Bàn về bản chất của nội dung phản ánh ở các tài khoản dự phòng

Trong hệ thống tài khoản kế toán ban hành theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006, có hai loại tài khoản (TK) phản ánh các khoản dự phòng mà việc ghi tăng các khoản dự phòng này đều dãn

Bàn về bản chất của nội dung phản ánh

ở các tài khoản dự phòng

Trong hệ thống tài khoản kế toán ban hành theo Quyết định số

15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006, có hai loại tài khoản (TK) phản

ánh các khoản dự phòng mà việc ghi tăng các khoản dự phòng

này đều dãn đến việc ghi nhận một khoản chi phí: các TK thuộc

loại TK phản ánh tài sản có chữ số tận cùng là 9 (TK 129, 139,

159, 229); và các TK thuộc loại TK phản nợ phải trả có 2 chữ số

đầu là 35 (TK 351, 352) Bài viết này nhằm làm rõ bản chất của

nội dung được phản ánh ở các loại TK dự phòng này

Các khoản dự phòng được ghi nhận ở các TK 129, 139, 159, 229

là kết quả của việc lập dự phòng rủi ro về sự giảm giá trị của các

loại tài sản như: đầu tư tài chính, nợ phải thu, và hàng tồn kho

Việc lập dự phòng rủi ro giảm giá trị tài sản nhằm tuân thủ

nguyên tắc "thận trọng" được quy định ở VAS 01 "Chuẩn mực kế

toán chung" Theo đó, khi giá trị có thể thu hồi của một tài sản

thấp hơn giá gốc của tài sản đó thì cần điều chỉnh giảm giá trị tài

sản ngang bằng với giá trị có thể thu hồi Chế độ kế toán Việt

Nam quy định xử lý lập dự phòng rủi ro giảm gía trị tài sản bằng

cách ghi nhận khoản giảm giá trị của tài sản vào bên Có của các

TK dự phòng và ghi tăng chi phí kinh doanh trong kỳ Như vậy,

thực chất các TK 129, 139, 159, 229 phản ánh giá trị tài sản bị

giảm và điều chỉnh giảm giá gốc của các tài sản được lập dự

phòng

Các khoản dự phòng được phản ánh ở nhóm TK 35X là dự

phòng chi phí, bao gồm: quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm và

dự phòng phải trả Dự phòng chi phí là nguồn vốn dùng để tài trợ

cho các khoản chi phí doanh nghiệp sẽ phải chi trong tương lai và

được hình thành bằng cách trích trước vào chi phí sản xuất kinh

doanh hàng kỳ một khoản chi phí nhất định Khác với dự phòng

rủi ro giảm giá trị tài sản, dự phòng chi phí không chỉ nhằm tuân

thủ nguyên tắc "thận trọng" mà còn nhằm đảm bảo nguyên tắc

"phù hợp" Theo VAS 18 "Các khoản dự phòng, tài sản và nợ

tiềm tàng", "dự phòng phải trả" thoả mãn định nghĩa và tiêu

chuẩn ghi nhận nợ phải trả được quy định ở VAS 01 Tuy nhiên,

"Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm" thực chất không phải là một

khoản nợ phải trả như được đĩnh nghĩa ở VAS 01, vì tại thời

điểm trích lập quỹ, doanh nghiệp chưa thể xác định cụ thể sẽ

"phải chi trả trợ cấp mất việc cho ai" và do đó chưa hình thành

một "nghĩa vụ hiện tại"

Theo cách nhìn nhận về dự phòng chi phí như trên thì các khoản

chi phí trích trước được phản ánh ở TK 335- "Chi phí phải trả"

cũng thuộc dự phòng chi phí, nhưng không được xếp vào nhóm

35X Có thể nhận thấy điểm tương đồng giữa "Chi phí phải trả"

với "Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm" và "Dự phòng phải trả"

qua quá trình thay đổi của chế độ kế toán Việt Nam: sau khi VAS

18 được ban hành, TK 352 "Dự phòng phải trả" được bổ sung

vào hệ thống TK kế toán theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC

ngày 20/3/2006; và các khoản chi phí phải trả thoả mãn điều kiện

là "nghĩa vụ hiện tại" được phản ánh ở TK 352 thay vì phản ánh

ở TK 335 như trước đây, chẳng hạn như khoản trích trước chi

phí bản hành sản phẩm Ngoài ra, TK 351 - "Quỹ dự phòng trợ

cấp mất việc làm", "Chi phí phải trả" không thoả mãn định nghĩa

về nợ phải trả được quy định ở VAS 01, vì tại thời điểm ghi nhận

"Chi phí phải trả", doanh nghiệp chưa thể xác định sẽ "phải trả

cho ai" Tuy nhiên, TK Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm không

được xếp cùng nhóm với TK Chi phí phải trả, mà lại cùng nhóm

với TK Dự phòng phải trả Có lẽ do tên gọi cùng có từ "dự phòng"

nên TK Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm và TK Dự phòng phải

trả được xếp vào cùng một nhóm TK

Từ phân tích trên có hai vấn đề cần được nhìn nhận lại:

Một là, tên của các TK 129, 139, 159, 229 không phù hợp với các

nội dung được phản ánh ở các TK này Theo quan điểm của

chúng tôi, "dự phòng" cần được hiểu là "nguồn vốn dự trữ" để tài

trợ cho các khoản chi phí doanh nghiệp sẽ phải chi trong tương

lai nhưng có liên quan đến doanh thu đã được ghi nhận, hoặc đề

phòng cho những tổn thất có thể xảy ra trong tương lai Do đó,

các TK 129, 139, 159, 229, như đã phân tích ở trên, phản ánh giá

trị điều chỉnh giảm giá gốc của các loại tài sản được phản ánh ở

từng nhóm TK tương ứng (kết quả của việc lập dự phòng rủi ro

giảm giá tài sản), thực chất đây không phải là các TK dự phòng

Đối chiếu với Chuẩn mực kế toán Quốc tế "Hàng tồn kho" (IAS 2-

Inventories), giá trị điều chỉnh giảm giá gốc của hàng tồn kho cho

ngang bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn

kho được gọi là "amount of write down of inventories", chứ không

được gọi là "provision" (dự phòng) Trong khi đó, theo IAS 37

"Provision, Contigent liabilities and Contigent assets", dự phòng

(provision) là một khoản nợ phải trả không chắc chắn về mặt thời

gian và giá trị Định nghĩa này tương đương với định nghĩa về

"dự phòng phải trả" ở VAS 18 Theo chúng tôi, để đảm bảo tên

gọi của các TK 129, 139, 159, 229 phù hợp với nội dung được

phản ánh ở các TK này, cần bỏ từ "dự phòng" trong tên gọi của

các TK này

Hai là, cách mã hoá các TK dự phòng chi phí không hợp lý "Chi

phí phải trả" và "Quỹ dự phòng trợ cấp mất việc làm" thực chất

không phải là một khoản nợ phải trả như được định nghĩa ở VAS

01, nhưng lại được phản ánh ở loại TK nợ phải trả Các khoản dự

phòng chi phí thoả mãn định nghĩa và tiêu chuẩn ghi nhận nọ thì

phải được phản ánh ở nhóm TK 35X; còn các khoản dự phòng

chi phí không thoả mãn định nghĩa nợ phải trả thì cần được phản

ánh ở loại TK nguồn vốn chủ sở hữu (nhóm TK 45X) Nhóm TK

45X sẽ chỉ phản ánh nguồn dự phòng hình thành từ việc trích

trước chi phí, khác với "Quỹ dự phòng tài chính" được hình thành

từ lợi nhuận sau thuế

Tóm lại, việc nhận biết TK dự phòng cần căn cứ vào bản chất của

nội dung được phản ánh ở TK, không nên chỉ căn cứ vào tên gọi

của TK Tuy nhiên, để tránh hiểu sai về TK dự phòng, cần phải

nhận diện lại các TK dự phòng trong hệ thống kế toán hiện hành,

và quy định lại mã hoá các TK dự phòng cho phù hợp với bản

chất của các TK dự phòng Việc hiểu đúng bản chất của các TK

dự phòng giúp xử lý và phân loại các khoản dự phòng trên Bảng

cân đối kế toán một cách đúng đắn