Pháp luật về kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp fdi tại việt nam

Chuyển giá theo quan điểm của Andrew Lymer & John Hasseldine được hiểu là hành vi liên quan đến các công ty đa quốc gia Multinational Enterprises – MNEs, cụ thể chuyển giá được hiểu là v

TRƯỜNG ĐẠI HỌC LUẬT TP HỒ CHÍ MINH

KHOA QUẢN TRỊ

-

LÊ ĐẶNG PHƯƠNG LINH

PHÁP LUẬT VỀ KIỂM SOÁT CHUYỂN GIÁ ĐỐI VỚI

DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM

CHUYÊN NGÀNH QUẢN TRỊ-LUẬT

TP HỒ CHÍ MINH – NĂM 2020

TRƯỜNG ĐẠI HỌC LUẬT TP HỒ CHÍ MINH

KHOA QUẢN TRỊ

-

KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP CỬ NHÂN LUẬT

PHÁP LUẬT VỀ KIỂM SOÁT CHUYỂN GIÁ ĐỐI VỚI

DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM

SINH VIÊN THỰC HIỆN: LÊ ĐẶNG PHƯƠNG LINH

Khóa: 40 MSSV: 1551101030075

GIẢNG VIÊN HƯỚNG DẪN: TS PHAN PHƯƠNG NAM

TP HỒ CHÍ MINH - NĂM 2020

LỜI CAM ĐOAN

Tôi cam đoan: Khóa luận tốt nghiệp này là kết quả nghiên cứu của riêng tôi, được

thực hiện dưới sự hướng dẫn khoa học của Tiến sĩ Phan Phương Nam, đảm bảo tính trung thực và tuân thủ các quy định về trích dẫn, chú thích tài liệu tham khảo Tôi

xin chịu hoàn toàn trách nhiệm về lời cam đoan này”

TÁC GIẢ KHÓA LUẬN

LÊ ĐẶNG PHƯƠNG LINH

(Base erosion and profit shifting)

Xói mòn cơ sở thuế và chuyển lợi nhuận

hoặc Multinational Enterprises (MNE).)

Công ty đa quốc gia

OECD

(Organization for Economic

Cooperation and Development)

MỤC LỤC

PHẦN MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1: LÝ LUẬN CHUNG VỀ HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ VÀ PHÁP LUẬT KIỂM SOÁT CHUYỂN GIÁ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP FDI Ở VIỆT NAM 6

1.1.Khái quát về chuyển giá và đặc điểm của chuyển giá: 6

1.1.1.Khái niệm về chuyển giá: 6

1.1.2.Đặc điểm của chuyển giá: 7

1.2.Doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài và chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài : 9

1.2.1.Định nghĩa Doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài 9

1.2.2.Một số hình thức biểu hiện của doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài tại Việt Nam: 10

1.2.3.Chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài: 10

1.2.3.1.Đặc trưng của doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài tạo điều kiện thuận lợi cho việc chuyển giá: 10

1.2.3.2.Mối liên hệ giữa chuyển giá và đặc điểm của doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài: 10

1.2.3.3.Những động cơ thúc đẩy doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài chuyển giá 12

1.2.3.4.Các hình thức chuyển giá phổ biến của các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài hiện nay: 13

1.2.3.5.Dấu hiệu xác định hiện tượng chuyển giá phổ biến trong các doanh nghiệp có giao dịch liên kết nói chung và doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài nói riêng 15

1.3.Tác động của chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài vào Việt Nam- quốc gia tiếp nhận đầu tư và yêu cầu kiểm soát chuyển giá bằng pháp luật 16

1.3.1.Tác động của hành vi chuyển giá đối với nước tiếp nhận đầu tư 16

1.3.2.Yêu cầu điều chỉnh và kiểm soát hành vi chuyển giá bằng pháp luật 18

1.4.Khái Quát Chung Về Pháp Luật Kiểm Soát Chuyển Giá 20

1.4.1.Quá trình hình thành và phát triển về pháp luật về kiểm soát chuyển giá thế giới 20

1.4.2.Khái niệm, đặc điểm pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam 21

1.4.2.1.Định nghĩa, đối tượng điều chỉnh và phương pháp điều chỉnh 21

1.4.2.2.Chủ thể tham gia hoạt động kiểm soát chuyển giá 22

1.4.2.3.Mục đích của pháp luật về kiểm soát chuyển giá 23

1.4.2.4.Nội dung quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá 23

1.4.2.5.Hậu quả pháp lý 24

KẾT LUẬN CHƯƠNG I 25

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG PHÁP LUẬT KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ CỦA CÁC DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM VÀ KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN 26

2.1.Quá trình định hình và phát trển cơ sở pháp lý cho pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam 26

2.1.1.Quá trình định hình và phát triển cơ sở pháp lý cho pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam: 26

2.1.2.Khung pháp lý hiện hành về lĩnh vực kiểm soát chuyển giá: 28

2.2.Các quy định pháp luật cụ thể về kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam đối với các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài: 30

2.2.1.Đối tượng bị kiểm soát và phạm vi áp dụng: 30

2.2.1.1.Phạm vi áp dụng quy định về kiểm soát chuyển giá: 30

2.2.1.2.Giao dịch được thực hiện giữa các bên liên kết: 31

2.2.2.Quyền và nghĩa vụ chủ thể tham gia quan hệ pháp luật kiểm soát giá 33 2.2.2.1.Chủ thể kiểm soát chuyển giá: 33

2.2.2.2.Chủ thể bị kiểm soát chuyển giá 35

2.2.3.Quy trình kiểm soát chuyển giá 36

2.2.3.1.Hồ sơ kê khai giá giao dịch liên kết 36

2.2.3.2.Phân tích so sánh và lựa chọn đối tượng so sánh 37

2.2.3.3.Quy trình phân tích so sánh bao gồm các bước: 38

2.2.3.4.Phương pháp xác định giá trong giao dịch liên kết : 38

2.2.3.5.Điều chỉnh mức kê khai : 39

2.2.4.Xác định chi phí để tính thuế trong trường hợp có giao dịch liên kết đặc thù 39

2.2.5.Thỏa thuận trước về phương pháp giá tính thuế 40

2.2.6.Biện pháp cưỡng chế và xử lý vi phạm và cơ chế giải quyết khiếu nại 40 2.2.6.1.Các biện pháp cưỡng chế và xử lý vi phạm 40

2.2.6.2.Giải quyết khiếu nại và phòng ngừa khiếu nại 42

2.3.Thực tiễn áp dụng pháp luật kiểm soát giá đối với các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài: 42

2.4.Bất cập và hạn chế trong các khung pháp lý kiểm soát chuyển giá 45

2.4.1.Kiểm soát hoạt động chuyển giá chưa được Luật hóa 45

2.4.2.Bất cập trong các cơ sở pháp lý quy định về việc kiểm soát chuyển giá hiện hành 46 2.4.2.1.Khái niệm và phạm vi của “giao dịch liên kết” và khái niệm và phạm vi của “bên liên kết”: 46 2.4.2.2.Về quyền và nghĩa vụ của các chủ thể: 47 2.4.2.3.Về quy trình kiểm soát chuyển giá: 51 2.4.2.4.Về các biện pháp cưỡng chế và chế tài xử lý vi phạm và cơ chế giải quyết khiếu nại 53 2.4.2.5.Về những bất cập của văn bản hướng dẫn Thỏa thuận trước giá giao dịch 54 2.5.Kiến nghị hoàn thiện khung pháp lý kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài tại Việt Nam 55 2.5.1.Định danh cụ thể hành vi chuyển giá 55 2.5.2.Thiết lập nguồn cơ sở dữ liệu về thông tin giao dịch liên kết: 56 2.5.3.Quy định cụ thể về quyền hạn, trách nhiệm của các cơ quan hữu quan trong vấn đề kiểm soát chuyển giá 58 2.5.4.Xây dựng cơ chế giải quyết tranh chấp về chuyển giá 58 2.5.5.Xây dựng và hoàn thiện hệ thống các văn bản hướng dẫn áp dụng Thỏa thuận trước giá giao dịch 60 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 61 KẾT LUẬN 62

và quy mô, góp phần quan trọng thúc đẩy nền kinh tế tăng trưởng và phát triển Tuy nhiên, xét trên phương diện quản lý nhà nước, đặc biệt là lĩnh vực thuế, cơ quan thuế đang phải đối mặt với tình hình kê khai thua lỗ ngày càng gia tăng của các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI), trong đó nhiều doanh nghiệp

kê khai lỗ nhiều năm liên tục, thậm chí báo cáo lỗ suốt từ khi hoạt động đến nay, nhưng vẫn tiếp tục duy trì sản xuất và mở rộng đầu tư tại Việt Nam, có thể kể đến một số cái tên đình đám hiện nay như Coca Cola, Heineken, Tình trạng các doanh nghiệp FDI khai lỗ diễn ra tại nhiều tỉnh thành đã làm cho Chính phủ, cơ quan thuế, các cơ quan quản lý khu vực vốn đầu tư nước ngoài cần phải nhìn nhận và xem xét vấn đề một cách đúng mức Nhiều chuyên gia về kinh tế, tài chính đặt vấn đề về khả năng các doanh nghiệp FDI đang sử dụng thủ thuật chuyển giá (transfer pricing) Thời gian gần đây, chuyển giá trở thành đề tài sôi nổi được các đại biểu quốc hội, các nhà kinh tế, các nhà nghiên cứu khoa học tài chính ở Việt Nam quan tâm và đặt câu hỏi về các kẽ hở của chính sách quản lý nhà nước đối với “hành vi chuyển giá” trong các doanh nghiệp FDI ở Việt Nam, nhất là các công ty đa quốc gia, tập đoàn kinh tế có các công ty con trên khắp thế giới Các chuyên gia lo ngại rằng nếu các chính sách quản lý và kiểm soát của nhà nước này không có sự chặt chẽ sẽ tạo ra

sự thiếu công bằng trong nộp thuế giữa các doanh nghiệp, tạo ra một môi trường kinh doanh bất bình đẳng và nhất là làm thất thu một nguồn lớn ngân sách nhà nước Nhiều quốc gia trên thế giới đã hình thành và phát triển việc điều chỉnh pháp luật về chuyển giá để bảo vệ lợi ích chính đáng của các chủ thể liên quan và thiết lập lại trật tự quản

lý nhà nước đối với các giao dịch bị chuyển giá bị làm sai lệch

Pháp luật điều chỉnh các giao dịch có dấu hiệu chuyển giá ở Việt Nam đã được thai nghén và ra đời từ năm 1997, kể từ khi bắt đầu xây dựng hành lang pháp lý cho hoạt động đầu tư tại Việt Nam Với nhiều lần sửa đổi, pháp luật điều chỉnh chuyển giá tại Việt Nam đã dần dần được cải thiện, học tập, áp dụng và hướng đến việc xây dựng các quy phạm pháp luật phù hợp với xu hướng điều chỉnh chuyển giá của thế giới Tuy nhiên, khung pháp lý điều chỉnh chuyển giá hiện nay tại Việt Nam vẫn chưa được thiết lập một cách hoàn chỉnh, thống nhất và chưa hình thành được rõ các quan

2

hệ pháp luật giữa các chủ thể kiểm soát, bị kiểm soát chuyển giá và các chủ thể liên quan Thêm vào đó, các hành vi chuyển giá hiện nay tại doanh nghiệp FDI ngày càng tinh vi, phức tạp theo thời gian Từ đó, các cơ quản lý nhà nước chuyên ngành thiếu công cụ là hành lang pháp lý cần thiết để đẩy mạnh việc triển khai kiểm soát chuyển giá Khung pháp lý còn thiếu thống nhất cũng khiến các doanh nghiệp FDI lo ngại và

e dè hơn khi đầu tư vào Việt Nam

Xuất phát từ thực tiễn pháp lý đó, tác giả tiến hành nghiên cứu đề tài “Pháp luật về kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp FDI ở Việt Nam” nhằm phân

tích và đánh giá các quy phạm pháp luật hiện hành điều chỉnh và kiểm soát hành vi chuyển giá hiện nay tại Việt Nam, từ đó kiến nghị một số cơ chế pháp lý phù hợp nhằm đưa những quy định này vào thực tiễn

II TÌNH HÌNH NGHIÊN CỨU ĐỀ TÀI

Đây là đề tài không còn quá mới ở các nước phát triển, đặc biệt là Hoa Kỳ, được xem là một trong những nước đầu tiên đặt nền móng cho vấn đề này vào thập niên 30 của thế kỷ XX Tổ chức Hợp tác và Phát triển kinh tế (Organization on Economic Cooperation and Development – OECD) đã đưa ra hướng dẫn chung về chuyển giá đối với các công ty đa quốc gia (OECD Transfer Pricing Guidelines For Multinational Enterprises And Tax Administration) vào năm 1984, và sau đó được cập nhật lần lượt vào năm 1995, 2010 và mới nhất là năm 2017 Năm 2013, Liên Hợp Quốc đã công

bố Bộ hướng dẫn về chuyển giá đầu tiên cho cơ quan thuế của các nước đang phát triển (Transfer Pricing Guidelines For Developing-Country Tax Authorities) và được cập nhật mới nhất vào năm 2017 Bên cạnh đó, vấn đề này cũng được nhiều nhà nghiên cứu kinh tế trên thế giới và các công ty tư vấn kiểm toán hàng đầu thế giới như KPMG, Mazars, Ernst & Young lưu tâm đến (cụ thể như KPMG hằng năm đều cho xuất bản ấn phẩm KPMG Transfer Pricing Review)

Ở Việt Nam, các nghiên cứu về chuyển giá hiện nay được thực hiện chủ yếu bởi một số tác giả là các chuyên gia về lĩnh vực kinh tế tài chính, có thể kể đến như: TS

Dương Văn An, Chuyển Giá Trong Doanh Nghiệp Có Vốn Đầu Tư Trực Tiếp Nước

Ngoài (Fdi) - Kinh Nghiệm Quốc Tế Và Bài Học Cho Việt Nam, Luận án Tiến sĩ Kinh

tế năm 2016, Viện Hàn Lâm Khoa Học Xã Hội Việt Nam Học Viện Khoa Học Xã

Hội; TS Lê Thanh Hà (2017), Kiểm Soát Hoạt Động Chuyển Giá Trong Các Chi

Nhánh Công Ty Đa Quốc Gia Tại Việt Nam, Luận án Tiến sĩ Kinh tế năm 2017, Học

viện Tài Chính Một số bài viết chuyên khảo tại các tạp chí chuyên ngành mới có thể

kể đến như ThS Đào Phú Quý - Vụ Chính sách thuế (Bộ Tài chính) - Chuyển giá

dưới góc nhìn của doanh nghiệp, Tạp chí Tài chính số 8 năm 2014, Nguyễn Thị Thu

Hoài - Chống chuyển giá tại các nước ASEAN và bài học cho Việt Nam, Tạp chí Tài

3

chính số 619, năm 2015; Lê Thanh Hà - Chính sách kiểm soát chuyển giá tại Liên

bang Nga và bài học cho Việt Nam, Tạp chí Tài chính số 660, năm 2017; Phạm Minh

Quốc – Khoa Kinh tế-luật Đại học Thương Mại, Một số đánh giá và giải pháp hoàn

thiện pháp luật về chống chuyển giá của các doanh nghiệp FDI tại VN, Tạp chí Khoa

Học và Đào tạo Ngân hàng số 207, tháng 8 năm 2019, ThS Nguyễn Hoàng Lan -

Khoa Kinh tế vận tải - Đại học Công nghệ giao thông vận tải, Đánh giá việc thực hiện

các biện pháp kiểm soát chống chuyển giá tại Việt Nam, Tạp chí Công Thương số 15,

tháng 8 năm 2019,…

Tại trường Đại học Luật thành phố Hồ Chí Minh trong thời gian qua cũng có nhiều tác giả nghiên cứu về đề tài chuyển giá như:

Tác giả Phan Thị Thành Dương (2010) với “Pháp luật về Kiểm soát chuyển giá ở

Việt Nam.” Đây là công trình nghiên cứu toàn diện, bao quát về vấn đề liên quan đến

chuyển giá và kiểm soát chuyển giá ở cả góc độ lý luận khoa học pháp lý và thực tiễn tại Việt Nam

Tác giả Võ Thanh Thủy (2012) với “Áp dụng pháp luật kiểm soát chuyển giá

trong thực tiễn pháp lý thuế thu nhập doanh nghiệp”, Luận văn Thạc sĩ, Đại học Luật

TPHCM Tác giả đã nghiên cứu pháp luật kiểm soát chuyển giá trong quản lý thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN) tại Việt Nam, cụ thể như nghiên cứu các phương pháp xác định giá thị trường, các phương pháp ấn định thuế trong công cụ quản lý thuế TNDN,…đồng thời cho thấy một số vấn đề còn tồn tại trong kiểm soát chuyển giá và các giải pháp hoàn thiện

Tác giả Nguyễn Thị Ngọc Lan (2012) với “Pháp luật Việt Nam về bảo vệ quyền lợi

của các chủ thể bị thiệt hại bởi hành vi chuyển giá”, Luận văn Thạc sĩ, Đại học Luật

TPHCM Tác giả đã nghiên cứu các biện pháp pháp lý thích hợp để bảo vệ quyền và lợi ích hợp pháp của các chủ thể có khả năng bị thiệt hại bởi hành vi chuyển giá

Tác giả Trần Quang Huy (2013) với “Quy định pháp luật về thỏa thuận phương

pháp xác định giá tính thuế trong giao dịch liên kết.”, Luận văn Thạc sĩ, Đại học Luật

TPHCM Công trình đã làm rõ bản chất, nguyên tắc vận hành của cơ chế APA trong

hệ thống pháp luật ở một số quốc gia cũng như bài học kinh nghiệm cho việc áp dụng

cơ chế này tại Việt Nam

Ngoài ra, một số khóa luận tốt nghiệp Cử nhân Luật và các đề tài nghiên cứu khoa học sinh viên cũng nghiên cứu về vấn đề chuyển giá, cụ thể: Nguyễn Duy Hải

(2014), Khóa luận tốt nghiệp Đại học Luật TPHCM, “Quy định pháp luật về quản lý

thông tin giao dịch liên kết trong kiểm soát chuyển giá”; Đặng Xuân Đạt (2017),

Nghiên cứu khoa học sinh viên năm 2017-2018, Các giải pháp pháp lý kiểm soát

chuyển giá trong các giao dịch nội địa; Trần Thị Thiện Yên (2018), Khóa luận tốt

4

nghiệp Đại học Luật TPHCM,: Thực trạng và giải pháp ngăn chặn hiện tượng chuyển

giá của các doanh nghiệp FDI tại Việt Nam,…

Những công trình trên đây là nền tảng giúp tác giả nghiên cứu đề tài này Tuy

đã có nhiều nghiên cứu ở cả góc độ kinh tế học và luật học về vấn đề chuyển giá, nhưng chuyển giá với những biến đổi khôn lường về biểu hiện và những cách thức khác nhau vẫn luôn là đề tài mới mẻ để nghiên cứu Đề tài nghiên cứu của tác giả tập trung vào phân tích khung pháp lý hiện hành, cập nhật mới nhất ở Việt Nam và so sánh với các hướng dẫn mới nhất của OECD và pháp luật các nước về kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp FDI tại Việt Nam trong thời đại hội nhập hiện nay Đặc biệt đề tài này sẽ so sánh và nhận xét những quy định pháp luật mới về kiểm soát chuyển giá trong Luật Quản lý thuế số 38/2019/QH14 sẽ có hiệu lực thi hành từ ngày

01/7/2020 sắp tới đây

III MỤC ĐÍCH NGHIÊN CỨU ĐỀ TÀI

Mục đích của đề tài này là tìm hiểu, nghiên cứu và phân tích các quy định pháp luật hiện hành về kiểm soát chuyển giá đối doanh nghiệp FDI đang có mặt tại Việt Nam Đề tài sẽ phân tích các quy phạm pháp luật hiện hành điều chỉnh và kiểm soát hành vi chuyển giá hiện nay tại Việt Nam, tạo một cái nhìn tổng quan, rõ ràng và chi tiết về khung pháp lý kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp FDI hiện nay Qua

đó, tác giả kiến nghị một số định hướng phù hợp nhằm hoàn thiện cơ sở pháp lý điều chỉnh và kiểm soát chuyển giá, thuận lợi cho các cơ quan nhà nước thực hiện việc quản lý nhà nước hiệu quả hơn và tạo một môi trường đầu tư lành mạnh, minh bạch thu hút các nhà đầu tư nước ngoài

IV ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU ĐỀ TÀI

Đối tượng nghiên cứu của đề tài là các quy định pháp luật hiện hành về kiểm soát chuyển giá đối với doanh nghiệp FDI ở Việt Nam Phạm vi nghiên cứu bao gồm những quy phạm pháp luật quy định về quản lý nhà nước, đặc biệt là quản lý về thuế đối với doanh nghiệp FDI có giao dịch liên kết tại Việt Nam Ngoài ra, đề tài sẽ so sánh các quy định pháp luật hiện hành của Việt Nam với các quy phạm pháp luật riêng về kiểm soát chuyển giá theo OECD và pháp luật một số nước để tìm ra những điểm tương đồng, cần thay đổi hoặc kế thừa

V PHƯƠNG PHÁP TIẾN HÀNH NGHIÊN CỨU

Phương pháp được sử dụng trong quá trình nghiên cứu là phương pháp duy biện chứng của triết học Mác-Lênin và phương pháp duy vật lịch sử dựa trên cơ sở các hiện tượng khách quan và các quy luật kinh tế-xã hội Phương pháp duy vật biện

lý luận, từ đó giúp hiểu rõ bản chất của vấn đề

VI BỐ CỤC TỔNG QUÁT CỦA KHÓA LUẬN

Bố cục tổng quát của khóa luận bao gồm ba phần: phần mở đầu, phần nội dung

và phần kết luận, trong đó phần nội dung được chia làm hai chương Cụ thể như sau: Phần mở đầu

6

CHƯƠNG 1:

LÝ LUẬN CHUNG VỀ HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ VÀ PHÁP LUẬT KIỂM SOÁT CHUYỂN GIÁ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP FDI Ở VIỆT NAM

1.1 Khái quát về chuyển giá và đặc điểm của chuyển giá:

1.1.1 Khái niệm về chuyển giá:

Có khá nhiều quan điểm khác nhau về khái niệm của chuyển giá Theo (Shivangi Agarwal, 2016)1 thì: Chuyển giá là việc thiết lập giá của hàng hóa và dịch vụ được bán giữa các pháp nhân được kiểm soát (hoặc liên quan) trong cùng một doanh nghiệp Ví dụ: nếu một công ty con bán hàng hóa cho công ty mẹ, chi phí của những hàng hóa mà công ty mẹ trả cho công ty con là giá chuyển giao (transfer price)2 Chuyển giá là kết quả trong việc thiết lập giá giữa các bộ phận trong một doanh nghiệp Chuyển giá theo quan điểm của Andrew Lymer & John Hasseldine được hiểu

là hành vi liên quan đến các công ty đa quốc gia (Multinational Enterprises – MNEs),

cụ thể chuyển giá được hiểu là việc doanh nghiệp thực hiện chính sách giá đối với hàng hóa, dịch vụ và tài sản được chuyển dịch giữa các thành viên trong tập đoàn qua biên giới không theo giá thị trường nhằm tối thiểu hóa số thuế của các MNEs trên toàn cầu.3 Theo tổ chức OECD (2010), chuyển giá được hiểu là việc thực hiện chính sách giá đối với sản phẩm (tài sản hữu hình, tài sản vô hình, dịch vụ, lãi tiền vay) được chuyển dịch giữa các bên có quan hệ liên kết không theo giá giao dịch thông thường trên thị trường, nhằm tối thiểu hóa tổng số thuế phải nộp của tất cả các bên

có liên kết trong phạm vi toàn cầu 4

Còn ở Việt Nam, vấn đề định giá chuyển giao và hành vi chuyển giá mới nhận được sự chú ý nhiều hơn của các nhà nghiên cứu trong nước Trong các công bố của mình, thuật ngữ chuyển giá được các học giả diễn đạt theo các cách thức khác nhau

Theo TS Phạm Hùng Tiến (2012), “Chuyển giá là việc xác định bằng tiền đối với

một loại hàng hóa hay sản phẩm nào đó, tuy nhiên chỉ bao hàm những mặt hàng mà các bên giao dịch không phải mua từ bên ngoài (hay bên thứ ba), tức là những mặt hàng được trao đổi giữa các đơn vị thành viên trong phạm vi của một doanh nghiệp với nhau - còn gọi là các chủ thể có mối quan hệ liên kết Khái niệm chuyển giá chỉ

1 Shivangia Agarwal, Transfer Pricing : Meaning, examples, risks and benefits Truy cập tại:

https://www.linkedin.com/pulse/transfer-pricing-meaning-examples-risks-benefits-shivangi-agarwal/ truy cập

ngày 05/5/2020

2 “Giá chuyển giao” (Transfer Price) là giá được làm thay đổi bởi một công ty đối với hàng hóa, dịch vụ

hoặc tài sản vô hình khi giao dịch với công ty thành viên hay các công ty liên kết Mức giá này không được thỏa thuận trên thị trường tự do và khác biệt với giá do các đối tác thương mại không có quan hệ liên kết

thuẹc hiện với cùng một giao dịch tương tự Theo Phan Thị Thành Dương (2010), Pháp luật về kiểm soát chuyển giá ở Việt Nam, Luận văn tiến sĩ Luật, Đại học Luật Tp Hồ Chí Minh tr.21

3 Andrew Lymer & John Hasseldine (2002), The International Taxation System, tr 30

4 OECD (2010), Hướng dẫn về giá chuyển nhượng cho công ty đa quốc gia và các cơ quan quản lý thuế (Bản

dịch tiếng Việt của Tổng cục Thuế)

7

áp dụng cho những tập đoàn gồm tập hợp nhiều doanh nghiệp (đơn vị) liên kết có tư cách pháp nhân độc lập, hoặc các chủ thể kinh tế cơ cấu theo mô hình công ty mẹ công ty con và có hoạt động kinh doanh quốc tế” Theo PGS.TS Phan Duy Minh

(2012), “Chuyển giá được hiểu là việc thực hiện chính sách giá đối với hàng hóa,

dịch vụ và tài sản được chuyển dịch giữa các thành viên trong tập đoàn qua biên giới không theo giá thị trường nhằm tối thiểu hóa số thuế của các MNC trên phạm vi toàn cầu Đây là một hành vi do các chủ thể kinh doanh thực hiện nhằm thay đổi giá trị trao đổi hàng hóa, dịch vụ trong quan hệ với các bên liên kết”

Mặc dù có nhiều cách thức diễn giải khác nhau về chuyển giá, song giải thích đơn giản chuyển giá là hoạt động “thiết lập giá cho việc chuyển giao hàng hóa và dịch vụ trong nội bộ một nhóm liên kết hoặc công ty” (theo Ed Jonathan Law and John Smullen, 2008).5 Mục đích chung của việc chuyển giá là làm thay đổi tổng nghĩa

vụ thuế của các nhóm liên kết, theo đó nghĩa vụ thuế được chuyển từ nơi bị điều tiết cao sang nơi bị điều tiết thấp hơn và ngược lại, dựa trên sự khác nhau về chính sách thuế giữa các quốc gia, cũng như các ưu đãi đặc biệt về thuế

Dựa trên các khía cạnh trên, tác giả đồng tình với quan điểm về chuyển giá của

TS Dương Văn An (2016) Theo đó tại khóa luận này, khái niệm chuyển giá được

hiểu như sau: “Chuyển giá là hành vi mang tính chủ quan của các chủ thể kinh tế có

quan hệ liên kết (như các thành viên trong một tập đoàn kinh tế) hoặc các chủ thể kinh tế độc lập nhưng có cùng lợi ích trong một mối quan hệ xác định nào đó, thực hiện thông qua việc định giá không theo giá thị trường đối với các hàng hóa, dịch vụ

và tài sản được chuyển giao cho nhau trong giao dịch mua bán hoặc trong hành vi góp vốn đầu tư khi thành lập doanh nghiệp, nhằm phân bổ lại thu nhập từ nơi chịu thuế cao sang nơi chịu thuế thấp để giảm thiểu nghĩa vụ thuế về tổng thể và tối đa hóa lợi nhuận sau thuế Cá biệt, hành vi chuyển giá vẫn có thể xảy ra theo hướng ngược lại, nhằm tăng nguồn nộp thuế cho “chính quốc”, hoặc do công ty mẹ muốn thu hồi vốn nhanh hay thực hiện một chiến lược kinh doanh riêng biệt nào đó.”6

1.1.2 Đặc điểm của chuyển giá 7 :

Với cách hiểu trên, chuyển giá có những đặc điểm sau:

Thứ nhất, chuyển giá là một hành vi được thể hiện thông qua giao dịch cụ thể Giao dịch ở đây được hiểu theo nghĩa rộng nhất có thể biểu hiện thông qua nhiều

dạng hành vi như mua, bán, trao đổi, thuê, vay,…miễn rằng những hành vi ấy có hình

5 Ed Jonathan Law and John Smullen (2008), A Dictionary of Finance and Banking, Oxford University Press,

8

thành quan hệ thanh toán, tức là có giá cả Đối tượng giao dịch có thể là tài sản vô hình, hữu hình hoặc là dạng thức cung ứng dịch vụ; khác biệt về đối tượng giao dịch

sẽ dẫn đến những khác biệt trong chuyển giá

Thứ hai, chuyển giá là hành vi được thực hiện chỉ bởi các chủ thể kinh doanh Chuyển giá gắn với chiến lược kinh doanh và bản thân việc hình thành nên

giá cũng xuất phát từ quan hệ kinh doanh Do đó ít nhất một bên trong giao dịch phải

là chủ thể kinh doanh Giao dịch nếu diễn ra giữa một chủ thể kinh doanh và một chủ thể không kinh doanh mà có quan hệ liên kết cũng xảy ra chuyển giá, ví dụ chủ thể không kinh doanh sẽ là người tiêu dùng cuối cùng trong chuỗi lưu thông của sản phẩm Như vậy chuyển giá sẽ có khả năng diễn ra trọn vẹn khi toàn bộ lợi ích có thể chuyển hết về cho chủ sở hữu (tiêu dùng) thực sự của thực thể kinh doanh Lúc này nghĩa vụ thuế thay đổi nhưng cũng là kết thúc vòng tuần hoàn của khoản lợi ích được kiểm soát bởi thuế và các quan hệ quản lý nhà nước Như vậy, chúng ta không điều chỉnh pháp luật về kiểm soát chuyển giá đối với mọi chủ thể mà chỉ điều chỉnh đối

với giao dịch được thiết lập bởi chủ thể kinh doanh

Thứ ba, chuyển giá được thực hiện giữa các bên có quan hệ liên kết 8 Do chuyển giá là thủ thuật hướng đến việc tăng lợi ích cho chủ sở hữu bằng cách thay đổi các giá trị giao dịch, nên nếu không có quan hệ liên kết thì các bên tham gia giao dịch khó có thể chấp nhận giao dịch diễn ra trong tương quan không bình đẳng, theo

đó một trong hai bên sẽ chịu bất lợi Do đó giao dịch chuyển giá phải thực hiện trong nội bộ nhóm liên kết – có cùng lợi ích để đảm bảo rằng lợi ích không dịch chuyển khỏi tầm kiểm soát của chủ sở hữu mà chỉ dịch chuyển từ “túi đựng tiền này” sang

“túi đựng tiền khác” Do đó không có quan hệ liên kết được xác lập cũng có nghĩa rằng chuyển giá đã được loại trừ Dù cho có hình thành những dấu hiệu bất ổn trong giao dịch, thì đó là đối tượng điều chỉnh của quan hệ pháp luật khác mà không phải chuyển giá (phá giá, cạnh tranh, trốn thuế,…)

Thứ tư, chuyển giá không làm cho tổng giá trị hình thành trong xã hội thay đổi mà chỉ là sự chuyển dịch lợi ích từ chủ thể này sang chủ thể khác trong phạm vi

nội bộ Chuyển giá tạo ra sự khác biệt trong quá trình phân phối lợi ích xã hội Vì thế, việc điều chỉnh pháp luật về kiểm soát chuyển giá có nhiệm vụ trả lại sự bình thường choh các giá trị được chuyển giao phù hợp với quan hệ thị trường

8 Điều 9 Công ước mẫu của OECD về định giá chuyển giao ghi nhận “Hai doanh nghiệp được xem là liên kết (associated enterprises) khi:

- Một doanh nghiệp tham gia vào quản lý, điều hành hay góp vốn vào doanh nghiệp kia một cách trực tiếp hoặc gián tiếp hoặc qua trung gian;

- Hai doanh nghiệp có cùng một hoặc nhiều người hay những thực thể (entities) khác tham gia quản

lý, điều hành hay góp vốn một cách trực tiếp hoặc gián tiếp hoặc thông qua trung gian”

Thứ sáu, chuyển giá không phản ánh giá trị thực của giao dịch Chuyển giá

được phản ánh trên chứng từ kế toán ghi nhận các thông số về sự dịch chuyển đầu vào, đầu ra của các dạng lợi ích mà không phản ánh đúng thực chất giá trị của giao dịch Các số liệu, hệ thống sổ sách, chứng từ chính là cơ sở phản ánh thực chất của giao dịch giữa các bên liên kết so với các giao dịch không liên kết khác Vì vậy, điều chỉnh chuyển giá phải căn cứ chủ yếu vào việc lưu trữ các dữ liệu về giao dích giữa các bên liên kết và các giao dịch tương tự giữa các bên độc lập

1.2 Doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài và chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài :

1.2.1 Định nghĩa Doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài

Tổ chức thương mại thế giới (World Trade Organization) đưa ra định nghĩa như

sau về đầu tư trực tiếp nước ngoài (FDI) “Đầu tư trực tiếp nước ngoài xảy ra khi một

nhà đầu tư từ một nước (nước chủ đầu tư) có được một tài sản ở một nước khác (nước thu hút đầu tư) cùng với quyền quản lý tài sản đó Phương diện quản lý là thứ để phân biệt FDI với các công cụ tài chính khác Trong phần lớn trường hợp, cả nhà đầu tư lẫn tài sản mà người đó quản lý ở nước ngoài là các cơ sở kinh doanh Trong những trường hợp đó, nhà đầu tư thường hay được gọi là "công ty mẹ" và các tài sản được gọi là "công ty con" hay "chi nhánh công ty".”

Nói về định nghĩa doanh nghiệp FDI, hiện nay, trong các văn bản pháp luật của Việt Nam, việc định danh loại hình doanh nghiệp này chưa thực sự rõ ràng

Theo đó, Luật Đầu tư 2005 (đã hết hiệu lực) phân loại: Doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài bao gồm doanh nghiệp do nhà đầu tư nước ngoài thành lập để thực hiện hoạt động đầu tư tại Việt Nam; doanh nghiệp Việt Nam do nhà đầu tư nước ngoài mua cổ phần, sáp nhập, mua lại Tuy nhiên, theo quy định của Luật Đầu tư số 67/2014/QH13 ban hành ngày 26/11/2014 (Luật Đầu tư 2014) không đề cập trực tiếp loại hình doanh nghiệp này mà chỉ định nghĩa một cách khái quát tại Khoản 17 Điều

3 Luật Đầu tư 2014 như sau: “Tổ chức kinh tế có vốn đầu tư nước ngoài là tổ chức

kinh tế có nhà đầu tư nước ngoài là thành viên hoặc cổ đông.” Như vậy, có thể hiểu

Doanh nghiệp liên doanh: Là hình thức tổ chức kinh doanh quốc tế do hai hoặc nhiều

hơn các chủ thể nước ngoài cùng hợp tác với một nước chủ nhà trên cơ sở góp vốn, cùng kinh doanh, cùng hưởng lợi nhuận và chia sẻ rủi ro theo tỷ lệ góp vốn Doanh nghiệp liên doanh được thành lập theo hình thức công ty TNHH, có tư cách pháp nhân theo luật pháp của nước nhận đầu tư

Doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài: Là doanh nghiệp thuộc sở hữu hoàn toàn của

nhà đầu tư nước ngoài (tổ chức hoặc cá nhân người nước ngoài) do nhà đầu tư nước ngoài thành lập tại nước tiếp nhận đầu tư, tự quản lý và tự chịu trách nhiệm về kết quả sản xuất kinh doanh, chịu sự kiểm soát theo luật pháp của nước tiếp nhận đầu

tư Hình thức đầu tư 100% vốn nước ngoài thường được các chủ đầu tư lựa chọn vì

họ được toàn quyền quản lý và hưởnglợi nhuận do kết quả đầu tư tạo ra

1.2.3 Chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài: 1.2.3.1 Đặc trưng của doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài tạo điều kiện thuận lợi cho việc chuyển giá:

Thứ nhất, doanh nghiệp FDI ít bị những ràng buộc về chính trị, FDI được tạo điều kiện thuận lợi để khai thác và sử dụng có hiệu quả các nguồn lực trong nước Thứ hai, kết quả thu được từ hoạt động kinh doanh của dự án được phân chia cho các bên theo tỷ lệ góp vốn trong vốn pháp định sau khi nộp thuế cho nước sở tại

và trả lợi tức cổ phần (nếu có) Trên cơ sở đó, các nhà đầu tư nước ngoài thường tìm cách chuyển giá hoặc định giá cao đối với thiết bị máy móc (do nước nhận đầu tư yếu

về năng lực thẩm định) làm thiệt hại kinh tế và lợi nhuận đáng ra phải được hưởng một cách công bằng của nước nhận đầu tư

Thứ ba, FDI có sự kết hợp quyền sở hữu với quyền chi phối và quản trị các vốn Đặc trưng này thể hiện rõ nét đối với doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài, chủ đầu

tư toàn quyền quản lý doanh nghiệp

1.2.3.2 Mối liên hệ giữa chuyển giá và đặc điểm của doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài:

Như đã phân tích ở trên, việc xác định hiện tượng chuyển giá của doanh nghiệp FDI chỉ thực sự có ý nghĩa đối với các giao dịch giữa doanh nghiệp đó với các chủ

9 Xem chi tiết các hình thức đầu tư tại Mục 1 Chương IV Luật Đầu tư 2014 số 67/2014/QH13 được Quốc hội thông qua ngày 26/11/2014

11

thể khác vốn đã tồn tại mối quan hệ liên kết (theo kiểu tập đoàn kinh tế, hoặc cơ cấu theo mô hình mẹ-công ty con) và có hoạt động kinh doanh quốc tế, với mục đích nhằm đạt được những lợi ích nhất định trong tập đoàn hoặc nhóm. 10 Vì thế, một trong những thành phần doanh nghiệp FDI nổi bật chủ yếu xảy ra hành vi chuyển giá chính

là Công ty đa quốc gia – Multinational Corporations (MNC) hoặc Multinational Enterprises (MNE)

Thuật ngữ Công ty đa quốc gia (MNC hoặc MNE) được hiểu tổng quát là một

công ty tiến hành hoạt động đầu tư trực tiếp nước ngoài, bao gồm một công ty mẹ mang một quốc tịch nhất định với các công ty con thuộc sở hữu một phần hay toàn

bộ hoạt động trong các dự án FDI tại nhiều quốc gia, trong đo có công ty mẹ có quyền quản lý hoặc quyền kiểm soát đáng kể.11

Đặc trưng cơ bản của các công ty đa quốc gia:

Công ty đa quốc gia có quy mô, doanh thu và phạm vi hoạt động rộng lớn Sở hữu

của MNCs là sở hữu có tính chất đa chủ, đa quốc tịch, thể hiện ở sự tham gia của nhiều chủ sở hữu ở các nước khác nhau đối với tài sản của công ty được phân bố trên phạm vi toàn cầu Sự liên kết giữa các doanh nghiệp trong MNC nhằm mục tiêu quan trọng nhất là giải quyết những khó khăn về vốn phục vụ kinh doanh

Các công ty đa quốc gia là các công ty đa ngành Cùng với sự phát triển của

MNCs, một xu hướng có tính quy luật là chúng hoạt động trong nhiều ngành, nhiều nghề, nhiều lĩnh vực như tài chính, ngân hàng, bảo hiểm, nghiên cứu ứng dụng về khoa học và công nghệ

Các công ty đa quốc gia có cơ cấu tổ chức và sở hữu vốn đa dạng Về cơ cấu tổ

chức, được hình thành theo nguyên tắc tự nguyện và hiệp thương Cần nhấn mạnh các doanh nghiệp là thành viên của MNC đều có pháp nhân độc lập, có cơ quan quyền lực cao nhất như hội đồng thành viên, đại hội cổ đông Sở hữu vốn của MNC cũng rất đa dạng Trước hết vốn trong công ty là do các công ty thành viên làm chủ sở hữu, bao gồm cả vốn tư nhân và vốn nhà nước Quyền sở hữu vốn trong MNC cũng tùy thuộc vào mức độ phụ thuộc của các công ty thành viên vào công ty mẹ

Xét trên các đặc điểm của các MNCs, có thể nói rằng doanh nghiệp FDI dễ dàng và nổi bật trong việc thực hiện các hành vi chuyển giá nhất chính là các MNCs (cụ thể

là các công ty con, chi nhánh của MNCs tại Việt Nam) Vì vậy, trong luận văn này, doanh nghiệp FDI được đề cập và phân tích chủ yếu về hành vi chuyển giá là các công ty con, chi nhánh của các MNCs tại Việt Nam

10 Phạm Minh Quốc (2019), Một số đánh giá và giải pháp hoàn thiện pháp luật về chống chuyển giá của các doanh nghiệp FDI tại VN, Tạp chí Khoa Học và Đào tạo Ngân hàng số 207, tháng 8 năm 2019, tr 50

11 Lê Thanh Hà (2017), Kiểm Soát Hoạt Động Chuyển Giá Trong Các Chi Nhánh Công Ty Đa Quốc Gia Tại Việt Nam, Luận án Tiến sĩ Kinh tế, Học viện Tài Chính, tr.30

12

1.2.3.3 Những động cơ thúc đẩy doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài chuyển giá

Các động cơ bên ngoài

Sự khác biệt về chính sách thuế, pháp luật, môi trường đầu tư của các nước 12 :

Động cơ phổ biến nhất của chuyển giá là xác định lợi nhuận tại một công ty liên kết thích hợp để giảm gánh nặng thuế Vì vậy, các công ty thực hiện thủ thuật chuyển giá bằng cách tăng giá hàng xuất khẩu nội bộ và giảm giá hàng nhập khẩu từ quốc gia có thuế suất thấp hơn Như vậy, các công ty có thể giảm số thuế phải nộp và do đó tăng lợi nhuận sau thuế Việc xác định giá giao dịch giữa các thành viên trong công ty không thay đổi tổng lợi ích chung nhưng có thể làm thay đổi tổng nghĩa vụ thuế của

họ Thông qua việc định giá, nghĩa vụ thuế được chuyển từ nơi bị điều tiết cao sang nơi bị điều tiết thấp và ngược lại

Tỷ giá của đồng tiền 13 : Việc tồn tại các loại đồng tiền khác nhau và các điều chỉnh

tỷ giá ngoại tệ tạo nên rủi ro cao đối với bất kỳ các công ty có giao dịch nội bộ Với mục đích bảo toàn và phát triển nguồn vốn đầu tư ban đầu theo nguyên tệ, doanh nghiệp FDI thường có xu hướng chuyển lợi nhuận và rút vốn về nước khi đồng tiền của nước sở tại bị yếu đi Vì thế, khi mà tỷ lệ lạm phát của quốc gia nơi doanh nghiệp FDI đầu tư cao, đồng tiền ở nước này có xu hướng mất giá một cách tương đối so với nguyên tệ, nhà đầu tư nước ngoài thường có động cơ chuyển nhanh lợi nhuận về nước Khi này, chuyển giá có thể được lựa chọn như là một kênh để chuyển lợi nhuận hoặc các nguồn lực ra từ chi nhánh này sang chi nhánh khác nhằm giảm các rủi ro hối đoái Thậm chí, nhà đầu tư nước ngoài có thể thu được mối lợi “kép” khi vừa giảm được nghĩa vụ thuế, vừa hạn chế được khoản thiệt hại do rủi ro tỷ giá

Các động cơ bên trong

Các công ty thực hiện chuyển giá để bù đắp những khoản lỗ do phải đầu tư ở các

công ty con tại các quốc gia khác nhau, cụ thể việc nghiên cứu và triển khai bởi vì công nghệ, khả năng tiếp thị, quản lý, các quyền sở hữu trí đều thuộc nhiều vào công

ty mẹ và chi phí để phát triển công nghệ sẽ do công ty mẹ gánh chịu Vấn đề phân phối các chi phí này tại các công ty con sẽ bù đắp cho phần nào chi phí mà công ty

mẹ bỏ ra và cho lợi ích của toàn công ty

Chuyển giá cũng được xem như là một cách để thâm nhập thị trường, từ đó tạo lợi thế cạnh tranh, chiếm lĩnh thị trường Giá bán thấp trong ngắn hạn là vũ khí cạnh

tranh tiềm tàng của công ty Việc chinh phục được thị phần có thể còn quan trọng hơn là thu được lợi nhuận ban đầu vì lỗ trong giai đoạn này có thể được bù đắp trong

12 TS Nguyễn Ngọc Thanh – ThS Nguyễn Hoàng Dũng: Định giá chuyển giao và thủ thuật chuyển giá của các công ty đa quốc gia ở Việt Nam - NXB Tài chính, năm 2001, tr 18-20

13 Dương Văn An (2016), tlđd (6), tr.47

13

giai đoạn khác của quá trình sản xuất Ví dụ, các công ty có thể phân biệt giá bán cho khách hàng ở các thị trường khác nhau Sự phân biệt giá như vậy dẫn đến sự khác biệt giá trong chuyển giao cho các công ty con ở các nước khác nhau Ngoài mục đích tối đa hóa lợi nhuận, các công ty cũng muốn giữ cho khả năng sinh lợi ổn định hơn

là có lãi trong năm nay nhưng lại bị lỗ trong những năm tiếp theo Do đó, những thu nhập qua chuyển giá có thể bảo đảm cho sự không ổn định như vậy

1.2.3.4 Các hình thức chuyển giá phổ biến của các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài hiện nay:

Theo phạm vi chuyển giá:

Dựa trên phạm vi chuyển giá, sẽ có chuyển giá trong giao dịch quốc tế và trong giao dịch quốc nội Chuyển giá trong giao dịch quốc tế là việc xảy ra giao dịch giữa hai hay nhiều doanh nghiệp liên kết mà trong đó có đối tượng tham gia là chủ thể không cư trú (non-residents).14Đây là hình thức chuyển giá thông qua mức thuế TNDN giữa các quốc gia Còn chuyển giá trong giao dịch quốc nội là việc các doanh nghiệp được hưởng lợi ích về thuế khi chuyển lợi nhuận từ doanh nghiệp không được

ưu đãi thuế sang doanh nghiệp liên kết có những ưu đãi, chính sách đặc biệt về thuế

Có thể thấy, sự khác biệt về thuế giữa các quốc gia được thể hiện rõ nét hơn so với các ưu đãi về thuế trong nội địa Vì thế, việc chuyển giá được quan tâm hơn đối với các giao dịch quốc tế Luật Thuế TNDN ở một số nước như Trung Quốc, Ấn Độ, Nhật Bản, Canada hoặc cả Công ước mẫu về định giá chuyển giao của OECD chỉ quy định đối với chuyển giá quốc tế (all cross-border)15

Theo cách thức chuyển giá:

Các MNCs tiến hành những cách thức chuyển giá khác nhau nhằm tối đa hóa lợi nhuận thu được Trên cơ sở nghiên cứu lý thuyết và phân tích thực tiễn, tác giả đặt ra trong nghiên cứu này doanh nghiệp FDI chuyển giá thông qua một số thủ thuật chủ yếu sau:

Chuyển giá qua hình thức nâng cao giá trị yếu tố đầu vào

Chuyển giá thông qua các yếu tố đầu vào qua các giao dịch với công ty mẹ ở nước ngoài hoặc các bên liên kết, để đẩy giá thiết bị, dây chuyền máy móc, hoặc các tài sản sở hữu trí tuệ dưới dạng tiền phí bản quyền, giấy phép sản xuất nhượng quyền, phí quản lý, nhãn hiệu thương mại… được định giá cao hơn nhiều so với giá trị thực

tế hoặc hạ thấp mức giá đầu ra thông qua các hợp đồng xuất khẩu cho công ty mẹ hoặc các bên liên kết với giá thấp hơn giá thị trường Việc nâng tài sản góp vốn sẽ giúp họ tăng mức khấu hao trích hàng năm, làm tăng chi phí đầu vào Việc tăng mức

14 Th.S Lê Văn Sua, Cơ sở pháp lý chống chuyển giá và vấn đề hoàn thiện pháp luật về chống chuyển giá ở Việt Nam, Cổng thông tin điện tử Bộ Tư pháp Truy cập tại https://moj.gov.vn/qt/tintuc/Pages/nghien-cuu- trao-doi.aspx?ItemID=1896 Truy cập ngày 11/5/2020

15 Th.S Lê Văn Sua, tlđd (14) Truy cập ngày 11/5/2020

14

khấu hao tài sản cố định sẽ giúp chủ đầu tư: Nhanh hoàn vốn đầu tư cố định, nhờ đó giảm thiểu rủi ro đầu tư và giảm mức Thuế TNDN phải đóng cho nước tiếp nhận đầu

tư

Thực hiện chuyển giá thông qua việc điều tiết giá mua bán hàng hóa

Khi thuế nhập khẩu ở nước đầu tư cao thì công ty mẹ bán nguyên liệu, hàng hóa với giá thấp nhằm tránh nộp thuế nhập khẩu nhiều Đối với hàng hóa nhập khẩu mà thuế suất thấp thì các công ty con ký hợp đồng nhập khẩu nguyên vật liệu từ công ty

mẹ ở nước ngoài hoặc từ công ty đối tác trong liên doanh với giá cao Đây là hình thức chuyển một phần lợi nhuận ra nước ngoài thông qua việc thanh toán tiền hàng nhập khẩu Ngoài ra, việc mua hàng nhập khẩu với giá đắt làm chi phí sản xuất tăng trong khi bán sản phẩm giá thấp sẽ dẫn tới lợi nhuận chịu thuế TNDN giảm, thậm chí không phải nộp thuế do doanh nghiệp kê khai lỗ

Chuyển giá thông qua hình thức nâng chi phí các đơn vị hành chính và quản lý

Một số công ty thuê người quản lý doanh nghiệp FDI với lương cao, ngoài ra còn phải trả trả lương, chi phí cho công ty nước ngoài cung cấp nhà quản lý, chuyên gia

tư vấn được gởi đến từ công ty mẹ hoặc từ công ty con khác của cùng một tập đoàn Ngoài ra, việc chuyển giá được thực hiện thông qua hình thức đào tạo ở nước ngoài như cử chuyên viên, công nhân sang học tập, thực tập tại công ty mẹ với chi phí cao Lợi dụng điều này, nhiều công ty FDI thực hiện hành vi chuyển giá mà thực chất là chuyển lợi nhuận về nước dưới danh nghĩa là phí dịch vụ tư vấn

Chuyển giá thông qua hình thức tài trợ bằng nghiệp vụ vay từ công ty mẹ

Bằng hình thức này, các công ty con tạo ra cơ cấu vốn và nguồn vốn bất hợp lý như dùng nguồn vốn vay từ công ty mẹ để tài trợ cho tài sản cố định và tài sản đầu tư dài hạn mà không tăng vốn góp và vốn chủ sở hữu nhằm đẫy chi phí hoạt động tài chính lên cao như chi phí chênh lệch tỷ giá, chi phí lãi vay… và chuyển một phần lợi nhuận về nước dưới dạng lãi vay, chi phí bảo lãnh vay vốn để tránh thuế, tránh lỗ do chênh lệch tỷ giá về sau

Chuyển giá thông qua các trung tâm tái tạo hóa đơn

Trung tâm tái tạo hóa đơn đóng vai trò người trung gian giữa công ty mẹ và các công ty con Hàng hóa trên chứng từ hóa đơn thì được bán từ công ty nơi sản xuất hàng hóa qua trung tâm tái tạo hóa đơn và sau đó thì trung tâm này lại bán lại cho công ty phân phối bằng cách xuất hóa đơn và chứng từ kèm theo Thông qua việc này

sẽ định vị lại loại ngoại tệ của cả đơn vị sản xuất và trung tâm tái tạo hóa đơn Nhưng trên thực tế, hàng hóa được chuyển giao trực tiếp từ công ty sản xuất qua thẳng công

ty phân phối mà không qua trung tâm tái tạo hóa đơn

Thực hiện chuyển giá thông qua sự khác biệt về thuế suất

có thuế suất cao Sau đó, bên mua sẽ bán lại cho bên thứ ba thu lãi Thuế TNDN tại những quốc gia nơi công ty trú đóng bằng không hoặc ở mức rất thấp nên doanh nghiệp không phải đóng thuế hoặc thuế rất thấp

Tùy từng trường hợp mà các doanh nghiệp có thể thực hiện hành vi chuyển giá qua một hoặc nhiều phương thức ở trên để đạt mục đích chính là làm thay đổi tổng nghĩa vụ thuế của các nhóm liên kết, theo đó nghĩa vụ thuế được chuyển từ nơi bị điều tiết cao sang nơi bị điều tiết thấp hơn và ngược lại, dựa trên sự khác nhau về chính sách thuế giữa các quốc gia, cũng như các ưu đãi đặc biệt về thuế việc áp dụng khác biệt thuế suất luôn là bắt buộc và kết hợp với các hình thức khác

Tuy nhiên, vấn đề chuyển giá tại các doanh nghiệp FDI phát sinh tiêu cực khi các MNCs làm giả việc tăng hoặc giảm giá chuyển giao nội bộ nhằm chuyển lợi nhuận

ra khỏi quốc gia một cách giả tạo, nhằm tránh thuế (Tax-avoidance)16làm giảm nghĩa

vụ tài chính đối với Nhà nước

1.2.3.5 Dấu hiệu xác định hiện tượng chuyển giá phổ biến trong các doanh nghiệp có giao dịch liên kết nói chung và doanh nghiệp có vốn đầu

tư trực tiếp nước ngoài nói riêng 17

Theo kinh nghiệm các chuyên gia hoạt động trong lĩnh vực thuế và kiểm toán, việc xác định các doanh nghiệp có phát sinh hoạt động chuyển giá trong các giao dịch liên kết hay không cần lưu ý một số biểu hiện sau:

- Lỗ trên 03 năm hoặc lỗ âm nguồn vốn chủ sở hữu nhưng vẫn hoạt động và tăng doanh thu, tăng quy mô

16 Tránh thuế là một hành vi nhằm giảm số thuế phải nộp một cách hợp pháp và do đó không phải chịu chế tài

do cơ quan quản lý thuế (QLT) áp dụng “Ngày 22/12/2009, báo điện tử VnExpress có nêu một vụ tránh thuế khá hay Đó là trường hợp lách luật tránh thuế hợp pháp của Google (Mỹ) ở Anh Theo đó, doanh thu từ quảng cáo tại Anh của hãng này trong năm 2008 đạt 1,6 tỉ bảng Anh Đáng lẽ, Google phải đóng thuế TNDN 450 triệu bảng, nhưng thực tế Công ty không đóng thuế này mà chỉ đóng một số loại thuế khác với một khoản khiêm tốn là 141.519 bảng Đó là do Google lách luật thành công qua việc chọn đặt trụ sở chính cho văn phòng châu Âu của họ ở Dublin, Ireland thay vì ở Anh Nhờ đó, doanh thu từ hoạt động quảng cáo tại Anh được đưa

về Ireland để chịu thuế với mức khá thấp (từ 12,8-15%) Trong khi đó, ở Anh, mức này lên tới 28-30% Ở trường hợp này, cơ quan thuế của Anh không thể làm gì được do những gì Google làm là tránh thuế hợp pháp chứ không phải trốn thuế Và vì Google không làm sai luật của Anh, nên cơ quan thuế không thể áp dụng biện

pháp chế tài” Nguồn: theo Lê Thị Thu Thủy, Đỗ Minh Tuấn (2013), Vấn đề tránh thuế thu nhập doanh nghiệp,

Tạp chí Nghiên cứu Lập pháp : http://lapphap.vn/Pages/tintuc/tinchitiet.aspx?tintucid=207100 Truy cập ngày 06/5/2020

17 Phạm Minh Quốc (2019), tlđd (10), tr.51

16

- Hiệu quả kinh doanh không đáng kể nhưng luôn có sự tài trợ từ các khoản vay của các công ty liên kết giao dịch, công ty mẹ hoặc các chủ sở hữu phần góp vốn

- Công ty chỉ có một khách hàng hoặc vài khách hàng trong nhiều năm liên tục thường bán sản phẩm chỉ bằng giá thành sản xuất không bao gồm chi phí quản

- Xuất xứ hàng hóa có sự tham gia từ 03 nước khác nhau trở lên

1.3 Tác động của chuyển giá trong doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài vào Việt Nam- quốc gia tiếp nhận đầu tư và yêu cầu kiểm soát chuyển giá bằng pháp luật

1.3.1 Tác động của hành vi chuyển giá đối với nước tiếp nhận đầu tư

Tác động có lợi:

Trong trường hợp nước tiếp nhận vốn đầu tư có thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp thấp hơn nước sở hữu doanh nghiệp FDI, thì doanh nghiệp FDI có thể sẽ chuyển giá theo hướng chuyển lợi nhuận đến nước tiếp nhận đầu tư để đóng thuế

Lúc này, nước nhận đầu tư sẽ có thêm nguồn thu Ở một góc cạnh khác,việc thu hút FDI cũng sẽ giúp nước tiếp nhận đầu tư phát triển hơn, giải quyết được những vấn đề

khác như tăng vốn đầu tư, tăng kim ngạch xuất khẩu, giải quyết việc làm, tiếp thu khoa học – công nghệ, phát triển công nghiệp phụ trợ Cụ thể tại Việt Nam, nguồn

vốn FDI đóng vai trò như là động lực quan trọng thúc đẩy tăng trưởng kinh tế của Việt Nam Mức đóng góp của khu vực FDI trong GDP của cả nước tăng từ 9,3% năm

1995 lên 16,9% năm 2008 và 19,6% năm 2017; tỷ trọng thu Ngân sách Nhà nước (NSNN) từ khu vực FDI cũng gia tăng đáng kể, từ 1,8 tỷ USD trong giai đoạn 1994-

2000 lên 23,7 tỷ USD trong giai đoạn 2011-2015, chiếm gần 14% tổng thu NSNN Riêng năm 2017, khu vực FDI đã đóng góp vào NSNN hơn 8 tỷ USD, chiếm 17,1% tổng thu NSNN 18

Tác động tiêu cực:

18 Xem thêm ThS Phạm Thiên Hoàng, Tầm quan trọng của khu vực FDI đối với phát triển kinh tế - xã hội Việt Nam, http://tapchitaichinh.vn/nghien-cuu-trao-doi/tam-quan-trong-cua-khu-vuc-fdi-doi-voi-phat-trien- kinh-te-xa-hoi-viet-nam-308893.html Truy cập ngày 30/3/2020

17

Vấn đề lạm dụng việc chuyển giá trong các doanh nghiệp FDI đã gây ra nhiều tác động tiêu cực lên nền kinh tế Việt Nam nói chung và nguồn thu NSNN nói riêng

Thứ nhất, chuyển giá tác động làm giảm nghĩa vụ thuế, gây thất thu NSNN

Chuyển giá làm cho một giá trị lợi nhuận được chuyển qua giá từ doanh nghệp liên kết chịu thuế suất cao sang doanh nghiệp liên kết hưởng thuế suất thấp Vì vậy các bên liên kết có thể lựa chọn thiết lập giá giao dịch đầu ra đầu vào dựa vào khả năng

tự định giá giao dịch của mình Cụ thể doanh nghiệp có thể tăng giá giao dịch đầu vào để tăng chi phí và giảm giá bán đầu ra để giảm thu nhập và doanh thu tính thuế

Từ đó nghĩa vụ thuế được giảm xuống Đối với nghĩa vụ thuế gián thu, giá giao dịch cục bộ giữa các bên liên kết có thể làm giá mua bán giữa các bên này được định ở mức thấp Giá giao dịch này là cơ sở tính thuế gián thu như thuế tiêu thụ đặc biệt và thuế giá trị gia tăng, từ đó làm cho thuế gián thu phải nộp giảm xuống Thuế gián thu

do người tiêu dùng cuối cùng gánh chịu, tuy nhiên giao dịch chuyển giá ở một số khía cạnh nào đó cũng mang lại lợi ích cho bên liên kết từ thuế gián thu

Kết quả, chuyển giá làm thất thu NSNN từ thuế TNDN và chuyển lợi nhuận ra

nước ngoài Việt Nam đã đặt ra các ưu đãi thuế TNDN cho doanh nghiệp FDI, tạo

điều kiện thuận lợi để chuyển lợi nhuận ra nước ngoài, ưu đãi về tiếp cận đất đai, cho phép chuyển lỗ năm trước sang năm sau,…Tuy nhiên không ít trường hợp doanh nghiệp FDI sau khi tận dụng hết những ưu đãi thì cũng đã hoàn vốn đầu tư, có lợi nhuận nên hoặc là giải thể, hoặc là chuyển hướng kinh doanh, hoặc là tiếp tục thua lỗ nên không phải nộp khoản thuế TNDN từ những khoản đầu tư khổng lồ Thu thuế giá trị gia tăng từ hoạt động của các doanh nghiệp FDI cũng gặp khó khăn khi giá các yếu tố đầu vào cao trong khi giá bán ra (trường hợp xuất khẩu) lại thấp hoặc cao không tương xứng với mức giá đầu vào

Thứ hai, chuyển giá làm thay đổi các cấu trúc giao dịch thương mại

Việc chuyển giá dẫn đến việc các giao dịch không phản ánh giá thực mà lại phụ thuộc phần lớn vào quyết định/ chiến lược chuyển giá của các bên liên kết Từ đó, cung cầu thị trường không đảm bảo độ chính xác cho việc phân tích, dự báo thị trường Điều này mang lại lợi ích cho bên chuyển giá khi bên này sẽ có khả năng thao túng thị trường thông qua các mức giá ảo được tạo ra thông qua chuyển giá

Thứ ba, chuyển giá ảnh hưởng đến việc định giá vốn, giá đầu vào và tái phân phối thu nhập

Chuyển giá trong một số trường hợp là cách để định giá vốn cao thông qua việc nâng khống giá tài sản, trang thiết bị, máy móc, vật tư,….Việc nâng giá đầu vào làm thay đổi nghĩa vụ thuế, làm cho thu nhập sau thuế giảm đi Tuy nhiên, nhà đầu tư vẫn được hưởng lợi trọn vẹn khi đã nâng khống giá đầu vào và giảm rủi ro cho nguồn vốn đưa vào đầu tư

18

Mặt khác, giá trị của máy móc thiết bị mới, hiện đại dễ kiểm soát hơn so với giá trị của máy móc thiết bị cũ, lạc hậu nên không loại trừ nhà đầu tư FDI ưu tiên nhập khẩu máy móc thiết bị cũ, lạc hậu nhằm thực hiện chuyển giá dễ dàng hơn Rõ ràng,

do tác động của chuyển giá mà hai mục tiêu quan trọng nhất trong thu hút FDI là vốn

và công nghệ hiện đại khó thực hiện được

Thứ tư, chuyển giá giúp các doanh nghiệp FDI dễ dàng xâm nhập, chiếm lĩnh và giành thị phần, từ đó thôn tính các đối tác với chi phí thấp nhất

Chuyển giá giúp doanh nghiệp FDI xâm nhập, chiếm lĩnh và giành thị phần do những lợi thế trong việc “điều khiển” giá giao dịch nội bộ, từ đó doanh nghiệp FDI

có khả năng chi phối thị trường Điều này gây ra những tác động tiêu cực, khiến các đối thủ cạnh tranh gặp khó khăn, mất phương hướng và rút lui khỏi thị trường do không còn đủ sức cạnh tranh Bằng cách đặt ra những giá giao dịch khác nhau khiến cho các doanh nghiệp liên doanh, liên kết với các doanh nghiệp FDI thua lỗ, và hậu quả là các doanh nghiệp FDI sẽ loại bỏ đối tác liên doanh này bằng cách mua lại phần vốn góp của bên liên doanh, liên kết với giá rẻ Không ít trường hợp các doanh nghiệp liên doanh có vốn FDI liên tục thua lỗ (do chuyển giá) đã khiến cho phần vốn góp của phía Việt Nam bị “bào mòn”, thậm chí mất hẳn, buộc phía Việt Nam phải nhượng lại phần vốn góp do không chịu nổi thua lỗ, biến doanh nghiệp liên doanh thành doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài Do sức hấp dẫn của lợi nhuận thu được từ chuyển giá nên doanh nghiệp FDI có thể không quan tâm khai thác các yếu tố đầu vào từ thị trường trong nước thay bằng nhập khẩu Nói cách khác, doanh nghiệp FDI phát triển hầu như không kéo theo sự phát triển của doanh nghiệp trong nước, trái lại, trong nhiều trường hợp còn chèn lấn doanh nghiệp trong nước khi kinh doanh trong cùng ngành nghề vì doanh nghiệp FDI lại vừa có ưu thế về vốn, thị trường, vừa được hưởng nhiều ưu đãi về thuế và tiếp cận đất đai

Thứ năm, do lợi nhuận của nhà đầu tư FDI thực hiện thông qua chuyển giá nên nhà quản lý doanh nghiệp FDI cũng không có động lực nâng cao hiệu quả quản lý, cắt giảm chi phí và nâng cao năng suất lao động

Mục tiêu quan trọng trong thu hút FDI là góp phần nâng cao trình độ quản lý doanh nghiệp cũng khó trở thành hiện thực Vai trò tạo việc làm cho người lao động với thu nhập cao hơn cũng bị ảnh hưởng do doanh nghiệp FDI luôn ở tình trạng thua lỗ hay

có lợi nhuận không đáng kể Đó là cái cớ để doanh nghiệp FDI hạn chế tuyển dụng lao động và tăng lương cho người lao động mặc dù thực tế vẫn thu được lợi nhuận lớn nhưng lại báo cáo lỗ nhờ chuyển giá

1.3.2 Yêu cầu điều chỉnh và kiểm soát hành vi chuyển giá bằng pháp luật

Đối với các doanh nghiệp FDI từ trước đến nay, mục đích mà các doanh nghiệp

sử dụng các hình thức chuyển giá như đã nêu là tối đa hóa lợi nhuận và làm giảm rủi

19

ro trong hoạt động sản xuất kinh doanh Một số chuyên gia đã có cái nhìn đa chiều

về chuyển giá trong các doanh nghiệp FDI như sau: Theo ông Wayne Barford, Cố vấn cấp cao của Trung tâm Thuế và đầu tư quốc tế, cựu trợ lý Ủy viên Sở Thuế vụ

Úc, khẳng định: “Chuyển giá về bản chất không phải là một hoạt động bất hợp pháp

Chỉ có gian lận về giá hay lạm dụng chuyển giá nhằm mục đích trốn thuế mới là bất hợp pháp” Bà Nguyễn Vân Chi, Uỷ viên thường trực Uỷ ban Tài chính - Ngân sách

của Quốc hội, cũng cho rằng chuyển giá là hiện tượng tự nhiên, xảy ra ở cả các công

ty đa quốc gia khi vào Việt Nam cũng như cả các tổng công ty trong nước Ông Nguyễn Văn Toàn, Phó chủ tịch Hiệp hội Doanh nghiệp Đầu tư nước ngoài, chia sẻ

thêm: "Chính phủ và cộng đồng cần có một cái nhìn toàn diện và khách quan hơn về

hoạt động kinh doanh của những doanh nghiệp có giao dịch liên kết, đặc biệt là về những giao dịch nội bộ hợp pháp giữa các doanh nghiệp trong những tập đoàn đa quốc gia, để tránh tạo ra những ảnh hưởng tiêu cực đối với môi trường đầu tư tại Việt Nam".19

Vì vậy, theo quan điểm của tác giả, bản chất của chuyển giá không phải là hoạt động bất hợp pháp Vấn đề chuyển giá chỉ bất hợp pháp, phát sinh tiêu cực khi việc chuyển giao nội bộ này có sự làm giả việc tăng hoặc giảm giá nhằm chuyển lợi nhuận

ra khỏi quốc gia một cách giả tạo, nhằm làm giảm nghĩa vụ tài chính đối với Nhà nước, cụ thể là các thủ thuật tránh thuế như đã đề cập ở trên Nói cách khác, nếu giao dịch không tuân thủ các hướng dẫn về phương thức định giá chuyển giao mà các quốc gia sở tại áp dụng mới bị coi là vi phạm giá chuyển nhượng hoặc chuyển giá bất hợp pháp (illegal transfer pricing) (Theo Doan Tranh, 2015)20.Vấn đề quan trọng được đặt ra là đặt ra “ranh giới” giữa hành vi chuyển giá hợp pháp và bất hợp pháp Có thể thấy rõ chuyển giá tại các doanh nghiệp FDI rất phức tạp bởi các doanh nghiệp lớn luôn có tiềm lực tài chính và nhân lực rất mạnh Họ có một đội ngũ chuyên gia cực

kỳ am hiểu về kế toán, tài chính, thuế và luật để có thể “che mắt” các cơ quan quản

lý, nhất là các cơ quan thuế địa phương… Vì vậy, vẫn còn rất khó khăn cho các cơ quan chức năng và doanh nghiệp để xác định các trường hợp như thế nào là chuyển giá, đặc biệt tại những thị trường đang phát triển như Việt Nam

Chính vì vậy, các nhà nước cần hình thành các quy phạm pháp luật để điều

chỉnh đối với hành vi chuyển giá đối với các doanh nghiệp có giao dịch liên kết, đặc biệt các hành vi chuyển giá trong các doanh nghiệp FDI Việt Nam, nhằm:

19 Anh Vũ, Chuyển giá có phải hành vi bất hợp pháp?, co-phai-hanh-vi-bat-hop-phap-1172242.html Truy cập ngày 15/3/2020

https://thanhnien.vn/tai-chinh-kinh-doanh/chuyen-gia-20 Doan Tranh (2015), Controlling Transfer Pricing of FDI Business in Process of International Economic Integration in Vietnam, Journal of Emerging Issues in Economics, Finance and Banking An Online

International Research Journal (ISSN: 2306-367X), Volume 4, Issue 2, page 1542

1.4 Khái Quát Chung Về Pháp Luật Kiểm Soát Chuyển Giá

1.4.1 Quá trình hình thành và phát triển về pháp luật về kiểm soát chuyển giá thế giới

Vào những thập niên đầu thế kỷ 20, trong quy định IRC-Internal Revenue Code của Hoa Kỳ, người ta đã tìm thấy nội dung mô tả một hiện tượng làm giảm nghĩa vụ thuế, đó chính là tiền đề cho hiện tượng chuyển giá ngày nay Đến cuối những năm

60 của thế kỷ 20, các quy định về chuyển giá được ban hành chính thức ở Hoa Kỳ Các quy định này được cấu thành ổn định thông qua các án lệ Việc hình thành sớm các quy định về kiểm soát chuyển giá ở Hoa Kỳ là vì đây là nước có số lượng các MNCs lớn nhất thế giới Vì thuế suất thu nhập ở Hoa Kỳ khá cao so với các nước đang phát triển, các tập đoàn này đã vươn ra bên ngoài để tìm đến các thị trường mới nhằm tránh nghĩa vụ thuế với nhà nước Hoa Kỳ

Tổ chức Hợp tác và phát triển kinh tế (OECD) được thành lập theo Công ước Paris ngày 14/12/1960 có hiệu lực ngày 30/12/1961 Năm 1979, các thành viên trong

tổ chức OECD cùng nhau đặt ra vấn đề chuyển giá trong báo cáo về “Chuyển giá và

Công ty đa quốc gia.” Ấn phẩm “Transfer pricing Guideline for multinational

Enterprises and Tax administration” của OECD ra đời vào năm 1984, sau đó được

cập nhật lần lượt vào năm 1995, 2010 và mới nhất là năm 201722 Những hướng dẫn của OECD mang ý nghĩa rất lớn đối với các MNC trong việc quản trị nghĩa vụ thuế của mình phù hợp với thông lệ chung Các quốc gia thành viên sẽ chuyển tải những quy định mang tính hướng dẫn này vào luật quốc gia sao cho phù hợp với bối cảnh của từng quốc gia Xu hướng kiểm soát chuyển giá của một số các nước thành viên OECD cũng như OECD cho thấy như sau:

- Mở rộng các loại giao dịch được xem xét chuyển giá: đầy đủ và chi tiết hơn với nhiều dạng thức

- Hình thành đa dạng phương pháp để xác định giá thị trường: cho phép lựa chọn phương pháp tối ưu để xác định lại giá giao dịch

21 Phan Thị Thành Dương (2010), tlđd (2), tr.25

22 Những hướng dẫn chi tiết về chuyển giá được đăng tải trên website của OECD:

https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing

21

- Phát triển các yếu tố có ảnh hưởng đến giá giao dịch, cụ thể: chức năng, điều khoản hợp đồng, rủi ro, điều kiện kinh tế và các loại hình giao dịch là tài sản hay dịch vụ Từ đó giá thị trường được xác định một cách phù hợp nhất

- Hình thành ý niệm về biên độ giá thị trường (arm’s length range), cho phép đối tượng nộp thuế được điều chỉnh trong phạm vi biên độ giá thị trường

- Hình thành khuynh hướng phạt tiền đối với số tiền thuế bị điều chỉnh từ chuyển giá

- Thỏa thuận trước giá giao dịch (Advance Pricing Agreements) được hình thành, cho phép người nộp thuế xây dựng kế hoạch kinh doanh của mình trong khoảng thời gian dài khi mà giá giao dịch đã được thỏa thuận trước để có thể biết được ngưỡng cho việc hình thành các giao dịch phù hợp

- Hình thành cơ chế thiết lập bộ hồ sơ chứng minh giao dịch liên kết phù hợp với giá thị trường

Trước đây, các quy định pháp luật về kiểm soát chuyển giá tại các nước chỉ thường được thể hiện dưới dạng là một văn bản chuyên biệt, điều chỉnh riêng về chuyển giá; hoặc được quy định trong Đạo luật thuế/sắc thuế và sau đó có văn bản hướng dẫn thi hành Các quy định về chuyển giá thường là các văn bản dưới luật Tuy nhiên, từ sau khi OECD ban hành các hướng dẫn trên, pháp luật chuyển giá ngày càng thể hiện vị trí quan trọng trong quá trình điều tiết các quan hệ liên kết Các quy định về chuyển giá của các quốc gia thành viên và một số không phải là thành viên khi được sửa đổi bổ sung thường được cập nhật trên website của OECD trong mục

về chuyển giá Điều này giúp cho quá trình hoàn thiện cũng như quản trị thuế được trở nên phổ biến và có chất lượng hơn

1.4.2 Khái niệm, đặc điểm của pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam 1.4.2.1 Định nghĩa, đối tượng điều chỉnh và phương pháp điều chỉnh

Với những yêu cầu đặt ra cho việc điều chỉnh và tác động vào hoạt động

chuyển giá nêu trên, theo tác giả, khái niệm pháp luật kiểm soát chuyển giá là tập

hợp các quy phạm pháp luật điều chỉnh giá giao dịch giữa các bên liên kết với mục đích kiểm soát và duy trì trật tự xã hội bình đẳng trong quá trình phân phối lợi ích thông qua giá giao dịch, bảo đảm giao dịch liên kết phù hợp với giá thị trường và bảo đảm quyền thu thuế của Nhà nước

Với cách tiếp cận này, pháp luật kiểm soát hoạt động chuyển giá có những đặc

điểm sau:

Đối tượng điều chỉnh: các giao dịch (quan hệ xã hội) hình thành giá giao dịch/trao

đổi giữa các bên liên kết Mục đích điều chỉnh là làm khôi phục lại giá khai báo trong giao dịch giữa các bên liên kết Các quy định về chuyển giá phải đảm bảo các nội

22

dung về phương pháp xác định giá, xác định thẩm quyền của cơ quan quản lý, nội dung quản lý về giá giao dịch nội bộ và cơ chế xử lý trong trường hợp chuyển giá gây

ra thiệt hại và hậu quả tiêu cực

Phương pháp điều chỉnh: phải là phương pháp mệnh lệnh, hành chính Quan hệ ở

đây không cân xứng về địa vị pháp lý, xuất phát từ yêu cầu bảo vệ quyền lợi nhà nước

và xã hội Trong trường hợp có sự thỏa thuận trước về giá giao dịch giữa các bên liên kết, thỏa thuận này cũng phải được xem xét dưới tư cách của cơ quan nhà nước tham

gia đánh giá và trao quyền mà không phải là sự thỏa thuận trên cơ sở bình đẳng

1.4.2.2 Chủ thể tham gia hoạt động kiểm soát chuyển giá

Pháp luật về kiểm soát chuyển giá hình thành không hướng đến việc tạo ra hành lang pháp lý để vận hành các giao dịch giữa các bên tham gia Mục đích thiết lập quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá là để tạo lâp lại giá giao dịch giữa các bên

có quan hệ liên kết Vì vậy, chủ thể cần phải có đủ quyền để thiết lập lại giá giao dịch

để trả lại sự bình thường cho giao dịch, từ đó hướng tới sự lành mạnh hóa của thị trường và rộng hơn là nền kinh tế Chủ thể kiểm soát trong quan hệ pháp luật này phải nhân danh nhà nước, có sức mạnh và quyền cưỡng chế để tạo ra trật tự xã hội theo định hướng của nhà nước Do đó, quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá là quan hệ giữa hai chủ thể: Nhà nước và chủ thể chuyển giá

Chủ thể chuyển giá:

Chủ thể chuyển giá là chủ thể trực tiếp tham gia quan hệ chuyển giá Chủ thể trực tiếp tham gia quan hệ chuyển giá là chủ thể được xác định có hành vi chuyển giá làm ảnh hưởng đến lợi ích nhà nước (khoản thu từ thuế) và các lợi ích có liên quan khác (nếu có) Đặc điểm của chủ thể chuyển giá bao gồm:

Chủ thể tham gia quan hệ chuyển giá là đối tượng nộp thuế trực thu theo pháp luật thuế của quốc gia sở tại do loại thuế này tác động trực tiếp đến thu nhập của người

nộp thuế Với giao dịch qua biên giới, chủ thể chuyển giá là đối tượng nộp thuế của nước sở tại không phân biệt quốc tịch hay nơi cư trú Với giao dịch nội địa cả hai chủ thể trong giao dịch đều có thể là đối tượng nộp thuế tại nước sở tại Chủ thể tham gia chuyển giá sẽ là bên giao dịch trực tiếp gây ra hậu quả pháp lý của chuyển giá

Chủ thể chuyển giá phải là chủ thể kinh doanh: Sự chuyển dịch giữa các chủ thể

không kinh doanh không có khả năng tạo ra những bất lợi về giá do các giao dịch không xuất phát từ chủ thể kinh doanh chỉ là những giao dịch mang tính tiêu dùng hoặc thỏa mãn nhu cầu tiêu dùng Từ đó, các giao dịch này không gây ra những ảnh hưởng xuất phát từ định giá trong giao dịch

Từ những đặc điểm trên, chủ thể chuyển giá là đối tượng nộp thuế TNDN, có đặc tính kép vừa đóng hai tư cách đồng thời trong hai quan hệ pháp luật song hành, trong đó

23

quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá là quan hệ hệ quả của quan hệ hình thành

từ giao dịch liên kết

Chủ thể kiểm soát chuyển giá:

Nhà nước tham gia vào quan hệ này để thực hiện chức năng quản lý và điều tiết vĩ

mô nền kinh tế để hạn chế hoặc kiểm soát những tác động tiêu cực do chuyển giá gây

ra cho xã hội, cho chính bản thân nhà nước và các chủ thể khác khi nghĩa vụ thuế bị giảm sút Xét về bản chất, hành vi chuyển giá ảnh hưởng trực tiếp đến lợi ích nhà nước về thuế nên trách nhiệm quản lý hay kiểm soát chuyển giá được giao cho cơ quan thuế Vì vậy trong quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá, cơ quan thuế là chủ thể nhân danh Nhà nước, trực tiếp tham gia vào quan hệ pháp luật kiểm soát chuyển giá Bên cạnh đó, các cơ quan khác trong bộ máy Nhà nước cũng có nghĩa vụ

hỗ trợ, phối hợp với cơ quan thuế trong việc xử lý hoặc thu thập thông tin, cụ thể như

cơ quan hải quan, cơ quan cạnh tranh và các cơ quan quản lý chuyên ngành,… Các

cơ quan này sẽ hỗ trợ cơ quan thuế tìm kiếm thông tin chuyên ngành Mối quan hệ liên kết giữa các cơ quan này trong quan hệ pháp luật này cần được luật hóa để đảm bảo việc triển khai, thực thi nhịp nhàng, phù hợp, tránh các tình trạng đùn đẩy trách nhiệm với nhau

1.4.2.3 Mục đích của pháp luật về kiểm soát chuyển giá

Nhà nước buộc các chủ thể có giao dịch liên kết phải tham gia vào quan hệ pháp luật chuyển giá với mục đích kiểm soát và thiết lập lại giao dịch giữa các bên liên kết của họ theo các giao dịch trên thị trường Các chủ thể tham gia quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá hướng các giao dịch giữa các bên có quan hệ liên kết đến việc

so sánh tương quan với “giá thị trường” trong khoảng giới hạn cho phép Vì vậy, mục

đích của pháp luật kiểm soát chuyển giá chính là việc dung hòa lợi ích chung giữa

chủ thể kiểm soát và chủ thể bị kiểm soát chuyển giá Vấn đề dung hòa thế nào đặt Nhà nước trước yêu cầu ban hành các quy phạm pháp luật thiết lập ra các biên độ giới hạn phù hợp cho phép các chủ thể kinh doanh được thể hiện quyền tự do ý chí,

tự do định đoạt trong khuân khổ luật định mà không gây thiệt hại cho chủ thể khác, cũng như không gây ảnh hưởng đến quyền kiểm soát và thu thuế của nhà nước Vì vậy, các quy định pháp luật điều chỉnh quan hệ chuyển giá sẽ xoay quanh việc giải

mã biên độ giá thị trường, trình tự, thủ tục để đi đến xác định và điều chỉnh giao dịch liên kết cũng như các quyền và nghĩa vụ tương quan

1.4.2.4 Nội dung quan hệ pháp luật về kiểm soát chuyển giá

Các cơ quan quản lý nhà nước hoặc chủ thể quản lý là bên có quyền yêu cầu chủ thể chuyển giá thực hiện nghĩa vụ liên quan đến việc chứng minh giá thị trường trong giao dịch của mình Chủ thể chuyển giá có nghĩa vụ tuân thủ các quy định mang tính bắt buộc từ phía chủ thể kiểm soát Ngoài ra, chính các cơ quan quản lý nhà nước

24

này lại có nghĩa vụ với nhà nước trong việc thực thi chức trách từ nhà nước Trường hợp việc thực thi pháp luật của chủ thể quản lý làm thiệt hại đến lợi ích hợp pháp của nhà nước hoặc của chủ thể chuyển giá thì quyền yêu cầu bồi thường thiệt hại do hành

vi “lạm quyền” có thể sẽ hình thành khi có căn cứ chứng minh thiệt hại Tuy nhiên chủ thể chuyển giá chỉ có quyền yêu cầu bồi thường thiệt hại khi và chỉ khi họ đã thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ theo yêu cầu và có cơ sở chứng minh rằng việc điều chỉnh của chủ thể quản lý đối với họ là sai

Vì vậy, nội dung của các quy định pháp luật về kiểm soát chuyển giá sẽ bao gồm những quy định về thẩm quyền của chủ thể quản lý và nghĩa vụ của chủ thể chuyển giá, các vấn đề theo chiều ngược lại nếu có chỉ là quyền hoặc nghĩa vụ mang tính phái sinh

1.4.2.5 Hậu quả pháp lý

Chuyển giá là hành vi có cấu thành vật chất Chuyển giá chỉ bị xử lý khi và chỉ khi hành vi đó gây ra thiệt hại: đối với đối tác, với Nhà nước hoặc với thị trường Các cơ quan quản lý nhà nước nếu muốn xác định và xử lý hành vi chuyển giá thì phải chứng minh được thiệt hại mà hành vi đó gây ra Với trường hợp chuyển giá gây nên việc giảm thu nhập chịu thuế, tăng chi phí mà những phương pháp xác định giá thị trường chỉ ra được sự khác biệt so với biên độ giá thị trường thì đây là cơ sở chứng minh hành vi này đã gây thiệt hại cho nhà nước do làm giảm nghĩa vụ thuế Đây cũng

là căn cứ để xác lập các biện pháp xử lý: truy thu, ấn định thuế, xử phạt hành chính hoặc hình sự Trường hợp chuyển giá gây ra thiệt hại cho những chủ thể khác thì đối tác bị thiệt hại sẽ gặp khó khăn trong việc dùng công cụ kiểm soát chuyển giá để thực hiện quyền yêu cầu bồi thường của mình bởi vì họ không có quyền lực Tuy nhiên kết quả kiểm soát chuyển giá được xem là thông tin chính thức giúp các chủ thể này

có thể dựa trên đó xem xét lợi ích của mình trong tương quan với đối tác Các chủ thể liên quan có thể sử dụng hình thức khởi kiện tại Tòa án hoặc Trọng tài để yêu cầu giải quyết tranh chấp về các vấn đề liên quan đến quyền lợi bị thiệt hại do chuyển giá gây ra Phán quyết của Tòa án hoặc Trọng tài có thể được xem là căn cứ để cơ quan thuế xem xét khôi phục nghĩa vụ thuế theo đúng bản chất giao dịch

25

KẾT LUẬN CHƯƠNG I

Với bản chất và hình thức nêu trên của hành vi chuyển giá, việc xác định các doanh nghiệp FDI có mối quan hệ liên kết giao dịch khi giao dịch với nhau không theo giá thị trường như các bên giao dịch độc lập khác là một vấn đề không đơn giả Trên thực tế, các doanh nghiệp có thể đưa ra nhiều lý giải để cho rằng việc thực hiện chính sách giá trong giao dịch với các bên trong quan hệ liên kết của mình không phải là “chuyển giá” Đó là kết quả của việc kinh doanh hợp pháp; xuất trình đầy đủ các hóa đơn chứng từ nhập khẩu; tận dụng tốt những ưu thế vốn có về nguồn nhân lực, nguồn vật liệu , cơ sở hạ tầng, chính sách ưu đãi đầu tư… tại các quốc gia khác nhau Chính vì vậy, việc ứng phó với chuyển giá làm sao cho đảm bảo cân bằng được lợi ích các nhà đầu tư và lợi ích quốc gia luôn đòi hỏi phải có cách đánh giá đúng mức và toàn diện về hiện tượng này.23

Hành vi chuyển giá đã được nhiều nước, nhiều tổ chức quốc tế ghi nhận và điều chỉnh bằng pháp luật Tổ chức OECD đã lập thành bản “Hướng dẫn về chuyển giá đối với Công ty đa quốc gia và quản trị thuế (Transfer Pricing Guidelines fỏ Multinational Enterprises and Tax Administration) Pháp luật về kiểm soát chuyển giá ngày càng được quy định rõ ràng và chi tiết hơn Các giao dịch được pháp luật ghi nhận phong phú hơn, đồng thời khả năng thỏa thuận trước giá giao dịch cũng được hình thành và được pháp luật điều chỉnh giúp các doanh nghiệp, đặc biệt là các doanh nghiệp FDI dễ dàng hơn trong việc hoạch định chính sách kinh doanh

Pháp luật về kiểm soát chuyển giá có nhiệm vụ đặt ra các tiêu chí và quy trình kiểm soát nhằm tìm ra bản chất của một giao dịch có được xác định là “hành vi chuyển giá” hay không, khi so sánh với giao dịch thông thường theo giá thị trường Nếu giao dịch đó bị xem là bất thường thì pháp luật có nhiệm vụ đưa ra các chế tài cần thiết để khôi phục lại trật tự quản lý nhà nước và khôi phục lại quyền lợi của chủ thể liên quan

do hành vi này xâm phạm, trả lại mội trường kinh doanh sự cạnh tranh lành mạnh và bình đẳng

23 Phạm Minh Quốc (2019), tlđd (10), tr.55

26

CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG PHÁP LUẬT KIỂM SOÁT HOẠT ĐỘNG CHUYỂN GIÁ CỦA CÁC DOANH NGHIỆP FDI TẠI VIỆT NAM VÀ KIẾN NGHỊ HOÀN THIỆN 2.1 Quá trình định hình và phát trển cơ sở pháp lý cho pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam

2.1.1 Quá trình định hình và phát triển cơ sở pháp lý cho pháp luật kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam:

Văn bản pháp lý đầu tiên đề cập chuyển giá là Thông tư 74/1997/TT-BTC của

Bộ Tài chính ngày 20 tháng 10 năm 1997 (Thông tư 74/1997/TT-BTC) hướng dẫn thực hiện quy định về thuế với các hình thức đầu tư theo Luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam Phạm vi kiểm soát chuyển giá chỉ áp dụng với các hình thức đầu tư theo luật đầu tư nước ngoài tại Việt Nam Thông tư 74/1997/TT-BTC đưa ra được các khái niệm như “Hợp đồng giao dịch, mua bán không theo giá thị trường”, “Công ty liên kết”, “Biện pháp chống chuyển giá” Ngoài ra thông tư này còn đưa ra 3 phương pháp

để xem xét áp dụng “Biện pháp chống chuyển giá” bao gồm: so sánh giá thị trường

tự do; sử dụng giá bán ra để xác định giá mua vào; sử dụng giá thành toàn bộ để xác định lợi tức chịu thuế; và quyền yêu cầu cung cấp các chứng từ chứng minh giao dịch với cơ quan thuế Thông tư 74/1997/TT-BTC là nền tảng cho những khái niệm đầu tiên điều chỉnh chuyển giá tại Việt Nam.Tuy nhiên nội dung điều chỉnh “hành vi chuyển giá” được quy định ở văn bản này còn sơ lược và khả năng áp dụng thực tiễn không cao

Do những thay đổi trong chính sách ưu đãi đầu tư trực tiếp nước ngoài, Bộ tài chính cho ra đời Thông tư 89/1999/TT-BTC ngày 16 tháng 7 năm 1999 hướng dẫn thực hiện quy định về thuế đối với các hình thức đầu tư theo Luật đầu tư nước ngoài

ở Việt Nam (Thông tư 89/1999/TT-BTC) thay cho Thông tư 74/1997/TT-BTC Tuy nhiên, những sự thay đổi lại không quá đáng kể, đặc biệt chỉ có khái niệm “Hợp đồng giao dịch mua bán không theo giá thị trường” được quy định rõ hơn và thuật ngữ

“doanh nghiệp” được thay cho thuật ngữ “Công ty” và đưa ra khái niệm “Doanh nghiệp liên kết” với nội hàm được mở rộng hơn khi xác định một doanh nghiệp liên kết với doanh nghiệp khác về quyền điều hành, kiểm soát

Sau 2 năm thực thi, Thông tư 89/1999/TT-BTC đã được thay thế bởi Thông tư 13/2001/TT-BTC của Bộ Tài chính ngày 08/3/2001 hướng dẫn thực hiện quy định về thuế đối với các hình thức đầu tư theo Luật đầu tư nước ngoài ở Việt Nam Thay đổi đặc biệt trong thông tư này là việc thuật ngữ “biện pháp chống chuyển giá” đã được thay bởi “Biện pháp xác định giá thị trường trong quan hệ giao dịch giữa các doanh nghiệp liên kết” Có thể thấy, chuyển giá đã được thay đổi cách nhìn từ việc “chống”

Sau một thời gian, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư số 66/2010/TT-BTC ngày 22/4/2010 hướng dẫn việc xác định giá thị trường trong giao dịch kinh doanh giữa các bên có quan hệ liên kết (Thông tư số 66/2010/TT-BTC), qua đó bổ sung, thay thế, cập nhật một số quy định cho phù hợp với cơ sở pháp lý, các văn bản quy phạm pháp luật hiện hành để hòa nhập cộng đồng thế giới Không những thế, Thông

tư số 66/2010/TT-BTC còn được coi là một cơ sở pháp lý quan trọng trong việc gia tăng các hoạt động thanh tra, kiểm tra đối với vấn đề chuyển giá, đặc biệt tập trung vào các FDI Thông tư số 66/2010/TT-BTC tuy kế thừa các tiêu chí xác định đối tượng liên kết trong Thông tư 117 nhưng lại ở mức độ cụ thể hóa và chi tiết hơn, cụ thể như: sở hữu vốn, quan hệ gia đình, đặc quyền về điều hành kiểm soát, độ lớn của sản phẩm dịch vụ trao đổi,… Thông tư số 66/2010/TT-BTC đặc biệt quy định rõ trách nhiệm của các doanh nghiệp có giao dịch với các bên trong quan hệ liên kết thông qua việc lưu giữ thông tin, tài liệu chứng từ để làm căn cứ áp dụng phương pháp xác định giá thị trường và xuất trình thông tin, tài liệu chứng từ theo yêu cầu kiểm tra, thanh tra của cơ quan Thuế

Ngoài ra, trong lĩnh vực kiểm soát chuyển giá ở Việt Nam, các cơ quan hữu quan (chủ yếu là cơ quan Thuế) còn dựa trên các văn bản pháp luật khác làm căn cứ

áp dụng như Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư 71/2010/TT-BTC ngày 07/5/2010 hướng dẫn ấn định thuế với hoạt động kinh doanh ô tô, xe hai bánh gắn máy, trong

đó hướng dẫn cách xác định giá giao dịch trên thị trường làm căn cứ ấn định giá, ấn định thuế phải nộp, giúp hạn chế hoạt động chuyển giá trong lĩnh vực kinh doanh nhập khẩu lắp ráp ô tô, xe máy tại Việt Nam; Thông tư 28/2011/TT-BTC ngày 28/02/2011 hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Quản lý Thuế, quy định chi tiết

28

việc so sánh giá đầu ra, đầu vào với các bên trung gian trong thị trường hoặc các đơn

vị độc lập, làm nền tảng cho việc thực thiện tốt Thông tư 66.;

2.1.2 Khung pháp lý hiện hành về lĩnh vực kiểm soát chuyển giá:

Trong những năm gần đây hệ thống pháp lý hiện nay cơ bản đã đáp ứng được phần nào yêu cầu công tác quản lý thuế đối với các doanh nghiệp FDI, đảm bảo công tác quản lý thuế trong thực tiễn và phù hợp với các quy định quốc tế

Quy định về quản lý thuế đối với doanh nghiệp có giao dịch liên kết

Ngày 24/02/2017, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 20/2017/NĐ-CP quy định

về Quản lý thuế đối với doanh nghiệp có giao dịch liên kết (Nghị định số 20/2017/NĐ-CP) Lần đầu tiên, vấn đề kiểm soát về chuyển giá được khái quát lên một văn bản Nghị định Vào ngày 22/6/2017, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư 41/2017/TT-BTC nhằm đưa ra các hướng dẫn thực hiện Nghị định số 20/2017/NĐ-

CP Thông tư 41/2017/TT-BTC đưa ra các hướng dẫn chi tiết về một số yêu cầu mới được nêu trong Nghị định số 20/2017/NĐ-CP

Nghị định 20/2017/NĐ – CP và Thông tư 41/2017/TT – BTC được được xây dựng sát với những khuyến nghị của OECD và các Chương trình hành động Xói mòn cơ

sở thuế và chuyển lợi nhuận (Base erosion and profit shifting, BEPS) 24 vừa giúp cơ quan thuế có công cụ hữu hiệu trong đấu tranh, đồng thời giúp các doanh nghiệp FDI

dễ dàng hơn trong việc lựa chọn áp dụng phương pháp tính giá cho giao dịch với bên liên kết với việc quy định rõ ràng các phương pháp xác định, đối tượng xác định cũng như từng trường hợp cụ thể áp dụng phương pháp xác định giá. 25

Những quy định cơ bản về Thỏa thuận trước về phương pháp xác định trước giá giao dịch

Thỏa thuận trước về phương pháp xác định trước giá giao dịch (Advanced Pricing Agreement) (APA) 26 được thiết kế để trở thành một thủ tục thuế trung lập nhằm cải thiện quy trình tổng thể xác định thu nhập chịu thuế MNE, trong và giữa các khu vực pháp lý thuế (tax-jurisdiction) (Theo Eden và Byrnes, 2018)27 Thông tư

24 Vào tháng 7 năm 2013, OECD đã đưa ra BEPs xác định 15 hành động cụ thể cần thiết để trang bị cho các chính phủ công cụ cần thiết để giải quyết thách thức về thuế Hiện nay, Nghị định 20/2017/NĐ-CP đang áp dụng chủ yếu các hành động (action) số 4,8,13 của BEPS Chi tiết các hành động của BEPS, tham khảo tại: Beps Actions, https://www.oecd.org/tax/beps/beps-actions/

25 Nguyễn Hương Giang, Phó TGĐ Dịch vụ Tư vấn thuế, PwC Việt Nam, Nghị định 20: Nhiều qui định mới tiệm cận với chuẩn mực quốc tế, http://thoibaotaichinhvietnam.vn/pages/nhip-song-tai-chinh/2017-03- 27/nghi-dinh-20-nhieu-qui-dinh-moi-tiem-can-voi-chuan-muc-quoc-te-41915.aspx Truy cập vào ngày 3/4/2020

26 Khoản 1 Điều 3 Thông tư 201/2013/TT-BTC định nghĩa về APA như sau: “APA là thỏa thuận bằng văn bản giữa cơ quan thuế với người nộp thuế hoặc giữa cơ quan thuế với người nộp thuế và cơ quan thuế các nước, vùng lãnh thổ mà Việt Nam đã ký Hiệp định thuế cho một thời hạn nhất định, trong đó xác định cụ thể các căn cứ tính thuế, phương pháp xác định giá tính thuế hoặc giá tính thuế theo giá thị trường APA được xác lập trước khi người nộp thuế nộp hồ sơ khai thuế thu nhập doanh nghiệp”

27 Eden and Brynes, (2018), Transfer pricing and state aid: the unintended consequences of advance pricing agreements, Unctad Transnational Corporations Volume 25, 2018, Number 2, tr 10

29

201/2013/TT-BTC ngày 20 tháng 12 năm 2013 về việc Hướng dẫn việc áp dụng thỏa thuận trước về phương pháp xác định giá tính thuế (APA) (Thông tư 201/2013/TT-BTC) đã cụ thể về phương pháp thỏa thuận trước về giá, phù hợp với xu hướng hiện nay trên thế giới là thực hiện đàm phán về giá chuyển nhượng Điều này vừa giúp cho ngành Thuế giảm thiểu thời gian phải tiến hành thanh tra thuế, đồng thời cũng giúp doanh nghiệp dễ dàng hơn trong việc xác định giá chuyển nhượng cho bên liên kết sao cho hợp lý và được cơ quan thuế chấp nhận Đồng thời, với APA song phương

và đa phương còn cho phép cơ quan thuế các nước xây dựng mối liên hệ gắn bó hơn, cùng chia sẻ thông tin nhằm kiểm soát có hiệu quả hơn hoạt động chuyển giá của các

MNCs 28

Hợp tác quốc tế về thuế có nhiều chuyển biến tích cực

Việt Nam đã tham khảo các hướng dẫn và quy định của OECD dù Việt Nam chưa phải là thành viên của tổ chức này Gần đây, Việt Nam đã và đang tích cực nghiên cứu để áp dụng Khuyến nghị của Liên Hiệp Quốc về chuyển giá dành cho các nước đang phát triển (Transfer Pricing Guidelines For Developing-Country Tax Authorities) Khuyến nghị này được nhiều chuyên gia đánh giá là có tính hữu dụng

và đem lại lợi ích nhiều hơn trong cuộc đấu tranh kiểm soát chuyển giá với các MNCs Việc xây dựng các Thông tư hướng dẫn phù hợp với tiêu chuẩn của OECD hay Liên Hiệp Quốc chắc chắn sẽ tương thích và tạo điều kiện thuận lợi cho các MNCs hiểu đúng và tuân thủ pháp luật Việt Nam

Tiếp theo đó, Việt Nam hiện đang đẩy mạnh ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các quốc gia, vùng lãnh thổ cả song phương và đa phương.29

Chủ trương của Đảng và Nhà nước đối với công cuộc kiểm soát chuyển giá:

Bộ Chính trị ban hành Nghị quyết 50-NQ/TW 2019 nâng cao hiệu quả hợp tác đầu

tư nước ngoài đến năm 2030, trong đó có đề cập việc tập trung hoàn thiện pháp luật

kiểm soát chuyển giá, cụ thể như sau: “Hoàn thiện pháp luật về chống chuyển giá

theo hướng nâng lên thành luật; hoàn thiện, bổ sung các quy định chặt chẽ trong pháp luật về thuế, ngoại hối, hải quan, đầu tư, khoa học và công nghệ, về xây dựng

cơ sở dữ liệu, công bố thông tin để kiểm soát, quản lý, ngăn chặn chuyển giá ngay

từ khi thành lập và trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài Xây dựng bộ máy chuyên trách chống chuyển giá đủ mạnh, đủ năng lực; cơ chế kiểm tra liên ngành, chuyên ngành để ngăn ngừa và hạn chế tình trạng chuyển giá của doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài.”

28 Lê Thanh Hà (2017), tlđd (11), tr.145

29 Theo số liệu của Tổng cục Thuế Việt Nam, tính đến năm 2019, Việt Nam đã ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với thu nhập với 80 nước/vùng lãnh thổ trên thế giới Tham khảo tại: Tổng cục Thuế Việt Nam, http://www.gdt.gov.vn/wps/portal

30

Sắp tới đây, Luật Quản lý thuế số 38/2019/QH14 ngày 13/6/2019, hiệu lực thi

hành từ ngày 01/7/2020 (“Luật Quản lý thuế 2019”) có nhiều sửa đổi, bổ sung và

quy định mới phù hợp với công tác quản lý thuế đối với các doanh nghiệp có giao dịch liên kết Có thể thấy, Luật Quản lý thuế 2019 sửa đổi đã có những chế tài cụ thể, tạo cơ sở pháp lý để quản lý chặt chẽ đối với các DN có giao dịch liên kết, tạo khung pháp lý cao hơn và chặt chẽ hơn trong công cuộc kiểm soát chuyển giá hiện nay

2.2 Các quy định pháp luật cụ thể về kiểm soát chuyển giá tại Việt Nam đối với các doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp nước ngoài:

Khái niệm “chuyển giá” và “hành vi chuyển giá” vẫn chưa được chính thức định nghĩa trong luật Các văn bản quy phạm pháp luật hiện tại làm cơ sở quan trọng cho việc kiểm soát các vụ việc có tính “chuyển giá” thông qua quá trình thực hiện quản

lý đối với giao dịch liên kết

2.2.1 Đối tượng bị kiểm soát và phạm vi áp dụng:

Chuyển giá được tiến hành thông qua các giao dịch giữa các bên liên kết Theo quy định của pháp luật hiện hành tại Việt Nam, các giao dịch này chỉ bị đặt trong tình trạng kiểm soát chuyển giá khi được thực hiện thông qua các giao dịch cụ thể và thỏa

mãn các điều kiện cụ thể, bao gồm các tiêu chí: phạm vi áp dụng quy định về kiểm

soát chuyển giá, giao dịch thực hiện với các bên liên kết

2.2.1.1 Phạm vi áp dụng quy định về kiểm soát chuyển giá:

Khoản 2 Điều 1 Nghị định số 20/2017/NĐ-CP quy định phạm vi áp dụng như

sau: “Các giao dịch liên kết thuộc phạm vi điều chỉnh của Nghị định này là các giao

dịch phát sinh trong hoạt động sản xuất kinh doanh của người nộp thuế có quan hệ

liên kết theo quy định tại Điều 5 Nghị định này, trừ các giao dịch kinh doanh đối với hàng hóa, dịch vụ thuộc phạm vi điều chỉnh giá của Nhà nước được thực hiện theo quy định của pháp luật về giá.”

Tuy mục đích chính của Nghị định số 20/2017/NĐ-CP là nhằm kiểm soát các đối tượng là các doanh nghiệp FDI có dấu hiệu chuyển giá nhưng nội hàm tác động của phạm vi áp dụng này không bị giới hạn điều chỉnh trong giao dịch chuyển giá quốc tế (cross-border transactions) mà còn bao gồm cả các giao dịch quốc nội Hoạt động chuyển giá có thể thực hiện ngay trong Việt Nam khi các công ty có cùng chủ

sở hữu tìm cách chuyển lợi nhuận cho các doanh nghiệp đang được miễn, giảm thuế thuộc chính sách ưu đãi thuế theo quy định của pháp luật về thuế và luật đầu tư.30 Vì

30 Xem thêm một số chính sách ưu đãi, miễn, giảm thuế TNDN đối với một số doanh nghiệp mới thành lập hoạt động trong một số lĩnh vực thuộc ngành nghề ưu đãi đầu tư hoặc địa điểm khuyến khích đầu tư được quy định tại Luật Thuế TNDN 2014 và Luật Đầu tư 2014

31

vậy, quy định không giới hạn này của Nghị định số 20/2017/NĐ-CP là cần thiết và hợp lý trong bối cảnh các doanh nghiệp FDI hiện nay ngày càng có nhiều thủ đoạn tinh vi và phức tạp để thực hiện chuyển giá

So với phạm vi giao dịch chuyển giá được quy định trong Thông tư BTC 31, Nghị định số 20/2017/NĐ-CP đã mở rộng phạm vi kiểm soát giao dịch

66/2010/TT-chuyển giá và quy định rõ ràng chi tiết hơn Việc sử dụng cụm từ “hoạt động sản

xuất kinh doanh” giúp mở rộng và khái quát hóa các giao dịch được kiểm soát Việc

này giúp các cơ quan kiểm soát chuyển giá khi xác định và khái quát hóa được các giao dịch hình thành trong đời sống xã hội Các giao dịch liên kết được định nghĩa tại Nghị định số 20/2017/NĐ-CP, bao gồm giao dịch phát sinh giữa các bên có quan hệ liên kết trong quá trình sản xuất, kinh doanh, bao gồm: Mua, bán, trao đổi, thuê, cho thuê, mượn, cho mượn, chuyển giao, chuyển nhượng máy móc, thiết bị, hàng hóa, tài sản hữu hình, tài sản vô hình và thỏa thuận sử dụng chung nguồn lực như hợp lực, hợp tác khai thác sử dụng nhân lực; chia sẻ chi phí; cung cấp dịch vụ; vay, cho vay, dịch vụ tài chính, đảm bảo tài chính và các công cụ tài chính khác; mua, bán, trao đổi, thuê, cho thuê, mượn, cho mượn, giữa các bên liên kết.32

Các giao dịch kinh doanh đối với hàng hóa, dịch vụ thuộc phạm vi điều chỉnh giá của Nhà nước được thực hiện theo quy định của pháp luật về giá không thuộc phạm vi điều chỉnh của pháp luật kiểm soát chuyển giá.33 Khi nằm trong trường hợp này, giá trong các giao dịch giữa các bên liên kết không còn do các bên tự định đoạt

mà do Nhà nước điều chỉnh

2.2.1.2 Giao dịch được thực hiện giữa các bên liên kết:

Một giao dịch được xem là giao dịch liên kết khi đó là giao dịch kinh doanh được thiết lập giữa các bên liên kết Điều 9 Công ước mẫu của OECD (OECD Model Tax Convention) quy định về các bên liên kết (associated enterprises) cho thấy rằng quan hệ điều hành, kiểm soát, góp vốn, đầu tư là những quan hệ tạo ra sự ảnh hưởng

về quan hệ lợi ích đến các bên liên kết Căn cứ trên Công ước mẫu của OECD, các quy định pháp luật về kiểm soát chuyển giá Việt Nam đã chỉ rõ hai doanh nghiệp được coi là có quan hệ liên kết trong một kì tính thuế trong Nghị định số 20/2017/NĐ-

CP

Theo khoản 1 Điều 5 Nghị định số 20/2017/NĐ-CP, các bên có quan hệ liên kết (bên liên kết) là các bên có mối quan hệ thuộc một trong các trường hợp: Một bên tham gia trực tiếp hoặc gián tiếp vào việc điều hành, kiểm soát, góp vốn hoặc đầu tư

31 Điều 2 Phần A Thông tư 66/2010/TT-BTC quy định như sau: Phạm vi kiểm soát chuyển giá đối với các giao dịch mua, bán, trao đổi, thuê, cho thuê, chuyển giao hoặc chuyển nhượng hàng hóa, dịch vụ trong quá trình kinh doanh giữa các bên có quan hệ liên kết

32 Khoản 3 Điều 4 Nghị định 20/2017/NĐ-CP

33 Xem thêm nội dung Luật Giá số 11/2012/QH13 ngày 20 tháng 6 năm 2012

Điểm h khoản 2 Điều 5 Nghị định này nhắm chính đến đối tượng liên kết là các doanh nghiệp FDI, cụ thể là các MNCs Theo đó, cả Nghị định số 20/2017/NĐ-CP

và Thông tư 41/2017/TT-BTC hướng dẫn Nghị định số 20/2017/NĐ-CP cũng không

đưa ra định nghĩa thế nào là “cơ sở thường trú” Luật thuế thu nhập doanh nghiệp số

14/2008/QH12, sửa đổi bổ sung bởi theo Luật số 32/2013/QH13 và Luật số 71/2014/QH13 (“Luật thuế TNDN”), tại Điều 2, khoản 3, đã định nghĩa khái quát về

“cơ sở thường trú của DN nước ngoài” Định nghĩa “cơ sở thường trú” đã được đề cập trong hiệp định mẫu về tránh đánh thuế hai lần của OECD 34 Ngoài ra, các Hiệp định đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nước cũng có định nghĩa thế nào là cơ

sở thường trú.35 Thông tư số 205/2013/TT-BTC ngày 24/12/2013 (có hiệu lực từ 6/2/2014 đến nay) về hướng dẫn thi hành Hiệp định tránh thuế hai lần, tại Điều 11 đã

qui định như sau: “cơ sở thường trú” là một cơ sở kinh doanh cố định của một doanh

nghiệp, thông qua đó, doanh nghiệp thực hiện toàn bộ hay một phần hoạt động kinh doanh của mình”.36Định nghĩa “cơ sở thường trú” không được quy định trong các quy phạm pháp luật về chuyển giá và không có hướng dẫn việc xác định cơ sở thường trú dựa vào nguyên tắc nào Vì thế, dựa theo nguyên tắc áp dụng pháp luật, các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần sẽ được ưu tiên khi xem xét Các bên liên kết được xác định theo tiêu chí cơ sở thường trú của Việt Nam khiến đối tượng phạm vi điều chỉnh của pháp luật về kiểm soát chuyển giá đối với các doanh nghiệp FDI, cách riêng các MNCs rất rộng Đối với tiêu chí trên, ngoài chi nhánh của doanh nghiệp nước ngoài,

các trường hợp còn lại không cần thiết xác định như các bên liên kết trong giao dịch

34 Xem OECD (2017), Model Tax Convention, Article 4:Resident

35 Xem thêm các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và một số nước như Singapore, Nhật Cụ thể như Điều 5 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam -Singapore định nghĩa về “cơ sở thường trú” Các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nước khác cũng có quy định tương tự

36 Xem thêm quy định và ví dụ hướng dẫn chi tiết về các trường hợp “cơ sở thường trú” tại khoản 2 Điều 11 Thông tư 205/2013/TT-BTC

33

bị kiểm soát chuyển giá Ví dụ, với trường hợp nhà thầu nước ngoài, nghĩa vụ thuế

thu nhập từ các nhà thầu này hình thành theo phương thức khoán thu nhập chịu thuế theo tỷ lệ nhất định trên doanh thu theo từng ngành nghề hoặc lĩnh vực Hoặc các văn phòng đại diện không được phép hoạt động thương mại làm phát sinh doanh thu, văn phòng đại diện không phải nộp thuế TNDN, toàn bộ chi phí hoạt động của văn phòng đại diện do công ty mẹ ở nước ngoài cung cấp Xét ở góc độ thuế thì việc kiểm soát chuyển giá đối với dạng liên kết này là không cần thiết và cũng không có ý nghĩa trong việc kiểm soát chuyển giá

2.2.2 Quyền và nghĩa vụ chủ thể tham gia quan hệ pháp luật kiểm soát giá

2.2.2.1 Chủ thể kiểm soát chuyển giá:

Chuyển giá dẫn đến hệ quả chủ yếu và rõ rệt nhất là làm thay đổi nghĩa vụ thuế, làm sai lệch nghĩa vụ thuế Vì thế tương tự các quốc gia khác trên thế giới, kiểm soát chuyển giá ở Việt Nam cũng được trao cho Cơ quan thuế Cơ quan thuế là trung tâm trong việc điều hành trong quá trình kiểm soát này

Theo Luật Quản lý thuế số 78/2006/QH11 ban hành ngày 29/11/2016, sửa đổi

bổ sung bởi Luật số 21/2012/QH13 và Luật số 106/2016/QH13 (Luật Quản lý thuế

2006 sửa đổi, bổ sung), thì cơ quan thuế có 8 quyền cơ bản bao gồm: (1) Yêu cầu người nộp thuế cung cấp thông tin, tài liệu liên quan đến việc xác định nghĩa vụ thuế; (2) Yêu cầu tổ chức, cá nhân có liên quan cung cấp thông tin, tài liệu liên quan đến việc xác định nghĩa vụ thuế và phối hợp với cơ quan quản lý thuế để thực hiện pháp luật về thuế; (3) Kiểm tra thuế, thanh tra thuế; (4) Ấn định thuế; (5) Cưỡng chế thi hành quyết định hành chính về thuế; (6) Xử phạt vi phạm pháp luật về thuế theo thẩm quyền; công khai trên phương tiện thông tin đại chúng các trường hợp vi phạm pháp luật về thuế.; (7) Áp dụng biện pháp ngăn chặn và bảo đảm việc xử lý vi phạm pháp luật về thuế; và (8) Ủy nhiệm cho cơ quan, tổ chức, cá nhân thu một số loại thuế vào ngân sách nhà nước theo quy định của Chính phủ.37

Những quyền này được biểu hiện trong suốt quá trình thực thi việc quản lý thuế, qua đó đảm bảo hiệu quả trong quá trình thi hành việc thu thuế.Vì vậy khi có hành vi chuyển giá xảy ra hoặc nghi ngờ có hành vi chuyển giá cụ thể thì cơ quan thuế có thể lần lượt vận dụng các quyền năng trên để xử lý

Căn cứ trên các quyền và nghĩa vụ của cơ quan Thuế được quy định trong Luật Quản

lý thuế 2006 sửa đổi bổ sung, Nghị định số 20/2017/NĐ-CP quy định chi tiết quyền

và nghĩa vụ đối với việc quản lý thuế trong giao dịch liên kết, cụ thể hóa các nội dung sau 38: ấn định mức giá được sử dụng để kê khai tính thuế, ấn định thu nhập chịu thuế

37 Điều 9 Luật Quản lý thuế năm 2006

38 Xem Điều 12 Nghị định 20/2017/NĐ-CP