Các khái niệm về xác định giá trị tài sản trong kế toán

Nhằm mục tiêu đo lường và trình bày các thông tin đối với tài sản trên Báo cáo tài chính (BCTC), trong lịch sử kế toán đã và đang tồn tại các quan điểm tính giá khác nhau. Mỗi quan điểm tính giá đều cần phải xác định các cơ sở giá chủ yếu, áp dụng các cơ sở giá này trong việc ghi nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu và ghi nhận ảnh hưởng của việc tính giá trên BCTC.

các khái Niệm về Xác ĐỊNh giá trỊ

tài sảN troNg kế toáN

* Khoa Kế tốn Kiểm tốn – Trường Đại học Thương mại

ThS NGUYỄN HồNG NGA*

Nhằm mục tiêu đo lường và trình bày các thơng tin đối với tài sản trên Báo cáo tài chính

(BCTC), trong lịch sử kế tốn đã và đang tồn tại các quan điểm tính giá khác nhau Mỗi quan điểm tính giá đều cần phải xác định các cơ sở giá chủ yếu, áp dụng các cơ sở giá này trong việc ghi nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu và ghi nhận ảnh hưởng của việc tính giá trên BCTC Trong quá trình sử dụng, các thuật ngữ như phương pháp tính giá, cơ sở đo lường, định giá, thẩm định giá hay đánh giá lại rất hay bị nhầm lẫn trong cách tiếp cận Để hiểu rõ vấn đề này, trong bài viết sau tác giả sẽ đưa ra những nhận thức nhằm xác định ranh giới và bản chất của các khái niệm này.

Từ khĩa: Phương pháp tính giá, mơ hình tính giá, cơ sở đo lường, định giá, đánh giá lại.

Concepts on determining asset value in accounting

Aiming at measuring and presenting information for assets on financial statements, in accounting history, there have been different points of view Each method of pricing needs to determine the key price bases, apply these price bases in the initial recognition, after the initial recognition and its impact in the financial statements In the process of use, terms such as pricing methods, basis of measurement, valuation, re-evaluation are often confused in the approach In order to understand this issue, in the following article the author would like to clarify them to define the boundaries and nature of these concepts

keywords: Pricing method, pricing model, basis of measurement, valuation and re-evaluation.

1 Cơ sở hình thành lý thuyết đo lường trong

kế tốn

Kế tốn là nghệ thuật đo lường và truyền đạt

thơng tin tài chính Thơng tin dựa trên đo lường

mới dẫn đến thơng tin giúp đưa ra dự đốn về lợi

nhuận hoặc các dự định trong tương lai, dự báo

liên quan trong việc đánh giá rủi ro của cơng ty

(Bierman, 1963, trang 501) Mục đích của đo lường

là cung cấp thơng tin dưới dạng định lượng và sử

dụng thơng tin cho mục đích so sánh (Sterling,

1979, tr 74) Đây là quan điểm hẹp về đo lường vì

địi hỏi phải dựa trên cơ sở quan sát Quan sát trực

tiếp địi hỏi đối tượng phải cĩ thể cảm nhận được,

trong khi quan sát gián tiếp là một suy luận giả

thuyết liên quan đến các dữ liệu quan sát (Bunge,

1967, trang 194) Theo quan điểm rộng thì khơng

yêu cầu quan sát phải định lượng (nĩ cĩ thể là định tính), do đĩ nĩ khơng nhất thiết phải quan sát Ví

dụ thu nhập khơng thể quan sát hay đo trực tiếp, nĩ được xác định thơng qua đo lường tài sản, nợ phải trả và xem xét sự vận động theo những quy tắc nhất định (Heath , 1987, trang 2)

Dữ liệu cĩ thể đo lường thơng qua quan sát gián tiếp, nĩ mang tính dự đốn Dự đốn là một cách khái niệm khác để nĩi điều gì đĩ về những gì cĩ thể xảy ra trong tương lai thơng qua thiết lập thực nghiệm (Hornby et al., 1966, p 760) Do đĩ, tính năng phân biệt giữa dự báo và dự đốn khơng phải

là độ dài của khoảng thời gian cĩ liên quan mà là mức độ chắc chắn liên quan Dự báo và phân bổ nên được loại trừ khỏi đo lường, bởi vì chúng thiếu một liên kết vững chắc để quan sát Tuy nhiên, dự

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

đốn cĩ thể được bao gồm trong đo lường, bởi vì

các dự đốn về nguyên tắc cĩ thể quan sát được

thơng qua quan sát gián tiếp

Ngày nay, thuật ngữ định giá cải tiến đã dần

được thay thế bằng thuật ngữ đo lường Griffin

et al (1971, p 3) đã nêu: “Định giá giá trị thường

được sử dụng trong kế tốn liên quan đến quá trình

áp dụng các phương pháp xác định dẫn đến việc

ký kết các con số để thể hiện các tính chất kinh

tế Định giá cĩ thể được định nghĩa là quá trình

áp dụng các phương pháp xác định dẫn đến việc

gán các con số để đại diện cho các đặc tính kinh tế

(Griffin và cộng sự, 1971, trang 3)

Một kỹ thuật định giá được định nghĩa là bộ

máy cĩ hệ thống bằng cách đánh giá việc thực hiện

một giá trị (Rescher, 1969, tr 65 6) Là tính chất

định tính, các giá trị cĩ thể được phân loại theo

nhiều cách khác nhau Một cách là phân loại chúng

theo nguồn gốc của chúng Từ gĩc độ kinh tế, nĩ

được đặc trưng bởi sự hy sinh và lợi ích thu được

Các giá trị sau đĩ là giá trị đầu vào (hy sinh) hoặc

giá trị đầu ra (lợi ích) Giá trị đầu vào cĩ thể là thực

tế (chi phí lịch sử) hoặc tiềm năng (chi phí hiện tại,

nghĩa là chi phí tái sản xuất hoặc chi phí thay thế)

Giá trị đầu ra cũng cĩ thể là thực tế (giá bán thực

hiện) hoặc tiềm năng Trong trường hợp sau, chúng

cĩ thể là trực tiếp (giá trị cĩ thể thực hiện) hoặc khơng trực tiếp (giá trị được sử dụng) Giá trị thực

tế và tiềm năng khác biệt đáng kể với nhau Giá trị đầu vào và đầu ra thực tế cĩ thể quan sát trực tiếp Chúng là giá thực hiện và giá trị của chúng cĩ thể được đo lường theo nghĩa cổ điển bằng cách quan sát các trao đổi thị trường thực tế Do đĩ, chỉ cĩ một số giá trị tiềm năng là các phép đo theo nghĩa

cổ điển địi hỏi các hiện tượng cơ bản phải cĩ thể quan sát được, trực tiếp hoặc gián tiếp Do đĩ, phải

cĩ khả năng dự đốn, khơng chỉ dự báo, kết quả thực tế của giá trị tiềm năng Ví dụ, giá trị cĩ thể thực hiện trực tiếp của sản phẩm thường cĩ thể dự đốn được và đáp ứng yêu cầu này Tuy nhiên, giá trị sử dụng của máy là một giá trị gián tiếp địi hỏi phải dự báo Việc dự báo như vậy mất nhiều thời gian, trong đĩ diễn ra sản xuất và bán thực tế, và việc chuyển đổi giá trị sử dụng thành tiền cĩ thể quan sát được thường khơng dựa trên bất kỳ luật thực nghiệm nào được thiết lập

Trong báo cáo tài chính, một tài sản cĩ giá trị là kết quả của kỹ thuật định giá được chọn Kỹ thuật định giá khác nhau Cĩ nhiều kỹ thuật định giá như cĩ nhiều cách để gán giá trị cho một đối tượng

chia thành hai nhóm: dựa trên đo lường và dựa

trên dự báo Ở giai đoạn nhận biết, đo lường được

thực hiện theo cả nghĩa hiện đại và cổ điển, bởi vì

giao dịch mua thực tế thường được quan sát Ở giai

đoạn sau, khấu hao chỉ là đo lường theo nghĩa hiện

đại, còn theo quan điểm cổ điển, thì khấu hao chỉ là

khái niệm, không phải là một hoạt động đo lường

theo kinh nghiệm

Petri Vehmanen (2013) đã mở rộng phân loại ba

loại tài sản (đo lường thực tế, đo lường tiềm năng và

dự báo) và cho rằng thuật ngữ định giá của người

Một cách để làm điều này là về vai trò của đầu ra đóng vai trò trong việc định giá một tài sản Đầu ra

có thể được dự báo bằng tiền và các khoản tương đương tiền (nghĩa là bằng đơn vị tiền tệ) và được báo cáo là một tài sản, hoặc đầu ra có thể được dự báo theo đơn vị phi tiền tệ (ví dụ: mét khối) để tạo điều kiện phù hợp với đầu vào cho các đầu ra, hoặc đầu ra cuối cùng chỉ có thể được dự báo về mặt tuổi thọ hữu ích (ví dụ: tháng hoặc năm) để tạo điều kiện cho việc phân bổ tùy ý đầu vào Điều này

có nghĩa là, bên cạnh hai loại tài sản dựa trên đo lường, sẽ có ba loại dựa trên dự báo

(Nguồn: Petri Vehmanen (2013), Measurement of assets and the classical measurement theory, LTA 2/13,

pp 130-161)

Các phép đo thực tế về mặt quan sát: Kỹ thuật

định giá đầu tiên dẫn đến các tài sản mà tài sản

được chọn có thể được đo trực tiếp bằng quan sát

định lượng Tài sản duy nhất mà tài sản này có thể

được quan sát trực tiếp là tiền và các khoản tương

đương tiền

Các phép đo tiềm năng về mặt dự đoán: Kỹ thuật

định giá thứ hai dẫn đến các tài sản mà tài sản nói

trên chỉ có thể được đo lường một cách gián tiếp,

nghĩa là chỉ bằng dự đoán, không phải bằng quan

sát định lượng trực tiếp Những tài sản này có giá trị

lợi ích kinh tế tiềm năng, đóng góp trực tiếp hoặc

gián tiếp vào dòng tiền và các khoản tương đương

tiền, từ đó tạo giá trị cho thực thể Các khoản phải

thu, đầu tư tài chính và danh mục hàng tồn kho là

những ví dụ về tài sản mà khả năng dự đoán đòi hỏi phải đo lường tiềm năng có thể được thỏa mãn

Do đó, giá trị hợp lý (GTHL) có thể được thỏa mãn nếu các kỹ thuật định giá được sử dụng và các đầu vào có liên quan đến các kỹ thuật đó đều có thể quan sát được (cấp độ 1 và cấp độ 2)

Dự báo dựa trên mô hình và dựa trên kinh nghiệm về sản lượng cuối cùng: Kỹ thuật định giá thứ ba dẫn đến các tài sản được định giá bằng tiềm năng dài hạn của chúng để đóng góp, trực tiếp hoặc gián tiếp, vào dòng tiền và các khoản tương đương tiền cho đơn vị Giá trị hiện tại không phải là cơ sở

đo lường, nhưng đúng hơn là một kỹ thuật có thể được áp dụng để ước tính một số phép đo ở trên trong một số trường hợp nhất định Số tiền có thể

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

thu hồi của một tài sản cao hơn giá trị hợp lý của

nĩ, chi phí bán ra thấp hơn và giá trị sử dụng của

nĩ, trong đĩ giá trị sử dụng là giá trị hiện tại của

các dịng tiền trong tương lai được lấy từ tài sản

Theo đĩ, giá trị hợp lý cũng cĩ thể dựa trên các kỹ

thuật định giá bằng cách sử dụng các đầu vào quan

trọng khơng thể quan sát được và sau đĩ chúng sẽ

phải được phân loại là dự báo (cấp độ 3)

Phân bổ dựa trên đầu ra mong đợi của đầu vào

thực tế hoặc tiềm năng: Kỹ thuật định giá thứ tư

dẫn đến một giá trị bằng với chi phí chưa hết hạn

của tài sản Nĩ cĩ được bằng cách kế tốn khấu

hao dựa trên sản lượng dự báo theo đơn vị sản xuất

hoặc doanh thu kiếm được Đầu ra được khớp với

giá trị đầu vào thực tế (nghĩa là chi phí lịch sử hoặc

chi phí mua lại) hoặc với giá trị đầu vào tiềm năng

(nghĩa là chi phí thuê, thường cĩ nghĩa là chi phí tái

sản xuất hoặc chi phí thay thế)

Phân bổ dựa trên tuổi thọ hữu ích của đầu vào

thực tế hoặc tiềm năng: Kỹ thuật định giá này dẫn

đến giá trị tài sản bằng với chi phí chưa hết hạn của

tài sản Thay vì dự báo sản lượng thực tế của tài sản,

người ta chỉ cần phân bổ cơ sở khấu hao trong vịng

đời hữu ích của tài sản theo một số phương pháp

hợp lý và cĩ hệ thống

2 Phân biệt các khái niệm xác định giá trị tài

sản trong kế tốn

* Về phương pháp tính giá trong kế tốn

Quá trình thu thập, xử lý và cung cấp thơng tin

trên BCTC đã đặt ra yêu cầu đối với cơng tác kế

tốn là phải đo lường được các đối tượng kế tốn

Việc lượng hĩa các đối tượng kế tốn cĩ thể được

thực hiện thơng qua những thước đo phù hợp như

thước đo hiện vật, thước đo lao động và thước đo

tiền tệ Trong đĩ, thước đo tiền tệ là thước đo bắt

buộc và chủ yếu của kế tốn Để thực hiện lượng

hĩa các đối tượng kế tốn dưới dạng tiền tệ, kế

tốn phải sử dụng phương pháp tính giá Như vậy,

phương pháp tính giá là phương pháp kế tốn sử

dụng thước đo tiền tệ để xác định giá trị của các đối

tượng kế tốn theo những nguyên tắc nhất định

phục vụ quá trình thu nhận, xử lý, hệ thống hĩa và cung cấp thơng tin về tình hình tài chính kinh tế và kết quả hoạt động của đơn vị cho các đối tượng sử dụng thơng tin

Phương pháp tính giá giúp kế tốn xác định được giá trị thực tế của các đối tượng kế tốn, giúp doanh nghiệp phản ánh các nghiệp vụ kinh tế phát sinh vào chứng từ, sổ sách và tổng hợp trên báo cáo

kế tốn Phương pháp tính giá được thể hiện qua thẻ, sổ, bảng tính, phiếu tính giá và trình tự tính giá Do đĩ, phương pháp tính giá phải đảm bảo tính thích hợp và tính nhất quán trong việc tính tốn và đo lường So với quan điểm (mơ hình) tính giá, phương pháp tính giá được biểu hiện trong quy trình kế tốn bao gồm nhiều khía cạnh khác nhau nhằm đo lường giá trị của các đối tượng kế tốn trong những điều kiện nhất định, dựa trên những nguyên tắc và quy định cụ thể do nhà nước ban hành Phương pháp tính giá luơn gắn liền với việc ghi nhận các yếu tố của báo cáo tài chính thơng qua việc xác định các đối tượng cần được tính giá

và thời điểm tính giá Tuy nhiên, quan điểm (mơ hình) tính giá khơng chỉ đơn thuần tính giá của đối tượng kế tốn tại những thời điểm nhất định mà cịn xem xét ghi nhận ảnh hưởng của việc tính giá đến các yếu tố của báo cáo tài chính

* Về cơ sở giá (cơ sở đo lường) trong kế tốn

Việc tính giá của các đối tượng kế tốn phải được thực hiện dựa trên các nguyên tắc kế tốn được thừa nhận, trong đĩ chủ yếu là nguyên tắc giá gốc và nguyên tắc giá thị trường (hoặc sự kết hợp của hai nguyên tắc giá này) Tuy nhiên, xét về cơ

sở giá, kế tốn cĩ thể sử dụng nhiều cơ sở giá khác nhau Cơ sở xác định giá trị hiện nay khá phong phú Cĩ hai nhĩm cơ bản: Giá trị thị trường (phản ánh số tiền mà tài sản/nợ phải trả được thanh tốn giữa các bên cĩ đầy đủ hiểu biết trong giao dịch ngang giá) như giá trị hợp lý, giá hiện hành, giá đầu ra; giá trị phi thị trường (phản ánh số tiền mà tài sản/nợ phải trả được xác định dựa trên các đánh giá các yếu tố mang tính chủ quan, cá biệt khơng phản ánh mặt bằng chung của thị trường) như giá

được, giá trị thay thế, giá trị thanh lý Có thể khái

quát cơ sở giá chính là việc quy định (xác định)

những yếu tố nào được tính vào cấu thành giá trị

của đối tượng kế toán, còn để xác định giá trị của

đối tượng kế toán tại những thời điểm nhất định

sẽ tùy thuộc vào các quan điểm (mô hình) tính giá

được áp dụng

* Về các quan điểm (mô hình) tính giá

Việc lựa chọn các cơ sở giá nhằm đáp ứng mục

tiêu và yêu cầu cơ bản của thông tin tài chính phải

đảm bảo thông tin mang tính tin cậy, tính thích

hợp, tính có thể so sánh được Trong việc áp dụng

các cơ sở giá này để đo lường giá trị của đối tượng

tính giá khi ghi nhận ban đầu và sau ghi nhận ban

đầu, cần có các kỹ thuật tính giá một cách phù hợp

theo quy trình nhằm tính toán xác định giá của các

đối tượng trong các trường hợp khác nhau Các kỹ

thuật tính giá gồm kỹ thuật phân bổ, tổng hợp, xác

suất thống kê, chiết khấu dòng tiền Nếu chi phí để

áp dụng các kỹ thuật tính toán cơ sở giá này là quá

cao, sẽ được coi là rào cản cho việc áp dụng trong

thực tế So với quan điểm (mô hình) tính giá, các

cơ sở giá chỉ giúp DN xác định những yếu tố nào

được tính vào cấu thành giá trị của đối tượng kế

toán chứ chưa phản ánh được quy trình ghi chép

tổng thể của kế toán, nhất là trong giai đoạn ghi

nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu và ghi nhận

ảnh hưởng của việc tính giá trên các BCTC Do đó,

trong quá trình vận hành các DN cần phải có sự kết

hợp đan xen các cơ sở giá này nhằm giúp ích cho

quá trình ghi nhận, đo lường và trình bày thông

tin của các đối tượng kế toán, tuy nhiên phải được

đặt trong những giả định kế toán là điều kiện tối

ưu để mô hình tính giá có thể được áp dụng Ví

dụ, mô hình giá gốc dựa trên các giả định cơ bản

là giả định hoạt động liên tục, giả định đơn vị tiền

tệ ổn định Như vậy, có thể hiểu quan điểm (mô

hình) tính giá dựa trên các giả định kế toán nhằm

xác định các loại giá được sử dụng trong mô hình,

áp dụng các loại giá để ghi nhận ban đầu, sau ghi

nhận ban đầu và ghi nhận ảnh hưởng của việc tính

giá trên các BCTC Xét theo các yếu tố này, quan

để ghi nhận ban đầu, còn sau ghi nhận ban đầu thì

sử dụng các cơ sở tính giá khác như giá gốc, giá hiện hành, giá hợp lý Vì vậy, các hệ thống định giá như mô hình giá gốc, mô hình giá hiện hành,

mô hình giá hợp lý chỉ được coi như là yếu tố cơ bản của quan điểm (mô hình) tính giá sau ghi nhận ban đầu

Ví dụ cụ thể:

Theo quan điểm giá gốc, dựa trên giả định DN hoạt động liên tục và đơn vị tiền tệ ổn định, đơn vị

sẽ tiến hành ghi nhận ban đầu, sau ban đầu và trình bày trên BCTC của các đối tượng kế toán theo nguyên tắc giá gốc, để phản ánh được các thông tin kế toán tại các thời điểm tính giá thì cần phải sử dụng các phương pháp và kỹ thuật tính giá nhằm biểu hiện thước đo tiền tệ trên các thông tin được trình bày

Giả dụ, đối với tài sản cố định (TSCĐ), nếu áp dụng theo quan điểm giá gốc, chúng ta cần phải xác định đối tượng kế toán là TSCĐ, cần được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau ban đầu và trình bày trên BCTC theo giá gốc Nhưng để xác định được giá gốc thì cần các kỹ thuật và phương pháp để tổng hợp và đo lường

Theo đó, giá gốc đối với TSCĐ khi hình thành

do mua vào bao gồm tất cả các chi phí mà đơn vị

bỏ ra để có quyền sở hữu, nắm giữ tài sản và sẵn sàng để cho tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng

Do đó, nguyên giá TSCĐ được xác định tùy theo nguồn hình thành của tài sản, với TSCĐ được mua thì nguyên giá được xác định như sau:

NG = Giá mua + Các khoản thuế không được hoàn lại, ko được khấu trừ + Chi phí phát sinh để

có thể đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng Như vậy, có thể phân định nguyên tắc tính giá là dựa trên các quy định ngầm định để thực hiện tính giá cho bất cứ mỗi đối tượng kế toán nào (nguyên tắc giá phí, nguyên tắc khách quan, nguyên tắc thận trọng, nguyên tắc nhất quán), lựa chọn cơ sở giá là để thực hiện các nguyên tắc đã đặt ra, còn việc xác định giá trị của nó là bao nhiêu dựa trên sự

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

tổng hợp và kỹ thuật đo lường tính tốn Việc tính

tốn dữ liệu nguyên giá TSCĐ khi mua là chính là

phương pháp tính giá được sử dụng trong việc xác

định giá trị của TSCĐ được ghi nhận ban đầu (tăng

do mua)

Trong quá trình hoạt động, TSCĐ được tính

khấu hao trong quá trình sử dụng, doanh nghiệp

cần thực hiện các phương pháp tính khấu hao gồm

phương pháp khấu hao theo đường thẳng, phương

pháp khấu hao theo số dư giảm dần cĩ điều chỉnh,

phương pháp khấu hao theo sản lượng Về mặt

bản chất, đây vẫn dựa trên nguyên tắc giá gốc

Khấu hao khơng phải là đối tượng kế tốn được đo

lường, nĩ chỉ được tính tốn trong kỳ nhằm phân

bổ một cách cĩ hệ thống giá trị của TSCĐ do sự

hao mịn sau một thời gian sử dụng

Tại thời điểm lập BCTC, nếu áp dụng theo mơ

hình giá gốc, giá trị cịn lại của TSCĐ bằng nguyên

giá trừ khấu hao và suy giảm (nếu cĩ) Để xác định

suy giảm cần căn cứ xác định xem giá trị cịn lại của

tài sản cĩ đang bị giảm sút so với giá trị cĩ thể thu

hồi, đĩ là việc so sánh giữa giá gốc, giá trị cĩ thể

thu hồi (thơng qua việc so sánh giá trị hợp lý và giá

trị sử dụng) Việc thực hiện tính tốn lại được biểu

hiện thơng qua kỹ thuật tính tốn, tổng hợp và ghi

chép Theo mơ hình này vẫn sử dụng các cơ sở giá

thị trường (GTHL) để đo lường, so sánh, đối chiếu

và tổng hợp; nhưng xét về bản chất đây vẫn dựa

trên nguyên tắc giá gốc nhằm mục tiêu bảo tồn vốn tài chính cho doanh nghiệp

Nếu theo mơ hình đánh giá lại, thì cần cĩ sự kết hợp so sánh giữa cơ sở giá gốc và cơ sở giá trị hợp lý

để tiến hành ghi nhận sau ban đầu, theo đĩ TSCĐ

sẽ được phản ánh theo GTHL tại ngày lập BCTC

và đồng thời cĩ sự điều chỉnh về chênh lệch giá trị trên bảng cân đối kế tốn, báo cáo thu nhập tồn diện và các xử lý chênh lệch tạm thời khi quyết tốn thuế Cụ thể, giá trị cịn lại của TSCĐ trên BCTC bằng nguyên giá trừ khấu hao theo giá gốc; đồng thời phải phản ánh những chênh lệch khi so sánh với GTHL Sang các năm tiếp theo, TSCĐ được khấu hao theo GTHL của năm trước, giá trị cịn lại bằng GTHL của năm trước trừ khấu hao năm nay (tính khấu hao dựa theo GTHL của năm trước), đồng thời xử lý chênh lệch giữa GTHL của năm nay với giá trị cịn lại của năm nay

Thí dụ: Ngày 1/1/X1 DN mua TSCĐ hữu hình

cĩ nguyên giá 1800 (đơn vị tiền tệ), giá trị thanh

lý ước tính bằng 0, DN dự tính khấu hao trong 6 năm Theo quy định của luật Thuế tài sản này được khấu hao trong thời gian 6 năm Cuối năm X1 DN đánh giá lại, GTHL là 1600 Cuối năm X2 GTHL là

1500 Cuối năm X3 GTHL là 720, X4: GTHL 600, X5 GTHL: 500 Yêu cầu tính tốn và ghi nhận các bút tốn cho các năm X1, X2, X3

Các bút tốn liên quan đến TSCĐHH theo mơ hình giá gốc

Năm Giá trị ghi sổ khấu hao Tổn thất Bút tốn điều chỉnh

[1600 > 1500] Khơng điều chỉnh

[1500 > 1200] Khơng điều chỉnh

[720 – 900]

Bút tốn ghi nhận tổn thất

Nợ Lỗ do tổn thất: 180

Cĩ Hao mịn lũy kế: 180 Bút tốn điều chỉnh thuế liên quan đến tổn thất

Nợ Tài sản thuế hỗn lại: 36

Cĩ Chi phí thuế hỗn lại: 36

Năm khấu hao Giá trị còn lại GTHL Chênh lệch đánh giá lại Bút toán điều chỉnh

Ghi tăng nguyên giá:

Nợ Nguyên giá 100

Có Chênh lệch đánh giá lại: 100 Thuế hoãn lại liên quan đến đánh giá lại:

Nợ Chênh lệch đánh giá lại: 20 [100x20%]

Có Thuế hoãn lại phải trả: 20

2

320

Ghi tăng nguyên giá

Nợ Nguyên giá 220

Có Chênh lệch đánh giá lại: 220 Thuế hoãn lại liên quan đến đánh giá lại

Nợ Chênh lệch đánh giá lại: 44

Có Thuế hoãn lại phải trả: 44 [220x20%]

Thuế hoãn lại phải trả liên quan đến khấu hao trong kỳ

Nợ Thuế hoãn lại phải trả: 4 [(320-300x20%]

Có CP thuế hoãn lại: 4

3

375

Ghi tăng nguyên giá

Nợ Chênh lệch đánh giá lại: 320

Nợ Lỗ do đánh giá lại: 85

Có Nguyên giá: 405 Thuế hoãn lại liên quan đến đánh giá lại

Nợ Thuế hoãn lại phải trả: 81 [405 x 20%]

Có Chi phí thuế hoãn lại: 17 [85 x 20%]

Có Chênh lệnh đánh giá lại: 64[320 x 20%]

Thuế hoãn lại liên quan đến phần thực hiện trong kỳ

Nợ Thuế hoãn lại phải trả: 15

Có CP thuế hoãn lại: 15 [(375-300) x20%]

Như vậy, có thể hiểu quan điểm (mô hình) tính

giá bao gồm cả việc xác định các cơ sở giá dựa trên

các giả định đặt ra, tổ chức để tiến hành tính giá, sử

dụng phương pháp tính giá nhằm biểu hiện giá trị

đo lường bằng tiền tệ của đối tượng kế toán từ khi

ghi nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu, và phản

ánh ảnh hưởng thông tin của chính đối tượng kế

toán đó trên báo cáo tài chính

Nếu như việc xác định cơ sở giá phi thị trường

(giá trị đang sử dụng, giá trị thuần có thể thực hiện

được, giá trị thanh lý) đều dựa trên các đánh giá mang tính chủ quan, thì việc xác định giá trị thị trường (giá trị hợp lý) dựa trên thị trường hoạt động (hay dựa trên cơ sở là các bên tham gia trao đổi hoàn toàn tự nguyện, không bị ép buộc) liệu rằng

có mang tính chất khách quan hay không Theo ý kiến của tác giả, nó sẽ mang tính khách quan nếu

có thị trường hoạt động và có giá tham chiếu cụ thể (GTHL với đầu vào quan sát được ở cấp độ 1, hoặc cấp độ 2), còn nếu dữ liệu đầu vào không quan sát được thì cần phải xác định những ước tính kế toán

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

Theo đĩ, việc xác định các loại giá này cĩ mối quan

hệ rất chặt chẽ với cơng tác định giá tài sản trong

doanh nghiệp (kỹ thuật định giá tài sản trong DN)

Tuy nhiên, trong thực tế hay cĩ sự nhầm lẫn giữa

các khái niệm định giá tài sản, đánh giá tài sản và

thẩm định giá tài sản Để làm rõ vấn đề này, sau đây

tác giả sẽ đưa ra các khái niệm về định giá tài sản

và thẩm định giá tài sản trong sự so sánh với quan

điểm (mơ hình) tính giá vừa nêu trên

* Về định giá tài sản và thẩm định giá tài sản

Về định giá “Định giá cĩ thể được hiểu là việc

đánh giá giá trị của tài sản phù hợp với thị trường

tại một địa điểm, thời điểm nhất định”

Định giá tài sản là việc xác định các mức giá cụ

thể cho từng loại tài sản làm căn cứ cho các hoạt

động giao dịch mua, bán tài sản, hàng hĩa, dịch vụ

đĩ trên thị trường Đối với các loại tài sản, hàng

hĩa, dịch vụ do Nhà nước định giá (các cơ quan cĩ

thẩm quyền quy định) thì các mức giá cụ thể của

từng loại tài sản, hàng hĩa mang tính bắt buộc mọi

đối tượng tham gia hoạt động giao dịch, mua bán

phải thực hiện Đối với các tài sản, hàng hĩa, dịch

vụ khơng thuộc danh mục Nhà nước định giá thì

do các tổ chức, cá nhân tự định giá theo quy luật thị

trường làm cơ sở cho các hoạt động giao dịch mua

bán, trao đổi

Về thẩm định giá, giới nghiên cứu học thuật

trên thế giới đĩ đưa ra nhiều định nghĩa khác nhau:

- Theo từ điển Oxford: “Thẩm định giá là sự ước

tính giá trị bằng tiền của một vật, của một tài sản”;

“là sự ước tính giá trị hiện hành của tài sản trong

kinh doanh”

- Theo giáo sư W.Seabrooke - Viện Đại học

Portsmouth, Vương quốc Anh: “Thẩm định giá

là sự ước tính giá trị của các quyền sở hữu tài sản

cụ thể bằng hình thái tiền tệ cho một mục đích đĩ

được xác định”

- Theo Ơng Fred Peter Marrone - Giám đốc

Marketing của AVO, Úc “Thẩm định giá là việc xác

định giá trị của bất động sản tại một thời điểm cĩ

tính đến bản chất của bất động sản và mục đích của

thẩm định giá Do vậy, thẩm định giá là áp dụng

các dữ liệu của thị trường so sánh mà các thẩm

định viên thu thập được và phân tích chúng, sau đĩ

so sánh với tài sản được yêu cầu thẩm định giá để hình thành giá trị của chúng”

- Theo Gs Lim Lan Yuan - Singapore: Thẩm định giá là một nghệ thuật hay khoa học về ước tính giá trị cho một mục đích cụ thể của một tài sản cụ thể tại một thời điểm, cĩ cân nhắc đến tất

cả những đặc điểm của tài sản cũng như xem xét tất cả các yếu tố kinh tế căn bản của thị trường bao gồm các loại đầu tư lựa chọn

- Theo Pháp lệnh Giá số 40/2002/PL-UBTVQH

10 năm 2002 của Việt Nam, trong thẩm định giá được định nghĩa như sau: “Thẩm định giá là việc đánh giá hoặc đánh giá lại giá trị của tài sản phù hợp với thị trường tại một địa điểm, thời điểm nhất định theo tiêu chuẩn của Việt Nam hoặc thơng lệ quốc tế”

- Theo Luật Giá số 11/2012/QH13 ngày 20/06/2012 của Việt Nam: “Thẩm định giá là việc cơ quan, tổ chức

cĩ chức năng thẩm định giá xác định giá trị bằng tiền của các loại tài sản theo quy định của Bộ Luật Dân

sự phù hợp với giá thị trường tại một địa điểm, thời điểm nhất định, phục vụ cho mục đích nhất định theo tiêu chuẩn thẩm định giá”

Mặc dù cĩ nhiều định nghĩa nhưng khi đề cập

về thẩm định đều cĩ chung một số yếu tố nhất định là: Thẩm định giá là cơng việc ước tính giá trị tài sản tại thời điểm đánh giá; thẩm định giá địi hỏi tính chuyên mơn về nghiệp vụ thẩm định giá; giá trị của tài sản được biểu hiện dưới hình thái tiền tệ; thẩm định giá cho một yêu cầu, mục đích nhất định; xác định tại một thời điểm, địa điểm cụ thể, trong một thị trường nhất định với những điều kiện nhất định; được thực hiện dựa trên cơ sở sử dụng các dữ liệu, các yếu tố của thị trường

Như vậy, cĩ thể hiểu định giá là do chủ thể hoặc khách thể quy định, cịn thẩm định giá do khách thể xem xét lại giá trị của tài sản đã được định giá Theo Luật Giá số 11/2012/QH13, định giá là việc

cơ quan nhà nước cĩ thẩm quyền hoặc tổ chức, cá nhân sản xuất, kinh doanh quy định giá cho hàng hĩa, dịch vụ (tức DN cĩ thể tự xác định giá trị tài sản tại đơn vị mình) Nếu quy định khách thể xem xét lại giá trị của tài sản của DN đã được định giá

nhập doanh nghiệp, cổ phần hóa thì đó là quy định

bởi sự lựa chọn các chuyên gia thẩm định giá Theo

đó, thẩm định giá là việc cơ quan, tổ chức có chức

năng thẩm định giá xác định giá trị bằng tiền của

các loại tài sản theo quy định của Bộ luật Dân sự

phù hợp với giá thị trường tại một địa điểm, thời

điểm nhất định, phục vụ cho mục đích nhất định

theo tiêu chuẩn thẩm định giá Báo cáo kết quả

thẩm định giá là văn bản do doanh nghiệp thẩm

định giá lập, trong đó nêu rõ quá trình thẩm định

giá, kết quả thẩm định giá và ý kiến của doanh

nghiệp thẩm định giá về giá trị của tài sản được

thẩm định để khách hàng và các bên liên quan có

căn cứ sử dụng cho mục đích ghi trong hợp đồng

thẩm định giá Công việc này được thực hiện bởi

các nhà chuyên môn được đào tạo, có kiến thức,

kinh nghiệm, có tính trung thực và tuân theo các

tiêu chuẩn thẩm định giá do Nhà nước quy định

Kết quả của việc xác định giá cả do các thẩm định

viên đưa ra là cơ sở để các tổ chức, cá nhân có tài

sản định ra mức giá phù hợp trong giao dịch

* Về đánh giá lại TSCĐ

Về bản chất, đánh giá lại là công việc yêu cầu

DN phải xác định giá trị của tài sản sát với mức giá

thị trường tại thời điểm lập BCTC Mục đích của

- Để thấy tỷ lệ lợi nhuận thực sự trên vốn được

sử dụng

- Bảo toàn đủ số tiền trong kinh doanh để thay thế tài sản cố định khi hết thời hạn sử dụng

- Dự phòng khấu hao dựa trên chi phí lịch sử

sẽ cho thấy lợi nhuận tăng cao và dẫn đến việc trả

cổ tức quá mức

- Để thấy được giá trị thị trường của tài sản đã tăng giá cao đáng kể kể từ khi mua như đất và bất động sản

- Thương lượng giá hợp lý đối với tài sản của công ty trước khi sáp nhập với hoặc mua lại bởi một công ty khác

- Phát hành cổ phiếu cho cổ đông hiện hữu (phát hành quyền hoặc chào bán tiếp theo)

- Để có được giá trị thị trường hợp lý của tài sản, trong trường hợp giao dịch bán và cho thuê lại

- Khi công ty có ý định vay vốn từ các ngân hàng / tổ chức tài chính bằng cách thế chấp tài sản cố định của mình Đánh giá lại tài sản hợp lý sẽ giúp công ty có được số tiền vay cao hơn

- Trong các công ty tài chính, các khoản dự trữ đánh giá lại được yêu cầu vì lý do pháp lý Chúng

TỪ LÝ LUẬN ĐẾN THỰC TIỄN

được bao gồm khi tính lượng tiền của một cơng ty

để cung cấp một cái nhìn cơng bằng hơn về nguồn

tài nguyên hiện cĩ Chỉ một phần của tổng số tiền

của cơng ty (thường là khoảng 20%) cĩ thể được

cho mượn hoặc nằm trong tay của bất kỳ một đối

tác khác tại một thời điểm nhất định

- Để giảm tỷ lệ địn bẩy (tỷ lệ nợ trên vốn chủ

sở hữu)

Trong sự phân biệt giữa định giá tài sản và thẩm

định giá với mơ hình tính giá trong kế tốn TSCĐ

(mơ hình đánh giá lại), cĩ thể thấy mối liên kết

giữa đánh giá lại với định giá tài sản và thẩm định

giá Để thực hiện được cơng việc đánh giá lại địi

hỏi cần cĩ kỹ thuật định giá tài sản trong DN

Ví dụ cụ thể:

Doanh nghiệp cĩ thể thực hiện kỹ thuật định

giá thơng qua việc thu thập các thơng số kỹ thuật

tương đồng về chất lượng và cơng năng cịn lại (dựa

trên đặc điểm về ngày sản xuất, kích thước, cơng

suất, tuổi thọ hiện nay, tuổi thọ dự tính, tuổi thọ cịn

lại, báo cáo về duy tu, bảo dưỡng, bảo hành, lắp ráp

thiết bị đi kèm ) từ đĩ điều chỉnh theo các mức giá

của máy mĩc thiết bị (MMTB) cùng tiêu chuẩn (đặc

trưng kỹ thuật của MMTB chuẩn) DN cĩ thể xác

định giá trị hợp lý của tài sản bằng cách xác định

giá của TSCĐ thay thế (mới) trên thị trường nhân

với thời gian khấu hao cịn lại và chia cho thời gian

sử dụng hữu ích của chính TSCĐ đĩ Bởi lẽ, giá trị

hợp lý của một số tài sản cố định cĩ thể khá biến

động, địi hỏi phải đánh giá lại thường xuyên mỗi

năm một lần Nếu một tài sản cố định cĩ tính chất

chuyên biệt đến mức khơng thể cĩ được giá trị hợp

lý dựa trên thị trường, thì nên sử dụng một phương

pháp thay thế để đạt đến giá trị hợp lý ước tính (ví

dụ như sử dụng phương pháp dịng tiền chiết khấu

trong tương lai hoặc ước tính chi phí thay thế của

một tài sản) Việc thuê các cơ quan thẩm định giá

nhằm xác định giá trị của tài sản dùng cho mục

đích cổ phần hĩa, đầu tư hay sáp nhập DN thì cũng

mang lại cách xác định giá trị thị trường của tài sản

(dựa trên phương pháp chi phí, phương pháp thu

nhập), tuy nhiên đây là cơng việc của các cơ quan

thẩm định giá với kỹ năng nghiệp vụ chuyên mơn

chứ khơng phải cơng việc tính giá của DN

kết luận

Trên đây là những ý kiến trao đổi của tác giả

về cách hiểu mơ hình tính giá trong kế tốn Dựa trên cơ sở so sánh với các khái niệm như cơ sở tính giá, phương pháp tính giá, định giá, thẩm định giá

và đánh giá lại, bài viết hy vọng sẽ giải quyết được những vướng mắc trong quá trình nhận thức và xác định giá trị tài sản thực tiễn hiện nay nhằm phục vụ cho quá trình cung cấp thơng tin cho các đối tượng sử dụng trong từng giai đoạn cụ thể

TÀI LIỆU THAM KHẢO

1 Bierman, H (1963), Measurement and Accounting, The Accounting Review, Vol

38, July;

2 Bunge, M (1967), Scientific Research II The Search for Truth, Springer Verlag;

3 Griffin, C H., Williams, T H and Larson,

K D (1971), Advanced Accounting, Richard D Irwin;

4 Heath, L C (1987), Accounting, Communication, and the Pygmalion Syndrome, Accounting Horizons, Vol.1, No 1;

5 Hornby, A S., Gatenby, E.V and Wakefield,

H (1966), The Advanced Learner’s Dictionary of Current English, Oxford University Press;

6 Horngren, C T., Foster, G and Datar, S M (1994), Cost Accounting – A Managerial Emphasis, Prentice Hall;

7 Horneren, C T and Harrison, JR., W T (1989), Accounting, Prentice Hall;

8 Ijiry, Y (1975), Theory of Accounting Measurement, American Accounting Association;

9 Petri Vehmanen (2013), Measurement

of assets and the classical measurement theory, LTA 2/13, pp 130-161, http://pdfs semanticscholar.org/4407/0ba079ec926467a;

10 Rescher, N (1969), Introduction to Value Theory, Prentice-Hall;

11 Sterling, R R (1979), Toward a Science of Accounting, Scholars Book;

12 Stevens, S S (1946), On the Theory of Scales of Measurement, Science, Vol 103, January-June.