So sánh đối chiếu chuẩn mực kế toán quốc tế và Việt Nam trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

Quyền mua lại Yêu cầu đo lường dựa trên những điều khoản còn lại của hợp đồng liên quan Không có hướng dẫn cụ thể Khoản tiền thưởng quy đổi theo cổ phần Yêu cầu đo lường phù hợp với IFRS

NGUYỄN THỊ KIM OANH

SO SÁNH ĐỐI CHIẾU CHUẨN MỰC

KẾ TOÁN QUỐC TẾ VÀ VIỆT NAM TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP Hồ Chí Minh - Năm 2010

NGUYỄN THỊ KIM OANH

SO SÁNH ĐỐI CHIẾU CHUẨN MỰC

KẾ TOÁN QUỐC TẾ VÀ VIỆT NAM TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

Chuyên ngành : Kế toán – Kiểm toán

Mã số: 60.34.30 LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

PGS, TS BÙI VĂN DƯƠNG

TP Hồ Chí Minh - Năm 2010

báo cáo tài chính hợp nhất” là công trình nghiên cứu khoa học độc lập của tôi Đây là

đề tài luận văn Thạc sỹ kinh tế, chuyên ngành Kế toán – kiểm toán Luận văn chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào

Tác giả: Nguyễn Thị Kim Oanh

PHẦN NỘI DUNG

CHƯƠNG 1 : CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG CỦA CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ VỀ CÁC VẤN ĐỀ LIÊN QUAN ĐẾN BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP

NHẤT 03

1.1 Các khái niệm và các chuẩn mực liên quan 03

1.1.1 Các khái niệm 03

1.1.2 Các chuẩn mực liên quan 03

1.1.2.1 Những điểm mới của IFRS 3 (ban hành 01/2008) thay cho IFRS 3 (ban hành 2004) 03

1.1.2.2 Những điểm mới của IAS 27 (ban hành 01/2008) thay cho IAS 27 (ban hành 2003) 07

1.2 Một số nội dung chính của Chuẩn mực kế toán Quốc tế về “Hợp nhất kinh doanh” (IFRS 3) và “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con” (IAS 27) 08

1.2.1 Hợp nhất kinh doanh (IFRS 3) 08

1.2.1.1 Phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh 08

1.2.1.1.1 Xác định công ty mẹ 08

1.2.1.1.2 Xác định ngày mua 09

1.2.1.1.3 Ghi nhận và đo lường tài sản xác định mua, nợ phải trả được thừa nhận và lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con 09

1.2.1.1.4 Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại hoặc lãi từ việc mua hời 13

1.2.1.2 Trình bày báo cáo tài chính 16

1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con (IAS 27) 16

1.2.2.4 Trình bày báo cáo tài chính 22

1.3 Một số kinh nghiệm của Mỹ về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

23

1.3.1 Các hình thức hợp nhất kinh doanh 23

1.3.2 Lý thuyết hợp nhất 24 1.3.3 Định nghĩa phương pháp kế toán các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết 26

1.3.4 Kỹ thuật và phương thức hợp nhất theo kế toán Mỹ 27

1.3.4.1 Phương pháp vốn chủ sở hữu (equity method) 28

1.3.4.2 Phương pháp vốn chủ sở hữu không hoàn toàn (an incomplete equity

method) 28

1.3.4.3 Phương pháp giá gốc (the cost method) 29

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Ở VIỆT NAM, NHẬN ĐỊNH VÀ ĐÁNH GIÁ CHUNG 30

2.1 Các chuẩn mực kế toán Việt nam về hợp nhất kinh doanh và lập báo cáo tài chính hợp nhất 30

2.1.1 Chuẩn mực kế toán số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” Ban hành và công bố theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính 31

2.1.2 Chuẩn mực kế toán số 11 “Hợp nhất kinh doanh” Ban hành và công bố theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính 32

2.1.3 Chuẩn mực kế toán số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu

tư vào công ty con” Ban hành và công bố theo QĐ số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính 36

2.2.1.2 Điểm khác nhau 42

2.2.2 Giữa IAS 27 (2008) và VAS 25 (2003) 48

2.2.2.1 Điểm giống nhau 48

2.2.2.2 Điểm khác nhau 50

2.3 Thực trạng lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty 55

2.3.1 Sơ lược về tập đoàn 55

2.3.2 Các bút toán điều chỉnh lập báo cáo tài chính hợp nhất theo phương pháp giá gốc 55

2.3.3 Lập báo cáo tài chính hợp nhất 55

2.3.4 Nhận xét 55

2.4 Đánh giá chung 56

2.4.1 Thành tựu 56

2.4.2 Hạn chế 56

CHƯƠNG 3: MỘT SỐ Ý KIẾN NHẰM HOÀN THIỆN VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 60

3.1 Phương hướng hoàn thiện 60

3.2 Nguyên tắc 61

3.3 Một số kiến nghị và giải pháp 62

3.3.1 Về phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất 62

3.3.1.1 Phương pháp kế toán các bút toán điều chỉnh, loại trừ sau năm mua .62

3.3.1.1.1 Đầu tư vào công ty con 62

3.3.1.1.2 Lãi chưa thực hiện từ các giao dịch bán hàng nội bộ nghịch hướng .66

3.3.1.2 Việc ghi nhận lợi ích cổ đông thiểu số 70

3.3.1.5 Lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất 71

3.3.1.6 Hướng dẫn chi tiết trường hợp các công ty cầm giữ cổ phiếu lẫn nhau tạo nên hình thức đầu tư chéo, đầu tư vòng tròn 75

3.3.2 Cần hoàn thiện mô hình tổ chức phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính hợp nhất 75

3.3.3 Những giải pháp nâng cao trình độ kế toán viên 76

PHẦN KẾT LUẬN 79

TÀI LIỆU THAM KHẢO 80

PHẦN PHỤ LỤC 01

PHỤ LỤC A: LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG TRƯỜNG HỢP CÁC CÔNG TY CẦM GIỮ CỔ PHIẾU LẪN NHAU – PGS, TS BÙI VĂN DƯƠNG – TẠP CHÍ PHÁT TRIỂN KINH TẾ NĂM 2007 01

PHỤ LỤC B: MINH HỌA LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 04

I Sơ lược về tập đoàn 04

1 Giới thiệu về tập đoàn 04

2 Các chính sách kế toán chủ yếu 05

II Các bút toán điều chỉnh lập báo cáo tài chính hợp nhất theo phương pháp giá gốc .09

1 Các bút toán điều chỉnh 09

2 Tổng hợp các bút toán điều chỉnh 13

III Lập báo cáo tài chính hợp nhất 22

1 Bảng cân đối kế toán hợp nhất 22

2 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất 24

3 Bảng báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất 25

4 Một số thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất 27

SO SÁNH ĐỐI CHIẾU CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ VÀ VIỆT NAM TRONG VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

Bộ Tài Chính đã ban hành các chuẩn mực kế toán Việt Nam quy định về việc lập báo cáo tài chính hợp nhất cụ thể trong các Chuẩn mực số 11 “Hợp nhất kinh doanh”, Chuẩn mực số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” và các thông tư hướng dẫn dựa theo Chuẩn mực kế toán Quốc Tế IFRS 3 (2008) “ Hợp nhất kinh doanh” và IAS 27 (2008) “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con”

Tuy nhiên các chuẩn mực, thông tư quy định một cách tổng quát chung chung Do

đó có nhiều vấn đề trong các cơ sở lý thuyết cần phải được phân tích sâu hơn đối với thực trạng lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Việt Nam

Về thực tiễn:

Báo cáo hợp nhất kinh doanh là báo cáo tương đối mới và rất phức tạp đối với các doanh nghiệp, đối với người lập cũng như người quan tâm Mà yêu cầu của báo cáo hợp nhất là phải được lập một cách trung thực, chính xác đúng theo các chuẩn mực kế toán

Để hiểu rõ các chuẩn mực và áp dụng vào thực tế của doanh nghiệp là một vấn đề khó, vì trong thực tế có thể phát sinh những vấn đề mà các chuẩn mực chưa quy định cụ thể

Với những lý do trên tôi quyết định lựa chọn đề tài “Báo cáo tài chính hợp nhất – vấn đề lý luận và thực tiễn”

2 Mục tiêu của đề tài:

Với việc hệ thống các chuẩn mực kế toán Quốc tế, trên cơ sở đó tiến hành so sánh điểm giống và khác nhau của các chuẩn mực Quốc tế và Việt Nam về báo cáo tài chính hợp nhất từ đó có cái nhìn khái quát về thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất ở Việt nam nhằm giúp người lập và người quan tâm hiểu rõ hơn

về báo cáo tài chính hợp nhất

Đồng thời đề tài đưa ra những giao dịch thực tế phát sinh tại doanh nghiệp mà chuẩn mực hay thông tư chưa đề cập đến hay đề cập chưa rõ ràng, từ đó có thể đề xuất một số ý kiến đến cơ quan chức năng để hoàn thiện các văn bản quy định về báo cáo tài chính hợp nhất trong tương lai

3 Phương pháp nghiên cứu:

Sử dụng phép biện chứng duy vật là nền tảng, các phương pháp cụ thể gồm: phương pháp hệ thống, đối chiếu, so sánh, phân tích và tổng hợp

PHẦN NỘI DUNG

CHƯƠNG 1 : CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUNG CỦA CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ VỀ CÁC VẤN ĐỀ LIÊN QUAN ĐẾN BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.1 Các khái niệm và các chuẩn mực liên quan

1.1.1 Các khái niệm chính:

Hợp nhất kinh doanh (business combination): một giao dịch hoặc các sự

kiện khác mà người mua có được quyền kiểm soát của một hoặc nhiều doanh nghiệp Đôi khi các trường hợp sáp nhập cũng được gọi là hợp nhất kinh doanh theo các điều kiện được sử dụng trong Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS

3

Báo cáo tài chính hợp nhất (consolidated financial statements): là báo cáo

tài chính của một tập đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp duy nhất

Báo cáo tài chính riêng (Separate financial statements): là báo cáo được

trình bày bởi công ty mẹ, nhà đầu tư trong các đơn vị liên kết hoặc là thành viên trong doanh nghiệp đồng kiểm soát, khi khoản đầu tư được kế toán trên cơ sở lợi ích vốn chủ sở hữu trực tiếp hơn là trên kết quả được báo cáo và tài sản thuần của bên nhận đầu tư

1.1.2 Các chuẩn mực liên quan

IFRS 3 (2008) Hợp nhất kinh doanh (Business Combinations)

IAS 27 (2008) Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty

con (Consolidated and Separate Financial Statements)

IAS 28 Kế toán đầu tư vào công ty liên kết (Investments in Associates)

FASB 141R hay SFAS 141R (2007) (Business Combinations)

1.1.2.1 Những điểm mới của IFRS 3 (ban hành 01/2008) thay cho IFRS 3 (ban hành 2004)

Hợp nhất kinh doanh

Chỉ tiêu IFRS 3 (2008) IFRS 3 (2004)

Giá phí hợp nhất

Khoản tiền thưởng quy

đổi theo cổ phần

Cung cấp hướng dẫn hỗ trợ trong quyết định phân chia của một khoản tiền thưởng thay thế là phần của giá phí hợp nhất cho doanh nghiệp được mua

Không có hướng dẫn cụ thể

Giá phí bị gánh chịu trong hợp nhất kinh doanh

nhất kinh doanh thông thường là chi phí bị gánh chịu

Giá phí để thực hiện hợp nhất kinh doanh được bao gồm trong giá mua và vì thế ảnh hưởng đến lợi thế thương mại

Ghi nhận và đo lường tài sản thu mua và nợ phải trả được thừa nhận trong việc ghi nhận ban đầu

Khoản dự phòng đánh giá Không được đưa khoản

dự phòng riêng biệt tại ngày mua cho những tài sản đo lường theo giá trị hợp lý mà lưu chuyển tiền

tệ trong tương lai của nó không chắc chắn (ví dụ

nợ phải thu khó đòi)

Không có hướng dẫn cụ thể

Những tài sản mà người Yêu cầu người mua đo Không có hướng dẫn cụ

mua dự định thanh lý

hoặc sử dụng theo cách

khác nhau từ những người

tham gia thị trường khác

lường tài sản tại giá trị hợp lý trung lập

thể

Những loại trừ đối với nguyên tắc ghi nhận hoặc đo lường, hoặc cả hai trong ghi nhận ban đầu

Tài sản giữ để bán Yêu cầu đo lường phù

hợp với IFRS 5 “tài sản dài hạn giữ để bán hoặc ngừng hoạt động”

Yêu cầu những tài sản được đo lường theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán

nợ phải trả đáp ứng được định nghĩa nợ phải trả theo Framework, và chỉ ở nơi mà có nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ những sự kiện trong quá khứ và những giá trị hợp lý có thể được đo lường chính xác

Yêu cầu ghi nhận những nghĩa vụ có thể xảy ra nếu giá trị hợp lý của nó có thể được đo lường chính xác

Lợi ích trả cho nhân viên Yêu cầu ghi nhận và đo

lường phù hợp với IAS 19

“lợi ích trả cho nhân viên”

Hướng dẫn ngắn ở phụ lục B

lường phù hợp với IAS 12

“thuế thu nhập”

Hướng dẫn ngắn ở phụ lục B

Tài sản bồi thường Yêu cầu ghi nhận và đo

lường phù hợp với các IFRS khác

Không có hướng dẫn cụ thể

Quyền mua lại Yêu cầu đo lường dựa

trên những điều khoản còn lại của hợp đồng liên quan

Không có hướng dẫn cụ thể

Khoản tiền thưởng quy

đổi theo cổ phần

Yêu cầu đo lường phù hợp với IFRS 2 “quy đổi theo cổ phần”

Không có hướng dẫn cụ

thể

Phương pháp mua (dựa vào phương pháp mua trong IFRS 3 (2004))

Đo lường lợi thế thương

mại/ lãi từ việc mua hời

Chênh lệch giữa:

(i) Giá phí hợp nhất tại ngày mua, cộng với số tiền của bất kỳ lợi ích cổ đông thiểu số, cộng với giá trị hợp lý tại ngày mua của vốn cổ phần được nắm giữ trước đó trong doanh nghiệp bị mua; và

(ii) Giá trị hợp lý thuần tại ngày mua của những tài sản xác định được mua

và nợ phải trả được thừa nhận

Không yêu cầu:

(i) Đo lường bất kỳ lợi ích của cổ đông thiểu số trong tính toán lợi thế thương mại/ lãi từ việc mua hời,

(ii) Đo lường lại giá trị hợp lý của bất kỳ vốn cổ phần được nắm giữ trước

đó trong doanh nghiệp bị mua; và

(iii) Giá trị thuần của tài sản được mua tại ngày mua Thay vì nó xem như phần phân chia của tài sản thuần có thể xác định của người mua

Lợi ích của cổ đông thiểu Lợi ích cổ đông thiểu số Lợi ích của cổ đông thiểu

số trong doanh nghiệp bị

mua (dựa vào IFRS 3

(2004))

được yêu cầu phải tính toán khi xác định lợi thế thương mại hay lãi từ việc mua hời Lợi ích cổ đông thiểu số có thể được đo lường theo:

(i) Giá trị hợp lý của lợi ích cổ đông thiểu số; hoặc (ii) Lợi ích tương ứng trong giá trị hợp lý thuần của tài sản xác định của doanh nghiệp bị mua

số được tính từ khi phần phân chia của cổ đông thiểu số trong giá trị hợp

lý của tài sản thuần được mua và nợ (tiềm tàng) được thừa nhận

Hợp nhất kinh doanh đạt

được qua nhiều giai đoạn

(thu mua từng bước)

Tại ngày đạt được quyền kiểm soát (ngày mua), bên mua đo lường bất kỳ vốn cổ phần được nắm giữ trước đó theo giá trị hợp lý

Bất kỳ sự đánh giá lại nào của vốn chủ sở hữu trước

đó được coi như công ty

mẹ thanh lý khoản vốn cổ phần nắm giữ trước đó

Mỗi giao dịch được xem

là riêng biệt bởi công ty

mẹ

Thông tin giá phí và giá trị hợp lý tại ngày hợp nhất được sử dụng để xác định lợi thế thương mại

có liên quan hoặc lãi từ việc mua hời

1.1.2.2 Những điểm mới của IAS 27 (ban hành 01/2008) thay cho IAS 27 (ban hành 2003)

Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con

Chỉ tiêu IAS 27 (2008) IAS 27 (2003)

Việc mua hoặc bán cổ

không ảnh hưởng đến

quyền kiểm soát

nghiệp được hợp nhất hợp

Phân bổ những khoản lỗ

của công ty con đối với

lợi ích của cổ đông thiểu

số

Những khoản lỗ được phân bổ vào lợi ích của cổ đông thiểu số thậm chí nó làm cho lợi ích cổ đông thiểu số bị âm

Những khoản lỗ vượt quá được phân bổ cho công ty

mẹ, trừ khi lợi ích của cổ đông thiểu số có một nghĩa vụ ràng buộc để tạo

ra khoản lỗ chắc chắn Mất quyền kiểm soát

công ty con

Bất kỳ khoản đầu tư giữ lại của cổ đông thiểu số được ghi nhận theo giá trị hợp lý tại ngày quyền kiểm soát bị mất

Số mang sang tại ngày doanh nghiệp mất quyền kiểm soát công ty con được xem như chi phí cho kết quả của kỳ kế toán tiếp theo

1.2 Một số nội dung chính của Chuẩn mực kế toán Quốc tế về “Hợp nhất kinh doanh” (IFRS 3 2008) và “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con” (IAS 27 2008)

1.2.1 Hợp nhất kinh doanh (IFRS 3 2008)

1.2.1.1 Phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh (acquisition method)

Một thực thể sẽ kế toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua

Phương pháp mua yêu cầu:

ƒ Xác định công ty mẹ

ƒ Xác định ngày mua

ƒ Ghi nhận và đo lường tài sản xác định mua, nợ phải trả được thừa nhận

và lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con; và

ƒ Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại hoặc lãi từ việc mua hời

1.2.1.1.1 Xác định công ty mẹ (đoạn 6-7):

(6) Đối với mỗi giao dịch hợp nhất kinh doanh, một trong các thực thể hợp nhất sẽ được xác định như công ty mẹ

(7) Theo hướng dẫn của IAS 27 2008 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con” sẽ được sử dụng trong việc xác định công

ty mẹ - công ty nắm quyền kiểm soát công ty con Nếu hợp nhất kinh doanh xuất hiện nhưng việc hướng dẫn trong IAS 27 2008 thực thể hợp nhất nào là công ty

mẹ, thì các yếu tố trong đoạn B14-B18 sẽ được xem xét trong việc xác định đó

1.2.1.1.2 Xác định ngày mua (đoạn 8-9):

(8) Công ty mẹ sẽ xác định ngày mua, chính là ngày mà công ty mẹ đạt được quyền kiểm soát công ty con

(9) Ngày công ty mẹ nắm quyền kiểm soát công ty con nói chung là ngày

mà công ty mẹ chuyển giá phí hợp nhất một cách hợp pháp, mua các tài sản và

thừa nhận các khoản nợ của công ty con – ngày khóa sổ (the closing date) Tuy

nhiên công ty mẹ có thể đạt được quyền kiểm soát tại ngày sớm hơn hoặc trễ hơn ngày khóa sổ Ví dụ ngày hợp nhất trước ngày khóa sổ nếu hợp đồng thỏa thuận rằng công ty mẹ nắm quyền kiểm soát công ty con tại ngày trước ngày khóa sổ Công ty mẹ có thể xem xét tất cả các nhân tố thích hợp và các tình huống trong việc xác định ngày hợp nhất

1.2.1.1.3 Ghi nhận và đo lường tài sản xác định mua, nợ phải trả được thừa nhận và lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con

(a) Nguyên tắc ghi nhận (đoạn 10):

(10) Tại ngày mua, công ty mẹ sẽ ghi nhận riêng rẽ, tách biệt với lợi thế thương mại, tài sản xác định thu mua, các khoản nợ phải trả được thừa nhận và lợi ích của cổ đông thiểu số trong công ty con Việc ghi nhận tài sản xác định thu mua, các khoản nợ được thừa nhận tuân theo các điều kiện được quy định trong đoạn 11

và 12

(b) Các điều kiện ghi nhận (đoạn 11-14):

(11) Để đủ điều kiện ghi nhận như một phần của việc áp dụng phương pháp mua, tài sản xác định thu mua, các khoản nợ phải trả được thừa nhận phải đáp ứng định nghĩa về tài sản, nợ phải trả theo “Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements” Ví dụ, các chi phí mà công ty mẹ dự tính gánh chịu trong tương lai, nhưng không phải là nghĩa vụ, ảnh hưởng đến kế hoạch

của nó để duy trì hoạt động của công ty con hoặc để chấm dứt việc thuê mướn hoặc xây dựng lại đội ngũ lao động của công ty con thì không phải là một khoản

nợ phải trả tại ngày mua Do vậy, công ty mẹ không ghi nhận các chi phí này như một phần của việc áp dụng các phương pháp mua Thay vào đó công ty mẹ ghi nhận các chi phí này trên báo cáo tài chính sau ngày hợp nhất phù hợp với các chuẩn mực khác

(12) Thêm vào đó, để đủ điều kiện ghi nhận như một phần của việc áp dụng phương pháp mua, tài sản xác định được mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận phải là một phần của công ty mẹ và công ty con (hoặc của chủ sở hữu trước đó) được trao đổi trong giao dịch hợp nhất kinh doanh hơn là kết quả của các giao dịch riêng rẽ Công ty mẹ nên áp dụng hướng dẫn trong đoạn 51-53 nhằm xác định tài sản được mua hoặc các khoản nợ được thừa nhận nào là một phần của khoản trao đổi cho công ty con và khoản nào, nếu có, là kết quả của các giao dịch riêng rẽ được kế toán phù hợp với bản chất và các chuẩn mực phù hợp

(13) Ứng dụng điều kiện và nguyên tắc ghi nhận của công ty mẹ có thể là

do việc ghi nhận một vài khoản tài sản và nợ phải trả mà công ty con không ghi nhận trước đó trên báo cáo tài chính riêng Ví dụ, công ty mẹ ghi nhận tài sản vô hình có thể xác định, như thương hiệu, bằng sáng chế, quan hệ khách hàng, mà công ty con đã không ghi nhận như tài sản trên báo cáo tài chính riêng bởi vì chúng được phát triển mang tính chất nội bộ và ghi nhận các chi phí liên quan thành chi phí trong kỳ

(14) Đoạn B28-B40 cung cấp hướng dẫn trong việc ghi nhận thuê hoạt động

và tài sản vô hình Đoạn 22-28 quy định rõ những loại tài sản xác định và các khoản nợ phải trả được bao gồm trong các mục mà chuẩn mực này cung cấp những loại trừ được giới hạn với các điều kiện và nguyên tắc ghi nhận

(c) Phân loại các tài sản xác định thu mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận trong hợp nhất kinh doanh (đoạn 15-17)

(15) Tại ngày mua, công ty mẹ sẽ phân loại tài sản xác định thu mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận như là việc cần thiết để áp dụng các chuẩn mực tiếp theo Công ty mẹ sẽ thực hiện việc phân loại dựa trên cơ sở các điều khoản

của hợp đồng, các điều kiện kinh tế, chính sách kế toán hoặc chính sách hoạt động của nó

(16) Trong một vài trường hợp, các chuẩn mực cung cấp phương pháp kế toán khác nhau phụ thuộc vào việc một tập đoàn phân loại các tài sản, nợ phải trả như thế nào Ví dụ về việc phân loại mà công ty mẹ thực hiện dựa trên cơ sở các điều kiện phù hợp tồn tại tại ngày mua nhưng không bị giới hạn đối với:

o Phân lại các khoản nợ phải trả, tài sản tài chính riêng rẽ như khoản

nợ phải trả, tài sản tài chính theo giá trị hợp lý thông qua việc ghi nhận lãi hoặc lỗ, hoặc tài sản tài chính chờ bán hoặc nắm giữ đến đáo hạn, phù hợp với IAS 39 “Công tụ tài chính: xác định và ghi nhận

giá trị - Financial Instruments: Recognition and measurement ”

o Phân loại công cụ tài chính phái sinh phù hợp với IAS 39

o Đánh giá công cụ tài chính có nên được tách riêng so với hợp đồng gốc

(17) Chuẩn mực này cung cấp hai loại trừ đối với nguyên tắc trong đoạn 15:

o Phân loại hợp đồng thuê, kể cả thuê hoạt động và thuê tài chính, phù hợp theo IAS 17 “tài sản cho thuê”

o Phân loại hợp đồng bảo hiểm phù hợp với IFRS 4 “hợp đồng bảo hiểm”

Công ty mẹ phân loại các hợp đồng này trên cơ sở điều khoản hợp đồng

và các yếu tố trong hợp đồng ban đầu (hoặc nếu các điều khoản của hợp đồng đã được điều chỉnh sẽ làm thay đổi đến việc phân loại, tại ngày điều chỉnh, có thể là ngày mua)

(d) Nguyên tắc đo lường (đoạn 18-20)

(18) Công ty mẹ sẽ đo lường tài sản xác định thu mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận theo giá trị hợp lý tại ngày mua

(19) Đối với từng giao dịch hợp nhất kinh doanh, công ty mẹ sẽ đo lường lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con theo giá trị hợp lý hoặc phần sở hữu của

cổ đông thiểu số trong tổng tài sản thuần xác định được của công ty con

(20) Các đoạn B41-B45 cung cấp hướng dẫn trong việc đo lường giá trị hợp

lý của tài sản xác định riêng rẽ và lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con Các đoạn 24-31 chỉ rõ các loại tài sản xác định và các khoản nợ phải trả bao gồm các khoản mục mà chuẩn mực này quy định các ngoại trừ giới hạn đối với nguyên tắc

• Đã ghi nhận bằng cách áp dụng các điều kiện ghi nhận thêm vào đối với các quy định trong các đoạn 11 và 12 hoặc bàng việc áp dụng các yêu cầu của các chuẩn mực khác, với kết quả sẽ khác với việc áp dụng các điều kiện và nguyên tắc ghi nhận

• Đo lường tại mức giá trị khác với giá trị hợp lý tại ngày mua

(f) Những trường hợp ngoại trừ đối với cả nguyên tắc ghi nhận và đo lường

Thuế nhu nhập (đoạn 24-25)

• (24) Công ty mẹ sẽ ghi nhận và đo lường tài sản thuế thu nhập hoãn lại hoặc khoản nợ thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các tài sản đã mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận trong hợp nhất kinh doanh phù hợp

với IAS 12 “thuế thu nhập – income taxes”

• (25) Công ty mẹ sẽ kế toán các ảnh hưởng của thuế đối với các khoản chênh lệch tạm thời và số dư đầu kỳ của công ty con tồn tại tại ngày hợp nhất hoặc phát sinh như kết quả của việc thu mua phù hợp với IAS 12

(g) Những trường hợp ngoại trừ đối với nguyên tắc đo lường

Quyền mua lại (đoạn 29): công ty mẹ sẽ đo lường giá trị hợp lý của quyền

mua lại, được ghi nhận như tài sản vô hình dựa trên nền tảng của các điều khoản hợp đồng còn lại của hợp đồng liên quan bất chấp những người tham gia thị trường

có xem xét khả năng phục hồi bằng hợp đồng trong việc xác định giá trị hợp lý

Đoạn B35-B36 cung cấp các hướng dẫn ứng dụng liên quan

Khoản tiền thưởng thanh toán trên cơ sở đóng góp (đoạn 30): công ty mẹ sẽ đo

lường nợ phải trả hoặc công cụ vốn liên quan đến việc thay thế khoản tiền thưởng thanh toán trên cơ sở đóng góp của bên bị mua với khoản tiền thưởng trên cơ sở đóng góp của bên mua phù hợp với phương pháp trong IFRS 2 “Quy đổi theo cổ

phần – share-based payment” (chuẩn mực này chỉ dẫn kết quả của pháp đó như đo

lường theo giá trị thị trường của khoản tiền thưởng)

Tài sản giữ để bán (đoạn 31): Công ty mẹ sẽ đo lường tài sản dài hạn thu mua

(hoặc nhóm tài sản thanh lý) được phân loại như tài sản được nắm giữ chờ bán tại ngày mua phù hợp với IFRS 5 “tài sản dài hạn giữ để bán hoặc ngừng hoạt động -

Non-current Assets Held for Sale and Discontinued Operations” theo giá trị hợp lý

trừ chi phí bán phù hợp với đoạn 15-18 của chuẩn mực này

1.2.1.1.4 Ghi nhận và đo lường lợi thế thương mại hoặc lãi từ việc mua hời (đoạn 32-33)

(32) Công ty mẹ sẽ ghi nhận lợi thế thương mại được đo lường tại ngày mua như khoản chênh lệch nhiều hơn của (a) so với (b) trước đây:

(b) Giá trị thuần của khoản tài sản xác định được mua và khoản nợ phải trả được thừa nhận tại ngày mua được đo lường phù hợp với chuẩn mực này (33) Hợp nhất kinh doanh khi công ty mẹ và công ty con (hoặc chủ sở hữu trước đây của công ty con) chỉ trao đổi phần vốn cổ phần, giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn cổ phần của công ty con có thể được đo lường đáng tin cậy hơn giá trị

hợp lý tại ngày mua của phần vốn cổ phần của công ty mẹ Nếu vậy, công ty mẹ sẽ xác định khoản lợi thế thương mại bằng việc sử dụng giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn cổ phần của công ty con thay cho giá trị hợp lý tại ngày mua của phần vốn cổ phần được chuyển giao Để xác định lợi thế thương mại trong hợp nhất kinh doanh không có khoản giá phí hợp nhất, công ty mẹ sẽ sử dụng giá trị hợp lý tại ngày mua của khoản sở hữu của công ty mẹ trong công ty con được xác định bằng cách sử dụng kỹ thuật đánh giá thay cho giá trị hợp lý tại ngày mua của khoản giá phí hợp nhất (đoạn 32 (a) (i)) Các đoạn B46-B49 cung cấp hướng dẫn ứng dụng liên quan

Mua hời (đoạn 34-36):

(34) Đôi khi, công ty mẹ đạt được giao dịch mua hời, hợp nhất kinh doanh

mà khoản xác định như hướng dẫn đoạn 32 (b) vượt hơn so với tổng cộng của khoản được xác định trong đoạn 32(a).Nếu khoản vượt trội này vẫn tồn tại sau khi thực hiện các yêu cầu trong đoạn 36, công ty mẹ sẽ ghi nhận kết quả khoản lãi vào lãi lỗ tại ngày mua Khoản lãi sẽ được phân bổ cho công ty mẹ

(35) Việc mua hời có thể xảy ra,ví dụ, trong hợp nhất kinh doanh mà việc mua bán được thực hiện khi người bán bị ép buộc Tuy nhiên, những ngoại trừ đối với ghi nhận và đo lường cho các khoản mục cụ thể được thảo luận trong các đoạn 23-31 cũng có thể dẫn đến việc ghi nhận khoản lãi (hoặc thay đổi khoản tiền lãi đã ghi nhận) trong giao dịch mua hời

(36) Trước khi ghi nhận khoản lãi trong giao dịch mua hời, công ty mẹ sẽ đánh giá lại liệu đã xác định chính xác tất cả các tài sản đã mua và tất cả các khoản

nợ phải trả được thừa nhận và sẽ ghi nhận bất kỳ khoản tài sản hoặc nợ phải trả thêm được xác định trong quá trình đánh giá đó Công ty mẹ sau đó sẽ xem xét lại các thủ tục được sử dụng để đo lường các khoản mà chuẩn mực này yêu cầu ghi nhận tại ngày mua cho tất cả các khoản sau :

(a) Các khoản xác định được mua và các khoản nợ phải trả được thừa nhận (b) Lợi ích cổ đông thiểu số trong công ty con, nếu có;

(c) Đối với hợp nhất kinh doanh đạt được qua nhiều giai đoạn, phần vốn sở hữu trong công ty con được nắm giữ trước đó bởi công ty mẹ; và

(38) Giá phí hợp nhất có thể bao gồm tài sản, nợ phải trả của công ty mẹ mà giá trị thực hiện khác với giá trị hợp lý tại ngày mua (ví dụ, tài sản phi tiền tệ hoặc một hoạt động kinh doanh của công ty mẹ) Nếu như vậy, công ty mẹ sẽ đánh giá lại tài sản chuyển giao hoặc nợ phải trả theo giá trị hợp lý tại ngày mua và ghi nhận kết quả lãi, lỗ, nếu có, trong báo cáo lãi lỗ Tuy nhiên, đôi khi các tài sản, nợ phải trả chuyển giao vẫn giữ lại trong phạm vi tập đoàn hợp nhất sau khi hợp nhất kinh doanh (ví dụ, bởi vì các tài sản, nợ phải trả được chuyển giao cho công ty con hơn

là cho chủ sở hữu trước đây của công ty con), và công ty mẹ do đó đạt được quyền kiểm soát Trong tình huống này công ty mẹ sẽ đo lường các tài sản, nợ phải trả này theo giá trị thực hiện ngay trước ngày mua và sẽ không ghi nhận khoản lãi lỗ trong báo cáo lãi lỗ đối với các tài sản, nợ phải trả mà công ty mẹ kiểm soát cả trước và sau khi hợp nhất kinh doanh

Giá phí tiềm tàng (đoạn 39-40)

(39) Giá phí mà công ty mẹ chuyển giao trong việc trao đổi với công ty con bao gồm các tài sản, nợ phải trả kết quả từ giá phí tiềm tàng (xem đoạn 37) Công

ty mẹ sẽ ghi nhận giá trị hợp lý tại ngày mua của giá phí tiềm tàng như một phần của giá phí hợp nhất trao đổi với công ty con

(40) Công ty mẹ sẽ phân loại trách nhiệm thanh toán giá phí tiềm tàng như một khoản nợ phải trả hoặc như một khoản vốn chủ sở hữu trên nền tảng các định nghĩa của công cụ vốn và khoản nợ tài chính trong đoạn 11 của IAS 32 “công cụ

tài chính : trình bày – Financial instruments: presentation), hoặc các chuẩn mực

thích hợp Công ty mẹ phân loại như một tài sản đối với việc hoàn trả giá phí hợp nhất trước đó, nếu các điều kiện đáp ứng Đoạn 58 cung cấp hướng dẫn kỳ kế toán tiếp theo đối với giá phí tiềm tàng

1.2.1.2 Trình bày báo cáo tài chính (đoạn 59-63)

(59) Công ty mẹ sẽ trình bày các thông tin để người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được bản chất và ảnh hưởng về tài chính phát sinh từ việc hợp nhất kinh doanh xuất:

(a) Trong kỳ báo cáo hiện hành

(b) Sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm nhưng trước ngày phát hành báo cáo tài chính

(60) Nhằm đáp ứng mục tiêu trong đoạn 59, công ty mẹ sẽ trình bày thông tin cụ thể trong đoạn B64-B66

(61) Công ty mẹ sẽ trình bày thông tin để người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được ảnh hưởng về tài chính của các điều chỉnh được ghi nhận trong kỳ báo cáo mà liên quan đến việc hợp nhất kinh doanh xuất hiện trong kỳ hoặc các kỳ báo cáo trước đó

(62) Nhằm đáp ứng mục tiêu trong đoạn 59, công ty mẹ sẽ trình bày thông tin cụ thể trong đoạn B67

(63) Nếu việc trình bày báo cáo tài chính cụ thể được yêu cầu bởi chuẩn mực này và các chuẩn mực kế toán khác mà không đáp ứng mục tiêu vạch ra trong đoạn 59 và 61, công ty mẹ sẽ trình bày bất cứ thông tin thu thập thêm nào là cần thiết để đáp ứng các mục tiêu đó

1.2.2 Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con (IAS 27)

1.2.2.1 Phạm vi của báo cáo tài chính hợp nhất (đoạn 12-17):

(12) Báo cáo tài chính hợp nhất bao gồm tất cả công ty con của công ty mẹ (Nếu giao dịch mua công ty con đáp ứng các điều kiện nhằm phân loại như là nằm giữ để bán phù hợp với IFRS 5 Tài sản dài hạn được nằm giữ để bán và hoạt động không liên tục, sẽ được kế toán phù hợp với chuẩn mực đó)

(13) Quyền kiểm soát được cho là tồn tại khi công ty mẹ sở hữu trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con, hơn một nửa quyền biểu quyết của công

ty trừ khi, các trường hợp ngoại lệ, có thể được trình bày rõ ràng hơn đối với quyền sở hữu như vậy không hình thành quyền kiểm soát Quyền kiểm soát có thể tồn tại khi công ty mẹ sở hữu một nữa hoặc ít hơn quyền biểu quyết của một công

(d) Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương và kiểm soát công ty thông qua Hội đồng và quản lý đó

(16) Công ty con không được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính đơn giản bởi vì nhà đầu tư là một tổ chức vốn liên doanh, quỹ hỗ trợ, công ty đầu

tư tín thác hoặc một công ty thông thường

(17) Công ty con không được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính đơn giản bởi vì hoạt động kinh doanh của nó khác biệt so với các công ty trong cùng tập đoàn Thông tin thích hợp được cung cấp bởi việc hợp nhất các công ty con như vậy và trình bày thêm các thông tin trong báo cáo tài chính hợp nhất về các hoạt động kinh doanh khác nhau của các công ty con Ví dụ, việc trình bày báo

cáo tài chính được yêu cầu bởi IFRS 8 Các bộ phận hoạt động (Operating

Segments) hỗ trợ giải thích tầm quan trọng của các hoạt động kinh doanh khác

nhau trong phạm vi tập đoàn

1.2.2.2 Các trình tự và kỹ thuật hợp nhất (đoạn 18-31):

(18) Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất công ty hợp nhất các báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con của nó bằng cách cộng gộp từng dòng như các mục tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập và chi phí Để báo cáo tài chính hợp nhất trình bày các thông tin tài chính về tập đoàn như một công ty duy nhất cần thực hiện các bước sau:

• Giá trị thực hiện khoản đầu tư của công ty mẹ trong mỗi công ty con

và phần vốn chủ sở hữu của công ty mẹ trong mỗi công ty con được loại trừ (xem IFRS 3 2008, hướng dẫn cách hạch toán lợi thế thương mại phát sinh)

• Lợi ích cổ đông thiểu số trong báo cáo lãi lỗ của các công ty con cho

kỳ báo cáo được xác định; và

• Lợi ích cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con hợp nhất được xác định riêng rẽ khỏi lợi ích chủ sở hữu của công ty mẹ trong công ty con Lợi ích cổ đông thiểu số trong tổng tài sản thuần bao gồm

o Giá trị của khoản lợi ích cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất ban đầu được tính toán phù hợp theo IFRS 3 2008; và

o Phần lợi ích cổ đông thiểu số của sự thay đổi trong vốn cổ phần kể từ ngày hợp nhất

(19) Khi quyền biểu quyết tiềm tàng tồn tại, phần lãi lỗ hoặc thay đổi trong vốn cổ phần được phân bổ cho công ty mẹ và lợi ích cổ đông thiểu số được xác định dựa trên cơ sở lợi ích chủ sở hữu hiện tại và không phản ánh khả năng thực hiện hoặc chuyển đổi quyền biểu quyết tiềm tàng

(20) Các số dư, giao dịch, thu nhập và chi phí nội bộ sẽ được loại trừ hoàn toàn

(21) Các số dư, giao dịch nội bộ, bao gồm thu nhập,chi phí, cổ tức được loại trừ hoàn toàn Các khoản lãi lỗ phát sinh từ giao dịch nội bộ mà đã được ghi nhận

trong các tài sản, như hàng tồn kho, tài sản cố định, được loại trừ hoàn toàn Các khoản lỗ nội bộ có thể thực hiện suy giảm được yêu cầu ghi nhận trong báo cáo tài chính hợp nhất IAS 12 Thuế thu nhập (Income taxes) áp dụng đối với các khoản chênh lệch tạm thời phát sinh từ việc loại trừ lãi lỗ kết quả từ các giao dịch nội bộ

(22) Các báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con của nó được

sử dụng để trình bày báo cáo tài chính hợp nhất sẽ được lập vào cùng ngày Khi kết thúc kỳ báo cáo của công ty mẹ khác với ngày kết thúc kỳ báo cáo của công ty con, nhằm mục đích hợp nhất, công ty con sẽ lập thêm báo cáo tài chính tại cùng ngày với báo cáo tài chính của công ty mẹ trừ khi không thể thực hiện được

(23) Phù hợp với quy định đoạn 22, khi báo cáo tài chính của công ty con được sử dụng khi lập báo cáo tài chính hợp nhất sẽ được lập vào khác ngày với báo cáo tài chính của công ty mẹ, việc điều chỉnh sẽ được thực hiện đối với các tác động của giao dịch quan trọng hoặc các sự kiện xuất hiện giữa ngày lập báo cáo tài chính công ty con với ngày báo cáo tài chính của công ty mẹ Trong bất kỳ trường hợp nào, sự khác biệt giữa ngày kết thúc kỳ báo cáo của công ty con ngày kết thúc

kỳ báo cáo của công ty mẹ

(24) Báo cáo tài chính hợp nhất được lập phải sử dụng chính sách kế toán một cách thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự

(25) Nếu các công ty trong tập đoàn sử dụng chính sách kế toán khác với chính sách kế toán được áp dụng trong các báo cáo tài chính hợp nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong hoàn cảnh tương tự, thì những điều chỉnh thích hợp với các báo cáo tài chính của công ty con đó phải được thực hiện trước khi dùng việc lập báo cáo tài chính hợp nhất

(26) Thu thập và các chi phí của công ty con được đưa vào báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày mua như định nghĩa trong IFRS 3 2008 Thu nhập và các chi phí của công ty con sẽ căn cứ theo giá trị của tài sản, nợ phải trả được ghi nhận trong báo cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ tại ngày mua Ví dụ, chi phí khấu hao được ghi nhận trong báo cáo thu nhập tổng hợp hợp nhất sau ngày mua sẽ hết căn cứ trên giá trị hợp lý của tài sản khấu hao liên quan được ghi nhận trên báo cáo

tài chính hợp nhất tại ngày mua Thu thập và các chi phí cảu công ty con được tính vào báo cáo tài chính hợp nhất cho đến ngày công ty mẹ mất quyền kiểm soát công

(29) Nếu công ty con có cổ phiếu ưu đãi được phân lại như vốn chủ sở hữu

và được nắm giữ bởi cổ đông thiểu số, công ty mẹ sẽ tính phần sở hữu của nó trong lãi lỗ sau khi điều chỉnh các khoản cổ tức cho cổ phiếu như vậy, dù có hay không việc thông báo cổ tức

(30) Việc thay đổi tỉ lệ sở hữu của công ty mẹ trong công ty con nhưng không dẫn đến việc mất quyền kiểm soát được kế toán như giao dịch vốn (nói cách khác, các giao dịch với các chủ sở hữu trong phần vốn của họ)

(31) Trong các tình huống như vậy giá trị thực hiện của lợi ích cổ đông kiểm soát và cổ đông thiểu số sẽ được điều chỉnh nhằm phàn ánh sự thay đổi trong phần vốn chủ sở hữu tương xứng trong công ty con Bất kì khoàn chênh lệch giữa lợi ích cổ đông thiểu số được điều chỉnh và giá trị hợp lý của khoản thanh toán hoặc thực nhận sẽ được ghi nhận trưc tiếp trong vốn chủ sở hữu và được phân bổ cho cổ đông công ty mẹ

1.2.2.3 Kế toán các khoản đầu tư trong các công ty con (đoạn 38-40):

(38) Khi công ty lập báo cáo tài chính riêng, công ty sẽ kế toán các khoản đầu tư trong các công ty con, các doanh nghiệp đồng kiểm soát và các đơn vị liên kết theo:

(a) Theo giá gốc hoặc

(b) Phù hợp với IAS 39

Công ty sẽ áp dụng chính sách kế toán thống nhất cho mỗi loại khoản đầu tư Các khoản đầu tư đươc ghi nhận theo giá gốc sẽ được kế toán

phù hợp với IFRS 5 “tài sản giữ để bán và ngừng hoạt động – Non

current asset held for sale and discontinued Operations” khi chúng

được phân loại chờ để bán phù hợp với IFRS 5 Đo lường các khoản đầu

tư được kế toán phù hợp với IAS 39 không được thay đổi cho các tình huống tương tự

(38A) Công ty sẽ ghi nhận khoản cổ tức từ công ty con, doanh nghiệp đồng kiểm soát hoặc đơn vị liên kết trong báo cáo lãi lỗ trên báo cáo tài chính riêng khi quyền nhận cổ tức được thiết lập

(38B) Khi công ty mẹ tái cơ cấu cấu trúc tập đoàn bằng cách thành lập công

ty mới như công ty mẹ thỏa mãn các điều kiện sau:

• Công ty mẹ mới đạt quyền kiểm soát của công ty mẹ ban đầu bằng cách phát hành công cụ vốn để trao đổi với các công cụ vốn của công

Và công ty mẹ mới kế toán khoản đầu tư trong công ty mẹ ban đầu phù hợp với đoạn 38A trên báo cáo tài chính riêng của nó, công ty mẹ mới sẽ

đo lường theo giá gốc giá trị thực hiện của phần sở hữu của công ty mẹ trong các khoản mục vốn chủ sở hữu đã được thể hiện trên báo cáo tài chính riêng của công ty mẹ ban đầu tại ngày tái cơ cấu

(38C) Tương tự, công ty không phải là công ty mẹ có thể thành lập công ty mới như là công ty mẹ của nó theo hình thức thỏa mãn điều kiện trong đoạn 38B Các yêu cầu trong đoạn 38B áp dụng như nhau đối với việc tái cơ cấu như vậy Như những trường hợp như vậy, tham chiếu với công ty mẹ ban đầu và tập đoàn ban đầu đến công ty ban đầu

(39) Chuẩn mực này không yêu cầu công ty mẹ phát hành báo cáo tài chính cho mục đích công khai Các đoạn 38 và 40-43 áp dụng khi công ty lập báo cáo tài chính riêng theo các chuẩn mực kế toán quốc tế Các công ty cũng ban hành báo cáo tài chính hợp nhất cho mục đích công khai được yêu cầu trong đoạn 9, trừ khi những trường hợp ngoại trừ trong đoạn 10 được áp dụng

(40) Các khoản đầu tư trong các doanh nghiệp đồng kiểm soát và trong các đơn vị liên kết được kế toán phù hợp với IAS 39 trong báo cáo tài chính hợp nhất

sẽ được kế toán theo cùng cách thức trên báo cáo tài chính riêng của các nhà đầu

tư

1.2.2.4 Trình bày báo cáo tài chính (đoạn 41-42):

(41) Những thông tin sẽ được trình bày trên báo cáo tài chính hợp nhất (a) Bản chất của mối quan hệ giữa công ty mẹ và công ty con khi công ty

mẹ không sở hữu, trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con, nhiều hơn một nửa quyền biểu quyết;

(b) Nguyên nhân tại sao chủ sở hữu, trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con, hơn một nửa quyền biểu quyết hoặc khả năng biểu quyết tiềm tàng của công ty con nhưng không đạt được quyền kiểm soát;

(c) Kết thúc của kỳ báo cáo tài chính công ty con khi mà các báo cáo tài chính này được sử dụng để lập báo cáo tài chính hợp nhất và khi ngày hoặc kỳ báo cáo so với ngày hoặc kỳ báo cáo của các báo cáo tài chính công ty mẹ, và lý do của việc sử dụng các ngày hoặc kỳ

(d) Bản chất và đánh giá của bất kỳ những hạn chế quan trọng (kết quả từ các giao dịch vay mượn, các quy định hạn chế) khả năng công ty con chuyển giao vốn cho công ty mẹ theo hình thức cổ tức hoặc hoàn trả khoản vay hoặc các khoản tạm ứng;

(e) Bảng liệt kê thể hiện những tác động của bất kỳ sự thay đổi trong tỷ lệ

sở hữu công ty mẹ trong công ty con không dẫn đến việc mất kiểm soát ghi nhận như giao dịch vốn phân bổ cho chủ sở hữu công ty mẹ; và (f) Nếu quyền kiểm soát công ty con bị mất, công ty mẹ sẽ trình bày khoản lãi, lỗ, nếu có, được ghi nhận phù hợp với đoạn 34, và;

(i) Khoản lãi lỗ phân bổ được ghi nhận vào khoản đầu tư còn lại trong công ty trước đây theo giá hợp lý của nó tại ngày mất quyền kiểm soát; và

(ii) Những khoản mục trên báo cáo thu nhập tổng hợp khi khoản lãi lỗ được nhận (nếu không được trình bày riêng biệt trên báo cáo thu nhập tổng hợp)

(42) Khi báo cáo tài chính riêng được lập cho công ty mẹ, phù hợp với đoạn

10, chọn không trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, những báo cáo này sẽ trình bày:

(a) Thực tế báo cáo tài chính này là báo cáo tài chính riêng, miễn trừ lập báo cáo tài chính hợp nhất; tên và quốc gia của công ty hợp nhất hoặc nơi cư trú của công ty mà báo cáo tài chính hợp nhất của nó phù hợp với các chuẩn mực kế toán quốc tế được lập cho mục đích công khai, và địa chỉ nơi các báo cáo tài chính hợp nhất đó được lập

(b) Danh sách các nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể trong các công ty con, các danh nghiệp đồng kiểm soát và các đơn vị liên kết, bao gồm tên, quốc gia của doanh nghiệp hợp nhất hoặc nơi cư trú, phần tỷ lệ chủ sở hữu và, nếu khác, tỷ lệ biểu quyết nắm giữ; và

(c) Trình bày phương pháp được sử dụng để kế toán các khoản đầu tư liệt

kê trong phần (b); và khi xác định báo cáo tài chính được lập phù hợp với đoạn 9 của chuẩn mực này hoặc IAS 28 và IAS 31 đối với các khoản đầu tư liên quan

1.3 Một số kinh nghiệm của Mỹ về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

1.3.1 Các hình thức hợp nhất kinh doanh:

Có ba hình thức hợp nhất kinh doanh:

(a) Sáp nhập theo luật định (statutory merger): là hình thức hợp nhất kinh

doanh mà tài sản của công ty bị mua mất đi và tồn tại công ty mua

(b) Hợp nhất theo luật định (statutory consolidation): là hình thức hợp nhất

kinh doanh tạo ra một công ty mới và không tồn tại những công ty trước đó

(c) Hợp nhất thông qua mua chứng khoán (stock acquisition): là hình thức hợp

nhất kinh doanh mà bên mua nắm được cổ phần chính trên 50% cổ phần thường của bên bị mua và cả hai công ty đều tồn tại

1.3.2 Lý thuyết hợp nhất

(a) Lý thuyết hiện đại (Contemporary theory ):

Lý thuyết hiện đại soạn theo quan điểm của các cổ đông và các chủ nợ của công ty

mẹ nhưng cho rằng mục tiêu của báo cáo tình hình tài chính và kết quả hoạt động

của một thực thể doanh nghiệp duy nhất Như phản ánh trên ARB No 51 có vẽ như

là một hoà giải giữa các lý thuyết công ty mẹ và lý thuyết thực thể

(b) Lý thuyết công ty mẹ (Parent company theory):

Lý thuyết công ty mẹ nhận thấy rằng công ty mẹ dù không trực tiếp sở hữu tài sản

và nợ phải trả của công ty con, công ty mẹ có khả năng thực hiện kiểm soát có hiệu quả trên tất cả tài sản và nợ phải trả của công ty con, không đơn giản là một cổ đông

Sự ghi nhận riêng biệt lợi ích của cổ đông thiểu số trên bảng cân đối kế toán hợp nhất trong tổng tài sản thuần của công ty con và phần thu nhập phân bổ cho cổ đông thiểu số trên báo cáo thu nhập hợp nhất

(c) Lý thuyết về thực thể (Entity theory)

Lý thuyết này tập trung vào một công ty như là một thực thể kinh tế riêng rẽ hơn là quyền sở hữu của cổ đông công ty mẹ hoặc công ty con

Cách tiếp cận này nhấn mạnh vào bản thân thực thể được hợp nhất, với cổ đông và

cổ đông thiểu số là hai nhóm độc lập, mỗi nhóm có vốn trong thực thể được hợp nhất

Không nhóm nào được nhấn mạnh hơn nhóm nào và cả đối với thực thể được hợp nhất

Bởi vì cả công ty mẹ và công ty con được xem như một thực thể độc lập (theo cách tiếp cận lý thuyết thực thể), tất cả tài sản và nợ phải trả của công ty con và bất kỳ lợi thế thương mại được phản ánh trên bảng cân đối kế toán hợp nhất với đầy đủ giá trị tại ngày hợp nhất bất chấp phần trăm thực tế của quyền sở hữu được yêu cầu

Những báo cáo này được soạn vì quyền lợi và theo quan điểm của cổ đông công ty

mẹ

Báo cáo hợp nhất đuợc soạn theo khái niệm của tổng vốn hợp nhất

và định cho tất cả các bên có cổ quyền trong thực thể

Báo cáo hợp nhất trình bày tình hình tài chính

và các kết quả hoạt động của một doanh nghiệp riêng lẻ nhưng được soạn chính yếu là

vì quyền lợi của cổ đông và chủ nợ của công ty mẹ

Lợi tức thuần

hợp nhất

Lợi tức thuần hợp nhất là lợi tức trả cho

cổ đông của công ty

mẹ

Lợi tức thuần hợp nhất

là lợi tức trả cho tất cả

cổ đông của thực thể hợp nhất

Lợi tức thuần hợp nhất

là lợi tức trả cho cổ đông của công ty mẹ

Lợi tức của cổ đông thiểu số là phần phân

bổ của lợi nhuận thuần hợp nhất cho cổ đông thiểu số

Lợi tức cổ quyền thiểu

số là một khoản trừ ra khi xác định lợi nhuận thuần hợp nhất, nhưng không phải là chi phí

Nó là kết quả của việc phân bổ lợi nhuận thực hiện của thực thể giữa

cổ đông đa và thiểu số Lợi tức cổ

Lợi ích của cổ đông thiểu số là một phần của vốn cổ đông hợp nhất Nó tính toán tương tự như vốn cổ đông đa số

Lợi ích cổ đông thiểu

số là một phần của vốn

cổ đông hợp nhất Nó được trình bày như là một con số riêng lẻ

Hợp nhất tài Phần được chia từ tài Tất cả tài sản thuần của Tài sản thuần của công

công ty con được hợp nhất theo giá trị hơp lý tính trên cơ sở giá công

ty mẹ trả để mua công

ty con Cổ quyền đa và thiểu số trong tài sản thuần được định giá một cách nhất quán

ty con được hợp nhất theo giá trị sổ sách cộng phần vượt giữa phí tổn đầu tư của công

ty mẹ với giá trị sổ sách của cổ quyền mua được Phần vượt sẽ được khấu trừ trong thời gian tối đa là 10 năm

mẹ đối với các giao dịch bán ngược chiều

100% loại trừ khi xác định tổng lợi nhuận thuần hợp nhất với phân bổ giữa cổ đông

đa số và thiểu số cho các giao dịch bán ngược chiều

100% loại trừ từ các tài khoản doanh thu và chi phí và phân bổ giữa cổ đông đa số và thiểu số cho các giao dịch bán ngược chiều

1.3.3 Định nghĩa phương pháp kế toán các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết

Có 3 phương pháp bao gồm:

Phương pháp vốn chủ sở hữu cơ bản (basic equity method) là phương pháp

kế toán khoản đầu tư vào công ty con, công ty mẹ ghi nhận phần thu nhập, cổ tức báo cáo từ công ty con Phần sở hữu của công ty mẹ đối với khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ được cộng vào thu nhập của công ty mẹ

Phương pháp vốn chủ sở hữu điều chỉnh (fully adjusted quity method): là

phương pháp ghi nhận phần sở hữu của nhà đầu tư trong thu nhập và cổ tức của công ty con giống như phương pháp sở hữu cơ bản Và, phần sở hữu của nhà đầu

tư đối với khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch bán hàng nội bộ không được tính vào thu nhập của công ty mẹ bằng cách giảm trên tài khoản đầu tư và tài

khoản thu nhập được ghi nhận bởi công ty mẹ Khi khoản lãi nội bộ được ghi nhận

đã thực hiện trong những năm tiếp theo, nhà đầu tư sẽ ghi tăng tài khoản đầu tư và thu nhập Khi thực hiện bút toán điều chỉnh này, thu nhập thuần của công ty mẹ thông thường sẽ bằng với thu nhập thuần hợp nhất

Phương pháp giá gốc (cost method): là phương pháp kế toán khoản đầu tư

vào công ty con, công ty mẹ ghi nhận phần cổ tức nhận từ công ty con trong năm như một khoản thu nhập Theo phương pháp giá gốc, công ty mẹ không ghi nhận phần sở hữu của công ty mẹ trong phần thu nhập không phân phối của công ty con, hao mòn chênh lệch mua hoặc loại trừ khoản lãi nội bộ chưa thực hiện

1.3.4 Kỹ thuật và phương thức hợp nhất theo kế toán Mỹ

Những phương thức cơ bản sử dụng để hợp nhất các báo cáo tài chính là

phương pháp vốn chủ sở hữu (equity method); phương pháp vốn chủ sở hữu không hoàn toàn (an incomplete equity method) và phương pháp giá gốc (the cost

method)

Dù sử dụng cách thức hợp nhất nào và bất cứ con số nào của hợp nhất loại

trừ và điều chỉnh khác nhau cũng sẽ đưa đến kết quả giống nhau trên các báo cáo

tài chính hợp nhất Các bút toán điều chỉnh và loại trừ xuất hiện trên văn kiện làm việc thì không ảnh hưởng gì đến các tài khoản sổ cái của công ty mẹ hoặc công ty con cả Các tài khoản điều chỉnh hay loại trừ hoặc các cân đối chỉ thuần có nghĩa là các tài khoản liệt kê trong các cột của văn bản làm việc của công ty riêng rẻ hoặc

là được điều chỉnh trước khi gồm vào cột báo cáo hợp nhất hay bị loại trừ và không xuất hiện trong cột báo cáo hợp nhất Một bút toán duy nhất trên văn kiện làm việc thường điều chỉnh vài mục này và loại bỏ vài mục khác Đó là mục tiêu của bút ký trên văn kiện làm việc, không phải việc phân loại nó theo điều chỉnh hay loại trừ, mà quan trọng là trong ở tài năng sắp xếp văn kiện làm việc và trong hiểu biết tiến trình hợp nhất

Các khác biệt do áp dụng các phương pháp giá gốc (cost method), vốn chủ

sở hữu (equity method, còn gọi là “định giá theo giá trị ròng”) và vốn chủ sở hữu không hoàn toàn (incomplete equity method) được phản ánh trong cân đối của đầu

tư của công ty mẹ vào công ty con (tài sản, assets) và của doanh lợi giữ lại (vốn cổ phần, tài sản tịnh, equities) Không có tài khoản cân đối nào khác bị ảnh hưởng

1.3.4.1 Phương pháp vốn chủ sở hữu (equity method):

Các con số về lợi tức ròng và doanh lợi giữ lại của công ty mẹ theo phương pháp vốn chủ sở hữu thì bằng lợi tức ròng và doanh lợi giữ lại hợp nhất, vì thế các điều chỉnh về doanh lợi giữ lại chỉ cần khi công ty mẹ không thể áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu như là hợp nhất một dòng (a one-line consolidation)

Thứ tự của các điều chỉnh và loại trừ trên văn kiện làm việc:

1 Điều chỉnh các sai và thiếu sót trong các báo cáo của công ty mẹ và con riêng rẻ nhau

2 Điều chỉnh để loại trừ lợi tức và lỗ, lãi liên công ty

3 Điều chỉnh để loại trừ lợi tức và cổ tức từ công ty con và điều chỉnh đầu

tư vào công ty con về cân đối đầu thời kỳ của nó

4 Loại trừ các cân đối đầu tư trong công ty con và vốn công ty con tương quan nhau

5 Phân phối và khấu trừ các sai biệt của phí tổn / giá trị sổ sách (từ bước 4)

6 Loại trừ các cân đối tương quan khác ( những nợ phải đòi, phải trả liên công ty, lợi nhuận và chi phí , v.v.)

Doanh lợi giữ lại hợp nhất vào cuối thời kỳ được tính toán trên văn kiện làm việc như là tổng của doanh lợi giữ lại hợp nhất lúc bắt đầu và lợi tức ròng hợp nhất trừ

đi cổ tức của công ty mẹ Nếu sử dụng hoàn toàn phương pháp vốn chủ sở hữu thì doanh lợi giữ lại hợp nhất lúc bắt đầu sẽ bằng doanh lợi giữ lại của công ty mẹ lúc bắt đầu Nếu không áp dụng phương pháp kế toán vốn chủ sở hữu, thì doanh lợi giữ lại lúc bắt đầu của công ty mẹ phải được điều chỉnh trong nhiều năm sau năm mua để chuyển nó cho doanh lợi giữ lại hợp nhất lúc ban đầu Các tài khoản vốn

cổ phần và vốn góp khác xuất hiện trong bảng cân đối hợp nhất là những tài khoản của công ty mẹ

1.3.4.2 Phương pháp vốn chủ sở hữu không hoàn toàn (an incomplete

equity method)

Khi phương pháp vốn chủ sở hữu được áp dụng một cách đúng đắn, thì lợi tức ròng của công ty mẹ bằng lợi tức ròng hợp nhất, và doanh lợi giữ lại của công ty

mẹ thì bằng doanh lợi giữ lại hợp nhất Sự bằng nhau này không phải luôn luôn xảy ra Nó sẽ không bằng khi áp dụng không đúng phương pháp vốn chủ sở hữu, hay khi sử dụng phương pháp kế toán giá gốc (cost method) Thí dụ như một công

ty mẹ, khi áp dụng phương pháp kế toán vốn chủ sở hữu, không thể khấu trừ sai biệt giữa phí tổn đầu tư và giá trị sổ sách mua trên các sổ sách riêng rẻ của nó được, hay nó cũng không thể loại trừ các món lời và lỗ liên công ty được Những thiếu sót như thế đưa tới việc áp dụng phương pháp vốn chủ sở hữu không hoàn toàn Những sai sót khác trong áp dụng phương pháp kế toán làm cho tương đương đưa tới những khai man tương tự về lợi tức và doanh lợi giữ lại của công ty mẹ

1.3.4.3 Phương pháp giá gốc (the cost method)

Phương pháp giá gốc để tính toán đầu tư vào công ty con, nhấn mạnh quan niệm của đơn vị pháp nhân Theo phương pháp giá gốc, lợi tức chỉ đuợc nhìn nhận khi

cổ tức được tuyên bố bởi công ty con Tài khoản đầu tư vẫn giữ không thay đổi ngoại trừ khi cổ tức làm giảm doanh lợi giữ lại của công ty con dưới mức doanh lợi giữ lại vào ngày mua đầu tư, hay khi các lỗ lãi của công ty con thường xuyên

và đáng kể phương hại đến vốn công ty con Lợi tức cổ tức hơn là lợi tức đầu tư xuất hiện trên báo cáo lợi tức của công ty mẹ khi phương pháp giá gốc được sử dụng

Hợp nhất theo phương pháp giá gốc có thể hoàn tất theo một trong hai cách:

Một là sử dụng cách chuyển đổi sang phương pháp vốn chủ sở hữu Bút toán trên văn kiện làm việc hợp nhất đầu tiên chuyển đổi các báo cáo theo phương pháp vốn chủ sở hữu, sau đó những bút toán trên văn kiện làm việc còn lại cũng giống như theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Cách khác sử dụng một hệ thống bút ký văn kiện làm việc truyền thống để hợp nhất công ty mẹ và công ty con đã được tính toán bằng phương pháp giá gốc Cách giải quyết truyền thống bắt đầu bằng một bút toán để điều chỉnh đầu tư trong tài khoản công ty con vì phần của công ty mẹ trong doanh lợi giữ lại của công ty con tăng lên kể từ lúc mua, và ghi bên có phần doanh lợi giữ lại của công ty mẹ

theo cùng một con số để chuyển đổi doanh lợi của công ty mẹ vào lúc bắt đầu đến doanh lợi giữ lại hợp nhất Điều chỉnh này là không cần cho hợp nhất trong thời kỳ mua bởi vì đầu tư đầu tiên của công ty mẹ và cân đối doanh lợi giữ lại đã không bị ảnh hưởng Một bút toán thứ nhì loại trừ các con số về lợi tức cổ tức và cổ tức đã trả tương quan nhau, và một bút toán thứ ba loại trừ các cân đối về đầu tư và vốn tương quan nhau và nhập lợi thế thương mại vào lúc bắt đầu và cổ quyền thiểu số Phương pháp truyền thống thì sử dụng dễ hơn cho hợp nhất vào năm mua, nhưng

nó trở nên phức tạp vào những năm sau mua, đặc biệt nếu có giao dịch liên công ty giữa hai công ty liên doanh

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT Ở VIỆT NAM, NHẬN ĐỊNH VÀ ĐÁNH GIÁ CHUNG

2.1 Các chuẩn mực kế toán Việt nam về hợp nhất kinh doanh và lập báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất được lập tuân theo các quy định của hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam chủ yếu là các chuẩn mực sau đây:

- Chuẩn mực kế toán số 07 - Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết;

- Chuẩn mực kế toán số 08 -Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh;

- Chuẩn mực kế toán số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái;

- Chuẩn mực kế toán số 11 - Hợp nhất kinh doanh;

- Chuẩn mực kế toán số 21 - Trình bày báo cáo tài chính;

- Chuẩn mực kế toán số 24 - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ;

- Chuẩn mực kế toán số 25 – Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào Công ty con

Trong khuôn khổ giới hạn của luận văn, một vài chuẩn mực kế toán Việt nam sau đây được trình bày một số nội dung cơ bản:

2.1.1 Chuẩn mực kế toán số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” Ban hành và công bố theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính

Chuẩn mực này áp dụng cho kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết của nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết

Nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con

ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác

Trong báo cáo tài chính của riêng nhà đầu tư, khoản đầu tư vào công ty liên kết được kế toán theo phương pháp giá gốc

Trong báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư, khoản đầu tư vào công ty liên kết được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu, trừ khi:

(a) Khoản đầu tư này dự kiến sẽ được thanh lý trong tương lai gần (dưới

12 tháng); hoặc (b) Công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn làm cản trở đáng kể việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư

Trường hợp này, các khoản đầu tư được phản ánh theo giá gốc trong báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư

Nhà đầu tư phải ngừng sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu khi:

(a) Không còn ảnh hưởng đáng kể trong công ty liên kết nhưng vẫn còn nắm giữ một phần hoặc toàn bộ khoản đầu tư; hoặc

(b) Việc sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu không còn phù hợp vì công ty liên kết hoạt động theo các quy định hạn chế khắt khe dài hạn gây ra những cản trở đáng kể trong việc chuyển giao vốn cho nhà đầu tư

Trong trường hợp này, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư từ thời điểm trên được coi là giá gốc

Trong báo cáo tài chính, nhà đầu tư phải trình bày:

(a) Danh sách các công ty liên kết kèm theo các thông tin về phần sở hữu và tỷ lệ(%) quyền biểu quyết, nếu tỷ lệ này khác với phần sở hữu; và

(b) Các phương pháp được sử dụng để kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết

Các khoản đầu tư vào công ty liên kết hạch toán theo phương pháp vốn chủ

sở hữu phải phân loại như các tài sản dài hạn và phản ánh thành một khoản mục riêng biệt trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất Phần sở hữu của nhà đầu tư về lãi hoặc lỗ của những khoản đầu tư đó phải trình bày thành một khoản mục riêng biệt trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất

2.1.2 Chuẩn mực kế toán số 11 “Hợp nhất kinh doanh” Ban hành và công

bố theo Quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 của Bộ trưởng Bộ Tài chính

- Chuẩn mực này áp dụng cho việc hạch toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua

- Chuẩn mực này không áp dụng đối với:

(a) Hợp nhất kinh doanh trong trường hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt được thực hiện dưới hình thức liên doanh; (b) Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh cùng dưới một sự kiểm soát chung;

(c) Hợp nhất kinh doanh liên quan đến hai hoặc nhiều doanh nghiệp tương hỗ; (d) Hợp nhất kinh doanh trong trường hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt được hợp nhất lại để hình thành một đơn vị báo cáo thông qua một hợp đồng mà không xác định được quyền sở hữu

- Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải được kế toán theo phương pháp mua

Áp dụng phương pháp mua gồm các bước sau:

(a) Xác định bên mua;

(b) Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh; và

(c) Tại ngày mua, bên mua phải phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho tài sản được mua, nợ phải trả cũng như những khoản nợ tiềm tàng phải gánh chịu

(a) Xác định bên mua

Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải xác định được bên mua Bên mua là một doanh nghiệp tham gia hợp nhất nắm quyền kiểm soát các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh tham gia hợp nhất khác

Kiểm soát là quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của một doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh đó Một doanh nghiệp tham gia hợp nhất sẽ được coi là nắm được quyền kiểm soát của doanh nghiệp tham gia hợp nhất khác khi doanh nghiệp đó nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết của doanh nghiệp khác đó trừ khi quyền sở hữu đó không gắn liền quyền kiểm soát Nếu một trong số các doanh nghiệp tham gia hợp nhất không nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết của doanh nghiệp tham gia hợp nhất khác thì doanh nghiệp đó vẫn có thể có được quyền kiểm soát các doanh nghiệp tham gia hợp nhất do kết quả của hợp nhất kinh doanh mà có; nếu:

a) Quyền lớn hơn 50% quyền biểu quyết của doanh nghiệp kia nhờ có một thoả thuận với các nhà đầu tư khác;

b) Quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp khác theo một qui chế hay một thoả thuận;

c) Quyền bổ nhiệm, bãi miễn đa số thành viên Hội đồng quản trị (hoặc một

bộ phận quản lý tương đương) của doanh nghiệp khác; hoặc

d) Quyền bỏ phiếu quyết định trong các cuộc họp Hội đồng quản trị (hoặc

bộ phận quản lý tương đương) của doanh nghiệp khác

(b) Giá phí hợp nhất kinh doanh

Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: Giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của các tài sản đem trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận và các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền