Bài giảng Kiểm toán - Bài 2: Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính

Bài giảng Kiểm toán - Bài 2: Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính được biên soạn giúp người học nắm khái quát chung về trình tự thực hiện kiểm toán tài chính; kỹ thuật của kiểm toán tài chính; lập kế hoạch kiểm toán tài chính; thực hiện thủ tục phân tích; đánh giá trọng yếu và rủi ro; thiết kế chương trình kiểm toán.

Nội dung

 Khái quát chung về trình tự thực hiện kiểm toán tài chính

 Kỹ thuật của kiểm toán tài chính

 Lập kế hoạch kiểm toán tài chính

 Thực hiện thủ tục phân tích

 Đánh giá trọng yếu và rủi ro

 Thiết kế chương trình kiểm toán

Sau khi học bài này, học viên sẽ nắm được:

 Các kiến thức cơ bản về quy trình

kiểm toán

 Nội dung của bài xoay quanh các vấn đề

mang tính kỹ thuật nhằm giúp học viên

có thể tiếp thu kiến thức trong các bài

tiếp theo

 10 tiết

BÀI 2: QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

TÌNH HUỐNG KHỞI ĐỘNG BÀI

Tình huống dẫn nhập

Công ty Kiểm toán APC tiếp tục nhận được hợp đồng

kiểm toán với công ty Cổ phần Thái Bình Dương

Đây là năm thứ 2 Công ty APC kiểm toán báo cáo tài

chính của Công ty Cổ phần Thái Bình Dương Chủ

phần hùn vốn của công ty APC quyết định vẫn giao cho

kiểm toán viên Trọng Hiếu tiến hành kiểm toán báo cáo

tài chính của Công ty khách hàng này Trước đây,

Trọng Hiếu đã tham gia vào cuộc kiểm toán niên độ

trước với vai trò là trợ lý kiểm toán Năm nay, anh được

phân công làm trưởng nhóm kiểm toán đối với khách hàng này

Trọng Hiếu quyết định công việc lập kế hoạch kiểm toán không cần phải thực hiện do APC đã kiểm toán báo cáo tài chính của niên độ trước vì vậy hoàn toàn có thể sử dụng luôn kế hoạch kiểm toán của niên độ trước và điều chỉnh lại kế hoạch trong quá trình thực hiện kiểm toán

Câu hỏi

Theo anh chị, cách thực hiện như vậy có được không? Tại sao?

2.1 Khái quát về trình tự kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán tài chính là một loại hình đặc trưng

mang nhiều sắc thái của kiểm toán và là loại hình

thể hiện rõ nét nhất các đặc trưng cơ bản cuả kiểm

toán tài chính Chính vì vậy, theo nguyên lý chung

của kiểm toán, trình tự kiểm toán tài chính cũng trải

qua 3 bước cơ bản: Chuẩn bị kiểm toán, thực hành

kiểm toán và kết thúc kiểm toán

Tuy nhiên, do đặc điểm về đối tượng, về quan hệ

giữa chủ thể với khách thể kiểm toán, nên trình tự

kiểm toán tài chính cũng có những đặc điểm riêng

Chủ thể thực hiện kiểm toán tài chính có thể

là kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước hoặc

kiểm toán nội bộ

Theo thông lệ quốc tế, trình tự thực hiện kiểm toán tài chính của kiểm toán độc lập thường được thực hiện theo 3 bước cơ bản là chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán

và kết thúc kiểm toán Đối với kiểm toán nhà nước và kiểm toán nội bộ, ngoài 3 bước kể trên có thể có bước cuối cùng là kiểm tra việc thực hiện kết luận và kiến nghị kiểm toán Tuy nhiên, chung nhất quy trình kiểm toán thường bao gồm 3 bước, cụ thể:

Bước I - Chuẩn bị kiểm toán:

 Từ thư mời (hoặc lệnh) kiểm toán, kiểm toán viên tìm hiểu khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán Để có thể hình thành hợp đồng hoặc kế hoạch chung, kiểm toán viên cần tiếp cận khách hàng Đây là bước công việc quan trọng nhằm giúp kiểm toán viên đưa ra các quyết định kiểm toán

Về bản chất, bước công việc này giúp kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra quyết định có chấp nhận khách hàng kiểm toán hay không thông qua việc đánh giá nhu cầu của họ, đánh giá khả năng phục vụ khách hàng Trên cơ sở này, công ty kiểm toán và khách hàng sẽ ký thư hẹn kiểm toán hoặc hợp đồng kiểm toán

 Kiểm toán viên cần thu thập các thông tin về

khách hàng, tìm hiểu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (HT KSNB) của khách thể kiểm toán để xây dựng kế hoạch cụ thể và chương trình kiểm toán cho từng phần hành, đồng thời chuẩn bị các phương tiện cùng lực lượng giúp việc (nếu cần) cho việc triển khai kế hoạch và chương trình kiểm toán đã xây dựng

Bước II - Thực hiện công việc kiểm toán:

Trong giai đoạn này, kiểm toán viên thực hiện kế hoạch kiểm toán để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp nhằm làm cơ sở cho ý kiến về báo cáo tài chính được kiểm toán

Thực chất, đây là quá trình sử dụng các trắc nghiệm vào việc xác minh các thông tin hình thành và phản ánh trên Bảng khai tài chính Trình tự kết hợp giữa các trắc nghiệm này trước hết tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ ở bước 1 Việc kết hợp các trắc nghiệm sẽ hình thành thử nghiệm trong kiểm toán tài chính và thường được thực hiện theo hai hướng tương ứng với hai loại thử nghiệm: thử nghiệm

cơ bản và thử nghiệm tuân thủ (thử nghiệm kiểm soát)

 Thử nghiệm cơ bản bao gồm các thủ tục để thu thập bằng chứng kiểm toán dựa trên việc thẩm tra các thông tin biểu hiện bằng tiền phản ánh trên các báo cáo tài chính

 Thử nghiệm kiểm soát (kiểm tra hệ thống kiểm soát) là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ để từ đó sử dụng thông tin từ hệ thống kiểm soát nội bộ Cụ thể:

o Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là không có hiệu lực thì các trắc nghiệm vững chãi sẽ được thực hiện ngay với số lượng lớn Ngược lại, nếu HTKSNB được đánh giá có hiệu lực thì trước hết trắc nghiệm đạt yêu cầu được sử dụng để xác định khả năng sai phạm và tiếp đó các trắc nghiệm vững chãi được ứng dụng (với số lượng ít) để xác minh những sai sót có thể có

o Nếu trắc nghiệm đạt yêu cầu lại cho kết quả là HTKSNB không có hiệu lực thì trắc nghiệm vững chãi sẽ lại thực hiện với số lượng lớn Quy mô cụ thể của các trắc nghiệm cũng như trình tự và cách thức kết hợp giữa chúng phụ thuộc rất nhiều vào kinh nghiệm và khả năng phán đoán của kiểm toán viên với mục đích có được bằng chứng đầy đủ và tin cậy với chi phí kiểm toán thấp nhất

Bước III - Hoàn tất công việc kiểm toán

Kết quả các trắc nghiệm trên phải được xem xét trong quan hệ hợp lý chung và kiểm nghiệm trong quan hệ với các sự việc bất thường,

những nghiệp vụ phát sinh sau ngày lập Bảng khai

tài chính Chỉ trên cơ sở đó kiểm toán viên mới tổng

hợp và đưa ra kết luận cuối cùng về báo cáo tài

chính trên báo cáo kiểm toán Tùy theo từng hợp

đồng kiểm toán, kiểm toán viên có lập thư quản lý ở

giai đoạn này và hoàn tất hồ sơ kiểm toán

2.2 Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

2.2.1 Bằng chứng kiểm toán

2.2.1.1 Bản chất của bằng chứng

Quá trình kiểm toán báo cáo tài chính có thể được hiểu đơn giản là quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán Tính xác đáng và giá trị của báo cáo kiểm toán phụ thuộc vào bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500, bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin xác thực mà các kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình Bằng chứng kiểm toán có ý nghĩa quan trọng ảnh hưởng quyết định tới thành công của cuộc kiểm toán Đối với một số tổ chức kiểm toán như kiểm toán độc lập và kiểm toán Nhà nước, bằng chứng kiểm toán còn là cơ sở để giám sát chất lượng hoạt động của các kiểm toán viên trong thực hiện kiểm toán

Bằng chứng là cơ sở để minh chứng cho báo cáo kiểm toán do đó có những đòi hỏi bắt buộc đối với bằng chứng kiểm toán

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500 qui định: “Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán

phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đơn vị được kiểm toán” Như vậy, không phải mọi thông

tin mà kiểm toán viên thu thập đều có thể được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán Bằng chứng kiểm toán phải đạt được những yêu cầu nhất định về mặt số lượng và chất lượng

2.2.1.2 Các quyết định về thu thập bằng chứng kiểm toán

Để đạt được kết quả kiểm toán mong muốn trong

giới hạn về thời gian, qui mô cũng như về chi phí

kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định số lượng

bằng chứng kiểm toán thích hợp cần thu thập để

đánh giá toàn diện về đối tượng kiểm toán Điều

này chỉ có thể được thực hiện khi kiểm toán viên

cân nhắc đến các quyết định trước khi bắt tay vào

thu thập bằng chứng kiểm toán

Quyết định này của kiểm toán viên về thu thập bằng

chứng kiểm toán có thể chia thành 4 loại:

 Quyết định về phương thức (thể thức) kiểm toán thực hiện

Phương thức kiểm toán là hướng dẫn chi tiết về quá trình thu thập một loại bằng chứng kiểm toán ở một điểm xác định với những điều kiện cụ thể trong một cuộc kiểm toán

Ví dụ, phương thức kiểm toán có thể là các hướng dẫn về chi tiết quá trình thu thập biên bản kiểm kê quỹ theo trình tự của cuộc kiểm kê Quyết định này giúp kiểm toán viên xác định cụ thể những công việc cần làm khi quan sát kiểm kê quỹ

 Quyết định về quy mô mẫu cần chọn đối với một phương thức nhất định

Sau khi đã chọn được phương thức kiểm toán, kiểm toán viên xác định quy mô mẫu

trong tổng thể Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 530 có qui định: “khi thiết kế các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử kiểm tra” Mẫu được lựa chọn có thể là một vài phần tử hoặc thậm

chí toàn bộ tổng thể Việc quyết định qui mô mẫu chọn tùy thuộc vào nhiều yếu tố trong đó có đánh giá ban đầu về trọng yếu và rủi ro

Ví dụ trong khi kiểm toán các nghiệp vụ thu tiền từ bán hàng, kiểm toán viên nhận định hoạt động này có nhiều rủi ro do đơn vị được kiểm toán chưa thực hiện tốt việc cách ly trách nhiệm Tổng thể có 1000 phiếu thu kiểm toán viên có thể chọn quy mô mẫu là 50 phiếu thu để kiểm toán chi tiết

 Quyết định về việc lựa chọn các phần tử mẫu

Xác định xong quy mô mẫu chọn cho từng thể thức kiểm toán, kiểm toán viên cần xác định các phần tử mẫu được lựa chọn Thực chất đây là quá trình kiểm toán viên xác định cách thức kết hợp các phương pháp chọn mẫu nhằm đạt hiệu quả cao nhất khi thu thập bằng chứng kiểm toán

Ví dụ, sau khi quyết định 50 phiếu thu từ tổng thể 1000 phiếu thu để kiểm toán chi tiết, kiểm toán viên có thể chọn mẫu ngẫu nhiên Tuy nhiên, các chọn này có thể khiến kiểm toán viên bỏ qua nhiều phiếu thu có số dư lớn bất thường Vì vậy, kiểm toán viên có thể kết hợp cả chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn mẫu theo phán đoán chủ quan của kiểm toán viên để có thể kiểm tra chi tiết 50 phiếu thu

 Quyết định về thời gian thực hiện và thời gian hoàn thành: Quyết định này sẽ được thể hiện rõ trong chương trình kiểm toán Quyết định này sẽ chỉ rõ thời gian bắt

đầu và kết thúc đối với từng phương thức thu thập bằng chứng

2.2.1.3 Yêu cầu của bằng chứng kiểm toán

Dựa trên các quyết định, kiểm toán viên sẽ tiến hành thu thập bằng chứng kiểm toán Bằng chứng kiểm toán phải thỏa mãn hai yêu cầu cơ bản là sự đầy đủ và tính thích hợp

Tính thích hợp của bằng chứng (Hiệu lực)

Là khái niệm dùng để chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán

Câu hỏi 2.1:

Theo bạn, tính thích hợp của bằng chứng phụ thuộc vào những yếu tố nào?

Trả lời: Những yếu tố ảnh hưởng đến tính thích hợp hay tính hiệu lực của bằng chứng

kiểm toán bao gồm:

 Thứ nhất là loại hình hay dạng của bằng chứng

Thông thường, các bằng chứng thu được thông qua phỏng vấn sẽ có độ tin cậy thấp hơn bằng chứng tài liệu Có thể hiểu một cách đơn giản là bằng chứng bằng tài liệu luôn được đánh giá cao về độ tin cậy hơn là bằng chứng bằng lời

 Thứ hai là hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB)

Bằng chứng thu được trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực sẽ được đánh giá là có độ tin cậy cao hơn so với những bằng chứng thu được khi thiếu vắng các chính sách và thủ tục kiểm soát hữu hiệu

 Thứ ba là nguồn gốc thu thập bằng chứng kiểm toán

Nguồn gốc thu thập bằng chứng càng độc lập thì bằng chứng càng được đánh giá là có độ tin cậy cao Chẳng hạn, bằng chứng thu được từ bên thứ ba (thư xác nhận của nhà cung cấp, thư xác nhận của ngân hàng) sẽ được đánh giá có độ tin cậy cao hơn là bằng chứng

do khách thể kiểm toán cung cấp

 Thứ tư là sự kết hợp các bằng chứng kiểm toán

Một nhóm bằng chứng kiểm toán thu được ở các nguồn khác nhau cùng xác minh cho một vấn đề theo cùng một hướng kết luận sẽ được đánh giá là có độ tin cậy cao hơn một thông tin đơn lẻ

Đầy đủ

Đầy đủ: Là khái niệm chỉ số lượng hay quy mô cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đưa ra ý kiến kết luận cho cuộc kiểm toán Tính đầy đủ này liên quan trực tiếp đến kích cỡ mẫu và thời gian thực hiện

Câu hỏi 2.2:

Theo bạn, có thể đưa ra qui định về số lượng bằng chứng cần thu thập tối thiểu cho mỗi cuộc kiểm toán không? Tại sao?

Trả lời: Tính đầy đủ của bằng chứng kiểm toán là nói tới số lượng và chủng loại bằng

chứng kiểm toán cần thu thập Sẽ không có một qui định mang tính cứng nhắc về số lượng bằng chứng cần thu thập mà chỉ có sự xét đoán mang tính nghề nghiệp của kiểm toán viên

Sự xét đoán này căn cứ vào những yếu tố sau:

 Tính hiệu lực của bằng chứng

Bằng chứng càng được đánh giá là có độ tin cậy cao thì càng cần thu thập ít bằng chứng kiểm toán Điều này sẽ giúp kiểm toán viên đưa ra quyết định cho việc lựa chọn các thủ tục kiểm toán thay thế hoặc thủ tục kiểm toán bổ sung khi thu thập bằng chứng kiểm toán

 Tính trọng yếu

Đối với các đối tượng kiểm toán càng được đánh giá trọng yếu thì càng cần thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán Kiểm toán viên xác định mức trọng yếu càng thấp nghĩa là sai sót tối đa có thể chấp nhận được ở mức thấp thì số lượng bằng chứng càng phải thu thập nhiều hơn

 Mức độ rủi ro

Đối với khoản mục nghiệp vụ được đánh giá là có mức rủi ro cao cần thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán Ví dụ khi kiểm toán khoản mục tiền, tài khoản tiền mặt luôn được đánh giá có khả năng xảy ra rủi ro cao hơn

2.2.2 Kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

Quá trình thực hiện kiểm toán thực chất là quá trình

sử dụng các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

nhằm thu thập thông tin, dữ kiện làm cơ sở cho ý kiến

về báo cáo tài chính Các kỹ thuật thường được sử

dụng bao gồm: kỹ thuật kiểm tra, kỹ thuật quan sát, kỹ

thuật lấy xác nhận, tính toán, phỏng vấn và phân tích

Kiểm kê nguyên vật liệu, tiền, hàng tồn kho, tài sản cố định…

 Ưu điểm của kỹ thuật kiểm kê là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao nhất vì kiểm kê là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản, mang tính khách quan do chính kiểm toán viên thực hiện hoặc chứng kiến

Hơn nữa cách thực hiện kỹ thuật này đơn giản, phù hợp với chức năng xác minh của kiểm toán Kỹ thuật này chỉ gồm các thao tác đơn giản như cân, đo, đong, đếm… hoặc chứng kiến các thao tác này Tuy nhiên, cần lưu ý với kiểm toán viên

là không nhất thiết phải kiểm kê hoặc chứng kiến kiểm kê đối với toàn bộ hàng tồn kho, tiền hay tài sản cố định mà có thể lấy mẫu kiểm kê

 Phương pháp kỹ thuật kiểm kê vật chất có nhiều ưu điểm song bao giờ cũng có những hạn chế nhất định:

o Đối với một số tài sản cố định như đất đai, nhà xưởng, máy móc thiết bị hoặc hàng tồn kho kỹ thuật kiểm kê chỉ cung cấp thông tin minh chứng về sự tồn tại của tài sản nhưng không cung cấp thông tin về quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó; hoặc tài sản có thể hiện hữu nhưng lại là tài sản thuê ngoài, tài sản tạm vay, hay đã đem thế chấp

o Kỹ thuật này chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về số lượng, còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, phương pháp đánh giá đúng hay sai thì chưa thể hiện

o Nếu tài sản có qui mô lớn, đa dạng về chủng loại mẫu mã việc thực hiện kỹ thuật này sẽ tương đối mất thời gian và kinh phí

Chính vì vậy, kỹ thuật này thường không được thực hiện đơn lẻ mà phải kết hợp với các kỹ thuật khác để tăng hiệu quả của kiểm toán

2.2.2.2 Kiểm tra tài liệu

Là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu các chứng từ sổ sách có liên quan sẵn có trong đơn vị Các chứng từ, sổ sách có thể là hoá đơn bán hàng, phiếu nhập kho, xuất kho, Hoá đơn vận tải, sổ kế toán chi tiết, sổ cái, các bảng tổng hợp chi phí, bảng kê … Số lượng các chứng từ, sổ sách của các doanh nghiệp thường tương đối lớn và đa dạng, kiểm toán viên cần định hướng kiểm tra tài liệu

Định hướng kiểm tra tài liệu chính là quá trình xác định các mục tiêu kiểm toán gắn với từng khoản mục nghiệp vụ hoặc phần hành Tùy theo từng mục tiêu mà kiểm toán viên sẽ triển khai kiểm tra tài liệu theo các hướng khác nhau

Chung nhất, phương pháp này thường được tiến hành theo hai cách:

 Từ một kết luận có trước, kiểm toán viên thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận cần khẳng định

Ví dụ: kiểm toán viên kiểm tra các tài liệu, hồ sơ pháp lý về quyền định đoạt lâu dài đối với tài sản cố định thuê hoạt động

 Kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh đến khi vào sổ sách Quá trình này có thể tiến hành theo hai hướng:

o Từ chứng từ gốc lên sổ sách: khi muốn chứng minh rằng nghiệp vụ phát sinh đã được ghi sổ đầy đủ tương ứng với mục tiêu trọn vẹn Cách kiểm tra này thường gắn với những khoản mục nghiệp vụ có xu hướng bị

bỏ sót như khoản mục thuế giá trị gia tăng phải nộp, các khoản thu tiền mặt…

o Từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc:

khi muốn thu thập bằng chứng về tính có thật của mọi nghiệp vụ được ghi sổ Cách kiểm tra này thường gắn với những khoản mục nghiệp vụ mà có khả năng bị khai khống như thuế giá trị gia tăng được khấu trừ, các khoản chi tiền mặt…

Ưu điểm và nhược điểm

2.2.2.3 Kỹ thuật lấy xác nhận

 Là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba

độc lập cung cấp để xác minh tính chính xác của thông tin mà kiểm toán viên nghi vấn Thông thường kỹ thuật này được thực hiện chủ yếu đối với số dư của các khoản mục, tài khoản

 Thư xác nhận (sau khi đã có ký, duyệt của đại

diện đơn vị được kiểm toán) có thể được kiểm toán viên gửi trực tiếp đến người thứ ba để nhờ xác nhận thông tin theo yêu cầu và sau đó được gửi trở lại theo địa chỉ của kiểm toán viên

Thông thường, kiểm toán viên có thể thông qua khách thể kiểm toán để gửi thư xác nhận, nhưng kiểm toán viên phải đảm bảo thư trả lời vẫn phải gửi trực tiếp về địa chỉ của kiểm toán viên Hơn nữa, kiểm toán viên phải kiểm soát được toàn bộ việc gửi, nhận các xác nhận và loại trừ được khả năng khách hàng sẽ can thiệp vào thông tin trong thư xác nhận Xác nhận thường được thực hiện bằng văn bản (thư xác nhận của kiểm toán)

Ưu điểm và nhược điểm

 Ưu điểm: Bằng chứng thu được từ kỹ thuật này có độ tin cậy cao nếu kiểm toán viên thực hiện đúng quy trình và đảm bảo các yêu cầu đã đề cập ở trên

 Nhược điểm: Chi phí thực hiện xác nhận thường khá lớn và đặc biệt tốn kém chi phí đối với những khách hàng có quy mô lớn, quan hệ rộng, đa quốc gia Kiểm toán viên cần thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để đảm bảo tính độc lập của người cung cấp xác nhận với khách thể kiểm toán

Hình thức gửi thư xác nhận

Kỹ thuật lấy xác nhận có thể được thực hiện theo hai hình thức, hình thức gửi thư xác nhận phủ định và thư xác nhận dạng khẳng định

 Hình thức thư xác nhận dạng phủ định:

Kiểm toán viên yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi nếu có sai khác giữa thực

tế với thông tin kiểm toán viên nhờ xác nhận

Thư: Yêu cầu xác nhận số dư

Theo yêu cầu kiểm toán, chúng tôi đề nghị Quý công ty đối chiếu số dư dưới đây với sổ của công ty tại thời điểm ngày ……… và xác nhận số dư này

(1/ Công ty phải thu và 2/ Công ty phải trả) là đúng, hoặc bằng bao nhiêu Thư xác nhận gửi trực tiếp hoặc fax cho kiểm toán viên của chúng tôi theo địa chỉ trên mẫu xác nhận dưới đây: 1/ Nợ phải trả ……… (bằng chữ: ………) 2/ Nợ phải thu ……… (bằng chữ: ………) Thư xác nhận này không phải là yêu cầu thanh toán mà chỉ nhằm phục vụ mục đích kiểm toán Các khoản nợ và các khoản thanh toán sau ngày nói trên không bao gồm trong số dư xác nhận

Giám đốc hoặc người đại diện

(Đơn vị được kiểm toán) (Họ tên, chữ ký và đóng dấu)

(Họ và tên kiểm toán viên: ) Địa chỉ: Fax: Chúng tôi xác nhận số dư trên sổ sách kế toán ngày ……… của chúng tôi là đúng với

số dư nói trên, hoặc là:

Giám đốc hoặc người đại diện (Khách nợ)

(Họ tên, chữ ký và đóng dấu)

Bảng 3.1: Các loại thông tin thường cần phải xác nhận

Xác nhận về các khoản mục trong phần tài sản:

 Tiền gửi ngân hàng

 Khoản phải thu

 Phiếu nợ phải thu

 Hàng tồn kho gửi đại lý

 Hàng tồn kho gửi trong công ty chuyên làm

 Luật sư của công ty, tư vấn pháp lý của công ty

(Trích: Bảng 6-2, arens và Loebbecke, NXB Thống kê, 1995, trang 133)

2.2.2.4 Kỹ thuật quan sát

Là phương pháp được sử dụng để đánh giá một thực trạng hay hoạt động của đơn vị được kiểm toán Phương pháp này có thể hiểu một cách đơn giản là xem xét tận mắt các công việc Ví dụ quan sát việc thực hiện thủ tục kiểm soát khi xuất hàng hóa ra khỏi doanh nghiệp

 Ưu điểm: Kỹ thuật này rất hữu ích trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán;

bằng chứng thu được tương đối tin cậy

 Nhược điểm: Kỹ thuật này chỉ cung cấp bằng chứng mang tính thời điểm, thủ tục

kiểm soát có thể được thực hiện tại thời điểm quan sát nhưng tại các thời điểm khác thì không chắc chắn được thực hiện Bằng chứng thu được từ kỹ thuật quan sát chưa thể hiện tính đầy đủ nên cần đi kèm với kỹ thuật khác

2.2.2.5 Kỹ thuật điều tra (phỏng vấn)

Là quá trình kiểm toán viên thu thập thông tin bằng văn bản hay bằng lời nói qua việc trao đổi với những người có liên quan

Khi phỏng vấn kiểm toán viên có thể dùng hai loại câu hỏi cơ bản là câu hỏi “đóng” hoặc câu hỏi “mở”

Câu hỏi “mở” giúp kiểm toán viên thu được câu trả lời chi tiết và đầy đủ; được sử dụng khi kiểm toán viên muốn thu thập thêm thông tin Loại câu hỏi này thường có các cụm từ “thế nào”, “cái gì?”, “tại sao?”

Câu hỏi “đóng” giới hạn câu trả lời của người được phỏng vấn; được sử dụng khi kiểm toán viên muốn xác nhận một vấn đề đã nghe hay đã biết Loại câu hỏi này thường có các cụm từ “có hay không”, “đúng hay sai”…

 Ưu điểm: Giúp kiểm toán viên thu thập được những bằng chứng chưa hoặc thu

thập những thông tin phản hồi để củng cố luận cứ của kiểm toán viên Tính tin cậy

và độ hữu dụng của thông tin thu được từ kỹ thuật này phụ thuộc rất lớn vào kỹ thuật của người phỏng vấn Thông thường, kỹ thuật này đòi hỏi người phỏng vấn cần có nghệ thuật

 Nhược điểm: Độ tin cậy của bằng chứng không cao do đối tượng được phỏng vấn

chủ yếu là người trong đơn vị được kiểm toán nên thiếu tính khách quan; chất lượng của bằng chứng cũng phụ thuộc vào trình độ và sự hiểu biết của người được hỏi

2.2.2.6 Kỹ thuật tính toán (kiểm tra chính xác về kỹ thuật)

Là quá trình kiểm toán viên kiểm tra chính xác về

mặt số học của số liệu trên chứng từ, sổ sách kế

toán Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác

thuần tuý về mặt số học, không chú ý đến sự phù

hợp của phương pháp tính và nội dung tính Do đó,

kỹ thuật này thường được sử dụng kết hợp với các

kỹ thuật khác trong quá trình thu thập bằng chứng

 Ưu điểm: Cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, xét về mặt số học

 Nhược điểm: Thông tin để phục vụ cho việc tính toán được lấy từ doanh nghiệp

sẽ không đảm bảo tính khách quan; Các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị được kiểm toán có qui mô lớn, loại hình kinh

doanh đa dạng, luồng tiền ra vào rất lớn…

2.2.2.7 Kỹ thuật phân tích

Là quá trình so sánh, đối chiếu, đánh giá các mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau hoặc giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính để xác định tính hợp

lý của các số dư trên tài khoản

Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán có hiệu lực gồm

ba loại: kiểm tra tính hợp lý, phân tích xu hướng và phân tích tỉ suất

Kiểm tra tính hợp lý

Thường bao gồm những so sánh cơ bản như:

 So sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán…

Từ kết quả so sánh, việc điều tra những sai khác lớn giữa số thực tế và số kế hoạch

sẽ giúp kiểm toán viên phát hiện những sai sót trong báo cáo tài chính hoặc các biến động lớn trong tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị

 So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị và các chỉ tiêu bình quân trong ngành

Việc xác định chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân ngành có những mối quan

hệ tương đồng trong phạm vi nhất định Tuy nhiên, việc xác định chỉ tiêu trung bình ngành thường tương đối khó khăn đối với kiểm toán viên khi điều kiện để hoạt động kinh doanh của mỗi doanh nghiệp là khác nhau Hơn nữa, theo xu hướng hiện nay các doanh nghiệp thường hoạt động đa ngành chứ ít hoạt động đơn ngành

 So sánh số liệu của đơn vị được kiểm toán và kết quả dự kiến của kiểm toán viên

Phân tích xu hướng

Là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản, hay nghiệp vụ Phân tích xu hướng thường được kiểm toán viên sử dụng qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với thông tin tài chính kỳ trước hay so sánh thông tin tài chính giữa các tháng trong

kỳ hoặc so sánh số dư (số phát sinh) của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ, nhằm phát hiện những biến động bất thường để tập trung kiểm tra, xem xét Việc xem xét thay đổi theo thời gian của các chỉ tiêu thường phải được thực hiện khi dãy số thời gian có từ

3 kỳ trở lên thì phân tích sẽ đáng tin cậy hơn Tuy nhiên, khi phân tích biến động cần lưu ý và loại bỏ những nhân tố mang tính biến động đương nhiên

Phân tích tỉ suất

Là cách thức so sánh những số dư tài khoản hoặc những loại hình nghiệp vụ Phân tích

tỉ suất cũng giúp so sánh tính hợp lý về tình hình tài chính của một công ty nào đó với công ty khác trong cùng tập đoàn hay với ngành đó Thông thường, khi phân tích tỉ suất cũng phải xem xét xu hướng của tỉ suất đó

2.2.3 Hồ sơ kiểm toán với bằng chứng kiểm toán

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 230, hồ sơ kiểm toán là các tài liệu do kiểm toán viên lập, phân loại, sử dụng và lưu trữ trong một cuộc kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán bao gồm mọi thông tin cần thiết

liên quan đến cuộc kiểm toán đủ làm cơ sở cho việc

hình thành ý kiến của kiểm toán viên và chứng

minh rằng cuộc kiểm toán đã được thực hiện theo

đúng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc

chuẩn mực quốc tế được chấp nhận) Tài liệu trong

hồ sơ kiểm toán được thể hiện trên giấy, trên phim

ảnh, phương tiện tin học hay bất cứ phương tiện lưu

trữ nào khác theo quy định của pháp luật hiện hành Hồ sơ kiểm toán không bao hàm tất cả tài liệu, thông tin liên quan đến cuộc kiểm toán Việc lưu trữ tất cả các tài liệu, thông tin liên quan này sẽ trở thành không hiệu quả và thực tế là không thể

Phạm vi và nội dung của từng hồ sơ kiểm toán do kiểm toán viên xác định tuỳ theo sự đánh giá của kiểm toán viên

Yêu cầu cơ bản là hồ sơ kiểm toán phải bảo đảm đầy đủ cơ sở cho kiểm toán viên đưa

ra ý kiến kết luận, bảo đảm cho kiểm toán viên khác và những người không tham gia vào cuộc kiểm toán cũng như người kiểm tra, soát xét công việc kiểm toán hiểu được công việc kiểm toán và cơ sở ý kiến của kiểm toán viên

Câu hỏi 2.4:

Hồ sơ kiểm toán có cần thiết phải lập cho mọi cuộc kiểm toán không? Tại sao?

Trả lời:

Lập hồ sơ kiểm toán là một yêu cầu bắt buộc đối với mọi cuộc kiểm toán.

 Hồ sơ kiểm toán mang ý nghĩa quan trọng trên nhiều giác độ Hồ sơ kiểm toán có thể được xem xét theo các ý nghĩa sau:

o Là căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán

Trong hồ sơ kiểm toán có lưu những thông tin cần thiết về khách thể kiểm toán Để lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ cho năm hiện hành, kiểm toán viên cần tham khảo thông tin sẵn có đó và bổ sung những thông tin thay đổi để có cơ sở

cho việc lập kế hoạch kiểm toán

o Hồ sơ kiểm toán ghi chép những bằng chứng thu được và ghi chép kết quả của các thử nghiệm

Khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên tích lũy bằng chứng kiểm toán vào hồ

sơ kiểm toán Hồ sơ kiểm toán là phương tiện chủ yếu để chứng minh với cơ quan pháp luật là cuộc kiểm toán được hoạch định và giám sát đầy đủ, thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp và báo cáo kiểm toán đã đánh giá đúng đắn các kết quả kiểm toán

o Là dữ kiện cho việc lập báo cáo kiểm toán

Hồ sơ kiểm toán là nguồn tư liệu quan trọng giúp kiểm toán viên lựa chọn loại báo cáo kiểm toán phù hợp trong từng tình huống cụ thể Hồ sơ kiểm toán lưu giữ toàn bộ bằng chứng kiểm toán thích hợp làm cơ sở cho ý kiến kết luận của kiểm toán viên nên có tác dụng minh chứng cho phạm vi kiểm toán đúng đắn

và tính trung thực của báo cáo tài chính

o Là căn cứ để các giám sát viên kiểm toán (supervisors) và các chủ phần hùn (partners) kiểm tra

Hồ sơ kiểm toán là hệ thống tài liệu căn bản để giúp cấp lãnh đạo công ty kiểm toán kiểm tra tính đầy đủ của những bằng chứng thích hợp làm cơ sở cho kết luận kiểm toán

 Hồ sơ kiểm toán thường được phân làm 2 loại chính: hồ sơ kiểm toán chung (permanent file), hồ sơ kiểm toán năm (current file)

o Hồ sơ kiểm toán chung (tài liệu bất biến)

Hồ sơ này còn được gọi là hồ sơ thường trực

Đây là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin chung về khách hàng liên quan tới hai hay nhiều cuộc kiểm toán trong nhiều năm tài chính của một khách hàng Hồ sơ kiểm toán chung do

đó thường bao gồm các dữ kiện có tính lịch sử hay mang tính liên tục qua các năm tài chính

Hồ sơ kiểm toán chung giúp công ty kiểm toán có được thông tin mang tính hệ thống về khách hàng giúp giảm thiểu thời gian và chi phí kiểm toán đối với những khách hàng kiểm toán mà công ty thực hiện cho nhiều năm

Cụ thể hồ sơ kiểm toán chung thường bao gồm:

 Các thông tin chung về khách hàng Bao gồm các ghi chép hay bản sao các tài liệu pháp lý, thoả thuận và biên bản quan trọng như: Quyết định thành lập, Giấy phép đăng ký kinh doanh, Điều lệ Công ty, Biên bản họp Hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc, bố cáo…

 Các tài liệu về thuế: các văn bản, chế độ thuế riêng trong lĩnh vực hoạt động của khách hàng, các tài liệu về việc thực hiện chế độ thuế hàng năm;

 Các tài liệu về nhân sự: các thoả ước lao động, các qui định riêng của đơn vị được kiểm toán về lao động, các qui định về quản lý và sử dụng quỹ lương…

 Các tài liệu về kiểm toán (các nguyên tắc kiểm toán áp dụng, báo cáo tài chính…), các phân tích về các tài khoản quan trọng như: TSCĐ, nợ dài hạn, vốn chủ sở hữu để xem xét tính biến động qua các kỳ, và kết quả kiểm toán những năm trước

 Các hợp đồng hoặc thoả thuận với bên thứ ba có hiệu lực trong thời gian dài (ít nhất hai năm tài chính): Hợp đồng kiểm toán, Hợp đồng cho thuê, Hợp đồng bảo hiểm, thoả thuận vay…

 Các tài liệu về chính sách kế toán, các tài liệu khác

Hồ sơ kiểm toán chung được cập nhật hàng năm khi có sự thay đổi liên quan đến các tài liệu đề cập trên đây

o Hồ sơ kiểm toán năm (Hồ sơ kiểm toán hiện hành): là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin về khách hàng chỉ liên quan đến cuộc kiểm toán một năm tài chính Hồ sơ kiểm toán năm bao gồm các dữ liệu áp dụng cho năm kiểm toán:

 Các thông tin về những người tham gia cuộc kiểm toán

 Các văn bản quy định về tài chính, kế toán, thuế,… của cơ quan có thẩm quyền liên quan đến năm tài chính

 Báo cáo kiểm toán, thư quản lý, báo cáo tài chính của niên độ được kiểm toán

 Các văn bản làm căn cứ pháp lý của cuộc kiểm toán như hợp đồng kiểm toán, thư hẹn kiểm toán, phụ lục hợp đồng (nếu có)

 Các sự kiện phát sinh sau khi kết thúc niên độ

 Những ghi chép về nội dung, chương trình và phạm vi của những thủ tục kiểm toán được thực hiện và kết quả thu được

 Các điều chỉnh của kiểm toán viên

 Bản giải trình của Giám đốc hay người đứng đầu đơn vị được kiểm toán

 Các bằng chứng kiểm toán, các tài liệu khác

2.3 Lập kế hoạch kiểm toán

2.3.1 Ý nghĩa của lập kế hoạch kiểm toán

Kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán có vai quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Ý nghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một số điểm sau:

 Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên hạn chế những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả công việc và giữ vững được uy tín nghề nghiệp đối

với khách hàng Kế hoạch kiểm toán là căn cứ để các kiểm toán viên hình dung được

lộ trình thực hiện cũng như nắm được trách nhiệm của mình trong cuộc kiểm toán

 Kế hoạch kiểm toán giúp các kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhau cũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan như kiểm toán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài và bộ phận kế toán của đơn vị

 Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để công ty kiểm toán tránh xảy ra những bất đồng đối với khách hàng về thời gian, về nội dung công việc cần thực hiện

 Ngoài ra, kế hoạch kiểm toán giúp bản thân kiểm toán viên tự đánh giá chất lượng công việc, giúp công ty kiểm toán kiểm soát chất lượng kiểm toán

2.3.2 Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán

Quy trình kiểm toán bắt đầu khi kiểm toán viên thu nhận một khách hàng Thu nhận khách hàng là một quá trình gồm 2 bước:

 Phải có sự liên lạc giữa kiểm toán viên với khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêu cầu được kiểm toán

 Khi có yêu cầu kiểm toán, kiểm toán viên phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu

đó hay không Còn đối với những khách hàng hiện tại, kiểm toán viên phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toán hay không?

Trên cơ sở đã xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tương lai, công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết sau:

 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

Kiểm toán viên phải đánh giá xem việc chấp nhận hay tiếp tục một khách hàng có làm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín và hình ảnh của công ty kiểm toán hay không? Để làm được điều đó, kiểm toán viên phải tiến hành các công việc như sau:

o Xem xét hệ thống kiểm soát chất lượng:

Để đưa ra quyết định chấp nhận hay giữ một khách hàng thì kiểm toán viên phải xem xét tính độc lập, khả năng phục vụ tốt khách hàng

Đôi khi công ty kiểm toán phải chấp nhận từ

bỏ các khách hàng lớn nếu xét thấy công ty của mình không đủ nhân lực hoặc không đảm bảo được tính độc lập khi tiến hành kiểm toán

Chất lượng của cuộc kiểm toán đối với từng khách hàng ảnh hưởng rất lớn đến sự tồn tại và phát triển của cả công ty kiểm toán

o Xem xét tính liêm chính của ban quản trị công ty khách hàng Đặc thù quản lý là yếu tố quan trọng ảnh hưởng đến môi trường kiểm soát, ảnh hưởng đến việc xây dựng và đề xuất các chính sách và thủ tục kiểm soát Vì vậy, tính liêm chính của ban quản trị là bộ phận cấu thành then chốt của môi trường kiểm soát, ảnh hưởng trực tiếp tới qui trình kiểm soát, môi trường kiểm soát, ảnh hưởng tới sai phạm trong báo cáo tài chính Nếu ban quản trị của công ty khách hàng thiếu liêm chính, kiểm toán viên nên thận trọng khi chấp nhận hợp đồng kiểm toán hoặc có thể từ bỏ khách hàng tiềm năng đó nếu những nghi ngại về tính liêm chính ở mức cao

o Liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm Nếu khách hàng này trước đây đã được kiểm toán bởi một công ty kiểm toán khác thì kiểm toán viên phải chủ động liên lạc với kiểm toán viên cũ vì đây là nguồn thông tin đầu tiên để đánh giá khách hàng Kiểm toán viên nên trao đổi với kiểm toán viên cũ về các vấn đề liên quan đến quyết định chấp nhận khách hàng kiểm toán, bao gồm:

 Những thông tin về tính liêm chính của ban quản trị

 Những bất đồng giữa ban quản trị với kiểm toán viên tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc các vấn đề quan trọng khác,

và lý do tại sao khách hàng thay đổi kiểm toán viên

Đối với các khách hàng đã từng được kiểm toán bởi chính công ty kiểm toán, hàng năm kiểm toán viên cập nhật các thông tin về khách hàng và đánh giá liệu

có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung cấp các dịch vụ kiểm toán cho họ hay không? Kiểm toán viên có thể ngừng cung cấp dịch vụ kiểm toán cho khách hàng trong trường hợp hai bên có những mâu thuẫn về các vấn đề như:

 Phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán

 Loại báo cáo kiểm toán phải công bố

 Tiền thù lao

 Giữa hai bên có những vụ kiện tụng

 Trong trường hợp kiểm toán viên cho rằng khách hàng thiếu liêm chính

Từ những thông tin thu được, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánh giá khả năng chấp nhận hay tiếp tục kiểm toán cho khách hàng

 Nhận diện các lí do kiểm toán của công ty khách hàng

Thực chất việc nhận diện lý do kiểm toán là xác định người sử dụng và mục đích

sử dụng báo cáo tài chính Xác định đúng lý do kiểm toán của khách hàng giúp công ty kiểm toán nhận diện và xác định đúng trọng yếu và rủi ro đối với toàn bộ báo cáo tài chính và đối với từng khoản mục Nếu các báo cáo tài chính cần được

sử dụng rộng rãi thì mức độ trung thực, hợp lí của các thông tin trên báo cáo tài chính được đòi hỏi càng cao và do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập cũng như quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán sẽ càng tăng lên Điều này lại càng đòi hỏi phải có một số lượng và cơ cấu kiểm toán viên thích hợp để thực hiện cuộc kiểm toán

Chú ý

Ở Việt Nam hiện nay, theo Thông tư số 22 (ngày 19/03/1994) của Bộ Tài chính hướng dẫn thực hiện quy chế về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân chỉ có các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài (doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài) và các hợp đồng hợp tác kinh doanh với nước ngoài là phải kiểm toán trước khi công khai báo cáo tài chính và gửi báo cáo tài chính này tới các bộ ngành chức năng, tổng cục thuế và các cổ đông Tuy nhiên trong thực tế, do sự phát triển nền kinh tế, khi các doanh nghiệp nhà nước được cổ phần hóa rộng rãi và thị trường chứng khoán phát triển thì số lượng các khách hàng tìm đến với công ty kiểm toán ngày càng đa dạng hơn với nhiều mục đích khác nhau.

 Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán

Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho hợp đồng kiểm toán không những đạt được hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các chuẩn mực kiểm toán chung được thừa nhận