Tìm hiểu về lợi thế thương mại hình thành trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

+TSCĐ vô hình là gì, nguyên tắc ghi nhận thế nào và điểm phân biệt giữa TSCĐ vô hình và lợi thế thương mại =>bản chất của lợi thế thương mại +Thế nào là sáp nhập doanh nghiệp mang tính

TRƯỜNG ĐẠI HỌC AN GIANG KHOA KINH TẾ- QUẢN TRỊ KINH DOANH

LÊ NGỌC HÂN

TÌM HIỂU VỀ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI HÌNH THÀNH TRÊN CƠ SỞ SÁP NHẬP DOANH NGHIỆP MANG TÍNH CHẤT MUA LẠI

TRƯỜNG ĐẠI HỌC AN GIANG KHOA KINH TẾ- QUẢN TRỊ KINH DOANH

CHUYÊN ĐỀ NĂM 3

TÌM HIỂU VỀ LỢI THẾ THƯƠNG MẠI HÌNH THÀNH TRÊN CƠ SỞ SÁP NHẬP DOANH NGHIỆP MANG TÍNH CHẤT MUA LẠI



Chuyên ngành: Kế toán doanh nghiệp

SVTH: Lê Ngọc Hân Lớp DH9KT MSSV: DKT 083068 GVHD: Nguyễn Thị Thanh Thủy

Long xuyên, tháng 7 năm 2011

LỜI CẢM ƠN

Ba năm không phải là một khoản thời gian quá dài nhưng cũng không là ngắn, bởi

nó đánh dấu ba phần tư chặng đường sinh viên sắp trôi qua Với tôi, ba năm gắn bó và học tập tại Khoa kinh tế - quản trị kinh doanh trường Đại học An Giang thực sự là khoảng thời gian đầy ý nghĩa vì đã trang bị cho tôi hành trang kiến thức vững vàng để vào đời và thực hiện ước mơ của mình Và việc thực hiện chuyên đề năm ba là một thử thách, một bài tập lớn để tôi có thể kiểm nghiệm và vận dụng những kiến thức được học vào thực tế công việc Tất nhiên có rất nhiều khó khăn và bỡ ngỡ là điều không thể tránh nhưng với những kiến thức mà thầy cô truyền dạy và đặc biệt là sự chỉ dẫn tận tình của cô Nguyễn Thị Thanh Thủy – giáo viên hướng dẫn chuyên đề, tôi đã hoàn thiện hơn kiến thức của mình, khắc phục được phần nào những khó khăn, thiếu sót và có thể tự tin hơn khi thực hiện đề tài của mình Vì vậy, tôi muốn gửi lời cảm ơn chân thành nhất đến tất cả các thầy cô đã giảng dạy

và nhất là cô Nguyễn Thị Thanh Thủy đã giúp đỡ tôi rất nhiều để hoàn thành chuyên đề này Bên cạnh đó, không thể không kể đến sự hỗ trợ từ bạn bè, người thân - những người đã sát cánh ủng hộ tôi trong suốt giai đoạn khó khăn khi thực hiện chuyên đề

Tuy đã cố gắng rất nhiều nhưng chuyên đề thực hiện có thể còn nhiều thiếu sót Kính mong nhận được sự nhận xét, đánh giá và góp ý từ thầy cô để kết quả chuyên đề thêm hoàn thiện

Xin chân thành cảm ơn!

Sinh viên thực hiện

Lê Ngọc Hân

TÓM TẮT

Đề tài nghiên cứu nhằm giúp những doanh nghiệp tham gia sáp nhập mang tính chất mua lại có thể hiểu thêm về lợi thế thương mại và cách hạch toán khi phát sinh, đảm bảo được lợi ích hợp pháp cho doanh nghiêp trong tiến trình sáp nhập

Nội dung nghiên cứu chủ yếu xoay quanh hai vấn đề lớn :

 Thứ nhất: một số vấn đề về lợi thế thương mại như: khái niệm, các yếu tố liên quan

(TSCĐ vô hình, quá trình sáp nhập…), trong đó cần làm rõ được:

+ Lợi thế thương mại là gì?

+TSCĐ vô hình là gì, nguyên tắc ghi nhận thế nào và điểm phân biệt giữa TSCĐ vô hình và lợi thế thương mại =>bản chất của lợi thế thương mại

+Thế nào là sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại, đặc điểm=>lợi thế thương mại hình thành từ hoạt động này

 Thứ hai: Phương pháp ghi nhận và hạch toán lợi thế thương mại, trong đó cần làm

rõ:

+ Cách thức xác định lợi thế thương mại: khi nào là lợi thế thương mại âm, khi nào

là lợi thế thương mại dương

+ Phương pháp hạch toán khoản lợi thế thương mại (theo quy định của VAS 11) kèm theo một số tình huống ví dụ

Phương pháp nghiên cứu chủ yếu là thu thập tài liệu từ sách, báo,internet, chuẩn mực kế toán …

Kết quả bài nghiên cứu chỉ rõ khái niệm, một số đặc điểm về lợi thế thương mại phát sinh khi sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại và đặc biệt là phương pháp hạch toán khi phát sinh nghiệp vụ

MỤC LỤC

Trang

CHƯƠNG 1 - MỞ ĐẦU 1

1.1 Cơ sở hình thành đề tài 1

1.2 Mục tiêu nghiên cứu 1

1.3 Phạm vi nghiên cứu 1

1.4 Phương pháp nghiên cứu 1

1.5 Ý nghĩa đề tài nghiên cứu 1

CHƯƠNG 2 - LỢI THẾ THƯƠNG MẠI HÌNH THÀNH TRÊN CƠ SỞ SÁP NHẬP DOANH NGHIỆP MANG TÍNH CHẤT MUA LẠI 2

2.1 Cơ sở lý thuyết 2

2.1.1 Khái niệm 2

2.1.2 Các yếu tố liên quan đến lợi thế thương mại 2

2.2 Cách thức hạch toán khoản lợi thế thương mại phát sinh theo quy định của VAS 11 7

2.2.1 Hạch toán tại doanh nghiệp nhận sáp nhập 7

2.2.2 Hạch toán tại doanh nghiệp bị sáp nhập 10

2.3 Một số ví dụ điển hình 11

2.3.1 Ví dụ 11

2.3.2 Ví dụ 2 13

2.3.3 Ví dụ 3 13

2.3.4 Ví dụ 4 14

CHƯƠNG 3 - KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 17

3.1 Kết luận 17

3.2 Kiến nghị 17

DANH MỤC BẢNG VÀ SƠ ĐỒ

Bảng 2.1: Phân biệt giữa lợi thế thương mại và tài sản cố định vô hình Bảng 2.2: Bảng cân đối kế toán công ty Sao Sáng ngày 31/12/20X0 Bảng 2.3: Bảng cân đối kế toán công ty A

Bảng 2.4: Bảng cân đối kế toán công ty B

Bảng 2.5: Bảng xác định giá trị của công ty A và B

Bảng 2.6: Bảng xác định phần tăng vốn ở công ty A

Sơ đồ 2.1: Quá trình sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

Sơ đồ 2.2: Mô hình khi sáp nhập doanh nghiệp

TÀI LIỆU THAM KHẢO

Vũ Hữu Đức - Trần Thị Giang Tân - Nguyễn Thế Lộc 2010 Tìm hiểu chuẩn mực

kế toán Việt Nam Nhà xuất bản Thống Kê

Lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

Sinh viên: Lê Ngọc Hân 1

CHƯƠNG 1: MỞ ĐẦU

1.1 Cơ sở hình thành đề tài:

Hiện nay, xu hướng mua bán, sáp nhập giữa các doanh nghiệp ngày càng trở nên

phổ biến nhằm đa dạng hóa đầu tư và sử dụng nguồn vốn hiệu quả hơn Một trong

những hình thức hợp nhất kinh doanh thường gặp là việc sáp nhập mang tính chất mua

lại giữa các doanh nghiệp, kéo theo đó là quá trình chuyển giao tài sản làm thay đổi cơ

cấu tài sản cũng như cách ghi nhận và hạch toán của doanh nghiệp Trong đó đáng chú ý

là nguồn tài sản cố định vô hình vì nó chiếm tỷ trọng khá lớn trong tổng giá trị tài sản

của doanh nghiệp và liên quan đến việc hình thành lợi thế thương mại - yếu tố tác động

không nhỏ đến lợi ích của doanh nghiệp và việc xác định kết quả hoạt động kinh doanh

Chính vì vậy,” Tìm hiểu về lợi thế thương mại hình thành trên cơ sở sáp nhập

doanh nghiệp mang tính chất mua lại” là vô cùng cần thiết, giúp doanh nghiệp hiểu rõ

vấn đề lợi thế thương mại từ việc sáp nhập và từ đó có cách ghi nhận và hạch toán phù

hợp, vừa đảm bảo kết quả kinh doanh có lợi cho doanh nghiệp, vừa không vi phạm

những qui định của pháp luật

1.2 Mục tiêu nghiên cứu:

- Hiểu rõ hơn về lợi thế thương mại hình thành trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang

tính chất mua lại

- Phân biệt giữa lợi thế thương mại và tài sản cố định vô hình

- Cách hạch toán và ghi nhận các khoản lợi thế thương mại phát sinh

1.4 Phương pháp nghiên cứu:

- Phương pháp thu thập dữ liệu: từ sách báo, internet…

- Phương pháp tổng hợp => đưa ra nhận định

1.5 Ý nghĩa đề tài nghiên cứu:

Việc tìm hiểu và nghiên cứu đề tài thật sự cần thiết và hữu ích cho bộ phận kế toán

trong doanh nghiệp, giúp hiểu thêm về lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh

nghiệp mang tính chất mua lại Từ đó có cách ghi nhận lợi thế thương mai một cách hợp

lý đảm bảo lợi ích hợp pháp của doanh nghiệp

Lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

CHƯƠNG 2:

LỢI THẾ THƯƠNG MẠI HÌNH THÀNH TRÊN CƠ SỞ SÁP NHẬP DOANH

NGHIỆP MANG TÍNH CHẤT MUA LẠI

2.1 Cơ sở lý thuyết

2.1.1 Khái niệm

Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 (VAS 11): “Lợi thế thương mại phát sinh khi việc hợp nhất kinh doanh thể hiện khoản thanh toán của bên mua cho những lợi ích kinh tế ước tính thu được trong tương lai từ những tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận

và không xác định được một cách riêng biệt”

2.1.2 Các yếu tố liên quan đến lợi thế thương mại

Qua định nghĩa về lợi thế thương mại như trên, ta thấy có hai vấn đề liên quan chặt chẽ đến lợi thế thương mại, cho thấy bản chất cũng như quá trình phát sinh lợi thế thương mại, đó là: tài sản cố định vô hình và quá trình sáp nhập mang tính chất mua lại

Vì vậy, để hiểu rõ hơn về vấn đề lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp

mang tính chất mua lại, ta cần đi vào tìm hiểu hai vấn đề cốt lõi trên

a) Tài sản cố định vô hình

 Khái niệm:

Theo VAS 04, đoạn 06, TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất

nhưng xác định được giá trị và do doanh nghiệp nắm giữ, sử dụng trong sản xuất, kinh doanh, cung cấp dịch vụ hoặc cho các đối tượng khác thuê phù hợp với tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình

Có hai vấn đề cần lưu ý ở định nghĩa trên:

- TSCĐ vô hình là tài sản không có hình thái vật chất

- TSCĐ vô hình phải thỏa mãn định nghĩa và các tiêu chuẩn:

 Tính có thể xác định được:

Thể hiện qua việc doanh nghiệp có thể đem riêng TSCĐ vô hình đó

cho thuê, bán, trao đổi hoặc thu được lợi ích kinh tế cụ thể từ tài sản đó trong tương lai Trong phần lớn trường hợp, TSCĐ vô hình có thể nhượng bán, trao đổi được với doanh nghiệp khác Để thực hiện nhượng bán, trao đổi TSCĐ vô hình, doanh nghiệp phải có quyền theo hợp đồng hay quyền về mặt pháp lý, thí dụ bản quyền, quyền phát hành.(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 200-201)

Đây chính là điểm phân biệt giữa lợi thế thương mại với tài sản cố định vô hình:

Lợi thế thương mại là những lợi ích kinh tế trong tương lai phát sinh

từ tài sản không xác định được và không thể ghi nhận một cách riêng biệt Lợi thế thương mại không thể chuyển giao cho chủ sở hữu khác nếu không được chuyển nhượng cùng với các tài sản khác

 Khả năng kiểm soát

Lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

“Thể hiện thông qua việc sẽ thu được lợi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó đem lại, đồng thời doanh nghiệp có khả năng hạn chế sự tiếp cận của các đối tượng khác đối với lợi ích này”.(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 201) Khả năng này có nguồn gốc từ quyền pháp lý

Ví dụ: bản quyền, giấy phép khai thác thủy sản…

Theo những khả năng trên, có những tài sản tuy mang lại lợi ích kinh tế nhưng không kiểm soát được, như: đội ngũ nhân viên lành nghề, danh sách khách hàng hoặc thị phần…

 Lợi ích kinh tế trong tương lai

VAS 04 cho rằng lợi ích kinh tế trong tương lai mà TSCĐ vô hình

đem lại cho doanh nghiệp có thể bao gồm: tăng doanh thu, tiết kiệm chi phí, hoặc lợi ích khác xuất phát từ việc sử dụng TSCĐ vô hình, và doanh nghiệp phải xác định được mức độ chắc chắn về khả năng thu được lợi ích kinh tế trong tương lai bằng việc sử dụng các giả định hợp lý và có cơ sở về các điều kiện kinh tế tồn tại trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản

đó Thí dụ, chi phí bỏ ra để mua một giấy phép nhượng quyền sản xuất một sản phẩm mới chỉ được ghi nhận là TSCĐ vô hình khi doanh nghiệp xác định được khả năng thu được lợi ích kinh tế tương lai của giấy phép này, vì doanh nghiệp đã đánh giá được một cách đáng tin cậy rằng thị trường của sản phẩm mới sẽ giúp gia tăng doanh thu và lợi nhuận của mình trong một khoản thời gian được xác định cụ thể.(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 203)

Đây là yếu tố quyết định nên ghi nhận một khoản chi phí là TSCĐ vô hình hay chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ

Nếu một nguồn lực vô hình chỉ mang lại lợi ích kinh tế cho niên độ

hiện hành sẽ không được ghi nhận là TSCĐ vô hình mà được ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kì hoặc chi phí trả trước.(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 202-203)

Bảng 2.1: Phân biệt giữa lợithế thương mại và tài sản cố định vô hình

 Ghi nhận TSCĐ vô hình

Theo VAS 04, đoạn 16 quy định: Một tài sản vô hình được ghi nhận là TSCĐ vô hình phải thoả mãn đồng thời định nghĩa về TSCĐ vô hình và bốn (4) tiêu chuẩn ghi nhận như sau:

Lợi thế thương mại Tài sản cố định vô hình

- Là những lợi ích kinh tế trong tương lai

phát sinh từ tài sản không xác định được

và không thể ghi nhận một cách riêng biệt

- Không thể chuyển giao cho chủ sở hữu

khác nếu không được chuyển nhượng cùng

với các tài sản khác

- Phải có tính có thể xác định được

- Có thể đem riêng TSCĐ vô hình cho thuê, bán, trao đổi…

Lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

- Chắc chắn thu được lợi ích kinh tế trong tương lai do tài sản đó mang lại;

- Nguyên giá tài sản phải được xác định một cách đáng tin cậy;

- Thời gian sử dụng ước tính trên một năm;

- Có đủ tiêu chuẩn giá trị theo quy định hiện hành.(10 triệu đồng trở lên)

 Xác định nguyên giá TSCĐ vô hình từ việc sáp nhập doanh nghiệp mang

tính chất mua lại

VAS 04 quy định: “Nguyên giá TSCĐ vô hình hình thành trong quá

trình sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại là giá trị hợp lý của tài sản đó vào ngày mua (ngày sáp nhập doanh nghiệp).”(đoạn 23); và “Doanh nghiệp phải xác định nguyên giá TSCĐ vô hình một cách đáng tin cậy để ghi nhận tài sản đó một cách riêng biệt

Giá trị hợp lý có thể là:

- Giá niêm yết tại thị trường hoạt động

- Giá của nghiệp vụ mua bán TSCĐ vô hình tương tự

Trong trường hợp có thị trường hoạt động cho TSCĐ vô hình: giá trị hợp lý

là giá niêm yết tại thị trường hoạt động, đó là thị trường thoả mãn đồng thời

ba (3) điều kiện sau:

(a) Các sản phẩm được bán trên thị trường có tính tương đồng;

(b) Người mua và người bán có thể tìm thấy nhau vào bất kì lúc nào;

(c) Giá cả được công khai

(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 209-210) Nếu không có thị trường hoạt động thì để xác định nguyên giá TSCĐ vô hình có thể tham khảo các nguồn khác, sử dụng một kĩ thuật nào đó để ước tính Ngoài ra, VAS 04, đoạn 27 lưu ý rằng: “ Khi không có thị trường hoạt động cho TSCĐ vô hình được mua thông qua việc sáp nhập doanh nghiệp có tính chất mua lại, thì nguyên giá TSCĐ vô hình là giá trị mà tại đó nó không tạo ra lợi thế thương mại có giá trị âm phát sinh vào ngày sáp nhập doanh nghiệp.”

b) Quá trình sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

 Khái niệm

Sáp nhập doanh nghiệp theo nghĩa hẹp là giao dịch trong đó một hoặc một

số doanh nghiệp từ bỏ pháp nhân của mình để gia nhập vào một doanh nghiệp khác Doanh nghiệp nhận sáp nhập sẽ tiếp nhận toàn bộ tài sản, quyền, lợi ích hợp pháp và nghĩa vụ của doanh nghiệp bị sáp nhập Sau khi việc sáp nhập hoàn thành doanh nghiệp bị sáp nhập sẽ chấm dứt sự tồn tại của mình Sáp nhập theo nghĩa rộng ngoài định nghĩa theo nghĩa hẹp còn bao gồm cả việc hai hoặc nhiều doanh nghiệp chuyển toàn bộ tài sản, quyền, nghĩa vụ và lợi ích hợp pháp của mình để hình thành một doanh nghiệp mới, đồng thời chấm dứt sự tồn tại của các doanh nghiệp trước sáp nhập (sáp nhập theo nghĩa rộng bao gồm cả hợp nhất) (Nguyễn Thị Minh Huyền, 01.05.2009)

Lợi thế thương mại trên cơ sở sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại

Như vậy, sáp nhập doanh nghiệp mang tính chất mua lại là một dạng thức sáp nhập và được định nghĩa cụ thể:

Theo điều 153 Luật doanh nghiệp (2005), việc sáp nhập doanh nghiệp là khi “Một hoặc một số công ty cùng loại (sau đây gọi là công ty bị sáp nhập) có thể sáp nhập vào một công ty khác (sau đây gọi là công ty nhận sáp nhập) bằng cách chuyển toàn bộ tài sản, quyền, nghĩa vụ và lợi ích hợp pháp sang công ty nhận sáp nhập, đồng thời chấm dứt sự tồn tại của công ty bị sáp nhập.”

 Đặc điểm

- Doanh nghiệp nhận sáp nhập chiếm lĩnh và đóng vai trò là người chủ sở hữu mới đối với doanh nghiệp bị sáp nhập; cổ phiếu của doanh nghiệp nhận sáp nhập vẫn giao dịch trên thị trường;

- Các doanh nghiệp phải cùng loại hình và có sự chấm dứt kinh doanh của bên bị sáp nhập;

- Khi sáp nhập, toàn bộ tài sản (gồm cả TSCĐ vô hình) và nợ phải trả của doanh nghiệp bị sáp nhập sẽ được chuyển cho doanh nghiệp nhận sáp nhập Doanh nghiệp mua ghi nhận các tài sản vô hình đáp ứng các tiêu chuẩn ghi nhận của VAS 04 ngay cả khi tài sản này không đuợc phản ánh trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp bán.(Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 209)

Như vậy, quá trình sáp nhập trên kéo theo việc chuyển giao TSCĐ vô hình, điều này chính là nguồn gốc phát sinh lợi thế thương mại Cụ thể, khi sáp nhập có nhiều vấn đề cần giải quyết:

- Bên mua sẽ ghi nhận là TSCĐ vô hình nếu tài sản đó đáp ứng được định nghĩa về TSCĐ vô hình và tiêu chuẩn ghi nhận, kể cả khi tài sản đó không được ghi nhận trong báo cáo tài chính của bên bán;

- Nếu TSCĐ vô hình được mua thông qua việc sáp nhập doanh nghiệp có tính chất mua lại, nhưng không thể xác định được nguyên giá một cách đáng tin cậy, lúc này tài sản đó không được ghi nhận là một TSCĐ vô hình riêng biệt mà được hạch toán vào lợi thế thương mại Khoản lợi thế thương mại này được phản ánh vào chi phí trả trước dài hạn và được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa là 10 năm (nếu giá trị lớn) hoặc ghi vào chi phí sản xuất kinh doanh nếu giá trị nhỏ (Vũ Hữu Đức, Trần Thị Giang Tân và Nguyễn Thế Lộc, 2000: 210)

Ngược lại với lợi thế thương mại là bất lợi thương mại.(lợi thế thương mại âm)

Về phương pháp phân bổ lợi thế thương mại:

Phương pháp phân bổ phải phản ánh được cách thức thu hồi lợi ích kinh tế phát sinh từ lợi thế thương mại Phương pháp đường thẳng được sử dụng phổ biến trừ khi có bằng chứng thuyết phục cho việc áp dụng phương pháp phân bổ khác phù hợp hơn Phương pháp phân bổ phải được áp dụng nhất quán cho các thời kì trừ khi có sự thay đổi về cách thức thu hồi lợi ích kinh tế của lợi thế thương mại

đó (Điều 53, chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 Ban hành theo quyết định số 100/2005/QĐ-BTC)

Thời gian phân bổ và phương pháp phân bổ lợi thế thương mại phải được xem xét lại cuối mỗi năm tài chính Nếu thời gian sử dụng hữu ích của lợi thế