Cơ sở hình thành quy định pháp luật về những trường hợp không chịu thuế tiêu thụ đặc biệt

Các quy định này đã loại trừ phạm vi tác động của sắc thuế này đối với một số hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế trong những hoàn cảnh nhất định, qua đó đảm bảo thuế TTĐB phát h

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC LUẬT TP HỒ CHÍ MINH

KHOA LUẬT THƯƠNG MẠI

-

NGUYỄN ĐỨC HUY

CƠ SỞ HÌNH THÀNH QUY ĐỊNH PHÁP LUẬT VỀ

NHỮNG TRƯỜNG HỢP KHÔNG CHỊU

THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT

CHUYÊN NGÀNH LUẬT THƯƠNG MẠI

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH – NĂM 2017

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH- THÁNG 7/2017

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC LUẬT TP HỒ CHÍ MINH

KHOA LUẬT THƯƠNG MẠI

-

NGUYỄN ĐỨC HUY

CƠ SỞ HÌNH THÀNH QUY ĐỊNH PHÁP LUẬT VỀ

NHỮNG TRƯỜNG HỢP KHÔNG CHỊU

THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT

CHUYÊN NGÀNH LUẬT THƯƠNG MẠI

SINH VIÊN THỰC HIỆN: NGUYỄN ĐỨC HUY Khóa: 38 MSSV: 1353801011081

GIẢNG VIÊN HƯỚNG DẪN: ThS NGUYỄN HƯƠNG LY

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH – NĂM 2017

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH-NĂM 2017

LỜI CAM ĐOAN

Tôi cam đoan: Khóa luận tốt nghiệp này là kết quả nghiên cứu của riêng tôi, được thực hiện dưới sự hướng dẫn khoa học của của ThS Nguyễn Hương Ly, Trường Đại học Luật Thành phố Hồ Chí Minh, đảm bảo tính trung thực và tuân thủ các quy định về trích dẫn, chú thích tài liệu tham khảo Tôi xin chịu hoàn toàn trách nhiệm về lời cam đoan này

Nguyễn Đức Huy

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

MỤC LỤC

LỜI MỞ ĐẦU 1

Chương 1: KHÁI QUÁT VỀ THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT, ĐỐI TƯỢNG CHỊU THUẾ VÀ ĐỐI TƯỢNG KHÔNG CHỊU THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT 5

1.1 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt ở Việt Nam là phù hợp với yêu cầu của lý luận và thực tiễn 5

1.1.1 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt phù hợp với về mặt lý luận 5

1.1.2 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt phù hợp về mặt thực tiễn 9

1.2 Đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế có vị trí, vai trò quan trọng trong thuế tiêu thụ đặc biệt 13

1.2.1 Vị trí, vai trò của đối tượng chịu thuế trong thuế tiêu thụ đặc biệt 13

1.2.2 Vị trí, vai trò của đối tượng không chịu thuế trong thuế tiêu thụ đặc biệt 14

Kết luận chương 1 17

Chương 2: CƠ SỞ HÌNH THÀNH QUY ĐỊNH PHÁP LUẬT VỀ NHỮNG TRƯỜNG HỢP KHÔNG CHỊU THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT 18

2.1 Cơ sở chính trị - pháp lý hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế tiêu thụ đặc biệt 18

2.1.1 Cơ sở chính trị 18

2.1.2 Cơ sở pháp lý 19

2.2 Cơ sở lý luận hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế tiêu thụ đặc biệt 25

2.2.1 Những tiêu chí cơ bản để xác định hàng hóa, dịch vụ là đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt 25

2.2.2 Những tiêu chí cơ bản để xác định hàng hóa, dịch vụ là đối tượng không chịu thuế tiêu thụ đặc biệt 29

2.3 Cơ sở thực tiễn hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế

tiêu thụ đặc biệt 43

2.3.1 Trình độ quản lý của nhà nước 44

2.3.2 Điều kiện kinh tế - xã hội của quốc gia 45

Kết luận chương 2 48

KẾT LUẬN 49

thể hiện thông qua ba vai trò chính Thứ nhất, là công cụ để nhà nước điều tiết thu nhập

và định hướng tiêu dùng Thứ hai, đảm bảo và ổn định nguồn thu cho ngân sách nhà nước (NSNN) Thứ ba, là công cụ hỗ trợ nhà nước tiến hành chính sách quản lý đối với

các cơ sở sản xuất, kinh doanh, nhập khẩu Và trong bối cảnh hiện nay, quá trình hội nhập kinh tế quốc tế dẫn đến yêu cầu gỡ bỏ hàng rào thuế quan, cùng với đó là sự phát triển của nền kinh tế thị trường đã làm xuất hiện thêm nhiều hàng hóa, dịch vụ cần phải tăng cường điều tiết, những vai trò vừa nêu trên của thuế TTĐB ngày càng trở nên quan trọng

Có thể nói, hai nội dung phản ánh rõ nhất bản chất và đặc trưng của thuế TTĐB là quy định về “đối tượng chịu thuế” và “thuế suất” thuế TTĐB Tuy nhiên, lý luận và thực tiễn đã cho thấy, nếu đánh thuế TTĐB lên tất cả hàng hóa, dịch vụ có trong danh mục chịu thuế sẽ mang đến nhiều tác động tiêu cực tới kinh tế - xã hội cũng như ngân sách quốc gia Vì thế, một chế định không thể thiếu trong thuế TTĐB đã xuất hiện, góp phần hạn chế tình trạng trên, đó là quy định về “những trường hợp không chịu thuế TTĐB” – chính là những quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB Các quy định này đã loại trừ phạm vi tác động của sắc thuế này đối với một số hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế trong những hoàn cảnh nhất định, qua đó đảm bảo thuế TTĐB phát huy tối đa ưu điểm của mình theo mục đích các nhà làm luật

Mặc dù có vai trò quan trọng trong sắc thuế TTĐB nhưng hiện nay, mối quan tâm của xã hội cũng như các nhà nghiên cứu đối với quy định về “đối tượng không chịu thuế TTĐB” là chưa tương xứng Nghiên cứu về đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng như nghiên cứu bất kỳ chế định pháp luật nào khác, bao gồm nhiều nội dung, khía cạnh khác nhau Trong đó, việc làm rõ “những cơ sở hình thành quy định pháp luật” là một vấn đề rất quan trọng, cả trong lý luận và thực tiễn ban hành, thực hiện pháp luật Xuất phát từ thực tế trên, tác giả đã chọn vấn đề: “Cơ sở hình thành quy định pháp luật

2

về những trường hợp không chịu thuế TTĐB” làm đề tài khóa luận tốt nghiệp của mình

2 Tình hình nghiên cứu đề tài

Là một sắc thuế “nhạy cảm” bởi có phạm vi hẹp và mang tính chất định hướng tiêu dùng rất cao, thuế TTĐB thu hút được nhiều sự quan tâm của không những các nhà nghiên cứu mà còn cả dư luận xã hội Hiện nay, có khá nhiều công trình khoa học nghiên cứu về vấn đề này Liên quan đến thuế TTĐB, có thể kể đến các khóa luận tốt

nghiệp sinh viên Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh như: “Pháp luật thuế TTĐB trước xu hướng hội nhập WTO” của Phùng Thị Ngọc Như (2006); “Thuế TTĐB, công

cụ pháp lý hữu hiệu trong việc hạn chế tiêu thụ thuốc lá tại Việt Nam” của Nguyễn Thị Thanh Hằng (2008); “Quy định về kê khai, nộp và quyết toán thuế TTĐB” của Nguyễn Thị Ngọc Anh (2015) Đối với luận văn thạc sỹ có “Pháp luật về đối tượng chịu thuế TTĐB” của Cao Thị Thùy Như (2012) Ngoài ra, còn rất nhiều bài báo, tạp chí viết về

các nội dung khác nhau của thuế TTĐB Tuy nhiên, có thể thấy những bài viết, bài nghiên cứu nêu trên thường chỉ tập trung vào một số khía cạnh cụ thể như vai trò định hướng tiêu dùng; vấn đề quản lý thuế trong thuế TTĐB; và hai nội dung được quan tâm nhất là “đối tượng chịu thuế” và “thuế suất” thuế TTĐB Chưa có một công trình chuyên sâu nghiên cứu về “những trường hợp không chịu thuế TTĐB” hiện nay Đặc biệt, vấn đề phân tích các cơ sở hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế thì các nhà nghiên cứu lại càng ít chú ý đến

3 Mục đích nghiên cứu

Thông qua bài khóa luận, tác giả muốn làm rõ một số nội dung sau:

- Các nội dung lý luận cơ bản liên quan đến những trường hợp không chịu thuế TTĐB bao gồm: lý luận về thuế TTĐB, lý luận về đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế TTĐB

- Phân tích một số cơ sở chính hình thành quy định pháp luật về những trường hợp không chịu thuế TTĐB Những cơ sở này bao gồm: Cơ sở chính trị – pháp

lý, cơ sở lý luận và cơ sở thực tiễn

Bài viết sẽ giúp người đọc hiểu rõ nguyên nhân, cơ sở hình thành các quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB và cung cấp cho các nhà làm luật một cái nhìn toàn

3

diện, khách quan hơn về chế định pháp lý này Từ đó, tác giả mong muốn hỗ trợ quá trình nghiên cứu, áp dụng pháp luật cũng như xây dựng, hoàn thiện thuế TTĐB nói riêng và lĩnh vực pháp luật thuế nói chung tại Việt Nam

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của đề tài là các cơ sở chính trị - pháp lý, cơ sở lý luận và

cơ sở thực tiễn mà nhà làm luật dựa vào đó để ban hành quy định pháp luật về “những trường hợp không chịu thuế TTĐB”

Trong phạm vi đề tài, tác giả sẽ tập trung nghiên cứu:

- Một số lý luận cơ bản liên quan đến những trường hợp không chịu thuế TTĐB Những nội dung này bao gồm: các nguyên tắc, lý thuyết về thuế; khái niệm, đặc trưng, vai trò của thuế TTĐB, của đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế TTĐB

- Các quy định pháp luật bao gồm:

 Hiến pháp 2013; một số điều ước quốc tế (ĐƯQT) mà Việt Nam là thành viên liên quan đến đối tượng không chịu thuế TTĐB

 Các luật thuế TTĐB đã được ban hành và có hiệu lực bao gồm Luật thuế TTĐB 1990, luật thuế TTĐB 1998, luật thuế TTĐB 2008 và các Luật sửa đổi bổ sung của chúng Một số Luật, pháp lệnh khác có liên quan đến quy định đối tượng không chịu thuế TTĐB

 Văn bản hướng dẫn thi hành các Luật nói trên bao gồm Nghị định của Chính phủ, Quyết định của Thủ tướng, Thông tư của bộ

 Một số quy định của pháp luật nước ngoài về những trường hợp chịu thuế, không chịu thuế TTĐB trong hệ thống pháp luật đó

5 Phương pháp nghiên cứu

Cơ sở phương pháp luận của khóa luận là chủ nghĩa duy vật biện chứng và chủ nghĩa duy vật lịch sử Để thực hiện khóa luận, tác giả sử dụng kết hợp nhiều phương pháp nghiên cứu cụ thể bao gồm:

4

- Trong chương 1, tác giả sử dụng phương pháp quy nạp – diễn giải để chứng minh việc xây dựng, ban hành thuế TTĐB là phù hợp với yêu cầu của lý luận và thực tiễn; phương pháp phân tích – tổng hợp để làm rõ vai trò, tầm quan trọng của quy định “đối tượng chịu thuế” và “đối tượng không chịu thuế” trong thuế TTĐB

- Trong chương 2, tác giả sử dụng phương pháp phân tích để phân chia cơ

sở hình thành quy định về “đối tượng không chịu thuế TTĐB” thành các cơ sở chính trị

- pháp lý, cơ sở lý luận và cơ sở thực tiễn Cùng với đó, phương pháp so sánh pháp luật, phương pháp quy nạp – diễn giải cũng là công cụ quan trọng để chứng minh “quy định pháp luật về những trường hợp không chịu thuế TTĐB” được xây dựng dựa trên những cơ sở vừa nêu Cuối cùng, tác giả sử dụng phương pháp tổng hợp để kết luận lại tất cả nội dung đã được chứng minh

- Bên cạnh đó, phương pháp bán chuyên gia được sử dụng ở cả hai chương Ý kiến một số học giả là cơ sở để tác giả phân tích, nhận định, lý giải nhiều nội dung trong Khóa luận của mình

6 Bố cục của khóa luận

Ngoài phần Mở đầu, phần Kết luận và Danh mục tài liệu tham khảo, Khóa luận được chia thành 2 chương:

Chương 1: Khái quát về thuế Tiêu thụ đặc biệt, đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế TTĐB

Chương 2: Cơ sở hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế TTĐB

5

Chương 1

KHÁI QUÁT VỀ THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT, ĐỐI TƯỢNG CHỊU THUẾ VÀ

ĐỐI TƯỢNG KHÔNG CHỊU THUẾ TTĐB

1.1 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt tại Việt Nam là phù hợp với yêu cầu lý luận và thực tiễn

1.1.1 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt phù hợp về mặt lý luận

Có thể hiểu về thuế TTĐB như sau: “Thuế TTĐB là một loại thuế gián thu, thu trực tiếp vào hành vi sản xuất, nhập khẩu các loại hàng hóa thuộc diện chịu thuế TTĐB

và hành vi kinh doanh các dịch vụ thuộc diện chịu thuế TTĐB”1 Trong đó, đối tượng chịu thuế TTĐB thường là những hàng hóa, dịch vụ cần phải hạn chế tiêu dùng, bởi chúng thường mang tính xa xỉ, gây tác động tiêu cực tới sức khỏe người sử dụng, tới môi trường hoặc tiềm ẩn nhiều nguy cơ đối với trật tự xã hội

Vậy lý do nào để nhiều quốc gia trong đó có Việt Nam quyết định đánh thuế đối với những đối tượng là hàng hóa, dịch vụ vừa nêu mà không phải là những đối tượng khác Vấn đề này có thể giải thích bởi những nguyên tắc thu thuế mà Việt Nam cũng như các nước khác thừa nhận, đồng thời với đó là các lý thuyết về thuế tối ưu để làm thế nào phát huy tối đa hiệu quả của một sắc thuế và giảm bớt gánh nặng, thiệt hại xã hội gây ra bởi thuế

Nguyên tắc thu thuế chính là những nội dung mang tính định hướng chủ đạo, chi phối việc xây dựng hệ thống pháp luật thuế, nhằm đảm bảo hệ thống thuế phát huy tối

đa vai trò về mặt tài chính – kinh tế cũng như vai trò xã hội Những nguyên tắc cơ bản sau phải được đáp ứng trong quá trình ban hành một sắc thuế bất kỳ:

i) Nguyên tắc công bằng trong thực hiện nghĩa vụ thuế Nguyên tắc này đòi hỏi giữa những người có cùng điều kiện liên quan đến thuế như nhau thì phải được đối xử

về thuế như nhau (công bằng theo chiều ngang), nếu có điều kiện về thuế khác nhau cũng phải được đối xử về thuế khác nhau (công bằng theo chiều dọc) Trong vấn đề động viên thu nhập, áp dụng nguyên tắc này sẽ dẫn đến những người có mức thu nhập

1 Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh (2017), Giáo trình Luật Thuế, Nhà xuất bản Hồng Đức – Hội

Luật gia Việt Nam, tr.154

6

cao, sự tiêu dùng cao sẽ cần được động viên đóng góp cho ngân sách nhiều hơn các đối tượng khác

ii) Nguyên tắc hài hòa lợi ích kinh tế giữa nhà nước và công dân trong pháp luật

về thuế Việc huy động đóng góp vào NSNN thông qua thuế phải đảm bảo được nguồn thu cho nhân sách nhưng không được làm cạn kiệt nguồn lực xã hội Ngoài ra, mức thuế còn phải phù hợp để thúc đẩy sự phát triển của nền kinh tế2

iii) Nguyên tắc tránh đánh trùng thuế hoặc đánh thuế hai lần đối với một đối tượng chịu thuế làm trầm trọng nghĩa vụ thuế của người nộp thuế Nội dung của nguyên tắc này hướng tới loại bỏ hiện tượng cùng một đối tượng chịu thuế phải chịu hai hoặc nhiều lần kê khai, nộp thuế trong cùng một loại thuế3, làm giảm gánh nặng nghĩa vụ thuế của các chủ thể

iv) Nguyên tắc hiệu quả trong quản lý thuế Nguyên tắc này đặt ra yêu cầu xây dựng hệ thống pháp luật thuế cần đảm bảo cơ chế vận hành của hệ thống phải đạt hiệu quả cao nhất, tức là vừa đảm bảo thu đúng, thu đủ thuế trong khi chi phí hành thu phải thấp nhất và không tạo gánh nặng về thời gian, tiền bạc, công sức của đối tượng nộp thuế

v) Nguyên tắc công khai, minh bạch trong hoạt động thu và nộp thuế Nguyên tắc này đòi hỏi tất cả các thông tin liên quan đến nghĩa vụ thuế, quy trình thủ tục nộp thuế, miễn giảm, khấu trừ, hoàn thuế phải được công khai Nhà nước phải tạo cơ hội ngang bằng để các chủ thể nộp thuế đều bình đẳng khi tiếp cận các thông tin này4

Và để xây dựng những sắc thuế đảm bảo các nguyên tắc trên, những lý thuyết về thuế tối ưu đã được phát triển dựa trên các học thuyết về kinh tế (nhất là lý thuyết cung cầu), học thuyết về công bằng xã hội và một số học thuyết khác Các nhà nghiên cứu

về thuế tối ưu đối với hàng hóa và thu nhập đều thống nhất đi đến kết luận về các tiêu

chuẩn của một hệ thống thuế tối ưu sau đây Một là, đánh thuế với mức thuế suất thấp Hai là, áp dụng diện đánh thuế rộng Ba là, đánh thuế thấp đối với hàng hóa có cầu co

giãn cao, đánh thuế cao đối với hàng hóa có cầu co giãn thấp Ba tiêu chuẩn này là các

2

Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh, tlđd (1), tr 44

3 Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh, tlđd (1), tr 42

4

Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh, tlđd (1), tr 44

vào người có thu nhập cao, đánh thuế thấp vào người có thu nhập thấp6

Những nguyên tắc và lý thuyết thuế tối ưu nói trên là cơ sở để Việt Nam cũng như một số quốc gia khác ban hành các sắc thuế nói chung và thuế TTĐB nói riêng của mình Có thể thấy, việc ban hành thuế TTĐB là hoàn toàn cần thiết, đảm bảo tính hiệu quả và tính công bằng cũng như các nguyên tắc của hệ thống thuế bởi những lý do sau:

Thứ nhất, một sắc thuế đánh vào các hàng hóa và dịch vụ kém co giãn (tức là cầu

của hàng hóa ít thay đổi khi giá cả thay đổi) như rượu bia; thuốc lá; xăng dầu hay vũ trường, mát-xa với một mức thuế suất cao7 là phù hợp với lý thuyết thuế tối ưu để giảm tối đa gánh nặng phụ trội gây ra bởi thuế8 Ngoài ra, thuế TTĐB còn đánh vào hàng hóa, dịch vụ mang tính xa xỉ như xe ô tô dưới 24 chỗ, mô tô trên 125 cm3, tàu bay, du thuyền hay dịch vụ như gôn, vũ trường là phù hợp với nguyên tắc công bằng của thuế

và tiêu chuẩn “đánh thuế cao đối với người có thu nhập cao hoặc mức tiêu thụ cao” Có thể thấy, đối tượng chịu thuế của thuế TTĐB có phạm vi hẹp và số lượng xác định, và thường là những hàng hóa, dịch vụ không cần thiết cho nhu cầu tiêu dùng hàng ngày của con người; có tác động xấu tới sức khỏe người sử dụng, tới môi trường hoặc tiềm

ẩn nhiều nguy cơ đối với xã hội Đây chính là một đặc trưng của sắc thuế này Việc lựa chọn những hàng hóa, dịch vụ nói trên là đối tượng chịu thuế không những phù hợp

8

Gánh nặng phụ trội gây ra bởi thuế gia tăng theo độ co giãn của cầu về hàng hóa Cầu càng co giãn thì tổn thất

xã hội càng lớn Xem Đinh Thị Nga (2012), tlđd (7), tr.33 hoặc bài tiểu luận “thuế hiệu quả và thuế tối ưu”, tr.9 tại http://luanvan.co/luan-van/tieu-luan-thue-hieu-qua-va-thue-toi-uu-55430/

8

với tính hiệu quả và tính công bằng của lý thuyết thuế, mà còn định hướng tiêu dùng cho xã hội một cách hợp lý

Thứ hai, một đặc trưng nữa của thuế TTĐB đó thuế này chỉ điều tiết một lần

trong quá trình lưu thông của hàng hóa, dịch vụ (nếu hàng hóa, dịch vụ không bị thay đổi về bản chất, tính năng) Điều này phù hợp với nguyên tắc tránh đánh trùng thuế hoặc đánh thuế hai lần đối với một đối tượng chịu thuế Khác với thuế giá trị gia tăng (thuế GTGT) có thể áp dụng nhiều lần trong suốt quá trình hàng hóa, dịch vụ đi từ nhà sản xuất, nhập khẩu, cung ứng đến tay người tiêu dùng (vì mỗi giai đoạn có phát sinh giá trị tăng thêm thì thuế GTGT sẽ được áp dụng), thuế TTĐB chỉ được đánh một lần duy nhất trong quá trình lưu thông của hàng hóa, dịch vụ và thường là khâu sản xuất, nhập khẩu hoặc kinh doanh

Thứ ba, mục tiêu cơ bản của thuế TTĐB là điều tiết thu nhập và định hướng tiêu

dùng Mục tiêu này được xây dựng trên cơ sở nguyên tắc công bằng và nguyên tắc hài hòa lợi ích giữa nhà nước và công dân trong pháp luật thuế Điều này được thể hiện rõ nhất qua các quy định về đối tượng chịu thuế, đối tượng không chịu thuế và mức thuế suất thuế TTĐB Đối tượng chịu thuế TTĐB phần lớn là những hàng hóa, dịch vụ không mang tính thiết yếu, xa xỉ hoặc có hại cho người sử dụng, môi trường không tạo

ra gánh nặng đối với đại bộ phận dân chúng Bên cạnh đó, quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB còn giúp thuế TTĐB thực hiện tốt hơn mục tiêu trên, khi loại trừ phạm vi tác động của thuế lên đối tượng chịu thuế TTĐB trong một số trường hợp, nếu việc đánh thuế đó không phù hợp với mục đích điều tiết và bản chất của sắc thuế Ngoài ra, chính vì mục tiêu định hướng tiêu dùng, động viên thu nhập từ người có thu nhập cao mà thuế suất cao thường được áp dụng Đây cũng là một điểm đặc trưng khác của thuế TTĐB Tuy nhiên, thuế suất này lại được áp dụng theo cách thức phù hợp với

lý thuyết thuế tối ưu Vì vậy, Nhà nước đã động viên thu nhập từ xã hội một cách có hiệu quả trong khi tổn thất lớn xã hội gây ra không lớn

Ngoài ra, các quy định khác của thuế TTĐB cũng được xây dựng phù hợp với các nguyên tắc thu thuế và lý thuyết thuế tối ưu Chẳng hạn như quy định về đối tượng chịu thuế, mức thuế suất, căn cứ tính thuế, giá tính thuế tương đối đơn giản, rõ ràng, dễ áp dụng đảm bảo nguyên tắc hiệu quả trong thuế Quy định về đối tượng không chịu thuế, giảm thuế khá chi tiết đảm bảo nguyên tắc công khai, minh bạch Tuy nhiên, phù hợp với mục đích của bài khóa luận này thì tác giả không đi sâu phân tích những quy định

9

liên đến các nguyên tắc nói trên mà chỉ tập trung vào các đặc trưng cơ bản nhất của thuế TTĐB

1.1.2 Xây dựng và ban hành thuế tiêu thụ đặc biệt phù hợp về mặt thực tiễn

Qua nghiên cứu quá trình hình thành và phát triển của thuế TTĐB tại Việt Nam,

có thể thấy, việc xây dựng và ban hành sắc thuế này là phù hợp về mặt thực tiễn

Tương ứng với mỗi giai đoạn phát triển của đất nước, các Luật thuế TTĐB khác nhau sẽ được ban hành và những Luật này luôn được sửa đổi, bổ sung sau một thời gian áp dụng để phù hợp với điều kiện kinh tế, xã hội Luật thuế TTĐB đầu tiên năm

1990, đánh thuế vào 6 nhóm hàng hóa không thiết yếu đã thay thế cho thuế hàng hóa ban hành từ năm 1974 đã tỏ ra không còn hiệu quả khi có phạm vi đánh thuế lên tới 29 nhóm mặt hàng, cả thiết yếu và không thiết yếu9 (trái với nguyên tắc thu thuế và lý thuyết thuế tối ưu) Đến năm 1998, khi đất nước bước vào quá trình hội nhập kinh tế và Luật thuế GTGT bắt đầu được áp dụng, Quốc hội ban hành Luật thuế TTĐB 1998 thay thế Luật thuế TTĐB 1990 và các Luật sửa đổi bổ sung của nó Luật này tiếp tục được sửa đổi hai lần vào các năm 2003 và 2005 Đặc biệt, lần sửa đổi thứ hai đã phản ánh rõ nét nhất sự thay đổi của pháp luật quốc gia liên quan đến việc gia nhập WTO Đến

2008, để đáp ứng yêu cầu phát triển kinh tế - xã hội trong thời kỳ mới và thực hiện các cam kết quốc tế khi Việt Nam đã hội nhập sâu rộng hơn, Luật thuế TTĐB 2008 lại được xây dựng thay thế Luật thuế TTĐB 1998 Và đến nay, sau 9 năm áp dụng, luật này đã được sửa đổi 2 lần vào năm 2014 và 2016

Phạm vi đối tượng chịu thuế TTĐB có xu hướng liên tục được mở rộng Điều này phù hợp với sự vận động của xã hội Khi nền kinh tế thị trường càng phát triển, quá trình hội nhập quốc tế càng được đẩy mạnh thì những hàng hóa, dịch vụ mang tính xa

xỉ, tác động tiêu cực tới môi trường, sức khỏe người sử dụng, tới trật tự xã hội càng trở nên phổ biến Do đó phạm vi điều chỉnh của thuế TTĐB cũng cần được mở rộng tương ứng, đảm bảo định hướng tiêu dùng cho xã hội theo cách thức phù hợp và tăng nguồn thu cho NSNN Ví dụ: Luật thuế TTĐB đầu tiên 1990 chỉ quy định đối tượng chịu thuế

là 6 nhóm hàng hóa sản xuất trong nước, không có hàng hóa nhập khẩu và dịch vụ Luật sửa đổi năm 1995 của Luật này bổ sung thêm đối tượng chịu thuế là hàng nhập khẩu, xăng và ô tô dưới 24 chỗ Luật thuế TTĐB 1998 tiếp tục mở rộng danh sách đối

9 Cao Thị Thùy Như (2012), Pháp luật về đối tượng chịu thuế TTĐB, Luận văn thạc sỹ luật học, Trường đại học

Luật Tp Hồ Chí Minh, tr.39

10

tượng chịu thuế, khi quy định thêm 5 nhóm dịch vụ và 3 nhóm hàng hóa là điều hòa nhiệt độ, bài lá, hàng mã vào danh sách này Bên cạnh đó, trong phạm vi hẹp, một vài loại hàng hóa có thể được rút khỏi đối tượng chịu thuế TTĐB để phù hợp với điều kiện thực tiễn Chẳng hạn: Luật sửa đối thuế TTĐB năm 2014 quy định các chế phẩm để pha chế xăng không còn phải chịu thuế nhằm hỗ trợ các doanh nghiệp tăng khả năng cạnh tranh và giảm bớt thủ tục hành chính10

Thuế suất thuế TTĐB là nội dung vừa phản ánh mục đích định hướng tiêu dùng của thuế TTĐB, vừa chịu nhiều tác động của các cam kết quốc tế Do đó, những quy định này được thay đổi khá nhanh qua mỗi giai đoạn khác nhau của thuế TTĐB Tuy

nhiên, có thể nhận thấy 2 khuynh hướng chính trong sự thay đổi của chúng Một là, với

mục đích thực hiện các cam kết quốc tế, thuế suất TTĐB từ việc phân biệt giữa hàng sản xuất trong nước với hàng nhập khẩu sang áp dụng một quy chế chung đối với các loại hàng hóa có tính chất tương tự nhau, không phân biệt xuất xứ11 Hai là, thuế suất

đã thay đổi theo hướng tăng cường vai trò định hướng tiêu dùng của thuế TTĐB như

ưu tiên sử dụng năng lượng sạch, phương tiện công cộng và giảm dần việc sử dụng các sản phẩm có hại cho sức khỏe, môi trường12

Quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng không ngừng thay đổi để phù hợp với điều kiện thực tiễn Tương tự như đối tượng chịu thuế, các trường hợp không chịu thuế TTĐB cũng được mở rộng và hoàn thiện Luật thuế TTĐB đầu tiên 1990 chưa có quy định về đối tượng không chịu thuế Luật sửa đổi năm 1995 của Luật này lần đầu quy định không đánh thuế TTĐB đối với hàng xuất khẩu Đến Luật thuế TTĐB năm 1998, quy định đối tượng không chịu thuế đã áp dụng thêm đối với hàng hóa nhập khẩu Luật 2008 và các Luật sửa đổi bổ sung tiếp tục hoàn thiện chế định này, bổ sung

10

Chính phủ (2014), Tờ trình về Dự án Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của Luật thuế TTĐB, Hà Nội, tr.5

11 Chẳng hạn: sự thay đổi về thuế suất đối với thuốc lá giữa khoản 3 Điều 1 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của luật thuế TTĐB năm 2003 (Luật số 08/2003/QH11) (có sự phân biệt giữa thuốc lá sản xuất bằng nguyên liệu trong nước với thuốc lá nhập khẩu) và khoản 2 Điều 1 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của luật thuế TTĐB năm 2005 (Luật số 57/2005/QH11) (không còn sự phân biệt này)

12 Ví dụ: trước năm 2008, ô tô được áp dụng thuế suất theo tiêu chí chỗ ngồi nhưng từ Luật thuế TTĐB 2008 trở

đi, bên cạnh tiêu chí chỗ ngồi thì thuế suất còn được áp dụng theo tiêu chí nhiên liệu sử dụng Xe sử dụng nhiên liệu càng thân thiện môi trường thì thuế suất thuế TTĐB càng thấp (sự khác biệt về thuế suất ô tô giữa Khoản 2 Điều 1 Luật sửa đổi, bổ sung một số điều của luật thuế TTĐB năm 2005 và Điều 7 Luật thuế TTĐB 2008 (Luật

số 27/2008)

Sự phù hợp với lý luận và thực tiễn còn được thể hiện qua những ảnh hưởng của thuế TTĐB tới sự phát triển kinh tế - xã hội của đất nước Dù chỉ mới hình thành và phát triển trong 27 năm (từ 1990 đến nay), tuy nhiên, thuế TTĐB đã có nhiều đóng góp quan trọng cho nền tài chính quốc gia cũng như là công cụ hữu hiệu để thực hiện các mục đích quản lý xã hội của nhà nước Thuế TTĐB có những vai trò cơ bản sau:

Thứ nhất, thuế TTĐB là công cụ để nhà nước điều tiết thu nhập và định hướng

tiêu dùng Như đã phân tích, thuế TTĐB đánh vào các hàng hóa, dịch vụ cần hạn chế theo quan điểm các nhà lập pháp Trong nền kinh tế thị trường ngày nay, giá cả có vai trò rất quan trọng đối với việc người tiêu dùng lựa chọn mua hay không mua hàng hóa, dịch vụ Vì thế, nếu áp thuế TTĐB làm tăng giá bán các hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế sẽ làm giảm nhu cầu tiêu dùng những sản phẩm này của xã hội Và theo quy luật cung cầu, một khi sức mua – mức cầu giảm thì tự khắc nguồn cung sẽ giảm theo Như vậy các nhà sản xuất, kinh doanh, nhập khẩu hàng hóa, dịch vụ là đối tượng chịu thuế sẽ theo đó tự thu hẹp lại quy mô kinh doanh của mình Qua đó, nhà nước vừa điều tiết được tiêu dùng của dân chúng, vừa định hướng được quá trình sản xuất, kinh doanh, nhập khẩu của các thương nhân trong xã hội Điều này càng có ý nghĩa đặc biệt quan trọng trong bối cảnh hội nhập Khi hàng rào thuế quan đang dần được gỡ bỏ theo các cam kết quốc tế, thuế xuất khẩu nhập khẩu (thuế XK-NK) đã không còn giữ được vai trò như trước trong việc điều tiết bảo hộ nền kinh tế, chống tình trạng nhập siêu và thâm hụt thương mại Lúc này, những vai trò trên đang dần được chuyển sang cho thuế TTĐB

Bên cạnh đó, thuế TTĐB đánh vào những hàng hóa, dịch vụ có giá thành đắt đỏ

là công cụ hiệu quả để nhà nước điều tiết thu nhập của người có thu nhập cao, đảm bảo công bằng xã hội Hai loại thuế thu trực tiếp vào thu nhập hiện nay là thuế thu nhập cá nhân và thuế thu nhập doanh nghiệp Tuy nhiên, đây chính là thuế trực thu, mà thuế

12

trực thu có nhược điểm lớn là chi phí thu thuế cao, gây áp lực nặng nề lên người nộp thuế (vì người nộp thuế cũng đồng thời là người chịu thuế trong thuế trực thu) dễ dẫn đến ý định trốn thuế Trong hoàn cảnh trình độ quản lý về thuế của nước ta vẫn còn nhiều hạn chế thì thuế TTĐB là công cụ quan trọng để bổ sung vào sự khiếm khuyết

đó Thuế TTĐB có thế mạnh của thuế gián thu, đó là tiền thuế được tính vào giá cả của hàng hóa, dịch vụ mà người tiêu dùng ít khi phân biệt được Đồng thời, người nộp thuế lại độc lập với người chịu thuế đã làm giảm áp lực về việc đóng thuế Qua đó, thuế TTĐB giúp nhà nước huy động được nguồn thu nhập của những người thu nhập cao thông qua hành vi tiêu dùng của họ, trong khi lại tránh được tình trạng trốn thuế

Thứ hai, thuế TTĐB là góp phần ổn định và đảm bảo nguồn thu cho NSNN

Thuế TTĐB mặc dù có diện đánh thuế hẹp nhưng có mức thuế suất cao, rất cao so với các thuế gián thu khác Hơn nữa, đối tượng chịu thuế mang đặc điểm là nhu cầu đối với chúng thường kém co giãn so với giá cả, bởi thường là các sản phẩm hấp dẫn đối tượng

sử dụng, thậm chí là gây nghiện; hoặc là sản phẩm thiết yếu cho cuộc sống nhưng gây hại môi trường (xăng) Và vì thế, nguồn thu từ thuế đánh vào những đối tượng này khá được đảm bảo, chiếm một tỉ trọng đáng kể trong tổng thu NSNN Số thu thuế TTĐB hàng năm chiếm khoảng 8% - 9% trong tổng thu NSNN và khoảng 1,8% - 2,6% GDP13

Thứ ba, thuế TTĐB là một trong những công cụ giúp nhà nước thực hiện chính

sách quản lí đối với cơ sở sản xuất kinh doanh và nhập khẩu hàng hóa, dịch vụ; góp phần thúc đẩy sản xuất, kinh doanh đối với một số loại hàng hóa dịch vụ

Việc thu thuế TTĐB ở khâu sản xuất giúp cho Nhà nước có thể nắm bắt được một cách tương đối chính xác số lượng thực tế các cơ sở sản xuất cũng như năng lực sản xuất đối với các mặt hàng chịu thuế TTĐB Bên cạnh đó, quản lý hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế TTĐB cũng góp phần quản lý được hành vi tiêu dùng của xã hội, bởi nguồn cung luôn phản ánh tương đối chính xác nhu cầu Tương tự như thế, việc thu thuế TTĐB ở khâu nhập khẩu hàng hóa cùng với thuế XK-NK và quy định pháp luật về hải quan cũng giúp nhà nước nắm được thông tin về hoạt động xuất nhập khẩu các mặt hàng này Dựa vào những cơ sở trên, Nhà nước có thể để đề ra những chính sách, pháp luật hợp lý, hiệu quả nhằm định hướng

13 Bộ Tài Chính, Báo cáo tổng kết đánh giá tình hình thực hiện Luật thuế TTĐB (Tài liệu trình kèm Tờ trình Quốc hội số 416/TTr-CP ngày 17/10/2014), Hà Nội

1.2.1 Vị trí, vai trò của đối tượng chịu thuế trong thuế tiêu thụ đặc biệt

Đối tượng chịu thuế là hàng hóa, dịch vụ, tài sản, thu nhập hoặc những lợi ích vật chất khác mà sắc thuế tác động đến để phát sinh nghĩa vụ nộp thuế của người nộp thuế14

Đối tượng chịu thuế là một nội dung cơ bản của một đạo luật thuế Khi một sắc thuế được ban hành, một trong những vấn đề quan trọng nhất là các nhà làm luật phải xác định phạm vi áp dụng của nó, nghĩa là sắc thuế đó đánh vào hàng hóa, dịch vụ, thu nhập hay tài sản nào Và nội dung này thường được thể hiện thông qua quy định về đối tượng chịu thuế Đối với các sắc thuế gián thu, nếu hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế và hành vi tác động vào chúng của một chủ thể thỏa mãn điều kiện luật định (mà thường là hành vi sản xuất, nhập khẩu, kinh doanh) sẽ làm phát sinh nghĩa vụ về thuế của chủ thể đó Điều này cũng có nghĩa: những quy định về đối tượng chịu thuế chính là sự thể hiện phạm vi tác động của sắc thuế theo ý chí của các nhà làm luật

Có thể đưa ra khái niệm cơ bản về đối tượng chịu thuế TTĐB như sau:

Đối tượng chịu thuế TTĐB là những loại hàng hóa, dịch vụ không thật cần thiết cho cuộc sống của con người, gây tác động xấu đến môi trường, sức khỏe và tiềm ẩn nhiều nguy cơ đối với xã hội mà cần phải được định hướng tiêu dùng; được nhà nước quy định là đối tượng chịu thuế TTĐB và là cơ sở để làm phát sinh nghĩa vụ thuế đối với các chủ thể sản xuất, nhập khẩu, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ đó

Đối tượng chịu thuế trong thuế TTĐB có những vai trò và tầm quan trọng sau đây trong thuế TTĐB:

Thứ nhất, như phân tích ở trên, quy định đối tượng chịu thuế xác định phạm vi áp

dụng của thuế TTĐB Hiện nay chỉ có 10 loại hàng hóa và 6 nhóm dịch vụ được quy định tại Điều 3 Luật thuế TTĐB 2008 mới chịu sự điều tiết của sắc thuế này Trong khi

14

Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh (2017), tlđd (1), tr.48

14

đó, các thuế gián thu khác như thuế XK-NK, thuế GTGT có phạm vi rộng hơn rất nhiều Đặc điểm phạm vi hẹp và số lượng xác định của đối tượng chịu thuế là hệ quả của mục đích điều tiết thu nhập và định hướng tiêu dùng của nhà nước khi ban hành thuế TTĐB Chỉ những hàng hóa, dịch vụ nào mà hành vi tiêu dùng chúng bị coi là cần phải hạn chế thì khi đó, thuế TTĐB mới được áp dụng

Thứ hai, đối tượng chịu thuế TTĐB phản ánh bản chất của thuế TTĐB, quan

điểm của các nhà làm luật về sự định hướng tiêu dùng và tình hình kinh tế - xã hội

Có thể thấy, đối tượng chịu thuế TTĐB là những hàng hóa, dịch vụ mà khi tiêu dùng có thể gây ảnh hưởng xấu đến sức khỏe người sử dụng, gây hại cho môi trường, mang tính xa xỉ, không cần thiết hoặc có tác động tiêu cực đối với xã hội Do đó, nó phản ánh bản chất thuế TTĐB là một sắc thuế gián thu đánh lên những sản phẩm này nhằm làm tăng giá bán, với mục đích hạn chế tiêu thụ hoặc khuyến khích tiêu dùng tiết kiệm, hiệu quả Tuy nhiên, hành vi “tiêu thụ đặc biệt” cần hạn chế ở đây được xác định như thế nào lại phụ thuộc vào tình hình kinh tế xã hội và quan điểm các nhà làm luật Một hàng hóa, dịch vụ có thể bị coi là “có hại” hoặc “xa xỉ” ở quốc gia này nhưng ở quốc gia khác, nó có thể được khuyến khích sử dụng Bên cạnh đó, mặc dù gây tác động tiêu cực đến sức khỏe, môi trường, sự ổn định xã hội nhưng đối tượng chịu thuế lại không thể cấm vì nhiều nguyên nhân, chẳng hạn: lệnh cấm là không chính đáng; dù cấm cũng không thể quản lý được hoạt động sử dụng, kinh doanh trái phép hay lệnh cấm sẽ gây nhiều tác động tiêu cực đến nền kinh tế, xã hội cũng như nguồn thu ngân sách Vì thế, biện pháp hiệu quả để quản lý hoạt động sản xuất, nhập khẩu, kinh doanh

và tiêu dùng này là thông qua thuế TTĐB

1.2.2 Vị trí, vai trò của đối tượng không chịu thuế trong thuế tiêu thụ đặc biệt Đối tượng không thuộc diện chịu thuế là các hàng hóa, dịch vụ, tài sản hoặc thu nhập có các điều kiện, đặc tính tương tự như đối tượng chịu thuế nhưng không chịu tác động của sắc thuế đó (nằm ngoài phạm vi điều chỉnh của văn bản thuế đó)15

Có thể thấy, mối quan hệ giữa quy định về đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế giống như mối quan hệ giữa quy định chung và ngoại lệ thường thấy trong các văn bản pháp luật Trên thực tế, có một số hàng hóa, dịch vụ, tài sản về hình thức bên ngoài vẫn mang những điều kiện, đặc tính của đối tượng chịu thuế Nhưng

15

Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh (2017), tlđd (1), tr.55

15

thực chất, chúng luôn mang các đặc điểm khác biệt mà nếu áp thuế đối với những hàng hóa, dịch vụ hay tài sản này thì mục đích đặt ra của sắc thuế sẽ không thực hiện được, hoặc thực hiện không hiệu quả Vì vậy, bên cạnh quy định về đối tượng chịu thuế, đối tượng không chịu thuế cũng là một bộ phận quan trọng của nhiều sắc thuế trong việc xác định trách nhiệm, nghĩa vụ về thuế của các chủ thể Những quy định về đối tượng không chịu thuế dẫn đến hệ quả là các chủ thể dù đã có hành vi tác động vào đối các hàng hóa, dịch vụ, tài sản này sẽ không làm phát sinh nghĩa vụ thuế của họ vì chúng nằm ngoài phạm vi điều chỉnh của sắc thuế đó Ta có thể hiểu khái quát về đối tượng không chịu thuế TTĐB như sau:

Đối tượng không chịu thuế TTĐB là những hàng hóa, dịch vụ thuộc danh mục đối tượng chịu thuế TTĐB và thỏa mãn một số điều kiện luật định; được nhà làm luật quy định hành vi sản xuất, nhập khẩu, kinh doanh những hàng hóa, dịch vụ này nằm ngoài phạm vi điều chỉnh của thuế TTĐB

Đối tượng không chịu thuế có những vai trò và tầm quan trọng sau đây trong thuế TTĐB:

Thứ nhất, như đã phân tích, đối tượng không chịu thuế kết hợp cùng đối tượng

chịu thuế giúp xác định phạm vi áp dụng của thuế TTĐB

Đối tượng không chịu thuế TTĐB là những hàng hóa, dịch vụ tương tự như hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế, bao gồm 10 nhóm hàng hóa và 6 nhóm dịch

vụ16 Đây cũng là một đặc điểm của đối tượng không chịu thuế TTĐB Vì thế, về hình thức, những sản phẩm này vẫn mang tính xa xỉ, không cần thiết, gây ô nhiễm môi trường, ảnh hưởng sức khỏe người sử dụng Tuy nhiên, chúng thuộc vào những trường hợp đặc biệt hơn các hàng hóa chịu thuế TTĐB thông thường về chủ thể sử dụng, mục đích sử dụng, khu vực sử dụng và các yếu tố khác nên được nhà làm luật loại trừ khỏi phạm vi áp dụng của thuế TTĐB Do đó, hành vi tác động vào những đối tượng này không làm phát sinh nghĩa vụ thuế của các chủ thể

Thứ hai, tương tự như đối tượng chịu thuế, đối tượng không chịu thuế TTĐB

cũng phản ánh bản chất thuế TTĐB, quan điểm của các nhà lập pháp về định hướng tiêu dùng và tình hình kinh tế - xã hội

16 Điều 3 về “đối tượng không chịu thuế” của Luật thuế TTĐB 2008 quy định như sau: “Hàng hóa quy định tại khoản 1 Điều 2 của Luật này không thuộc diện chịu thuế tiêu thụ đặc biệt trong các trường hợp sau:”

16

Rõ ràng, các trường hợp sử dụng hàng hóa, dịch vụ thuộc đối tượng không chịu thuế chính là những hành vi tiêu dùng không cần phải hạn chế theo quan điểm các nhà làm luật Lý do để có ngoại lệ này vừa liên quan đến bản chất thuế TTĐB, ý chí của nhà nước cũng như điều kiện kinh tế xã hội và một số cơ sở khác sẽ được phân tích ở chương 2 Tuy nhiên, có một vài nguyên nhân điển hình có thể kể đến là: đánh thuế các đối tượng này không phù hợp với bản chất của thuế TTĐB bởi chúng không mang tính

xa xỉ, tính gây hại cho sức khỏe, môi trường, hoặc được sử dụng ở ngoài phạm vi quốc gia; đối tượng, mục đích sử dụng cần được ưu tiên theo quan điểm các nhà lập pháp hoặc việc không đánh thuế những sản phẩm này mang lại nhiều lợi ích kinh tế, xã hội, tài chính cho quốc gia hơn là giá trị thu được từ thuế… và nhiều nguyên nhân khác Qua đó, có thể thấy, không chỉ quy định về đối tượng chịu thuế mà cả đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng có các vai trò: phản ánh bản chất thuế TTĐB vì nếu hàng hóa, dịch vụ không phù hợp với mục đích, phạm vi điều tiết của thuế TTĐB sẽ thường được quy định sẽ không phải chịu thuế; phản ánh quan điểm của các nhà làm luật về định hướng tiêu dùng vì hành vi tiêu dùng những hàng hóa, dịch vụ trong những trường hợp nhà nước cho rằng không cần hạn chế cũng được quy định và đối tượng không chịu thuế TTĐB; phản ánh điều kiện kinh tế - xã hội của quốc gia vì việc quy định các trường hợp không chịu thuế này không những dựa trên ý chí nhà lập pháp mà còn phải căn cứ vào điều kiện nước ta tại thời điểm ban hành quy phạm pháp luật

17

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1

Chương 1 tác giả đã tập trung chứng minh những vấn đề sau:

Thuế TTĐB là một sắc thuế thu vào hàng hóa, được xây dựng phù hợp với lý luận

và thực tiễn Thuế TTĐB mang một số đặc điểm riêng biệt giúp phân biệt với các sắc thuế gián thu khác và đóng vai trò quan trọng trong hệ thống pháp luật thuế của Việt Nam

Đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế là hai bộ phận rất quan trọng của thuế TTĐB và có mối quan hệ gắn kết với nhau Mỗi đối tượng đều có những đặc điểm riêng, tuy nhiên, cùng phối hợp để phát huy vai trò của thuế TTĐB Việc xác định phạm vi điều chỉnh của thuế TTĐB không chỉ căn cứ vào đối tượng chịu thuế mà còn phải xem xét cả đối tượng không chịu thuế Đồng thời, cả hai đối tượng này đều phản ánh bản chất của thuế TTĐB, quan điểm định hướng tiêu dùng của các nhà lập pháp và tình hình kinh tế - xã hội quốc gia

Nội dung chương I cho người đọc cái nhìn khái quát nhất về thuế TTĐB, đối tượng chịu thuế và đối tượng không chịu thuế, làm cơ sở để tác giả đi sâu vào phân tích

“cơ sở hình thành các quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế” ở chương 2, là chương trọng tâm của khóa luận

18

Chương 2

CƠ SỞ HÌNH THÀNH QUY ĐỊNH PHÁP LUẬT VỀ ĐỐI TƯỢNG KHÔNG

CHỊU THUẾ TIÊU THỤ ĐẶC BIỆT

2.1 Cơ sở chính trị - pháp lý hình thành quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế tiêu thụ đặc biệt

2.1.1 Cơ sở chính trị

Điều 4 Hiến pháp 2013 đã ghi nhận vai trò lãnh đạo của Đảng Cộng sản Việt Nam: “Đảng Cộng sản Việt Nam - Đội tiên phong của giai cấp công nhân… là lực lượng lãnh đạo Nhà nước và xã hội”

Đảng ta thông qua vai trò lãnh đạo nói trên đã nâng tầm ý chí của mình lên thành các quy phạm pháp luật được Nhà nước ban hành Vì thế, pháp luật Việt Nam thực chất là sự thể chế hóa các đường lối, chủ trương, chính sách của Đảng Do đó, khi nghiên cứu bất kỳ quy định nào trong hệ thống pháp luật Việt Nam cũng không thể bỏ qua cơ sở chính trị - những chủ trương, chính sách, nghị quyết của Đảng Đó chính là nguyên tắc mang tính cốt lõi khi ban hành mỗi đạo luật Những quy định về các trường hợp không chịu thuế TTĐB cũng không là ngoại lệ Thực chất, quy định về đối tượng chịu thuế, không chịu thuế, thuế suất và các vấn đề khác của thuế TTĐB cuối cùng cũng nhằm mục đích thực hiện chủ trương, đường lối của Đảng trong phát triển kinh tế

- xã hội, tuyệt đối không được trái với các Nghị quyết của Đảng Điển hình, Văn kiện Đại hội đại biểu toàn quốc lần thứ X đã nêu rõ:

Tiếp tục hoàn thiện hệ thống pháp luật về thuế theo nguyên tắc công bằng, thống nhất và đồng bộ, bảo đảm môi trường thuận lợi, khuyến khích phát triển sản xuất, kinh doanh Điều chỉnh chính sách thuế theo hướng giảm và ổn định thuế suất, mở rộng đối tượng thu, điều tiết hợp lý thu nhập 17

Đây chính là cơ sở chính trị để Quốc hội chúng ta ban hành luật thuế TTĐB 2008 thay thế cho luật thuế TTĐB 1998 trước đó

17 Báo cáo của Ban chấp hành Trung ương Đảng khóa IX ngày 10/4/2006 về phương hướng, nhiệm vụ phát triển kinh tế - xã hội 5 năm 2006 - 2010

19

Vấn đề này không chỉ có giá trị về mặt tư tưởng, mà đây còn là nguyên tắc hiến định và đã được luật hóa Ngoài Điều 4 Hiến pháp 2013, các quy định trong Luật ban hành văn bản quy phạm pháp luật 2015 đã khẳng định rõ: đường lối, chủ trương của Đảng là căn cứ không thể thiếu trong quá trình xây dựng, ban hành quy phạm pháp luật18 Vì vậy, quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng phải dựa trên cơ sở này

2.1.2 Cơ sở pháp lý

2.1.2.1 Pháp luật Việt Nam

Một trong những nguyên tắc đầu tiên và quan trọng nhất của quá trình ban hành văn bản quy phạm pháp luật nói chung và quy phạm thuế TTĐB nói riêng là phải “đảm bảo tính hợp hiến, tính hợp pháp và tính thống nhất của văn bản quy phạm pháp luật trong hệ thống pháp luật”19 Đây cũng là yêu cầu bắt buộc đối với quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB Sự phù hợp với nguyên tắc này được đánh giá trên hai

yếu tố Một là, quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB không được trái với những quy định có hiệu lực pháp lý cao hơn – cơ sở pháp lý theo chiều dọc Hai là,

quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB phải thống nhất với các quy định pháp luật khác có hiệu lực pháp lý tương đương – cơ sở pháp lý theo chiều ngang Đảm bảo hai yếu tố này cũng góp phần tuân thủ những nguyên tắc thu thuế và lý thuyết thuế tối

ưu đã phân tích ở chương 1

Thứ nhất, cơ sở pháp lý theo chiều dọc – các quy định về đối tượng không chịu

thuế TTĐB không được trái với những quy định pháp lý có hiệu lực cao hơn

Đứng đầu hệ thống pháp luật Việt Nam là Hiến pháp 2013 – Luật cơ bản của nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và có hiệu lực pháp lý cao nhất Mọi văn bản pháp luật khác đều phải phù hợp với Hiến pháp20 Thuế TTĐB cũng như bất kỳ quy phạm pháp luật nào khác, khi ban hành đều phải căn cứ vào Hiến pháp, phải phù hợp với Hiến pháp và nhằm mục đích cuối cùng là thực hiện những quy định mang tính

18 Chẳng hạn khoản 2, Điều 32 Luật Ban hành văn bản quy phạm pháp luật (Luật số 80/2015/QH13) ngày 22/6/2015 quy định: “Đề nghị xây dựng luật, pháp lệnh phải dựa trên các căn cứ: a) Đường lối, chủ trương của Đảng, chính sách của nhà nước…”

19 Khoản 1 Điều 5 Luật Ban hành văn bản quy phạm pháp luật (Luật số 80/2015/ QH13) ngày 22/6/2015

20

Điều 119 Hiến pháp 2013

2013 Quy định này được cụ thể hóa tại khoản 2 Điều 7 Luật Tổ chức Quốc hội 2014; Điều 19 của Luật NSNN 2015; khoản 1 Điều 15 Luật Ban hành văn bản quy phạm pháp luật 2015 Đây là cơ sở pháp lý để Quốc hội ban hành về các sắc thuế nói chung

và thuế TTĐB nói riêng Do đó, việc quyết định đối hàng hóa, dịch vụ nào là đối tượng không chịu thuế TTĐB hoàn toàn thuộc thẩm quyền của Quốc hội

Trên cơ sở các luật thuế TTĐB và các luật sửa đổi, bổ sung mà Quốc hội ban hành, Chính phủ, Bộ Tài chính có nghĩa vụ xây dựng các văn bản hướng dẫn thi hành các luật nói trên, để đảm bảo chúng có khả năng triển khai một cách hiệu quả trên thực

tế22 Tất nhiên, Chính phủ và Bộ Tài chính chỉ ban hành những văn bản hướng dẫn cụ thể (thường là các Nghị định, Thông tư) mà không có quyền sửa đổi, làm sai lệch nội dung trong sắc thuế Tuy nhiên, quy định trong các Luật của Quốc hội thường mang tính khái quát, có nội dung chung chung Do đó, để đảm bảo các quy định này có khả năng thi hành trên thực tế, phù hợp với biến động của nền kinh tế, những hướng dẫn tại các Nghị định và Thông tư này vẫn cực kỳ cần thiết, góp phần đảm bảo sự tồn tại lâu dài, ổn định cho các sắc thuế đó

Căn cứ những cơ sở trên, đối tượng không chịu thuế TTĐB là do Quốc hội quyết định và hiện nay được quy định tại Điều 3 Luật thuế TTĐB 2008, được sửa đổi bổ sung năm 2014 và 2016 Đồng thời, những quy định này sẽ được hướng dẫn chi tiết bởi Nghị định 108/2015/NĐ-CP ngày 28/10/2015 của Chính phủ và Thông tư 195/2015/TT-BTC ngày 24/11/2015 của Bộ Tài chính

21 Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh, tlđd (1), tr.19

22 Điều 96 Hiến pháp 2013, Điều 6 và Điều 8 của Luật Tổ chức Chính phủ 2015 (luật số 76/2015/QH13) ngày 19/6/2015 quy định về nhiệm vụ, quyền hạn của Chính phủ; Điều 99 Hiến pháp 2013, Điều 34 Luật Tổ chức Chính phủ 2015, Điều 26 Luật Ngân sách Nhà nước (Luật số 83/2015/QH13) ngày 25/6/2015 về nhiệm vụ, quyền hạn của Bộ Tài chính

21

Thứ hai, cơ sở pháp lý theo chiều ngang – quy định về đối tượng không chịu thuế

TTĐB phải đồng thời phù hợp với quy định pháp luật về thuế khác, pháp luật hải quan

và các văn bản liên quan khác

Hai trong số những căn cứ không thể thiếu khi Quốc hội ban hành một sắc thuế

bất kỳ là: thứ nhất, phải đảm bảo tính thống nhất của đạo luật thuế cụ thể trong cơ cấu

hệ thống pháp luật thuế; thứ hai, phải đảm bảo tính ổn định nội tại trong quá trình áp

dụng từng luật thuế và ổn định trong tổng thể hệ thống pháp luật thuế23 Do đó, quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng không thể là ngoại lệ Việc quy định đối tượng nào không thuộc phạm vi điều chỉnh của thuế TTĐB không phải chỉ trên ý chí chủ quan của nhà làm luật mà còn phải trên cơ sở rất nhiều căn cứ khác, trong đó

sự hài hòa với hệ thống pháp luật nội tại là điều không thể thiếu Vì vậy, quy định pháp luật về đối tượng không chịu thuế TTĐB không những không được trái với Hiến pháp

mà còn cần thống nhất với các luật về thuế khác như thuế XK-NK, thuế GTGT, pháp luật về hải quan và nhiều văn bản khác Đồng thời, giữa các sắc thuế trong hệ thống thuế, giữa pháp luật thuế và pháp luật về hải quan đều có mối liên hệ sâu sắc Vì thế, sự mâu thuẫn giữa đối tượng không chịu thuế TTĐB với hệ thống pháp luật thực tại sẽ dẫn đến nhiều hệ quả tiêu cực, dễ thấy nhất là không những mục đích của thuế TTĐB không thực hiện được mà các chính sách về kinh tế, tài chính – ngân sách khác cũng bị ảnh hưởng theo Lấy ví dụ, theo quy định của pháp luật hiện nay, khu phi thuế quan là khu vực nằm trong lãnh thổ Việt Nam Tuy nhiên, quan hệ mua bán, trao đổi hàng hóa giữa khu này với nội địa là quan hệ xuất nhập khẩu, tức là những khu vực này nằm ngoài biên giới kinh tế24 Do đó, các loại hàng hóa có xuất xứ từ nội địa hay nước ngoài được sử dụng trong khu phi thuế quan này về nguyên tắc sẽ được coi là đối tượng không chịu thuế của các sắc thuế gián thu như thuế XK-NK, thuế GTGT Để đảm bảo tính đồng bộ thì thuế tiêu TTĐB cũng cần quy định tương tự như trên và hàng hóa tiêu dùng trong khu phi thuế quan là đối tượng không thuộc diện chịu thuế TTĐB Nếu

đánh thuế đối với những đối tượng này sẽ dẫn đến hậu quả là thứ nhất, không đúng mục đích và bản chất của thuế TTĐB Thứ hai là những chính sách ưu đãi nhằm phát

triển kinh tế thông qua khu phi thuế quan cũng bị hạn chế

23

Trường Đại học Luật Hà nội (2016), Giáo trình Luật Thuế Việt Nam, Nhà xuất bản Công an Nhân dân, tr.111

24 Khoản 2 Điều 2 Quy chế Hoạt động của khu phi thuế quan trong khu kinh tế, khu kinh tế cửa khẩu ban hành kèm theo Quyết định số 100/2009/QĐ-TTgCP ngày 30 tháng 7 năm 2009 của Thủ tướng Chính phủ

22

Nhìn nhận những quy định về đối tượng không chịu thuế giữa các sắc thuế thu vào hàng hóa, ta có thể thấy nhiều điểm rất tương đồng giữa các quy định này Chẳng hạn: hàng hóa chuyển khẩu, quá cảnh là đối tượng không chịu thuế ở cả 4 sắc thuế là thuế XK-NK, thuế GTGT, thuế TTĐB, thuế bảo vệ môi trường; hàng hóa viện trợ nhân đạo, hàng hóa nhập khẩu trong định mức, hàng hóa sử dụng trong quan hệ ngoại giao – lãnh sự, hàng hóa sử dụng trong khu phi thuế quan là đối tượng không chịu thuế của thuế XK-NK, thuế GTGT, thuế TTĐB và một số quy định tương tự khác Có sự tương đồng này bởi lẽ, những quy định trong các sắc thuế đều liên quan chặt chẽ, có sự phối hợp đồng bộ với nhau để cùng nhằm mục đích thực hiện các chính sách kinh tế, tài chính, ngoại giao của Nhà nước Bên cạnh đó, vì được xây dựng trên cùng nguyên tắc thu thuế và lý thuyết về thuế nên việc có chung một số quy định giữa các luật thuế này

là điều dễ hiểu Hơn nữa, các dự án Luật về thuế, Luật về hải quan chủ yếu Bộ Tài chính chủ trì soạn thảo Do đó, sự mâu thuẫn, chồng chéo giữa những văn bản này sẽ ít xảy ra hơn vì phần lớn được xây dựng bởi một cơ quan

2.1.2.2 Pháp luật quốc tế

Trong bối cảnh toàn cầu hóa hiện nay, các quốc gia đang ngày càng trở nên xích lại gần nhau hơn Do đó, những ràng buộc trong các cam kết quốc tế liên quan đến thuế cũng như yêu cầu cấp thiết để xây dựng một hệ thống pháp luật thuế phù hợp với các chuẩn mực quốc tế của Việt Nam cũng là cơ sở quan trọng để ban hành các quy định

về đối tượng không chịu thuế TTĐB Trên tinh thần nguyên tắc Pacta sunt servanda, Việt Nam sẽ phải tuân thủ và thi hành các ĐƯQT mà chúng ta là thành viên, đồng thời Điều 6 Luật ký kết, gia nhập và thực hiện điều ước quốc tế 2005 (Luật số 41/2005/QH11) ngày 14/06/2005 cũng có quy định: “Việc ban hành văn bản quy phạm pháp luật phải đảm bảo không làm cản trở thực hiện ĐƯQT mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam là thành viên có quy định về cùng một vấn đề”

So với quy định về đối tượng chịu thuế TTĐB và thuế suất thuế TTĐB, tác động của các ĐƯQT tới quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB thường nhỏ hơn và mang tính gián tiếp Trong phạm vi bài khóa luận của mình, tác giả chỉ tập trung phân tích ảnh hưởng của pháp luật quốc tế tới những quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB trên hai nội dung chính là: những cam kết trong việc gia nhập các tổ chức kinh

tế quốc tế có liên quan đến thuế TTĐB và ĐƯQT về lĩnh vực ngoại giao lãnh sự

23

Thứ nhất, các cam kết gia nhập tổ chức kinh tế quốc tế trực tiếp hay gián tiếp vẫn

có những ảnh hưởng nhất định liên quan đến thuế TTĐB Hiện nay, Việt Nam đã trở thành thành viên thứ 150 của Tổ chức thương mại thế giới WTO, đồng thời đã và đang tham gia 16 hiệp định thương mại tự do – FTA (đã ký kết và thực thi 10 FTA, kết thúc đàm phán 2 FTA và đang tiến hành đàm phán 2 FTA)25 Có thể thấy, chúng ta ngày càng hội nhập sâu rộng vào nền kinh tế thế giới, tham gia tích cực vào quá trình tự do hóa thương mại thông qua các ĐƯQT Nhìn chung, hầu hết Hiệp định thương mại tự

do đều có mục đích xóa bỏ những rào cản thương mại, tạo điều kiện thuận lợi nhất cho quá trình hàng hóa lưu thông giữa các quốc gia Và để thực hiện mục đích đó, các hiệp định này được xây dựng trên 2 nguyên tắc không thể thiếu, đó là nguyên tắc đối xử tối huệ quốc và nguyên tắc đối xử quốc gia

- Nguyên tắc đãi ngộ tối huệ quốc (MFM): nguyên tắc này đòi hỏi quốc gia phải

có sự đối xử bình đẳng như nhau giữa các quốc gia thành viên khác nhau trong một ĐƯQT về thương mại, đảm bảo không có sự phân biệt đối xử giữa các nước Điển hình của nguyên tắc này là quy định tại Điều I của GATT 199426 Theo đó: “mọi lợi thế, biệt đãi, đặc quyền hay quyền miễn trừ được bất kỳ bên nào dành cho bất cứ một sản phẩm nào có xuất xứ từ hay được giao tới bất kỳ một quốc gia nào khác sẽ được áp dụng cho sản phẩm tương tự có xuất xứ từ hay giao tới mọi quốc gia thành viên khác ngay lập tức và vô điều kiện” Quy định này không những chỉ áp dụng đối với thuế quan, mà phạm vi của nó còn trải rộng ra trên các khía cạnh khác, bao gồm cả thuế và phí nội địa đánh vào hàng nhập khẩu Như vậy, việc quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB cũng phải chịu sự ràng buộc của nguyên tắc trên, dẫn đến Việt Nam không thể tạo ra sự phân biệt đối xử giữa các quốc gia là thành viên WTO thông qua những quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB Lấy ví dụ: quy định sản phẩm nhập khẩu là điều hòa nhiệt độ có công suất dưới 90.000 BTU chỉ lắp trên phương tiện vận tải từ Nhật thuộc vào đối tượng không chịu thuế TTĐB nhưng sản phẩm tương tự nhập khẩu từ Mỹ lại không có được ưu đãi này cũng có thể coi là sự vi phạm MFM

“Các bên ký kết thừa nhận là các khoản thuế trong nước và các khoản thu trong nước khác… không được áp dụng đối với hàng nhập khẩu hay hàng trong nước theo cách tạo

ra việc bảo hộ sản xuất trong nước” Điều này cũng đồng nghĩa với việc Việt Nam không được lập ra hay duy trì các biện pháp hạn chế về số lượng, đòi hỏi việc lắp ráp, gia công hay sử dụng loại sản phẩm nào đó theo một số lượng nhất định mang tính phân biệt đối xử thông qua các quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB Chẳng hạn, để tạo thuận lợi cho nền công nghiệp ô tô trong nước, Việt Nam quy định: ô tô vừa có chỗ ngồi, vừa có chỗ đứng chở được 24 người trở lên hoặc có công năng chuyên dụng như xe cứu thương; xe chở phạm nhân; xe tang lễ; xe chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông được lắp ráp, sản xuất trong nước là đối tượng không chịu thuế, tuy nhiên, xe nhập khẩu lại chịu thuế TTĐB như bình thường Đây là quy định vi phạm nguyên tắc NT

Bởi cam kết này mà hiện nay, tương tự như đối tượng chịu thuế và thuế suất, quy định về đối tượng không chịu thuế TTĐB không có sự phân biệt giữa hàng sản xuất, lắp ráp trong nước với hàng nhập khẩu với mục đích bảo hộ

Thứ hai, những cam kết quốc tế trong lĩnh vực ngoại giao, lãnh sự cũng là một

phần không thể thiếu trong việc quy định các trường hợp không chịu thuế TTĐB Trong quan hệ quốc tế, các quốc gia luôn cố gắng dành những ưu đãi đặc biệt cho cơ quan ngoại giao, lãnh sự, phái đoàn đại diện của các tổ chức quốc tế tại quốc gia, nhân viên cùng gia đình của họ Những ưu đãi này là nhằm tạo điều kiện thuận lợi nhất cho các cơ quan trên thực hiện hiệu quả chức năng, nhiệm vụ ngoại giao, lãnh sự, trên cơ

sở phù hợp với luật quốc tế và pháp luật các quốc gia hữu quan27 Trong đó, quyền miễn thuế, lệ phí và quyền ưu đãi hải quan là hai quyền đặc thù trong lĩnh vực thuế Vấn đề này được quy định tại của Công ước Viena 1961 về quan hệ ngoại giao và Công ước Vienna 1963 về quan hệ lãnh sự hoặc tại các ĐƯQT và thỏa thuận liên quan

27 Trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh (2013), Giáo trình công pháp quốc tế quyền 1, Nhà xuất bản

Hồng Đức, tr.513