Chuẩn mực kếtoán việt nam vềhàng tồn kho - những ảnh hưởng đến chế độ kế toán hiện hành và nội dung giảng dạy kế toán trong nhà trường

Chuẩn mực kếtoán việt nam vềhàng tồn kho - những ảnh hưởng đến chế độ kế toán hiện hành và nội dung giảng dạy kế toán trong nhà trường

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM VỀ HÀNG TỒN KHO - NHỮNG ẢNH HƯỞNG

ĐẾN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HIỆN HÀNH VÀ NỘI DUNG GIẢNG DẠY KẾ TOÁN TRONG

NHÀ TRƯỜNG

Vũ Hữu Đức

Dẫn nhập 1

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ VỀ HÀNG TỒN KHO  Lược sử phát triển các chuẩn mực về hàng tồn kho trên thế giới Trước các chuẩn mực kế toán quốc tế Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho 2

Ảnh hưởng của IAS 2 đến các quốc gia 3

 Các nội dung cơ bản của của chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho (IAS 2 – 1993 và SIC 1-1997) 4

Phạm vi chi phối của chuẩn mực Khái niệm hàng tồn kho và điều kiện ghi nhận 5

Đánh giá hàng tồn kho 6

Ghi nhận hàng tồn kho vào chi phí 7

Trình bày và công bố 8

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM VỀ HÀNG TỒN KHO  Hoàn cảnh ra đời của chuẩn mực kế toán Việt Nam về hàng tồn kho Mục tiêu Các thách thức 9

Thành quả đạt được  Những khác biệt của chuẩn mực kế toán VN về hàng tồn kho với IAS 2 10 Ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán VN về hàng tồn kho đến chế độ kế toán VN hiện hành Về phương diện thực hành Về phương diện lý luận 11

Những giải pháp cho việc đưa chuẩn mực kế toán VN về hàng tồn kho vào thực tế

12 ẢNH HƯỞNG CỦA CMKTVN VỀ HÀNG TỒN KHO ĐẾN NỘI DUNG GIẢNG DẠY VÀ NGHIÊN CỨU KẾ TOÁN TRONG NHÀ TRƯỜNG 13

CÁC PHỤ LỤC 17

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM VỀ HÀNG TỒN KHO -

NHỮNG ẢNH HƯỞNG ĐẾN CHẾ ĐỘ KẾ TOÁN HIỆN HÀNH VÀ NỘI DUNG GIẢNG DẠY KẾ TOÁN TRONG NHÀ TRƯỜNG

Vũ Hữu Đức

Trường Đại học Kinh tế TPHCM

Chuẩn mực kế toán Việt nam số 04 “Hàng tồn kho” cùng với các ba chuẩn mực khác được ban hành theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31.12.2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính, mở đầu cho sự ra đời của hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam,

có ảnh hưởng đáng kể đến chế độ kế toán hiện hành cả về mặt lý luận và thực tiễn

Các chuẩn mực kế toán Việt nam được xây dựng trên cơ sở các chuẩn mực kế toán quốc tế có điều chỉnh cho phù hợp với thực tế Việt Nam Việc tiếp cận với chuẩn mực kế toán Việt Nam về hàng tồn kho vì vậy cần đặt trên nền tảng hiểu biết chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho cùng quá trình phát triển của nó

Bài viết dưới đây giới thiệu chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho, qua đó tìm hiểu những nội dung cơ bản của chuẩn mực kế toán Việt Nam về hàng tồn kho và đánh giá ảnh hưởng của chuẩn mực này đến chế độ kế toán hiện hành cũng như công tác giảng dạy chuyên ngành kế toán – kiểm toán trong các trường đại học

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN QUỐC TẾ VỀ HÀNG TỒN KHO

Kế thừa nền tảng lý luận và thực tiễn nghề nghiệp của các quốc gia trên thế giới, chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho (IAS 2) ra đời từ 30 năm qua và đã có những bước tiến hoá nhất định Trước khi đi vào nội dung cụ thể của IAS 2, chúng ta sẽ dành một phần thời gian tìm hiểu về lược sử phát triển của các chuẩn mực kế toán về hàng tồn kho trên thế giới, trước và sau khi các chuẩn mực quốc tế ra đời

Lược sử phát triển các chuẩn mực về hàng tồn kho trên thế giới

Trước các chuẩn mực kế toán quốc tế

Mặc dù hàng tồn kho thường là một khoản mục quan trọng đối với nhiều doanh nghiệp, các vấn đề về kế toán hàng tồn kho lại không được đề cập chính thức trong một chuẩn mực riêng mà thường được hướng dẫn dưới dạng các thông lệ 1 Ở Hoa kỳ, các hướng dẫn chủ yếu về kế toán hàng tồn kho được đề cập đầu tiên trong Accounting Research Bulletin No 29 (1947) và sau đó là Accounting Research Bulletin No 43, Chapter 4 “Đánh giá hàng tồn kho” (1953) Ở Anh, chuẩn mực về kế toán hàng tồn kho

và sản phẩm dở dang (SSAP 9) chỉ mới được ban hành năm 1975

Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho

Chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho ra đời khá sớm trong hệ thống các chuẩn mực kế toán quốc tế và đã trải qua một số thay đổi trong những năm qua:

Năm 1975, Uûy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC – nay là IASB) ban hành IAS 2 “Đánh giá và trình bày hàng tồn kho trong hệ thống kế toán dựa trên giá lịch sử”

1

Mahoney, J.J “Inventory”, trong Carmichael, D.R., Lilien, S.B & Mellman, M

Accountants’ Handbook 7th Edition John Wiley & Sons 1991, trang 13.3

Cùng với nhiều IAS khác, IAS 2 (1975) bị phê phán vì cho phép quá nhiều lựa chọn, cụ thể là các phương pháp đánh giá hàng tồn kho: FIFO, LIFO, bình quân gia quyền,base stock2 (cịn thực tế đích danh sẽ phải áp dụng trong một số điều kiện nhất định)

Từ năm 1987, IASC bắt đầu tiến hành các dự án để giảm bớt các lựa chọn trên các IAS đã ban hành

Năm 1989, Dự thảo E 32 được cơng bố đề cập đến hàng loạt IAS, trong đĩ đối với IAS 2 :

 FIFO và bình quân gia quyền là phương pháp chuẩn

 LIFO là phương pháp thay thế

 Base stock khơng cịn được sử dụng

Năm 1990, Cơng bố về Tính so sánh của báo cáo tài chính (Statement of Intent

on Comparability of Financial Statements – viết tắt SICFS) của IASC được ban hành trong đĩ cả LIFO và base stock đều bị loại bỏ

Tháng 8.1991, Dự thảo E 38 “Hàng tồn kho” được cơng bố trên cơ sở biên soạn lại hồn tồn IAS 2 (1975) để thể hiện tinh thần của SICFS và bao gồm các quy định đầy đủ chi tiết và chú trọng các khai báo để cĩ thể áp dụng cho các cơng ty tham gia thị trường chứng khốn Tuy nhiên, trước sự phản đối của một số quốc gia, IAS 2 (điều chỉnh) được ban hành năm 1993 vẫn giữ lại LIFO như một phương pháp thay thế (theo tinh thần của E 32)3

Năm 1995, IAS 2 (điều chỉnh 1993) được Tổ chức các Uûy ban chứng khốn quốc tế (IOSCO) chấp nhận là một chuẩn mực trong hệ thống chuẩn mực khung (core standards), là hệ thống các chuẩn mực của IASC cĩ thể sử dụng để lập báo cáo tài chính phục vụ cho việc cơng bố trên các thị trướng chứng khốn thành viên của IOSCO

Năm 1997, Uûy ban giải thích chuẩn mực (Standing Interpretations Committee ) của IASC ban hành SIC-1 “Sự nhất quán – các cơng thức tính giá gốc hàng tồn kho khác nhau” để giải thích thêm về việc một doanh nghiệp áp dụng nhiều cơng thức tính giá gốc hàng tồn kho

2

Base stock là một phương pháp tính giá hàng tồn kho, theo đó hàng tồn kho được tính theo đơn giá cố định cho một số lượng định trước, phần vượt trội khỏi số lượng định trước này sẽ được tính theo các phương pháp khác Trường hợp số lượng hàng tồn kho nhỏ hơn số lượng định trước, toàn bộ loại hàng tồn kho đó được tính theo đơn giá cố định nói trên

3 Có nhiều ý kiến cho rằng việc giữ lại LIFO là do ảnh hưởng của Hoa kỳ, một quốc gia mà phương pháp LIFO được sử dụng phổ biến Tuy nhiên, theo Ông Arthur Wyatt, nguyên chủ tịch IASC trong một bài phát biểu tại đại học Virgiana, Hoa kỳ năm 1995 đã cho biết Hoa kỳ đồng ý loại bỏ LIFO nhưng các quốc gia không đồng ý là: Đức, Ý , Nhật và Hàn quốc Sau đó, IASC bỏ phiếu và 12/14 thành viên đã chấp thuận giữ lại LIFO như một phương pháp thay thế (Nguồn: Haskins, Ferris và Selling, International Financial Reporting and Analysis, Irwin 1996),

Ảnh hưởng của IAS 2 đến các quốc gia

Vì đặt trên nền tảng giá gốc, IAS 2 khơng tạo ra những bất đồng lớn về kế tốn hàng tồn kho đối với hầu hết các quốc gia trên thế giới 4 Vấn đề gây tranh cãi nhiều này đối với chuẩn mực này là các cơng thức tính giá gốc:

 Phương pháp LIFO

Một số quốc gia khơng chấp nhận LIFO hoặc chỉ cho phép áp dụng LIFO đối với báo cáo tài chính hợp nhất của các tập đồn như: Pháp, Australia, Anh, New Zealand, Đan Mạch, Thụy điển…Trong khi đĩ, tại một số quốc gia như Mỹ, Bỉ, Ý… LIFO lại là một cơng thức được sử dụng phổ biến

Lý do là tại nhĩm quốc gia sau, luật thuế chấp nhận LIFO và LIFO là một cách tính cĩ lợi về thuế nên các doanh nghiệp dùng LIFO chung cho cả hai loại báo cáo tài chính và báo cáo thuế Một nghiên cứu của Gary C Biddle về vấn đề này tiết kiệm thuế

từ sử dụng LIFO thay FIFO cho thấy trong 106 cơng ty niêm yết tại Thị trường chứng khốn New York, năm 1974, bình quân một cơng ty đã phải trả thêm 12 triệu đơ la thuế cho việc vẫn giữ nguyên FIFO thay vì đổi sang LIFO, số tiền này chiếm khoảng 1,5% doanh thu của các cơng ty này.5

Bảng dưới đây trình bày một kết quả nghiên cứu của Compustat Global Vantage Database về mức đơ LIFO được sử dụng tại một số quốc gia :

Tên quốc

gia

Số doanh nghiệp cĩ hàng tồn kho

Số doanh nghiệp

cĩ cơng bố về phương pháp tính giá HTK

Số doanh nghiệp tính giá HTK theo LFO

Tỷ lệ % DN đánh giá HTK theo LIFO trên số doanh nghiệp

cĩ khai báo

Bỉ

Canada

Pháp

Đức

Anh

Ý

Nhật (*)

Nam Phi

Thụy Sĩ

Hoa kỳ

56

328

240

247

607

140

698

141

112 2.852

22

191

129

54

102

114

553

119

26 1.965

6

14

7

18

2

57

53

4

1

753

27% 7% 5% 33% 2% 50% 10% 3% 4% 38%

4 Hệ thống giá gốc được sử dụng phổ biến trên thế giới Một số quốc gia cho phép áp dụng giá hiện hành (current cost) nhưng chỉ là một phương pháp lựa chọn bên cạnh giá gốc (xem trang 5)

5

Biddle, G.C “Paying FIFO Taxes: Your Favorite Charity” Wall Street Journal,

January 19, 1981 Trích lại trong Readings and Notes of Financial Accounting – Issues and Controversies, 4th Edition, Zeff S.A & Dharan, B.G., McGraw-Hill,

1994, trang 252-54

Cộng 5.151 3.275 915 28%

Nguồn: Haskins, M.E., Ferris K.R & Selling, T.I International Financial Reporting and Analysis, A Contextual Emphasis, Irwin 1996, trang 286

(*) Global Vantage không phân biệt LIFO và HIFO nên số liệu về các doanh nghiệp Nhật bao gồm chung LIFO và HIFO

 Các phương pháp khác không được IAS 2 cho phép nhưng được dùng (như một lựa chọn) ở một số quốc gia như:

 HIFO (Highest price In, First Out) được cho phép ở Nhật, Hungary…

 Giá mua gần nhất (Latest Purchase Price) được cho phép ở Nhật

 Base stock vẫn còn được cho phép ở Hà lan…

Các nội dung cơ bản của của chuẩn mực kế toán quốc tế về hàng tồn kho (IAS 2 – 1993 và SIC 1-1997)

Phạm vi chi phối của chuẩn mực

1 IAS 2 chỉ áp dụng cho kế toán hàng tồn kho trong hệ thống kế toán sử dụng giá gốc (historical cost accounting – viết tắt HCA), nghĩa là không áp dụng đối với các

hệ thống kế toán sử dụng giá hiện hành (current cost accounting – viết tắt CCA)

CCA là hệ thống kế toán dựa trên nguyên tắc tương xứng giữa doanh thu theo giá hiện hành và chi phí theo giá hiện hành đồng thời thực hiện bảo toàn vốn dưới góc

độ vật chất Trong hệ thống này, hàng tồn kho thường được phản ảnh theo giá thay thế (replacement cost – chi phí phải bỏ ra để có tài sản tương tự tại thời điểm hiện tại)

Vấn đề sử dụng CCA đặt ra vào những năm 70-80 của thế kỷ 20 khi tình hình biến động giá cả khá lớn ảnh hưởng đến báo cáo tài chính của các doanh nghiệp Chuẩn mực kế toán của nhiều nước đã đề cập đến phương pháp này như SSAP 16 của Anh

“Kế toán ảnh hưởng của sự thay đổi giá cả” (1980) hay SFAS 33 của Hoa kỳ “Báo cáo tài chính và sự thay đổi giá cả” (1979), điều chỉnh bằng SFAS 89 (1986)… Cuối thập niên 1980, tỷ lệ lạm phát giảm xuống và sự phức tạp của kỹ thuật sử dụng CCA khiến các chuẩn mực về phương pháp này lần lượt được bãi bỏ Hà Lan là quốc gia nổi tiếng

về việc cho phép sử dụng CCA từ những năm 1920, tuy nhiên một khảo sát gần đây cho thấy chỉ 5% số công ty cổ phần sử dụng hoàn toàn CCA (so với trên 50% các công

ty cổ phần dùng hoàn toàn HCA) 6

IASC cũng đã đề cập đến CCA trong IAS 6 (1977) sau được thay bằng IAS 15 (1981, điều chỉnh 1995): “Thông tin phản ảnh sự thay đổi giá cả” Tuy nhiên, chuẩn mực này không bắt buộc tuân thủ mà chỉ khuyến khích cung cấp thêm thông tin theo yêu cầu của IAS 15 7

6

Nobles, C & Parker, R Comparative International Accounting, 4th Edition,

Prentice Hall, 1995, trang 211

7

Roberts, C., Weetman, P & Gordon, P International Financial Accounting, A Comparative Approach, Pitman Publishing, 1998, trang 181

Như vậy, mặc dù trên lý thuyết, IAS 2 chỉ có chi phối trong phạm vi các doanh nghiệp sử dụng HCA; trong thực tế IAS 2 gần như bao trùm toàn bộ lên kế toán hàng tồn kho vì sự thắng thế của HCA so với CCA trong khoảng 20 năm trở lại đây

2 IAS 2 không áp dụng trong một số trường hợp như:

 Sản phẩm dở dang trong các hợp đồng xây dựng (là đối tượng chi phối của IAS 11)

 Các công cụ tài chính (được chi phối bởi IAS 32 và một số IAS khác)

 Các sản phẩm nông nghiệp, chăn nuôi, lâm nghiệp và khai thác mỏ… trong phạm vi xác định giá trị thuần có thể thực hiện

Khái niệm hàng tồn kho và điều kiện ghi nhận

IAS 2 đưa ra định nghĩa hàng tồn kho là một tài sản được giữ để bán, đang trong quá trình sản xuất hoặc dưới dạng vật liệu phục vụ cho sản xuất hoặc cung cấp dịch vụ

Qua định nghĩa này, một số yếu tố cần được lưu ý là:

 Hàng tồn kho không chỉ bao gồm hàng hóa, nguyên vật liệu, sản phẩm dở dang cũng như thành phẩm mà còn bao gồm chi phí dở dang của dịch vụ đang trong quá trình thực hiện

 Hàng tồn kho là một tài sản nên theo IAS Framework, một điều kiện ghi nhận hàng tồn kho là quyền kiểm soát (trong trường hợp này là quyền sở hữu) của đơn

vị đối với hàng tồn kho Điều này sẽ dẫn đến các xem xét cần thiết trong những phương thức mua hàng và bán hàng khác nhau (FOB destination, FOB shipping point, CIF, C&F…)

Đánh giá hàng tồn kho

Đây là nội dung chủ yếu của IAS 2, theo đó giá trị hàng tồn kho là giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện

1 Giá gốc được xác định bao gồm chi phí mua, chi phí chế biến và chi phí khác

 Chi phí mua là giá mua và các chi phí đã bỏ ra để có hàng tồn kho với tình trạng và vị trí hiện tại (thuế nhập khẩu, chi phí vận chuyển, bốc dỡ…) Chiết khấu thương mại, giảm giá hay các khoản tương tự phải được loại khỏi chi phí mua

 Chi phí chế biến bao gồm chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung Chi phí sản xuất chung bao gồm biến phí sản xuất chung và định phí sản xuất chung, trong đó định phí sản xuất chung được phân bổ theo mức chi phí trong điều kiện sản xuất bình thường (trừ trường hợp sản lượng cao hơn so với mức bình thường thì định phí sản xuất chung sẽ phân bổ theo thực tế) Phần chi phí còn lại không phân bổ được sẽ tính vào chi phí trong kỳ

Trường hợp một quá trình sản xuất cho ra nhiều sản phẩm, chi phí sẽ được phân

bổ cho các sản phẩm theo một cơ sở nhất quán Nếu có thể tách biệt sản phẩm chính và phụ, phương pháp loại trừ giá trị sản phẩm phụ có thể được áp dụng

 Chi phí khác là các chi phí nhằm mang hàng tồn kho đến tình trạng và vị trí hiện tại, thí dụ chi phí thiết kế sản phẩm Không được ghi nhận vào giá trị hàng tồn kho chi phí nghiên cứu và phát triển, các chi phí bất thường, hầu hết chi phí lưu kho, chi

phí quản lý và chi phí bán hàng Trong một số ít trường hợp, chi phí lãi vay và chênh lệch tỷ giá cĩ thể đưa vào giá trị hàng tồn kho theo yêu cầu của IAS 21 và IAS 23

2 Cơng thức tính giá gốc là những phương pháp tính giá trị hàng tồn kho trong điều kiện cĩ nhiều giá đầu vào khác nhau:

 Khi hàng hĩa hoặc dịch vụ tách biệt nhau và khơng thể chuyển đổi lẫn nhau, bắt buộc phải dùng giá thực tế đích danh

 Khi hàng hĩa hoặc dịch vụ khơng tách biệt nhau hoặc cĩ thể chuyển đổi lẫn nhau, phương pháp chuẩn sẽ là FIFO hoặc bình quân gia quyền, phương pháp thay thế

là LIFO

 Phương pháp giá bán lẻ (retail method) và phương pháp giá thành tiêu chuẩn (standard cost method)cĩ thể được sử dụng như một kỹ thuật tính tốn gần đúng với điều kiện sai số khơng đáng kể

3 Để bảo đảm sự nhất quán, một doanh nghiệp phải sử dụng một cơng thức tính giá hàng tồn kho cho tất cả hàng tồn kho cĩ cùng tính chất và mục đích sử dụng trong doanh nghiệp Trong những điều kiện cụ thể, doanh nghiệp cĩ thể sử dụng những cơng thức tính giá hàng tồn kho khác nhau cho những loại hàng tồn kho khác nhau về bản chất hoặc mục đích sử dụng Khi đã lựa chọn cách làm này, doanh nghiệp phải thực hiện một cách nhất quán và phải khai báo thích hợp (theo SIC-1)

4 Giá trị thuần cĩ thể thực hiện là giá bán ước tính trong điều kiện kinh doanh bình thường sau khi trừ đi chi phí ước tính cho việc hồn thành và tiêu thụ Việc ghi nhận giảm giá gốc xuống giá trị thuần cĩ thể thực hiện phải theo những nguyên tắc sau:

 Phải tính trên cơ sở từng mặt hàng hoặc nhĩm mặt hàng tương tự

 Giá trị thuần cĩ thể thực hiện được tính tốn trên những bằng chứng đáng tin cậy nhất cĩ được vào thời điểm ước tính liên quan đến số lượng hàng dự kiến tiêu thụ

 Giá trị thuần cĩ thể thực hiện phải tính tốn trên cơ sở xem xét mục đích dự trữ của hàng tồn kho

 Nguyên vật liệu chỉ được ghi giảm từ giá gốc xuống giá cĩ thể thực hiện nếu giá thành của sản phẩm tạo thành thấp hơn giá trị thuần cĩ thể thực hiện của sản phẩm

đĩ Giá trị thuần cĩ thể thực hiện của nguyên vật liệu sẽ được tính theo giá thay thế 8

 Khi các điều kiện dẫn đến giá trị thuần cĩ thể thực hiện thấp hơn giá gốc khơng cịn nữa, cần phải hồn nhập

Ghi nhận hàng tồn kho vào chi phí

Khi hàng tồn kho được tiêu thụ, giá trị sổ sách của nĩ được ghi nhận vào chi phí trong ký tương xứng với doanh thu đạt được Các khoản giảm giá trị của hàng tồn kho

tứ giá gốc xuống giá trị thuần cĩ thể thực hiện cũng được ghi nhận như chi phí trong kỳ sau khi trừ đi các khoản hồn nhập (nếu cĩ)

Khi hàng tồn kho được sử dụng để hình thành một tài sản khác, giá trị của nĩ sẽ được tính vào giá trị của tài sản được hình thành

Trình bày và cơng bố

Trên báo cáo tài chính phải cơng bố những thơng tin sau về hàng tồn kho:

8 Replacement cost: Chi phí phải bỏ ra để có được tài sản tương tự vào thời điểm hiện tại

1 Chính sách kế toán liên quan đến việc đánh giá hàng tồn kho

2 Tổng giá trị của hàng tồn kho và giá trị từng loại hàng tồn kho (nguyên vật liệu, hàng hóa, sản phẩm dở dang, thành phẩm…)

3 Giá trị của hàng tồn kho đã được ghi giảm xuống thành giá trị thuần có thể thực hiện

4 Số tiền hoàn nhập và tình huống dẫn đến hoàn nhập

5 Số hàng tồn kho thế chấp

6 Nếu doanh nghiệp sử dụng LIFO, phải khai báo về chênh lệch giữa giá trị hàng tồn khi tính theo LIFO với giá trị hàng tồn kho tính theo:

 Giá thấp hơn giữa giá tính theo FIFO, bình quân giá quyền với giá trị thuần

có thể thực hiện

 Giá thấp hơn giữa hiện hành với giá trị thuần có thể thực hiện

7 Giá trị hàng tồn kho tính vào chi phí (được phản ảnh dưới dạng giá vốn hàng bán hoặc phân tích theo tính chất chi phí) Một minh họa về vấn đề này sẽ được trình bày ở phụ lục 1

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM VỀ HÀNG TỒN KHO

Hoàn cảnh ra đời của chuẩn mực kế toán Việt Nam về hàng tồn kho

Mục tiêu

Chuẩn mực kế toán Việt nam (CMKTVN) về hàng tồn kho ra đời trong một nỗ lực của Nhà nước VN trong việc hình thành một hệ thống CMKTVN nhằm:

 Đẩy nhanh quá trình hội nhập của nền kinh tế VN với khu vực và thế giới thông qua việc cải cách kế toán cho phù hợp với thông lệ quốc tế Có thể thấy rõ quyết tâm của Chính phủ VN qua việc tích cực đẩy mạnh tiến trình tham gia các tổ chức thương mại khu cực và thế giới

 Tạo lập một "cơ sở hạ tầng" về pháp lý và kinh doanh phù hợp với yêu cầu phát triển của nền kinh tế thị trường VN nhiều thành phần, trong đó vai trò của kinh tế

tư nhân được thừa nhận, thị trường chứng khoán được khuyến khích phát triển

Các thách thức

Nỗ lực cải cách kế toán VN theo hướng trên được tiến hành trong điều kiện tồn tại những thử thách lớn:

 Nền kinh tế thị trường VN chưa phát triển đầy đủ, thị trường chứng khoán

đã hình thành nhưng phát triển chậm và có quy mô quá nhỏ bé

 Hệ thống kế toán hiện hành dù đã qua nhiều đợt cải cách nhưng vẫn mang dấu ấn nhất định của nền kinh tế kế hoạch hóa tập trung và có nhiều khác biệt cơ bản với kế toán Anglo-Saxon (vốn đang chi phối nặng nề các chuẩn mực quốc tế)

 Vai trò của tổ chức nghề nghiệp về kế toán trong lĩnh vực lập quy còn khá

mờ nhạt

 Cơng tác nghiên cứu cơ bản về kế tốn trong các trường đại học cịn ở mức

độ thấp, chưa đủ làm nền tảng cho việc hình thành hệ thống lý luận cần thiết cho quá trình đổi mới

Quá trình cải cách kế tốn ở VN trong những năm qua chủ yếu được tiến hành

từ phía Nhà nước (Bộ Tài chính) với sự trợ giúp của các chuyên gia nước ngồi trong khuơn khổ Dự án EUROTAPVIET

Thành quả đạt được

Các kết quả đạt được trong hơn 3 năm qua là:

 Ban hành được 4 chuẩn mực :

 CMKTVN số : Hàng tồn kho

 CMKTVN số : Tài sản cố định hữu hình

 CMKTVN số : Tài sản cố định vơ hình

 CMKTVN số : Doanh thu và thu nhập khác

 Hồn thành dự thảo 6 chuẩn mực :

 Chuẩn mực chung (tương ứng IAS Framework)

 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ (tương ứng IAS 7)

 Hợp đồng xây dựng (tương ứng IAS 11)

 Chi phí lãi vay (tương ứng IAS 23)

 Aûnh hưởng của sự thay đổi tỷ giá (tương ứng IAS 21)

 Cho thuê tài sản (tương ứng IAS 17)

 Các chuẩn mực đang trong quá trình soạn thảo bao gồm: Các khoản cơng nợ ngồi dự kiến và các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ (tương ứng IAS 8), Kế tốn thuế thu nhập doanh nghiệp (tương ứng IAS 12), Kế tốn các khoản đầu tư (tương ứng IAS 25) …

Nhìn chung, bốn chuẩn mực kế tốn đầu tiên của VN được xây dựng chủ yếu dựa trên các chuẩn mực kế tốn quốc tế với một số điều chỉnh khơng lớn Vì vậy, các chuẩn mực này nếu áp dụng vào thực tế sẽ tạo ra những thay đổi đáng kể trong chế độ

kế tốn hiện hành cả về lý luận và thực tiễn, trong đĩ cĩ nhiều vấn đề mà ngay những nhà lập quy VN cĩ thể cũng chưa hình dung trọn vẹn

Những khác biệt của chuẩn mực kế tốn VN về hàng tồn kho với IAS 2

Cũng như các CMKTVN khác, khơng cĩ sự khác biệt lớn đối với các IAS Dưới đây là một số điểm đáng lưu ý:

1 Về đánh giá hàng tồn kho, CMKTVN về hàng tồn kho cho phép lựa chọn giữa 4 phương pháp: thực tế đích danh, FIFO, LIFO và bình quân gia quyền Như vậy,

so với IAS 2, CMKTVN khơng quy định trường hợp bắt buộc dùng thực tế đích danh cũng như khơng tách biệt phương pháp chuẩn và phương pháp thay thế Tuy vậy, CMKTVN về hàng tồn kho vẫn yêu cầu các cơng bố bổ sung khi sử dụng LIFO

2 Về các kỹ thuật tính toán gần đúng, CMKTVN về hàng tồn kho giữ “im lặng” đối với hai phương pháp giá bán lẻ và giá thành định mức: không cho phép cũng không cấm sử dụng

3 Về việc trình bày chi phí về hàng tồn kho trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, CMKTVN về hàng tồn kho chỉ cho phép một phương pháp “phân loại chi phí theo chức năng”, theo cách này chi phí về hàng tồn kho được trình bày trong khoản mục “giá vốn hàng bán”, trong khi IAS 2 cho phép thêm một phương pháp là phân loại chi phí về hàng tồn kho theo tính chất chi phí (xem Phụ lục 1)

Ảnh hưởng của chuẩn mực kế toán VN về hàng tồn kho đến chế

độ kế toán VN hiện hành

Về phương diện thực hành

Về mặt thực hành kế toán, dễ thấy những ảnh hưởng của CMKTVN về hàng tồn kho đến chế độ kế toán hiện hành, đó là:

1 Vấn đề xác định định phí sản xuất chung trong giá trị hàng tồn kho (sản phẩm dở dang, thành phẩm) theo mức năng suất bình thường Trong chế độ kế toán VN hiện hành, định phí sản xuất chung được tính theo mức thực tế và kết quả là giá trị sản phẩm dở dang và thành phẩm tồn kho của nhiều doanh nghiệp phải gánh chịu chi phí tăng thêm do sản xuất thấp hơn năng lực thực tế hoặc các khoản chi phí sản xuất chung lãng phí

2 Vấn đề sử dụng giá trị thuần có thể thực hiện được xác định một cách rõ ràng hơn, tạo cơ sở cho doanh nghiệp lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho đầy đủ so với các quy định hiện hành trong Thông tư 107/2001/TT-BTC ngày 31.12.2001 của Bộ Tài chính

3 Một số ảnh hưởng kéo theo về việc điều chỉnh hệ thống báo cáo tài chính được ban hành theo Quyết định 167/2000/QĐ-BTC ngày 25.10.2000 và hệ thống tài khoản được ban hành theo Quyết định 1141 TC/QĐ/CĐKT ngày 1.11.1995 của Bộ Tài chính Thí dụ Bảng thuyết minh báo cáo tài chính sẽ phải điều chỉnh để phản ảnh các công bố theo yêu cầu của chuẩn mực hoặc tài khoản bổ sung nào để phản ảnh chi phí sản xuất chung phân bổ

Về phương diện lý luận

Tuy nhiên, điều cần lưu ý là những ảnh hưởng về mặt lý luận của CMKTVN về hàng tồn kho Chúng ta cũng biết rằng đằng sau các quy định trong IAS 2 là một hệ thống lý luận về kế toán khá chặt chẽ và đồng bộ được xác lập trong IAS Framework, thí du:

 Thận trọng là một nguyên tắc cơ sở để sử dụng giá trị thuần có thể thực hiện cũng như ghi nhận phần định phí sản xuất chung do giảm sản lượng vào chi phí trong

kỳ

 Trọng yếu là khái niệm giải quyết việc áp dụng chuẩn mực trong thực tế, thí

dụ nếu sản lượng không thay đổi lớn thì dù tăng hay giảm hơn mức bình thường thì vẫn

có thể phân bổ định phí sản xuất chung theo mức bình thường

Việc soạn thảo CMKTVN dựa trên IAS 2 không chỉ đơn giản là việc chấp nhận một số phương pháp xử lý kế toán mà còn là ngầm chấp nhận các hệ thống lý luận nói trên Bởi vì nếu trong một chuẩn mực khác của VN mà chúng ta không áp dụng các cơ

sở lý luận này thì hệ thống của VN sẽ là một hệ thống không bảo đảm tính nhất quán