Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế để hoàn thiện chế độ kế toán hành chính sự nghiệp tại Việt Nam

Thứ hai, phục vụ cho tổng hợp số liệu về các khoản chi ngân sách, các khoản chi trong các đơn vị hành chính sự nghiệp phải được hạch toán chi tiết theo từng chương, mục phù hợp với mục l

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

-

NGUYỄN THỊ MINH HUỆ

VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ ĐỂ HOÀN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP HCM NĂM 2012

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

-

NGUYỄN THỊ MINH HUỆ

VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ ĐỂ HOÀN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

Chuyên ngành: kế toán

Mã số: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẤN KHOA HỌC

TS TRẦN VĂN THẢO

TP HCM NĂM 2012

Lời cam đoan

Tôi cam đoan những nội dung được trình bày trong luận văn là do bản thân

tự nghiên cứu và sự hướng dẫn tận tình của người hướng dẫn khoa học TS Trần Văn Thảo, những nội dung được trích dẫn lại từ các sách, báo, tạp chí, luận văn, luận án đều được ghi chú rõ nguồn gốc

Nếu có gian lận và đạo văn trong đề tài, tôi xin chịu hoàn toàn trách nhiệm trước hội đồng và pháp luật

TP Hồ Chí Minh, ngày tháng năm Học Viên

Nguyễn Thị Minh Huệ

MỤC LỤC

Trang

Trang phụ bìa

Lời cam đoan

Mục lục

Danh mục các ký hiệu, chữ viết tắt

MỞ ĐẦU 01

CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP 03

1.1 Tổng quan về kế toán 03

1.1.1 Bản chất của kế toán 03

1.1.2 Phân loại kế toán 03

1.2 Tổng quan về kế toán hành chính sự nghiệp 04

1.2.1 Tổng quan về đơn vị hành chính sự nghiệp 04

1.2.1.1 Khái niệm đơn vị hành chính sự nghiệp 04

1.2.1.2 Phân loại đơn vị hành chính sự nghiệp 04

1.2.1.3 Đặc điểm của đơn vị hành chính sự nghiệp 05

1.2.2 Đặc điểm kế toán đơn vị hành chính sự nghiệp 05

1.3 Pháp luật và cơ chế tài chính áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp 06

1.3.1 Luật ngân sách 06

1.3.2 Luật kế toán 07

1.3.3 Cơ chế tài chính áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp 08

1.4 Chuẩn mực kế toán công quốc tế 08

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ

NGHIỆP Ở VIỆT NAM HIỆN NAY VÀ NHỮNG KHÓ KHĂN

KHI VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ

2.1 Thực trạng chế độ kế toán đơn vị hành chính sự nghiệp hiện nay 14

2.1.1 Nguyên tắc kế toán 14

2.1.1.1 Nguyên tắc theo luật kế toán 14

2.1.1.2 Nguyên tắc theo chế độ kế toán 15

2.1.2 Chế độ chứng từ 15

2.1.3 Tài khoản 17

2.1.4 Sổ kế toán 19

2.1.5 Báo cáo kế toán 20

2.2 Đánh giá chế độ kế toán HCSN hiện hành trên cơ sở so sách với chuẩn mực kế toán công quốc tế 23

2.2.1 Cơ sở pháp lý 23

2.2.2 Cơ sở kế toán 24

2.2.3 Đối tượng áp dụng 25

2.2.4 Thông tin đầu ra 26

2.2.5 Những điểm khác biệt cụ thể 27

2.2.5.1 Về thặng dư, thâm hụt 27

2.2.5.2 Tỷ giá hối đoái 28

2.2.5.3 Chi phí đi vay 30

2.2.5.4 Đầu tư liên doanh, liên kết 30

2.2.5.5 Hàng tồn kho 32

2.2.5.6 Tài sản cố định 34

2.2.5.7 Các khoản dự phòng, bất động sản đầu tư, nợ tiềm tàng và tài sản tiềm tàng 36

CHƯƠNG III: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CHẾ ĐỘ KẾ

TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP TẠI VIỆT NAM 38

3.1 Quan điểm hoàn thiện chế độ kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam 38

3.1.1 Phù hợp với đặc điểm kinh tế, chính trị Việt Nam 38

3.1.2 Phù hợp với sự thay đổi cơ chế tài chính và cải cách hành chính ở Việt Nam 39

3.1.3 Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế ban hành chuẩn mực kế toán công Việt Nam 41

3.2 Giải pháp tổng thể 43

3.2.1 Sửa đổi luật ngân sách hiện hành, tiến tới quản lý ngân sách theo kết quả đầu ra 43

3.2.2 Tiếp tục hoàn thiện cơ chế tài chính 45

3.2.3 Thay đổi cơ sở kế toán từ cơ sở dồn tích có điều chỉnh sang cơ sở dồn tích hoàn toàn 48

3.2.4 Giải pháp nguồn nhân lực cho kế toán công 48

3.3 Giải pháp cụ thể 49

3.3.1 Thay đổi cách ghi chép một số khoản mục theo hướng vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế 49

3.3.2 Thiết lập lại hệ thống tài khoản kế toán 52

3.3.3 Thiết lập lại hệ thống báo cáo tài chính 56

3.3.3.1 Bảng cân đối kế toán 57

3.3.3.2 Báo cáo kết quả hoạt động 62

3.3.3.3 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ 63

3.3.3.4 Thuyết minh báo cáo tài chính 64

KẾT LUẬN 65

TÀI LIỆU THAM KHẢO 66

PHỤ LỤC 68

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CHỮ VIẾT TẮT

IPSAS International Public Sector Accounting Standards

(Chuẩn mực kế toán công quốc tế) IPSASB International Public Sector Accounting Standards Board

(Hội Đồng Chuẩn Mực Kế Toán Công Quốc Tế) KTNN Kiểm toán nhà nước

MỞ ĐẦU

1 Lý do chọn đề tài:

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam hiện nay được thực hiện theo quyết định 19/2006/QĐ-BTC, luật ngân sách, luật kế toán và cơ chế tài chính Từ khi ra đời cho đến nay, chế độ kế toán HCSN là công cụ kiểm tra kiểm soát của chính phủ với hoạt động của đơn vị HCSN, giúp cung cấp thông tin, hoạch định và quản lý ngân sách nhà nước Nhưng mục đích của kế toán là cung thông tin về tình hình tài chính, các hoạt động và các luồng tiền của một đơn vị, chế độ kế toán HCSN Việt Nam hiện nay chưa đạt được mục đích đó Bên cạnh đó, với những sự thay đổi trong công cuộc cải cách hành chính nhà nước, sự chuyển dịch của cơ chế tài chính sang

tự chủ, yêu cầu minh bạch thông tin làm cho chế độ kế toán HCSN hiện nay không còn phù hợp nữa

Chuẩn mực kế toán công quốc tế được ban hành bởi hội đồng chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASB) nhằm phát triển những chuẩn mực báo cáo tài chính trong khu vực công có chất lượng cao, tiến tới hòa hợp chuẩn mực quốc gia và quốc

tế, nhằm tăng cường chất lượng và tính thống nhất của hệ thống BCTC công trên toàn thế giới Trong xu thế hội nhập toàn cầu với việc gia nhập các tổ chức quốc tế như WTO, cam kết với các tổ chức tài chính như ADB, WB, IMF…bắt buộc Việt Nam phải cung cấp những thông tin tài chính có tính chất chuẩn mực chung và được quốc tế thừa nhận Để thông tin kế toán HCSN được sự thừa nhận của thế giới bắt buộc phải tuân thủ những quy định của chuẩn mực kế toán công quốc tế

Từ năm 2007, bộ tài chính đã phối hợp với ngân hàng thế giới tổ chức “hội

thảo định hướng và lộ trình áp dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào Việt Nam” làm nền tảng cho định hướng của Việt Nam trong việc vận dụng chuẩn mực

kế toán công quốc tế Nhưng do sự khác biệt lớn giữa chế độ kế toán HCSN Việt Nam hiện nay với những quy định của chuẩn mực kế toán công quốc tế nên việc vận dụng rất khó khăn Hiện nay, bộ tài chính Việt Nam cũng đang tích cực nghiên cứu vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào Việt Nam Vì đây cũng là vấn đề

mới nên Tôi quyết định chọn đề tài “ Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế

để hoàn thiện chế độ kế toán HCSN tại Việt Nam” làm đề tài cho luận văn thạc sĩ

2 Mục tiêu nghiên cứu

Đề tài này nhằm tìm ra những khó khăn và biện pháp khắc phục những khó khăn đó khi vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào kế toán HCSN Việt Nam nhằm tạo ra thông tin kế toán HCSN vừa phù hợp với đặc điểm riêng của Việt Nam, vừa phù hợp với thông lệ chung của thế giới

3 Phương pháp nghiên cứu

Luận văn sử dụng các phương pháp nghiên cứu sau:

- Khảo sát qua ý kiến chuyên gia: nhằm thu thập những đánh giá của các chuyên gia về chế độ kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam hiện nay, từ đó rút ra những tồn tại của chế độ kế toán HCSN Việt Nam

- Phương pháp so sánh, diễn giải, quy nạp: So sánh giữa những quy định của chế độ kế toán HCSN với quy định trong hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế, rút ra những kết luận về sự khác biệt dẫn đến khó khăn khi vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào chế độ kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam Từ đó, đề xuất những giải pháp hoàn thiện chế độ kế toán HCSN Việt Nam

4 Đối tượng, phạm vi nghiên cứu:

Đối tượng nghiên cứu:

- Chế độ kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam bao gồm: Hệ thống chứng

từ kế toán, hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống sổ kế toán và hình thức kế toán, hệ thống báo cáo tài chính

- Chuẩn mực kế toán công quốc tế

Phạm vi: Cơ quan hành chính, sự nghiệp của Việt Nam

5 Kết cấu đề tài: Ngoài phần mở đầu, kết luận, phụ lục, luận văn gồm ba chương:

Chương I: Cơ sở lý luận của chế độ kế toán HCSN Việt Nam

Chương II: Thực trạng kế toán hành chính sự nghiệp ở Việt Nam hiện nay và những khó khăn khi vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế

Chương III: Giải pháp hoàn thiện chế độ kế toán hành chính sự nghiệp tại Việt Nam

CHƯƠNG I: CƠ SỞ LÝ LUẬN CỦA CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN

HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP

1.1 Tổng quan về kế toán

1.1.1 Bản chất của kế toán

Kế toán là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp thông tin kinh

tế tài chính dưới hình thức giá trị, hiện vật và thời gian lao động [Điều 4, luật kế toán]

Qua định nghĩa trên ta có thể thấy kế toán là quá trình thực hiện ba công việc

cơ bản gồm thu thập, xử lý và cung cấp thông tin về tình trạng tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và luồng tiền tạo ra trong một đơn vị, một tổ chức, là cơ sở cho những người sử dụng thông tin ra quyết định

1.1.2 Phân loại kế toán

Căn cứ vào đối tượng cung cấp thông tin, kế toán được phân thành hai loại:

Kế toán tài chính: Là việc thu thập, xử lý, kiểm tra, phân tích và cung cấp

thông tin kinh tế tài chính bằng báo cáo tài chính cho đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin của đơn vị kế toán.[ Điều 4, luật kế toán]

Kế toán quản trị: Là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin

kinh tế tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán [Điều 4, luật kế toán]

Căn cứ vào hình thức sở hữu, kế toán được phân thành:

Kế toán tư: Là kế toán tại các tổ chức, đơn vị được thành lập nhằm mục

đích tìm kiếm lợi nhuận như: kế toán trong công ty TNHH, Doanh nghiệp tư nhân, công ty cổ phần.[9; trang 4]

Kế toán công: Là kế toán trong các tổ chức, đơn vị được thành lập bởi cơ

quan nhà nước có thẩm quyền và hoạt động với mục tiêu phục vụ lợi ích công, lợi ích của xã hội mà không hướng đến mục đích tìm kiếm lợi nhuận [9; trang 4]

Lĩnh vực kế toán công của Việt Nam hiện nay áp dụng nhiều chế độ kế toán

chính xã, kế toán ngân sách và nghiệp vụ kho bạc nhà nước, kế toán hải quan, kế toán thuế…Như vậy, kế toán HCSN chỉ là một bộ phận của kế toán công Trong phạm vi giới hạn, nên đề tài chỉ nghiên cứu về những khó khăn khi vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào chế độ kế toán HCSN Việt Nam

1.2 Tổng quan về kế toán hành chính sự nghiệp

1.2.1 Tổng quan về đơn vị hành chính sự nghiệp

1.2.1.1 Khái niệm đơn vị hành chính sự nghiệp

“Đơn vị hành chính sự nghiệp là đơn vị do cơ quan nhà nước có thẩm quyền quyết định thành lập nhằm thực hiện một nhiệm vụ chuyên môn nhất định hay quản lý nhà nước về một hoạt động nào đó (các cơ quan chính quyền, Cơ quan quản lý Nhà nước trong các ngành Giáo dục – Đào tạo, Y tế, Văn hóa, Thể thao, Sự nghiệp, Nông lâm ngư nghiệp, Trạm, Trại); hoạt động bằng nguồn kinh phí NSNN cấp toàn bộ hay cấp một phần và các nguồn khác đảm bảo chi phí hoạt động thường

xuyên theo nguyên tắc không bồi hoàn trực tiếp” [6, Trang 7]

1.2.1.2 Phân loại đơn vị hành chính sự nghiệp

Đơn vị HCSN có thể phân loại theo nhiều căn cứ khác nhau như :

Căn cứ vào tính chất, các đơn vị HCSN được chia thành:

Các đơn vị hành chính thuần túy: đó là các cơ quan công quyền trong bộ máy hành chính nhà nước (các đơn vị quản lý hành chính nhà nước)

Các đơn vị sự nghiệp: sự nghiệp văn hóa, sự nghiệp giáo dục, sự nghiệp y tế, sự nghiệp kinh tế, sự nghiệp nghiên cứu khoa học,…

Các tổ chức đoàn thể, xã hội, nghề nghiệp, tổ chức quần chúng,…

Căn cứ theo phân cấp quản lý ngân sách, đơn vị hành chính sự nghiệp được

tổ chức theo hệ thống dọc tương ứng với từng cấp ngân sách nhằm phù hợp với công tác chấp hành ngân sách cấp đó Cụ thể đơn vị HCSN chia thành ba cấp:

Đơn vị sự toán cấp I: là cơ quan chủ quản các ngành hành chính sự nghiệp trực thuộc trung ương và địa phương như các Bộ, tổng cục, Sở, ban,…Đơn vị dự toán cấp I trực tiếp quan hệ với cơ quan tài chính để nhận và thanh quyết toán nguồn kinh phí cấp phát

Đơn vị dự toán cấp II: Trực thuộc đơn vị dự toán đơn vị cấp I chịu sự lãnh đạo trực tiếp về tài chính và quan hệ cấp phát vốn của đơn vị dự toán cấp I Đơn vị

dự toán cấp II quản lý phần vốn ngân sách do đơn vị cấp I phân phối bao gồm phần kinh phí của bản thân đơn vị và phần kinh phí của các đơn vị cấp III trực thuộc

Đơn vị dự toán cấp III: Trực thuộc đơn vị dự toán cấp II Chịu sự lãnh đạo trực tiếp về tài chính và quan hệ cấp phát vốn của đơn vị dự toán cấp II, là đơn vị cuối cùng thực hiện dự toán Đơn vị dự toán cấp III trực tiếp sử dụng kinh phí của ngân sách, chấp hành các chính sách về chi tiêu, về hạch toán, tổng hợp chi tiêu kinh phí báo cáo lên đơn vị cấp II và cơ quan tài chính cùng cấp theo định kỳ

Đơn vị dự toán có thể chỉ có một cấp hoặc hai cấp Ở các đơn vị chỉ có một cấp thì cấp này phải làm nhiệm vụ của cấp I và cấp III Ở các đơn vị được tổ chức thành hai cấp thì đơn vị dự toán cấp trên làm nhiệm vụ của đơn vị dự toán cấp I, đơn vị dự toán cấp dưới làm nhiệm vụ của đơn vị cấp III

1.2.1.3 Đặc điểm của đơn vị hành chính sự nghiệp

“Các đơn vị sự nghiệp đều có đặc điểm chung là hoạt động bằng kinh phí do ngân sách nhà nước cấp hoặc tự trang trải bằng nguồn thu sự nghiệp Đặc điểm này

có ảnh hưởng lớn đến công tác kế toán của các đơn vị trong các đơn vị hành chính

sự nghiệp thể hiện trên các mặt:

Trước hết, để thực hiện cho kiểm soát và thanh quyết toán với ngân sách, kế toán các đơn vị sự nghiệp phải tuân thủ chế độ kế toán do cơ quan có thẩm quyền quy định

Thứ hai, phục vụ cho tổng hợp số liệu về các khoản chi ngân sách, các khoản chi trong các đơn vị hành chính sự nghiệp phải được hạch toán chi tiết theo từng

chương, mục phù hợp với mục lục ngân sách nhà nước.” [14, trang 14]

1.2.2 Đặc điểm kế toán đơn vị hành chính sự nghiệp

Với những đặc điểm nêu trên của đơn vị HCSN, kế toán trong đơn vị HCSN

có nhiệm vụ thu thập, xử lý, và cung cấp thông tin phục vụ cho quản lý và sử dụng nguồn kinh phí và các khoản thu trong các đơn vị HCSN, phục vụ cho kiểm tra, kiểm soát tình hình sử dụng và thanh quyết toán các khoản kinh phí được ngân sách

cấp phát cũng như các khoản thu của đơn vị HCSN, góp phần quản lý và sử dụng hiệu quả Ngân sách của nhà nước Chế độ kế toán HCSN được Bộ tài chính thiết kế

và ban hành phải dựa trên nguyên tắc thoả mãn và cập nhật các yêu cầu mới nhất của nền kinh tế thị trường ở Việt Nam trong xu hướng hội nhập quốc tế, tuân thủ Luật Ngân sách Nhà nước, Luật kế toán và các văn bản hướng dẫn cũng như cơ chế chính sách tài chính mới nhất áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp

1.3 Pháp luật và cơ chế tài chính áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp 1.3.1 Luật ngân sách

Luật ngân sách nhà nước số 01/2002/QH11 ban hành ngày 16/12/2002 quy

định về lập, chấp hành, kiểm tra, thanh tra, kiểm toán, quyết toán ngân sách nhà nước nhằm quản lý và sử dụng ngân sách một cách hiệu quả

Nghị định 60/2003/NĐ-CP ban hành ngày 6/6/2003 và thông tư

59/2003/TT-BTC ngày 23/6/2003 quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành Luật

Ngân sách nhà nước về lập dự toán, chấp hành, kế toán, kiểm toán và quyết toán Ngân sách nhà nước

Các quy đinh trong luật ngân sách và các văn bản hướng dẫn tác động đến công tác kế toán thu chi ngân sách như sau:

- Chứng từ thu, chi ngân sách nhà nước được phát hành, sử dụng và quản lý theo quy định của Bộ Tài chính

- Các khoản thu chi ngân sách nhà nước phải được hạch toán kế toán, quyết toán đầy đủ, kịp thời đúng chế độ

- Kế toán và quyết toán ngân sách nhà nước được thực hiện thống nhất theo chế độ

kế toán của Nhà nước và Mục lục ngân sách nhà nước

- Dự toán, quyết toán, kết quả kiểm toán quyết toán ngân sách nhà nước, ngân sách các cấp, các đơn vị dự toán ngân sách, các tổ chức được ngân sách nhà nước hỗ trợ phải công bố công khai

- Các tổ chức, cá nhân có nhiệm vụ thu, chi ngân sách nhà nước phải tổ chức hạch toán kế toán, báo cáo và quyết toán theo đúng chế độ kế toán của Nhà nước

- Cuối năm ngân sách, Bộ trưởng Bộ Tài chính hướng dẫn việc khoá sổ kế toán và lập báo cáo quyết toán ngân sách theo đúng các nội dung ghi trong dự toán năm được giao và theo Mục lục ngân sách nhà nước

- Toàn bộ các khoản thu thuộc ngân sách các năm trước nộp trong năm sau phải hạch toán vào ngân sách năm sau Các khoản chi ngân sách đến ngày 31 tháng 12 chưa thực hiện được hoặc chưa chi hết, nếu được cơ quan có thẩm quyền cho phép tiếp tục thực hiện trong năm sau thì được chi tiếp trong thời gian chỉnh lý quyết toán

và hạch toán quyết toán vào chi ngân sách năm trước, nếu được chuyển nguồn để thực hiện thì hạch toán vào ngân sách năm sau

- Cơ quan Kiểm toán Nhà nước thực hiện việc kiểm toán, xác định tính đúng đắn, hợp pháp của báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước các cấp, cơ quan, đơn vị có liên quan theo quy định của pháp luật

Như vậy, với mục tiêu quản lý và sử dụng ngân sách nhà nước, củng cố kỹ luật tài chính, sử dụng tiết kiệm có hiệu quả ngân sách và tài sản của nhà nước, luật ngân sách đã đưa ra những quy định chặc chẽ về thu chi ngân sách, lập dự toán ngân sách các cấp, công khai số liệu dự toán quyết toán của đơn vị, kiểm tra, thanh tra, kiểm toán, quyết toán ngân sách nhà nước và nhiệm vụ, quyền hạn của cơ quan nhà nước các cấp trong lĩnh vực ngân sách nhà nước

1.3.2 Luật kế toán

Luật kế toán của quốc hội số 03/2003/QH11 ban hành ngày 17/06/2003 quy

định về nội dung công tác kế toán, tổ chức bộ máy kế toán, người làm kế toán và hoạt động nghề nghiệp kế toán Nhằm thống nhất quản lý kế toán, đảm bảo kế toán

là công cụ quản lý, giám sát chặc chẽ, có hiệu quả mọi hoạt động kinh tế, tài chính, cung cấp thông tin đầy đủ, kịp thời, công khai, minh bạch, đáp ứng yêu cầu tổ chức, quản lý điều hành của cơ quan nhà nước, doanh nghiệp, tổ chức cá nhân

Căn cứ những quy định trong luật kế toán, ngày 31/05/2004 chính phủ ban

hành nghị định 128/2004/NĐ-CP “quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số

điều của luật kế toán áp dụng trong lĩnh vực kế toán nhà nước”

Kế toán hành chính sự nghiệp tuân thủ theo những quy định của luật kế toán

và nghị định 128 về chứng từ kế toán, tài khoản kế toán, nguyên tắc kế toán, đối tượng kế toán, hệ thống báo cáo kế toán,…

Trên cơ sở những quy định của luật kế toán và nghị định 128/2004/NĐ-CP,

Bộ tài chính ban hành quyết định 19/2006/QĐ-BTC năm 2006 quy định cụ thể chế

độ kế toán cho đơn vị hành chính sự nghiệp

1.3.3 Cơ chế tài chính áp dụng cho đơn vị hành chính sự nghiệp

Cơ chế tài chính đang áp dụng cho đơn vị HCSN hiện nay gồm:

Đơn vị sự nghiệp: Nghị định 43/2006/NĐ-CP ngày 25/4/2006 quy định

quyền tự chủ, tự chịu trách nhiệm về thực hiện nhiệm vụ, tổ chức bộ máy, biên chế

và tài chính đối với các đơn vị sự nghiệp công lập do cơ quan nhà nước có thẩm

quyền quyết định thành lập và thông tư 71/2006/TT-BTC ngày 09/08/2006 hướng

dẫn nghị định 43 Cơ chế tự chủ áp dụng cho đơn vị sự nghiệp nhằm trao quyền tự chủ cho đơn vị sự nghiệp trong việc tổ chức công việc, sắp xếp lại bộ máy, sử dụng lao động và nguồn lực tài chính để hoàn thành công việc được giao Phát huy được tính chủ động sáng tạo và tiết kiệm cho đơn vị sự nghiệp

Cơ quan nhà nước: Nghị định 130/2005/NĐ-CP ngày 17/10/2005 quy định

chế độ tự chủ, tự chịu trách nhiệm về sử dụng biên chế và kinh phí quản lý hành

chính đối với các cơ quan nhà nước và thông tư liên tịch

03/2006/TTLT-BTC-BNV ngày 17/01/2006 hướng dẫn nghị định 130 Cơ chế tài chính áp dụng cho đơn

vị hành chính nhà nước nhằm tạo điều kiện cho cơ quan chủ động trong việc sử dụng biên chế và kinh phí quản lý hành chính một cách hợp lý nhất để hoàn thành tốt chức năng nhiệm vụ Thúc đẩy việc sắp xếp, tổ chức bộ máy tinh gọn, thực hành

tiết kiệm, chống lãng phí trong việc sử dụng lao động, kinh phí quản lý hành chính

1.4 Chuẩn mực kế toán công quốc tế

Hội đồng chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASB) thuộc liên đoàn kế toán quốc tế đã soạn thảo các chuẩn mực kế toán cho các đơn vị thuộc lĩnh vực công hay còn gọi chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) Hệ thống IPSAS được ban hành nhằm giúp cho sự hòa hợp giữa kế toán quốc gia và kế toán quốc tế, nhằm tăng

cường chất lượng của báo cáo tài chính, tạo sự thống nhất và khả năng so sánh được thông tin tài chính giữa các quốc gia Chuẩn mực kế toán công quốc tế được ban hành trên cơ sở kế toán tiền mặt và kế toán dồn tích, gồm 33 IPSAS, trong đó 1 IPSAS trình bày theo cơ sở kế toán tiền mặt Nội dung một số chuẩn mực như sau:

IPSAS 1: Trình bày báo cáo tài chính

Chuẩn mực này được ban hành nhằm mục đích đảm bảo cho mục tiêu chung của BCTC được thực hiện và có thể so sánh với BCTC của kỳ trước và có thể so sánh với BCTC của đơn vị khác IPSAS 1 yêu cầu một bộ BCTC hoàn chỉnh bao gồm:

- Báo cáo tình hình tài chính của đơn vị

- Báo cáo kết quả hoạt động

- Báo cáo về sự thay đổi thuần/ vốn chủ sở hữu

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- Chính sách kế toán và giải trình báo cáo tài chính

Để đạt được mục đích của BCTC, chuẩn mực giới thiệu tổng thể các báo cáo, hướng dẫn cấu trúc các báo cáo và những yêu cầu tối thiểu về nội dung các BCTC dựa trên cơ sở kế toán dồn tích Còn báo cáo lưu chuyển tiền tệ được hướng dẫn ở IPSAS 2

IPSAS 2: Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

Chuẩn mực này yêu cầu tất cả các đơn vị thuộc lĩnh vực công phải lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ nhằm xác định các nguồn của những luồng tiền vào, những khoản mục chi bằng tiền trong kỳ kế toán và số dư tiền tại ngày kết thúc kỳ kế toán Báo cáo lưu chuyển tiền tệ phải thể hiện được sự vận động các luồng tiền trong kỳ phân loại theo hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính Chuẩn mực còn đưa ra các hướng dẫn lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo hai phương pháp trực tiếp và gián tiếp

IPSAS 3: Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ, các sai sót cơ bản và những thay đổi trong kế toán

Chuẩn mực số 3 đưa ra cách phân loại những khoản mục nhất định trong báo cáo tài chính Những nguyên tắc trình bày thặng dư/thâm hụt từ các hoạt động thông thường, cách trình bày riêng rẽ các khoản mục bất thường trong báo cáo tài chính, cách điều chỉnh trên báo cáo do những thay đổi trong ước tính kế toán, các sai sót

cơ bản và những thay đổi trong việc áp dụng chính sách kế toán

IPSAS 4: Ảnh hưởng của sự thay đổi tỷ giá hối đoái

Chuẩn mực này hướng dẫn cách ghi nhận các sự kiện liên quan đến đồng tiền khác với đồng tiền báo cáo gồm: Sự ghi nhận ban đầu những giao dịch liên quan đến ngoại tệ, cách báo cáo các khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ có gốc ngoại tệ sau ngày kết thúc ngày báo cáo, hướng dẫn ghi nhận các giao dịch có sự chênh lệch tỷ giá hối đoái, cách chuyển đổi báo cáo tài chính của đơn vị đầu tư ở nước ngoài

IPSAS 5: Chi phí đi vay

IPSAS 5 quy định phương pháp hạch toán kế toán đối với chi phí đi vay, hướng dẫn việc vốn hóa chi phí đi vay đối với những chi phí trực tiếp liên quan đến việc mua, xây dựng, hoặc sản xuất các tài sản dở dang

IPSAS 6: Báo cáo tài chính hợp nhất và các khoản đầu tư vào đơn vị bị kiểm soát

IPSAS 6 đưa ra các yêu cầu trong lập và trình bày BCTC hợp nhất và việc kế toán các khoản đầu tư vào các đơn vị bị kiểm soát trong BCTC riêng của đơn vị kiểm soát Chuẩn mực này cũng được áp dụng đối với đơn vị thuộc khu vực công

có một hoặc nhiều đơn vị bị kiểm soát là đơn vị kinh doanh bằng vốn nhà nước

IPSAS 7: Kế toán các khoản đầu tư vào đơn vị liên kết

Chuẩn mực này quy định phương pháp kế toán các khoản đầu tư do các nhà đầu tư thực hiện trong các đơn vị liên kết Là những khoản đầu tư vào các đơn vị liên kết dẫn đến việc nắm giữ quyền sở hữu dưới hình thức mua cổ phần hoặc các hình thức đóng góp tài sản khác Chuẩn mực này cũng đưa ra 2 phương pháp để

phản ánh khoản đầu tư vào đơn vị liên kết trên BCTC riêng của nhà đầu tư và BCTC hợp nhất là: Phương pháp giá gốc và phương pháp vốn chủ sở hữu

IPSAS 8: Báo cáo tài chính đối với các khoản lợi ích từ hoạt động liên doanh

Chuẩn mực này hướng dẫn kế toán các khoản lợi ích từ hoạt động liên doanh

và phản ánh các tài sản, nợ phải trả, thu nhập và chi phí liên doanh trong BCTC riêng của bên góp vốn liên doanh và nhà đầu tư, dù liên doanh đó hoạt động dưới bất kỳ hình thức nào: Hoạt động đồng kiểm soát, tài sản đồng kiểm soát hay đơn vị đồng kiểm soát Chuẩn mực này cũng đưa ra hai phương pháp trình bày các khoản lợi ích từ liên doanh trong BCTC hợp nhất của một bên góp vốn liên doanh là: Phương pháp tỷ lệ và phương pháp vốn chủ sở hữu

IPSAS 10: Báo cáo tài chính trong nền kinh tế siêu lạm phát

Trong một nền kinh tế siêu lạm phát, báo cáo tài chính bằng đồng tiền hiện hành mà không có điều chỉnh gì thì không hữu ích Đồng tiền đã bị mất giá theo một tỷ lệ nhất định so với cùng một lượng tiền ấy trong các nghiệp vụ hay sự kiện phát sinh tại thời điểm khác nên sẽ mang lại những thông tin sai lệch Do đó, chuẩn mực này quy định việc trình bày lại BCTC bằng đơn vị tiền tệ tại thời điểm báo cáo

IPSAS 12: Hàng tồn kho

Chuẩn mực này quy định phương pháp kế toán hàng tồn kho theo nguyên tắc giá gốc Giá gốc hàng tồn kho được ghi nhận như một tài sản và được theo dõi cho đến khi doanh thu liên quan được ghi nhận IPSAS 12 đã cung cấp những hướng dẫn cụ thể về việc xác định giá gốc và sau đó ghi nhận nó là khoản chi phí khi hàng tồn kho được bán, trao đổi hoặc phân phối Chuẩn mực cũng hướng dẫn các phương pháp được sử dụng để xác định giá gốc hàng tồn kho: Phương pháp đích danh, phương pháp nhập trước xuất trước, và phương pháp bình quân gia quyền

IPSAS 13: Thuê tài sản

IPSAS 13 quy định chính sách kế toán và trình bày thông tin về kế toán phù hợp đối với bên thuê và bên cho thuê tài sản về thuê tài chính và thuê hoạt động

IPSAS 14: Các sự kiện phát sinh sau ngày báo cáo

Các sự kiện phát sinh sau ngày BCTC là sự kiện có thể có ảnh hưởng tích cực hoặc tiêu cực đến BCTC phát sinh trong khoản thời gian từ sau ngày báo cáo đến ngày phát hành BCTC Chuẩn mực này quy định: khi nào một đơn vị phải điều chỉnh BCTC của mình vì các sự kiện phát sinh sau ngày báo cáo và các giải trình về ngày phát hành BCTC Theo chuẩn mực này, đơn vị không được lập BCTC trên cơ

sở hoạt động liên tục nếu các sự kiện phát sinh sau ngày báo cáo cho thấy giả thiết hoạt động liên tục là không phù hợp

IPSAS 15: Công cụ tài chính: thuyết minh và trình bày

Chuẩn mực này giúp người sử dụng BCTC hiểu rõ hơn tầm quan trọng của các công cụ tài chính ngoài bảng và trong bảng cân đối kế toán đối với tính hình tài chính, tình hình hoạt động và lưu chuyển tiền tệ của Nhà nước hoặc của đơn vị công khác

Chuẩn mực mô tả các yêu cầu nhất định đối với việc trình bày các công cụ tài chính trong bảng báo cáo tình hình tài chính và nhận diện thông tin cần phải được giải trình của công cụ tài chính ngoài bảng (không được ghi nhận) và trong bảng (được ghi nhận) Về trình bày, chuẩn mực đề cập việc phân loại công cụ tài chính thành công cụ nợ và công cụ vốn/tài sản thuần, phân loại lãi suất, cổ tức, doanh thu và chi phí liên quan và các trường hợp trong đó tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính được bù trừ cho nhau Về giải trình, thông tin về các yếu tố ảnh hưởng đến giá trị, thời gian và sự chắc chắn của dòng tiền trong tương lai liên quan đến công cụ tài chính và chính sách kế toán áp dụng cho công cụ tài chính của đơn

vị

Ngoài ra, chuẩn mực khuyến khích giải trình thông tin về bản chất và hoàn cảnh sử dụng công cụ tài chính của đơn vị, mục đích tài chính mà chúng phục vụ, rủi ro gắn liền với công cụ này và chính sách của ban quản lý đối với việc kiểm soát các rủi ro đó

IPSAS 16: Bất động sản đầu tƣ

Chuẩn mực này quy định về kế toán bất động sản đầu tư Đưa ra khái niệm bất động sản đầu tư, nguyên tắc ghi nhận ban đầu (theo nguyên giá hay theo giá trị hợp lý), các chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu và một số yêu cầu trình bày thông tin trên báo cáo tài chính

IPSAS 19: Các khoản dự phòng, nợ phải trả tiềm tàng và tài sản tiềm tàng

IPSAS19 hướng dẫn việc xác định các khoản dự phòng, các khoản nợ phải trả tiềm tàng và các tài sản tiềm tàng, xác định các tình huống cần ghi nhận các khoản dự phòng, đưa ra cách tính toán và trình bày các khoản dự phòng Chuẩn mực này cũng quy định một số thông tin liên quan đến các khoản nợ phải trả tiềm tàng và tài sản tiềm tàng phải được trình bày trong thuyết minh BCTC để giúp cho người sử dụng hiểu được về bản chất, thời gian xác định và số tiền của các khoản mục đó

IPSAS 28: Công cụ tài chính, trình bày

IPSAS28 sẽ được áp dụng thay cho chuẩn mực 15 “Công cụ tài chính, thuyết minh và trình bày” từ ngày 1 tháng 1 năm 2013 Chuẩn mực hướng dẫn các nguyên tắc trình bày công cụ tài chính Còn thuyết minh trình bày ở chuẩn mực khác

IPSAS 30: Tài sản cố định vô hình

Chuẩn mực này quy định những thủ tục kế toán đối với tài sản cố định vô hình, chỉ khi tài sản đáp ứng được các điều kiện của chuẩn mực mới được ghi nhận

là TSCĐ vô hình Chuẩn mực cũng quy định cách đo lường giá trị và công bố thông tin về TSCĐ vô hình

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN HÀNH CHÍNH SỰ NGHIỆP Ở VIỆT NAM HIỆN NAY VÀ NHỮNG KHÓ KHĂN KHI VẬN DỤNG CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CÔNG QUỐC TẾ

2.1 Thực trạng chế độ kế toán đơn vị hành chính sự nghiệp Việt Nam hiện nay 2.1.1 Nguyên tắc kế toán

2.1.1.1 Nguyên tắc theo luật kế toán

Kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam tuân thủ theo 6 nguyên tắc kế toán tại điều

7 luật kế toán số 03/2002/QH11 ngày 17/06/2003:

- Nguyên tắc giá gốc: Giá trị của tài sản được tính theo giá gốc, bao gồm chi phí mua, bốc xếp, vận chuyển lắp ráp, chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác đến khi đưa tài sản vào trạng thái sẵn sàng sử dụng Đơn vị kế toán không được tự điều chỉnh lại giá trị tài sản đã ghi sổ kế toán, trừ trường hợp pháp luật có quy định khác

- Nguyên tắc nhất quán: Các quy định và phương pháp kế toán đã được chọn phải được áp dụng nhất quán trong kỳ kế toán năm, trường hợp có sự thay đổi về các quy định và phương pháp kế toán đã chọn thì đơn vị kế toán phải giải trình trong báo cáo tài chính

- Nguyên tắc khách quan: Đơn vị kế toán phải thu thập, phản ánh khách quan, đầy

đủ, đúng thực tế và đúng kỳ kế toán mà nghiệp vụ kinh tế, tài chính phát sinh

- Nguyên tắc công khai thông tin: Thông tin, số liệu trong báo cáo tài chính năm của đơn vị kế toán phải công khai theo quy định tại điều 32 luật kế toán

- Nguyên tắc thận trọng: Đơn vị kế toán phải sử dụng phương pháp đánh giá tài sản

và phân bổ các khoản thu, chi một cách thận trọng, không được làm sai lệch kết quả hoạt động kinh tế, tài chính của đơn vị kế toán

- Cơ quan nhà nước, đơn vị sự nghiệp, tổ chức có sử dụng kinh phí ngân sách nhà nước ngoài việc thực hiện các nguyên tắc trên còn phải thực hiện kế toán theo mục lục ngân sách nhà nước

2.1.1.2 Nguyên tắc theo chế độ kế toán

Chế độ kế toán HCSN được ban hành theo quyết định số 19/2006/QĐ-BTC của Bộ Tài Chính Việc ghi chép các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trên cơ sở kế toán dồn tích có điều chỉnh

Cơ sở dồn tích yêu cầu mọi nghiệp vụ kinh tế tài chính phát sinh liên quan đến công nợ, tài sản, vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí được ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh, không căn cứ vào thời điểm thu tiền, chi tiền Nhưng chế độ kế toán HCSN tuân thủ theo quy định trong cơ chế tài chính, luật ngân sách nên có một

số trường hợp không ghi sổ kế toán vào thời điểm phát sinh Do đó chế độ kế toán HCSN sử dụng nguyên tắc dồn tích có điều chỉnh Thể hiện như sau:

+ Các khoản phải thu phải trả được hạch toán theo cơ sở dồn tích

+ Tài sản: Tài sản liên quan đến nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ tồn kho, giá trị sửa chữa lớn hoàn thành, giá trị khối lượng XDCB hoàn thành đã quyết toán trong năm được ghi nhận vào chi phí trong năm nhưng sang năm sau mới phát sinh Tài sản cố định dùng cho hoạt động sự nghiệp, mặc dù sử dụng cho nhiều kỳ nhưng được ghi vào nhận vào chi phí lúc đầu tư mà không khấu hao dần vào chi phí các kỳ

+ Nguồn vốn: những khoản tiền hàng viện trợ không hoàn lại đã tiếp nhận và các khoản phí, lệ phí đã thu phải nộp ngân sách nhà nước được để lại chi nhưng chưa có chứng từ ghi thu ghi chi ngân sách không được ghi tăng nguồn vốn mà treo vào tài khoản trung gian đợi đến khi có chứng từ

2.1.2 Chế độ chứng từ

Quyết định này quy định cụ thể nội dung liên quan đến chứng từ kế toán theo quy định của luật kế toán và nghị định 128 của chính phủ Chứng từ sử dụng trong đơn vị HCSN được thiết kế sẵn và bao gồm 2 loại mẫu: mẫu bắt buộc không được sửa đổi và mẫu mang tính chất hướng dẫn có thể thêm bớt chỉ tiêu hoặc thay đổi mẫu Các đơn vị HCSN khi thực hiện công tác kế toán phải tuân thủ các quy định

về lập chứng từ kế toán, ký chứng từ kế toán, trình tự luân chuyển và kiểm tra

chứng từ kế toán, dịch chứng từ ra tiếng Việt, sử dụng quản lý và in biểu mẫu

chứng từ kế toán và các quy định về chứng từ điện tử trong quyết định này

Hệ thống biểu mẫu chứng từ kế toán áp dụng cho đơn vị HCSN hiện nay gồm:

- 4 chỉ tiêu chứng từ kế toán chung cho các đơn vị HCSN gồm: chỉ tiêu tiền lương (15 mẫu), chỉ tiêu vật tư (6 mẫu), chỉ tiêu tiền tệ (10 mẫu: Trong đó có 4 mẫu mang tính chất bắt buộc gồm: Phiếu thu, phiếu chi, giấy thanh toán tạm ứng và biên lai thu tiền) , chỉ tiêu TSCĐ (7 mẫu)

- 27 mẫu chứng từ kế toán ban hành theo các văn bản pháp luật khác như: vé, giấy xác nhận hàng viện trợ không hoàn lại, phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ,…Trong 27 mẫu này thì có 6 mẫu mang tính chất bắt buộc bao gồm: Hóa đơn GTGT, hóa đơn bán hàng thông thường, Bảng kê thu mua hàng hóa mua vào không

có hóa đơn, Phiếu xuất kho kiêm vận chuyển nội bộ, Phiếu xuất kho hàng gởi đại lý, Hóa đơn bán lẻ (sử dụng cho máy tính tiền))

Đánh giá:

Ƣu điểm:

- Hệ thống chứng từ theo quyết định 19/2006/QĐ- BTC đã đáp ứng được quy định tại điều 17 luật kế toán và điều 19 nghị định 128/2004/NĐ-CP, Các mẫu chứng từ được thiết kế chi tiết, đầy đủ chỉ tiêu đáp ứng yêu cầu ghi chép, phản ánh các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, làm căn cứ phản ánh trên sổ sách kế toán Bên cạnh đó,

có phần giải thích nội dung và phương pháp lập từng chứng từ kế toán, dễ dàng cho

kế toán thực hiện công việc của mình và có nhiều mẫu chứng từ mang tính chất hướng dẫn giúp các đơn vị chủ động trong việc ghi chép, thêm bớt các chỉ tiêu phù hợp với đặc điểm hoạt động của đơn vị mình

Nhƣợc điểm:

- Bên cạnh những ưu điểm trên thì hệ thống mẫu chứng từ theo quyết định 19 còn những mặt hạn chế Có những mẫu mang tính hình thức như Bảng chấm công làm thêm giờ, Giấy báo làm thêm giờ, hay mẫu C40a-HD (Bảng kê chi tiền cho người tham dự hội thảo, tập huấn) và mẫu C40b-HD (bảng kê chi tiền cho người tham dự hội thảo, tập huấn) có nhiều chỉ tiêu trùng lặp

- Thực tế các đơn vị HCSN ở Việt Nam hiện nay thực hiện nhiều hoạt động sản xuất kinh doanh nên có nhiều TSCĐ vừa dùng cho hoạt động sự nghiệp vừa dùng cho sản xuất kinh doanh Các mẫu liên quan đến TSCĐ chưa có mẫu nào tính và phân bổ khấu hao TSCĐ dùng chung như thế nên chưa đáp ứng được yêu cầu quản

lý

2.1.3 Tài khoản

Tài khoản kế toán là công cụ, phương tiện để kế toán phản ánh, theo dõi sự biến động của đối tượng kế toán (Tài sản, nguồn vốn, doanh thu, chi phí), mỗi một đối tượng được theo dõi trên một tài khoản [15, trang 118]

Hệ thống tài khoản kế toán HCSN được xây dựng theo nguyên tắc dựa vào bản chất và nội dung hoạt động của đơn vị HCSN có vận dụng nguyên tắc phân loại

và mã hóa của hệ thống tài khoản kế toán doanh nghiệp và hệ thống tài khoản kế toán nhà nước Các đơn vị HCSN căn cứ vào hệ thống tài khoản này để áp dụng cho đơn vị mình, có thể bổ sung các tài khoản cấp 2, cấp 3, cấp 4 để phục vụ yêu cầu quản lý của đơn vị mình Trường hợp các đơn vị cần mở thêm Tài khoản cấp 1 (các tài khoản 3 chữ số) ngoài các Tài khoản đã có hoặc cần sửa đổi, bổ sung Tài khoản cấp 2 hoặc cấp 3 trong Hệ thống tài khoản kế toán do Bộ Tài chính quy định thì phải được Bộ Tài chính chấp thuận bằng văn bản trước khi thực hiện

Hệ thống tài khoản kế toán HCSN gồm 7 loại, từ loại 1 đến loại 6 là các tài khoản trong bảng cân đối kế toán và loại 0 là các tài khoản ngoài bảng cân đối kế toán và được kết cấu như sau:

Loại 1: Tiền và vật tư

Loại 2: Tài sản cố định

Loại 3: Thanh toán

Loại 4: Nguồn kinh phí

Loại 5: Các khoản thu

Loại 6: Các khoản chi

Loại 0: Tài khoản ngoài bảng

Đánh giá:

Ƣu điểm:

Hệ thống tài khoản được ban hành theo QĐ19/2006 và sửa đổi bổ sung theo thông tư 185/2010/TT-BTC được quy định thống nhất trong cả nước về loại tài khoản, số lượng tài khoản, ký hiệu, tên gọi và nội dung ghi chép của từng tài khoản giúp cho việc ghi chép của kế toán được dễ dàng hơn

Nhƣợc điểm:

Hệ thống tài khoản chưa đầy đủ: Cơ chế tài chính tác động đến kế toán HCSN nước ta luôn luôn thay đổi và đang hoàn thiện dần nên sẽ xuất hiện những nghiệp vụ kinh tế chưa được quy định trong chế độ kế toán, do những hướng dẫn chi tiết, cụ thể từng tình huống xảy ra như chế độ hiện nay mà chưa có những nguyên tắc và phương pháp kế toán cơ bản nên khi có một nghiệp vụ mới thì kế toán không biết dựa vào đâu để giải quyết, và cơ quan chức năng cũng không có cơ

sở kiểm tra, giám sát Hệ thống tài khoản mặc dù được điều chỉnh theo thông tư 185/2010 như bổ sung tài khoản bảo hiểm thất ngiệp, thuế thu nhập cá nhân, chi phí quản lý chung… nhưng vẫn còn thiếu một số tài khoản như: Tài sản cố định thuê tài chính, các khoản dự phòng, bất động sản đầu tư, hàng mua đang đi đường,…

Đặt tên các nhóm tài khoản chưa hợp lý: Tài khoản loại 1 “ tiền và vật tư” nhưng lại bao gồm đầu tư tài chính ngắn hạn, khoản mục này đều không phải là tiền, cũng không phải là vật tư Hay tài khoản loại 2 “ Tài sản cố định” trong đó bao gồm đầu tư tài chính dài hạn Đầu tư chứng khoán thì gộp chung cả cố phiếu, trái phiếu, tín phiếu vào một tài khoản trong khi bản chất của các khoản đầu tư này khác nhau

Việc sắp xếp một số tài khoản vào các nhóm còn chưa hợp lý:

+ Nhóm 3 bao gồm cả các khoản phải thu và phải trả, làm người đọc khó phân biệt được đâu là tài sản đâu là nợ của đơn vị

+ Tài khoản 643 “ chi phí trả trước ” mang tính chất là một khoản tài sản chứ không phải là khoản chi phí của đơn vị nhưng được cho vào nhóm loại 6

+ Tài khoản 4311 và 4312 “ quỹ khen thưởng” và “ Quỹ phúc lợi” mang tính chất là một khoản nợ của đơn vị chứ không phải là nguồn vốn

Ngoài ra việc hướng dẫn ghi chép một số tài khoản chưa rõ ràng và gây sự khó hiểu cho người học cũng như người làm công tác kế toán, và cũng khác biệt với

quy định của chuẩn mực kế toán công quốc tế

2.1.4 Sổ kế toán:

Sổ kế toán dùng để ghi chép, hệ thống và lưu giữ toàn bộ các nghiệp vụ kinh

tế, tài chính đã phát sinh theo nội dung kinh tế và theo trình tự thời gian có liên quan đến đơn vị hành chính, sự nghiệp

Mỗi đơn vị kế toán chỉ có một hệ thống sổ kế toán cho một kỳ kế toán năm

Sổ kế toán gồm: Sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết Nhà nước qui định bắt buộc về mẫu sổ, nội dung và phương pháp ghi chép đối với các loại sổ tổng hợp (Sổ Cái, Sổ Nhật ký), qui định mang tính hướng dẫn đối với các loại sổ kế toán chi tiết, thẻ kế toán chi tiết Thực hiện đúng các quy định về trách nhiệm của người giữ và ghi sổ kế toán, mở sổ kế toán, ghi sổ trong trường hợp bằng tay hay bằng máy, khóa

sổ kế toán cuối kỳ, sửa chữa sổ kế toán

Chế độ cũng quy định trình tự ghi chép sổ sách kế toán theo 4 hình thức kế toán: hình thức nhật ký chung, hình thức chứng từ ghi sổ, hình thức nhật ký sổ cái, hình thức kế toán trên máy vi tính Doanh nghiệp được lựa chọn một trong bốn hình thức trên Mỗi hình thức kế toán có đặc trưng riêng nên khi lựa chọn hình thức nào phải phù hợp với đặc điểm của đơn vị và phải đảm bảo tuân thủ mọi nguyên tắc cơ bản quy định cho hình thức kế toán đã chọn về: loại sổ, số lượng, kết cấu các loại

sổ, mối quan hệ giữa các loại sổ, trình tự và kỹ thuật ghi chép các loại sổ kế toán

Đánh giá:

Ƣu điểm:

Chế độ đã quy định và hướng dẫn ghi chép kế toán vào sổ một cách chi tiết,

có nhiều hình thức sổ cho đơn vị lựa chọn phù hợp với đặc điểm hoạt động của đơn

vị mình Các loại sổ có mối quan hệ với nhau thuận lợi cho việc đối chiếu và tổng hợp số liệu, nhiều sổ chi tiết mang tính chất hướng dẫn nên khi áp dụng các đơn vị

cũng có thể chủ động thiết kế lại cho phù hợp Do đó dễ dàng cho kế toán thực hiện công việc ghi chép của mình

Nhƣợc điểm:

Kế toán HCSN bắt buộc hạch toán theo mục lục ngân sách nhà nước chi tiết theo chương, loại, khoản, mục tiểu mục, nhóm tiểu nhóm, trong khi đó mục lục ngân sách nhà nước được ban hành sửa đổi bổ sung bởi nhiều quyết định, thông tư của bộ tài chính vừa chắp vá vừa khó theo dõi nên công việc ghi sổ của kế toán mất rất nhiều thời gian và khó thực hiện

2.1.5 Báo cáo kế toán

Báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán ngân sách dùng để tổng hợp tình hình

về tài sản, tiếp nhận và sử dụng kinh phí ngân sách của nhà nước, tình hình thu chi

và kết quả hoạt động của đơn vị HCSN trong kỳ kế toán, cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá tình hình và thực trạng của đơn vị, là căn cứ quan trọng giúp cho cơ quan nhà nước, lãnh đạo đơn vị kiểm tra, giám sát điều hành hoạt động của đơn vị

Theo quy định hiện hành, danh mục báo cáo tài chính và báo cáo quyết toán gồm 6 biểu báo cáo và 5 phụ biểu áp dụng cho đơn vị cấp cơ sở, 3 biểu báo cáo áp dụng cho đơn vị cấp I và II

6 biểu báo cáo áp dụng cho đơn vị cấp cơ sở gồm:

- B01-H: Bảng cân đối tài khoản

- B02-H: Tổng hợp tình hình kinh phí và quyết toán kinh phí đã sử dụng

- B03-H: Báo cáo thu chi hoạt động sự nghiệp và hoạt động sản xuất kinh doanh

- B04- H: Báo cáo tình hình tăng giảm TSCĐ

- B05-H: Báo cáo số kinh phí chưa sử dụng đã quyết toán năm trước chuyển sang

- B06-H: Thuyết minh báo cáo tài chính

5 phụ biểu áp dụng cho đơn vị cấp cơ sở gồm:

- F02-1H: Báo cáo chi tiết kinh phí hoạt động

- F02-3aH: Bảng đối chiếu dự toán kinh phí ngân sách cấp theo hình thức rút dự toán tại kho bạc nhà nược

- F02-3bH: Bảng đối chiếu tính hình tạm ứng và thanh toán tạm ứng kinh phí ngân sách tại kho bạc nhà nước

- F02-3cH: Bảng đối chiếu số dư tiền gởi

- F02-2H: Báo cáo chi tiết kinh phí hoạt động

3 biểu báo cáo áp dụng cho đơn vị dự toán cấp I và II gồm:

- B02/CT-H: Báo cáo tổng hợp tình hình kinh phí và quyết toán kinh phí đã sử dụng

- B03/CT-H: Báo cáo tổng hợp thu – chi hoạt động sự nghiệp và hoạt động sản xuất kinh doanh

- B04/CT-H: Báo cáo tổng hợp quyết toán ngân sách và nguồn khác của đơn vị

Báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán ngân sách phải lập đúng theo mẫu biểu quy định, phản ánh đầy đủ các chỉ tiêu đã quy định, phải lập đúng kỳ hạn, nộp đúng thời hạn và đầy đủ báo cáo tới từng nơi nhận báo cáo

Hệ thống chỉ tiêu BCTC, báo cáo quyết toán ngân sách phải phù hợp và thống nhất với chỉ tiêu dự toán năm tài chính và Mục lục ngân sách nhà nước

Đánh giá:

Ƣu điểm:

Hệ thống BCTC và báo cáo quyết toán ngân sách theo chế độ hiện hành được quy định và hướng dẫn cách thực hiện cụ thể, chi tiết theo từng mẫu biểu

Việc BCTC, báo cáo quyết toán ngân sách theo mục lục ngân sách nhà nước

và được thực hiện thống nhất ở các đơn vị HCSN tạo điều kiện cho việc tổng hợp, phân tích, kiểm tra, đánh giá tình hình thực hiện dự toán ngân sách nhà nước, điều hành, quản lý, kiểm soát ngân sách của cấp trên và cơ quan quản lý nhà nước Giúp nhà lãnh đạo có được thông tin cần thiết cho việc ra các quyết định phát triển kinh

tế xã hội

Nhƣợc điểm:

- Báo cáo tài chính và báo cáo quyết toán ngân sách theo quy định hiện hành mới

chỉ phục vụ cho công tác quản lý ngân sách, chưa phản ánh được tình hình tài chính

và hoạt động của đơn vị, số lượng báo cáo quá nhiều

- Báo cáo tài chính của đơn vị HCSN hiện nay chưa thể hiện được số liệu của năm trước, người đọc không thể so sánh đối chiếu giữa các kỳ với nhau

- Chưa có quy định và hướng dẫn lập BCTC trong ngành và toàn chính phủ Hiện nay BCTC của các đơn vị cấp trên được hướng dẫn lập bằng cách cộng dồn BCTC của các đơn vị cấp dưới lại, như vậy sẽ dẫn đến sự trùng lắp và thổi phồng số liệu báo cáo, làm cho số liệu báo cáo không được chính xác

Theo ý kiến của TS Hà Thị Ngọc Hà (2008), Chế độ kế toán HCSN Việt

Nam và chuẩn mực kế toán công quốc tế: khoảng cách và những việc cần làm, Tạp

chí kế toán: “Ở Việt Nam, chế độ kế toán HCSN quy định, các đơn vị HCSN (là đơn

vị thụ hưởng NSNN chứ chưa phải là đơn vị kinh tế theo IPSAS và các đơn vị HCSN khác) phải lập 6 báo cáo Đó là, bảng cân đối tài khoản (mẫu B01-H) thực chất là một phương pháp kiểm tra của kế toán Bảng cân đối tài khoản không phản ánh được tình hình tài chính, thực trạng, tài sản, nguồn vốn của đơn vị như đối với bảng cân đối kế toán Do vậy, người sử dụng thông tin không thấy được tài sản và nợ phải trả theo hai loại ngắn hạn và dài hạn cũng như cơ cấu tài sản, nguồn vốn (phân theo 2 loại nợ phải trả và VCSH )của đơn vị.Báo cáo “Tổng hợp tình hình kinh phí và quyết toán kinh phí đã sử dụng “(Mẫu B02-H ); “Báo cáo thu, chi hoạt động sự nghiệp và hoạt động SXKD”(Mẫu B03-H ) đế phản ánh tình hình hoạt động của đơn vị HCSN”

“Ở Việt Nam , toàn bộ các khoản thu , chi của đơn vị HCSN được phản ánh

ở 2 báo cáo riêng biệt trong đó , kinh phí đã tiếp nhận và sử dụng phản ánh ở báo cáo B02-H; Các khoản thu , chi hoạt động sự nghiệp và hoạt động SXKD phản ánh

ở báo cáo B03-H”

“Thực tế ở Việt Nam , hệ thống BCTC của đơn vị HCSN theo qui định hiện

hành đã đáp ứng được yêu cầu quản lý nhà nước, phù hợp với Luật NSNN và các chính sách quản lý tài chính đối với các đơn vị HCSN Tuy nhiên, BCTC của đơn vị HCSN hiện nay mới chỉ là 1 bộ phận cấu thành để tổng hợp vào báo cáo quyết toán ngân sách nhằm phục vụ điều hành ngân sách của Quốc hội BCTC của đơn vị HCSN hiện nay chưa phải là BCTC của 1 đơn vị kinh tế bị kiểm soát, phục vụ cho

việc hợp nhất BCTC của Chính phủ để công khai nhằm cung cấp đầy đủ thông tin giúp cho tất cả công dân có thể kiểm tra, giám sát, đánh giá năng lực tài chính và kết quả hoạt động của quốc gia trong từng năm tài chính”

Theo ý kiến của PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh (2008, Đại học Kinh tế TP

HCM), Cần thiết ban hành chuẩn mực kế toán công, Tạp chí kế toán: “Hệ thống

BCTC của đơn vị HCSN đã đáp ứng được yêu cầu quản lý Nhà nước, phù hợp với Luật NSNN và các chính sách quản lý tài chính đối với đơn vị HCSN Tuy nhiên, BCTC này mới chỉ là một bộ phận cấu thành để tổng hợp và báo cáo quyết toán ngân sách nhằm phục vụ điều hành ngân sách của Quốc hội mà chưa phải là BCTC của một đơn vị kinh tế của đơn vị bị kiểm soát để phục vụ cho việc hợp nhất BCTC của Chính phủ để công khai nhằm đánh giá năng lực tài chính và kết quả kinh doanh của quốc gia trong từng năm tài chính Đồng thời, trong hệ thống BCTC của đơn vị HCSN Việt Nam hiện nay cũng chưa có Báo cáo lưu chuyển tiền tệ như IPSAS”

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam được ban hành và vận dụng từ năm 2006 đến nay đã phát huy được những tác dụng của nó, nhưng để thay đổi theo sự vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế thì còn nhiều khó khăn do những khác biệt cụ thể so với quy định của chuẩn mực kế toán công quốc tế Những sự khác biệt đó sẽ được trình bày trong phần tiếp theo

2.2 Đánh giá chế độ kế toán HCSN hiện hành trên cơ sở so sách với chuẩn mực kế toán công quốc tế

2.2.1 Cơ sở pháp lý

Kế toán công quốc tế: Các nguyên tắc và hướng dẫn về kế toán được quy định

trong một hệ thống chuẩn mực kế toán công, dễ dàng cho kế toán thực hiện

Kế toán HCSN Việt Nam:

Kế toán HCSN Việt Nam chịu sự chi phối của:

- Luật ngân sách số 1/2002/QH11 ngày 16/12/2002 của Quốc hội lập, chấp hành, kiểm tra, thanh tra, kiểm toán, quyết toán ngân sách nhà nước và về nhiệm vụ, quyền hạn của cơ quan nhà nước các cấp trong lĩnh vực NSNN và nghị định số

60/2003/NĐ-CP ngày 6/6/2003 của chính phủ hướng dẫn thi hành luật ngân sách nhà nước

- Luật kế toán 03/2003/QH11 ngày 17/6/2003 của Quốc Hội quy định về nội dung công tác kế toán và nghị định 128/2004/NĐ-CP ngày 31/5/2004 của chính phủ hướng dẫn thi hành một số điều của luật kế toán áp dụng cho lĩnh vực kế toán nhà nước

- Quyết định 19/2006/QĐ-BTC ngày 30/03/2006 ban hành chế độ kế toán HCSN và thông tư 185/2010/TT-BTC ngày 15/11/2010 bổ sung quyết định 19

- Nghị định 43/2006/NĐ-CP ngày 25/04/2006 của chính phủ quy định quyền

tự chủ tự chịu trách nhiệm đối với đơn vị sự nghiệp công lập và thông tư 71/2006/TT-BTC của Bộ Tài chính ngày 9/08/2006 hướng dẫn nghị định 43

- Nghị định 130/2005/NĐ-CP ngày 17/10/2005 của chính phủ quy định chế

độ tự chủ tự chịu trách nhiệm đối với cơ quan nhà nước và thông tư BTC-BNV ngày 17/01/2006 hướng dẫn thi hành nghị định 130

03/2006/TTLT-Kế toán HCSN Việt Nam được quy định trong nhiều văn bản khác nhau từ luật đến nghị định, quyết định, thông tư hướng dẫn nên rất khó khăn cho việc áp dụng Ngoài ra, việc quy định chi tiết cho từng trường hợp mà chưa có một nguyên tắc cơ bản chung nên khi có trường hợp mới xảy ra, người thực hiện không có căn

cứ để giải quyết và các cơ quan chức năng không có cơ sở để kiểm tra giám sát

2.2.2 Cơ sở kế toán

Kế toán công quốc tế:

Chuẩn mực kế toán công quốc tế quy định rõ việc áp dụng kế toán trên cả 2

cơ sở: kế toán tiền mặt và kế toán trên cơ sở dồn tích

Nhóm chuẩn mực kế toán trên cơ sở tiền mặt: nhóm này có 1 chuẩn mực Nhóm chuẩn mực kế toán trên cơ sở dồn tích gồm 32 IPSAS còn lại

Kế toán HCSN Việt Nam:

Kế toán HCSN Việt Nam thực hiện trên cơ sở kế toán dồn tích có điều chỉnh,

đã theo dõi các khoản tạm ứng, phải thu, phải trả, đã tính hao mòn TSCĐ nhưng

chưa hạch toán vào chi phí trong kỳ, chưa có kế toán các khoản dự phòng Hay đã ghi nhận các khoản nộp NSNN nhưng chưa có chứng từ ghi thu ghi chi ngân sách

Do tính đơn giản và khả năng cung cấp thông tin kịp thời phục vụ cho công tác quản lý, điều hành ngân sách của chính phủ nên kế toán trên cơ sở tiền mặt vẫn được áp dụng Tuy nhiên, khi thay đổi cơ chế tài chính, quản lý ngân sách theo hiệu quả đầu ra, dần dần trao quyền tự chủ tự chịu trách nhiệm cho cơ quan HCSN thì thông tin hoạt động của chính phủ không chỉ dừng lại ở dòng tiền vào - ra của ngân sách, mà cần phải cung cấp đầy đủ thông tin về tài sản, nguồn hình thành tài sản, các khoản nợ phải thu phải trả kế toán cơ sở tiền mặt không thể đáp ứng được

Do đó, kế toán HCSN của Việt Nam cần thực hiện kế toán trên cơ sở dồn tích tất cả các trường hợp chứ không chỉ dừng lại ở dồn tích có điều chỉnh như hiện nay

2.2.3 Đối tƣợng áp dụng

Kế toán công quốc tế:

Chuẩn mực kế toán công quốc tế được thiết kế để áp dụng cho các đơn vị thuộc lĩnh vực công gồm: Các chính quyền trung ương, các chính quyền khu vực (ví

dụ các bang, tỉnh, hoặc vùng lãnh thổ), chính quyền địa phương (ví dụ, thành phố, thị trấn) và các đơn vị trực thuộc các đơn vị này (ví dụ, phòng ban, cơ quan, hội đồng, ủy ban) Chuẩn mực này không áp dụng cho các đơn vị kinh doanh bằng vốn nhà nước

Kế toán HCSN Việt Nam:

Chế độ kế toán HCSN ban hành theo Quyết định 19/2006/QĐ-BTC áp dụng cho: Cơ quan nhà nước, đơn vị sự nghiệp, tổ chức có sử dụng kinh phí ngân sách nhà nước, đơn vị vũ trang nhân dân, kể cả Toà án quân sự và Viện kiểm sát quân sự (Trừ các doanh nghiệp thuộc lực lượng vũ trang nhân dân), Cả các đơn vị sự nghiệp, tổ chức không sử dụng kinh phí ngân sách nhà nước (Trừ các đơn vị sự nghiệp ngoài công lập)

Điểm giống nhau giữa chế độ kế toán HCSN Việt Nam và chuẩn mực kế toán công quốc tế là đều không áp dụng cho doanh nghiệp nhà nước Nhưng ở chế

độ kế toán HCSN Việt Nam tách riêng: kế toán ngân sách nhà nước và kho bạc nhà

nước thực hiện theo quyết định 24/2006/QĐ-BTC còn cơ quan thực hiện thu chi ngân sách lại thực hiện theo quyết định 19/2006/QĐ-BTC Chuẩn mực kế toán công quốc tế áp dụng chung cho các cấp chính quyền và đơn vị trực thuộc

2.2.4 Thông tin đầu ra

Kế toán công quốc tế:

Mục đích của BCTC là cung cấp những thông tin về tình hình tài chính, các hoạt động và các luồng tiền của một đơn vị Những thông tin này rất bổ ích cho việc xem xét ra các quyết định trong việc phân bổ nguồn lực Đặc biệt, mục tiêu của báo cáo tài chính trong lĩnh vực công phải cung cấp được thông tin hữu ích cho việc ra quyết định và thể hiện khả năng tính toán, phân bổ, sử dụng các nguồn lực được giao Theo IPSAS 1, BCTC phải cung cấp được các thông tin sau của đơn vị: Tài sản, các khoản nợ phải trả, tài sản thuần/vốn chủ sở hữu, doanh thu, chi phí và các luồng tiền Và một BCTC hoàn chỉnh bao gồm:

- Báo cáo tình hình tài chính của đơn vị

- Báo cáo kết quả hoạt động

- Báo cáo sự thay đổi về tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- Chính sách kế toán và giải trình báo cáo tài chính

IPSAS 6 cũng quy định và hướng dẫn lập BCTC hợp nhất trong phạm vi toàn chính phủ

Kế toán HCSN Việt Nam:

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam quy định và hướng dẫn lập BCTC và báo cáo quyết toán ngân sách Tên gọi khác nhau nhưng thực chất BCTC phân biệt với báo cáo quyết toán bởi thời hạn nộp báo cáo

Quyết định 19/2006/QĐ-BTC quy định 6 mẫu báo cáo và 5 mẫu phụ biểu áp dụng cho đơn vị cấp cơ sở, Các đơn vị cấp I và II lập thêm 3 mẫu tổng hợp

Trong phạm vi toàn chính phủ, chế độ kế toán HCSN Việt Nam chưa có quy định về lập báo cáo tài chính hợp nhất

So với chuẩn mực kế toán công quốc tế, chế độ kế toán HCSN Việt Nam số lượng báo cáo quá nhiều và thông tin cung cấp nhằm mục đích tổng hợp và quyết toán ngân sách, giúp cho công tác quản lý ngân sách của quốc hội chứ chưa thể hiện vai trò cung cấp thông tin tài chính, tình hình hoạt động cũng như luồng tiền của một đơn vị

2.2.5 Những điểm khác biệt cụ thể

2.2.5.1 Về thặng dƣ, thâm hụt:

Chuẩn mực kế toán công quốc tế:

IPSAS 3 quy định và hướng dẫn trình bày thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ của đơn vị từ hoạt động thông thường và cả các khoản mục bất thường Các khoản mục bất thường được yêu cầu trình bày riêng rẽ trong báo cáo kết quả hoạt động

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam:

Chế độ kế toán HCSN có hướng dẫn cách xác định chênh lệch thu chi hoạt động sự nghiệp, hoạt động theo đơn đặt hàng của nhà nước, hoạt động sản xuất kinh doanh Cơ chế tài chính quy định xử lý đối với số kinh phí tiết kiệm được đối với cơ quan hành chính và chênh lệch thu chi đối với đơn vị sự nghiệp

Nhận xét:

Việc xác định chênh lệch thu chi trong kỳ theo chế độ kế toán HCSN Việt Nam về cơ bản giống như quy định của chuẩn mực kế toán công quốc tế, nhưng kế toán HCSN Việt Nam không quy định xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần đối với các khoản mục bất thường mà chỉ xác định đối với những khoản mục nằm trong

dự toán ban đầu

Toàn bộ các khoản thu chi trong kỳ của đơn vị được thể hiện trên báo cáo kết quả hoạt động theo chuẩn mực kế toán công quốc tế, còn chế độ kế toán HCSN Việt Nam thể hiện ở 2 báo cáo khác nhau: Toàn bộ các khoản kinh phí đơn vị đã tiếp nhận và sử dụng phản được phản ánh riêng ở mẫu B02-H, chênh lệch thu chi hoạt động sự nghiệp và hoạt động sản xuất kinh doanh được thể hiện bằng số tổng cộng

mẫu B03-H Do đó, đọc cả hai mẫu báo cáo này người đọc vẫn không nắm được toàn bộ tình hình hoạt động trong kỳ của đơn vị

2.2.5.2 Tỷ giá hối đoái

Chuẩn mực kế toán công quốc tế:

IPSAS 4 quy định việc ghi nhận ban đầu một giao dịch bằng ngoại tệ theo tỷ giá hối đoái giữa đồng ngoại tệ đó với đồng tiền báo cáo tại thời điểm phát sinh giao dịch

Tại ngày lập báo cáo: khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá cuối kỳ, khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá tại thời điểm phát sinh giao dịch, khoản mục phi tiền tệ nếu đã được xác định theo giá trị hợp lý bằng ngoại tệ phải được báo cáo theo tỷ giá tại thời điểm xác định giá trị đó

Khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ việc thanh toán các khoản mục tiền tệ hoặc báo cáo các khoản mục tiền tệ của một đơn vị theo các tỷ giá khác với

tỷ giá được sử dụng khi hạch toán ban đầu trong kỳ, hoặc đã được báo cáo trong BCTC kỳ trước, phải được ghi nhận là khoản thu hoặc chi phí phát sinh trong kỳ

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam:

Chế độ kế toán HCSN tách riêng cách ghi nhận trong 2 trường hợp:

+ Với hoạt động sản xuất kinh doanh, khi phát sinh giao dịch liên quan đến ngoại tệ thì cách xử lý cũng tương tự như chuẩn mực kế toán công quốc tế

+ Còn đối với phát sinh liên quan đến nguồn kinh phí từ ngân sách nhà nước: Ghi nhận ban đầu: Khi nhận kinh phí hoạt động, kinh phí dự án do Ngân sách nhà nước cấp bằng ngoại tệ, các khoản thu phí, lệ phí, thu sự nghiệp khác và thu chưa qua ngân sách bằng ngoại tệ, các khoản chi và giá trị nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ, TSCĐ mua bằng ngoại tệ dùng cho hoạt động HCSN, dùng cho hoạt động dự án được quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá hối đoái do Bộ Tài chính công bố tại thời điểm nghiệp vụ kinh tế phát sinh

Đơn vị không được đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối

kỳ của hoạt động HCSN, hoạt động dự án thuộc nguồn kinh phí Ngân Sách nhà nước hoặc có nguồn gốc Ngân Sách nhà nước

Chênh lệch tỷ giá hối đoái được ghi tăng ghi hoặc giảm chi trong kỳ (phản ánh vào TK 661, 662)

Nhận xét:

So với chuẩn mực kế toán công quốc tế thì chế độ kế toán HCSN của Việt Nam có một số khác biệt trong cách ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái đối với giao dịch thuộc nguồn kinh phí ngân sách nhà nước Đặc biệt cách ghi nhận ban đầu gây khó khăn cho công tác kế toán như sau:

Khi nhận kinh phí hoạt động, kinh phí dự án do ngân sách Nhà nước cấp bằng ngoại tệ, các khoản thu phí, lệ phí, thu sự nghiệp khác và thu chưa qua ngân sách bằng ngoại tệ, các khoản chi và giá trị nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ, TSCĐ mua bằng ngoại tệ sử dụng cho hoạt động HCSN, hoạt động dự án được quy đổi ra tỷ giá hối đoái do Bộ tài chính công bố tại thời điểm nghiệp vụ kinh tế phát sinh mà không được quy đổi theo tỷ giá giao dịch thực tế hoặc tỷ giá bình quân liên ngân hàng

Mặc khác, chế độ này cũng quy định, khi mua nguyên vật liệu, công cụ dụng

cụ, TSCĐ… phải phản ánh trên sổ kế toán theo giá trên hóa đơn chứng từ Do đó, nếu mua bằng ngoại tệ, người bán quy đổi trên hóa đơn chứng từ bằng tỷ giá giao dịch thực tế hay tỷ giá bình quân liên ngân hàng tại thời điểm nghiệp vụ phát sinh khác với tỷ giá do Bộ Tài chính công bố tại thời điểm đó thì việc hạch toán sẽ gặp phải sự mâu thuẩn Ghi sổ theo tỷ giá của Bộ Tài chính công bố thì giá trị tài sản khác với giá trị trên hóa đơn chứng từ

Chuẩn mực kế toán Công quốc tế yêu cầu đánh giá lại tất cả các khoản mục

có gốc ngoại tệ vào thời điểm cuối kỳ và chênh lệch tỷ giá được ghi nhận là khoản thu hoặc chi trong kỳ Còn chế độ kế toán HCSN Việt Nam không được đánh giá các khoản mục có gốc ngoại tệ với khoản mục có nguồn gốc từ ngân sách và khoản chênh lệch ghi nhận tăng chi hoặc giảm chi trong kỳ

2.2.5.3 Chi phí đi vay

Chuẩn mực kế toán công quốc tế:

Theo IPSAS 3, chi phí đi vay phải được ghi nhận là chi phí trong kỳ phát sinh trừ trường hợp chúng được vốn hóa khi liên quan trực tiếp đến việc mua, xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam:

Kế toán HCSN của Việt Nam chưa có quy định được vốn hóa đối với khoản vay liên quan đến mua tài sản, xây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang

Nhận xét:

Theo cơ chế tự chủ tự chịu trách nhiệm của Đơn vị sự nghiệp ở Việt Nam, những đơn vị tự đảm bảo được một phần hoặc toàn bộ chi phí hoạt động có các hoạt động phù hợp với chức năng và nhiệm vụ được cấp có thẩm quyền giao, được vay vốn của các tổ chức tín dụng, huy động vốn của cán bộ viên chức trong đơn vị để đầu tư và mở rộng nâng cao chất lượng hoạt động sự nghiệp Nhưng chi phí lãi vay phát sinh từ những khoản vay này chưa được hướng dẫn ghi chép cụ thể nên kế toán thiếu căn cứ để ghi sổ

2.2.5.4 Đầu tƣ liên doanh liên kết

Chuẩn mực kế toán công quốc tế:

Hoạt động liên kết: Đơn vị có hoạt động liên kết thực hiện kế toán theo hướng dẫn tại IPSAS7 “Kế toán các khoản đầu tư vào đơn vị liên kết” Chuẩn mực này chỉ áp dụng đối với liên kết trong đó một đơn vị nắm giữ một phần quyền sở hữu Theo chuẩn mực này, một khoản đầu tư vào một đơn vị liên kết được phản ánh trong BCTC hợp nhất theo phương pháp vốn chủ sở hữu, và trong BCTC riêng của nhà đầu tư thì nó được phản ánh theo phương pháp giá gốc hay phương pháp vốn chủ sở hữu tùy thuộc vào việc phương pháp nào được sử dụng khi hạch toán trong BCTC hợp nhất

Hoạt động liên doanh: Hoạt động liên doanh được thực hiện theo hướng dẫn tại IPSAS 8 “Báo cáo tài chính đối với các khoản lợi ích từ hoạt động liên doanh”

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam:

Theo chế độ tự chủ tự chịu trách nhiệm, đơn vị HCSN Việt Nam được chủ động quyết định việc sử dụng tài sản, quỹ phát triển hoạt động sự nghiệp của đơn vị

để góp vốn liên doanh liên kết với các tổ chức, cá nhân trong và ngoài nước để tổ chức hoạt động dịch vụ phù hợp với chức năng, nhiệm vụ được giao và khả năng của đơn vị Nhưng chưa có quy định cụ thể về kế toán với các khoản đầu tư liên doanh liên kết cho đơn vị HCSN

Thông tư số 71/2006/TT-BTC ngày 9/8/2006 của Bộ Tài chính hướng dẫn thực hiện Nghị định 43/2006/NĐ-CP ngày 25/4/2006 của chính phủ quy định quyền

tự chủ tự chịu trách nhiệm về thực hiện nhiệm vụ, tổ chức bộ máy, biên chế và tài chính đối với đơn vị sự nghiệp công lập có quy định: Đơn vị sự nghiệp tự đảm bảo chi phí hoạt động, đơn vị sự nghiệp tự đảm bảo một phần chi phí hoạt động có hoạt động liên doanh, liên kết thực hiện theo quy định tại chuẩn mực 07 “kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” và chuẩn mực 08 “thông tin tài chính về các khoản góp vốn liên doanh” ban hành theo quyết định 234/2002/QĐ-BTC ngày 30/12/2003 của bộ trưởng bộ tài chính hướng dẫn cho doanh nghiệp

Cũng theo Thông tư số 71/2006/TT-BTC ngày 9/8/2006 của Bộ Tài chính, kết quả hoạt động tài chính đối với hoạt động liên doanh, liên kết của đơn vị sau khi nộp thuế theo quy định của pháp luật được hạch toán là kết quả hoạt động dịch vụ

Nhận xét:

Chuẩn mực kế toán công quốc tế có 2 chuẩn mực hướng dẫn đối với khoản đầu tư liên doanh liên kết, trong khi đó, chế độ kế toán HCSN Việt Nam không có quy định nào riêng cho hoạt động liên doanh liên kết trong đơn vị HCSN mà vay mượn 2 chuẩn mực VAS 07 và VAS 08 áp dụng cho doanh nghiệp nên có một số điều không phù hợp với yêu cầu chuẩn mực kế toán công quốc tế:

+ IPSAS7 quy định chỉ áp dụng đối với các liên kết trong đó một đơn vị nắm giữ một phần quyền sở hữu còn VAS 07 không yêu cầu về quyền sở hữu như vậy

+ IPSAS7 quy định khoản đầu tư vào một đơn vị liên kết được phản ánh trong BCTC hợp nhất theo phương pháp vốn chủ sở hữu và trình bày trong BCTC

riêng của nhà đầu tư theo phương pháp giá gốc hay phương pháp vốn chủ sở hữu tùy thuộc vào việc phương pháp nào được sử dụng khi hạch toàn trong BCTC hợp nhất VAS07 quy định trong BCTC hợp nhất của nhà đầu tư, khoản đầu tư vào công

ty liên kết được phản ánh theo phương pháp vốn chủ sở hữu và trình bày trong báo cáo riêng của nhà đầu tư theo phương pháp giá gốc

Hoạt động liên doanh liên kết là hoạt động tài chính nhưng theo chế độ kế toán HCSN Việt Nam, kết quả sau khi nộp thuế được hạch toán là kết quả hoạt động dịch vụ như vậy không hợp lý

2.2.5.5 Hàng tồn kho

Chuẩn mực kế toán công quốc tế:

Ghi nhận giá nhập kho: Đoạn 13 IPSAS 12 tài liệu “hệ thống chuẩn mực kế

toán công quốc tế”, Bộ Tài chính năm 2007: “ Giá gốc hàng tồn kho phải bao gồm

toàn bộ chi phí mua, chi phí chế biến và những chi phí khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại”

IPSAS 12 quy định 3 phương pháp tính giá xuất kho là: Phương pháp giá đích danh, phương pháp nhập trước xuất trước, phương pháp bình quân gia quyền

Ghi nhận chi phí liên quan đến hàng tồn kho được quy định tại đoạn 37 IPSAS 12 tài liệu “hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế”, Bộ Tài chính năm

2007: “ Khi hàng tồn kho được bán, trao đổi hoặc phân phối, giá gốc của hàng tồn

kho được coi là chi phí phát sinh trong kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng được ghi nhận Nếu như không có doanh thu liên quan, chi phí được ghi nhận khi hàng hóa được phân phối hoặc khi dịch vụ được cung cấp”

Chế độ kế toán HCSN Việt Nam:

Theo quyết định 19/2006/QĐ-BTC ban hành ngày 30/03/2006: Giá thực tế nhập kho nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ do mua ngoài nhập kho để sử dụng cho hoạt động HCSN, dự án, đơn đặt hàng của nhà nước, hoặc sử dụng cho hoạt động đầu tư XDCB được tính theo giá mua thực tế ghi trên hóa đơn (gồm cả thuế GTGT) Các chi phí liên quan đến việc mua nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ (Chi phí thu mua, vận chuyển, bốc xếp…) được ghi nhận trực tiếp vào các tài khoản

chi phí có liên quan đến việc sử dụng nguyên liệu, vật liệu (các tài khoản loại 6 hoặc loại 2: TK 241 – xây dựng cơ bản dở dang) mua về nhập kho Trường hợp mua về sử dụng cho hoạt động sản xuất kinh doanh hàng hóa dịch vụ thuộc đối tượng chịu thuế GTGT tính theo phương pháp khấu trừ thì được quy định: Phản ánh theo giá mua chưa có thuế GTGT

Giá thực tế nguyên liệu, vật liệu, công cụ dụng cụ xuất kho có thể áp dụng một trong các phương pháp xác định sau: Giá thực tế bình quân gia quyền, giá thực

tế đích danh, giá nhập trước xuất trước, hoặc giá nhập sau xuất trước

Tại khoản a, điểm 5, điều 66 nghị định số 60/2003/NĐ-CP ngày 6/6/2003

quy định chi tiết và thi hành luật ngân sách nhà nước: “Hàng hoá, vật tư tồn kho

được quyết toán vào chi ngân sách năm trước, nếu còn sử dụng tiếp cho năm sau, đơn vị tổ chức theo dõi, sử dụng chặt chẽ và có báo cáo riêng Trường hợp không còn sử dụng tiếp cho năm sau, đơn vị thành lập hội đồng thanh lý bán, nộp tiền vào NSNN, đối với đơn vị sự nghiệp có thu được sử dụng theo quy định của pháp luật”

Quyết định 19/2006 hướng dẫn hạch toán Nguyên liệu, vật liệu tồn kho cuối năm thuộc kinh phí hoạt động, cả số còn sử dụng được và số không còn sử dụng được được quyết toán vào chi hoạt động của năm báo cáo (TK 337 “Kinh phí đã quyết toán chuyển năm sau”)

Với công cụ, dụng cụ lâu bền (có giá trị lớn, thời gian sử dụng trên 1 năm), khi xuất sử dụng phải hạch toán giá trị thực tế của công cụ, dụng cụ vào các tài khoản chi phí có liên quan, đồng thời, theo dõi chi tiết ở tài khoản ngoài bảng (Tài khoản 005 “dụng cụ lâu bền đang sử dụng”) cho đến khi báo hỏng hoặc thu hồi

Nhận xét:

Quy định về ghi chép nguyên liệu, phụ liệu, công cụ dụng cụ theo chế độ kế toán HCSN của Việt Nam có nhiều điểm khác biệt so với chuẩn mực kế toán công quốc tế

+ Ghi nhận giá trị nhập kho: Chuẩn mực kế toán công quốc tế tính giá nhập kho bao gồm cả chi phí thu mua phát sinh liên quan đến hàng tồn kho, chế độ kế toán HCSN Việt Nam không tính như vậy mà cho chi phí thu mua vào chi phí trong