Kiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ nguồn vốn ngân sách nhà nước tại các bộ FILE gốc

Bài viết đưa ra một số giải pháp để phát triển bộ tiêu chíkiểm toán hoạt động cần chú trọng vào việc ban hành hướng dẫn về xây dựng, pháttriển tiêu chí kiểm toán từ khi lựa chọn chủ đề k

LUËN ¸N TIÕN SÜ KINH TÕ

Ngêi híng dÉn khoa häc: TS NguyÔn ViÕt TiÕn

PGS, TS Lª Huy Träng

Hµ Néi, N¨m 2018

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan bản luận án là công trình nghiên cứu độc lập của tôi được thực hiện dưới sự hướng dẫn của tập thể giáo viên hướng dẫn Các tài liệu nghiên cứu, kết quả, nêu trong luận án là trung thực và có nguồn gốc rõ ràng Những kết quả nghiên cứu trong luận án chưa từng được công bố trong bất kỳ công trình nào khác.

TÁC GIẢ LUẬN ÁN

VŨ THỊ THU HUYỀN

LỜI CẢM ƠN

NCS xin chân thành cảm ơn sâu sắc tới Ban giám hiệu trường Đại học Thươngmại, Khoa Sau đại học, Khoa Kế toán- Kiểm toán và Bộ môn Kiểm toán đã tạo điềukiện, động viên, góp ý chuyên môn giúp tôi có những kiến thức, kinh nghiệm cầnthiết để thực hiện luận án

Tôi xin bày tỏ sự kính trọng và biết ơn tới TS Nguyễn Viết Tiến và PGS, TS.

Lê Huy Trọng, người hướng dẫn khoa học của tôi Trong suốt thời gian quan đã tận

tình hỗ trợ, chỉ bảo và hướng dẫn tôi thực hiện luận án

Tôi cũng bày tỏ lời cảm ơn đến các Thầy Cô trong hội đồng đánh giá luận áncác cấp, các nhà khoa học phản biện độc lập đã có những góp ý chi tiết, cụ thể về mặtchuyên môn cho tôi hoàn thiện luận án

Tôi xin bày tỏ lời cảm ơn tới tập thể lãnh đạo và các Kiểm toán viên thuộc VụTổng hợp, các kiểm toán Nhà nước chuyên ngành đã hỗ trợ và giúp đỡ tôi trong quátrình thu thập dữ liệu phục vụ nghiên cứu

Cuối cùng, tôi xin được gửi lời tri ân sâu sắc đến gia đình, bạn bè, đồng nghiệp

đã tạo điều kiện, động viên và hỗ trợ tôi trong thời gian qua

Xin trân trọng cảm ơn!

NCS Vũ Thị Thu Huyền

MỤC LỤC

Lời cam đoan i

Lời cảm ơn ii Danh mục từ viết tắt vii Danh mục bảng biểu viii Danh mục sơ đồ x Danh mục biểu đồ xi MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHI TIÊU TỪ NGUỒN VỐN NSNN DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN 18

1.1.Tổng quan về chi tiêu từ nguồn vốn NSNN và kiểm toán hoạt động do Kiểm toán Nhà nước thực hiện 18

1.1.1 Tổng quan về chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 18

1.1.2 Khái quát chung về KTHĐ trong lĩnh vực công của Kiểm toán Nhà nước 20

1.2 Các tiêu chí kiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện 29

1.2.1 Khái niệm tiêu chí kiểm toán hoạt động 29

1.2.2 Nguồn tài liệu để xây dựng tiêu chí KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 33

1.2.3 Tiêu chí kiểm toán hoạt động chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 33

1.3 Nội dung KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện 40

1.3.1 Kiểm toán tại các đơn vị dự toán cấp I và cấp II 40

1.3.2 Kiểm toán tại các đơn vị trực tiếp quản lý và sử dụng NSNN 42

1.4 Phương pháp KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện 42

1.4.1 Phương pháp kiểm toán theo kết quả 43

1.4.2 Phương pháp kiểm toán theo hệ thống 43

1.4.3 Phương pháp kiểm toán theo vấn đề 44

1.5.Quy trình KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN

thực hiện 44

1.5.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán hoạt động 45

1.5.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán 46

1.5.3 Lập và phát hành báo cáo kiểm toán 47

1.5.4.Theo dõi, kiểm tra, thực hiện các kiến nghị kiểm toán 48

1.6 Kinh nghiệm của KTNN các nước về KTHĐ và bài học kinh nghiệm cho KTNN Việt Nam 48

1.6.1 Kinh nghiệm của một số nước về xây dựng tiêu chí KTHĐ trong lĩnh vực công trong kiểm toán các đơn vị chi tiêu công của Canada và Indonesia 52

1.6.2 Kinh nghiệm của KTNN các nước về xây dựng nội dung, quy trình và phương pháp kiểm toán hoạt động 56

1.6.3 Những vấn đề cần rút ra từ kinh nghiệm KTHĐ của các cơ quan kiểm toán tối cao trên thế giới 60

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 63 CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐỐI VỚI CHI TIÊU TỪ NSNN TẠI CÁC BỘ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN 64

2.1 Khái quát chung về KTHĐ của KTNN Việt Nam 64

2.1.1 Quá trình phát triển, đặc điểm hoạt động của KTNN Việt Nam 64

2.1.2 Khái quát về sự phát triển kiểm toán hoạt động do KTNN Việt Nam thực hiện 65

2.1.3 Kết quả KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 66 2.2 Thực trạng kiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các bộ do KTNN Việt Nam thực hiện 70

2.2.1 Thực trạng tiêu chí KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 70

2.2.2 Thực trạng nội dung KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 80 2.2.3 Thực trạng phương pháp KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại

các Bộ 86

2.2.4.Thực trạng quy trình KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 88

2.3 Đánh giá thực trạng KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ . 102 2.3.1 Một số kết quả đạt được trong việc xây dựng tiêu chí, nội dung, phương pháp và quy trình KTHĐ 102

2.3.2 Một số hạn chế và nguyên nhân 105

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 117

CHƯƠNG 3 GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG ĐỐI VỚI CHI TIÊU TỪ NSNN TẠI CÁC BỘ DO KTNN VIỆT NAM THỰC HIỆN 118

3.1.Định hướng phát triển KTHĐ và yêu cầu của việc hoàn thiện KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 118

3.1.1 Định hướng phát triển KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 118

3.1.2 Yêu cầu của việc hoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 120

3.2 Giải pháp hoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 122 3.2.1 Nhóm giải pháp hoàn thiện tiêu chí đánh giá trong KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 122

3.2.2 Nhóm giải pháp hoàn thiện nội dung kiểm toán trong KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 129

3.2.3 Nhóm giải pháp hoàn thiện phương pháp KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 133

3.2.4 Nhóm giải pháp hoàn thiện quy trình KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ 135

3.3 Điều kiện thực hiện giải pháp 148

3.3.1 Đối với Chính phủ 148

3.3.2 Đối với Kiểm toán Nhà nước 148

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

CHỮ

(tiếng việt) TẮT

ASOSAI Cơ quan kiểm toán tối cao Châu Á

BQLDA Ban quản lý dự án

ĐTPT Đầu tư phát triển

GAO Cơ quan kiểm toán chính phủ

INCOSAI Hội nghi quốc tế của tổ chức kiểm

toán tối caoINTOSAI Tổ chức quốc tế các cơ quan kiểm

toán tối cao

KH& ĐT Kế hoạch và đầu tư

KHKT Kế hoạch kiểm toán

KTBCTC Kiểm toán báo cáo tài chính

KTHĐ Kiểm toán hoạt động

KTNN Kiểm toán Nhà nước

KTNNLB Kiểm toán Nhà nước liên bang

KTTT Kiểm toán tuân thủ

KTV Kiểm toán viên

KSNB Kiểm soát nội bộ

NN&PTNT Nông nghiệp và phát triển nông thôn

NSNN Ngân sách Nhà nước

TN&MT Tài nguyên và Môi trường

Viết đầy đủ (tiếng anh)

Asia Organization of supreme Audit Institutions

Government Auditing Organization

International Conference ofsupreme Audit InstitutionsInternational Organization

of supreme Audit Institutions

DANH MỤC BẢNG BIỂU

Ký

bảng

2 1.2 Tiêu chí kiểm toán tính kinh tế (tiết kiệm) trong chi tiêu 34

từ nguồn vốn NSNN

4 1.4 Bảng tổng hợp kinh nghiệm xác định tiêu chí kiểm toán 52

trong kiểm toán các đơn vị chi tiêu công của Canada vàIndonesia

5 2.1 Kết quả Kiểm toán chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 2016 tại 67

các Bộ

6 2.2 Tiêu chí kiểm toán tính kinh tế của hoạt động chi TX 74

trong chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại Bộ

7 2.3 Tiêu chí kiểm toán tính kinh tế của hoạt động chi đầu tư 75

XDCB trong chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

8 2.4 Tiêu chí đánh giá tính hiệu quả trong sử dụng, quản lý chi 78

tiêu từ nguồn vốn NSNN tại Bộ

9 2.5 Tiêu chí đánh giá tính hiệu quả trong quy trình chi tiêu 79

13 2.9 Các phát hiện qua công tác kiểm toán chi thường xuyên 93

tại bộ Y

14 2.10 Các phát hiện qua công tác kiểm toán chi đầu tư phát 96

20 3.4 Tiêu chí kiểm toán tính hiệu lực ban hành chính sách liên 127

quan đến nguồn vốn NSNN tại Bộ

21 3.5 Tiêu chí kiểm toán tính hiệu lực quản lý hoạt động để gia 128

tăng hiệu quả hoạt động

2 1.2 Mô hình tiếp cận đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực 32

khi kiểm toán hoạt động chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

3 1.3 Quy trình xác định tiêu chí kiểm toán của cơ quan kiểm 54

toán Canada

4 1.4 Quy trình xác định tiêu chí kiểm toán của cơ quan kiểm 55

toán cộng hòa Indonesia

8 3.2 Xây dựng nội dung KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 129

9 3.3 Đề xuất quy trình lập kế hoạch kiểm toán do KTNN thực 137

hiện

10 3.4 Lập mô hình hoạt động chi tiêu từ nguồn vốn NSNN 139

11 3.5 Đánh giá hiệu lực kiểm soát nội bộ đối với chi tiêu từ 143

nguồn vốn NSNN

DANH MỤC BIỂU ĐỒ

Ký hiệu

STT Tên biểu đồ biểu đồ

1 2.1Mức độ chênh lệch số dự toán và số quyết toán chi NSNN tại

73

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài luận án

Đẩy mạnh kiểm toán hoạt động (KTHĐ) là rất cần thiết đối với kiểm toán Nhànước (KTNN) trong thực tiễn và phù hợp với xu thế kiểm toán trên thế giới Điều này

đã được khẳng định trong Chiến lược phát triển KTNN đến năm 2020 đã được Ủyban Thường vụ Quốc hội phê chuẩn tại Nghị quyết số 927/2010/UBTVQH12 ngày

19/4/2010 “Nâng cao năng lực hoạt động, hiệu lực pháp lý, chất lượng và hiệu quả hoạt động của KTNN như một công cụ hữu hiệu của Nhà nước trong kiểm tra giám sát quản lý và sử dụng ngân sách, tiền và tài sản Nhà nước; xây dựng KTNN có trình

độ chuyên nghiệp cao, từng bước hiện đại, trở thành cơ quan kiểm tra tài chính công

có trách nhiệm và uy tín, đáp ứng yêu cầu của sự nghiệp công nghiệp hóa, hiện đại hóa đất nước, phù hợp với thông lệ và chuẩn mực quốc tế” [21, tr.25] Hơn nữa, hoạt

động kiểm toán chi tiêu từ nguồn vốn NSNN của KTNN còn phục vụ các cơ quan cóthẩm quyền, các đơn vị và công chúng trong công tác điều hành quản lý chi NSNNhợp lý, hiệu quả, chống thất thoát lãng phí, phát hiện và ngăn chặn hành vi vi phạmpháp luật Do đó, việc thực hiện KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ có ýnghĩa quan trọng trong kiểm toán NSNN (NSNN) phục vụ hoạt động đắc lực củaQuốc hội, Chính phủ trong thực hiện chức năng giám sát và quyết định phân bổnguồn lực cho chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

Thực tế, tại KTNN kiểm toán hoạt động đã được nâng tầm như là một loại hìnhkiểm toán độc lập trong hoạt động của KTNN Tuy nhiên, vì ra đời muộn hơn các loạihình kiểm toán khác nên tiêu chí, nội dung, quy trình KTHĐ còn mang tính tổng quát,chưa có các hướng dẫn chi tiết cụ thể cho KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN Chính

vì vậy, việc áp dụng các chuẩn mực, quy trình kiểm toán vào thực tiễn KTHĐ chi tiêu

từ nguồn vốn NSNN chưa hiệu quả cao, mang tính tự phát và chịu tác động từ nănglực thực tế của kiểm toán viên (KTV) được giao nhiệm vụ kiểm toán Bên cạnh đó, sựđòi hỏi của công chúng về công khai thông tin số liệu kiểm toán về hiệu quả quản lýchi NSNN của các Bộ ngành Dù đã công khai trong nhiều nghiên cứu và báo cáonhưng với mức độ đánh giá chi tiêu từ nguồn vốn NSNN còn khác nhau, lượng thôngtin cung cấp còn hạn chế, chưa đồng nhất do dựa trên nhiều nguồn cung cấp tư liệu,

số liệu khác nhau Mặt khác, do sự thiếu

minh bạch, thiếu trách nhiệm giải trình, thiếu thông tin đáng tin cậy từ phía Nhà nước

và các cơ quan giám sát vấn đề này KTHĐ là một trong các công cụ hữu hiệu để đápứng cung cấp thông tin khách quan, toàn diện và mang lại lợi ích cho công chúng,cho cơ quan chức năng và cho người dân trong việc thực hiện quyền giám sát củamình đối với tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực việc thực hiện chính sách, Nghị quyếtcủa Quốc hội, CP về một nền hành chính hiệu quả

Trong thời gian qua, lý luận về KTHĐ trong đó có KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốnNSNN đang được các nhà khoa học quan tâm nhưng chưa có nhiều công trình nghiêncứu và cũng còn có nhiều quan điểm tranh luận cần tiếp tục nghiên cứu là sáng rõ.Mặt khác, để đáp ứng nhu cầu thực tiễn và phù hợp với xu thế phát triển của nhiều cơquan kiểm toán tối cao trên thế giới; đẩy mạnh KTHĐ là một trong những vấn đềquan trọng và rất cần thiết đối với KTNN Để góp phần nâng cao hiệu quả quản lý và

sử dụng tiền, tài sản của Nhà nước một cách minh bạch, bền vững, góp phần nâng caokinh tế, hiệu lực và hiệu quả chi tiêu ngân sách thì vai trò của kiểm toán chi tiêu ngânsách do KTNN thực hiện với tư cách là cơ quan chuyên môn về lĩnh vực kiểm tra tàichính Nhà nước càng trở nên cấp thiết trong giai đoạn hiện nay

Hơn nữa, tổng chi ngân sách đều tăng qua từng năm, quy mô chi ngân sách nămsau cao hơn năm trước Đối với chi tiêu thường xuyên Ngân sách, tốc độ tăng chithường xuyên giai đoạn 2011-2016 bình quân là 17%/năm Trong đó chiếm tỷ trọnglớn nhất là cho giáo dục và dạy nghề chiếm khoản 38%, chi quản lý hành chính chiếm23%, chi sự nghiệp y tế chiếm 12% Trong giai đoạn 2011-2016, tỷ trọng chi đầu tưphát triển bố trí trong dự toán tổng chi NSNN bình quân khoản 18% Như vậy, chitiêu ngân sách ở Việt Nam liên tục ở mức cao gây thâm hụt Ngân sách, đe dọa đếntính bền vững của NSNN Trong bối cảnh tình hình kinh tế đang gặp rất nhiều khókhăn, nguồn thu ngân sách bị thu hẹp, với quyết tâm nâng cao chất lượng và hiệu quảđầu tư từ nguồn vốn NSNN, thực hiện chỉ đạo của Quốc hội, KTNN cần thực hiệnkiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ nguồn vốn ngân sách nhằm đưa ra các kiếnnghị cải thiện thực trạng hiện nay Theo thống kê của Bộ Tài chính, năm 2016, đã có1.968 dự án (sử dụng nguồn vốn NSNN) hoãn khởi công, ngừng triển khai và giãntiến độ thực hiện trong kế hoạch, với tổng số vốn là 5.991 tỷ đồng Năm 2017, tổngchi đầu tư phát triển đạt 78.975 tỷ đồng, bằng 70% dự toán,

tăng 8,8% so với năm 2016 Số dự án hoàn thành được duyệt quyết toán là 16.883 dự

án, với số vốn là 30.973,8 tỷ đồng Năm 2016, khối lượng thực hiện vốn đầu tư từNSNN đạt trên 106,12 tỷ đồng, bằng 82,7% kế hoạch năm, cùng với đó công tác đấuthầu trong đầu tư xây dựng được thực hiện nghiêm túc, góp phần tiết kiệm 1.762,61

tỷ đồng, trong đó khối các cơ quan trung ương là 455,74 tỷ đồng và các tỉnh, thànhphố là 1.306,87 tỷ đồng

Do vậy, nghiên cứu đề tài “Kiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ nguồn

vốn NSNN tại các Bộ” là một yêu cầu của lý luận và thực tiễn kiểm toán và phù hợp

với định hướng đẩy mạnh KTHĐ trong chiến lược phát triển của KTNN đến năm

2020 Mặt khác, nghiên cứu KTHĐ trong lĩnh vực chi tiêu ngân sách còn giúp các cơquan chức năng có biện pháp củng cố bền vững tài khóa, cơ cấu chi tiêu từ nguồn vốnngân sách hợp lý, phân bổ ngân sách chi thường xuyên và chi đầu tư đúng mụcđích… nâng cao vai trò và vị thế của KTNN, đáp ứng sự kỳ vọng của Quốc hội,Chính phủ và nhân dân

2.Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án

Có rất nhiều nghiên cứu trong và ngoài nước về KTHĐ trên các hoạt động khác nhau.Nghiên cứu sinh (NCS) đã nghiên cứu tổng quan về các công trình nghiên cứu có liênquan đến luận án Ngoài các giáo trình, sách chuyên khảo, tài liệu về hệ thống chuẩn mựckiểm toán Nhà nước cung cấp các kiến thức nền tảng về KTHĐ được thực hiện bởi Kiểmtoán nội bộ, KTNN Còn có các nghiên cứu về xây dựng nội dung, tiêu chí, quy trình vàphương pháp KTHĐ một chương trình, vấn đề kiểm toán hoạt động cụ thể

Để làm rõ tình hình nghiên cứu trước đó đã đạt được, những vấn đề cần tiếp tụcnghiên cứu, tác giả khái quát hóa các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài theonhóm và được trình bày chi tiết sau đây:

2.1 Các nghiên cứu về tiêu chí đánh giá trong kiểm toán hoạt động

Trong thời gian qua, chưa có nhiều nghiên cứu độc lập về tiêu chí kiểm toán.Các nghiên cứu về tiêu chí kiểm toán cho KTHĐ ở khu vực công chủ yếu ở cácnghiên cứu nước ngoài Các nghiên cứu trong nước chưa có nhiều, đa phần là các bàibáo và tham luận hội thảo

- Nghiên cứu của tác giả Chapmam (2007): “Emerging Issues and Globai Challenges in Public Sector Audit in the 21 st Century” nhấn mạnh tính kinh tế có

quan hệ với tính hiệu quả khi kiểm toán ở các đơn vị công Do đó, rất khó để phânbiệt mục tiêu kinh tế với mục tiêu hiệu quả do có sự phụ thuộc lẫn nhau giữa 2 mụctiêu này Mặt khác, kiểm toán giá trị đồng tiền (kiểm toán 3Es) không được thực hiệnthường xuyên Kiểm toán trong khu vực công vẫn chủ yếu thực hiện kiểm toán báocáo tài chính (KTBCTC) và kiểm toán tuân thủ (KTTT) Kết quả nghiên cứu cũng chỉ

ra cách tiếp cận mới về xây dựng các tiêu chí trong kiểm toán giá trị đồng tiền ở khuvực công

- Nghiên cứu của tác giả Colin Sutherland (2008): “40 năm phát triển kiểm toán hoạt động” chỉ ra rằng KTHĐ ở những thời kỳ bắt đầu chỉ dừng lại ở hai tiêu chí

đánh giá là tính tiết kiệm và hiệu quả của những con tàu trở dầu ở Anh Sau đó, vàonhững năm 1970, khi hoạt động quản lý phát triển thì thì KTHĐ bắt đầu chú ý đếntiêu chí hiệu lực

- Nghiên cứu của tác giả Pendlebury (2008): “UK Auditors’ attitudes to

Effectiveness Auditing” tính hiệu lực liên quan đến sự thành công, mức độ kết quả đạt

được, mục tiêu mong muốn của đơn vị công KTHĐ được xem xét với việc xác định hiệuquả của đơn vị, xác định hoạt động có tác động đến cải thiện trách nhiệm giải trình củađơn vị Nghiên cứu cũng xem xét đến mối quan hệ của tiêu chí hiệu lực với tiêu chí hiệuquả và kinh tế Đồng thời chỉ ra bài học kinh nghiệm của kiểm toán nhà nước Vươngquốc Anh về các chỉ dẫn để xây dựng tiêu chí hiệu lực theo đúng mục tiêu

- Nghiên cứu của Adams thực hiện năm 2011 về: “đánh giá mối quan hệ giữa hiệu quả và hiệu lực của KTHĐ tại khu vực công ở Australia” đã chỉ ra sự thay đổi

đáng kể đó là chuyển dần từ kiểm toán báo cáo tài chính (KTBCTC) sang kiểm toánhoạt động do các nhà quản lý cần nhiều thông tin hơn để để đánh giá chất lượng hoạtđộng Vì vậy, cần phải có các tiêu chí để đánh giá về hiệu quả và hiệu lực, xác địnhtính kinh tế của hoạt động, từ đó đưa ra kiến nghị đề cải thiện hoạt động của khu vựccông trong môi trường kinh doanh nhiều biến động và rủi ro

- Đề tài nghiên cứu khoa học của KTNN do Ngô Văn Quý làm chủ nhiệm

(2015): “Cơ sở lý luận và thực tiễn xây dựng tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực

và hiệu quả trong KTHĐ đầu tư dự án công” Đề tài đã trình bày và nghiên cứu được

cơ sở luận của 3 tiêu chí đánh giá trong KTHĐ; sự cần thiết phải kiểm toán hoạt độngcác dự án có sử dụng nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện Phân tích

thực tiễn tổ chức KTHĐ cũng như đánh giá những kết quả đạt được của KTNN trongkhi xác định và vận dụng tiêu chí vào KT các dự án đầu tư công Tuy nhiên, đề tàimới chỉ dừng lại ở việc đánh giá xây dựng tiêu chí cho các dự án công mà chưa đưa

ra các định hướng nguyên tắc xây dựng tiêu chí và giải pháp hoàn thiện tiêu chí trongkhi vận dụng trong thực tiễn kiểm toán

- Đề tài nghiên cứu Khoa học của KTNN do Đặng Hoàng Đạt làm chủ nhiệm đề tài

(2016):“Hoàn thiện nội dung, phương pháp đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong kiểm toán Ngân sách” Đề tài đã nghiên cứu lý luận về mục tiêu, nội dung và

phương pháp kiểm toán hoạt động trong kiểm toán NSNN do KTNN thực hiện; phântích cơ sở, thực tiễn và đề xuất giải pháp hoàn thiện nội dung kiểm toán hoạt độngNSNN Đề tài mới nghiên cứu về nội dung KTHĐ trong cuộc kiểm toán NSNN, chưa

đề cập đến xác định mục tiêu kiểm toán và tiêu chí kiểm toán theo nội dung đã đề ra

- Tài liệu hội thảo khoa học quốc gia của Kiểm toán Nhà nước (2014): “xây dựng các tiêu chí đánh giá trong KTHĐ tại khu vực công” Hội thảo đã trình bày nhiều

tham luận về các tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong nhiều lĩnhvực như: lĩnh vực NSNN, đầu tư xây dựng, Ngân hàng, DNNN Cụ thể:

+ Tham luận “Mục đích, ý nghĩa, thực trạng và xác định tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong các cuộc kiểm toán hiện nay” của Hoàng Quang

Hàm, KTNN, năm 2013 [8] Bài viết đưa ra một số giải pháp để phát triển bộ tiêu chíkiểm toán hoạt động cần chú trọng vào việc ban hành hướng dẫn về xây dựng, pháttriển tiêu chí kiểm toán từ khi lựa chọn chủ đề kiểm toán, tăng cường khảo sát thuthập thông tin từ khâu lựa chọn đề tài và phối hợp với các cơ quan bộ, ngành, địaphương xây dựng mô hình chuẩn hay thông lệ tốt về quản lý các chương trình, dự ánlàm cơ sở xây dựng tiêu chí

+ Tham luận “Thực trạng phương pháp xác định các tiêu chí đánh giá tính kinh

tế, hiệu lực, hiệu quả trong KTHĐ các đơn vị quản lý tài chính công” của Hoàng Văn

Lương, KTNN, năm 2013[18]

Bài viết chỉ đề cập đến KTHĐ trong các Bộ, ngành trung ương trong quản lý, sửdụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước Đặc thù chức năng quản lý Nhà nướccủa mỗi bộ ban ngành khác nhau nên mục tiêu kiểm toán đối với từng đơn vị

có những điểm khác biệt song tựu chung lại khi kiểm toán ngân sách, tiền và tài sảnnhà nước đối với các Bộ, ngành trung ương là: đánh giá tình hình và tìm ra những saisót trong báo cáo quyết toán ngân sách; đánh giá việc tuân thủ pháp luật, chính sách,chế độ quản lý kinh tế kế toán; đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản

lý, sử dụng vốn ngân sách, triển khai thực hiện các nghị quyết của QH, CP; phát hiệnkịp thời hành vi tham nhũng, lãng phí và sai phạm trong quản lý, sử dụng ngân sách,xác định rõ trách nhiệm của từng cá nhân, tập thể để kiến nghị xử phạt theo quy định;kiến nghị với đơn vị chấn chỉnh công tác quản lý tài chính - kế toán, khắc phục tồn tạiphát hiện sau kiểm toán

+ Tham luận “Thực trạng và phương pháp xác định các tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong kiểm toán các dự án đầu tư xây dựng ” của Bạch

Quang Hòa, KTNN, năm 2013 [10]

Tham luận nêu ra các khó khăn trong việc xác định các tiêu chí đánh giá tínhkinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong kiểm toán các dự án đầu tư xây dựng công trình dođặc thù của công trình như mang tính đơn chiếc, hầu hết các công trình dự án đầu tưmới chỉ dừng lại ở việc xác định chi phí đầu tư vào công trình chưa kiểm toán mộtgiai đoạn, hay một vòng đời của dự án; hơn nữa chỉ kiểm toán các công trình công,khó đánh giá lợi ích kinh tế của những công trình mang yếu tố chính trị, xã hội, tínhkinh tế hay không lại phụ thuộc vào sự nhìn nhận chủ quan của KTV

+ Tham luận “Thực trạng và định hướng phương pháp xây dựng hệ thống tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả trong hoạt động của KTNN” của TS Lê

Quang Bính, KTNN, năm 2013[3]

Đứng dưới góc nhìn của người làm công tác chế độ và kiểm soát chất lượng kiểmtoán, tác giả bài báo đánh giá tổng quan về KTHĐ và hệ thống tiêu chí đánh giá tính3Es trong KTHĐ đang áp dụng tại KTNN Trong đó nêu bật thực tế KTHĐ trong cáccuộc kiểm toán vẫn có những vấn đề:

Vẫn chủ yếu là kiểm toán báo cáo tài chính, chưa có hệ thống chuẩn mực riêng, chưa có tiêu chí đầy đủ về KTHĐ

Khi tiến hành đánh giá tính hiệu quả, hiệu lực, kinh tế trong các cuộc kiểm toáncủa KTNN, KTV vẫn còn lúng túng trong lập kế hoạch kiểm toán, xác định tính trọngyếu rủi ro , các tiêu chí kiểm toán chưa lượng hóa được, các yêu cầu của

tỏ chức quốc tế các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) trong quá trình thực hiệnKTHĐ chưa được vận dụng thỏa đáng

Nhóm nghiên cứu này đã đánh giá được thực tế các phương pháp xác định cáctiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực trong các đơn vị quản lý tài chínhcông thuộc các lĩnh vực: ngân sách, dự án đầu tư xây dựng công trình, chương trìnhmục tiêu quốc gia tập đoàn kinh tế, tổ chức ngân hàng Từ đó, phân tích các kếtquả đạt được cũng như hạn chế còn tồn tại; thảo luận và đề xuất các giải pháp hoànthiện Tuy nhiên chưa có một nghiên cứu nào xây dựng bộ tiêu chí cụ thể đánh giátrong KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN thực hiện

2.2 Các nghiên cứu về nội dung kiểm toán trong kiểm toán hoạt động

- Trong nghiên cứu của Shan và Anand (1996) “Performance Auditing in the Public

Sector: Approaches and Isues in OECD Member Countries”chỉ ra còn nhiều tranh cãi xem

nội dung kiểm toán về trách nhiệm giải trình và cải tiến hoạt động thì nội dung nào quan trọng hơn Một số quan điểm ủng hộ nội dung KTHĐ nghiêng về trách nhiệm giải trình như

Glynn (1996) “Value for Money Auditing: An international Review and Comparison”; Pollitt

và cộng sự(1997,1999) “Performance Auditing and Public Management in Five Countries”’ Lonsdale và cộng sự (2011) “Performance Auditing - An Effective Force in Difficult time” Theo các tác giả này, trách nhiệm giải trình quan trọng hơn vì nếu KTHĐ chỉ nhằm mục đích

giúp đơn vị cải tiến hiệu quả hoạt động qua đó nâng cao khả năng học hỏi kinh nghiệm thông qua kiểm toán thì nhiều hoạt động kiểm tra khác có thể thực thi nhiệm vụ này tốt hơn các cơ quan kiểm toán Mặt khác, theo các tác giả để tránh rủi ro cho các KTV thì các SAI nên theo đuổi mục tiêu giải trình trách nhiệm.

-Nghiên cứu của tác giả Anthony Mills (2014): “ Kiểm toán hoạt động đầu tư dự

án công” đã nhắc đến khái niệm 3Es và rủi ro trong KTHĐ và các hạn chế của nó trong

thực tế do nhiều nguyên nhân như: mức độ phức tạp của hoạt động đầu tư, đặc thù của dự

án công hay khó xây dựng tiêu chí kiểm toán… Nghiên cứu chỉ ra mô hình giúp đơn vịđược kiểm toán tự tin vận hành dự án với 4 nội dung chính: đánh giá thực hiện mục tiêukết quả đầu ra của dự án, đánh giá việc huy động sử dụng các nguồn lực chi phí của dự

án, đánh giá hệ thống kiểm soát của chủ thể quản lý dự án và đánh giá ảnh hưởng tácđộng của môi trường đến dự án Đồng thời mô hình đưa ra các kết quả cho thấy KTHĐmặc dù khó thực hiện nhưng xu hướng cần vận dụng nó trong tương lai là tất yếu của

công cuộc cải thiện giải trình ở các hoạt động đầu tư công.

- Liên quan đến nội dung KTHĐ theo Shan và Anand (1996) “Performance Auditing in the Public Sector: Approaches anh Issues in OECD Member Countries” cho rằng lựa chọn nội dung nào, trách nhiệm giải trình kết quả, cải tiến hiệu quả hoạt

động cũng chịu ảnh hưởng từ địa vị pháp lý của KTNN Nếu cơ quan này độc lập với

CP thì mục tiêu giải trình kết quả nên được ưu tiên

- Đề tài nghiên cứu KH cấp Bộ (2003): “Nội dung và phương pháp KTHĐ đối với các chương trình dự án đầu tư bằng nguồn vốn NSNN” do PGS, TS Vương Đình

Huệ làm chủ nhiệm đề tài Đề tài đã hệ thống hóa các vấn đề lý luận và thực trạng vềKTHĐ, các tiêu chí thẩm định tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả của dự án đầu tư.Đặc điểm của các dự án đầu tư tác động đến KTHĐ; thực trạng KTHĐ các dự án đầu

tư bằng nguồn vốn Ngân sách Đề tài đã đưa ra những định hướng và giải pháp pháttriển các chương trình dự án cũng như trình tự thực hiện kiểm toán hoạt động củaKTNN đối với các dự án đầu tư

- Luận án “Hoàn thiện nội dung, quy trình và phương pháp KTHĐ các dự án xây dựng cầu đường bằng nguồn vốn nhà nước do KTNN thực hiện” của NCS Trần

Thị Ngọc Hân, Học viện tài chính, năm 2012.[16]

Đây là đề tài nghiên cứu ngoài việc hoàn thiện hệ thống được các lý thuyết vềkiểm toán hoạt động trong lĩnh vực xây dựng cơ bản, còn đánh giá thực trạng KTHĐcác dự án xây dựng cầu đường bằng nguồn vốn nhà nước do KTNN thực hiện hết sứccông phu Từ đó hoàn thiện cụ thể về nội dung quy trình và phương pháp KTHĐ chocác dự án này nhằm nâng cao chất lượng cho các cuộc kiểm toán liên quan đến lĩnhvực xây dựng cơ bản sau này

2.3 Các nghiên cứu về quy trình kiểm toán trong kiểm toán hoạt động

- Theo nghiên cứ của Barzelay và cộng sự (1996) “Performance Auditing and the new pulic management: changing roles and strategies of central institutions”xem

xét 3 nhóm vấn đề mà SAI phải đối mặt khi lựa chọn thực hiện KTHĐ đó là: kỹ thuật,

tổ chức và chính trị Theo ông, các SAI sẽ tránh được những chỉ trích nếu họ nhậnđược sự, quan tâm hỗ trợ từ cơ quan hành pháp và cơ quan lập pháp

- Nghiên cứu của nhóm tác giả Elnaz Vafaei và Joe Christopher (2014):

“Operational auditing: Recognition of the flaws of this internal audit process and

overcoming them through a new conceptual framework” nghiên cứu việc thực hiện

KTHĐ giữa lý thuyết và thực tiễn có khoảng cách gì Kết quả nghiên cứu chỉ ra cácvấn đề về khái niệm KTHĐ, mức độ tổ chức và nội dung cần kiểm toán là gì Kết quảnghiên cứu đóng góp những khái niệm mới, ứng dụng cho việc cải thiện chuẩn mựchiện hành và thực tiễn vận dụng kiểm toán Đồng thời mở ra các chỉ dẫn cho cácnghiên cứu trong tương lai

- Nghiên cứu của Put và Turksema (2011) “Selection of topics: Performance Auditing - contributing to Accountability in Democratic Government” đã giải thích

lợi ích quan trọng khi lựa chọn đúng đối tượng kiểm toán nhằm cung cấp thông tinkịp thời về kết quả thực hiện cuả đơn vị được kiểm toán, cung cấp cơ hội cho sự cảitiến hoạt động và xây dựng quy trình KTHĐ hiệu quả

- Đề tài cấp bộ “Xây dựng quy trình và phương pháp KTHĐđối với đơn vị sự nghiệp có thu” do TS Đinh Trọng Hanh chủ nhiệm đề tài, KTNN, 2003[13]

Đề tài đã phân tích những vấn đề lý luận cơ bản về tổng quan KTHĐ; kháiniệm, đặc điểm và tổ chức hoạt động của đơn vị sự nghiệp có thu; KTHĐ đối với đơn

vị sự nghiệp có thu và những nhân tố tác động đến quy trình và phương thức tổ chứcthực hiện kiểm toán; kinh nghiệm của kiểm toán các nước về KTHĐ Điểm nổi bậtcủa đề tài là đã nêu rõ được quy trình và phương thức tổ chức thực hiện KTHD;phương hướng tổ chức và những nội dung chủ yếu của quy trình KTHD đối với đơn

Thứ ba, đề tài đã kiến nghị phương thức tổ chức, lộ trình và những nội dung

cơ bản về KTHĐ các DNNN của KTNN, trong đó chú trọng việc xác lập các mục

tiêu, kiến nghị các phương pháp, quy trình kiểm toán

2.4 Nghiên cứu về KTHĐ phục vụ cho các mục đích của Chính phủ và trong lĩnh vực công

- Trong nghiên cứu: “Performance audit:a tool for fighting corruption in the Nigeria’s public sector administration”(2014) của Sunny Agbo và Jude A.

Aruomoage đã chỉ ra sự khác biệt giữa kiểm toán truyền thống và KTHĐ từ đó thấy

sự cần thiết phải có KTHĐ trong việc giúp chính phủ Nigeria giảm được tham nhũngtrong điều kiện kinh tế khó khăn

- Nghiên cứu của Dalia Daujotait và Irena Macerins (2010) “development of performance audit in public sector”chỉ ra rằng các định nghĩa của các trường phái

nghiên cứu về KTHĐ; phân tích rõ tiêu chí đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả vàhiệu lực khi KTHĐ công cụ thể là gì Đưa ra kiến nghị để thực hiện phát triển kiểmtoán trong khu vực công được dựa trên lý thuyết nghiên cứu các khái niệm KTHĐ vàxây dựng mô hình nghiên cứu lý thuyết và thực nghiệm các tiêu chí đánh giá cụ thể

- Luận án tiến sỹ kinh tế : “Tăng cường vai trò của KTHĐ ở VN do KTNN thực hiện” của Vũ Văn Họa năm 2010, đã phân tích và làm rõ hơn các nghiên cứu trước

đó về KTHĐ như: đối tượng KTHĐ là toàn bộ quá trình quản lý, sử dụng các nguồnlực và kết quả hoạt động của một tổ chức Đồng thời chỉ ra mục tiêu của của cuộcKTHĐ đều hướng tới việc đánh giá hoạt động của tổ chức có thực sự tiết kiệm, hiệuquả không, có tuân thủ pháp luật không Mặc dù luận án có hướng đến vai trò củakiểm toán đối với khu vực công, nhưng chưa đi vào hoạt động cụ thể nào trong khuvực công, cũng như chưa đề cập đến một đơn vị cụ thể nào; chủ yếu nhấn mạnh đếnviệc cần thiết phải có kiểm toán hoạt động trong bối cảnh hiện tại

- Nghiên cứu “the impact of performance audit the New Zealand experience”(2013) của Nurul Athirah kết hợp nghiên cứu định lượng và nghiên cứu

định tính chỉ ra bối cảnh xuất hiện KTHĐ trong các loại kiểm toán của kiểm toán tốicao New Zealand và phân tích được rõ hoạt động kiểm toán này trong bộ Nôngnghiệp, bộ Giáo dục, Bộ phát triển Xã hội, Bộ khoa học từ đó xây dựng các giải phápphát triển, hoàn thiện Kiểm toán hoạt động để phát huy vai trò của mình

- Đề tài nghiên cứu khoa học cấp Bộ :“Các giải pháp tăng cường KTHĐ của Kiểm toán Nhà nước” do GS Đoàn Xuân Tiên làm chủ nhiệm năm 2014 Tác giả đã

nghiên cứu tổng quan về KTHĐ từ khái niệm, mục tiêu, tiêu chí và phương pháp củaKTHĐ Tuy nhiên, đề tài chỉ đi sâu nghiên cứu việc áp dụng KTHĐ trong hoạt độngcủa KTNN mà không chi tiết cụ thể vào một lĩnh vực công nào.

- Luận án : “Nhân tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển KTHĐ trong các lĩnh vực công ở VN” của NCS Đặng Anh Tuấn, năm 2015

Đây là công trình khoa học kết hợp cả nghiên cứu định lượng và nghiên cứuđịnh tính cho các câu hỏi nghiên cứu Kết quả nghiên cứu đạt được là tổng hợp được

28 nhân tố là các nhân tố thúc đẩy, nhân tố gây trở ngại, nhân tố ảnh hưởng đến việclựa chọn chiến lược phát triển KTHĐ Ngoài ra luận án cung cấp bổ sung bằng chứngthực nghiệm chứng minh rằng các quốc gia đang phát triển, mức độ minh bạch vàgiải trình trách nhiệm thấp, hệ thống luật pháp chưa đồng bộ có “cầu” KTHĐ cao hơnnhưng KTHĐ chậm phát triển, do khả năng “cung” về KTHĐ thấp

- Hội thảo của KTNN phối hợp với ACCA: “Kiểm toán hiệu quả đầu tư công” Các bài viết của hội thảo nhấn mạnh về thực trạng hiệu quả đầu tư công trong

thời gian qua, cũng như thực trạng công tác kiểm toán đầu tư công tại KTNN Đồngthời thảo luận các giải pháp phát triển KTHĐ đầu tư công trong một số lĩnh vực trọngđiểm nhằm phát huy vai trò của KTNN trong phát hiện gian lận và tránh lãng phínguồn lực công của đất nước

2.5 Kết luận chung về tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án

Thông qua nghiên cứu tổng quan, có thể thấy: Các nghiên cứu nước ngoài thườngtập trung đến các nghiên cứu học thuật, nhiều khía cạnh khác nhau của KTHĐ trong khuvực công như: khái niệm, bản chất, các tiêu chí kiểm toán, tác động của loại hình kiểmtoán này đến khu vực công Tuy nhiên, nghiên cứu trên thế giới được tiến hành tại cácquốc gia phát triển, có nhiều điểm khác biệt về kinh tế chính trị so với VN Đối với cácnghiên cứu trong nước, các công trình công bố thường tập trung cho nghiên cứu KTHĐ

do KTNB thực hiện hoặc các đơn vị đặc thù như DNNN, Ngân hàng, đầu tư xây dựng cơbản hoặc phát triển KTHĐ do KTNN thực hiện nói chung Do đó, đã có nhiều công trìnhnghiên cứu về KTHĐ nhưng chưa có công trình nghiên cứu học thuật nào liên quan đếnchủ đề KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN được thực hiện bởi KTNN

Hiện nay để thực hiện nghiên cứu KTHĐ trong một lĩnh vực cụ thể như hoạtđộng chi tiêu từ nguồn vốn NSNN còn gặp nhiều thách thức và là khoảng trống lớn cần

được hoàn thiện trên các khía cạnh: chuẩn mực hướng dẫn thực hiện, nội dung kiểmtoán, quy trình, mẫu biểu, hồ sơ kiểm toán và phương pháp kiểm toán Đối vớiKTHĐ, các khuôn khổ pháp lý nghề nghiệp, sổ tay hướng dẫn cũng như phương phápchuyên môn nghiệp vụ còn chưa đảm bảo tính thống nhất, khoa học KTHĐ còn tậptrung vào khâu hậu kiểm trong khi loại hình này có thể kiểm tra, đánh giá tính kinh tế,hiệu quả và hiệu lực trước và trong quá trình quản lý, sử dụng nguồn vốn NSNN Mặtkhác, hệ thống văn bản pháp lý của Nhà nước ban hành liên quan đến chi tiêu từnguồn vốn Ngân sách thường xuyên có sự điều chỉnh bổ xung, chưa đồng bộ dẫn đếnviệc đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả còn gặp khó khăn do liên quan đếnnhiều hoạt động chi và đối tượng cũng như phạm vi chi còn rộng

Như vậy, việc nghiên cứu đề tài “Kiểm toán hoạt động đối với chi tiêu từ

nguồn vốn NSNN tại các Bộ” là vấn đề cấp thiết, có ý nghĩa cả về lý luận và thực

tiễn ở nước ta trong giai đoạn hiện nay cũng như trong tương lai lâu dài.

3 Mục tiêu nghiên cứu của đề tài luận án

Mục tiêu nghiên cứu chủ yếu của luận án nhằm đề xuất các giải pháp phù hợp đểhoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ, đáp ứng yêu cầuthực tiễn xây dựng “chính phủ kiến tạo”, hội nhập và phát triển cùng với nền tàichính quốc gia minh bạch

Để đạt được các mục tiêu này thì luận án hướng đến các mục tiêu cụ thể sau:

- Hệ thống hóa và phân tích làm rõ các lý luận cơ bản về KTHĐ như các tiêu chí,nội dung, phương pháp và quy trình kiểm toán của KTHĐ do KTNN thực hiện

- Nghiên cứu kinh nghiệm về KTHĐ của kiểm toán tối cao các nước và rút ra bài học kinh nghiệm cho KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ

- Khảo sát, phân tích, đánh giá thực trạng KTHĐ chi thường xuyên, chi đầu tưxây dựng cơ bản tại một số Bộ sử dụng nguồn vốn NSNN làm minh chứng choKTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN thực hiện bởi KTNN, chỉ rõ những kết quả đạtđược, hạn chế và nguyên nhân của những hạn chế

- Trên cơ sở luận cứ khoa học, thực tiễn và hướng phát triển của KTHĐ; đề xuấtcác giải pháp hoàn thiện KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNNthực hiện và điều kiện thực hiện các giải pháp

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của luận án

- Đối tượng nghiên cứu của luận án: luận án tập trung nghiên cứu những vấn đề

lý luận, thực trạng và các giải pháp hoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốnNSNN do KTNN Việt Nam thực hiện

- Phạm vi nghiên cứu của luận án: Trong phạm vi luận án, tác giả đi sâu vào

nghiên cứu KTHĐ chi đầu tư xây dựng cơ bản (khoản chi chiếm tỷ trọng lớn trongchi đầu tư phát triển) và chi thường xuyên sử dụng nguồn vốn NSNN cấp tại Bộ thựchiện bởi KTNN Việt Nam Các dữ liệu thông tin thực tế được nghiên cứu trong cácnăm gần đây, từ năm 2013 đến 2017

5 Các câu hỏi đặt ra trong quá trình nghiên cứu

Để đạt được các mục tiêu nghiên cứu của đề tài luận án, cũng như phù hợp vớiđiều kiện về đối tượng và phạm vi của luận án, các câu hỏi đặt ra trong quá trìnhnghiên cứu như sau:

- Cơ sở lý luận về kiểm toán hoạt động chi tiêu từ nguồn vốn NSNN là gì? cụ thể

là khung lý thuyết về các tiêu chí đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực; phươngpháp kiểm toán trong KTHĐ, nội dung và quy trình KTHĐ đã được xây dựng hoànthiện chưa? Kinh nghiệm của KTNN các nước phát triển trên thế giới về KTHĐ nhưthế nào?

- Thực trạng KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN trên các khía cạnh về tiêuchí kiểm toán xây dựng như thế nào? kiểm toán những nội dung chi tiêu nào? Dùngphương pháp kiểm toán gì? Và quy trình kiểm toán tiến hành ra sao? Có những ưunhược điểm và hạn chế gì trong khi vận dụng các vấn đề trên? Nguyên nhân củanhững hạn chế do đâu?

- Để phát triển và hoàn thiện KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ, cầnnhững giải pháp nào vừa phù hợp với cơ sở lý thuyết đã xây dựng ban hành củaKTNN, vừa có thể ứng dụng trong thực tiễn của đoàn kiểm toán khi mà KTHĐ chitiêu từ nguồn vốn NSNN còn mới mẻ với KTV và đơn vị được kiểm toán? và nhữngđiều kiện nào để các giải pháp thực hiện có tính khả thi

6 Phương pháp nghiên cứu của luận án

6.1 Phương pháp tiếp cận nghiên cứu

Dựa trên mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu của luận án, luận án đã tiến

hành nghiên cứu trên ba khía cạnh sau:

(1) Nghiên cứu lý luận về KTHĐ do KTNN thực hiện

(2) Tìm hiểu, phân tích và đánh giá thực trạng KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN thực hiện

(3) Đề xuất các giải pháp hoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN thực hiện

Các nội dung nghiên cứu của luận án được khái quát theo khung nghiên cứu sau:

Thu thập, thông Phân tích,

tin số liệu Đánh giá,

thông tin số liệu

thực trạng

Phương pháp Kiểm toán

Quy trình kiểm toán

Kinh nghiệm Bài học cho

nước ngoài Việt Nam

Hoàn thiện nội dung Kiểm toán

Hoàn thiện phương pháp Kiểm toán

Hoàn thiện quy trình kiểm toán

6.2 Phương pháp nghiên cứu

Để giải quyết được mục tiêu nghiên cứu và các câu hỏi nghiên cứu, luận án đã sửdụng các phương pháp sau trong quá trình nghiên cứu

- Phương pháp thu thập, số liệu tài liệu:

Dữ liệu thứ cấp: Nghiên cứu sinh (NCS) tiến hành thống kê các nghiên cứu điển

hình liên quan đến đề tài, điểm ra các điểm mới trong nghiên cứu trước đó.Tiến hànhquan sát, nghiên cứu tài liệu hồ sơ kiểm toán; thu thập, nghiên cứu kết quả nghiêncứu của các nhà khoa học trong và ngoài nước có liên quan đến luận án, từ đó xácđịnh các nghiên cứu tiếp theo của luận án

+ Nghiên cứu hồ sơ làm việc của kiểm toán, tài liệu về KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN Việt Nam thực hiện

+ Tham gia các hội thảo chuyên đề của KTNN có liên quan về đầu tư công, chi tiêu

NSNN, quản lý tài sản công và khóa học căn bản về KTHĐ do KTNN thực hiện .+ Tham khảo các kết quả nghiên cứu của các công trình nghiên cứu trong nước và quốc tế liên quan đến đề tài luận án.

Dữ liệu sơ cấp: NCS thu thập tài liệu qua các phương pháp như: gửi bảng câu hỏi

khảo sát điều tra, phỏng vấn trực tiếp

Để thực hiện phương pháp, nghiên cứu sinh thiết kế các bảng câu hỏi khảo sát baogồm các câu hỏi dạng đóng và các câu hỏi dạng mở để gửi tới: Lãnh đạo kiểm toánNhà nước, lãnh đạo và KTV của KTNN tại các phòng kiểm toán của kiểm toánchuyên ngành II, III, vụ tổng hợp, vụ chế độ và kiểm soát chất lượng, vụ pháp chếcủa KTNN có tham gia vào công tác kiểm toán hoạt động chi tiêu từ nguồn vốnNSNN; các công chức tại các vụ kế hoạch tài chính của Bộ

Xây dựng Bảng câu hỏi hỏi mở để trao đổi trực tiếp với lãnh đạo KTNN, Lãnhđạo và KTV của KTNN tại các phòng kiểm toán của kiểm toán Chuyên ngành II,III;

Vụ Tổng hợp, Vụ CĐ&KSCL, Vụ Pháp chế của KTNN Việt Nam có tham gia vào tổchức công tác KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

+ Thiết kế bảng câu hỏi điều tra trên cơ sở phạm vi luận án, nghiên cứu tổng quan

về các công trình nghiên cứu trước đó, xác đinh “khoảng trống” cần tiếp tục đượclàm rõ trong luận án để xây dựng câu hỏi điều tra hợp lý

+ Phát phiếu điều tra cho lãnh đạo KTNN liên quan, Kiểm toán viên trực tiếp

thực hiện và lãnh đạo một số Bộ (phụ lục 2.01A)

+ Tổng hợp phiếu điều tra, phân tích kết quả thu được để có các kết luận đặt ra

trong câu hỏi nghiên cứu (phụ lục 2.01B)

Xây dựng bảng câu hỏi mở để trao đổi trực tiếp với KTV của KTNN tại các bộphận kiểm toán chuyên ngành II,III, phòng kiểm toán hoạt động thuộc vụ Tổng hợp.Tiến hành phỏng vấn, trao đổi trực tiếp các đối tượng liên quan, phỏng vấn cácchuyên gia về chính sách, KTV… trên cơ sở tham khảo ý kiến chuyên gia để làm rõhơn các vấn đề nghiên cứu, làm cơ sở đưa ra kết luận khách quan hơn và định hướng

phát triển KTHĐ chi tiêu NSNN trong thời gian tới (phụ lục 2.02, 2.03, 2.04)

Phương pháp thống kê: Sử dụng thống kê để điều tra thu thập tài liệu liên quan

đến thực trạng KTHĐ thông qua phiếu điều tra phỏng vấn Từ đó hệ thống hóa tài

liệu, tổng hợp và đưa ra mô hình nghiên cứu làm cơ sở đánh giá thực trạng Phương pháp phân tích định tính: Dựa trên kết quả tổng hợp, NCS phân tích

các tài liệu số liệu có sẵn các kết quả nghiên cứu trước đó, báo cáo kiểm toán; tiếnhành phân tích giữa lý luận và thực trạng để kết luận về ưu nhược điểm, hạn chế củaKTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN thực hiện làm cơ sởđưa ra giải pháp hoàn thiện Trong đó, có 3 cách thức thu thập dữ liệu được sử dụngtrong nghiên cứu đinh tính: (i) phân tích văn bản, tài liệu và báo cáo kiểm toán; (ii)khảo sát tình huống; (iii) phỏng vấn sâu

* Phương pháp phân tích định lượng: Dựa vào các dữ liệu sơ cấp (NCS thiết kế

và khảo sát bảng câu hỏi), xác định đối tượng khảo sát và gửi bảng câu hỏi Sau đónhận kết quả trả lời và xử lý dữ liệu

+ Dựa vào các thông tin thu thập được ở trên, NCS kiểm tra độ tin cậy, sự phùhợp của tài liệu thu thập, tổng hợp các kết quả nghiên cứu về lý thuyết và tổng hợpkết quả khảo sát thực tế trên phần mềm Excel theo yêu cầu của nghiên cứu

Kỹ thuật đối chiếu và so sánh: thông qua nghiên cứu các tài liệu đã công bố,

nghiên cứu các tài liệu liên quan đến luận án, so sánh giữa lý luận và thực tiễn để bổxung cho việc xây dựng giải pháp của luận án

7 Các đóng góp mới của luận án

- Về mặt lý luận: Hệ thống hóa, làm rõ và bổ sung lý luận chung về KTHĐ do

KTNN thực hiện

Phân tích các quan điểm của các nhà Khoa học trong nước và thế giới về KTHĐnhư tiêu chí, nội dung, quy trình, phương pháp làm cơ sở, khung lý thuyết nghiên cứunhằm đánh giá thực trạng KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN ViệtNam thực hiện

- Về thực tiễn: Luận án mô tả, phân tích, đánh giá thực trạng kiểm toán hoạt

động đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN thực hiện trong thờigian qua, chỉ ra những kết quả mà KTNN đạt được trong khi tiến hành KTHĐ, đặcbiệt những hạn chế và nguyên nhân tại sao lại có hạn chế đó

- Về phương diện ứng dụng: Kết quả nghiên cứu đã đề xuất các giải pháp hoàn

thiện tiêu chí, nội dung, quy trình và phương pháp KTHĐ đối với chi tiêu từ

nguồn vốn NSNN tại các Bộ do KTNN Việt Nam thực hiện đảm bảo phù hợp với đặcthù hoạt động, cơ chế quản lý Ngân sách của Bộ cũng như định hướng phát triểnKTHĐ của KTNN.

Những kết quả nghiên cứu của luận án góp phần cải tiến, nâng cao chất lượng

và hiệu quả của công tác KTHĐ được thực hiện bởi KTNN Việt Nam, đồng thời là tàiliệu tham khảo trong học tập, nghiên cứu về KTHĐ nói chung, KTHĐ đối với chitiêu từ nguồn vốn NSNN nói riêng

8 Kết cấu của luận án

Ngoài phần mở đầu, kết luận, bảng biểu, sơ đồ và phụ lục; nội dung luận ángồm 3 chương trình bày theo thứ tự và nội dung sau:

Chương 1: Cơ sở lý luận về KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn Ngân sách Nhà nước

do KTNN thực hiện

Chương 2: Thực trạng KTHĐ đối với chi tiêu từ Ngân sách Nhà nước tại các Bộ

do KTNN Việt Nam thực hiện

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện KTHĐ đối với chi tiêu từ Ngân sách Nhà nướctại các Bộ do KTNN Việt Nam thực hiện

CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG CHI TIÊU

TỪ NGUỒN VỐN NSNN DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN.

1.1.TỔNG QUAN VỀ CHI TIÊU TỪ NGUỒN VỐN NSNN VÀ KIỂM TOÁNHOẠT ĐỘNG DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN

1.1.1 Tổng quan về chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

1.1.1.1 Khái niệm chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

Dựa theo một số tiêu chí nhất định, hệ thống chi tiêu được phân loại thành chi tiêu

từ nguồn vốn NSNN và chi tiêu ngoài nguồn vốn NSNN (vay, viện trợ không hoànlại…) Thuật ngữ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN xuất hiện ở Việt Nam trong những nămgần đây nhằm phân biệt chi tiêu từ nguồn vốn vay hay viện trợ từ các nước

Theo giáo trình quản lý chi NSNN: “Chi tiêu từ nguồn vốn ngân sách là các khoản chi tiêu của chính quyền, các đơn vị quản lí hành chính và đơn vị sự nghiệp; được sự kiểm soát và tài trợ từ các nguồn thu của Chính phủ Như vậy, chi tiêu từ vốn NSNN chủ yếu là các khoản chi của NSNN đã được Quốc hội phê chuẩn.”[11, tr 5]

Thông qua hoạt động chi tiêu, Chính phủ cung ứng các dịch vụ công cho xãhội những khoản thu nhập đã thu từ đóng góp của nhân dân bằng việc cung cấpnhững hàng hóa công cần thiết mà khu vực tư không có khả năng, không có quyềnhạn cung cấp hoặc cung cấp không hiệu quả Thông qua cơ chế này, Chính phủ thựchiện tái phân phối thu nhập của xã hội công bằng hơn, đảm bảo cho nền kinh tế tăngtrưởng ổn định

Từ những vấn đề trên có thể hiểu “chi tiêu từ nguồn vốn NSNN là toàn bộ các khoản chi của chính quyền trung ương và địa phương, đơn vị hành chính để trang trải kinh phí hoạt động do Chính phủ quản lý, kiểm soát.”

1.1.1.2 Nội dung các khoản chi tiêu từ nguồn vốn NSNN

Chi tiêu từ vốn NSNN, một công cụ của chính sách tài chính quốc gia có tácđộng rất lớn đối với sự phát triển của nền kinh tế Chi tiêu từ vốn NSNN bao gồm chicho đầu tư phát triển (tích lũy) và chi tiêu dùng thường xuyên

a, Chi đầu tư phát triển

Chi đầu tư phát triển là những khoản chi mang tính chất tích lũy phục vụ choquá trình tái sản xuất mở rộng gắn với việc xây dựng cơ sở hạ tầng nhằm tạo ra môi

trường và điều kiện thuận lợi cho việc bỏ vốn đầu tư vào các lĩnh vực cần thiết, phùhợp với mục tiêu của nền kinh tế, bao gồm các khoản chi cơ bản sau đây:

Chi đầu tư xây dựng cơ bản: là khoản chi tài chính Nhà nước được đầu tư cho

các công trình thuộc kết cấu hạ tầng (cầu cống, bến cảng, sân bay, hệ thống thuỷ lợi,năng lượng, viễn thông…) các công trình kinh tế có tính chất chiến lược, các côngtrình và dự án phát triển văn hóa xã hội trọng điểm, phúc lợi công cộng nhằm hìnhthành thế cân đối cho nền kinh tế, tạo ra tiền đề kích thích quá trình vận động vốn củaNhà nước và tư nhân nhằm mục đích tăng trưởng kinh tế và nâng cao đời sống vậtchất, tinh thần cho người dân

Chi cho các quỹ hỗ trợ đầu tư quốc gia và các quỹ hỗ trợ phát triển:

Quỹ hỗ trợ đầu tư quốc gia và các quỹ hỗ trợ phát triển quốc gia là những tổchức tài chính có tư cách pháp nhân, thực hiện chức năng huy động vốn và tiếp nhậncác nguồn vốn từ NSNN để cho vay đối với các chương trình, dự án phát triển cácngành nghề thuộc diện ưu đãi và các vùng khó khăn theo quy định của Chính phủ(chương trình đánh bắt xa bờ, chương trình phát triển kinh tế biển, phát triển rừng

… ) Trong quá trình hình thành và hoạt động của các quỹ này được NSNN cấp vốnđiều lệ ban đầu và bổ sung vốn hàng năm để thực hiện các nhiệm vụ được giao

Chi dự trữ Nhà nước:

Dự trữ quốc gia cho phép duy trì sự cân đối và ổn định trong phát triển kinh tế,giải quyết các vấn đề kinh tế phát sinh trong quá trình hoạt động của nền kinh tế vàtrong những trường hợp nhất định cho phép ngăn chặn, bù đắp các tổn thất bất ngờxảy ra đối với nền kinh tế, xã hội Trong nền kinh tế thị trường, hoạt động của cácquy luật kinh tế có thể dẫn đến những biến động phức tạp không có lợi cho nền kinh

tế hoặc xảy ra thiên tai đòi hỏi phải có một khoản dự trữ giúp nhà nước điều tiết thịtrường, khắc phục hậu quả Khoản dự trữ này được hình thành bằng nguồn tài chínhđược cấp phát từ NSNN hàng năm

b, Chi tiêu dùng thường xuyên

Bao gồm các khoản chi cho tiêu dùng xã hội gắn liền với chức năng quản lý xãhội của Nhà nước, khoản chi này được phân thành hai bộ phận: một bộ phận vốnđược sử dụng để đáp ứng nhu cầu của dân cư về phát triển văn hóa xã hội, nó có mốiquan hệ trực tiếp đến thu nhập và nâng cao mức sống của dân cư và một bộ

phận phục vụ cho nhu cầu quản lý kinh tế xã hội chung của Nhà nước.

Chi tiêu dùng thường xuyên bao gồm các khoản chi sau đây:

Chi quản lý Nhà nước (quản lý hành chính)

Chi quản lý Nhà nước bắt nguồn từ sự tồn tại và việc thực hiện chức năng, nhiệm

vụ của Nhà nước Đây là khoản chi nhằm đảm bảo sự hoạt động của hệ thống các cơquan quản lý Nhà nước từ Trung ương đến địa phương

Chi an ninh quốc phòng

An ninh và quốc phòng thuộc lĩnh vực tiêu dùng xã hội, là những hoạt động bảođảm sự tồn tại của Nhà nước và cần thiết phải cấp phát tài chính cho các hoạt độngnày từ NSNN Khoản chi này được phân làm hai bộ phận:

- Khoản chi cho an ninh nhằm bảo vệ chế độ xã hội, an ninh của dân cư trong nước

- Khoản chi cho quốc phòng để phòng thủ và bảo vệ Nhà nước chống sự xâm lược, tấn công và đe dọa từ nước ngoài

Chi sự nghiệp:

Bao gồm những khoản chi cho các dịch vụ và hoạt động XH phục vụ nhu cầuphát triển kinh tế xã hội và nâng cao dân trí của dân cư Chi sự nghiệp bao gồm cáckhoản: chi sự nghiệp kinh tế, chi sự nghiệp nghiên cứu khoa học và bảo vệ môitrường, sự nghiệp giáo dục đào tạo, sự nghiệp y tế, sự nghiệp văn hóa nghệ thuật , thểthao và sự nghiệp xã hội

1.1.2 Khái quát chung về KTHĐ trong lĩnh vực công của Kiểm toán Nhà nước

1.1.2.1 Quá trình phát triển của KTHĐ trong lĩnh vực công

Trong bối cảnh hiện nay, có nhiều hình thức kiểm toán với mục đích khácnhau như kiểm toán báo cáo tài chính (KTBCTC), kiểm toán tuân thủ (KTTT) vàkiểm toán hoạt động (KTHĐ) Mục tiêu của KTBCTC là đánh giá mức độ trung thực,trình bày hợp lý các báo cáo tài chính Mục tiêu của KTTT nhằm đánh giá xem các tổchức, đơn vị có được sử dụng hợp lý và tuân thủ các pháp luật và quy định có liênquan hay không? KTHĐ đánh giá hiệu quả chi phí (kinh tế), hiệu lực hoạt động vàhiệu quả chung của các chương trình, hoạt động của đơn vị trong việc đạt được cácmục tiêu đã đề ra

Trên thế giới, KTHĐ đã trở nên phổ biến trong những thập kỷ gần đây, mặc dù

nó đã phát triển từ 30 - 40 năm trước (Chapman, 2007) [37] KTHĐ xuất hiện

lần đầu ở Hoa Kỳ và Thụy Điển (Adams, 1986)[33] Tuy nhiên, đến những năm 1990,KTHĐ đã được thiết lập đầy đủ các thủ tục, quy trình tại tại Úc, Canada, Phần Lan,Pháp, Hà Lan, New Zealand, Na Uy, Thụy Điển, Anh và Hoa Kỳ KTHĐ là mộtnghành nghề đòi hỏi chuyên môn nghề nghiệp cao và có quy mô lớn xuất hiện lần đầutrong những năm 1970 (Pollitt et al., 1999)[44] Ngày nay, KTHĐ là loại kiểm toánchính của kiểm toán tối cao trên thế giới KTHĐ đóng vai trò quan trọng trong tráchnhiệm giải trình, đặc biệt là ở cấp Trung ương, ngân sách Bộ ngành, (March & Olsen,1995) [47] Ví dụ, vào những năm 1976, ở Úc, KTHĐ đã bắt đầu phát triển khi Ủyban Hoàng gia gia nhập vào Cơ quan Quản lý Chính phủ Úc đã tạo đà cho mongmuốn mở rộng chức năng kiểm toán của Tổng Kiểm toán Khối thịnh vượng chungbao gồm KTHĐ (McCrae & Vada, 1997, tr 204)[49].

Ở Anh, phát triển KTHĐ không thể tách rời khỏi phát triển kiểm toán nói

chung; hành nghề KTHĐ đã phát triển trong những năm 1980 và 1990 Từ kiểm toán hoạt động (Performance auditing) phát triển trong một loạt các ngữ cảnh và được sử

dụng với nhiều thuật ngữ khác nhau Theo Dalia Daujotait và Irena Macerins (2010)

[38], thuật ngữ này được sử dụng đầu tiên là “operational Auditing”; sau này đổi tên thành kiểm toán quản lý “management Audit”; vào những năm 80 được gọi là kiểm toán giá trị tiền tệ “value for money auditing” Từ những năm 90 đến nay thuật ngữ

này có nội hàm rộng hơn và thường được gọi là

“Performance auditing”.

1.1.2.2 Khái niệm, mục tiêu của kiểm toán hoạt động

a Khái niệm kiểm toán hoạt động

KTHĐ bắt nguồn từ sự cần thiết cho các phân tích tính kinh tế, tính hiệu lực vàhiệu quả hoạt động, chương trình của các CP được thực hiện trên cơ sở không thườngxuyên (INTOSAI, 2004, tr.12)[23] Về cơ bản, KTHĐ giải quyết khái niệm về tínhkinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động hành chính (Zavelberg,

1990)[62] Từ khi hình thành và phát triển, KTHĐ có rất nhiều tên gọi khác như:kiểm toán chương trình, kiểm toán kết quả, kiểm toán toàn diện, kiểm toán quản lý,

kiểm toán giá trị tiền tệ, kiểm toán hiệu lực và kiểm toán hiệu quả (Arensetal., 2007,

tr.769[34]; Nicoll, 2005[52]; Parker,1986[60]; Sawyer, 1990[55]; Pollitt, 1990[44].Mặc dù có nhiều thuật ngữ và định nghĩa khác nhau, nhưng sự khác biệt giữa các

thuật ngữ và định nghĩa này về cơ bản mô tả nội hàm cùng một vấn đề (Lane, 1983,

tr 961[45]; Parker, 1986).[60]

Cùng với sự phát triển đó, có nhiều định nghĩa về KTHĐ của các nhà khoahọc và các tổ chức nghề nghiệp trên thế giới Ví dụ định nghĩa KTHĐ có thể đượcphát biểu như sau (Malan, Fountain, Arrowsmith & Lockridge II, 1984)[48]:

“KTHĐ là quá trình có hệ thống của việc thu thập và đánh giá khách quan bằng chứng về hiệu quả của một tổ chức, chương trình, chức năng và hoạt động Đánh giá được thực hiện về mặt kinh tế và hiệu lực của các hoạt động, hiệu quả trong việc đạt được kết quả mong muốn và phù hợp với các chính sách, luật pháp và quy định có liên quan, vì mục đích xác định mức độ phù hợp giữa hiệu lực và các tiêu chí được thiết lập và truyền đạt các kết quả cho những người dùng quan tâm.”

Ngoài ra, Parker (1986),[60, tr.70] đã nói: “KTHĐ là việc kiểm tra và đánh giá tính kinh tế, hiệu

quả và tính hiệu lực hoạt động của một thực thể cũng như hiệu quả chương trình của thực thể đó.”

Một số khái niệm khác của KTHĐ được tóm tắt trong bảng 1.1

Bảng 1.1 Khái niệm Kiểm toán hoạt động

Nguồn Khái niệm

Hiệp hội kiểm

toán viên nội

bộ (IIA)[34]

KTHĐ là loại hình kiểm toán có liên quan tới việc kiểm toán tínhkinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả của chương trình, hoạt động.KTHĐ là việc kiểm tra khách quan và có hệ thống nhằm đưa ra đánhgiá độc lập về hoạt động của một tổ chức chính phủ, chương trình,hoạt động hoặc bộ phận để cung cấp thông tin nhằm nâng cao tráchnhiệm công và tạo thuận lợi cho việc ra quyết định của các bên cótrách nhiệm giám sát và đưa ra hành động khắc phục

KTHĐ có nghĩa là kiểm toán tất cả hoặc một phần của hoạt độnghoặc để đánh giá tính kinh tế và/hoặc tính hiệu lực và/hoặc tính hiệuquả

KTHĐ là một quá trình đánh giá có hệ thống về sự hữu hiệu, tínhhiệu quả và tính kinh tế của các hoạt động dưới sự kiểm soát của nhàquản lý và báo cáo cho các cá nhân thích hợp về kết quả của việcđánh giá, đồng thời đưa ra những kiến nghị để cải tiến

Nguồn: Tóm tắt bởi tác giả

Một số nhà nghiên cứu về KTHĐ còn đề cập đến vấn đề đánh giá tính kinh tế,tính hiệu quả và tính hiệu lực cùng với việc đánh giá trách nhiệm của nhà quản lý, sựtuân thủ pháp luật và các quy trình trong quá trình tổ chức thực hiện các hoạt động.

Sự tuân thủ pháp luật và các quy định trong hoạt động của mỗi đơn vị, đặc biệt là củacác tổ chức công được coi như một điều kiện tiên quyết cho hoạt động Do vậy, dướigóc độ kiểm toán, việc xác định sự tuân thủ pháp luật và những quy định trong quátrình quản lý của đơn vị được coi như là cơ sở để đánh giá đúng đắn tính kinh tế, tínhhiệu quả và tính hiệu lực

Luật KTNN [22] quy định: “KTHĐ là loại hình kiểm toán để kiểm tra, đánh

giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực trong quản lý và sử dụng Ngân sách, tiền

và tài sản Nhà nước”.

Theo chuẩn mực kiểm toán Nhà Nước số 300 ban hành theo quyết định số02/2016/QĐ-KTNN ngày 15/07/2016 của Tổng Kiểm toán Nhà Nước [20]:

“KTHĐ là loại hình kiểm toán để kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả

và tính hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công Kiểm toán hoạt động tập trung vào việc xem xét các chương trình, các hoạt động, các đơn vị hoặc các nguồn công quỹ và các thể chế có vận hành theo các nguyên tắc về tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực không và có cần cải tiến không?”

Nhìn chung các khái niệm đã nêu thường nhấn mạnh KTHĐ các hoạt động,chương trình vận hành có đúng nguyên tắc hay không? Tuy nhiên, ngày nay kiểmtoán nói chung và KTHĐ nói riêng không chỉ chú trọng đến tiêu chí kinh tế, hiệu lực,hiệu quả mà còn cần phải chú ý đến việc giúp đối tượng được kiểm toán, nhà quản lýđơn vị được kiểm toán điều hành, giám sát hoạt động cũng như xác định trách nhiệmgiải trình trong phạm vi, chức năng nhiệm vụ được giao Vì vậy, KTHĐ cần được tổchức, chú trọng trên tiêu chí phù hợp dựa vào hoạt động kiểm toán cụ thể

Trên cơ sở những phân tích về chi tiêu từ nguồn vốn NSNN và KTHĐ, theo NCS

về bản chất KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN có thể được định nghĩa như sau:

“KTHĐ chi tiêu từ nguồn vốn NSNN là hoạt động kiểm toán: trong đó KTV hướng đến việc kiểm tra, đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả, tính hiệu lực trong quá trình quản lý và sử dụng NSNN, thực hiện chức năng nhiệm vụ chi tiêu dựa trên

các tiêu chí phù hợp với các phương pháp kiểm toán thích hợp”

b Mục tiêu kiểm toán hoạt động

Tổ chức Quốc tế các cơ quan Kiểm toán tối cao (INTOSAI) [23] luôn nhấn mạnhcác mục tiêu của KTHĐ trong khu vực công Trong hội nghị quốc tế của Tổ chức nàydiễn ra năm 1986 tại Sydney đã thảo luận về các mục tiêu của KTHĐ, bao gồm:

- Xác định phương thức cải thiện quản lý tài chính khu vực công

- Tăng cường ra quyết định chi tiêu từ nguồn vốn NSNN bằng cách cung cấp chocác cơ quan liên quan thông tin độc lập và đáng tin cậy về số liệu chi tiêu và quản lýcác nguồn lực của đơn vị

- Đảm bảo trách nhiệm giải trình đầy đủ liên quan đến chi tiêu từ nguồn vốn NSNN của đơn vị kiểm toán với các cơ quan chức năng cấp trên

Từ thảo luận trên, có thể thấy: Mục tiêu kiểm toán hình thành nên nền tảng chomọi cuộc kiểm toán Mục tiêu kiểm toán liên quan đến nguyên nhân tiến hành cuộckiểm toán, là những điều cần đạt được qua thực hiện cuộc kiểm toán Mục tiêu kiểmtoán chỉ rõ nội dung được kiểm toán và cách thức đánh giá nội dung đó Một khi đãxác định mục tiêu kiểm toán thì sẽ phát triển được phạm vi, tiêu chí kiểm toán vàphương pháp tiếp cận; do đó mục tiêu kiểm toán cần được thiết lập sớm trong giaiđoạn lập kế hoạch kiểm toán Một cuộc kiểm toán cần chỉ rõ mục tiêu đồng thời mụctiêu phải được xác định theo cách thức cho phép KTV có thể kết luận được về mụctiêu đó Mục tiêu kiểm toán thường hướng đưa ra ý kiến về tính kinh tế, tính hiệu quả,tính hiệu lực của đơn vị, hoạt động, vấn đề được kiểm toán

Lý tưởng nhất, là mỗi cuộc kiểm toán sẽ có một mục tiêu kiểm toán tổng quát

để chỉ ra trọng tâm rõ ràng cho cuộc kiểm toán Tuy nhiên, như NCS đã trình bày ởtrên, điều này rất khó thực hiện Các cuộc kiểm toán phức tạp có thể cần một số mụctiêu, nhưng chúng nên được giới hạn trong một số lượng nhỏ Việc trình bày các mụctiêu kiểm toán một cách rõ ràng và chính xác nhất sẽ giúp tránh khỏi phải thực hiệncác công việc kiểm toán không cần thiết hoặc quá tham vọng Ví dụ trong trường hợpmục tiêu kiểm toán tổng quát của cuộc kiểm toán là để bày tỏ ý kiến kiểm toán xem

“giá trị đồng tiền” xét trên tổng thể có đạt được hay không; để đi đến kết luận chomục tiêu kiểm toán tổng quát, KTV cần thiết lập các mục tiêu kiểm toán chi tiết theotừng nội dung kiểm toán

1.1.2.3.Vai trò của KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện

KTHĐ giúp KTNN đánh giá việc tuân thủ pháp luật, tính kinh tế, hiệu lực vàhiệu quả trong quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của NSNN; góp phần thựchành tiết kiệm, chống tham nhũng, thất thoát, lãng phí, phát hiện và ngăn chặn hành

vi vi phạm pháp luật Vai trò của KTHĐ trong kiểm toán khu vực công được thể hiện

ở những điểm chủ yếu sau đây:

Thứ nhất, cùng với KTBCTC và KTTT; KTHĐ giúp KTNN tiến hành kiểm toán

chi tiêu NSNN để tính được hiệu quả “đầu ra” và chi phí “đầu vào” Trong thực tiễnquản lý chi tiêu NSNN theo chi phí “đầu vào” như hiện nay, KTHĐ kiểm tra, xem xét

và đánh giá cách thức lập dự toán NS, việc tuân thủ định mức, tiêu chuẩn chế độ theoluật định Bên cạnh kiểm toán việc tuân thủ pháp luật, tiêu chuẩn, định mức chi tiêu,KTNN thực hiện KTHĐ để phân tích, đánh giá hiệu quả KT - XH trong việc sử dụngcác nguồn lực công, nhất là các dự án đầu tư trọng điểm, các chương trình mục tiêuquốc gia

Thứ hai, triển khai KTHĐ trong chi tiêu NS giúp KTNN góp phần ngăn ngừa

rủi ro, răn đe sai phạm, nâng cao hiệu quả chi tiêu NS Từ đó, ngăn ngừa sai phạm vàthiệt hại ngay trước khi thực hiện, tránh được đổ bể và lãng phí nguồn lực; chỉ rõtrách nhiệm gắn với nghĩa vụ bồi hoàn và ngăn ngừa tái phạm sau này KTHĐ chi tiêu

NS giúp CP có cái nhìn toàn diện về thu, chi NSNN, nhất là hiệu quả sử dụng NS.Kiểm toán xác nhận số liệu thu - chi từ đó có cơ sở đánh giá tính bền vững của chitiêu CP và nguồn thu NS trong tương quan với tăng trưởng kinh tế, trong mối quan hệvới đảm bảo an ninh tài chính quốc gia và nguồn lực để phát triển KT - XH của đấtnước

Thứ ba, KTHĐ còn có một đóng góp quan trọng là đánh giá các văn bản pháp

luật, hệ thống tiêu chuẩn, định mức, chế độ chi không phù hợp với thực tiễn, nhữngbất cập, những rủi ro về pháp lý nhằm hoàn thiện hệ thống pháp luật, chính sáchquản lý, hệ thống định mức phân bổ NS, tiêu chuẩn, chế độ chi tiêu nguồn lực công.Đây là những cơ sở quan trọng để Nhà nước đề ra các biện pháp và công cụ quản lýthích hợp nhằm nâng cao hiệu lực, hiệu quả quản lý của nền hành chính công trong

đó có chi tiêu tài chính công

1.1.2.4 Các yếu tố ảnh hưởng tới KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN do KTNN thực hiện

Việc xác định cuộc KTHĐ đối với chi tiêu từ nguồn vốn NSNN trong điều kiệnhiện nay cần chú ý đến các yếu tố ảnh hưởng chủ yếu sau:

a, Nhóm yếu tố thuộc về tổ chức và hoạt động của KTNN

Thứ nhất : Quan điểm của người lãnh đạo về tổ chức KTHĐ

Quan điểm về tổ chức KTHĐ thay thế các loại hình kiểm toán khác tại đơn vịcông của người lãnh đạo cao cấp là yếu tố quan trọng đầu tiên ảnh hưởng đến hiệulực, hiệu quả của hoạt động kiểm toán Người lãnh đạo cao cấp là người quyết định

và ban hành các chính sách loại hình hoạt động kiểm toán Thái độ, năng lực củangười lãnh đạo ở các cấp trực tiếp thực hiện kiểm toán có ý nghĩa quan trọng đối vớiviệc tổ chức và đánh giá chất lượng hoạt động kiểm toán; nếu lãnh đạo các cấp coitrọng công tác KTHĐ tại các đơn vị công thì công tác tổ chức kiểm toán sẽ được tuânthủ một cách nghiêm túc, hoạt động kiểm toán được kiểm soát đúng đắn có hiệu quảcao và ngược lại

Thứ hai: Cơ cấu tổ chức, cơ chế phân công, phân cấp nhiệm vụ của KTNN

Cơ cấu tổ chức có ảnh hưởng rất lớn đến chất lượng hoạt động của đơn vị Một

cơ cấu tổ chức hợp lý phải xác định rõ trách nhiệm, quyền lực và xác lập được mốiquan hệ phối hợp, kiểm soát lẫn nhau giữa các bộ phận Đặc biệt đối với cơ quanKTNN, đối tượng kiểm toán trong các đơn vị công rất rộng và phức tạp, liên quan đếntất cả các lĩnh vực thu, chi NSNN của các Bộ, ngành, ngân sách các địa phương, cácđơn vị dự toán, các ban quản lý công trình XDCB; Nếu phân công, phân cấp nhiệm

vụ không hợp lý sẽ tạo ra sự chồng chéo, KTV không am hiểu chuyên sâu về nghiệp

vụ dẫn tới chất lượng công việc không cao

Một cơ cấu tổ chức trong đó cơ quan KTNN, quy định rõ chức năng, nhiệm

vụ, phạm vi của các kiểm toán chuyên ngành, KTNN khu vực, đồng thời kiểm toánchuyên ngành, KTNN khu vực phân công nhiệm vụ cụ thể cho từng phòng trực thuộctheo hướng chuyên môn hóa kiểm toán một số lĩnh vực, sẽ tạo điều kiện cho các bộphận, các KTV có trách nhiệm và khả năng phát huy hết năng lực của mình sẽ nângcao được chất lượng, hiệu quả kiểm toán

Thứ ba: Các quy định về chuẩn mực, quy trình và phương pháp kiểm toán hoạt động

Hoạt động kiểm toán phải tuân thủ theo pháp luật và các quy định về nghiệp vụkiểm toán như chuẩn mực, quy trình kiểm toán, phương pháp kiểm toán và các quychế hoạt động của cơ quan KTNN Các quy định này là hệ thống các nguyên tắc, yêucầu, quy định, chỉ dẫn nghiệp vụ kiểm toán cho KTV, là căn cứ pháp lý cho hoạt độngkiểm toán, đồng thời cũng là căn cứ để kiểm soát chất lượng kiểm toán Do vậy, nó cóảnh hưởng rất lớn đến chất lượng mà cuộc kiểm toán đạt được Hệ thống chuẩn mực,quy trình, phương pháp kiểm toán, các quy chế hoạt động kiểm toán đầy đủ là cơ sở

để tạo nề nếp trong quản lý cũng như thực hiện kiểm toán và kiểm soát, bảo đảm chấtlượng kiểm toán

Thứ tư : Đạo đức nghề nghiệp và trình độ, năng lực hiểu biết của KTV về hoạt động chi tại đơn vị công

KTV là một trong những nhân tố quyết định chất lượng cuộc kiểm toán KTVNhà nước phải có trình độ, năng lực nghiệp vụ cao, phẩm chất đạo đức tốt, tuân thủcác chuẩn mực độc lập, khách quan, chính trực, thận trọng và bảo mật, đặc biệt phải

có kinh nghiệm thực tiễn về lĩnh vực được đào tạo

Luật đạo đức nghề nghiệp của INTOSAI đòi hỏi cao về mặt đạo đức đối với

cơ quan KTNN và KTV Đạo đức của cơ quan KTNN thể hiện ở sự tín nhiệm và tincậy của người quan tâm đối với cơ quan kiểm toán và hoạt động kiểm toán Tất cảcác công việc do cơ quan KTNN thực hiện phải có quy định về đạo đức nghề nghiệpbao trùm và phải chịu sự kiểm tra của các cơ quan Quốc hội, sự đánh giá của côngchúng đối với tính đúng đắn và kiểm tra đối chiếu với luật nghề nghiệp

Đối với KTV, đạo đức nghề nghiệp được thể hiện ở tính độc lập, chính trực,khách quan, thận trọng, bảo mật, trình độ và năng lực

b, Yếu tố về đặc điểm và nhiệm vụ KT, XH trong hoạt động chi tiêu của đơn vị

- Sự đa dạng trong lĩnh vực hoạt động, dịch vụ cung cấp và nhiệm vụ kinh tếchính trị tại các đơn vị công là đối tượng trực tiếp mà KTHĐ hướng đến Sự đa dạngnày không những thể hiện khi so sánh giữa các đơn vị với nhau và ngay cả trong mộtđơn vị Đây là một yếu tố tác động rất lớn trong việc xây dựng các tiêu chuẩn đánhgiá, các nguồn thông tin thu thập cũng như các thủ tục phân tích… trong khi kiểmtoán Ngoài ra, đặc điểm và nhiệm vụ kinh tế chính trị của cơ quan