Luận văn - Đánh giá quy trình kiểm toán tài sản cố định của Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC

của công ty cổ phần XYZ đ ược thể hiện qua bảng sau:.. Các thử nghiệm cơ bản đối với tài sản cố định hữu hình. a) Tổng hợp tài sản cố định hữu hình theo chủng loại[r]

CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU 1

1.1 ĐẶT VẤN ĐỀ NGHIÊN CỨU 1

1.1.1 Lý do chọn đề tài 1

1.1.2 Căn cứ khoa học và thực tiễn 2

1.2 MỤC TIÊU NGHIÊN CỨU 3

1.2.1 Mục tiêu chung 3

1.2.2 Mục tiêu cụ thể 3

1.3 PHẠM VI NGHIÊN CỨU 3

1.3.1 Không gian 3

1.3.2 Thời gian 3

1.3.3 Đối tượng nghiên cứu 3

1.4 LƯỢC KHẢO TÀI LIỆU CÓ LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU 4

CHƯƠNG 2: PHƯƠNG PHÁP L UẬN VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN C ỨU 6

2.1 PHƯƠNG PHÁP LU ẬN 6

2.1.1 Một số khái niệm và định nghĩa liên quan đến kiểm toán 6

2.1.2 Nội dung và đặc điểm của khoản mục doanh thu – chi phí 9

2.1.3 Mục tiêu kiểm toán doanh thu và chi phí 13

2.1.4 Quy trình kiểm toán doanh thu và chi phí của SGN 14

2.2 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN C ỨU 29

2.2.1 Phương pháp thu th ập số liệu 29

2.2.2 Phương pháp phân tích s ố liệu 29

CHƯƠNG 3: GIỚI THIỆU VỀ CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN V À TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN SGN 31

3.1 GIỚI THIỆU CÔNG TY KIỂM TOÁN SGN 31

3.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển 31

3.1.2 Cơ cấu bộ máy tổ chức 31

3.1.3 Tình hình hoạt động 34

3.1.4 Các dịch vụ cung cấp .35

3.2 ĐÁNH GIÁ CHUNG THU ẬN LỢI – KHÓ KHĂN CỦA CÔNG TY 36

3.2.2 Khó khăn 37

3.3 PHƯƠNG HƯỚNG PHÁT TRIỂN TRONG TƯƠNG LAI 37

3.3.1 Về khách hàng 37

3.3.2 Về dịch vụ 38

3.3.3 Về doanh thu và kết quả hoạt động kinh doanh 38

3.3.4 Tuyển dụng và đào tạo nhân viên 38

CHƯƠNG 4: THỰC HIỆN QUY TR ÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU V À CHI PHÍ TẠI CÔNG TY TNHH SẢN XUẤT GIÀY DA XUẤT KHẨU PHƯƠNG NAM 39

4.1 CHUẨN BỊ KIỂM TOÁN 39

4.1.1 Khái quát về công ty TNHH Sản xuất Giày da xuất khẩu Phương Nam 38

4.1.2 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ v à đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát 44

4.1.3 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát v à đánh giá lại rủi ro kiểm soát 53

4.1.4 Mức độ trọng yếu kế hoạch 57

4.2 THỰC HIỆN KIỂM TOÁN DOANH THU 59

4.2.1 Biểu chỉ đạo 59

4.2.2 Bảng Tổng hợp lỗi 59

4.2.3 Chương trình kiểm toán doanh thu 60

4.2.4 Áp dụng thủ tục phân tích 62

4.2.5 Thực hiện các thử nghiệm chi tiết 63

4.3 THỰC HIỆN KIỂM TOÁN CHI PHÍ 66

4.3.1 Chương trình kiểm toán chi phí 66

4.3.2 Áp dụng thủ tục phân tích 67

4.3.3 Thực hiện các thử nghiệm chi tiết 68

4.4 ĐÁNH GIÁ VỀ CÔNG TY TNHH SẢN XUẤT GIÀY DA XUẤT KHẨU PHƯƠNG NAM 70

4.4.1 Ưu điểm 70

4.4.2 Nhược điểm 70

4.5 HOÀN THÀNH KIỂM TOÁN 71

CHƯƠNG 5: ĐÁNH GIÁ VÀ GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CHO QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CỦA CÔNG TY KIỂM TOÁN SGN 74

5.1 SO SÁNH QUY TRÌNH KI ỂM TOÁN CỦA SGN VỚI LÝ THUYẾT ĐÃ HỌC 74

5.1.1 Giống nhau 74

5.1.2 Khác nhau 74

5.2 ĐÁNH GIÁ QUY TR ÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU-CHI PHÍ CỦA SGN 76

5.2.1 Về ưu điểm 76

5.2.2 Về nhược điểm 77

5.3 GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN 79

5.4 TỔ CHỨC THỰC HIỆN 80

CHƯƠNG 6: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 83

6.1 KẾT LUẬN 83

6.2 KIẾN NGHỊ 84

TÀI LIỆU THAM KHẢO 86

PHỤ LỤC 87

Tiếng Anh

Hình 1: SƠ ĐỒ CƠ CẤU TỔ CHỨC CÔNG TY KIỂM TOÁN SG N 33

Hình 2: LƯU ĐỒ BÁN HÀNG – THU TIỀN 48

Hình 3: LƯU ĐỒ MUA NGUYÊN VẬT LIỆU – TRẢ TIỀN 50

Bảng 1: MỐI QUAN HỆ GIỮA CHI PHÍ V À CÁC KHOẢN MỤC TRÊN BCĐKT 13

Bảng 2: ĐÁNH GIÁ PM DỰA VÀO CÁC KHOẢN MỤC 19

Bảng 3: ĐÁNH GIÁ PM D ỰA VÀO LOẠI HÌNH DOANH NGHIỆP 19

Bảng 4: MA TRẬN XÁC ĐỊNH RỦI RO PHÁT HIỆN 20

Bảng 5: ĐÁNH GIÁ SỰ HỮU HIỆU CỦA THỦ TỤC KIỂM SOÁT NỘI BỘ 21

Bảng 6: CƠ CẤU VỐN KINH DOANH CỦA CÔNG TY PH ƯƠNG NAM 40

Bảng 7: BẢNG THỜI GIAN K HẤU HAO ƯỚC TÍNH CHO MỘT SỐ TSCĐ 41

Bảng 8: PHÂN TÍCH KẾT QUẢ HOẠT ĐỘNG KINH DOANH 43

Bảng 9: BẢNG CÂU HỎI MÔ TẢ VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ 45

Bảng 10: BẢNG LIỆT KÊ CÁC CHỨNG TỪ CHI 55

Bảng 11: BẢNG LIỆT KÊ CÁC CHỨNG TỪ THU 56

Bảng 12: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN DOANH THU 60

Bảng 13: PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG DOANH THU 62

Bảng 14: CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN CHI PHÍ 66

Bảng 15: PHÂN TÍCH BIẾN ĐỘNG CHI PHÍ 67

CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU 1.1 ĐẶT VẤN ĐỀ NGHIÊN CỨU

1.1.1 Sự cần thiết nghiên cứu

Như chúng ta đã biết, kiểm toán vốn là sự phát triển tất yếu của chức năngkiểm tra trong ngành quản lý Nhất là trong điều kiện nhà nước pháp quyền vàtrên nền tảng nền kinh tế thị trường, yêu cầu công khai, minh bạch về thông tintài chính trở thành sự quan tâm thường trực của mọi chủ thể quản lý Điều đóthúc đẩy sự hình thành thị trường kiểm toán, thúc đẩy sự gia tăng những đòi hỏikhắc khe về độ trung thực, khách quan đối với mọi thông tin được công bố, đặcbiệt là các thông tin về thực trạng tài chính của các doanh nghiệp niêm yết trênthị trường chứng khoán Các bản cáo bạch của các doanh nghiệp niêm yết là căn

cứ để các nhà đầu tư lựa chọn và ra quyết định

Trong các cuộc kiểm toán thì phần lớn là kiểm toán báo cáo tài chính nhằmchứng minh sự hợp lý trong việc phản ánh t ình hình tài sản, nguồn vốn cũng nh ưtình hình và kết quả hoạt động kình doanh của doanh nghiệp để phục vụ chonhiều đối tượng khác nhau

Tài sản cố định là một trong những bộ phận cơ bản tạo nên cơ sở vật chất kỹthuật của nền kinh tế quốc dân, đồng thời là bộ phận quan trọng quyết định sựsống còn của các doanh nghiệp trong quá trình sản xuất kinh doanh Đối vớidoanh nghiệp tài sản cố định là điều kiện cần thiết để giảm cường độ lao động vàtăng năng suất lao động Nó thể hiện ở cơ sở vật chất kỹ thuật, trình độ côngnghệ, năng lực và thế mạnh của doanh nghiệp trong việc phát triển sản xuất kinhdoanh

Trong một doanh nghiệp, tài sản cố định là một yếu tố cấu thành nên báocáo tài chính và nó có vai trò r ất quan trọng Việc sử dụng có hiệu quả t ài sản cốđịnh sẽ góp phần tao ra lợi nhuận, đây l à mục tiêu hàng đầu trong các doanhnghiệp và với mục đích giúp doanh nghiệp nâng cao hiệu quả việc sử dụng vốnđầu tư vào tài sản cố định, hạch toán đúng chi phí cấu th ành nguyên giá tài sản,

chi phí sửa chữa, tính và phân bổ mức khấu hao cho các đối t ượng có liên quanphù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành.

Tài sản cố định là một khoản mục có giá trị lớn, th ường chiếm tỷ trọng đáng

kể so với tổng tài sản trên Bảng cân đối kế toán, đặc biệt là các công ty sản xuất.Trong khoản mục này cũng thường xảy ra các gian lận sai sót nh ư: trong muasắm tài sản cố định, đầu tư xây dựng cơ bản, thanh lý nhượng bán và các chínhsách khấu hao tài sản cố định của đơn vị

Việc xác định, tính toán chi phí khấu hao để phân bổ vào các đối tượng cóliên quan cũng hết sức quan trọng trong việc quản lý tài sản của doanh nghiệp.Điều này phụ thuộc vào phương pháp khấu hao, cũng như các dữ liệu làm cơ sởcho việc tính toán và tiêu thức phân bổ chi phí khấu hao

Chính vì các lý do trên tôi quy ết định chọn đề tài “Đánh giá quy trình kiểm toán tài sản cố định của Công ty Kiểm toán v à Dịch vụ tin học AISC ”

để thực hiện luận văn tốt nghiệp của mình

1.1.2 Căn cứ khoa học và thực tiễn

Đề tài được thực hiện thông qua việc nghi ên cứu các tài liệu có liên quanđến hoạt động kiểm toán v à đi sâu hơn với kiểm toán độc lập các báo cáo t àichính Bên cạnh đó, đề tài cũng dựa trên các thông tư, quyết định, chuẩn mực,chế độ hiện hành của Việt Nam và Quốc tế về kế toán và kiểm toán

Ngoài ra, đề tài sẽ dựa trên quy trình kiểm toán báo cáo tài chính cụ thể củaCông ty kiểm toán độc lập (Công ty kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC) nhằmđưa đề tài gần với thực tế hơn

1.2 MỤC TIÊU NGHIÊN CỨU

1.2.1 Mục tiêu chung

Đánh giá quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định và chi phí khấuhao của Công ty Kiểm Toán và Dịch Vụ Tin Học AISC thông qua việc thực hiệnkiểm toán khoản mục này tại Công ty cổ phần XYZ Để làm cho quy trình kiểmtoán tài sản cố định và chi phí khấu hao của Công ty Kiểm toán v à Dịch vụ tinhọc AISC được hoàn thiện hơn

1.2.2 Mục tiêu cụ thể

- Tìm hiểu quy trình kiểm toán khoản mục tài sản cố định và chi phí khấuhao của Công ty Kiểm toán v à dịch vụ tin học AISC thông qua việc thực hiệnkiểm toán khoản mục này tại công ty cổ phần XYZ

- Đánh giá ưu điểm và khuyết điểm trong quy trình kiểm toán tài sản cố định

và chi phí khấu hao của công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC

- Đưa ra giải pháp để hoàn thiện quy trình kiểm toán tài sản cố định và chiphí khấu hao của công ty

1.3 CÂU HỎI NGHIÊN CỨU

Để giải quyết các mục tiêu nghiên cứu đặt ra ở trên, nội dung đề tài sẽ lầnlượt trả lời những vấn đề sau:

- Khoản mục tài sản cố định và chi phí khấu hao của công ty cổ phần XYZ

có được ghi nhận trung thực v à hợp lý chưa?

- Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao của Công ty Kiểmtoán và Dịch vụ tin học AISC có những ưu và nhược điểm gì?

- Cần có những giải pháp n ào để quy trình kiểm toán tài sản cố định và chiphí khấu hao của Công ty Kiểm toán v à Dịch vụ tin học AISC đ ược hoàn thiệnhơn?

1.4 PHẠM VI NGHIÊN CỨU

1.4.1 Giới hạn không gian

Đề tài được thực hiện tại Công ty TNHH Kiểm toán và Dịch vụ Tin họcAISC, có trụ sở chính đặt tại số 142 Nguyễn Thị Minh Khai, Quận 3, Tp.Hồ ChíMinh và Công ty cổ phần XYZ

1.4.2 Giới hạn thời gian

Bắt đầu từ ngày 02 tháng 02 năm 2009 và kết thúc ngày 25 tháng 04 năm2009

1.4.3 Giới hạn nội dung

Đề tài chỉ tập trung chủ yếu vào công việc kiểm toán khoản mục TSCĐ vàCPKH Các chứng từ kèm theo không đầy đủ, chỉ có tính chất t ượng trưng chomột vài nghiệp vụ tiêu biểu

1.4.4 Đối tượng nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu cụ thể của đề tài là quy trình kiểm toán khoản mục tàisản cố định và chi phí khấu hao của Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC

1.5 LƯỢC KHẢO TÀI LIỆU LIÊN QUAN

Trong quá trình thực hiện, đề tài cũng đã tham khảo một số đề tài nghiêncứu liên quan:

- Luận văn tốt nghiệp “Quy tr ình kiểm toán công nợ của Công ty Kiểm toán

và Dịch vụ tư vấn AFC chi nhámh Cần Th ơ” của Nguyễn Quốc Ngữ sinh vi ênngành kế toán khóa 27 Đại Học Cần Th ơ có nội dung chính như sau:

+ Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục công nợ cho công ty x uất nhập khẩuthủy hải sản SHF

+ Đánh giá quy trình kiểm toán công nợ của Công ty Kiểm toá n và Dịch

vụ tư vấn AFC chi nhánh Cần Thơ

- Luận văn tốt nghiệp “Tìm hiểu quy trình kiểm toán tài sản cố định và chiphí khấu hao của công ty Kiểm toán v à Dịch vụ tư vấn AFC chi nhámh Cần Th ơ”của Cao Minh Khải sinh vi ên ngành kế toán khóa 27 Đại Học Cần Th ơ có nộidung chính như sau:

+ Quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao của Công tyKiểm toán và Dịch vụ tư vấn AFC chi nhánh Cần Thơ

+ Đánh giá quy trình kiểm toán tài sản cố định và chi phí khấu hao tạicông ty KTC

- Luận văn tốt nghiệp “Kiểm toán Doanh thu và Nợ phải thu tại Công ty Cổphần Thủy sản Hậu Giang ” của Nguyễn Thị Duy Thuyế t sinh viên lớp kế toán 2khóa 29 Đại Học Cần Thơ có nội dung chính như sau:

+ Lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu v à nợ phải

thu tại Công ty Cổ phần Thủy sản Hậu Giang

+ Đánh giá và đưa ra m ột số giải pháp để ho àn thiện quy trình kiểm toándoanh thu và nợ phải thu của Công ty kiểm toán SGN

CHƯƠNG 2 PHƯƠNG PHÁP LUẬN VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN C ỨU 2.1 PHƯƠNG PHÁP LU ẬN

2.1.1 Tổng quan về kiểm toán

2.1.1.1 Định nghĩa kiểm toán

Có nhiều định nghĩa khác nhau về kiểm toán, nh ưng định nghĩa hiện đượcchấp nhận rộng rãi là:

“Kiểm toán là quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng về những thông tinđược kiểm tra nhằm xác định v à báo cáo về mức độ phù hợp giữa thông tin đóvới các chuẩn mực đã được thiết lập Quá trình kiểm toán phải được thực hiệnbởi các kiểm toán viên đủ năng lực và độc lập.”

Các thuật ngữ trong định nghĩa n êu trên được hiểu như sau:

- Thông tin được kiểm tra có thể là báo cáo tài chính của các doanh nghiệp,

tờ khai nộp thuế, quyết toán ngân sách của các c ơ quan nhà nước…

- Các chuẩn mực được thiết lập là cơ sở để đánh giá các thông tin đ ược kiểmtra, chúng thay đổi tùy theo thông tin được kiểm tra

- Bằng chứng kiểm toán l à các thông tin để chứng minh cho ý kiến xác nhậncủa kiểm toán viên

- Báo cáo kiểm toán là văn bản trình bày ý kiến của kiểm toán viên về sựphù hợp giữa thông tin được kiểm tra và chuẩn mực đã được thiết lập Nội dung

và hình thức báo cáo phụ thuộc v ào mục đích của từng loại kiểm toán

- Năng lực của kiểm toán viên là trình độ nghiệp vụ được đào tạo và tích lũykinh nghiệm Còn sự độc lập với đơn vị được kiểm toán là yêu cầu cần thiết đểduy trì sự khách quan của kiểm toán vi ên

2.1.1.2 Phân loại kiểm toán

a) Phân loại theo mục đích

 Kiểm toán hoạt động

Kiểm toán hoạt động l à việc kiểm tra và đánh giá về sự hữu hiệu và tínhhiệu quả đối với hoạt động của một bộ phận hay to àn bộ tổ chức

Mục đích: Đề xuất biện pháp cải tiến.

Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất đa dạng, cho n ên người ta không thểđưa ra chuẩn mực chung để đánh giá, m à chuẩn mực sẽ được xác lập tùy theotừng đối tượng cụ thể của cuộc kiểm toán V ì vậy, nếu các chuẩn mực khôngđược xác định một cách rõ ràng và chặt chẽ, việc kiểm tra v à đưa ra ý kiến có thểphụ thuộc vào chủ quan của kiểm toán vi ên

 Kiểm toán tuân thủ

Kiểm toán tuân thủ là việc kiểm tra nhằm đánh giá mức độ chấp h ành mộtquy định nào đó

Mục đích: Phát hiện và ngăn ngừa những vi phạm

Kiểm toán tuân thủ có thể l à cuộc kiểm toán của cơ quan thuế về việc chấphành Luật thuế của doanh nghiệp, sự kiểm tra của c ơ quan Kiểm toán nhà nướcđối với các đơn vị có sử dụng kinh phí của Nh à nước, hay việc kiểm tra mức độtuân thủ các quy chế ở những đ ơn vị trực thuộc do cơ quan cấp trên tiến hành.Ngoài ra, có những trường hợp, các bên ký kết hợp đồng có thể thống nhất mờimột tổ chức kiểm toán thực hiện kiểm toán về việc chấp h ành một số điều khoảntrong hợp đồng của từng bên

Chuẩn mực được sử dụng là những văn bản pháp luật có liên quan

 Kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán báo cáo tài chính là sự kiểm tra và đưa ra ý kiến nhận xét về báocáo tài chính của một đơn vị

Mục đích: Cho ý kiến nhận xét về sự trung thực v à hợp lý của Báo cáo tàichính

Do báo cáo tài chính b ắt buộc phải được lập theo các chuẩn mực kế toán vàchế độ kế toán hiện hành, nên chuẩn mực và chế độ kế toán được sử dụng làmthước đo trong kiểm toán báo cáo t ài chính

Kết quả kiểm toán báo cáo t ài chính sẽ phục vụ cho đơn vị, nhà nước và cácbên thứ ba, nhưng chủ yếu là phục vụ cho các bên thứ ba như cổ đông nhà đầu

tư, ngân hàng…để họ đưa ra những quyết định kinh tế của mình

b) Phân loại theo chủ thể kiểm toán

 Kiểm toán nội bộ

Là kiểm toán do nhân viên của đơn vị thực hiện, họ có thể thực hiện cả baloại kiểm toán nói trên, với thế mạnh là kiểm toán hoạt động.

Kết quả kiểm toán nội bộ chỉ có giá trị đối với đ ơn vị và thông thườngkhông đạt được sự tin cậy của những ng ười bên ngoài

Phạm vi hoạt động của kiểm toán nội bộ rất đa dạng Thông thường, kiểmtoán nội bộ có thể đảm trách các lĩnh vực sau đây:

- Kiểm tra về thiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ, v à đưa racác kiến nghị nhằm hoàn thiện chúng

- Kiểm tra các thông tin hoạt động v à thông tin tài chính

- Kiểm tra tính hữu hiệu v à hiệu quả của các hoạt động, kể cả các quy địnhkhông thuộc lĩnh vực tìa chính của doanh nghiệp

- Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật v à các quy định nội bộ…

 Kiểm toán của Nhà nước

Là hoạt động kiểm toán do các công chức Nh à nước tiến hành và chủ yếu làthực hiện kiểm toán tuân thủ Ri êng tại các đơn vị sử dụng kinh phí của Nh ànước, kiểm toán viên của nhà nước có thể thực hiện kiểm toán hoạt động hoặckiểm toán báo cáo tài chính

Hoạt động kiểm toán của Nh à nước được thực hiện bởi nhiều cơ quan chứcnăng như cơ quan thuế, thanh tra…Ở Việt Nam, chức năng n ày thuộc về Kiểmtoán Nhà nước, một cơ quan trực thuộc Chính phủ

 Kiểm toán độc lập

Là loại kiểm toán được tiến hành bởi các kiểm toán viên thuộc những tổchức kiểm toán độc lập Họ th ường thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, và tùytheo yêu cầu của khách hàng, họ còn cung cấp các dịch vụ như kiểm toán hoạtđộng, kiểm toán tuân thủ, t ư vấn về kế toán, thuế, tài chính…

Trong nền kinh tế thị trường, báo cáo tài chính đã được kiểm toán tuy đượcnhiều đối tượng sử dụng, nhưng người sử dụng chủ yếu là các bên thứ ba, và họthường chỉ tin cậy kết quả kiểm toán báo cáo t ài chính của kiểm toán độc lập do

sự độc lập của kiểm toán vi ên Vì thế vai trò của kiểm toán viên độc lập trở nênrất cần thiết và khó thể thay thế

Hiện nay, thuật ngữ kiểm toán th ường được hiểu là kiểm toán độc lập, vàkiểm toán viên cũng thường được hiểu là kiểm toán viên độc lập.

2.1.2 Một số thuật ngữ dùng trong kiểm toán

2.1.2.1 Bằng chứng kiểm toán

“Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán vi ên thu

thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các thông tin này ki ểm toánviên hình thành nên ý ki ến của mình Bằng chứng kiểm toán bao gồm các t ài liệu,chúng từ, sổ kế toán, báo cáo t ài chính và các tài liệu, thông tin từ những nguồnkhác.” (VSA 500)

2.1.2.2 Sai sót

Sai sót được định nghĩa là “những lỗi không cố ý có ảnh h ưởng đến báo cáotài chính, như:

- Lỗi về tính toán số học hoặc ghi chép sai

- Bỏ sót hoặc hiểu sai, làm sai các khoản mục, các nghiệp vụ kinh tế;

- Áp dụng sai chuẩn mực, nguy ên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chínhsách tài chính nhưng không c ố ý.”

2.1.2.3 Gian lận

Gian lận được định nghĩa là “ những hành vi cố ý làm sai lệch thông tin kinh

tế, tài chính do một người hay nhiều người trong Hội đồng quản trị, Ban giámđốc, các nhân viên, hoặc bên thứ ba thực hiện, làm ảnh hưởng đến báo cáo tàichính

Gian lận có thể biểu hiện dưới các dạng tổng quát sau:

- Xuyên tạc, làm giả chứng từ, tài liệu liên quan đến báo cáo tài chính;

- Sửa đổi tài liệu, chứng từ kế toán làm sai lệch báo cáo tài chính;

- Biển thủ tài sản;

- Che dấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, t ài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế l àmsai lệch báo cáo tài chính;

- Ghi chép các nghiệp vụ kinh tế không đúng sự thật;

- Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguy ên tắc, phương pháp và chế độ kếtoán, chính sách tài chính;

- Cố ý tính toán sai về số học.”

2.1.2.4 Không tuân th ủ

Không tuân thủ là “những hành vi thực hiện sai, bỏ sót, thực hiệ n không đầy

đủ, không kịp thời hoặc không thực hiện pháp luật v à các quy định dù là vô tìnhhay cố ý của đơn vị Những hành vi này bao gồm của tập thể, cá nhân d ưới danhnghĩa của đơn vị hoặc của những người đại diện cho đơn vị gây ra…”

2.1.2.5 Các loại rủi ro

a) Rủi ro kiểm toán (AR)

Rủi ro kiểm toán là “…rủi ro do kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra

ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo t ài chính đã được kiểm toán cònnhững sai sót trọng yếu.” (Đoạn 7 VSA 400)

b) Rủi ro tiềm tàng (IR)

Đoạn 4 VSA 400 định nghĩa rủi ro tiềm t àng: “…là rủi ro tiềm ẩn , vốn có

do khả năng từng nghiệp vụ, từng nghiệp vụ trong báo cáo t ài chính chứa đựngsai sót trọng yếu khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mặc dù có hay không có hệ thốngkiểm soát nội bộ.”

c) Rủi ro kiểm soát (CR)

Rủi ro kiểm soát là “…rủi ro xảy ra các sai sót trọng yếu trong từng nghiệp

vụ, từng khoản mục trong báo cáo t ài chính khi tính riêng r ẽ hoặc tính gộp mà hệthống kế toán và hệ thống kiểm soát nọi bộ không ngăn ngừa hết hoặc khôngphát hiện và sữa chữa kịp thời.” (Đoạn 5 VSA 400)

d) Rủi ro phát hiện (DR)

“Rủi ro phát hiện là: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ,từng khoản mục trong báo cáo t ài chính khi tính riêng r ẽ hoặc tính gộp mà trongquá trình kiểm toán kiểm toán vi ên và công ty kiểm toán đã không phát hiệnđược.” (Đoạn 6 VSA 400)

e) Mối quan hệ giữa các loại rủi ro

Để trợ giúp cho việc nghi ên cứu về mối quan hệ giữa các loại rủi ro, cácchuẩn mực kiểm toán đưa ra những mô hình rủi ro Vào đầu thập niên 1980,chuẩn nực kiểm toán của một số quốc gia đ ã thiết lập mô hình rủi ro kiểm toán vàbiểu thị bởi công thức sau:

Hoặc

2.1.2.6 Trọng yếu

Là số tiền sai lệch tối đa có thể chấp nhận đ ược của thông tin, nếu sai lệchvượt khỏi số tiền đó sẽ làm người đọc hiểu sai về thông tin Mức trọng yếu cầnđược xem xét ở mức độ tổng thể báo cáo t ài chính và mức độ từng khoản mục

2.1.2.7 Hợp đồng Kiểm toán

“Hợp đồng kiểm toán: là sự thỏa thuận bằng văn bản giữa các b ên tham gia

ký kết (công ty kiểm toán, khách hàng) về các điều khoản và điều kiện thực hiệnkiểm toán của khách hàng và công ty kiểm toán, trong đó mục ti êu kiểm toán,phạm vi kiểm toán, quyền v à trách nhiệm mỗi bên, hình thức báo cáo kiểm toán,thời gian thực hiện và các điều khoản về phí, xử lý khi tranh chấp hợp đồng.”(Đoạn 4 VSA 210 – Hợp đồng kiểm toán)

2.1.3 Mục đích của HTKSNB đối với TSCĐ

Mục tiêu chính của kiểm soát nội bộ với TSCĐ l à nâng cao hiệu quả sửdụng vốn đầu tư vào TSCĐ thông qua vi ệc đầu tư đúng mục đích, không lãng phí

và quản lý, sử dụng có hiệu quả TSCĐ Ngo ài ra kiểm soát nội bộ còn phải giúphạch toán đúng đắn các chi phí cấu th ành nguyên giá TSCĐ, chi phí s ửa chữa,chi phí khấu hao Do các chi phí n ày điều quan trọng nên nếu có sai sót có thểdẫn đến sai lệch trên báo cáo tài chính

Chẳng hạn, nếu không phân loại đúng những chi phí n ào làm tăng nguyêngiá TSCĐ, hay đưa vào chi phí c ủa niên độ thì sẽ làm cho khoản mục TSCĐ và

AR = IR x CR x DR

DR = AR / (IR x CR)

quan đến việc bảo dưỡng, mua sắm, thanh lý TSCĐ… thì chi phí phát sinh có th ểlớn hơn nhiều so với thực tế và khoản lỗ sẽ phát sinh có thể lớn h ơn nhiều so vớirủi ro gian lận tiền.

2.1.4 Nội dung, đặc điểm và mục tiêu kiểm toán khoản mục TSCĐ

2.1.4.1 Nội dung

TSCĐ được trình bày trên Bảng cân đối kế toán tại phần B, Tài sản dài hạn,khoản mục II: TSCĐ, chủ yếu bao gồm TSCĐ hữu h ình, TSCĐ vô hình vàTSCĐ thuê tài chính

- TSCĐ hữu hình: là những tư liệu có hình thái vật chất (từng đơn vị tài sản

có kết cấu độc lập, hoặc là một hệ thống gồm nhiều bộ phận t ài sản liên kết vớinhau để thực hiện hay một số chức năng nhất định), có giá trị lớn v à thời gian sửdụng lâu dài, tham gia vào nhiều chu kỳ kinh doanh nh ưng vẫn giữu nguyên hìnhthái vật chất ban đầu TSCĐ hữu hình thường được phân thành các chi tiết như:Nhà xưởng, vật kiến trúc – máy móc thiết bị - phương tiện vận tải, thiết bị truyềndẫn – thiết bị, dụng cụ quản lý – cây lâu năm, súc vật làm việc và cho sảnphẩm…

- TSCĐ vô hình: là những tài sản không có hình thái vật chất, thể hiện mộtlượng giá trị đã được đầu tư có liên quan trực tiếp đến nhiều kỳ kinh doanh củadoanh nghiệp TSCĐ vô hình bao gồm các loại như: Quyền sử dụng đất có thờihạn – Nhãn hiệu hàng hóa – Quyền phát hành – Phần mềm máy vi tính – Giấyphép và giấy phép nhượng – Bản quyền, Bằng sáng chế - Công thức và cách thứcpha chế, kiểu mẫu, thiết kế v à vật mẫu – TSCĐ vô hình đang trong giai đoạntriển khai…

- TSCĐ thuê tài chính: là nh ững TSCĐ đã bên cho thuê chuyển giao phầnlớn lợi ích và rủi ro gắn với quyền sở hữu t ài sản cho doanh nghiêp (bên thuê)

Dù chưa thuộc quyền sở hữu của b ên thuê, nhưng do đặc điểm trên, tài sản thuêtài chính được ghi nhận như tài sản của bên thuê

Các loại TSCĐ nói trên cần được phản ánh trên BCTC theo giá trị thuần,nghĩa là giá trị còn lại Tuy nhiên, chuẩn mực và chế độ kế toán yêu cầu chúng

phải được phản ánh đồng thời nguy ên giá và giá trị hao mòn của tài sản Vì vậy,quá trình kiểm toán TSCĐ không tách rời với việc kiểm tra CPKH.

2.1.4.2 Đặc điểm

TSCĐ là một khoản mục có giá trị lớn, th ường chiếm tỷ trọng đáng kể sovới tổng tài sản trên Bảng cân đối kế toán Đặc biệt trong các doanh nghiệp sảnxuất thuộc lĩnh vực công nghiệp nặng, dầu khí, giá trị khoản mục n ày chiếm tỷtrọng rất cao trong tổng tài sản Tuy nhiên, kiểm toán tài sản cố định thườngkhông chiếm nhiều thời gian vì:

- Số lượng tài sản cố định thường không nhiều và từng đối tượng thường cógiá trị lớn

- Số lượng nghiệp vụ tăng, giảm t ài sản cố định trong năm th ường ít phátsinh

- Vấn đề khóa sổ cuối năm không phức tạp nh ư tài sản lưu động do khảnăng nhầm lẫn trong ghi nhận các nghiệp vụ về t ài sản cố định giữa các ni ên độthường không cao

2.1.4.3 Mục tiêu kiểm toán

Mục tiêu kiểm toán tài sản cố định là nhằm:

- Các tài sản cố định đã được ghi chép là có thật Doanh nghiệp có quyền sởhữu đối với các tài sản này (Hiện hữu, quyền sở hữu)

- Mọi tài sản cố định của đơn vị đều được ghi nhận (Đầy đủ)

- Các tài sản cố định phản ánh tr ên sổ chi tiết đã được ghi chép đúng, tổngcộng đúng và phù hợp với tài khoản tổng hợp trên sổ cái (Ghi chép chính xác)

- Các tài sản cố định được đánh giá phù hợp với chuẩn mực và chế độ kếtoán hiện hành (Đánh giá)

- Sự trình bày và khai báo tài s ản cố định – gồm cả công việc công bốphương pháp tính khấu hao – là đầy đủ và phù hợp với quy định hiện h ành (Trìnhbày và công bố)

Khi kiểm toán tài sản cố định, kiểm toán vi ên phải thu thập các bằng chứng

có liên quan như chi phí kh ấu hao, mức khấu hao phải trích, khấu hao lũy kế, chiphí sửa chữa tài sản cố định…

2.1.5 Đặc điểm và mục tiêu kiểm toán khoản mục CPKH

2.1.5.1 Đặc điểm

Theo chuẩn mực kế toán, Khấu hao l à sự phân bổ có hệ thống đối với giá trịphải khấu hao của TSCĐ trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của t ài sản Giá trịphải khấu hao của tài sản là phần còn lại của nguyên giá sau khi trừ đi giá trịthanh lý ước tính Do đó, khác với chi phí thông th ường khác, chi phí khấu hao

có hai đặc điểm riêng như sau:

- Chi phí khấu hao là một khoản ước tính kế toán chứ không phải l à chi phíthực tế phát sinh Ta biết mức khấu hao phụ thuộc v ào ba nhân tố là nguyên giá,giá trị thanh lý ước tính và thời gian sử dụng hữu ích; trong đó nguy ên giá là mộtnhân tố khách quan, còn giá trị thanh lý và thời gian sử dụng hữu ích th ì căn cứtheo sự ước tính của đơn vị Vì vậy, việc kiểm tra CPKH mang tính chất của việckiểm tra một khoản ước tính kế toán hơn là một khoản chi phí phát sinh thực tế,nghĩa là không thể dựa vào chứng từ, tài liệu để tính toán chính xác

- Chi phí khấu hao là sự phân bổ có hệ thống của nguy ên giá sau khi trừ giátrị thanh lý ước tính nên sự hợp lý của nó còn phụ thuộc vào phương pháp khấuhao sử dụng Vì vậy, kiểm toán CPKH mang tính chất của việc kiểm tra sự ápdụng một phương pháp kế toán

2.1.5.2 Mục tiêu kiểm toán

Mục tiêu chủ yếu của kiểm toán chi phí khấu hao l à xem xét sự đúng đắntrong việc xác định mức khấu hao v à phân bổ cho các đối tượng có liên quan.Điều này phụ thuộc vào phương pháp khấu hao, cũng như các dữ liệu làm cơ sởcho việc tính toán và tiêu thức phân bổ chi phí khấu hao

Đối với giá trị hao mòn lũy kế, mục tiêu kiểm toán là xem xét việc ghi nhậnđầy đủ và đúng đắn giá trị hao mòn lũy kế tăng lên do khấu hao, giá trị hao mòn

lũy kế giảm đi do thanh lý, nh ượng bán tài sản cố định cũng như việc phản ánhchính xác từng đối tượng tài sản cố định cụ thể

2.1.6 Kiểm toán TSCĐ

2.1.6.1 Kiểm toán TSCĐ hữu h ình

a) Nghiên cứu và đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ

Khi tìm hiểu, cần chú ý các nội dung có li ên quan đến các bộ phận của kiểmsoát nội bộ như những thủ tục kiểm soát, các quy định về kế toán…

 Đánh giá sơ bộ rủi ro kiểm soát

Rủi ro kiểm soát là khả năng có sai sót nghi êm trọng, hoặc những điểm bấtthường mà hệ thống kiểm soát nội bộ không phát hiện, hoặc kh ông ngăn chặnđược

Đánh giá rủi ro kiểm soát là đánh giá sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soátnội bộ trong việc ngăn ngừa v à phát hiện các sai sót trọng yếu

 Thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Loại thử nghiện này dung để đánh giá xem hệ thố ng kiểm soát nội bộ đãthiết lập có được vận hành hữu hiệu trong thực tế hay không Thí dụ kiểm toánviên sẽ xem xét các bản đối chiếu giữa sổ chi tiết vể t ài sản cố định, để kiểm traxem liệu công việc đối chiếu n ày có được một nhân viên có trách nhiệm thựchiện một cách đều đặn hay không

b) Các thử nghiệm cơ bản

 Thực hiện thủ tục phân tích

Tùy theo đặc điểm kinh doanh của đ ơn vị, kiểm toán viên có thể dung nhiều

tỷ số khác nhau, thông th ường là các tỷ số sau:

- Tỷ trọng của từng loại t ài sản cố định so với tổng số Các tỷ số này đượctính bằng cách lấy từng loại TSCĐ chia cho tổng giá trị TSCĐ

- Tỷ số doanh thu với tổng giá trị t ài sản cố định Tỷ số này phản ánh khảnăng tạo ra doanh thu của TSCĐ hiện có tại đơn vị.

- Tỷ số giữa tổng tài sản cố định với vốn chủ sở hữu Tỷ số n ày liên quanđến mức độ đầu tư vào TSCĐ so với vốn chủ sỏ hữu

- Tỷ số hoàn vốn của tài sản cố định Tỷ số này được tính bằng cách chia lợinhuận thuần cho tổng giá trị TSCĐ, qua đó cho thấy khả năng thu hồi của vốnđầu tư vào TSCĐ

Ngoài ra, kiểm toán viên sẽ thực hiện một số thủ tục phân tích khác nh ư:

- So sánh giữa chi phí sửa chữa, bảo tr ì với doanh thu thuần

- So sánh giữa chi phí sửa chữa, bảo tr ì của từng tháng với cùng kỳ nămtrước

- So sánh giá trị của tài sản mua trong năm với năm trước

- So sánh giá trị của tài sản giảm trong năm với năm tr ước

Nếu các tỷ số tính toán v à kết quả so sánh nằm trong mức hợp lý, chúng sẽcung cấp bằng chứng để thỏa m ãn các mục tiêu kiểm toán như hiện hữu, đầy đủ,đánh giá, ghi chép chính xác Ngược lại, các biến động hoặc quan hệ bất th ường

sẽ làm chỉ dẫn cho việc điều tra sâu h ơn

Tuy việc mua sắm và thanh lý tài sản có thể có sự thay đổi rất lớn giữa cácnăm, nhưng các thủ tục trên vẫn giúp kiểm toán viên nhận thức về xu hướng thayđổi và xem xét về tính hợp lý chung của khoản mục TSCĐ

 Thử nghiệm chi tiết

- Thu thập hay tự lập bảng phân tích tổng quát về thay đổi của t ài sản và đốichiếu với sổ cái

- Kiểm tra chứng từ gốc của nghiệp vụ tăng tài sản cố định

+ Xem xét phê chuẩn đối với mọi tài sản tăng trong kỳ

+ Chọn mẫu từ các nghiệp vụ mua t ài sản cố định để lần theo đến nhữngchứng từ có liên quan như hợp đồng, và các tài liệu khác Đồng thời cần kiểm tra

số tổng cộng, và việc hạch toán các khoản đ ược chiết khấu hoặc giảm giá

+ Điều tra các trường hợp có giá mua hoặc quyết toán xây dựng cở bản caohơn dự toán Xác định xem các tr ường hợp này có được xét duyệt của người cóthẩm quyền hay không.

+ Xem xét việc xác định nguyên giá của tài sản cố định, thí dụ nh ư việchạch toán chi phí đi vay có phù hợp với chuẩn mực, chế độ kế toán hiện h ành haykhông

+ Điều tra mọi khoản ghi nợ t ài khoản tài sản cố định nhưng chỉ tăng giá trị

mà không tăng về hiện vật Bởi lẽ mọi tr ường hợp ghi tăng nguy ên giá như vậyđều phải phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành

+ Xem các tài sản cố định mua dưới hình thức trả góp có được ghi tăng tàisản không và phần chưa trả có được ghi tăng nợ phải trả hay không Nhữngtrường hợp mua trả góp tài sản cố định có thể bị bỏ sót một phần hoặc toàn bộ dođơn vị chưa trả tiền cho nhà cung cấp Kiểm toán viên cũng cần chú ý xem xétviệc tính nguyên giá tài sản cố định mua trả góp để bảo đảm ph ù hợp với quyđịnh của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành

+ Rà soát lại tất cả chi phí liên quan đến xây dựng cơ bản dỡ dang đã phátsinh trong năm, cũng như xem xét các hợp đồng thi công của cả hai tr ường hợpchưa hoàn tất và đã hoàn tất

+ Lần theo việc kết chuyển từ t ài khoản xây dựng cơ bản dỡ dang đến tàikhoản tài sản cố định Mục đích thử nghiệm nhằm kiểm tra mọi khoản mục li ênquan đều đã được kết chuyển đúng đắn hay ch ưa

+ Xem xét việc đánh giá các tài s ản cố định do doanh nghiệp tự xây dựnghoặc tự chế: kiểm toán viên nên áp dụng các thử nghiệm bổ sung để so sánh giữatổng chi phí thực tế phát sin h với giá ước tính do bên nhà cung cấp

- Quan sát tài sản cố định tăng lên trong kỳ

- Kiểm tra quyền sở hữu hợp pháp đối với t ài sản cố định

- Phân tích và kiểm tra chi phí sửa chữa v à bảo trì tài sản cố định

- Kiểm tra các nghiệp vu ghi giảm t ài sản cố định trong kỳ

- Xem xét việc trình bày và công bố.

+ Chính sách kế toán với tài sản cố định, bao gồm nguy ên tắc xác địnhnguyên giá, phương pháp kh ấu hao và thời gian sử dụng hữu ích hoặc tỷ lệ khấuhao

+ Tình hình tăng giảm tài sản cố định theo từng l oại và từng nhóm tài sản cốđịnh (nhà cửa đất đai…)

+ Tình hình tài sản cố định đang dùng để cầm cố, thế chấp, tài sản tạm thờikhông sử dụng và tài sản chờ thanh lý…

2.1.6.2 Kiểm toán TSCĐ vô hình

Tài sản cố định vô hình là những nguồn lực vô hình có thể xác định, có khảnăng kiểm soát và mang lại lợi ích trong tương lai VSA 04 quy đ ịnh bốn tiêuchuẩn để ghi nhận tài sản cố định vô hình:

- Chắc chắn mang lại lợi ích trong t ương lai

- Nguyên giá phải được xác định một cách đáng tinh cậy

- Thời gian sử dụng ước tính trên một năm

- Đủ tiêu chuẩn về giá trị

Đặc điểm chung của tài sản cố định vô hình là không có hình thái v ật chất,

vì thế mà việc xác định sự hiện hữu của t ài sản cố định vô hình phức tạp hơnnhiều tài sản cố định hữu hình

Thông thường các thủ tục kiểm toán thường tập trung vào các chi phí đãđược đơn vị vốn hóa có thật sự phát sinh và thỏa mãn các tiêu chuẩn và điều kiệnquy định về tài sản cố định vô hình hay không

- Đối với tài sản cố định vô hình được tạo ra từ nội bộ, kiểm toán vi ên cầnchú ý xem đơn vị có phân chia quá tr ình hình thành tài sản theo hai giai đoạnnghiên cứu và triển khai không

- Đối với tài sản cố định vô hình được hình thành từ sáp nhập, kiểm toánviên chủ yếu tập trung xem xét việc thỏa m ãn các tiêu chuẩn của tài sản cố định

vô hình

- Bên cạnh đó, kiểm toán viên còn tính khấu hao tài sản cố định vô hình,bao gồm việc xem xét chính sách khấu hao có ph ù hợp với chuẩn mực và chế độ

kế toán hiện hành

Ngoài những vấn đề trên, nhìn chung chương trình kiểm toán khoản mụcnày tương tự như đối với tài sản cố định hữu hình

2.1.6.3 Kiểm toán TSCĐ thuê tài chính

Mục tiêu và thủ tục kiểm toán TSCĐ thu ê tài chính phần lớn cũng tương tựnhư kiểm toán các TSCĐ khác Tuy nhi ên, khi kiểm toán các đơn vị có tài sảnthuê tài chính, kiểm toán viên cần chú ý những vấn đề sau:

- Phân biệt giữa thuê tài chính và thuê hoạt động Hai loại thuê tài sản này

có sự khác biệt lớn trong việc hạch toán v à trình bày trên báo cáo tài chính

- Xác định nguyên giá của tài sản thuê tài chính

- Kiểm tra chi phí tài chính và chi phí kh ấu hao của tài sản thuê tài chính đểxem có phù hợp với yêu cầu của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành haykhông

- Xem xét những vấn đề cần trình bày và công bố trên báo cáo tài chính

2.1.7 Kiểm toán CPKH và giá trị hao mòn lũy kế

a) Thủ tục phân tích

Kiểm toán viên thường tính tỷ lệ khấu hao b ình quân bằng tỷ số giữa các chiphí khấu hao với tổng nguyên giá TSCĐ Một sự thay đổi đột ngột trong tỷ sốnày giúp kiểm toán viên lưu ý đến những thay đổi trong chính sác h khấu hao củađơn vị, trong cơ cấu TSCĐ hoặc có khả năng sai sót trong việc tính khấu hao Tỷ

lệ này cần tính cho từng loại TSCĐ (nh à xưởng, máy móc, thiết bị…) V ì sẽ loạiđược cơ cấu của TSCĐ

Ngoài ra, kiểm toán viên còn so sánh CPKH k ỳ này vơi kỳ trước, CPKH vớigiá thành sản phẩm nhập kho… Những biến động bất th ường đều cần được tìmhiểu và giải thích nguyên nhân

b) Thử nghiệm chi tiết

- Thu thập hay tự soạn một bảng phân tích tổng quát về khấu hao v à giá trịhao mòn lũy kế

+ So sánh số dư đầu kỳ với số liệu năm trước

+So sánh tổng số khấu hao tăng, giảm ở số liệu chi tiết với tổng số ghi tr ên

sổ cái

+ So sánh tổng số dư cuối kỳ trên sổ cái chi tiết với số dư cuối kỳ trên sổcái

- Xem xét lại các chính sách khấu hao của đ ơn vị:

+ Phương pháp khấu hao sử dụng có phù hợp với quy định của chuẩn mực

và chế độ kế toán hiện hành không?

+ Phương pháp khấu sử dụng có phù hợp với lợi ích kinh tế m à tài sản manglại cho doanh nghiệp hay không?

+ Thời gian sử dụng hữu ích có đ ược ước tính phù hợp hay không?

+ Sự cần thiết thay đổi chính sách khấu hao

- Kiểm tra mức khấu hao

+ So sánh tỷ lệ khấu hao của năm hiện h ành với năm trước, và điều tra cácchênh lệch (nếu có)

+ Tính toán lại mức khấu hao cho một số t ài sản và lần theo số liệu của nótrên sổ cái Chú ý phát hiện các trường hợp tài sản đã khấu hao hết nhưng vẫncòn tiếp tục tính khấu hao

+ So sánh số phát sinh Có của tài khoản hao mòn TSCĐ với CPKH ghi trêncác tài khoản Chi phí

- Kiểm tra các khoản ghi giảm giá trị hao m òn lũy kế do thanh lý, haynhượng bán tài sản

+ Đối chiếu các khoản ghi giảm n ày với hồ sơ kiểm toán phân tích các t àisản thanh lý, nhượng bán trong năm

+ Kiểm tra tính chính xác của việc tính toán v à ghi chép giá trị hao mòn lũy

kế cho đến ngày thanh lý, nhượng bán

2.2 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

2.2.1 Phương pháp chọn vùng nghiên cứu

Đề tài nghiên cứu giới hạn cụ thể ở khoản mục t ài sản cố định và chi phíkhấu hao

2.2.2 Phương pháp thu th ập

- Số liệu được thu thập tại công ty cổ phần XYZ

- Phỏng vấn khách hàng nhằm tìm hiểu cụ thể các chu trình có liên quanđến tài sản cố định

- Chứng kiến kiểm kê tài sản cố định

2.2.3 Phương pháp phân tích

Sử dụng phương pháp so sánh, phân tích bi ến động, kết hợp với các thửnghiệm cơ bản để xử lý số liệu thu thập đ ược Sau đó đưa ra bút toán điều chỉnhnếu có

- Phương pháp so sánh: là phương pháp nghiên c ứu số liệu dựa trên căn cứ

số liệu qua các năm của khách h àng mà tiến hành so sánh định lượng để đưa ra

sự khác biệt, những thay đổi của các đối t ượng nghiên cứu Ở đề tài này, đó là sự

so sánh số dư các tài khoản liên quan qua các kỳ kế toán

- Phương pháp phân tích bi ến động: là phương pháp nghiên c ứu mà đốitượng nghiên cứu sau khi đã được so sánh sẽ đưa ra những biến động cả về sốtương đối (tỷ lệ thay đổi biểu hiện dưới dạng %) lẫn số tuyệt đối (sự thay đổibiểu hiện bằng con số cụ thể) V à từ đó sẽ đưa ra nhận định, xem xét nguy ênnhân của những biến động đó

- Thử nghiệm cơ bản: là thủ tục phân tích và thử nghiệm chi tiết

CHƯƠNG 3 TÌM HIỂU VÊ CÔNG TY KIỂM TOÁN AISC

VÀ CÔNG TY CỔ PHẦN XYZ 3.1 GIỚI THIỆU SƠ LƯỢC VỀ CÔNG TY KIỂM TOÁN V À DỊCH VỤ TIN HỌC AISC

3.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển

Công Ty TNHH Kiểm Toán và Dịch Vụ Tin Học (AISC) tiền thân là doanhnghiệp nhà nước hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán độc lập, t ư vấn và đào tạotrên toàn cõi Việt Nam

AISC được thành lập theo thông báo số 637/TC/C ÐKT ngày 21/03/1994của Bộ Tài Chính và quyết định số 1292/QÐ-UB-TM của UBND thành phố HồChí Minh ngày 29 tháng 4 năm 1994 Trên cơ s ở hai bộ phận của thuộc Sở TàiChính ghép lại đó là Trung tâm Tin Học Tài Chính Kế toán và một phần nhân sựcủa khối quản lý tài vụ doanh nghiệp nhà nước ghép với bộ phận Xây Dựng C ơBản gồm: các cử nhân kinh tế t ài chính kế toán, cử nhân luật dày dặn kinhnghiệm trong công tác quản lý tài chính kế toán có thâm niên công tác từ 10 nămtrở lên AISC là một trong ba công ty kiểm toán Việt Nam đ ược thành lập đầutiên tại Việt Nam

AISC là công ty kiểm toán duy nhất tại Việt Nam có li ên doanh với mộtcông ty kiểm toán hàng đầu thế giới hình thành nên liên doanh PricewaterhouseCoopers – AISC AISC là thành viên của tổ chức kế toán kiểm toán Quốc TếInpact Asia Pacific

AISC là một trong các công ty ki ểm toán độc lập đầu ti ên được Ủy banchứng khoán nhà nước cho phép kiểm toán các tổ chức phát h ành và kinh doanhchứng khoán (theo quyết định số 51/2000/Q Ð- UBCK2 ngày 19/06/2000 c ủaChủ tịch UBCKNN)

3.1.2 Cơ cấu tổ chức

Tính đến thời điểm hiện nay Công ty Kiểm Toán v à dich Vụ Tin Học AISC

có trụ sở chính ở Thành phố Hồ Chí Minh, chi nhánh ở H à Nội, chi nhánh ĐàNẵng, văn phòng đại diện ở Cần Thơ và Hải Phòng

Ở trụ sở chính của công ty AISC c ó các bộ phận:

+ Kiểm toán và dịch vụ tư vấn tài chính – kế toán.

+ Kiểm toán đầu tư xây dựng cơ bản

+ Dịch vụ tin học

+ Kế toán – hành chánh

Sơ đồ cơ cấu tổ chức của công ty:

SƠ ĐỒ 1: SƠ ĐỒ CƠ CẤU TỔ CHỨC CỦA AISC

(Nguồn: Công ty Kiểm toán và dịch vụ tin học AISC)

3.1.3 Các loại dịch vụ

3.1.3.1 Kiểm toán

- Kiểm toán Báo cáo tài chính

- Kiểm toán dự toán và quyết toán công trình

- Xác định giá trị doanh nghiệp để cổ phần hóa theo luật định

- Thẩm định giá trị tài sản và góp vốn liên doanh

3.1.3.2 Tư vấn tài chính – kế toán

- Tiến hành đăng ký chế độ kế toán

đào tạo

Phó Giám Đốc

cơ bản

Phòng hành chánh

Phòng

kế toán

Phòng tin học

Chi nhánh Đà Nẵng,

Hà Nội

Văn phòng đại diện Cần Thơ, Hải Phòng

- Hướng dẫn áp dụng chế độ kế toán – tài chính – thống kê – thuế theo luậtđịnh.

- Tư vấn về đầu tư

- Tư vấn về quản lý

- Tư vấn cải tổ hệ thống kế toán và quản trị kinh doanh, môi tr ường kiểmsoát nội bộ

- Tư vấn về thuế

- Hướng dẫn và thực hiện kế toán, lập BCTC, báo cáo thuế

- Đào tạo bồi dưỡng kế toán trưởng, kế toán viên và kiểm toán viên nội bộ

3.1.4 Nguyên tắc hoạt động

Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC hoạt động theo nguy ên tắc độclập, khách quan, chính trực, bảo vệ quyền lợi v à bí mật kinh doanh của kháchhàng cũng như quyền lợi của chính bản thân m ình trên cơ sở tuân thủ luật pháp.Nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, chất l ượng dịch vụ cung cấp v à uy tín của công

ty là tiêu chuẩn hàng đầu mà mọi nhân viên của công ty luôn thực hiện

Nguyên tắc kiểm toán của công ty đ ược dựa theo các nguy ên tắc chỉ đạo củachuẩn mực kiểm toán Việt Nam v à kiểm toán quốc tế phù hợp với pháp luật vàquy định của chính phủ Việt Nam

AISC giúp cho các doanh nghi ệp, các đơn vị kinh tế thực hiện tốt công táctài chính – kế toán theo đúng quy định của luật pháp Nh à nước Việt Nam, đảmbảo số liệu kế toán phản ánh đúng đắn thực trạng của quá tr ình sản xuất kinhdoanh và kế quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, giúp cho doanh nghiệpkịp thời phát hiện và trấn chỉnh sai sót; phòng ngừa rủi ro và thiệt hại có thể xảy

ra trong quá trình hoạt động kinh doanh của m ình

AISC góp phần giúp các doanh nghiệp trong n ước, các doanh nghiệp có vốnđầu tư nước ngoài, các tổ chức hoạt động ở Việt Nam nắm bắt kịp thời các quyđịnh và pháp lệnh của Nhà nước Việt Nam về kế toán – tài chính – thuế, tin họctrong kế toán và quản lý, tổ chức tốt hệ thống kế toán doanh nghiệp, giúp chohoạt động kinh doanh của doanh nghiệp có nhiều thuận lợi v à đạt hiệu quả cao,giúp cho nhà đầu tư mạnh dạn hơn trong việc đầu tư vào Việt Nam.

3.1.5 Đội ngũ nhân viên

Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC l à nơi tập trung hơn 150 nhânviên, chuyên viên có trình độ nghiệp vụ cao, được đào tạo có hệ thống tại nhiềuquốc gia trên thế giới như: Anh, Bỉ, Ailen… và có nhiều năm kinh nghiệm tronglĩnh vực Kiểm toán, tin học, tài chính kế toán và quản lý doanh nghiệp Trong đó

có nhiều nhân viên đã có chứng chỉ kiểm toán viên cấp nhà nước (CPA) hoạtđộng trên khắp cả nước

Khách hàng của công ty AISC thuộc tất cả các ng ành nghề như: Ngân hàng,thương mại, dịch vụ, xây dựng , viễn thông, công nghiệp, sản xuất thuộc nhiềuthành phần kinh tế khác nhau

Mỗi nhân viên của AISC đều được đào tạo liên tục về thực tiễn kinh doanhvới quốc tế và tại Việt Nam nhằm đảm bảo phát huy mọi tiềm năng để trở th ànhnhững nhân viên xuất sắc nhất Nhờ đội ngũ nhân vi ên hùng hậu và các chuyêngia giàu kinh nghiệm, AISC luôn thích ứng những thay đổi v à thử thách mới.AISC luôn tạo điều kiện cho nhân vi ên được làm việc trong môi trường có khảnăng phát huy sáng tạo cao và phương pháp làm vi ệc hiệu quả để đáp ứng mọinhu cầu trong nền kinh tế đang biến chuyển nhanh chóng như hiện nay

3.1.6 Quy trình kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học AISC

Quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính trong Công ty Kiểm toán và Dịch vụtin học AISC bao gồm 3 giai đoạn:

3.1.6.1 Giai đoạn 1: Chuẩn bị kiểm toán

a) Tiền kế hoạch

Là quá trình KTV tiếp cận khách hàng để thu thập những thông tin cầ n thiết

về khách hàng nhằm giúp KTV tìm hiểu về các nhu cầu của họ, đánh giá khả

năng phục vụ của công ty về các vấn đề nh ư: thời gian thực hiện, phí kiểmtoán… dựa vào đó, nếu đồng ý thì sẽ ký hợp đồng với khách h àng.

b) Lập kế hoạch kiểm toán

Là bước tiếp theo, bao gồm một số công việc nh ư: thu thập thông tin về đặcđiểm kinh doanh của khách hàng, tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ, xác lậpmức trọng yếu và đánh giá rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch v à chương trình kiểmtoán, mục đích để nâng cao tính hữu hiệu v à hiệu quả chung của cuộc kiểm toán.Công việc chuẩn bị kiểm toán có ảnh hưởng quan trọng đến sự thành côngcủa một cuộc kiểm toán BCTC tr ên cả hai phương diện là hạn chế rủi ro trongphạm vi chấp nhận được, đồng thời tối ưu hóa chi phí kiểm toán Vì thế cácchuẩn mực kiểm toán quy định khá chặt chẽ về các công việc cầ n tiến hành tronggiai đoạn này Dựa vào công việc này công ty xây dựng thành các quy trình kiểmtoán chi tiết phù hợp với đơn vị mình và phù hợp với từng nhóm khách h àng cụthể

3.1.6.2 Giai đoạn 2: Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Để thu thập những bằn g chứng kiểm toán đầy đủ v à thích hợp nhằm chứngminh cho ý kiến nhận xét của KTV Trong giai đoạn n ày KTV cần thực hiện haithử nghiệm chính đó là: thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản

a) Thử nghiệm kiểm soát

Là loại thử nghiệm để thu thập bằng chứng về tính hữu hiệu của hệ thốngkiểm soát nội bộ Thí dụ, KTV có thể chọn mẫu các hóa đ ơn bán hàng để kiểmtra xét duyệt của người có thẩm quyền Kết quả của thử nghiệm n ày sẽ là bằngchứng để KTV giữ nguyên hay mở rộng các thử nghiệm c ơ bản

b) Thử nghiệm cơ bản

Bao gồm các thủ tục để thu thập bằng chứng nhằm phát hiện các sai lệchtrọng yếu trên BCTC Có hai loại thử nghiệm cơ bản là thủ tục phân tích và thửnghiệm chi tiết

Trong thủ tục phân tích, KTV so sánh các thông tin v à nghiên cứu các xuhướng để phát hiện các biến động bất th ường

Khi thực hiện các thử nghiệm chi tiết, KTV đi sâu v ào việc kiểm tra các số

dư hoặc nghiệp vụ bằng phương pháp thích hợp

3.1.6.3 Giai đoạn 3: Hoàn thành kiểm toán

Là giai đoạn tổng hợp và rà soát lại những bằng chứng đã thu thập để KTVhình thành ý kiến nhận xét trên báo cáo kiểm toán Tùy theo sự đánh giá về mức

độ trung thực và hợp lý của BCTC mà KTV sẽ phát hành loại báo cáo kiểm toántương ứng

Chẳng hạn như khi nhận thấy BCTC đã trình bày trung thực hợp lý về tìnhhình tài chính và kết quả hoạt động kinh doanh của đ ơn vị thì KTV sẽ phát hànhbáo cáo kiểm toán chấp nhận to àn phần Còn nếu giữa KTV và đơn vị có bấtđồng ý kiến về việc vận dụng những chuẩn mực v à chế độ kế toán, hay khi KTV

bị giới hạn phạm vi kiểm toán, lúc n ày tùy theo từng mức đọ mà KTV sẽ pháthành báo cáo kiểm toán loại chấp nhận từng phần, hoặc ý kiến không chấp nhận,hoặc ý kiến từ chối nhận xét

Tuy nhiên, trước khi đưa ra ý kiến KTV cần xem xét các sự kiện xảy ra saungày kết thúc niên độ có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC hay không Nếu có,KTV phải yếu cầu đơn vị điều chỉnh BCTC cho ph ù hợp Sau đó đánh giá kếtquả và dựa vào các kết quả đó mà KTV đưa ra ý kiến về tính trung thực hợp lýcủa BCTC trên mọi phương diện trọng yếu

Trong cả 3 giai đoạn trên, KTV cần phải trập hợp và lưu trữ tất cả tài liệu vềquá trình làm việc và những bằng chứng thu thập đ ược trong các hồ sơ kiểm toán(Audit working paper) Hồ sơ kiểm toán giúp cho việc tổ chức, kiểm tra, giám sáttoàn bộ cuộc kiểm toán, và khi có tranh chấp đó sẽ là nền tảng pháp lý để chứngminh cho kết luận của KTV

3.1.7 Chương trình kiểm toán TSCĐ và CPKH tại AISC

Chương trình kiểm toán này dành cho các tài khoản:

- TK 211: TSCĐ hữu hình

- TK 212: TSCĐ thuê tài chính

- TK 213: TSCĐ vô hình

- TK 214: Hao mòn TSCĐ

3.1.7.1 Nhắc lại một số nguyên lý cơ bản khi tiến hành kiểm toán phần hành

- Nhóm TK 211, TK 212, TK 213 là nh ững tài khoản có số dư bên Nợ , nằm

ở phần Tài sản của Bảng cân đối kế toán

- Riêng TK 214 có số dư bên Có, cũng nằm ở phần Tài sản của Bảng cân

đối kế toán nhưng được ghi bằng giá trị âm, đồng thời t ài khoản này có liên quanmật thiết với Báo cáo l ãi/lỗ ở các phần chi phí (TK 627, TK 641, TK 642 , TK811…)

- Như vậy, xu hướng tiếp cận để tiến hành kiểm tra tài khoản là hướngOverstatement (kiểm tra từ Sổ tổng hợp xuống chi tiết v à xuống các chứng từtrung gian, chứng từ gốc…)

- Các văn bản Luật liên quan: QĐ 206/2003QĐ -BTC ngày 12/12/2003 “V ềban hành Chế độ quản lý, sử dụng v à trích khấu hao TSCĐ”

3.1.7.2 Mục tiêu kiểm toán

BẢNG 1: CÁC MỤC TIÊU KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC TSCĐ

Tính có thật TSCĐ mua sắn trong kỳ phải là có thật và thật sự tồn tại

Tính chính xác TSCĐ mua sắm trong năm phải được ghi chép một cách

chính xác về số lượng và giá trị

Quyền và nghĩa vụ Đơn vị phải có quyền sở hữu đối với TSCĐ mua sắm trong

kỳ

Tính đúng kỳ TSCĐ phải được hạch toán đúng kỳ kế toán áp dụng

Tính trình bày BCTC phải được trình bày đủ các chỉ tiêu: nguyên giá, giá

trị hao mòn luỹ kế và việc phân loại TSCĐ

(Nguồn: Công ty Kiểm toán và dịch vụ tin học AISC)

3.7.1.3 Mục đích kiểm tra

- Xác định giá trị ròng thực tế (nguyên giá, khấu hao lũy kế) của các TSCĐ

tại thời điểm báo cáo Bảo đảm không có sai sót trọng yếu n ào xảy ra gây ảnhhưởng đến việc phản ánh số liệu trên BCTC

- Xem xét việc phân loại chi phí đưa vào nhóm TSCĐ vô h ình Xác định giá

trị ròng của TSCĐ vô hình tại thời đểm lập BCTC Bảo đảm không có sai sóttrọng yếu nào xảy ra gây ảnh hưởng đến việc phản ánh số liệu tr ên BCTC

- Xác định giá trị khấu hao thực tế phát sinh theo quy định có đ ược phản ánh

hợp lý trong kỳ không? Việc phân bổ khấu hao cho các đối t ượng sử dụng cóđúng không?

3.7.1.4 Các sai sót tiềm tàng và nguyên nhân

- Nguyên giá TSCĐ cao hơn th ực tế và ngược lại:

+ Validity: Ghi sổ nguyên giá TS hoặc chi phí (TSCĐ vô h ình) nhưng chưa

nhận được tài sản thực tế

+ Recording: Nguyên giá TSCĐ ghi s ổ lớn hơn thực tế và ngược lại.

+ Cut – off: Nguyên giá TSCĐ ghi sổ kỳ này nhưng nhận được TSCĐ ở kỳ

sau

- Tiền thu do thanh lý TSCĐ thấp h ơn thực tế:

+ Completeness: TSCĐ thanh lý nh ưng không ghi nhận thu nhập

+ Recording: Tiền thu từ thanh lý ghi sổ thấp h ơn thực tế.

+ Cut – off: TSCĐ thanh lý kỳ này nhưng ghi nhận thu nhập vàp kỳ sau.

- Chi phí thanh lý ghi sổ thấp hơn thực tế và ngược lại:

+ Completeness: Chi phí phát sinh nhưng không ghi s ổ

+ Recording: Chi phí ghi sổ thấp hơn thực tế và ngược lại.

- Chi phí khấu hao cao hơn thực tế:

+Validity: Chi phí khấu hao tính toán không hợp lý

+Recording: Chi phí khấu hao ghi sổ cao hơn thực tế.

+ Cut – off: Khấu hao kỳ sau nhưng lại được ghi sổ kỳ này.

- Khấu hao lũy kế thấp hơn thực tế:

+Completeness : Số khấu hao không được ghi vào chi phí

+Recording: Giá trị khấu hao ghi sổ thấp h ơn thực tế.

+ Cut – off: Khấu hao kỳ này nhưng ghi sổ vào chi phí kỳ sau.

- Số dư nguyên giá TSCĐ và kh ấu hao:

+ Valuation: Số dư tài sản và khấu hao không được đánh giá chính xác

+ Presentation: Các số dư tài khoản không được trình bày hợp lý.

3.1.7.5 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ

BẢNG 2: CÁC VẤN ĐỀ CẦN TÌM HIỂU VỀ HTKSNB

lời

Ghi chú

1 Tiêu chuẩn xác định TSCĐ tại đ ơn vị

2 Cơ chế phê duyệt, mua sắm hoặc thanh lý TSCĐ tại đ ơn vị

3 Khi nhận TSCĐ hoặc khi chu yển TSCĐ cho đơn vị khác có lập

Biên bản giao nhận không?

4 Hệ thống sổ sách kế toán v à thẻ theo dõi TSCĐ tại đơn vị

5 Đơn vị có thực hiện kiểm k ê TSCĐ không? Các th ủ tục thực

hiện kiểm kê?

 Lưu ý: có các biện pháp kiểm soát thực tế đối với TSCĐ

không? Đặc biệt là đối với các TSCĐ hữu h ình như là các

Computer hoặc được sử dụng ở bên ngoài doanh nghiệp?

6 Đơn vị có TSCĐ nào nhận giữ hộ, bảo quản hộ hay không?

7 Tại đơn vị có TSCĐ thuê tài chính không?

8 Đơn vị có mua các loại hình bảo hiểm chống mất trộm hoặc hư

hại do lũ lụt và hoả hoạn hay không?

(Nguồn: Công ty Kiểm toán và dịch vụ tin học AISC)

Ghi chú: kiểm tra, nắm bắt hệ thống kiểm soát nội bộ cần xem xét đồng

thời việc xây dựng hệ thống, vận h ành hệ thống và phương tiện phục vụ cho hệthống vận hành Khi đã nắm bắt được hệ thống kiểm soát nội bộ của đ ơn vị, KTVtiến hành các bước kiểm tra theo chương trình kiểm toán chi tiết và các bước bổsung nếu thấy cần thiết

3.1.7.6 Thủ tục kiểm toán

BẢNG 3: CÁC THỦ TỤC KIỂM TOÁN

Thủ tục kiểm toán

Ngày thực hiện

Người thực hiện

Tham chiếu

1 Thủ tục phân tích

- Thu thập hoặc lập Bảng phân tích theo nhóm các t ài

sản về nguyên giá TSCĐ thể hiện số dư đầu kỳ, các

khoản tăng giảm trong kỳ, số d ư cuối kỳ

- So sánh và tìm hiểu sự biến động nguy ên giá và chi

phí khấu hao kỳ này với kỳ trước

2 Kiểm tra chi tiết

- Chứng kiến cùng doanh nghiệp việc kiểm kê thực tế

tại thời điểm khoá sổ kế toán, kiểm tra thực tế tính hiện

hữu của TSCĐ tại thời điểm kiểm toán, đảm bảo rằng

việc kiểm kê được thực hiện phù hợp với các thủ tục và

trao đổi với bộ phận kế toán về xử lý số ch ênh lệch

giữa kiểm kê thực tế với sổ kế toán Nếu không tham

dự được kiểm kê thực tế thì thu thập các Biênbản kiểm

kê TSCĐ tại thời điểm kết thúc kỳ kế toán (hoặc lần

kiểm kê gần nhất), đối chiếu với Sổ kế toán chi tiết t ài

sản và kiểm tra việc xử lý chênh lệch của khách hàng

- So sánh số dư đầu kỳ với số dư tại Báo cáo kiểm toán

kỳ trước hoặc phê duyệt quyết toán kỳ trước của tất cả

TSCĐ Kiểm tra việc chuyển số d ư đầu kỳ, đối chiếu

số dư TSCĐ khấu hao TSCĐ cuối kỳ giữa Sổ kế toán