THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA THỰC HIỆN

Các tiểu ban chuyên ngành:Kiểm toán, tư vấn tài chính, tư vấn thuế, kiểm soát chất lượng dịch vụ, kiểm soát nội bộ Khối kiểm toán Khối tư vấn và Đầu tư nước ngoài KhốiQuản trị nội bộ Cá

THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA

THỰC HIỆN

2.1 Khái quát về Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA (PCA).

2.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển của Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA (PCA).

Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA tiền thân là Công ty TNHHKiểm toán và Tư vấn Quản lý được thành lập từ 09/12/2002 Ngày 28/08/2007,Công ty sáp nhập với Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông, hình thành nênCông ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA (viết tắt là PCA) Tháng 5/2008,Công ty chính thức trở thành đại diện duy nhất của Tập đoàn kiểm toán PKF quốc

tế tại Việt Nam

Tên Công ty : CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA Tên Tiếng Anh: PHUONG DONG ICA AUDIT LIMITED COMPANY Tên viết tắt : PCA CO , LTD

2.1.2 Đặc điểm và kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA (PCA):

2.1.2.1 Đặc điểm hoạt động kinh doanh của Công ty.

Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA cung cấp dịch vụ kiểm toán chocác doanh nghiệp trong nước và các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài, kiểmtoán báo cáo quyết toán đầu tư xây dựng cơ bản hoàn thành, các dự án do các tổ chứctài chính quốc tế tại trợ như ADB, WB, ICCO, UNFPA, PCA có bộ phận tư vấn vềcác lĩnh vực tài chính, kế toán, thuế, quản trị doanh nghiệp PCA đã thành công trongviệc cung cấp các dịch vụ trên trong nhiều lĩnh vực cho các doanh nghiệp Nhà nước,Công ty TNHH, Công ty cổ phần (đầu tư từ nguồn vốn trong và ngoài nước) và chocác dự án Chính phủ (từ nguồn vốn ngân sách, ODA), phi Chính phủ

Phạm vi hoạt động của công ty bao gồm:

- Thực hiện chức năng kiểm toán, tư vấn tài chính, thuế và các hoạt động khác

theo quy định trong Giấy phép kinh doanh, quy định về quản lý nghề nghiệp của Nhànước, hội hành nghề kế toán và kiểm toán Việt Nam (VACPA)

- Đầy đủ điều kiện tham gia kiểm toán các công ty niêm yết trên TTCK theo

Quyết định số 76/2004/QĐ-BTC ngày 22/09/2004 về “Quy chế lựa chọn doanhnghiệp kiểm toán cho tổ chức phát hành, niêm yết hoặc kinh doanh chứng khoán”

- Đầy đủ điều kiện tham gia kiểm toán hệ thống ngân hàng, tổ chức tài chính

theo Quyết định số 121/2005/QĐ-NHNN ngày 02/02/2005 về “Quy chế kiểm toánđộc lập đối với các tổ chức tín dụng”

2.1.2.2 Đặc điểm dịch vụ cung cấp của PCA:

Là đại diện duy nhất của tập đoàn Quốc tế PKF tại Việt Nam, PCA luônhướng tới mục tiêu cung cấp những dịch vụ tốt nhất phục vụ nhu cầu đa dạng và ngàycàng tăng của khách hàng Các dịch vụ mà PCA cung cấp bao gồm:

 Dịch vụ kiểm toán: kiểm toán Báo cáo tài chính; kiểm toán nội bộ, kiểm

toán quyết toán vốn đầu tư, kiểm toán các dự án, kiểm toán các công ty niêm yết trên

thị trường chứng khoán, … Dịch vụ kiểm toán là dịch vụ chiếm tỷ trong đáng kểtrong cơ cấu dịch vụ PCA cung cấp.

 Dịch vụ tư vấn: Do yêu cầu và điều kiện hiện nay, dịch vụ tư vấn tại PCA

cũng ngày càng hoàn thiện và phát triển, đóng góp không nhỏ vào doanh thu của toàn

bộ Công ty Các dịch vụ tư vấn mà PCA đang cung cấp bao gồm: tư vấn tài chính, tư

vấn kế toán, tư vấn thuế theo yêu cầu chủ doanh nghiệp hoặc nhà đầu tư, các kháchhàng, tư vấn nguồn nhân lực và tư vấn quản lý

 Dịch vụ đào tạo: tổ chức các khoá đào tạo nghiệp vụ kế toán, kiểm toán

nội bộ, các lớp kế toán theo các chuẩn mực quốc tế được thừa nhận tại Việt Nam

 Dịch vụ khác: Các dịch vụ khác mà PCA cung cấp có thể kể đến dịch vụ tư

vấn và thiết kế các phần mềm tin học phục vụ hoạt động kế toán và kiểm toán, quản lýnhân sự hành chính, Các dịch vụ này mới hình thành và đang dần phát triển tại PCA

Cơ cấu dịch vụ PCA cung cấp có thể thấy qua biểu đồ sau:

Biểu đồ 2.1 Cơ cấu dịch vụ của PCA

Trong đó: - Dịch vụ kiểm toán chiếm đa số là 75%

- Dịch vụ tư vấn: 15%

- Dịch vụ đào tạo: 3%

- Dịch vụ khác: 7%

2.1.2.3 Đặc điểm khách hàng của PCA:

PCA cung cấp đa dạng các loại hình dịch vụ nên khách hàng của PCA cũngrất phong phú Hiện nay mạng lưới khách hàng của PCA lên tới trên 400 khách hàngbao gồm các doanh nghiệp Nhà Nước, các tổng công ty và tập đoàn lớn, cụ thể:

- Các tổ chức tài chính - tín dụng: Công ty Liên doanh TNHH Bảo hiểm

Châu Á - Ngân hàng Công thương Việt Nam; Công ty quản lý và khai thác nợ tàisản ngân hàng Đầu tư và Phát triển Việt Nam; Công ty tài chính Handico; Công tycho thuê tài chính ngân hàng Đầu tư và Phát triển Việt Nam

Ngoài các tổ chức tài chính - tín dụng, khách hàng của PCA phải kể đến cáccông ty chứng khoán như: Công ty TNHH chứng khoán Ngân hàng Đầu tư và pháttriển Việt Nam; Công ty TNHH chứng khoán Ngân hàng Công thương Việt Nam;Công ty Chứng khoán Mê Kông …; và Các Công ty niêm yết trên thị trường chứngkhoán, như: Công ty cổ phần Sông Đà 9, Công ty cổ phần Sông Đà 12, Công ty cổphần đồ hộp Hạ Long (CANFOCO), Công ty Cổ phần Thương mại và Vận tải sông

Đà (SOTRACO) …

- Các doanh nghiệp trong nước khác: Các đơn vị thành viên thuộc Tập đoàn

Công nghiệp than khoáng sản Việt Nam, Tổng công ty xây dựng Thăng Long, Tổngcông ty Đường sắt Việt Nam, Tổng công ty Sông Đà,Tập đoàn Điện Lực Việt Nam,Tổng công ty Sông Hồng

- Các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài: Bao gồm các khách hàng do

Tập đoàn quốc tế PKF uỷ quyền và các khách hàng quen thuộc PCA từ nhiều quốcgia trên thế giới đầu tư vào Việt Nam như: Nhật Bản, Hoa Kỳ, Singapo, Anh, Áo,Ôxtraylia, Malaysia, Hàn Quốc, Trung Quốc, Đài Loan, Hồng Kông,

- Các dự án do tổ chức nước ngoài tài trợ, như: Các dự án do Tổ chức Liên

giáo hội vì sự phát triển (ICCO) tài trợ; các dự án, tiểu dự án do Trung tâm pháttriển nông thôn miền trung (CRD) - Đại học Nông lâm Huế thực hiện; các dự án doTrung tâm vì sự phát triển miền núi (CSDM) thực hiện; dự án do Trung tâm hỗ trợphát triển vì phụ nữ và trẻ em (DWC) thực hiện; Các dự án do Trung tâm Huy độngCộng đồng Việt Nam phòng chống HIV/AIDS thực hiện

Cơ cấu khách hàng của PCA được biểu hiện qua biểu đồ sau:

Biểu đồ 2.2 Cơ cấu khách hàng của PCA

Doanh nghiệp đầu tư nước ngoài

Trong đó:

- Các doanh nghiệp trong nước (chiếm 30% tổng khách hàng)

- Khối ngân hàng tín dụng, bảo hiểm (chiếm 20% tổng khách hàng)

- Doanh nghiệp đầu tư nước ngoài (chiếm 30% tổng khách hàng)

- Dự án do tổ chức quốc tế tài trợ (chiếm 20% tổng khách hàng)

2.1.2.4 Kết quả hoạt động kinh doanh những năm gần đây:

Mặc dù PCA mới thành lập và chính thức đi vào hoạt động trong lĩnh vựckiểm toán trong 6 năm gần đây, nhưng những thành tựu PCA đã đạt được là khôngnhỏ Với những nổ lực và cố gắng không ngừng của Ban lãnh đạo cùng đội ngũnhân viên, PCA đã và đang từng bước phát triển, khẳng định vị thế của mình trênthị trường kiểm toán và tư vấn tài chính Minh chứng cho sự phát triển đó là sự tăngnhanh trong kết quả hoạt động kinh doanh và năng lực tài chính của PCA, thể hiệnnhư sau:

Bảng 2.1 Kết quả kinh doanh 03 năm 2006, 2007, 2008 của PCA

2007 là do đến tháng 8/2007 thì Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn quản lý sátnhập với Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông thành PCA nên tài sản có sựtăng lên đột biến Thêm vào đó, Công ty đã tăng cường đầu tư, mua sắm trang bị,các thiết bị cần thiết phục vụ cho các hoạt động kinh doanh của mình nên tổng tàisản vẫn tăng nhanh Đây là một tín hiệu tốt, nên tiếp tục phát huy.

Về nợ phải trả, năm 2007 nợ phải trả gấp 2,16 lần năm 2006; năm 2008 nợphải trả lại gấp 3,68 lần năm 2007 Bên cạnh sự tăng lên của tài sản và nguồn vốn,Công ty cũng tích cực huy động vốn từ bên ngoài Tỷ lệ NPT/TS năm 2006 là50,95%; năm 2007 là 11,82% và năm 2008 là 32,47 % Tỷ lệ này năm 2006 là caonhất, chứng tỏ là Công ty đã huy động vốn từ bên ngoai quá nhiều, sự tự chủ về tàichính của Công ty năm 2006 còn hạn chế Và đến năm 2007 tỷ lệ này đã giảmxuống nhanh chóng, Công ty đã có thể độc lập về tài chính Tuy nhiên, đây vẫn là tỷ

lệ thấp cần phải có sự điều chỉnh tăng cho phù hợp để tận dung tối đa và hiệu quảnhất nguồn vốn huy động bên ngoài Nhận biết được điều này, Công ty đã có sựthay đổi thích hợp về tỷ lệ NPT/TS là 32,47 % Bước đầu, Công ty đã độc lập tựchủ về tài chính mà lại còn có thể khai thác lợi thế của nguồn vốn từ bên ngoài Vềvốn lưu động cũng có sự biến động tăng nhanh cùng mức tăng của tổng tài sản

Lợi nhuận sau thuế tăng nhanh, năm 2007 tăng 154.886.997 VNĐ so với năm

2006, tương ứng mức tăng 298,4%; năm 2008 lợi nhuận sau thuế tăng 564.944.692VNĐ so với năm 2007, tương ứng mức tăng 273% Có thể thấy đây là bước phát triểnvượt bậc Sau năm 2006, hội nhập cùng xu hướng phát triển của nền kinh tế ViệtNam, Công ty TNHH kiểm toán Phương đông ICA đã nhanh chóng mở rộng thị

trường, mở rộng phạm vi khách hàng sang lĩnh vực tín dụng, TTCK và các công ty,

tổ chức nước ngoài Xu hướng trong thời gian tới của Công ty là tăng cường dịch vụkiểm toán và nâng cao tỷ trọng của tư vấn và đào tạo

Bên cạnh đó, đến năm 2008, PCA đã có đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp trên

100 nhân viên, trong đó có 14 KTV có chứng chỉ CPA Việt Nam và 2 KTV có chứngchỉ CPA Úc, cùng đội ngũ KT dày dạn kinh nghiệm trong hoạt động kế toán, kiểmtoán, tư vấn tài chính, thuế… Trong đó, tỷ lệ trên Đại học: 7%; tỷ lệ tốt nghiệp Đạihọc: 97%; KTV chiếm: 27% Số lượng nhân viên tăng đi kèm với mức lươngCBCNV cũng được nâng cao, trung bình năm 2008 đạt 6.000.000 VNĐ/người Vớinguồn nhân lực lớn mạnh như thế, sự phát triển của PCA là tất yếu

2.1.2.5 Phương hướng phát triển của PCA trong thời gian tới.

- Đem tới cho khách hàng dịch vụ có chất lượng tốt nhất.

- Luôn hiểu rõ yêu cầu của khách hàng để thiết kế một kế hoạch làm việc hiệu

quả nhất cho cả hai bên

- Tăng cường đào tạo nhân viên, tạo cơ hội phát triển nghề nghiệp và môi

trường làm việc năng động, sáng tạo

- Áp dụng công nghệ hiện đại, chuẩn mực quốc tế, không ngừng cải tiến

phương pháp làm việc để đáp ứng ngày càng tốt hơn các yêu cầu của khách hàng

Để thực hiện được mục tiêu, chiến lược này toàn thể ban lãnh đạo và nhânviên công ty không ngừng cố gắng cải tiến phương pháp làm việc, tăng cường đào tạokiểm toán viên ngang tầm Quốc tế để đáp ứng tốt hơn nhu cầu của khách hàng

2.1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA.

Bộ máy quản lý của Công ty được tổ chức theo mô hình khối chức năng nêntính chuyên môn hoá theo từng lĩnh vực quản lý tốt hơn, quyết định cấp trên đưa ranhanh chóng và tính thực thi cao Bộ máy được thiết kế một cách gọn nhẹ, khoa họcnên phù hợp với quy mô hoạt động của Công ty

Các tiểu ban chuyên ngành:

Kiểm toán, tư vấn tài chính, tư vấn thuế, kiểm soát chất lượng dịch vụ,

kiểm soát nội bộ

Khối kiểm toán

Khối tư vấn và Đầu

tư nước ngoài

KhốiQuản trị nội bộ

Các dịch vụ kiểm toán

Tài chính,

kế toán

Quản lý nhân sự

Hành chính quản trị

Nhóm các chuyên gia

hỗ trợ

Sơ đồ 2-1: Sơ đồ bộ máy tổ chức tại PCA

Nhìn vào sơ đồ trên có thể thấy bộ máy tổ chức quản lý tại PCA bao gồm cácphòng ban sau:

 Ban giám đốc: Ban giám đốc chịu trách nhiệm hoàn toàn đối với hoạt

động của Công ty, có nhiệm vụ hoạch định chính sách và hướng dẫn các vấn đề về

tổ chức BGĐ là bộ phận chịu trách nhiệm cuối cùng về các vấn đề liên quan tớinhân lực, hành chính, khách hàng và các lĩnh vực nghiệp vụ như: Lập kế hoạch, lậpngân sách, phát triển kinh doanh, đào tạo và quản lý văn phòng… Bên cạnh BGĐcòn có nhóm các chuyên gia trong và ngoài Công ty hỗ trợ BGĐ trong quản trị và

kiểm soát chất lượng dịch vụ cung cấp.

 Ban chức năng: Gồm nhiều khối, mỗi khối có chức năng riêng:

 Khối kiểm toán: Đây là bộ phận quan trọng nhất của Công ty, thực hiện

chức năng cung cấp dịch vụ kiểm toán Khối kiểm toán được chia thành các phòngchức năng, mỗi phòng chức năng chịu trách nhiệm về một lĩnh vực kiểm toán, như:Kiểm toán các doanh nghiệp trong nước; kiểm toán khối ngân hàng, bảo hiểm, cáccông ty tài chính, công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán; kiểm toán đầu tư xâydựng cơ bản và các dự án

 Khối tư vấn và đầu tư nước ngoài: Là bộ phận thực hiện chức năng tư vấn

tài chính và thuế, kiểm toán các công ty nước ngoài và dự án có vốn đầu tư nướcngoài Khối tư vấn và đầu tư nước ngoài chỉ có một phòng chức năng là phòng tưvấn Với yêu cầu về chức năng phòng ban nên đội ngũ nhân viên phòng tư vấn đều cótrình độ cao về chuyên môn, đặc biệt là ngoại ngữ Ngoài ra, Phòng tư vấn còn đảmnhiệm chức năng đào tạo cho nhân viên của Công ty cũng như theo yêu cầu củakhách hàng; thường xuyên mở các khóa học nâng cao trình độ chuyên môn và traođổi kinh nghiệm với các chuyên gia trong và ngoài nước

 Khối quản trị nội bộ: Đây là khối cơ sở cho hoạt động của toàn công ty,

chịu trách nhiệm quản lý chung hoạt động của toàn công ty Khối quản trị nội bộ hayPhòng tổng hợp có chức năng cụ thể sau: Tổ chức và thực hiện công tác hạch toán kếtoán của công ty; kết hợp với khối tư vấn và đầu tư nước ngoài thực hiện dịch vụ đàotạo và các dịch vụ khác liên quan; quản lý nhân sự toàn công ty, quản trị hành chính,

lễ tân và các chức năng khác

 Khối văn phòng TP.HCM: Chịu trách nhiệm quản lý hoạt động các chi

nhánh của Công ty trong thành phố Hồ Chí Minh và Đà Nẵng

Các khối trên có nhiệm vụ, chức năng riêng nhưng vẫn có sự kết hợp chặt chẽ,

hỗ trợ nhau trong hoạt động vì mục tiêu phát triển chung của toàn Công ty.

2.1.4 Đặc điểm tổ chức hoạt động kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA.

2.1.4.1 Đặc điểm tổ chức nhân sự tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA.

Cơ cấu tổ chức bộ máy nhân sự ở Công ty tuân thủ chặt chẽ Chính sách nhân

sự và các thủ tục thiết kế đảm bảo luôn có đủ nhân sự có trình độ và năng lực đápứng được yêu cầu và cam kết thực hiện các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, đểthực hiện cuộc kiểm toán theo các chuẩn mực nghề nghiệp và các yêu cầu pháp lý

và giúp công ty kiểm toán và lãnh đạo phát hành báo cáo kiểm toán

Để đạt mục tiêu này PCA đã thiết kế những chính sách và thủ tục bao gồm:

 Tuyển dụng nhân sự

 Đánh giá ban lãnh đạo và nhân viên

 Đào tạo kiến thức chuyên ngành

 Cơ hội thăng tiến và phát triển nghề nghiệp

 Chế độ khen thưởng cho lãnh đạo và nhân viên

Phân công nhóm kiểm toán: Mỗi một hợp đồng kiểm toán sẽ được

giao cho một nhóm kiểm toán Mỗi một nhóm kiểm toán tại PCA thường baogồm 03 đến 05 người tùy thuộc quy mô từng cuộc kiểm toán, một chủ nhiệm kiểmtoán và KTV chính thực hiện soát xét chung cho toàn bộ cuộc kiểm toán Tráchnhiệm được phân tách rõ ràng, cụ thể cho từng vị trí như: Chủ nhiệm kiểm toán(trưởng bộ phận); Kiểm toán viên chính; trợ lý cao cấp; trợ lý và trợ lý mới vàonghề

2.1.4.2 Đặc điểm trữ hồ sơ tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương đông ICA.

Toàn bộ hồ sơ kiểm toán tại PCA được lưu trữ rất cẩn thận, khoa học TheoChuẩn mực kiểm toán số 230 về “Hồ sơ kiểm toán” quy định: “Trong quá trìnhkiểm toán, kiểm toán viên phải lập hồ sơ kiểm toán đầy đủ và chi tiết sao cho kiểmtoán viên khác hoặc người có trách nhiệm kiểm tra (soát xét) đọc sẽ hiểu được toàn

bộ về cuộc kiểm toán… Và hồ sơ kiểm toán gồm 02 loại: Hồ sơ kiểm toán chung và

Hồ sơ kiểm toán năm” Tại PCA, một bộ hồ sơ kiểm toán thực hiện một hợp đồngkiểm toán, và cũng được phân thành 02 loại theo quy định trên nhưng có sự khácbiệt Đó là hồ sơ năm bao gồm 02 loại: Hồ sơ thường trực và hồ sơ làm việc Hai hồ

sơ này được lập và lưu trữ theo đúng quy định của PKF (Phụ lục số 2.1 và 2.2).

2.1.4.3 Kiểm soát chất lượng kiểm toán tại Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA.

Để thực hiện chức năng nhiệm vụ của mình hiệu quả nhất, đảm bảo chấtlượng cuộc kiểm toán cũng như uy tín của Công ty, PCA luôn đề cao việc giám sátchất lượng kiểm toán PCA đã soạn thảo và ban hành Sổ tay kiểm soát chất lượngkiểm toán cho toàn thể nhân viên và ban lãnh đạo Công ty quy định về giám sát chấtlượng kiểm toán

Sổ tay Kiểm soát chất lượng (gọi tắt là QCM) quy định các thủ tục, nguyên tắc

cơ bản và hướng dẫn thể thức áp dụng hệ thống quản lý chất lượng này cho hoạt độngkiểm toán và những dịch vụ đảm bảo khác Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phảithực hiện các chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng đối với toàn bộ hoạt độngkiểm toán của công ty kiểm toán và đối với từng cuộc kiểm toán Là đại diện duynhất của Tập đoàn PKF Quốc tế tại Việt Nam, PCA cần phải tuân thủ theo cácchuẩn mực nghề nghiệp quốc tế (gọi tắt là IPSM) Cuốn sổ tay này vì thế được soạnthảo nhất quán với những yêu cầu của Sổ tay hướng dẫn các chuẩn mực nghềnghiệp quốc tế

Việc giám sát chất lượng được thực hiện cho toàn bộ công ty và tới từng hợpđồng kiểm toán Có thể nói việc kiểm soát chất lượng tại PCA được thực hiện khátốt, từng bước góp phần khẳng định uy tín của Công ty trên lĩnh vực kiểm toántrong nước

2.1.4.4 Quy trình kiểm toán chung do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA thực hiện.

Khác với các công ty kiểm toán khác thực hiện kiểm toán theo quy trình

chung mà chuẩn mực kiểm toán Việt Nam quy định, là đại diện duy nhất của Tậpđoàn kiểm toán quốc tế PKF tại Việt Nam, PCA đã và đang áp dụng quy trình kiểmtoán chuẩn theo PKF và điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện hoàn cảnh ở ViệtNam Hiên nay, quy trình kiểm toán chung được thực hiện tại PCA có thể tóm tắtgồm ba giai đoạn:

- Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán: Đây là giai đoạn đầu tiên chuẩn bị các

điều kiện vật chất, kỹ thuật, nhân sự cho một cuộc kiểm toán Trong giai đoạn này,hợp đồng kiểm toán sẽ được PCA ký kết sau khi cân nhắc về việc chấp nhận kháchhàng mới hoặc tiếp tục khách hàng cũ Sau khi có hợp đồng kiểm toán, KTV sẽ tiếnhành lần lược các bước công việc gồm: Lập kế hoạch kiểm toán sơ bộ để xác địnhphạm vi và điều khoản của cuộc kiểm toán, chiến lược kiểm toán và phân côngnhân sự kiểm toán; Thu thập những thông tin về khách hàng, từ đó đánh giá HTKSNB và rủi ro kiểm soát; Thực hiện phân tích sơ bộ đối với BCTC và từng phầnhành kiểm toán; Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở mức độ tổng thể BCTC

và từng khoản mục; cuối cùng KTV sẽ thiết kế chương trình kiểm toán cụ thể chotừng cuộc kiểm toán căn cứ vào những thông tin thu thập được và những đánh giátrọng yếu, rủi ro ở trên

- Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Đây là giai đoạn KTV triển khai kế hoạch

và chương trình kiểm toán đã được thiết kế KTV sẽ tiến hàng các thủ tục kiểm toángồm: Thử nghiệm kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết Việc ápdụng các thủ tục này phụ thuộc vào tính chất từng cuộc kiểm toán và xét đoán nghềnghiệp của KTV Các thủ tục kiểm toán thực hiện trên cơ sở chọn mẫu kiểm toán

- Giai đoạn kết thúc kiểm toán: PCA sẽ tiến hành tổng hợp các kết quả

kiểm toán đạt được cùng các bằng chứng kiểm toán để thảo luân với khách hàng vềcác bút toán điều chỉnh; soát xét giấy tờ làm việc và công việc thực hiện của KTV,đồng thời đánh giá những sai sót và sự kiện phát sinh sau niên độ có ảnh hưởng tớiBCTC trước khi phát hành Báo các kiểm toán hoặc thư quản lý

2.2 Thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA (PCA) thực hiện.

2.2.1 Quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA (PCA) thực hiện.

2.2.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán.

Công việc chuẩn bị kiểm toán có ảnh hưởng quan trọng tới sự thành côngcủa một cuộc kiểm toán BCTC trên cả hai phương diện là hạn chế rủi ro kiểm toán

ở mức chấp nhận được, đồng thời tối ưu hoá chi phí kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán là một công việc chiếm tỷ trọng đáng kể trong quátrình chuẩn bị kiểm toán – kinh nghiệm PCA cho thấy thất bại kiểm toán phần lớn

là việc xây dựng một kế hoạch kiểm toán không thích hợp hơn là từ thực hiện kiểmtoán Về cơ bản, quy trình lập kế hoạch kiểm toán bao gồm:

Thứ nhất: Chấp nhận khách hàng mới/ tiếp tục khách hàng cũ Ký kết hợp đồng kiểm toán PCA sẽ tổ chức buổi họp đầu tiên với Ban lãnh đạo Công ty khách

hàng, thống nhất hợp đồng, phạm vi kiểm toán Trước khi ra quyết định đi đến hợpđồng kiểm toán, PCA luôn cân nhắc cẩn thận xem đây là khách hàng cũ hay kháchhành mới Đối với khách hàng mới, trước hết PCA luôn tìm hiểu lý do mời kiểmtoán của khách hàng, thu thập những thông tin về lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tàichính, hồ sơ pháp lý; đánh giá những xung đột về lợi ích; đánh giá tính độc lập; xácđịnh rủi ro có thể xảy ra và cách đối phó; khả năng và nguồn lực thực hiện hợpđồng;… từ đó mà đưa ra ý kiến chấp nhận hay không chấp nhận khách hàng mới.KTV nên tăng cường lượng thông tin cần thu thập khi BCTC của khách hàng đượcnhiều đối tượng quan tâm, nhất là các công ty niêm yết trên TTCK KTV cũng cóthể tiếp xúc với KTV tiền nhiệm để có thêm những thông tin cần thiết Đối vớikhách hàng cũ, hàng năm, sau khi kết thúc kiểm toán, PCA luôn đánh giá lại cáckhách hàng cũ xem có nên tiếp tục kiểm toán cho năm sau, KTV cũng xem xét cócần thay đổi nội dung của hợp đồng kiểm toán hay không,… Đồng thời thu thậpnhững thông tin về những thay đổi của khách hàng, xem lại hồ sơ kiểm toán năm

trước, trong đó cần lưu ý tới biểu “những điều cần lưu ý cho kiểm toán năm sau”.Đặc biệt với khách hành lâu năm cần xem xét việc đảm bảo tính độc lập nghềnghiệp và chất lượng kiểm toán Sau khi xác định khách hàng, PCA sẽ tiến hành kýkết hợp đồng kiểm toán.

Thứ hai: Kế hoạch kiểm toán sơ bộ sẽ được lập bởi trưởng nhóm kiểm toán

và đưa lên Phó giám đốc phụ trách trực tiếp phê duyệt Kế hoạch kiểm toán sơ bộbao gồm:

 Phạm vi và điều khoản của cuộc kiểm toán (phạm vi, thời gian kiểm toán,phí kiểm toán, phương thức thanh toán hợp đồng kiểm toán, …)

 Chiến lược kiểm toán: PCA sẽ xây dựng chiến lược kiểm toán mới hoặcsửa đổi các chiến lược từ những năm trước Sau khi chấp nhận hoặc tiếp tục hợpđồng kiểm toán, công việc đầu tiên là xem xét chiến lược kiểm toán tổng thể.Trường hợp khách hàng cũ, chiến lược kiểm toán tổng thể có thể được thực hiện khibắt đầu quá trình lập kế hoạch dựa vào hiểu biết đã có về khách hàng và rủi ro trọngyếu có thể xét đoán được Chiến lược kiểm toán tổng thể thiết lập phạm vi, thời gian

và định hướng của cuộc kiểm toán và hướng dẫn triển khai kế hoạch kiểm toán chitiết

 Công việc hành chính – Thực hiện các công việc hành chính, bao gồmphân công nhóm kiểm toán, dự thảo lịch làm việc cụ thể để thông báo cho kháchhàng về lịch làm việc, nhân sự và yêu cầu tài liệu…

Thứ ba: Thu thập những thông tin về khách hàng - Tìm hiểu và đánh giá HT

KSNB và rủi ro kiểm soát:

 Thu thập thông tin cơ sở:

- Thu thập hoặc cập nhật những hiểu biết về tình hình kinh doanh và tính

chất hoạt động kinh doanh của khách hàng

- Xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước với khách hàng cũ và thu thập ý

kiến của KTV tiền nhiệm đối với khách hàng mới Việc này sẽ giúp KTV nắm đượcđầy đủ những thông tin cơ bản của khách hàng, hiểu được bản chất hoạt động kinhdoanh của khách hàng, tìm hiểu được những vẫn đề cần lưu ý cho kiểm toán năm sau

- Thăm quan cơ sở vật chất của khách hàng: KTV sẽ tiến hành quan sát

trực tiếp hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, gặp gỡ nhân viên củakhách hàng Từ đó thực hiện việc tìm hiểu HT KSNB, phỏng vấn nhân viên về sựhiệu hữu của HT HSNB

- Nhận diện các bên hữu quan: đây là những chủ sở hữu, những khách

hàng quan trọng hay những bộ phận trực thuộc, có ảnh hưởng đáng kể tới hoạtđộng kinh doanh của khách hàng Thông qua việc tìm hiểu này, KTV sẽ biết được

về mục đích sử dụng báo cáo tài chính của khách hàng và các bên hữu quan

- Xem xét những thay đổi trong yêu cầu lập Báo cáo tài chính.

 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý: Việc thu thập những thông tin vềnghĩa vụ pháp lý của khách hàng sẽ cũng cấp cho KTV những hiểu biết về các quytrình mang tính pháp lý có ảnh hưởng tới hoạt động kinh doanh của khách hàng.Các thông tin cần thu thập bao gồm:

- Giấy phép đăng ký kinh doanh và điều lệ công ty.

- Báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, các kết quả kiểm tra, thanh tra của

năm hiện hành và năm trước

- Các hợp đồng và cam kết quan trọng.

- Biên bản họp Hội đồng quản trị, họp cổ đông, ban giám đốc.

Đánh giá HT KSNB và rủi ro kiểm soát: Đánh giá rủi ro kiểm soát là đánh

giá sự hiện hữu của HT KSNB trong việc ngăn chặn và phát hiện các sai sót trọngyếu Có nhiều phương pháp đánh giá HT KSNB như dùng lưu đồ, bảng câu hỏi Đốivới khoản mục doanh thu, tại PCA sử dụng bảng câu hỏi để tìm hiểu HT KSNB và

đánh giá rủi ro kiểm soát, thể hiện ở Phụ lục 2.3.

Sau khi có kết quả đánh giá HT KSNB, trưởng nhóm kiểm toán sẽ tiến hànhmột cuộc họp nhóm kiểm toán để chia sẻ những thông tin về khách hàng và đưa rađánh giá về rủi ro kiểm soát Tại PCA rủi ro kiểm soát khoản mục doanh thu thườngđánh giá theo định tính

Thứ tư: Thực hiện phân tích sơ bộ đối với khoản mục doanh thu, gồm:

+ So sánh thông tin về doanh thu kỳ này với kỳ khác, với mức trung bình

của ngành và với các doanh nghiệp khác cùng ngành.

+ So sánh kết quả doanh thu thực tế với kế hoạch

+ Kiểm tra các sai sót không mong muốn từ các phân tích và so sánh

+ Các giải thích nguyên nhân sai lệch, qua đó dự đoán về khu vực có độ rủi

ro cao để tập trung các thủ tục kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, phân tích chủ yếu được thực hiệnđối với BCTC Ngoài việc giúp KTV bước đầu hiểu rõ hơn về tình hình kinh doanhcủa doanh nghiệp, phân tích còn giúp phát hiện những biến động bất thường, qua đó

dự đoán về khu vực có độ rủi ro cao

Thứ năm: Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán:

Đánh giá tính trọng yếu: Khi kiểm toán BCTC, đặc biệt là khoản mục doanh

thu, KTV có trách nhiệm đảm bảo hợp lý rằng BCTC không có các sai phạm trongyếu Vì vậy, trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán cần xác lập các mức trọng yếu cóthể chấp nhận đối với các sai lệch có thể phát hiện được Tính trọng yếu của thôngtin phải được xem xét cả trên phương diện định lượng và định tính Việc xác địnhmức trọng yếu là một vấn đề thuộc về sự xét đoán nghề nghiệp của KTV Mức độtrọng yếu thường được xem xét ở mức độ tổng thể báo cáo tài chính và mức độ từngkhoản mục

- Ở mức độ tổng thể của BCTC: Việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

sẽ giúp KTV lập kế hoạch thu thập bằng chứng kiểm toán thích hợp Nếu KTV ướclượng mức trọng yếu càng thấp, nghĩa là độ chính xác của số liệu trên BCTC càngcao thì số lượng bằng chứng thu thập phải càng nhiều hay phải mở rộng phạm vikiểm tra như tăng cỡ mẫu của các thử nghiệm cơ bản Tại PCA, ước lượng mứctrọng yếu tổng thể như sau:

Bảng 2.2 Mức độ trọng yếu của khoản mục

Tài sản ngắn hạn và đầu tư dài hạn 1,5 – 2,5%

- Đối với từng khoản mục: Có nhiều cách phân bổ mức trọng yếu cho từng

khoản mục Trước đây, PCA xác định mức trọng yếu cho khoản mục bằng cáchphân bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản mục Cách này đã bộc lộ nhiều hạnchế vì cách này tuy tạo nên hành lang an toàn khá cao nhưng các sai lệch dự kiếnkhông phải lúc nào cũng xảy ra đồng thời ở tất cả các khoản mục và thực tế, các sailệch có thể bù trừ lẫn nhau khi tác động đến các chỉ tiêu như tổng tài sản, lợinhuận… Sau khi trở thành đại diện duy nhất của tập đoàn quốc tế PKF, việc xácđịnh mức trọng yếu cho từng khoản mục tại PCA có sự thay đổi về phương pháp.Công thức để phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục trên bảng Cân đối kế toán

Hệ số phân bổ cho mỗi khoản mục được xác định: Hàng tồn kho, chi phí trảtrước: 3; Tài sản cố định, các khoản phải thu, phải trả: 2; Các khoản mục khác: 1

Đánh giá rủi ro kiểm toán: Thông qua việc đánh giá rủi ro đối với từng

khoản mục, KTV sẽ ước lượng mức độ rủi ro kiểm toán mong muốn Mức trọngyếu và rủi ro kiểm toán có quan hệ tỉ lệ nghịch, nếu mức trọng yếu càng cao thì rủi

ro kiểm toán càng thấp và ngược lại Đây là cơ sở chính mà KTV tại PCA áp dụng

để đánh giá rủi ro kiểm toán trong mối liên hệ chặt chẽ với ước lượng mức trọngyếu tổng thể BCTC và khoản mục doanh thu

Thứ sáu: Thiết kế chương trình kiểm toán Tuân theo đúng Chuẩn mực kiểm

toán Việt Nam và quy định của PKF, PCA đã thiết kế chương trình kiểm toán riêngcho từng khoản mục Đối với khoản mục doanh thu, PCA thiết kế chương trình

kiểm toán, thể hiện qua Phụ lục 2.4.

Chương trình kiểm toán được PCA lập và thực hiện cho mọi cuộc kiểm toán,chính là việc thiết kế một chương trình cho các thử tục kiểm toán gồm: thử nghiệmkiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết Các thủ tục này thiết kế chomỗi phần hành kiểm toán cụ thể và tham chiếu mỗi bước tới cơ sở dẫn liệu liênquan trong chương trình kiểm toán Thủ tục kiểm toán cần được thực hiện dựa trên

những đánh giá rủi ro, mức độ cần thiết thu thập bằng chứng kiểm toán bổ sung.Ngoài ra các thủ tục kiểm toán cần được thực hiện đối với các giao dịch quan trọng,

số dư tài khoản và thuyết minh báo cáo tài chính

2.2.1.2 Kiểm toán doanh thu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.

Các thủ tục kiểm toán áp dụng với doanh thu rất đa dạng, bao gồm: thửnghiệm kiểm soát, thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết Cả ba loại thủ tụckiểm toán này đều được PCA áp dụng trong suốt quá trình kiểm toán khoản mụcdoanh thu

 Thử nghiệm kiểm soát: Bán hàng – thu tiền là quá trình chuyển giao hàng

– tiền giữa người bán và người mua, gắn liền với lợi ích và trách nhiệm của mỗibên Việc ghi nhận doanh thu cũng là một khâu rất dễ xảy ra gian lận Các thửnghiệm kiểm soát thực hiện thông qua các trắc nghiệm đạt yêu cầu nhắm tới kiểmtra sự tồn tại, tính hữu hiệu của HT KSNB mà PCA đang thực hiện được thể hiệnnhư sau:

Bảng 2.3 Trắc nghiệm đạt yêu cầu đối với kiểm toán doanh thu

Mục tiêu KSNB đối với khoản

mục doanh thu

Trắc nghiệm đạt yêu cầu tương ứng với các thủ tục kiểm soát kiểm soát

Đảm bảo các chứng từ được đánh

số thứ tự liên tiếp – Doanh thu ghi

sổ là có thật Doanh thu được ghi

sổ đầy đủ

KTV chọn ra một dãy liên tục hóa đơn bánhàng, đối chiếu với sổ sách và xem xét cácchứng từ đi kèm

KTV chọn ra một dãy liên tục hóa đơn bánhàng và xem xét quá trình ghi chép nghiệp vụ

đó vào sổ sáchĐảm bảo sự đồng bộ trong sổ sách

kế toán

KTV sẽ tìm hiểu về quy trình trình tự ghi sổsách, rồi đối chiếu với thực tế thực hiện tạiđơn vị

Nghiệp vụ bán hàng đã được phê

duyệt

KTV kiểm tra các chứng từ bán hàng và thủtục xét duyệt đi kèm

Đảm bảo sự phân công phân

nhiệm

KTV xem xét việc phân công phân nhiệmtrong tổ chức bộ máy kế toán và quan sát

thực tế thực hiện tại đơn vị.

 Thủ tục phân tích: Đối với khoản mục doanh thu, các thủ tục phân tích

PCA đang áp dụng gồm:

- Lập bảng tổng hợp doanh thu theo tháng và so sánh giữa các tháng để phát

hiện các tháng có phát sinh doanh thu đột biến, từ đó tìm hiểu nguyên nhân biếnđộng của doanh thu

- Thực hiện so sánh số liệu của đơn vị khách hàng với số liệu trung bìnhngành: Các chỉ tiêu thường dùng để so sánh có thể là tỷ lệ lãi gộp/doanh thu, tỷ lệgiảm giá hàng bán/doanh thu… So sánh này sẽ giúp KTV có cái nhìn ban đầu vềtình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng Tuy nhiên, thủ tục phân tích nàycòn chưa được áp dụng nhiều ở PCA, chỉ áp dụng đối với những khách hành lớnhay đối với kiểm toán tập đoàn với nhiều công ty con

- So sánh số liệu của đơn vị khách hàng với các ước tính của KTV KTV sẽxây dựng mô hình ước tính doanh thu dựa trên những nguồn tài liệu độc lập màKTV thu được Sau đó, KTV tiến hành so sánh với số liệu thực tế tại đơn vị Nếu cóchênh lệch và chênh lệch đó được đánh giá là trọng yếu thì KTV cần tìm hiểu rõnguyên nhân KTV thường tiến hành nhân số lượng sản phẩm bán ra với đơn giábán sản phẩm bình quân ước tính, tập hợp theo tháng và đối chiếu với doanh thuthực tế

Mục tiêu chính của thủ tục phân tích trong giai đoạn này là so sánh và nghiêncứu các mối quan hệ để giúp KTV thu thập bằng chứng về tính hợp lý chung của sốliệu, thông tin cần kiểm tra, đồng thời phát hiện khả năng tồn tại các chênh lệchtrọng yếu

 Thủ tục kiểm tra chi tiết: Từ kết quả có được từ thủ tục kiểm soát và thủ

tục phân tích ở trên, KTV tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết doanh thu Kiểm trachi tiết gồm các biện pháp kỹ thuật cụ thể của trắc nghiệm trực tiếp số dư và trắcnghiệm độ tin cậy đối với từng nghiệp vụ, từng khoản mục Các kỹ thuật kiểm toán

áp dụng là: quan sát, phỏng vấn, so sánh, kiểm tra, tính toán lại, xác nhận, kiểm kê

Thủ tục kiểm tra chi tiết thường tập trung vào các phần có khả năng sai phạm lớnhoặc có biến động bất thường mà thủ tục phân tích đã chỉ ra.

Các thủ tục kiểm tra chi tiết được KTV của PCA áp dụng theo đúng chươngtrình kiểm toán đã vạch ra trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán Tuy nhiên, KTV cóthể tùy theo điều kiện hoàn cảnh cụ thể trong suốt cuộc kiểm toán mà thay đổi mộtcách linh hoạt các thủ tục kiểm toán cho phù hợp Các thủ tục kiểm toán thực hiệnđược kiểm toán viên ghi chép đầy đủ trên giấy tờ làm việc, đánh tham chiếu tươngứng lên chương trình kiểm toán và xuống các phần chi tiết hơn đi kèm các bằngchứng kiểm toán mà KTV thu thập được Các thủ tục kiểm tra chi tiết phải đảm bảocác mục tiêu kiểm toán

Thứ nhất: KTV tiến hành kiểm tra tăng doanh thu, bao gồm cả doanh thu

nội bộ Mục tiêu là đảm bảo các khoản doanh thu ghi sổ đều hợp lý, hợp lệ, chínhxác và đã được phê chuẩn KTV sẽ chọn mẫu một vài nghiệp vụ, tiến hành xem xét,đối chiếu với hợp đồng mua bán hàng hóa, đơn đặt hàng, biên bản giao hàng, kiểmtra sự phê duyệt các đơn đặt hàng, hóa đơn bán hàng, tờ khai thuế tương ứng Đồngthời, KTV cũng kiểm tra quá trình vào sổ kế toán các nghiệp vụ được chọn

Thứ hai: Để đảm bảo mục tiêu đầy đủ trong ghi nhận doanh thu, KTV tiến

hàng kiểm tra việc đánh số thứ tự các hóa đơn bán hàng; chọn một dãy hóa đơn đểkiểm tra việc phản ánh vào sổ sách kế toán

Thứ ba: KTV tiến hành kiểm tra các khoản giảm trừ doanh thu Mục tiêu là

đảm bảo các khoản giảm trừ doanh thu được ghi nhận hợp lý, có sự phê chuẩn…KTV xác định tiến hành chọn mẫu những nghiệp vụ phát sinh lớn để kiểm tra vàthực hiện đối chiếu với quy chế hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán, chiết khấuthương mại của đơn vị; đối chiếu với biên bản nhận hàng có ghi số lượng, đơn giá

và giá trị hàng nhận, đối chiếu văn bản của khách hàng về lượng và giá trị hàng trảlại hoặc giảm giá, kiểm tra chữ ký, phê duyệt của người có thẩm quyền Cuối cùngKTV kiểm tra việc hạch toán và vào sổ sách các khoản giảm trừ doanh thu

Thứ tư: KTV tiến hành kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu KTV sẽ thực

hiện chọn mẫu một số nghiệp vụ phát sinh doanh thu trong khoảng thời gian 15

ngày trước và sau khi lập BCTC, tiến hành đối chiếu với hóa đơn bán hàng, biênbản giao nhận hàng, hợp đồng,… để đảm bảo các khoản doanh thu được ghi nhậnđúng kỳ kế toán.

Thứ năm: Kiểm tra sự phù hợp giữa doanh thu và giá vốn KTV đã chọn

mẫu một vài nghiệp vụ với số lượng hàng lớn, xem xét việc ghi nhận giá vốn và ghinhận doanh thu trên sổ sách có phù hợp hay không

Thứ sáu: KTV tiến hành kiểm tra việc phân loại và trình bày doanh thu.

KTV xem xét bản chất của các loại doanh thu ghi nhận trên sổ sách kế toán để pháthiện những nhầm lẫn trong việc phân loại và trình bày doanh thu

Thứ bảy: KTV tiến hành kiểm tra tính chính xác số học đối với khoản mục

doanh thu KTV tiến hành kiểm tra và tính toán lại việc cộng dồn sổ sách kế toán vàviệc tính toán doanh thu ghi sổ từ đơn giá bán và số lượng bán

2.2.1.3 Kiểm toán doanh thu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán.

KTV tổng hợp các kết quả đạt được và thực hiện các bước công việc sau:

 Thảo luận và thống nhất với khách hàng và đưa ra các bút toán điều chỉnh dự thảo: KTV sẽ tiến hành tập hợp lại tất cả những phát hiện đi kèm các bằng

chứng kiểm toán chứng minh, rà soát lại toàn bộ công việc mà mình đã thực hiệnkiểm toán đối với khoản mục doanh thu Nếu nhận thấy bằng chứng kiểm toán thuđược không đủ để đưa ra bút toán điều chỉnh hoặc kết luận kiểm toán thì nên thựchiện kiểm toán bổ sung hoặc đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối.Việc này cần được thảo luận với trưởng nhóm kiểm toán hoặc chủ nhiệm kiểm toánchịu trách nhiệm cuộc kiểm toán đó Sau khi đã thống nhất nhóm kiểm toán sẽ họpthảo luận để thống nhất với khách hàng về các bút toán điều chỉnh Với những búttoán khách hàng không thống nhất điều chỉnh thì KTV cần đánh giá các sai sót chưađiều chỉnh đối với khoản mục doanh thu Có nhiều nguyên nhân khác nhau dẫn tớibút toán không điều chỉnh của khách hàng KTV và nhóm kiểm toán cần tìm hiểu

kỹ và lắng nghe giải trình của người chịu trách nhiệm về sai sót đó tại đơn vị kháchhàng để đưa ra phương hướng giải quyết phù hợp Sau đó, KTV phụ trách chung sẽđưa ra bản dự thảo báo cáo kiểm toán cho ban lãnh đạo đơn vị khách hàng

 Soát xét giấy tờ làm việc và kiểm tra công việc của kiểm toán viên Doanh

thu là khoản mục chứa đựng nhiều sai sót trọng yếu nên việc kiểm tra hồ sơ kiểmtoán hay giấy tờ làm việc và bằng chứng kiểm toán thu thập được được PCA đề cao.Việc soát xét này thực hiện trước hết bởi KTV phụ trách chung, sau đó tới chủnhiệm kiểm toán, đối với những khách hàng lớn có thể còn cần tới soát xét của BanGiám đốc Đây là bước công việc cần thiết trong chính sách kiểm soát chất lượngkiểm toán của PCA, được quy định cụ thể trong sổ tay kiểm soát chất lượng

 Đánh giá tổng thể những sai sót và sự kiện phát sinh sau niên độ ảnh hưởng tới báo cáo tài chính và khoản mục doanh thu KTV cần thực hiện bước

công việc này để đảm bảo các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán không ảnhhưởng trọng yếu tới BCTC và khoản mục doanh thu, và nếu có phát sinh thì đềuđược KTV đánh giá và làm cơ sở đưa ra ý kiến kiểm toán

 Đưa ra kết luận và bút toán điều chỉnh cuối cùng trên Báo cáo kiểm toán:

Phát hành báo cáo kiểm toán là bước cuối hoàn thành một cuộc kiểm toán Báo cáokiểm toán phát hành phải có đầy đủ những thông tin cần thiết về kết quả kiểm toán

và ý kiến kiểm toán Khi báo cáo dự thảo với những điều chỉnh đã được khách hàngthông qua và gửi lại PCA, trưởng nhóm kiểm toán sẽ lập và ký báo cáo kiểm toán,rồi trình Phó giám đốc PCA hoặc chủ nhiệm kiểm toán duyệt, ký và đóng dấu, sau

đó phát hành chính thức Thông thường báo cáo kiểm toán sẽ được phát hành thànhnhiều bản theo thỏa thuận trong hợp đồng kiểm toán, phát hành bản tiếng việt song

song với bản tiếng anh Đồng thời với báo cáo kiểm toán, PCA còn phát hành thư

quản lý nếu khách hàng yêu cầu

2.2.2 Thực trạng quy trình kiểm toán khoản mục Doanh thu tại Công ty TNHH A do Công ty TNHH Kiểm toán Phương Đông ICA (PCA) thực hiện.

2.2.2.1 Giới thiệu khách hàng A.

Công ty TNHH A hoạt động theo giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số

010102134 cấp ngày 12/06/2003 và các giấy Đăng ký kinh doanh sửa đổi của sở kếhoạch và đầu tư tỉnh Quảng Ninh cấp Trong năm tài chính, hoạt động chính củaCông ty là khai thác, sàng tuyển, chế biến kinh doanh các sản phẩm than, mua bán

các loại vật liệu xây dựng PCA xác định đây là khách hàng cũ, chấp nhận tiếp tụckiểm toán năm nay.

2.2.2.2 Kiểm toán khoản mục doanh thu trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán tại khách hàng A.

Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán tại khách hàng A được PCA tiến hành như sau:

 Tiếp tục hợp đồng kiểm toán.

PCA xác định khách hàng A là khách hàng lâu năm PCA đã nghiên cứu vàđưa ra quyết định tiếp tục hợp đồng kiểm toán, tuy nhiên giá phí kiểm toán năm nayđiều chỉnh lại tăng so với năm trước Khách hàng A đã thống nhất và hợp đồngkiểm toán đã được hai bên ký kết

 Lập kế hoạch kiểm toán sơ bộ - phân công nhóm kiểm toán

Kế hoạch kiểm toán sơ bộ đối với khách hàng A bao gồm:

- Phạm vi và điều khoản của cuộc kiểm toán

- Chiến lược kiểm toán

- Công việc hành chính – phân công nhóm kiểm toán

PCA sẽ tiến hành kiểm toán BCTC năm 2008 của khách hàng A; thời giantiến hành là 06 ngày tính từ 23/02/2009 đến hết ngày 28/02/2009 Phí kiểm toánđược thanh toán ngay 50% giá trị hợp đồng; 50% còn lại khách hàng A thanh toánsau khi báo cáo kiểm toán được PCA phát hành

Đối với việc phân công nhóm kiểm toán tại khách hàng A, nhân sự kiểm toántham gia gồm hai KTV và hai trợ lý kiểm toán, do KTV N.T.H phụ trách Nhómkiểm toán này đảm bảo không phải nhóm kiểm toán thực hiện kiểm toán cho kháchhàng A những năm trước Việc đổi nhóm kiểm toán cho những hợp đồng kiểm toáncủa khách hàng lâu năm là yêu cầu bắt buộc tại PCA để đảm bảo tính độc lập

 Thu thập những thay đổi của khách hàng trong năm tài chính và đánh giá lại hệ thống kiểm soát nội bộ, môi trường kiểm soát, từ đó đánh giá rủi ro kiểm soát.

Khách hàng A hoạt động trong lĩnh vực đầu tư, khai thác than, cung ứng vậtliệu xây dựng Lĩnh vực kinh doanh tạo ra nhiều doanh thu nhất chính là khai thác,

chế biến và tiêu thụ than Công ty là một trong những công ty lớn trong lĩnh vựckinh doanh than Công ty không có sư biến động lớn trong năm tài chính về mặt cơcấu tổ chức nhân sự, ngành nghề kinh doanh, nhưng có sự tăng nhanh doanh thunăm nay do mở rộng quy mô sản xuất là hai mỏ than mới đi vào hoạt động từ giữanăm sau một thời gian dài tìm kiếm, thăm dò khảo sát Công ty có vị trí địa lý thuậnlợi, thuận tiện cho hoạt động kinh doanh và thị trường khá ổn định

Khách hàng A đang áp dụng Chế độ Kế toán Việt Nam ban hành theo quyếtđịnh số 1141/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 và Quyết định số 15/2006/QĐ/CĐKTngày 26/03/2006 của Bộ trưởng Bộ tài chính Hình thức ghi sổ là Nhật ký chung, sửdụng phần mềm kế toán FAST Báo cáo tài chính được lập và trình bày theo đúngquy định của Chuẩn mực và Chế độ kế toán Việt Nam Niên độ kế toán từ 01/01đến 31/12 hàng năm Đơn vị tiền tệ sử dụng hạch toán là Đồng Việt Nam (VNĐ)

Việc đánh giá HT KSNB tại khách hàng A được KTV tiến hành thông qua

bảng câu hỏi đánh giá HT KSNB ở Phụ lục 2.3 HT KSNB của khách hàng A được

đánh giá là khá tốt, có hiệu quả

KTV cũng ước lượng rủi ro kiểm soát của nghiệp vụ ghi nhận doanh thu tạicông ty A là trung bình

 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ KTV tiến hành thủ tục phân tích gồm:

xem xét biến động doanh thu năm này so với năm trước, tìm hiểu nguyên nhân biếnđộng,… Các công việc thực hiện và kết quả được thể hiện như sau:

Biểu 2.1 Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên CÔNG TY KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA

Mục tiêu: - Xem xét sự biến động của doanh thu năm nay so với năm trước.

- Tìm hiểu nguyên nhân biến động nếu có.

Nội dung:

Khoản mục Năm 2007 Năm 2008 Chênh lệch % chênh lệch

Tổng doanh thu 25.938.024.235 32.117.322.607 6.179.298.372 23.8% Giảm trừ DT 760.467.323 869.550.887 109.083.564 14% Doanh thu thuần 25.177.556.912 31.247.771.720 6.070.214.808 24% LNST 1.008.983.743 1.907.890.208 898.906.465 89%

Tỷ suất LN/DT 3,8% 5,9% 2,1%

Kết luận: Doanh thu năm nay tăng 6.179.298.372VND so với năm 2007, tương ứng mức

tăng 23.8% Đây là mức tăng nhanh và tăng chủ yếu là Doanh thu bán than.

Tìm hiểu nguyên nhân tăng nhanh doanh thu là do: năm 2008, Công ty A đã đi vào hoạt động hai mỏ than khai thác và chế biến mới với chất lượng và sản lượng tăng cao Do chất lượng than tốt nên than tiêu thụ nhanh, số lượng lớn và giá trị đơn hàng cao Tuy nhiên, LNST không tăng đột biến, tỷ suất LN/DT năm 2008 giảm, nguyên nhân là do Công ty đã đầu tư khá nhiều chi phí vào việc tìm kiếm, thăm dò và thuê chuyên gia tại các mỏ than mới.

Chú ý KTV nên tập trung vào kiểm tra các phát sinh tăng doanh thu tại hai mỏ than mới

 Đánh giá trọng yếu và rủi ro của khoản mục doanh thu.

Như ta đã biết, trong kiểm toán báo cáo tài chính, do chọn mẫu cũng nhưnhững hạn chế tiềm tàng khác của cuộc kiểm toán, nên KTV không thể phát hiện tất

cả các sai lệch trong BCTC Tuy nhiên, KTV phải đảm bảo hợp lý rằng sai lệch nếucòn tồn tại trên BCTC đã kiểm toán không là sai lệch trọng yếu Vì thế, KTV phảiước lượng mức trọng yếu cho tổng thể BCTC và từng khoản mục ngay từ giai đoạnchuẩn bị kiểm toán PCA tiến hàng đánh giá mức trọng yếu cho tổng thể BCTC và

từng khoản mục chủ yếu theo xét đoán nghề nghiệp của KTV kết hợp với mức phân

bổ trọng yếu mà PCA đang áp dụng

Đối với khách hàng A, KTV đánh giá mức trọng yếu là 0,5% đối với khoảnmục doanh thu

Bảng 2.4 Bảng ước lượng trọng yếu đối với khoản mục doanh thu tại KH A

Thông qua việc đánh giá các loại rủi ro kiểm toán, HTV cũng xác định rủi rokiểm toán tại khách hàng A là trung bình

 Thiết kế chương trình kiểm toán cho khoản mục Doanh thu.

Bước cuối cùng của giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là KTV quyết định chươngtrình kiểm toán khoản mục doanh thu tại khách hàng A PCA xác định đây là kháchhàng lớn hàng năm nên các thủ tục kiểm toán trong chương trình kiểm toán chungcho khoản mục doanh thu mà PCA đã thiết kế cho khoản mục doanh thu cần đượcthực hiện đầy đủ, chỉ bỏ qua một vài bước nhỏ không quan trọng Chương trình

kiểm toán khoản mục doanh thu tại khách hàng A thể hiện ở Phụ lục 2.4.

2.2.2.3 Kiểm toán khoản mục doanh thu tại khách hàng A trong giai đoạn thực hiện kiểm toán.

Các thủ tục thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu tại khách hàng A sẽđược tiến hành lần lượt từng bước theo chương trình kiểm toán đã thiết kế

Các thủ tục thực hiện lần lượt được ghi lại trên giấy tờ làm việc của KTVphụ trách và đánh tham chiếu lên chương trình kiểm toán Các bằng chứng phảiđược đi kèm nếu có bất cứ sai phạm nào được phát hiện và đối với những khoảndoanh thu phát sinh lớn đã kiểm tra

Tham chiếu được đánh theo quy định trình bày và lưu trữ hồ sơ của tập đoànquốc tế PKF Với khoản mục doanh thu, tham chiếu được đánh số thứ tự trên giấy

tờ làm việc theo số thứ tự từ E220.1 – Biểu chỉ đạo, E220.2 – Biểu tổng hợp sai sót,

E220.3 – Đánh giá hệ thống KSNB, E220.4- Chương trình kiểm toán doanh thu, và

từ E220.5 là các giấy tờ làm việc của KTV.

* Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thủ tục tổng hợp đối chiếu.

Sau khi đã thực hiện tìm hiểu HT KSNB khách hàng A, KTV đánh giá banđầu là hệ thống KSNB của khách hàng A khá tốt KTV tiến hành thêm các thủ tụckiểm soát để đảm bảo đánh giá ban đầu là có cơ sở đáng tin cậy

Qua sử dụng các trắc nghiệm đạt yêu cầu tương ứng với các mục tiêu của thủtục kiểm soát như: KTV chọn ra một dãy liên tục hóa đơn bán hàng, đối chiếu với sổsách và xem xét các chứng từ đi kèm và xem xét quá trình ghi chép nghiệp vụ đó vào

sổ sách; tìm hiểu về quy trình trình tự ghi sổ sách, rồi đối chiếu với thực tế thực hiệntại đơn vị; KTV kiểm tra các chứng từ bán hàng và thủ tục xét duyệt đi kèm Đồngthời, KTV xem xét việc phân công phân nhiệm trong tổ chức bộ máy kế toán vàquan sát thực tế thực hiện tại đơn vị… Kết quả thu được là:

- Các hóa đơn bán hàng, các chứng từ khác được đánh số liên tục, đượctheo dõi khá cẩn thận và khoa học

- Sổ sách kế toán ghi nhận doanh thu và các khoản mục khác đồng bộ vàBCTC được lập đúng theo quy định

- Các nghiệp vụ bán hàng hầu hết được phê duyệt đầy đủ Do công ty Akinh doanh than với nhiều mỏ than khắp tỉnh Quảng Ninh nên việc tập hợp doanhthu, chứng từ lên công ty đôi khi còn nhiều hạn chế Một số đơn hàng đã có xuấtbán trước khi phê duyệt nhưng sau đó đã được xem xét và ký duyệt sau

- Sự phân công phân nhiệm chưa đảm bảo yêu cầu Người chịu trách nhiệmghi sổ kế toán theo dõi các khoản công nợ phải thu còn có sự tham gia vào việc bánhàng, lập hóa đơn Chưa có văn bản quy định nhiệm vụ, chức năng từng nhân viêntheo dõi và hạch toán doanh thu cũng như các khoản mục khác

Đi kèm đó, KTV đã thu thập tất cả các văn bản hiện hành quy định về chế

độ, chính sách ghi nhận doanh thu của khách hàng A

Tiếp theo, KTV thực hiện các thủ tục tổng hợp đối chiếu Trước hết, KTV sẽthực hiện tổng hợp doanh thu theo từng loại, tương ứng với giá vốn, xem xét sự phùhợp giữa doanh thu và giá vốn; tiến hành đối chiếu kiểm tra đảm bảo chỉ tiêu tổnghợp là khớp đúng BCKQKD, sổ cái và sổ chi tiết doanh thu, giá vốn Công việc trênthể hiện như sau:

Biểu 2.2 Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên CÔNG TY KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA

Mục tiêu: - Tổng hợp doanh thu theo từng loại tương ứng với giá vốn.

- Đối chiếu số tổng hợp với sổ cái, sổ chi tiết doanh thu và BCKQKD

Nội dung:

Loại hoạt động Doanh thu Giá vốn Chênh lệch 1.Bán than 24.100.167.809 19.004.158.954 5.096.008.855 ٧

2 Cung ứng VLXD 8.017.154.798 6.044.932.589 1.972.222.209 ٧ Tổng 32.117.322.607 26.053.958.184 7.068.231.064

Biểu 2.3 Trích giấy tờ làm việc của Kiểm toán viên CÔNG TY KIỂM TOÁN PHƯƠNG ĐÔNG ICA

Mục tiêu: - Tổng hợp doanh thu theo đối ứng tài khoản.

- Tiến hành đối chiếu chéo với các tài khoản khác có liên quan.

- Xem xét việc ghi giảm doanh thu trong kỳ, kết chuyển doanh thu vào TK 911.

T T

Kết luận: T : cộng dọc đảm bảo đúng.

٧ : đối chiếu khớp đúng cân đối phát sinh các TK

٧٧ : Đối chiếu khới đúng số liệu trên BCKQKD

* Đã kết hợp kiểm tra việc trình bày khoản mục doanh thu trên BCTC => Việc trình bày đúng quy định

Khách hàng A có phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu, nên KTV cần tiếnhành các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với các khoản giảm trừ này

* Thực hiện các thủ tục phân tích.

Khi thực hiện thủ tục phân tích đối với khách hàng A, KTV tiến hành tậphợp số liệu về doanh thu theo tháng trên sổ sách và trên tờ khai thuế hàng tháng.Thủ tục này giúp KTV có cơ sở khẳng định về tính chính xác về số liệu trên sổsách, đồng thời giúp KTV thấy được biến động doanh thu theo tháng, xác định đượcnhững tháng có biến động doanh thu đột biến để từ đó có hướng tập trung thủ tục