hiện nay, đặc biệt đối với kiểm toán nội bộ và kiểm toán nhà nước đã tập trung và đi sâu hơn vào kiểm toán về tính hiệu lực, hiệu quả và tính kinh tế của hoạt động Chính vì vậy, tính hiệu lực, hiệu quả và tính kinh tế của hoạt động là đối tượng kiểm toán chủ yếu trong kiểm toán hiện đại ngày nay nhất là trong các lĩnh vực phi sản xuất kinh doanh

1.7.2 Khách thể kiểm toán.

Khách thể kiểm toán là các tổ chức, đơn vị, cá nhân có tài sản, có các hoạt động kinh tế, tài chính, có thực hiện nhiệm vụ nào đó Tuỳ từng loại kiểm toán mà khách thể kiểm toán có sự khác nhau

1.7.2.1 Đối với kiểm toán nội bộ.

Khách thể của kiểm toán nội bộ là các bộ phận cấu thành trong đơn vị, các bộ phận này có thể là phân xưởng, tổ đội, tập thể, cá nhân (khi cá nhân sử dụng tài sản và công quỹ của tập thể) Thậm chí khách thể kiểm toán là cả những chương trình và dự án cụ thể với những đối tượng kiểm toán cụ thể như báo cáo tài chính dự án, tính hiệu lực, hiệu quả của hoạt động, tính tuân thủ của chương trình dự án, … Trong doanh nghiệp, mỗi phân xưởng, tổ đội, tập thể cá nhân có nhiệm vụ riêng nhưng nhiều khi phân xưởng, tổ đội hoặc nhiều đơn

vị cùng tham gia một chương trình, dự án nào đó nên khách thể có thể

là những chương trình, dự án

Khách thể của kiểm toán nội bộ ở mỗi đơn vị có sự khác nhau tuỳ thuộc vào đặc điểm hoạt động của đơn vị, nhiều khi còn tuỳ thuộc vào sự quy định nội bộ của doanh nghiệp, của tổ chức hay đơn vị