HOÀN THIỆN QUY TRÌNH LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ U&I

Chẳng hạn, theo điều 26 Nghị định 139/2007/NĐ-CP ban hành ngày 05 tháng 09 năm 2007 Hướng dẫn chi tiết thi hành một số điều của Luật Doanh nghiệp cho rằng: “Tập đoàn kinh tế bao gồm nhóm

CHÂU THANH AN

HOÀN THIỆN QUY TRÌNH LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ U&I

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP Hồ Chí Minh – Năm 2008

CHÂU THANH AN

HOÀN THIỆN QUY TRÌNH LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ U&I

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

TS NGUYỄN KHẮC HÙNG

TP Hồ Chí Minh – Năm 2008

Luận văn mang tên “Hoàn thiện quy trình lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại

Công ty C ổ phần Đầu tư U&I” là công trình nghiên cứu khoa học độc lập của tôi

Tôi xin cam đoan luận văn này chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào

Châu Thanh An

Trang Trang phụ bìa

Lời cam đoan

Mục lục

Danh mục các ký hiệu, chữ viết tắt

Danh mục các bảng biểu, hình vẽ

Lời mở đầu

Chương 1 - TỔNG QUAN VỀ TẬP ĐOÀN KINH TẾ TƯ NHÂN VÀ BÁO

CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 1

1.1 Khái quát về tập đoàn kinh tế tư nhân 1

1.1.1 Quá trình hình thành 1

1.1.2 Khái niệm và đặc điểm nhận diện tập đoàn kinh tế 2

1.1.3 Vị trí pháp lý 5

1.1.4 Xu hướng phát triển 7

1.2 Khái quát về Báo cáo tài chính hợp nhất 8

1.2.1. Mục đích, phạm vi lập Báo cáo tài chính hợp nhất 8

1.2.1.1..Mục đích lập Báo cáo tài chính hợp nhất 8

1.2.1.2..Phạm vi lập Báo cáo tài chính hợp nhất 8

1.2.2. Nội dung của hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất 11

1.2.2.1 Hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất 11

1.2.2.2 Bổ sung một số chỉ tiêu trong từng Báo cáo tài chính hợp nhất 12

1.2.3. Các văn bản có liên quan đến việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất 13

1.3.2 Trình tự lập Báo cáo tài chính hợp nhất 15

1.3.3 Kỹ thuật lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Việt Nam 15

1.3.4 Hệ thống mẫu biểu và sổ sách kế toán lập Báo cáo tài chính hợp nhất 27

Kết luận chương 1 30

Chương 2 - TÌNH HÌNH THỰC HIỆN CHẾ ĐỘ BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ U&I 31

2.1 Khái quát về Công ty Cổ phần Đầu tư U&I 31

2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển 31

2.1.2 Đặc điểm hoạt động 33

2.1.3 Cơ cấu tổ chức 34

2.1.4 Tổ chức công tác kế toán tại Công ty Cổ phần đầu tư U&I 36

2.2 Thực trạng lập Báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần Đầu tư U&I 37

2.2.1 Nội dung của hệ thống Báo cáo tài chính 37

2.2.2 Thực trạng áp dụng chính sách kế toán để lập Báo cáo tài chính riêng và Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn U&I 37

2.2.2.1 Về cơ sở lập Báo cáo tài chính 38

2.2.2.2 Về cơ sở hợp nhất các Báo cáo tài chính 38

2.2.2.3 Chính sách kế toán đối với một số khoản mục quan trọng 48

2.2.3 Đánh giá về hệ thống Báo cáo tài chính hiện tại của Công ty Cổ phần Đầu tư U&I 51

2.2.3.1 Những điểm mạnh 51

2.2.3.2 Những hạn chế còn tồn tại 52

2.2.3.3 Nguyên nhân của những hạn chế 55

NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ U&I 59

3.1 Hoàn thiện BCTC hợp nhất phù hợp với chuẩn mực kế toán Việt Nam 59

3.1.1 Xác định lại phạm vi hợp nhất 59

3.1.2 Xác định tỷ lệ lợi ích của Công ty Cổ phần Đầu tư U&I và các cổ đông thiểu số đối với công ty con 61

3.1.3 Hoàn thiện phương pháp hạch toán 61

3.1.4.Thiết lập sổ sách kế toán phục vụ cho công tác hợp nhất báo cáo tài chính riêng và Báo cáo tài chính hợp nhất 73

3.2 Một số kiến nghị 76

3.3.1 Liên quan đến tập đoàn kinh tế tư nhân 76

3.3.2 Liên quan đến việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất 78

Kết luận chương 3 82

Kết luận chung 83

Tài liệu tham khảo 84

Phụ lục 86

BCTC : Báo cáo tài chính

LTCĐTS : Lợi ích cổ đông thiểu số

LTTM : Lợi thế thương mại

U&I : You and I (Bạn và tôi)

WTO : Tổ chức thương mại thế giới

VND : Đồng Việt Nam

Danh mục các bảng biểu

Bảng 2.1: Bảng xác định tỷ lệ quyền biểu quyết của Công ty Cổ phần Đầu tư

U&I trong các công ty con

Bảng 2.2: Bảng xác định tỷ lệ quyền biểu quyết của Công ty Cổ phần Đầu tư

U&I tại các công ty liên kết

Bảng 2.3: Bảng xác định tỷ lệ lợi ích trực tiếp của Công ty Cổ phần Đầu tư

U&I và lợi ích của cổ đông thiểu số trong các công ty con

Bảng 2.4: Bảng xác định tỷ lệ lợi ích gián tiếp của Công ty Cổ phần Đầu tư

U&I trong các công ty con

Bảng 2.5: Bảng xác định lợi thế thương mại/bất lợi thương mại của Công ty

Cổ phần Đầu tư U&I ở các công ty con

Bảng 2.6: Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ của Công ty Cổ phần Đầu tư U&I

trong các công ty liên kết

Bảng 2.7: Bảng tổng hợp các khoản điều chỉnh khoản đầu tư của Công ty Cổ

phần Đầu tư U&I trong các công ty liên kết

Bảng 3.1: Bảng xác định phương pháp kế toán đối với các công ty trong tập

đoàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Bảng 3.2 Bảng xác định lợi ích của cổ đông thiểu số ở các công ty con tại

ngày đầu kỳ báo cáo

Bảng 3.3: Bảng xác định lợi ích của cổ đông thiểu số từ kết quả hoạt động

kinh doanh trong kỳ

Bảng 3.4: Bảng tổng hợp công nợ giữa các thành viên trong tập đoàn U&I Danh mục các hình vẽ

Hình 2.1: Cơ cấu tổ chức của tập đoàn U&I

1 TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI

Theo quy định hiện hành, các tập đoàn kinh tế theo mô hình công ty mẹ - con phải lập báo cáo tài chính hợp nhất Tuy nhiên, đa phần các công ty này chỉ mới lập được báo cáo tài chính hợp nhất dưới dạng hợp cộng từng chỉ tiêu mà chưa thực hiện đầy đủ các bút toán điều chỉnh, nhất là đối với các tập đoàn tư nhân Có nhiều nguyên nhân để lý giải cho vấn đề này Nhìn chung, việc lập báo cáo tài chính hợp nhất là vấn đề khá mới mẻ đối với các doanh nghiệp Việt Nam và cũng gây không ít khó khăn cho những người trực tiếp soạn lập báo cáo Hơn nữa, đã có nhiều đề tài trình bày về việc ứng dụng các chuẩn mực kế toán để soạn lập báo cáo tài chính hợp nhất nhưng lại cho các doanh nghiệp Việt Nam nói chung Vì vậy, thiết nghĩ việc xây dựng quy trình lập báo cáo tài chính hợp nhất ở tại một doanh nghiệp cụ thể cũng là đề tài mang tính cấp thiết nhất định Một mặt, đề tài mang tính chất nghiên cứu chuyên sâu và giải quyết vấn đề chi tiết hơn Mặt khác, đề tài sẽ cung cấp những thông tin bổ ích cho việc vận dụng lập báo cáo tài chính hợp nhất cho Công

ty Cổ phần Đầu tư U&I nhằm mang lại một hình ảnh chân thực nhất về thực trạng tài chính của toàn bộ tập đoàn kinh tế tư nhân này

2 MỤC ĐÍCH NGHIÊN CỨU ĐỀ TÀI

- Tìm hiểu về tập đoàn kinh tế tư nhân

- Làm rõ những vấn đề thuộc về cơ sở lý luận của việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn kinh tế theo mô hình công ty mẹ - công ty con

- Phản ánh thực trạng lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty Cổ phần Đầu

tư U&I

- Vận dụng lý luận và thực tiễn nhằm hoàn thiện quy trình lập Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty Cổ phần Đầu tư U&I nói riêng và các tập đoàn kinh tế tư nhân tại Việt Nam nói chung

tài chính hợp nhất tại Công ty Cổ phần Đầu tư U&I

- Phạm vi nghiên cứu của luận văn được giới hạn ở quy trình lập báo cáo tài chính hợp nhất sau ngày quyền kiểm soát được thiết lập

4 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Trong quá trình thực hiện đề tài, tác giả đã sử dụng các phương pháp nghiên cứu như sau: phương pháp duy vật biện chứng, phương pháp phân tích tổng hợp và phương pháp so sánh

5 KẾT CẤU CỦA LUẬN VĂN

Kết cấu của luận văn gồm những nội dung theo trình tự như sau:

- Lời cam đoan

- Chương 2: Tình hình thực hiện chế độ báo cáo tài chính tại Công ty Cổ phần

Đầu tư U&I

- Chương 3: Hoàn thiện quy trình lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty

Cổ phần Đầu tư U&I

- Kết luận

- Tài liệu tham khảo

- Phụ lục

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ TẬP ĐOÀN KINH TẾ TƯ NHÂN

VÀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.1 Khái quát về tập đoàn kinh tế tư nhân ở Việt Nam

1.1.1 Quá trình hình thành

Sự ra đời và phát triển của các tập đoàn kinh tế là biểu hiện trình độ phát triển cao của lực lượng sản xuất và kinh tế - xã hội Vì vậy, các tập đoàn kinh tế lớn trên thế giới đều thuộc các liên minh kinh tế mạnh và chủ yếu là ở các nước công nghiệp phát triển Lịch sử cho thấy các tập đoàn kinh tế lớn chỉ có thể được hình thành và phát triển trong những điều kiện kinh tế - xã hội phù hợp Các điều kiện cơ bản đó là:

- Trình độ tích tụ, tập trung vốn

- Trình độ chuyên môn hóa, hợp tác kinh doanh

- Trình độ phát triển của khoa học – công nghệ

- Trình độ phát triển của thị trường

- Trình độ quản lý vi mô, vĩ mô

- Trình độ khu vực hóa, toàn cầu hóa về kinh tế

Ở nước ta, trong những năm qua, quan hệ sản xuất cũng đã có những bước đổi mới phù hợp hơn với tính chất và trình độ phát triển của lực lượng sản xuất Minh chứng là Đảng và Nhà nước đã xác định rõ một số lĩnh vực trọng điểm cần phải hình thành tập đoàn kinh tế Một số Tổng công ty Nhà nước trong những lĩnh vực mũi nhọn cũng đã được chuyển đổi thành các tập đoàn kinh tế Tuy nhiên, việc hình thành các tập đoàn này chỉ mang tính thuần túy thị trường hoặc bằng các quyết định hành chính hoặc kết hợp cả hai nguyên tắc trên

Bên cạnh xu hướng thực hiện thí điểm đó, Nhà nước cũng đã khuyến khích

sự hình thành và phát triển của khu vực kinh tế tư nhân khi mà khu vực này trong thời gian qua đã có những bước phát triển đáng kể Với lợi thế về vốn, công nghệ, mạng lưới phân phối, thương hiệu,…một khi các doanh nghiệp tư nhân có thể liên kết với nhau thì không những tận dụng được các lợi thế của nhau nhằm tạo điều kiện phát triển cho chính những doanh nghiệp đó mà còn góp phần thúc đẩy sự phát triển chung của nền kinh tế

Vì vậy, với sự phát triển nhanh chóng của khu vực kinh tế tư nhân cả về quy

mô và chất lượng đã khiến không ít những doanh nghiệp phát triển nhanh chóng thành nhóm doanh nghiệp có mối quan hệ với nhau về vốn, kỹ thuật và quản trị, kinh doanh trên nhiều ngành nghề và không giới hạn phạm vi Đó chính là sự liên kết, hình thành mô hình tập đoàn kinh tế tư nhân với những điển hình tiêu biểu như FPT, Đồng Tâm, Kinh Đô, Hòa Phát, Hoàng Anh Gia Lai, Vincom, Trung Nguyên,… Các tập đoàn này đều có vốn góp, cổ phần chi phối lẫn nhau ở các công

ty con, công ty liên kết, ngân hàng, đối tác chiến lược trong và ngoài nước với hàng ngàn cổ đông

1.1.2 Khái niệm và đặc điểm nhận diện tập đoàn kinh tế

Có nhiều khái niệm khác nhau về tập đoàn kinh tế nói chung tùy theo chúng

ta lựa chọn góc độ nhìn nhận về tập đoàn kinh tế như thế nào Ở đây, tác giả xin lựa chọn 2 khái niệm mang tính đặc trưng và tổng quát nhất để trình bày

Nếu đứng góc độ của pháp luật, khái niệm về tập đoàn kinh tế sẽ tập trung vào những hình thức và quy định cách thức thành lập tập đoàn kinh tế hơn Chẳng hạn, theo điều 26 Nghị định 139/2007/NĐ-CP ban hành ngày 05 tháng 09 năm 2007

Hướng dẫn chi tiết thi hành một số điều của Luật Doanh nghiệp cho rằng: “Tập đoàn kinh tế bao gồm nhóm các công ty có tư cách pháp nhân độc lập, được hình

thành trên c ơ sở tập hợp, liên kết thông qua đầu tư, góp vốn, sáp nhập, mua lại, tổ

ch ức lại hoặc các hình thức liên kết khác; gắn bó lâu dài với nhau về lợi ích kinh tế,

công ngh ệ, thị trường và các dịch vụ kinh doanh khác tạo thành tổ hợp kinh doanh

có t ừ hai cấp doanh nghiệp trở lên dưới hình thức công ty mẹ - công ty con”

Nếu đứng dưới góc độ yêu cầu khái niệm về tập đoàn kinh tế phải bao gồm những yêu tố cơ bản nhất và thể hiện rõ nhất thì ta có thể lựa chọn khái niệm sau:

“T ập đoàn kinh tế là một cơ cấu sở hữu, tổ chức và kinh doanh đa dạng, có quy mô

l ớn, nó vừa có chức năng sản xuất kinh doanh, vừa có chức năng liên kết kinh tế

nh ằm tăng cường khả năng tích tụ, tập trung cao nhất các nguồn lực ban đầu (vốn,

s ức lao động, công nghệ,…) để tăng khả năng cạnh tranh trên thị trường và tối đa

hóa l ợi nhuận Trong đó các tập đoàn kinh tế là tổ hợp các doanh nghiệp thành viên

(công ty con) do m ột công ty mẹ nắm quyền lãnh đạo chi phối về nguồn lực ban đầu,

chi ến lược phát triển và hoạt động tại nhiều ngành, lĩnh vực ở nhiều vùng lãnh thổ

khác nhau” (Theo tác phẩm “Mô hình tập đoàn kinh tế trong công nghiệp hóa, hiện đại hóa” của TSKH Vũ Huy Từ làm Chủ biên)

Từ 2 khái niệm trên, ta có thể thấy rằng một tập đoàn kinh tế có những đặc điểm chính như sau:

Có quy mô lớn về vốn, lao động, doanh thu và phạm vi hoạt động rộng

Sở dĩ có được đặc điểm này là do tập đoàn kinh tế là nơi vừa có sự tích tụ của chính bản thân doanh nghiệp lại vừa có sự tập trung tích tụ của các doanh nghiệp khác hợp thành Cho nên, dễ dàng thấy rằng tập đoàn kinh tế đã nâng cao được trình độ xã hội hóa sản xuất và trình độ phát triển của lực lượng sản xuất đồng thời lại có năng lực cạnh tranh mạnh mẽ hơn so với từng doanh nghiệp riêng rẽ

Cụ thể như vốn của tập đoàn kinh tế được tập trung từ nhiều nguồn khác nhau, được bảo toàn và không ngừng phát triển nên đã làm cho quá trình tích tụ và tập trung vốn ngày càng diễn ra nhanh hơn Vốn càng lớn, tập đoàn lại càng có khả năng chi phối và cạnh tranh mạnh trên thị trường bằng cách mở rộng quy mô, đổi mới công nghệ,…

Về lực lượng lao động, tập đoàn là nơi tập trung số lượng lớn lao động có trình độ và tay nghề cao Không chỉ áp đảo về số lượng, tập đoàn cũng là nơi hội tụ của những lao động giỏi khi mà quá trình tuyển dụng được quan tâm và thực hiện hết sức nghiêm ngặt

Về phạm vi hoạt động, một tập đoàn không chỉ có phạm vi ở một quốc gia

mà có thể có phạm vi ở nhiều nước hoặc mang tính toàn cầu nhằm thực hiện chiến lược cạnh tranh, chiếm lĩnh và khai thác thị trường quốc tế Vì vậy, những tập đoàn lớn có thể có hàng nghìn cơ sở hoạt động ở hầu hết các nước trên khắp thế giới Riêng đối với các tập đoàn ở Việt Nam, do được thành lập cách đây không lâu nên hầu hết chỉ có phạm vi hoạt động trong lãnh thổ nước Việt Nam và rất hiếm khi vươn xa ra phạm vi thế giới

Hoạt động kinh doanh đa ngành, đa lĩnh vực

Các tập đoàn thường hoạt động kinh doanh đa ngành, đa lĩnh vực là nhằm để phân tán rủi ro, sử dụng hiệu quả cơ sở vật chất và lực lượng lao động Qua quá trình hoạt động và phát triển, các tập đoàn sẽ dần mở rộng, đa dạng hóa các loại hình kinh doanh nhằm phù hợp với yêu cầu của thị trường và sự phát triển của nền kinh tế Xu hướng hiện nay các tập đoàn thường là đầu tư sang các lĩnh vực như tài chính, ngân hàng, chứng khoán,… Tuy hoạt động đa ngành, đa lĩnh vực nhưng hầu hết các tập đoàn đều phải xác định được đâu là ngành chủ đạo và đâu là lĩnh vực mũi nhọn mang tính đặc trưng riêng của tập đoàn

Đa dạng về cơ cấu tổ chức, về sở hữu, pháp nhân và thể nhân

Tính đa dạng có được là do tập đoàn kinh tế là một tổ hợp nhiều công ty, bao gồm công ty mẹ và các công ty con Công ty mẹ chi phối các công ty con về mặt tài chính và chiến lược phát triển; các công ty con vẫn giữ nguyên sự độc lập về tính pháp lý, có tư cách pháp nhân và vẫn có quyền điều hành công ty của mình Thực chất tính đa dạng trong sở hữu vốn của tập đoàn là sở hữu hỗn hợp nhiều chủ nhưng

có một chủ sở hữu lớn đó là công ty mẹ Công ty mẹ thường là loại hình công ty cổ phần còn các công ty con thường ở dạng công ty cổ phần hoặc công ty trách nhiệm hữu hạn Công ty mẹ sẽ tham gia chỉ đạo, điều hành hoạt động của các công ty thành viên thông qua quyền biểu quyết tương ứng với tỷ lệ phần vốn góp Các công

ty trong tập đoàn có thể kết hợp các hoạt động của mình theo kiểu liên kết dọc, liên kết ngang hoặc hỗn hợp cả hai dạng

Trên đây là các đặc điểm nổi bật của các tập đoàn kinh tế nói chung Cho dù

có những bước đường phát triển với khó khăn thuận lợi khác nhau, song đối với các tập đoàn kinh tế tư nhân ở Việt Nam ta có thể phác họa một số đặc điểm dễ dàng nhận diện như sau:

- Hầu hết được hình thành cách đây không lâu, trong khoảng mười năm trở lại đây

- Đều có điểm xuất phát là mô hình công ty gia đình hoặc nhóm nhà đầu tư thân cận liên kết lại với nhau

- Các tập đoàn kinh tế thường xây dựng một “Holding Company” dưới dạng công ty khống chế, nắm cổ phần chi phối các công ty thành viên

- Các tập đoàn này đều có xu hướng muốn mở rộng mô hình, ngành nghề, …tăng cường liên kết, sáp nhập cũng như đẩy nhanh cổ phần hóa, đẩy mạnh chuyên nghiệp hóa Xu hướng mới là tập trung đầu tư các lĩnh vực như ngân hàng, chứng khoán, bất động sản, …

1.1.3 Vị trí pháp lý

Ở nước ta, trong hầu hết các chính sách phát triển kinh tế đều thể hiện quan điểm hình thành các tập đoàn kinh tế nhằm đủ sức cạnh tranh trên trường quốc tế Tuy nhiên, quan điểm này chỉ mới được thể chế hóa ở khu vực kinh tế Nhà nước Trên thực tế về mặt pháp lý, mô hình tập đoàn kinh tế tư nhân hiện nay chưa được công nhận Tuy Luật Doanh nghiệp năm 2005 được đánh giá là luật phục vụ cho tiến trình hội nhập thì cả luật và các văn bản hướng dẫn đều chưa tạo được hành lang pháp lý cho việc hình thành các tập đoàn kinh tế tư nhân Chẳng hạn, Luật Doanh nghiệp cho rằng tập đoàn kinh tế là nhóm công ty có quy mô lớn (Chương VII, Điều 149) Trong khi đó, nhóm công ty là tập hợp các công ty có mối quan hệ gắn bó lâu dài với nhau về lợi ích kinh tế, công nghệ, thị trường và các dịch vụ kinh doanh khác Được thể hiện dưới ba hình thức như: Công ty mẹ - Công ty con, tập đoàn kinh tế và các hình thức khác (Chương VII, Điều 146) Thực ra, ba hình thức

trên chỉ là một dưới dạng mô hình corporation - một loại hình doanh nghiệp phổ biến trên thế giới

Nhằm bổ sung hướng dẫn về tập đoàn kinh tế, điều 26 Nghị định 139/2007/NĐ-CP do Chính phủ ban hành ngày 05 tháng 09 năm 2007 cũng đã quy định như sau:

- Tập đoàn kinh tế không có tư cách pháp nhân, không phải đăng ký kinh doanh theo quy định của Luật Doanh nghiệp

- Công ty mẹ và Công ty con được tổ chức dưới hình thức công ty cổ phần hoặc công ty trách nhiệm hữu hạn

- Cụm từ "tập đoàn" có thể sử dụng như một thành tố phụ trợ cấu thành tên riêng của công ty mẹ

Vì vậy, các tập đoàn tư nhân hiện nay buộc phải mang tên không chính danh như “công ty cổ phần tập đoàn” hoặc “công ty trách nhiệm hữu hạn tập đoàn” Dẫn đến việc rất nhiều chủ doanh nghiệp khá bức xúc cái tên gọi không chính danh của doanh nghiệp mình Họ cho rằng với tên gọi như thế sẽ không phản ánh đúng thực

tế hoạt động phát triển của mô hình họ đang có và cũng không nói lên vị thế của tập đoàn như họ mong muốn

Như vậy, việc thừa nhận các tập đoàn kinh tế tư nhân vẫn còn mang tính chủ trương của Nhà nước, khi mà hệ thống văn bản quy định chưa đáp ứng được nhu cầu phát triển của các tập đoàn

Thực tế đã minh chứng rằng các tập đoàn kinh tế tư nhân ở Việt Nam đã và đang hoạt động hiệu quả cũng như sẽ phát triển mạnh theo quy luật thị trường chứ không đơn thuần chỉ là phép cộng số học các doanh nghiệp lại với nhau Vì vậy, việc thể chế hóa bằng văn bản về tập đoàn kinh tế là mong mỏi của nhiều doanh nghiệp hiện nay Cùng với sự hình thành và phát triển của các tập đoàn kinh tế tư nhân đó, một yêu cầu bức thiết cần phải đặt ra là yêu cầu về hoàn thiện, đảm bảo tính tương thích với hệ thống pháp luật về cạnh tranh, đầu tư, thương mại, chuyển

giao công nghệ, thuế, tài chính,… theo hướng thống nhất cũng như tạo điều kiện cho mô hình kinh tế này phát triển hơn nữa

1.1.4 Xu hướng phát triển

Nước ta đang trong quá trình hội nhập với nền kinh tế quốc tế, trong đó vấn

đề sống còn được đặt ra là tăng cường năng lực cạnh tranh của các doanh nghiệp Việt Nam Thực tế cho thấy những tập đoàn kinh tế mạnh ở cả khối kinh tế Nhà nước và kinh tế tư nhân sẽ là đội quân chủ lực đảm bảo cho quá trình hội nhập thành công Việc phát triển các tập đoàn kinh tế là tất yếu của quá trình hợp tác phát triển các loại hình doanh nghiệp, thắt chặt các mối quan hệ hợp tác đầu tư

Ngay tại các tập đoàn kinh tế mũi nhọn của quốc gia, được sự quan tâm ưu đãi lớn của Nhà nước còn đang gặp phải nhiều sự lúng túng, bất cập thì liệu đây đã

là thời điểm thích hợp cho việc hình thành các tập đoàn kinh tế ở những ngành khác, đặc biệt là việc hình thành và phát triển các tập đoàn kinh tế ở khối tư nhân

Thiết nghĩ, Việt Nam chúng ta đang có sự chuyển dịch kinh tế lớn lao Đó là

sự chuyển dịch, phát triển để hội nhập với nền kinh tế thế giới, tạo lập vị thế cạnh tranh trên trường quốc tế Trong bối cảnh này, các doanh nghiệp Việt Nam là những người phải đứng trước nhiều thử thách gay gắt nhất, đòi hỏi họ phải tăng cường năng lực cạnh tranh Có lẽ trong xu thế này, các doanh nghiệp tư nhân đang có nhiều lợi thế hơn trong việc cải biến để thích nghi, hội nhập

Dễ dàng nhận thấy rằng, khu vực kinh tế tư nhân tại Việt Nam hiện đang phát triển rất nhanh và rất năng động Và để tạo động lực phát triển, ngoài việc Nhà nước có những chính sách khuyến khích phát triển mạnh hơn nữa thì một trong những việc cần làm chính là thúc đẩy việc hình thành các tập đoàn kinh tế tư nhân Những tập đoàn này, với sự năng động, nhanh nhạy sẵn có cộng thêm một thế và lực mới về nhiều mặt: tài chính, nhân sự, năng lực kinh doanh…chắc chắn sẽ trở thành những đầu tàu phát triển Điều đó có nghĩa là cơ hội cho việc thành lập các tập đoàn kinh tế tư nhân đã đến

1.2 Khái quát về Báo cáo tài chính hợp nhất

1.2.1 Mục đích, phạm vi lập báo cáo tài chính hợp nhất

1.2.1.1 Mục đích lập báo cáo tài chính hợp nhất

Nhằm tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản,

nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu ở thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của tập đoàn như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân riêng biệt là Công ty mẹ hay Công ty con trong tập đoàn

Nhằm cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng tình hình tài chính, kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của tập đoàn trong năm tài chính đã qua và những dự đoán trong tương lai Thông tin của Báo cáo tài chính hợp nhất là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hành hoạt động kinh doanh, hoặc đầu tư vào Tập đoàn của chủ sở hữu, của các nhà đầu tư, của các chủ nợ hiện tại và tương lai,…

1.2.1.2 Phạm vi lập báo cáo tài chính hợp nhất

a) Mô hình Công ty mẹ - Công ty con

Công ty mẹ:

Có nhiều khái niệm khác nhau về công ty mẹ trong một tập đoàn kinh tế Tuy nhiên, công ty mẹ trong một tập đoàn kinh tế phải là một doanh nghiệp được thành lập và đăng ký theo quy định của pháp luật, có khả năng trong một hoặc một số lĩnh vực liên quan đến hoạt động kinh doanh đủ mạnh để kiểm soát và chi phối các công

ty khác trong tập đoàn và được các công ty thành viên trong tập đoàn chấp nhận sự kiểm soát, chi phối đó theo những nguyên tắc và phương thức nhất định

Một công ty có thể trở thành một công ty mẹ trong tập đoàn và chi phối, kiểm soát các công ty thành viên khác nếu:

- Có quyền lực về hành chính: bằng một văn bản pháp quy, Nhà nước chỉ

định một công ty trong tập đoàn là công ty mẹ của các công ty con khác

- Có tỷ lệ vốn góp cao ở các công ty con: đây là loại hình tương đối phổ biến

trong thời đại ngày nay

- Sở hữu những bí quyết về công nghệ: các công ty con chấp nhận sự chi

phối, kiểm soát của công ty mẹ để được sử dụng bí quyết công nghệ đó

- Có thị trường tiêu thụ tốt: các công ty con chấp nhận sự chi phối hay kiểm

soát của công ty mẹ để được tiêu thụ sản phẩm qua công ty mẹ

- Có thương hiệu nổi tiếng trên thị trường: công ty mẹ sẽ để cho các công ty

con được sử dụng thương hiệu của mình để phục vụ cho việc tiêu thụ hàng hóa

Tuy nhiên, thông thường một công ty mẹ có thể chi phối, kiểm soát các công

ty con có thể vừa dựa trên cơ sở tỷ lệ vốn góp đồng thời đang nắm giữ những ưu thế nhất định về bí quyết công nghệ, thị trường hay thương hiệu…

Công ty con:

Công ty con là những doanh nghiệp được thành lập và đăng ký theo quy định của pháp luật, có công ty mẹ chi phối, kiểm soát và chấp nhận sự chi phối, kiểm soát đó theo những nguyên tắc và phương thức nhất định

Tùy theo mức độ chi phối, kiểm soát mà có thể phân loại công ty con như sau:

- Công ty con phụ thuộc hoàn toàn vào công ty mẹ khi công ty mẹ sở hữu 100% vốn của công ty con

- Công ty con phụ thuộc từng phần khi bị công ty mẹ chi phối, kiểm soát trong một số lĩnh vực nhất định như hoạt động tín dụng, thị trường hoặc công nghệ

Mối quan hệ Công ty mẹ - Công ty con

Một công ty được coi là Công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyền kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này Thông thường quyền kiểm soát được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết của công ty con (công ty mẹ có thể sở hữu trực tiếp công ty con hoặc gián tiếp công ty con qua

một công ty con khác) trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liền với quyền kiểm soát

Tuy nhiên, trong các trường hợp quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay

cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con:

- Các nhà đầu tư khác thỏa thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết

- Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thỏa thuận

- Công ty mẹ có quyền trực tiếp hoặc gián tiếp bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc của Công ty con

- Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương

- Công ty mẹ có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của Công ty con

Như vậy, có thể thấy rằng tỷ lệ % quyền biểu quyết chỉ là một dấu hiệu để nhận diện mối quan hệ giữa công ty này với công ty kia Điều quan trọng là bản chất của mối quan hệ giữa các công ty như thế nào Việc xác định một công ty có phải là Công ty mẹ hay không phải dựa trên việc xét xem Công ty đó có kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của một công ty khác hay không chứ không chỉ xét tới hình thức pháp lý, hay tên gọi của nó Vì vậy, khi xác định mối quan hệ mẹ - con giữa hai công ty chúng ta cần phải xem xét cẩn thận các yếu tố khác có liên quan và không chỉ dựa vào tỷ lệ quyền biểu quyết làm yếu tố quyết định

b) Phạm vi lập báo cáo tài chính hợp nhất

Tất cả các công ty mẹ phải lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, ngoại trừ công ty mẹ đồng thời là công ty con bị một công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ (tức bị công ty khác nắm giữ trên 90% quyền biểu quyết) và nếu

được các cổ đông thiểu số trong công ty chấp thuận thì không phải lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

Một công ty con được loại trừ khỏi việc lập báo cáo tài chính hợp nhất khi quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng) hoặc hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ (quy định tại chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”)

Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty con được đưa vào Báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày Công ty mẹ thực sự nắm quyền kiểm soát Công ty con và chấm dứt vào ngày Công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát Công ty con

Công ty mẹ không được loại trừ ra khỏi báo cáo tài chính hợp nhất các báo cáo tài chính của công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động của tất cả các công ty con khác trong tập đoàn

Đối với các khoản đầu tư vào các công ty liên doanh, liên kết thì được hạch toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu khi hợp nhất Báo cáo tài chính

1.2.2 Nội dung của hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất

1.2.2.1 Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất

Hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất gồm Báo cáo tài chính năm và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ:

Báo cáo tài chính hợp nhất năm gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất Mẫu số B 01 – DN/HN

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất Mẫu số B 02 – DN/HN

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất Mẫu số B 03 – DN/HN

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất Mẫu số B 09 – DN/HN

Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ:

Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ bao gồm Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược

a) Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ);

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ);

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ (dạng đầy đủ);

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất chọn lọc

b) Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược);

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược);

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ (dạng tóm lược);

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất chọn lọc

Ngoài ra, tùy theo yêu cầu quản lý khác nhau mà các tập đoàn có thể lập thêm các Báo cáo tài chính hợp nhất chi tiết khác hoặc có thể bổ sung chi tiết các chỉ tiêu trong báo cáo cho phù hợp với đặc điểm kinh doanh của tập đoàn

1.2.2.2 Bổ sung một số chỉ tiêu trong từng báo cáo tài chính hợp nhất

a) Đối với Bảng cân đối kế toán hợp nhất (Mẫu số B01 – DN/HN)

- Bổ sung chỉ tiêu VI – Lợi thế thương mại (Mã số 269) trong phần Tài sản để phản ánh lợi thế thương mại phát sinh trong giao dịch hợp nhất kinh doanh

- Bổ sung mục C – Lợi ích của cổ đông thiểu số (Mã số 439) trong phần Nguồn vốn để phản ánh giá trị lợi ích của cổ đông thiểu số

b) Đối với Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất (Mẫu số B02 – DN/HN)

Bổ sung các chỉ tiêu sau đây:

- Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh (Mã số 45)

- Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số (Mã số 61)

- Lợi nhuận sau thuế của cổ đông của công ty mẹ (Mã số 62)

c) Đối với Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất (Mẫu số B09 – DN/HN)

- Bổ sung vào sau phần I “Đặc điểm hoạt động của Tập đoàn” các thông tin cần trình bày trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất theo yêu cầu của các Chuẩn mực kế toán số 25 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” và Chuẩn mực số 08 “Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh”

1.2.3 Các văn bản có liên quan đến việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất được lập tuân theo các quy định của hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam chủ yếu là các chuẩn mực sau đây:

- Chuẩn mực kế toán số 07 – Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết

- Chuẩn mực kế toán số 08 – Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh

- Chuẩn mực kế toán số 10 – Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái

- Chuẩn mực kế toán số 11 – Hợp nhất kinh doanh

- Chuẩn mực kế toán số 21 – Trình bày báo cáo tài chính

- Chuẩn mực kế toán số 24 – Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- Chuẩn mực kế toán số 25 – Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu

tư vào công ty con

- Chuẩn mực kế toán số 17 – Thuế thu nhập doanh nghiệp

Ngoài ra, khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất nhất thiết phải tham khảo Thông

tư 161/2007/TT - BTC được ban hành ngày 31/12/2007 của Bộ Tài chính hướng dẫn thực hiện 16 chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001, Quyết định số 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 và Quyết định số 234/2003/QĐ - BTC ngày 30/12/2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính

1.3 Nguyên tắc, trình tự và kỹ thuật lập Báo cáo tài chính hợp nhất

1.3.1 Nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

- Báo cáo tài chính hợp nhất được lập và trình bày theo nguyên tắc kế toán và nguyên tắc đánh giá như báo cáo tài chính hàng năm của doanh nghiệp độc lập theo qui định của Chuẩn mực kế toán số 21 “Trình bày báo cáo tài chính” và qui định của các chuẩn mực kế toán khác

- Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong toàn bộ tập đoàn

- Các báo cáo tài chính của Công ty mẹ và Công ty con sử dụng để hợp nhất báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán năm hoặc được lập vào thời điểm khác nhau miễn là thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng

- Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty con sẽ được đưa vào Báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày mua Công ty con, là ngày Công ty mẹ thực sự nắm quyền kiểm soát Công ty con theo Chuẩn mực kế toán “Hợp nhất kinh doanh”

- Số chênh lệch giữa khoản thu từ việc thanh lý Công ty con và giá trị ghi sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của Công ty con này tại ngày thanh lý được ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi, lỗ thanh lý công ty con

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được lập theo quy định của Chuẩn mực

kế toán số 24 – Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất phải trình bày đầy đủ các chỉ tiêu theo yêu cầu của Chuẩn mực kế toán số 21 – Trình bày báo cáo tài chính và từng Chuẩn mực kế toán có liên quan

1.3.2 Trình tự lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất được thực hiện qua các bước cơ bản như sau:

Bước 1: Hợp cộng về mặt số học các khoản mục tương ứng trên báo cáo tài

chính của các công ty thuộc phạm vi hợp nhất

Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong

từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con; đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 3: Phân bổ lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 4: Tách lợi ích của cổ đông thiểu số

Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn

Bước 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp

các chỉ tiêu hợp nhất

Bước 7: Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ

tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

1.3.3 Kỹ thuật lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Việt Nam

Trước tiên cần phải thực hiện việc hợp cộng số liệu của các khoản mục tương ứng của Báo cáo tài chính riêng của Công ty mẹ và các Công ty con Ngoại trừ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ xem như đã hoàn tất, còn lại đối với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thì các khoản mục được xác định theo nguyên tắc:

- Đối với các khoản mục không phải điều chỉnh thì được cộng trực tiếp để xác định khoản mục tương đương

- Đối với những khoản mục phải điều chỉnh thì phải điều chỉnh theo nguyên tắc và phương pháp điều chỉnh thích hợp sau đó mới cộng để hợp nhất những khoản mục này và trình bày trên Báo cáo tài chính hợp nhất

Vì vậy, xét cho cùng thì khâu khó khăn nhất của việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất là việc thực hiện các bút toán điều chỉnh Các bút toán điều chỉnh sẽ tạo cho Báo cáo tài chính hợp nhất một bức tranh tổng thể về tình hình tài chính của toàn bộ tập đoàn được trung thực và hợp lý nhất Lưu ý rằng, các bút toán này chỉ được dùng cho mục tiêu lập Báo cáo tài chính hợp nhất mà không được dùng để ghi

sổ kế toán tổng hợp, chi tiết để lập Báo cáo tài chính riêng của từng thành viên

1.3.3.1 Điều chỉnh khoản đầu tư của Công ty mẹ vào các Công ty con tại ngày mua

Nguyên tắc điều chỉnh

Trong Báo cáo tài chính hợp nhất, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư của Công

ty mẹ trong từng Công ty con và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con tại ngày mua phải được loại trừ hoàn toàn Lợi thế thương mại và chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản và nợ phải trả nếu có phát sinh trong quá trình hợp nhất được ghi nhận phù hợp với quy định

và hướng dẫn của Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh

Lãi hoặc lỗ phát sinh sau ngày mua không ảnh hưởng đến các chỉ tiêu phải loại trừ khi thực hiện việc loại trừ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần sở hữu của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con tại ngày mua

Bút toán điều chỉnh

N ợ các khoản mục thuộc Vốn đầu tư của chủ sở hữu

N ợ Lợi thế thương mại (Nếu có)

Có Đầu tư vào công ty con

1.3.3.2 Phân bổ lợi thế thương mại

Nguyên tắc phân bổ

- Lợi thế thương mại phát sinh tại ngày mua được phân bổ dần vào kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất theo phương pháp đường thẳng trong thời gian không quá 10 năm

- Do Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở Báo cáo tài chính riêng của Công ty mẹ và các Công ty con nên khi phân bổ lợi thế thương mại kế toán phải điều chỉnh cả số đã phân bổ luỹ kế từ ngày mua đến ngày đầu kỳ báo cáo Khi đã phân bổ hết lợi thế thương mại, kế toán vẫn phải lập bút toán điều chỉnh để phản ánh ảnh hưởng của số đã phân bổ đến lợi nhuận sau thuế chưa phân phối và lợi thế thương mại cho đến khi thanh lý Công ty con

Bút toán điều chỉnh

- Trường hợp phân bổ lợi thế thương mại trong kỳ đầu tiên:

N ợ Chi phí quản lý doanh nghiệp

Có L ợi thế thương mại

- Trường hợp phân bổ lợi thế thương mại từ kỳ thứ hai trở đi:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (Số lợi thế thương mại đã phân bổ

lu ỹ kế đến đầu kỳ)

N ợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (Số LTTM phân bổ trong kỳ)

Có L ợi thế thương mại (Số LTTM đã phân bổ luỹ kế đến cuối kỳ)

- Sau khi đã phân bổ hết lợi thế thương mại, bút toán điều chỉnh sẽ như sau:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (Toàn bộ số LTTM phát sinh)

Có L ợi thế thương mại (Toàn bộ số LTTM phát sinh)

1.3.3.3 Tách lợi ích của cổ đông thiểu số

 Lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sở hữu kể

từ ngày mua đến đầu năm báo cáo

 Lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sở hữu phát sinh trong năm báo cáo

Bút toán điều chỉnh

 Tách lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày đầu kỳ báo cáo

Căn cứ vào lợi ích của cổ đông thiểu số đã được xác định tại ngày đầu kỳ báo

cáo kế toán ghi:

N ợ các khoản mục thuộc Vốn chủ sở hữu

Có L ợi ích của cổ đông thiểu số

 Ghi nhận lợi ích của cổ đông thiểu số từ kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ

- Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm có lãi, kế toán xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập sau thuế của các Công ty con phát sinh trong kỳ:

N ợ Lợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số

Có L ợi ích của cổ đông thiểu số

- Trường hợp kết quả hoạt động kinh doanh trong năm lỗ, kế toán xác định số

lỗ các cổ đông thiểu số phải gánh chịu trong tổng số lỗ của các công ty con phát sinh trong kỳ:

N ợ Lợi ích của cổ đông thiểu số

Có L ợi nhuận sau thuế của cổ đông thiểu số

- Trường hợp trong kỳ đơn vị trích lập các quỹ đầu tư phát triển và quỹ dự phòng tài chính từ lợi nhuận sau thuế chưa phân phối:

N ợ Quỹ đầu tư phát triển

N ợ Quỹ dự phòng tài chính

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối

- Trường hợp trong năm đơn vị phân phối lợi nhuận và trả cổ tức cho các cổ đông thiểu số, kế toán căn cứ vào số phân chia cho các cổ đông thiểu số ghi:

N ợ Lợi ích của cổ đông thiểu số

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối

1.3.3.4 Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán hàng trong nội bộ Tập đoàn

N ợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ)

Có Giá v ốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ - Lãi chưa thực hiện

trong hàng t ồn kho cuối kỳ)

Có Hàng t ồn kho (Lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)

- Trường hợp lỗ:

Nếu giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc của

số hàng tồn kho tiêu thụ nội bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán không thực hiện loại trừ lỗ chưa thực hiện mà chỉ loại trừ doanh thu bán hàng và giá vốn hàng bán như sau:

N ợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ)

Có Giá v ốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ)

Khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ lớn hơn giá gốc của số hàng tồn kho trong nội

bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán thực hiện loại trừ khoản lỗ chưa thực hiện Trường hợp này kế toán ghi:

N ợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (doanh thu bán hàng nội bộ)

N ợ Hàng tồn kho (lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)

Có Giá v ốn hàng bán (doanh thu bán hàng nội bộ + lỗ chưa thực hiện

trong hàng t ồn kho cuối kỳ)

 Loại trừ giá vốn hàng bán và lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ do ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ khi bán hàng ở kỳ sau

Lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ sẽ được chuyển vào giá vốn hàng bán trong kỳ khi bên mua hàng bán hàng tồn kho được mua từ các đơn vị trong nội bộ ra ngoài Tập đoàn làm tăng chỉ tiêu giá vốn hàng bán của cả Tập đoàn Do đó trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất kế toán phải loại trừ ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ

đã được ghi nhận vào chỉ tiêu giá vốn hàng bán của kỳ này bằng cách ghi giảm giá vốn hàng bán, đồng thời ghi giảm lợi nhuận chưa phân phối (đầu kỳ)

- Trường hợp năm trước đã loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (lãi chưa thực hiện trong HTK đầu kỳ)

Có Giá v ốn hàng bán (lãi chưa thực hiện trong HTK đầu kỳ)

- Trường hợp năm trước đã loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ này:

N ợ Giá vốn hàng bán (lỗ chưa thực hiện trong HTK đầu kỳ)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối (lỗ chưa thực hiện trong HTK đầu

k ỳ)

1.3.3.5 Loại trừ ảnh hưởng của giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ

Nguyên tắc loại trừ

- Các khoản thu nhập khác, chi phí khác, lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh

từ các giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn

- Trong Báo cáo tài chính hợp nhất của Tập đoàn, giá trị ghi sổ của TSCĐ (nguyên giá, hao mòn luỹ kế) phải được điều chỉnh lại xem như không phát sinh giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ Tập đoàn

- Trường hợp tài sản cố định được bán có lãi thì chi phí khấu hao đang được ghi nhận trong Báo cáo tài chính riêng của bên mua tài sản cố định sẽ cao hơn chi phí khấu hao xét trên phương diện của cả Tập đoàn, do đó trong Báo cáo tài chính hợp nhất kế toán phải điều chỉnh giảm chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế do ảnh hưởng của giao dịch bán tài sản cố định trong nội bộ Tập đoàn

- Trường hợp phát sinh lãi hoặc lỗ chưa thực hiện từ giao dịch Công ty con bán TSCĐ trong nội bộ Tập đoàn thì khi xác định lợi ích của cổ đông thiểu số, kế toán phải xác định phần lãi hoặc lỗ chưa thực hiện cần phân bổ cho các cổ đông thiểu số và điều chỉnh lợi ích của cổ đông thiểu số

Bút toán điều chỉnh

 Loại trừ thu nhập khác, chi phí khác, lợi nhuận chưa thực hiện và điều chỉnh lại giá trị ghi sổ của tài sản cố định phát sinh từ giao dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn trong kỳ

- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ có giá bán nhỏ hơn nguyên giá tài sản cố định:

N ợ Nguyên giá TSCĐ (Phần chênh lệch giữa Nguyên giá - Giá bán )

N ợ Thu nhập khác (Giá bán TSCĐ)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (Hao mòn luỹ kế đến ngày bán)

Có Chi phí khác (Giá tr ị còn lại của TSCĐ tại bên bán)

- Trường hợp giao dịch bán TSCĐ có giá bán lớn hơn nguyên giá tài sản cố định:

N ợ Thu nhập khác (Giá bán TSCĐ)

Có Nguyên giá TSC Đ (Phần chênh lệch giữa Giá bán - Nguyên giá)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (Hao mòn luỹ kế đến ngày bán)

Có Chi phí khác (Giá tr ị còn lại của TSCĐ tại bên bán)

 Loại trừ lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch bán tài sản cố định giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn trong kỳ trước

- Trường hợp giao dịch phát sinh lãi và nguyên giá TSCĐ lớn hơn giá bán:

N ợ Nguyên giá TSCĐ ( Phần chênh lệch giữa Nguyên giá - Giá bán)

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (lãi gộp từ giao dịch bán TSCĐ )

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (Hao mòn luỹ kế)

- Trường hợp giao dịch phát sinh lãi và nguyên giá TSCĐ nhỏ hơn giá bán:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ (lãi gộp từ giao dịch bán TSCĐ)

Có Nguyên giá TSC Đ (Phần chênh lệch giữa Giá bán - Nguyên giá )

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (Hao mòn luỹ kế)

- Trường hợp giao dịch bán tài sản cố định phát sinh lỗ:

N ợ Nguyên giá TSCĐ (Phần chênh lệch giữa Nguyên giá - Giá bán)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ (lỗ từ bán TSCĐ nội bộ)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (Hao mòn luỹ kế)

 Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế do ảnh hưởng của lãi chưa thực hiện trong giao dịch bán TSCĐ

- Trường hợp tài sản được sử dụng trong hoạt động quản lý:

N ợ Giá trị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

Có Chi phí qu ản lý doanh nghiệp (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

- Trường hợp tài sản được sử dụng trong hoạt động bán hàng:

N ợ Giá trị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

Có Chi phí bán hàng (s ố điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

- Trường hợp tài sản được sử dụng trong sản xuất sản phẩm, hoặc kinh doanh dịch vụ:

N ợ Giá trị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

Có Giá v ốn hàng bán (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

 Điều chỉnh chi phí khấu hao và hao mòn luỹ kế do ảnh hưởng của lỗ chưa thực hiện trong giá trị còn lại của TSCĐ

- Trường hợp tài sản được dùng trong quản lý:

N ợ Chi phí quản lý doanh nghiệp (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

- Trường hợp tài sản được dùng trong bán hàng:

N ợ Chi phí bán hàng (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

- Trường hợp tài sản được dùng sản xuất:

N ợ Giá vốn hàng bán (số điều chỉnh phát sinh trong kỳ)

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (số điều chỉnh luỹ kế đến đầu kỳ)

Có Giá tr ị hao mòn luỹ kế TSCĐ (số điều chỉnh luỹ kế đến cuối kỳ)

1.3.3.6 Loại trừ cổ tức được chia từ lợi nhuận sau ngày mua

N ợ Doanh thu hoạt động tài chính (Cổ tức công ty mẹ được chia)

N ợ Lợi ích của cổ đông thiểu số (Cổ tức các cổ đông thiểu số được chia)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối

- Loại trừ công nợ phải thu phải trả do chưa thanh toán hết số cổ tức được nhận:

N ợ Các khoản phải trả, phải nộp ngắn hạn khác

Có Các kho ản phải thu khác

1.3.3.7 Các khoản vay trong nội bộ

Nguyên tắc điều chỉnh

- Các khoản vay trong nội bộ Tập đoàn chưa trả phải được loại trừ hoàn toàn khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất Theo đó, các khoản thu nhập từ cho vay và chi phí đi vay cũng phải loại trừ toàn bộ trong Báo cáo tài chính hợp nhất

Có Đầu tư dài hạn khác

Nếu các khoản vay được thể hiện trong khoản mục khác thì kế toán phải điều chỉnh bút toán loại trừ cho phù hợp nhằm đảm bảo rằng trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất không còn số dư các khoản vay trong nội bộ Tập đoàn

 Loại trừ thu nhập từ hoạt động cho vay và chi phí đi vay

- Trường hợp chi phí đi vay phản ánh vào chi phí tài chính, kế toán loại trừ doanh thu hoạt động tài chính ghi nhận tại bên cho vay và chi phí tài chính ghi nhận tại bên đi vay, ghi:

N ợ Doanh thu hoạt động tài chính

Có Chi phí tài chính

- Trường hợp chi phí đi vay phát sinh từ các khoản vay nội bộ được vốn hoá vào giá trị tài sản đầu tư xây dựng dở dang:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (Chi phí đi vay nội bộ đã phản ánh vào

giá tr ị tài sản đầu tư xây dựng dở dang đến đầu kỳ báo cáo)

N ợ Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tiền vay phát sinh trong kỳ)

Có Chi phí đầu tư xây dựng cơ bản dở dang (luỹ kế lãi tiền vay nội bộ đã

ph ản ánh vào giá trị tài sản đầu tư xây dựng dở dang)

- Trường hợp lãi tiền vay được vốn hoá vào giá trị tài sản sản xuất dở dang:

N ợ Doanh thu hoạt động tài chính (lãi tiền vay phát sinh trong kỳ)

Có Chi phí s ản xuất, kinh doanh dở dang (lãi tiền vay phát sinh trong kỳ)

1.3.3.8 Các khoản phải thu, phải trả nội bộ

- Sau khi thực hiện các bút toán điều chỉnh và loại trừ, nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm tăng kết quả hoạt động kinh doanh, kế toán ghi:

N ợ Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp (Kết chuyển kết quả hoạt động kinh doanh)

Có L ợi nhuận sau thuế chưa phân phối

- Ngược lại, nếu tổng giá trị điều chỉnh đến các chỉ tiêu trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh làm giảm kết quả hoạt động kinh doanh kế toán ghi:

N ợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

Có L ợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp (Kết chuyển kết quả

ho ạt động kinh doanh)

1.3.4 Hệ thống mẫu biểu và sổ sách kế toán lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 25 – “Báo cáo tài chính hợp nhất

và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” thì Công ty mẹ có nhiệm vụ phải mở sổ

kế toán hợp nhất khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Sổ kế toán hợp nhất là sổ dùng để ghi chép, hệ thống và lưu giữ toàn bộ các nghiệp vụ kinh tế, tài chính đã thực hiện có liên quan đến quá trình lập Báo cáo tài chính hợp nhất của Công ty mẹ và các Công ty con tại Công ty mẹ

S ổ kế toán hợp nhất gồm 2 loại:

a) Các mẫu sổ hợp nhất chi tiết

Các mẫu sổ hợp nhất chi tiết ghi nhận các thông tin, số liệu chi tiết liên quan đến hợp nhất Báo cáo tài chính như:

 Sổ kế toán chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty liên kết (Xem

mẫu số 1.1 – Phụ lục 01)

Cở sở để ghi sổ là Bảng xác định phần lãi lỗ trong công ty liên kết cùng kỳ

và các tài liệu chứng từ khác có liên quan khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Thông qua mẫu sổ này, kế toán có thể theo dõi các chỉ tiêu như sau:

- Giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết;

- Khoản điều chỉnh vào cuối mỗi năm tài chính tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc lỗ của công ty liên kết;

- Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo giá trị thay đổi của vốn chủ

sở hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ánh vào Báo cáo kết quả kinh doanh của công ty liên kết;

- Khoản điều chỉnh do Báo cáo tài chính của nhà đầu tư và công ty liên kết được lập khác ngày

- Khoản điều chỉnh do nhà đầu tư và công ty liên kết không áp dụng thống nhất chính sách kế toán

 Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu

tư vào công ty liên kết (Xem mẫu số 1.2 – Phụ lục 01)

Sổ này là một phần của hệ thống sổ kế toán chi tiết phục vụ cho việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất, dùng để theo dõi quá trình phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết

Cơ sở số liệu để ghi vào sổ là các chứng từ có liên quan đến giao dịch mua khoản đầu tư, các tài liệu xác định giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được và lợi thế thương mại hoặc phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của tài sản thuần có thể xác định được lớn hơn giá mua khoản đầu tư

 Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết (Xem mẫu số 1.3 –

Phụ lục 01)

Bảng này phản ánh số liệu chi tiết của các khoản điều chỉnh để làm cơ sở ghi vào cột 2 của “Sổ kế toán chi tiết các khoản đầu tư vào công ty liên kết” Căn cứ để lập bảng là Báo cáo kết quả hoạt động của công ty liên kết và các tài liệu, chứng từ khi mua khoản đầu tư cũng như số liệu về cổ tức, lợi nhuận được chia để xác định giá trị điều chỉnh cho kỳ báo cáo

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1

Tập đoàn kinh tế là một khái niệm mới xuất hiện Bên cạnh việc hình thành những tập đoàn kinh tế Nhà nước thông qua việc sắp xếp và quyết định của Chính phủ trên cơ sở các tổng công ty thì đã xuất hiện những tập đoàn kinh tế tư nhân Những tập đoàn này được hình thành bằng chính sự tăng trưởng quy mô và mở rộng phạm vi hoạt động của chính các doanh nghiệp Việc hình thành tập đoàn là do nhu cầu và nội lực của doanh nghiệp và không có bất cứ một quyết định chuyển đổi hay sắp xếp hành chính nào Đây chính là con đường tự nhiên để một doanh nghiệp phát triển thành một tập đoàn Tuy nhiên, việc hình thành tập đoàn kinh tế tư nhân ở Việt Nam mới khởi đầu và đang vấp phải nhiều vấn đề khó khăn Ngay cả chuyện đi tìm một sự thừa nhận về mặt pháp lý cũng chưa hẳn đã dễ dàng

Tập đoàn kinh tế tư nhân cũng là các đối tượng phải lập Báo cáo tài chính hợp nhất Vì vậy, nội dung của chương đã giới thiệu khái quát về Báo cáo tài chính hợp nhất cũng như các nguyên tắc và kỹ thuật lập Báo cáo tài chính hợp nhất Đây chính là nền tảng để xem xét tình hình thực hiện chế độ Báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty Cổ phần Đầu tư U&I ở chương tiếp theo