Nếu Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Bảng cân đối kế toán và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ đưa ra các thông tin quan trọng về tình hình tài chính, thì thuyết minh Báo cáo tài chính l[r]
Trang 1CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU 1.1 Tính cấp thiết của đề tài
Sản phẩm cả một năm của các kế toán viên là một BCTC, và với nghề kế toán thì sai một ly đi một dặm, chỉ cần sai ở một chi tiết nhỏ có thể dẫn đến sai toàn bộ cả BCTC
Vì vậy, việc xây dựng một quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu BCTC để tránh những sai sót đáng tiếc xảy ra là vô cùng quan trọng
1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan
Hiện tại, đề tài này đã được trình bày trong “Giáo trình Mô phỏng lập báo cáo tài chính “ của Đại học Kỹ thuật Công nghệ TP Hồ Chí Minh và trong thông tư 200/2014/TT – BTC nhưng chỉ nêu ra khái quát về việc lập báo cáo tài chính, chưa nêu được việc kiểm tra và đối chiếu như thế nào
1.3 Mục tiêu nghiên cứu
Mục tiêu nghiên cứu cốt lõi của luận văn là tập trung nghiên cứu quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính riêng tại công ty cổ phần BIBICA
1.4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
- Đi sâu vào 4 loại BCTC của BIBICA: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Thuyết minh báo cáo tài chính
- Về không gian: Nghiên cứu về quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính riêng tại công ty cổ phần BIBICA Phân tích đi sâu vào 4 loại báo cáo tài chính cốt yếu của doanh nghiệp
- Về thời gian: Dữ liệu dùng để thực hiện luận văn là 3 năm tài chính gần nhất của doanh nghiệp (2012,2013,2014) Các dữ liệu này được thu thập từ báo cáo tài chính riêng
đã được kiểm toán công bố trên website chính thức của BIBICA
1.5 Câu hỏi nghiên cứu
Để nghiên cứu này giải quyết tốt mục tiêu nghiên cứu, cần phải làm rõ các câu hỏi nghiên cứu sau: (i) Lập báo cáo tài chính được thực hiện như thế nào? Các nhân tố nào ảnh hưởng đến việc lập báo cáo tài chính? (ii) Thực trạng về quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu BCTC tại Công ty CP Bibica như thế nào? (iii) Những sai phạm nào gặp phải trong quá trình lập, kiểm tra và đối chiếu BCTC? Những giải pháp nào được đưa ra để
Trang 2tháo gỡ?
1.6 Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp nghiên cứu định tính
1.7 Ý nghĩa của đề tài nghiên cứu
Báo cáo tài chính có ý nghĩa quan trọng trong việc quản trị tài chính , thu hút sự quan tâm của nhiều đối tượng ở bên trong cũng như bên ngoài doanh nghiệp Mỗi đối tượng quan tâm đến báo cáo tài chính với mục đích khác nhau, song nhìn chung đều nhằm có được những thông tin cần thiết cho việc ra các quyết định phù hợp với mục tiêu của mình
1.8 Kết cấu của đề tài nghiên cứu
Ngoài phần mở đầu, kết luận, mục lục, danh mục các chữ viết tắt, danh mục các hình và bảng, phụ lục và tài liệu tham khảo; luận án được bố cục theo 4 chương như sau:
- Chương 1: Giới thiệu đề tài nghiên cứu
- Chương 2: Lý luận chung về quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp
- Chương 3: Thực trạng quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính tại Công ty cổ phần Bibica
- Chương 4: Thảo luận kết quả nghiên cứu, các giải pháp để xuất và kết luận
CHƯƠNG 2
LÝ LUẬN CHUNG VỀ QUY TRÌNH LẬP, KIỂM TRA VÀ ĐỐI CHIẾU BÁO
CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÁC DOANH NGHIỆP
2.1 Khái quát chung về quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp
Báo cáo tài chính là phương pháp tổng hợp số liệu từ các loại sổ kế toán theo các chỉ tiêu kinh tế tổng hợp phản ánh có hệ thống tình hình tài sản, nguồn hình thành tài sản của doanh nghiệp, tình hình và kết quả hoạt động sản suất kinh doanh, tình hình lưu chuyển các dòng tiền và tình hình vận động sử dụng vốn của doanh nghiệp trong một thời
kỳ nhất định
2.2 Phương pháp sử dụng để lập, kiểm tra và đối chiếu BCTC
Trang 3Phương pháp so sánh: So sánh là một phương pháp dùng để kiểm tra chéo lẫn
nhau số liệu được thể hịên trên bộ hệ thống báo cáo tài chính
Phương pháp tổng hợp, phân tích: Phương pháp tổng hợp số liệu và phân tích để
lập các chỉ tiêu trong báo cáo tài chính phải được thực hiện thống nhất ở các đơn vị kế toán trực thuộc, tạo điều kiện cho việc tổng hợp, phân tích, kiểm tra, đánh giá tình hình
kinh doanh thực tế của doanh nghiệp
2.3 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu BCTC
2.3.1 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu bảng cân đối kế toán
Số liệu trên Bảng cân đối kế toán cho biết toàn bộ giá trị tài sản hiện có của doanh nghiệp theo cơ cấu tài sản, nguồn vốn và cơ cấu nguồn vốn hình thành tài sản Căn cứ vào Bảng cân đối kế toán có thể nhận xét, đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp Nội dung trên bảng cân đối kế toán, bao gồm:
- “Mã số” được ghi ở cột B tương ứng với các tiêu chí báo cáo
- Số hiệu ghi ở cột C “Thuyết minh” của báo cáo này là số hiệu các chỉ tiêu trong Bảng thuyết minh báo cáo tài chính thể hiện số liệu chi tiết hoặc các thuyết minh bổ sung của các chỉ tiêu này trong Bảng cân đối kế toán
- Số liệu ghi ở cột 2 “ Số đầu năm” của báo cáo năm nay được căn cứ vào số liệu ghi ở cột 1 “Số cuối năm” của từng chỉ tiêu tương ứng của báo cáo năm trước hoặc theo
số liệu đã điều chỉnh từ các năm trước ảnh hưởng đến các khoản mục tài sản, nợ phải trả
và vốn chủ sở hữu Trường hợp phát hiện ra sai sót trọng yếu cần phải điều chỉnh theo phương pháp hồi tố
- Số liệu ghi ở cột 1 “ Số cuối năm” tại ngày kết thúc kỳ kế toán năm, việc lập, kiểm tra và đối chiếu được trình bày chi tiết trong sơ đồ
2.3.2 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phản ánh tình hình và kết quả hoạt động kinh
doanh của doanh nghiệp, bao gồm kết quả kinh doanh và kết quả khác
Báo cáo gồm có 5 cột:
- Cột A: Các chỉ tiêu của báo cáo
- Cột B: Mã số của các chỉ tiêu tương ứng
- Cột C: Số hiệu tương ứng với các chỉ tiêu thể hiện chi tiết của chỉ tiêu này trong bản thuyết minh báo cáo tài chính năm và trên Bảng thuyết minh Báo cáo tài chính
Trang 4- Cột 1: Tổng số phát sinh trong năm báo cáo và việc lập, kiểm tra và đối chiếu được trình bày trên sơ đồ trong chương 2
- Cột 2: Số liệu của năm trước (mục đích để so sánh đối chiếu) của báo cáo năm nay được lấy từ số liệu ghi ở cột 1 (Năm nay) theo từng chỉ tiêu tương ứng của báo cáo này năm trước hoặc theo số đã điều chỉnh trong trường hợp phát hiện ra sai sót của năm trước
có ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp trong các năm trước phải điều chỉnh hồi tố
2.3.3 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo lưu chuyển tiền tệ
Doanh nghiệp phải trình bày các luồng tiền trên Báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo 3 loại hoạt động: kinh doanh, đầu tư và tài chính
+ Luồng tiền từ hoạt động kinh doanh là luồng tiền phát sinh từ các hoạt động tạo ra doanh thu chính của doanh nghiệp và các hoạt động khác không là hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính
+ Luồng tiền từ hoạt động đầu tư là luồng tiền phát sinh từ việc mua sắm, xây dựng, thanh lý, nhượng bán các tài sản dài hạn và các khoản đầu tư khác không thuộc khoản tương đương tiền
+ Luồng tiền từ hoạt động tài chính là luồng tiền phát sinh từ các hoạt động tạo ra thay đổi về quy mô, kết cấu của nguồn vốn chủ sở hữu hay vốn vay của doanh nghiệp
2.3.4 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu Thuyết minh báo cáo tài chính
Bản thuyết minh Báo cáo tài chính cần được trình bày một cách có hệ thống Doanh nghiệp có thể chủ động sắp xếp số thứ tự trong thuyết minh Báo cáo tài chính theo cách thức phù hợp nhất với đặc thù của mình theo từng khoản mục trong Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ dẫn tới các thông tin quan trọng trong Bản thuyết minh Báo cáo tài chính Và phải trình bày được những nội dung dưới đây:
- Thông tin về cơ sở lập Báo cáo tài chính và chính sách kế toán được chọn và áp dụng đối với các giao dịch và các sự kiện quan trọng;
- Trình bày các thông tin theo quy định mà chưa được trình bày trong các Báo cáo tài chính khác (Các thông tin trọng yếu);
- Cung cấp các thông tin bổ sung chưa được trình bày trong các Báo cáo tài chính khác, nhưng lại cần thiết và tuân thủ nguyên tắc trung thực và hợp lý tình hình tài chính
Trang 5của doanh nghiệp
CHƯƠNG 3: THỰC TRẠNG QUY TRÌNH LẬP, KIỂM TRA VÀ ĐỐI CHIẾU
BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN BIBICA
3.1 Tổng quan về ngành bánh kẹo Việt Nam và Công ty CP Bibica
Ngành bánh kẹo được biết đến là một trong những ngành có tốc độ tăng trưởng cao
và ổn định tại Việt Nam Hiện nay Việt Nam có hơn 30 doanh nghiệp sản xuất có quy
mô, hơn 1000 cơ sở sản xuất nhỏ và một số công ty nhập khẩu bánh kẹo nước ngoài Các doanh nghiệp nội địa đang chiếm lĩnh thị trường trong nước, trong đó, thị phần doanh nghiệp chiếm tỷ trọng lớn (Tập đoàn Kinh Đô, Cty CP Bánh kẹo Hải Hà, Cty CP Bibica)
là 42%, doanh nghiệp khác 38% Hàng nhập khẩu chỉ chiếm 20% Bibica đã có 17 năm liên tiếp được bình chọn là thương hiê ̣u dẫn đầu trong danh hiệu Hàng Viê ̣t Nam chất lượng cao
3.2 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính tại Công ty CP Bibica
Báo cáo tài chính của Bibica được lập theo quyết định 15/2006/QD-BTC, nhưng từ năm 2015 quy trình lập Báo cáo tài chính được tuân thủ theo Thông tư 200/2014/TT-BTC được Bộ tài chính ban hành ngày 22/12/2014 có hiệu lực áp dụng từ ngày 01/01/2015
3.2.1 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu Bảng cân đối kế toán của Bibica
- Bibica tiến hành kiểm tra sự cân bằng và mối quan hệ giữa các chỉ tiêu nội bộ trong bảng cân đối kế toán;
- Kiểm tra về mối quan hệ giữa các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán với các chỉ tiêu trên các báo cáo tài chính khác Hệ thống báo cáo tài chính của Việt Nam bao gồm: bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả kinh doanh, báo cáo lưu chuyển tiền tệ, thuyết minh báo cáo tài chính đều được lập vào cuối quý nhằm phản ánh tình hình tài chính doanh nghiệp nên số liệu các chỉ tiêu cần phải thống nhất với nhau Vì vậy, kế toán viên
có thể kiểm tra số liệu trên bảng cân đối kế toán thông qua số liệu trên các báo cáo tài chính khác
- Kiểm tra số liệu và nội dung phản ánh của các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán: Tác giả tiến hành kiểm tra những chỉ tiêu mà Bibica hay xảy ra sai sót như: Nguyên giá TSCĐ, Giá thực tế hàng tồn kho, Kiểm tra các chỉ tiêu tiền, Kiểm tra chi phí chờ kết
Trang 6chuyển, Kiểm tra chi phí phải trả
3.2.2 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu Báo cáo kết quả kinh doanh
- Kiểm tra Doanh thu bán hàng ( Mã số 01)
Chúng ta cần xem xét các khoản doanh thu đã được hạch toán đủ chưa? Doanh thu bán hàng được thể hiện trên phát sinh có của tài khoản 511, thuế GTGT trực tiếp và thuế xuất khẩu được hạch toán vào bên Nợ tài khoản 511 Phát sinh có của tài khoản 511 phải bằng với các chỉ tiêu : Hàng hóa, dịch vụ bán ra trên tờ khai 01/GTGT của năm báo cáo
- Kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu ( Mã số 02)
Cần kiểm tra những khoản giảm trừ doanh thu đã hạch toán đủ chưa? Trong nhiều trường hợp, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ thuần mà doanh nghiệp thực hiện được trong kỳ kế toán có thể thấp hơn doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ghi nhận ban đầu do các nguyên nhân như: Doanh nghiệp chiết khấu thương mại, giảm giá hàng đã bán cho khách hàng hoặc hàng đã bán bị trả lại (do không đảm bảo điều kiện về quy cách, phẩm chất ghi trong hợp đồng kinh tế);
- Kiểm tra giá vốn hàng bán ( Mã số 11)
Kiểm tra xem giá vốn hàng bán đã được kết chuyển chưa?
- Kiểm tra chi phí tài chính (Mã số 22)
- Chi phí tài chính bao gồm các khoản chi phí hoặc các khoản lỗ liên quan đến các hoạt động đầu tư tài chính, chi phí cho vay và đi vay vốn, chi phí góp vốn liên doanh, liên kết, lỗ chuyển nhượng chứng khoán ngắn hạn, chi phí giao dịch bán chứng khoán; Dự phòng giảm giá chứng khoán kinh doanh, dự phòng tổn thất đầu tư vào đơn vị khác, khoản lỗ phát sinh khi bán ngoại tệ, lỗ tỷ giá hối đoái
- Kiểm tra chi phí quản lý doanh nghiệp ( Mã số 25)
Chi phí quản lý chung của doanh nghiệp gồm các chi phí về lương nhân viên bộ phận quản lý doanh nghiệp (tiền lương, tiền công, các khoản phụ cấp, ); bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, bảo hiểm thất nghiệp của nhân viên quản lý doanh nghiệp; chi phí vật liệu văn phòng, công cụ lao động, khấu hao TSCĐ dùng cho quản lý doanh nghiệp; tiền thuê đất, thuế môn bài; khoản lập dự phòng phải thu khó đòi; dịch vụ mua ngoài (điện, nước, điện thoại, fax, bảo hiểm tài sản, cháy nổ ); chi phí bằng tiền khác (tiếp khách, hội nghị khách hàng )
- Kiểm tra chi phí thuế TNDN :Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp bao gồm chi phí
Trang 7thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành và chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh trong năm, được dùng làm căn cứ xác định kết quả hoạt động kinh doanh sau thuế của doanh nghiệp trong năm tài chính hiện hành
3.2.2 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của Bibica
Căn cứ vào Chuẩn mực kế toán Việt Nam thì Báo cáo lưu chuyển tiền tệ được định nghĩa là một bộ phận hợp thành của BCTC, nó cung cấp thông tin giúp người sử dụng đánh giá các thay đổi trong tài sản thuần, cơ cấu tài chính, khả năng chuyển đổi của tài sản thành tiền, khả năng thanh toán và khả năng của doanh nghiệp trong việc tạo ra các luồng tiền trong quá trình hoạt động Thông qua Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, chúng ta có thể đánh giá khách quan tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp và có thể so sánh giữa các doanh nghiệp vì nó loại trừ được các ảnh hưởng của việc sử dụng các phương pháp kế toán khác nhau cho cùng giao dịch
Để phục vụ mục đích kiểm tra, đối chiếu Báo cáo lưu chuyển tiền tệ của Bibica, chúng ta đi sâu tìm hiểu về các dòng lưu chuyển tiền của 3 loại hoạt động: hoạt động kinh doanh, hoạt động tài chính và hoạt động đầu tư Việc lưu chuyển tiền của năm 2014 được kiểm tra, đối chiếu với lưu chuyển tiền tệ của 2 năm liền kề nó (2012, 2013) để thấy rõ hơn về cách thức nguồn tiền được tạo ra từ đâu và chúng được sử dụng để làm gì?
3.2.3 Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu thuyết minh báo cáo tài chính của Bibica
Tất cả các Báo cáo tài chính của các công ty đều gồm 4 loại báo cáo cơ bản, vậy đâu là
sự khác biệt trong các loại Báo cáo tài chính khác nhau này? Nếu Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Bảng cân đối kế toán và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ đưa ra các thông tin quan trọng về tình hình tài chính, thì thuyết minh Báo cáo tài chính là bản in mạch lạc giải thích cho các thông tin trọng yếu của Báo cáo tài chính
Khi đọc bất cứ Báo cáo tài chính nào, các nhà đầu tư cũng tìm thấy dẫn chiếu thông tin tới thuyết minh Báo cáo tài chính (thường được đánh số thứ tự để tiện theo dõi) Các thuyết minh này cho họ biết phương pháp kế toán công ty áp dụng và bổ sung các thông tin không được nêu trong Báo cáo tài chính Nói cách khác, thuyết minh Báo cáo tài chính đưa ra những thông tin chi tiết và mở rộng các thông tin tóm tắt trong Báo cáo tài chính, giúp nhà đầu tư hiểu rõ hơn về tình hình hoạt động thực tế của công ty trong khoảng thời gian báo cáo Thông tin trong thuyết minh Báo cáo tài chính thường được
Trang 8chia ra làm 2 phần đáng chú ý: Phần thứ nhất đưa ra thông tin về phương pháp kế toán
mà công ty áp dụng, như phương pháp ghi nhận doanh thu; và phần thứ hai giải thích cụ thể về các kết quả tài chính và hoạt động quan trọng của công ty
CHƯƠNG 4 THẢO LUẬN KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU, CÁC GIẢI PHÁP ĐỀ XUẤT
VÀ KẾT LUẬN 4.1 Thảo luận kết quả nghiên cứu
4.1.1 Kết quả đạt được
Bibica luôn là doanh nghiệp đi đầu không chỉ về khía cạnh kinh doanh trong ngành bánh kẹo Việt Nam, mà còn là doanh nghiệp tuân thủ theo các quy định, chuẩn mực kế toán của Việt Nam Kết quả đạt được trình bày theo 4 loại báo cáo tài chính, bao gồm:
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu bảng cân đối kế toán
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo kết quả kinh doanh
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo lưu chuyển tiền tệ
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu thuyết minh báo cáo tài chính
4.1.2 Những hạn chế còn tồn tại
Quy trình và hệ thống kế toán tại mỗi doanh nghiệp được xây dựng trên cơ sở đặc thù mô hình sở hữu và quản lý của mỗi doanh nghiệp riêng Trong những năm gần đây, quá trình thay đổi về sở hữu, thay đổi về mô hình, cơ cấu tổ chức quản lý tại Bibica đã và đang diễn ra một cách liên tục Tuy nhiên, việc thay đổi về cơ cấu tổ chức và vận hành của bộ máy kế toán của Bibica có thể chưa được tiến hành đồng thời và phù hợp với sự thay đổi của cơ cấu quản lý, sở hữu Những hạn chế còn tồn tại được tác giả trình bày theo 4 loại báo cáo tài chính, bao gồm:
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu bảng cân đối kế toán
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo kết quả kinh doanh
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo lưu chuyển tiền tệ
- Quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu thuyết minh báo cáo tài chính
Trang 94.2 Giải pháp hoàn thiện quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài
chính của Công ty Cổ phần Bibica
4.2.1 Hoàn thiện quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu bảng cân đối kế toán
4.2.2 Hoàn thiện quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo kết quả kinh doanh
4.2.3 Hoàn thiện quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo lưu chuyển tiền tệ
4.2.4 Hoàn thiện quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu thuyết minh báo cáo tài chính 4.2.5 Kiến nghị thực hiện giải pháp
- Về phía Nhà Nước
- Về phía công ty cổ phần Bibica
4.3 Đóng góp của đề tài nghiên cứu
Về phương diện học thuật: Hệ thống hoá những vấn đề lý luận chung về quy trình
lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp Do vậy, kết quả của nghiên cứu sẽ có những đóng góp nhất định vào việc hoàn thiện khung lý thuyết về báo
cáo tài chính
Về phương diện thực tiễn: Kết quả nghiên cứu giúp cho các nhà nghiên cứu, các
nhà quản lý doanh nghiệp trong ngành bánh kẹo Việt Nam có một cái nhìn toàn diện hơn
về một phương thức tiếp cận về quy trình lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính Đồng thời nhận diện được các yếu tố cơ bản và vai trò tác động của chúng đến BCTC của BIBICA Đây sẽ là điều kiện để triển khai những nghiên cứu ứng dụng hoặc có những giải pháp phù hợp để nâng cao công tác lập, kiểm tra và đối chiếu báo cáo tài chính của
các doanh nghiệp Việt Nam
4.4 Những hạn chế và một số gợi ý cho các nghiên cứu trong tương lai
Đề tài chưa xây dựng được một sơ đồ hoàn chỉnh về trình tự các bước thực hiện từ những chứng từ gốc đến khi có được bộ báo cáo tài chính hoàn chỉnh Vì vậy, các nghiên cứu trong tương lai có thể xây dựng được một mô hình, sơ đồ chỉ dẫn chi tiết, cụ thể hơn
4.5 Kết luận đề tài nghiên cứu
Được sự hướng dẫn khoa học của TS.Hà Thị Phương Dung và sự cố gắng nỗ lực của bản thân nhưng do tác giả còn hạn chế về kinh nghiệm thực tế và thời gian thực hiện luận văn, nên kính mong quý thầy cô góp ý để luận văn được hoàn thiện hơn