Một đơn vị lập và trình bày các báo cáo tài chính theo cơ sở kế toán dồn tích cần phải áp dụng chuẩn mực này trong việc trình bày thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường và
Trang 1IPSAS 3 – THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG
KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI
TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN
Lời nói đầu
Chuẩn mực kế toán công quốc tế này đuợc soạn thảo dựa trên chuẩn mực kế toánquốc tế (IAS) số 8, “Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ, các sai sót cơ bản vànhững thay đổi trong chính sách kế toán”, do Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế(IASC) ban hành Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) và Uỷ ban chuẩnmực kế toán quốc tế (IASCF) được thành lập năm 2001 để thay thế IASC Cácchuẩn mực kế toán quốc tế (IASs) do IASC ban hành vẫn còn hiệu lực cho đến khi
nó được sửa đổi hoặc huỷ bỏ bởi IASB Các đoạn trích từ IAS 8 được sao chép lạitrong ấn phẩm này của Uỷ ban lĩnh vực công thuộc Liên đoàn kế toán quốc tế với sựcho phép của IASB
Tài liệu về Chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs) được IASB xuất bản bằng tiếng Anh
và các bản copy có thể nhận được trực tiếp từ bộ phận xuất bản của IASB theo địachỉ: tầng 7, 166 Fleet Street, London EC4A2DY, Anh quốc
Địa chỉ email: publications@iasb.orgTrang website: http://www.iasb.orgIASs, các bản thảo và những ấn phẩm khác của IASC và IASB thuộc bản quyền củaIASCF
“IAS”, “IASB”, “IASC”, “IASCF” và “Chuẩn mực kế toán quốc tế” là những thơnghiệu của IASCF và không được phép sử dụng nếu không được sự nhất trí củaIASCF
Trang 2Tháng 5 năm 2000
IPSAS 3 - THẶNG DƯ HOẶC THÂM HỤT THUẦN TRONG
KỲ, CÁC SAI SÓT CƠ BẢN VÀ NHỮNG THAY ĐỔI
TRONG CHÍNH SÁCH KẾ TOÁN
NỘI DUNG
ĐoạnMục đích
Phạm vi 1-5Các khái niệm……… 6-9
Lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc dịch vụ tiềm tàng 7Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước …… 8Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu 9Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ 10-37Các khoản mục bất thường 14-25
Phân biệt đối với hoạt động thông thường 17-18Điều không mong đợi xảy ra trong tương lai gần……… 19Ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị ……… 20
Ví dụ các khoản mục bất thường……… 21-24
Trình bày các khoản mục bất thường……… 25Thặng dư hoặc thâm hụt từ hoạt động thông thường…… 26-29Thay đổi trong ước tính kế toán 30-37Các sai sót cơ bản………… 38-47
Phương pháp chuẩn………41-44
Phương pháp thay thế được chấp nhận……… 45 - 47Thay đổi chính sách kế toán……… 48-68
Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế 55-58
Những thay đổi khác trong chính sách kế toán -
Phương pháp chuẩn 59-64
Những thay đổi khác trong chính sách kế toán -
Phương pháp thay thế được chấp nhận……… 65-68
Ngày hiệu lực 69-70
Phụ lục
So sánh với IAS 8
Trang 3Những chuẩn mực viết bằng kiểu chữ in đậm, phải được đọc trong ngữ cảnh của các đoạn dẫn giải viết bằng chữ thường trong Chuẩn mực này, và trong ngữ cảnh của
“Lời tựa cho chuẩn mực kế toán công quốc tế” Các chuẩn mực kế toán công quốc
tế không áp dụng cho những khoản mục không trọng yếu.
Theo đó, chuẩn mực này đòi hỏi sự phân loại và trình bày các khoản mục bất thường
và trình bày riêng biệt các khoản mục nhất định trong các báo cáo tài chính Nó cũngchỉ rõ việc xử lý kế toán đối với những sự thay đổi trong ước tính kế toán, nhữngthay đổi trong chính sách kế toán và sự sửa chữa các sai sót cơ bản
Trình bày các khoản mục bất thường trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo yêu cầucủa chuẩn mực kế toán công quốc tế IPSAS 2 báo cáo lưu chuyển tiền tệ
Phạm vi
1 Một đơn vị lập và trình bày các báo cáo tài chính theo cơ sở kế toán dồn
tích cần phải áp dụng chuẩn mực này trong việc trình bày thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường và các khoản mục bất thường trong báo cáo kết quả hoạt động và theo những thay đổi trong dự trù kế toán, các sai sót cơ bản và những thay đối trong chính sách kế toán
2 Chuẩn mực này hướng dẫn trình bày các khoản mục nhất định của thâm hụt
hoặc thặng dư thuần trong kỳ kế toán Việc trình bày này là bổ sung cho bất
kỳ những trình bày khác theo yêu cầu bởi Chuẩn mực kế toán công quốc tế,bao gồm IPSAS 1 “Trình bày các báo cáo tài chính.”
3 Những ảnh hưởng của thuế đối với các khoản mục bất thường, những sai sót
cơ bản và những sự thay đổi trong chính sách kế toán không được xem xéttrong chuẩn mực này khi chúng phù hợp đối với các đơn vị khu vực công.Chuẩn mực Kế toán quốc tế IAS 12, thuế Thu nhập chứa đựng sự hướng dẫn
về sự xử lý các ảnh hưởng của thuế IAS 12 cho thấy các khoản mục bấtthường, điều này được xem như những khoản mục bất thường như đã đượcđịnh nghĩa trong chuẩn mực này
4 Chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các đơn vị công trừ đơn vị kinh
doanh bằng vốn Nhà nước.
5 Các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước (GBE) phải tuân thủ theo các
chuẩn mực kế toán Quốc tế (IASs) do Uỷ Ban Các Chuẩn mực Kế toán Quốc
tế ban hành Hướng dẫn số 1 của Uỷ ban lĩnh vực công “Báo cáo tài chính
Trang 4của đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước” lưu ý rằng IAS liên quan tới tất
cả các doanh nghiệp, không phân biệt đó là doanh nghiệp công hay doanhnghiệp tư Vì vậy, hướng dẫn số 1 khuyến nghị rằng các GBE cần phải tuânthủ IAS khi lập và trình bày các báo cáo tài chính trên mọi khía cạnh trọngyếu
Các khái niệm
6 Các thuật ngữ sử dụng trong chuẩn mực này được hiểu như sau:
Chính sách kế toán là các nguyên tắc, cơ sở, qui định, qui luật và phương pháp kế toán cụ thể được đơn vị áp dụng trong việc lập và trình bày các báo cáo tài chính.
Cơ sở dồn tích là một cơ sở kế toán theo đó các giao dịch và các sự kiện khác được ghi nhận khi chúng phát sinh (không phụ thuộc vào thực tế thu hoặc chi tiền hoặc các khoản tương đương tiền) Vì vậy, các giao dịch
và sự kiện được ghi chép vào sổ kế toán và được ghi nhận trên các báo cáo tài chính của các kỳ kế toán tương ứng Những yếu tố được ghi nhận trên cơ sở kế toán dồn tích là tài sản, nợ phải trả, tài sản thuần (vốn chủ
sở hữu), doanh thu và chi phí.
Tài sản là các nguồn lực được kiểm soát bởi đơn vị như là kết quả của các sự kiện trong quá khứ và từ các lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc lợi ích tiềm tàng mà đơn vị có thể thu được.
Chi phí đi vay là lãi tiền vay và các chi phí khác đơn vị phải gánh chịu phát sinh liên quan trực tiếp đến các khoản vay của đơn vị
Tiền mặt bao gồm tiền tại quỹ và các khoản tiền gửi không kỳ hạn Các khoản tương đương tiền là các khoản đầu tư ngắn hạn có tính thanh toán cao, có khả năng chuyển đổi dễ dàng thành một lượng tiền xác định
và không có nhiều rủi ro trong chuyển đổi thành tiền.
Luồng tiền là luồng vào và luồng ra của tiền và các khoản tương đương tiền.
Báo cáo tài chính hợp nhất là các báo cáo tài chính của một đơn vị kinh
tế được trình bày như những báo cáo tài chính của một đơn vị độc lập Vốn góp của chủ sở hữu là những lợi ích kinh tế trong tương lai đơn vị nhận được từ bên ngoài nhưng không làm phát sinh nợ phải trả của đơn
vị mà góp phần tạo ra tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của đơn vị Những khoản này có đặc điểm :
(a) Có quyền phân phối các lợi ích kinh tế trong tương lai trong suốt
thời gian góp vốn, việc phân phối đó được thực hiện theo quyết
Trang 5định của chủ sở hữu hoặc người đại diện của họ và có quyền phân phối phần chênh lệch tài sản lớn hơn nợ phải trả; và/hoặc
(b) Có thể bán, trao đổi, chuyển nhượng hoặc mua lại.
Kiểm soát là quyền chi phối các chính sách tài chính và chính sách hoạt động của đơn vị khác nhằm thu được lợi ích từ hoạt động các của đơn vị đó.
Hoạt động gián đoạn là kết quả từ việc bán hoặc dừng một lĩnh vực hoạt động mà lĩnh vực hoạt động đó là một lĩnh vực kinh doanh chủ yếu riêng biệt của đơn vị, và của những tài sản mà thặng dư, thâm hụt thuần và hoạt động của tài sản đó có thể tách biệt rõ ràng về hình thái và hoạt động cho mục đích lập báo cáo tài chính.
Phân phối cho các chủ sở hữu vốn là lợi ích kinh tế trong tương lai hoặc lợi ích tiềm tàng mà đơn vị phân phối cho tất cả hoặc một số chủ sở hữu như là thu nhập từ khoản đầu tư của chủ sở hữu hoặc trả lại vốn đầu tư cho chủ sở hữu
Chi phí là những khoản giảm sút về lợi ích kinh tế hoặc dịch vụ tiềm tàng trong suốt thời kỳ báo cáo dưới hình thức là dòng tiền ra hoặc tiêu dùng các tài sản hoặc việc gánh chịu các khoản nợ phải trả dẫn đến kết quả giảm tài sản thuần/vốn chủ sở hữu, chứ không phải là các khoản phân phối cho chủ sở hữu.
Những khoản mục bất thường là các khoản doanh thu hoặc chi phí phát sinh từ những giao dịch hoặc sự kiện khác với hoạt động thông thường của đơn vị, không diễn ra thường xuyên và nằm ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị.
Hoạt động tài chính là các hoạt động tạo ra các thay đổi về quy mô và kết cấu vốn của chủ sở hữu và vốn vay của đơn vị.
Đơn vị ở nước ngoài là một hoạt động ở nước ngoài, mà các hoạt động của nó là một phần độc lập với đơn vị lập báo cáo.
Hoạt động ở nước ngoài, là các chi nhánh, đơn vị bị kiểm soát, đơn vị liên kết, liên doanh của đơn vị lập báo cáo, mà hoạt động của các đơn vị này thực hiện ở một nước khác ngoài nước sở tại của đơn vị báo cáo Sai sót cơ bản là những sai sót được phát hiện trong kỳ hiện tại làm sai lệch đáng kể báo cáo tài chính của một hoặc nhiều kỳ trước khiến chúng không còn được coi là đáng tin cậy tại ngày phát hành.
Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước là một đơn vị có tất cả các đặc tính sau:
(a) Là một đơn vị có quyền ký hợp đồng dưới tên của đơn vị mình;
Trang 6(b) Được phép hoạt động và sử dụng nguồn tài chính để thực hiện
kinh doanh;
(c) Bán hàng hoá và dịch vụ trong một chu kỳ hoạt động kinh doanh
thông thường cho các đơn vị khác với mức có lợi nhuận hoặc thu hồi toàn bộ chi phí bỏ ra;
(d) Không dựa vào tài trợ của Chính phủ để hoạt động liên tục
(Không dựa vào các giao dịch trao đổi không ngang giá); và (e) Được kiểm soát bởi đơn vị kế toán công.
Nợ phải trả là nghĩa vụ hiện tại của đơn vị phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ mà việc thanh toán nghĩa vụ đó sẽ làm giảm sút các nguồn lợi ích kinh tế của đơn vị.
Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu là phần lợi ích còn lại của giá trị các tài sản trong đơn vị sau khi trừ nợ phải trả.
Thặng dư/thâm hụt thuần bao gồm:
(a) Thặng dư hoặc thâm hụt từ hoạt động thông thường; và
(b) Các khoản mục bất thường.
Hoạt động kinh doanh là các hoạt động không phải là các hoạt động đầu
tư hay hoạt động tài chính.
Hoạt động thông thường là các hoạt động được thực hiện bởi một đơn vị như là một phần của các hoạt đồng thương mại hoặc cung cấp dịch vụ Hoạt động thông thường bao gồm những hoạt động mà đơn vị cam kết thực hiện hoặc các hoạt động này có thể xảy ra hoặc phát sinh từ các cam kết này.
Doanh thu là tổng giá trị lợi ích kinh tế đơn vị thu được trong kỳ báo cáo làm tăng tài sản thuần/vốn chủ sở hữu chứ không phải là khoản vốn góp của chủ sở hữu.
Thăng dư/thâm hụt từ hoạt động thông thường là giá trị còn lại sau khi chi phí phát sinh từ hoạt động thông thường được khấu trừ với doanh thu phát sinh từ hoạt động thông thường.
Lợi ích kinh tế tương lai và dịch vụ tiềm tàng
7 Tài sản cung cấp phương tiện cho các đơn vị đạt được những mục tiêu của
họ Tài sản được sử dụng để cung cấp hàng hóa và những dịch vụ gắn liền vớicác mục tiêu của đơn vị nhưng không trực tiếp tạo ra luồng tiền vào thuầnthường được mô tả như là “dịch vụ tiềm tàng” Những tài sản mà được sửdụng để tạo ra luồng tiền vào thuần thường được mô tả như là “các lợi ích
Trang 7kinh tế tương lai” Để có thể bao quát được tất cả các mục đích đối với các tàisản mà có thể được đưa ra sử dụng, chuẩn mực này sử dụng thuật ngữ “lợi íchkinh tế tương lai và dịch vụ tiềm tàng” để mô tả đặc điểm cơ bản của tài sản.
Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước
8 Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước bao gồm cả đơn vị kinh doanh bằng
vốn thương mại như doanh nghiệp công ích và đơn vị kinh doanh bằng vốntài chính như các tổ chức tài chính Đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước về
cơ bản không khác những đơn vị có những hoạt động tương tự trong lĩnh vực
tư nhân Nói chung, các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước cũng hoạtđộng vì mục đích lợi nhuận mặc dù có một số doanh nghiệp có trách nhiệmphục vụ cộng đồng theo đó chúng buộc phải cung cấp một số hàng hoá, dịch
vụ cho cá nhân và các tổ chức trong công đồng miễn phí hoặc với mức phí rấtthấp Chuẩn mực số 6 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán đối với các đơn
vị bị kiểm soát” sẽ hướng dẫn việc xác định liệu có tồn tại kiểm soát đối vớicác mục đích báo cáo tài chính hay không và cần xem xét trong việc xác địnhliệu một đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước có bị một đơn vị thuộc lĩnhvực công kiểm soát hay không
Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu
9 “Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu” là một thuật ngữ được sử dụng trong chuẩn
mực này để xem xét sự xác định giá trị còn lại trong báo cáo tình hình tàichính (tài sản trừ đi nợ phải trả) Tài sản thuần/Vốn chủ sở hữu có thể dươnghoặc âm Các thuật ngữ khác có thể được dùng trong việc xác định tài sảnthuần/vốn chủ sở hữu làm cho nghĩa của chúng rõ thêm
Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ
10 Tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí được ghi nhận trong kỳ kế
toán cần phải bao gồm cả việc xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần cho kỳ kế toán trừ khi một chuẩn mực kế toán công quốc tế không yêu cầu hoặc cho phép khác.
11 Thông thường, tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí được ghi nhận trong
kỳ bao gồm cả xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần cho kỳ kế toán Điềunày bao gồm các khoản mục bất thường và các ảnh hưởng của những sự thayđổi trong các ước tính kế toán Tuy nhiên, những trường hợp có thể tồn tạikhi những khoản mục nhất định có thể bị loại trừ khỏi thặng dư hoặc thâmhụt cho kỳ kế toán hiện thời Chuẩn mực này xử lý hai trường hợp như vậy:
sự điều chỉnh các sai sót cơ bản và ảnh hưởng của những sự thay đổi trongchính sách kế toán
12 Các chuẩn mực kế toán công quốc tế khác xử lý các khoản mục mà có thể
đáp ứng các định nghĩa về thu nhập hoặc chi phí nhưng thường bị loại trừkhỏi sự xác định thặng dư hoặc thâm hụt thuần Ví dụ bao gồm cả thặng dư
do đánh giá lại đối với tài sản hữu hình (mà được đánh giá phù hợp với chuẩn
Trang 8mực tương ứng về nhà xưởng, máy móc và thiết bị) và lãi và lỗ phát sinh dochuyển đổi các báo cáo tài chính của một đơn vị ở nước ngoài (xem chuẩnmực kế toán công quốc tế IPSAS 4 “Những ảnh hưởng của chênh lệch tỷ giáhối đoái.”
13 Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ gồm có những thành phần sau,
mỗi một thành phần cần phải được trình bày trên báo cáo kết quả hoạt động:
(a) Thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường; và (b) Các khoản mục bất thường.
16 Các khoản mục bất thường có thể rất hiếm, khác thường và trọng yếu Việc
trình bày các luồng tiền liên quan đến các khoản mục bất thường trong mộtbáo cáo tài chính theo quy định tại IPSAS 2 IPSAS 2 khái quát những yêucầu về trình bày các khoản mục bất thường trong báo cáo lưu chuyển tiền tệ
Nó đòi hỏi các luồng tiền liên quan đến các khoản mục bất thường được phânloại khi phát sinh từ các hoạt động kinh doanh, đầu tư hoặc tài chính phù hợp,
và được trình bày riêng biệt
Phân biệt đối với hoạt động thông thường
17 Thực tế tất cả các khoản mục thu nhập và chi phí bao gồm cả việc xác định
thặng dư hoặc thâm hụt thuần phát sinh trong kỳ là những hoạt động thôngthường của đơn vị
18 Một sự kiện hoặc một giao dịch rất khác so với các hoạt động thông thường
của đơn vị được xác định bởi tính chất của sự kiện hoặc giao dịch liên quanđến các hoạt động bình thường được thực hiện bởi đơn vị hơn là liên tục vớinhững những sự kiện như thế được dự đoán sẽ xẩy ra thường xuyên haykhông Một sự kiện hoặc một giao dịch có thể là bất thường đối với một đơn
vị hoặc một cấp chính quyền, nhưng không phải là bất thường đối với đơn vịhoặc cấp chính quyền khác bởi vì những sự khác nhau giữa những hoạt độngthông thường tương ứng của chúng Trong phạm vi báo cáo của toàn bộ chínhquyền, những khoản mục bất thường sẽ là rất hiếm
Điều không mong đợi xảy ra trong tương lai gần
19 Sự kiện hoặc giao dịch không được mong đợi xảy ra trong tương lai gần,
được tính đến môi trường trong đó đơn vị hoạt động Tính chất của những
Trang 9khoản mục bất thường là chúng sẽ không được dự đoán bình thường tại lúcbắt đầu của một kỳ kế toán và vì vậy sẽ không nằm trong dự toán Sự chứađựng một khoản mục trong dự toán cho thấy rằng sự kiện của một khoản mụcđược dự đoán trước và vì vậy nó không phải là bất thường.
Ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn vị
20 Sự kiện hoặc giao dịch sẽ nằm ngoài tầm kiểm soát hoặc ảnh hưởng của đơn
vị Một sự kiện hoặc một giao dịch được giả định là nằm ngoài tầm kiểm soáthoặc ảnh hưởng của một đơn vị nếu các quyết định hoặc những sự xác địnhcủa đơn vị bình thường không ảnh hưởng đến biến cố của giao dịch hoặc sựkiện đó Tuy nhiên, một khoản lãi hoặc lỗ phát sinh do một sự quyết định bánmột tài sản hơn là giữ tài sản sẽ không được xem là bất thường bởi vì sự kiệnbắt nguồn bên trong đơn vị và vì vậy nằm trong sự kiểm soát hoặc ảnh hưởngcủa đơn vị
Ví dụ về các khoản mục bất thường
21 Những ví dụ về các khoản mục bất thường cần phải được xem xét trong phạm
vi môi trường kinh doanh của đơn vị và cấp chính quyền trong đó đơn vị hoạtđộng Sự xem xét cần phải được thực hiện trong mỗi trường hợp Mặc dầumột sự kiện có thể đáp ứng được định nghĩa về một khoản mục bất thườngcho một cấp chính quyền cụ thể, ví dụ, chính quyền tỉnh hoặc địa phương,không thể chắc rằng nhiều sự kiện sẽ là đặc biệt trong phạm vi quốc gia
22 Ví dụ các chi phí liên quan đến những sự kiện hoặc những giao dịch có thể,
mặc dù không nhất thiết, tạo ra các khoản mục bất thường đối với các đơn vịkhu vực công hoặc các cấp chính quyền là:
(a) Các chi phí ngắn hạn liên quan đến sự chuẩn bị các dịch vụ cho người
tị nạn cần những dịch vụ như thế không dự báo được trước tại thờiđiểm đầu kỳ, ngoài những nội dung thông thường của các hoạt độngcho đơn vị và ngoài sự kiểm soát của đơn vị Nếu những dịch vụ nhưvậy được cung cấp cho hơn một kỳ kế toán nhìn chung chúng sẽkhông được phân loại như một khoản mục bất thường; và
(b) Các chi phí liên quan đến sự chuẩn bị các dịch vụ cho một tai hoạ tự
nhiên hoặc do con người gây ra, ví dụ, sự chuẩn bị nơi ở cho nhữngngười mất nhà cửa sau vụ động đất Để phục vụ cho một sự kiện nhưthế để phân loại như một sự kiện bất thường cần phải đạt đến mộtmức mà thông thường không vượt quá khu vực địa lý trong đó nó xuấthiện hoặc vùng địa lý liên quan đến đơn vị, và sự chuẩn bị các dịch vụcấp cứu hoặc sự phục hồi các dịch vụ quan trọng cần để ngoài phạm
vi của các hoạt động thông thường của đơn vị liên quan Nếu một đơn
vị có trách nhiệm cung cấp sự trợ giúp những rủi ro do các thảm họa
tự nhiên thì các chi phí liên quan đến hoạt động này nhìn chung sẽkhông đáp ứng được định nghĩa về một khoản mục bất thường
Trang 1023 Ngược lại, những hoạt động sau, hoặc sự phòng ngừa các hoạt động như vậy,
nói chung trong phạm vi kiểm soát của một đơn vị và rất ít khi, nếu có thì làkhoản mục bất thường đối với một đơn vị:
(a) Những khoản lãi hoặc lỗ chênh lệch tỷ giá;
(b) Lãi hoặc lỗ về thanh lý một hoạt động của đơn vị; và
(c) Chi phí tái cơ cấu
24 Việc tái cơ cấu những hoạt động là một ví dụ về một sự kiện mà thông
thường sẽ không là một khoản mục bất thường đối với hoặc một đơn vị khuvực công riêng lẻ hoặc đối với cả Chính phủ Cả ba tiêu chuẩn trong địnhnghĩa về một khoản mục bất thường phải được thỏa mãn trước khi một khoảnmục có thể được phân loại như một khoản mục bất thường Việc tái cơ cấu cóthể phân biệt rõ ràng với các hoạt động thông thường của đơn vị Tuy nhiên,
ở cấp độ chính phủ, tái cơ cấu có thể xảy ra thường xuyên Quan trọng hơn,tái cơ cấu lại thường nằm trong sự kiểm soát hoặc ảnh hưởng của chính phủ
Trình bày một khoản mục bất thường
25 Việc trình bày tính chất và số lượng của mỗi khoản mục bất thường có thể
được thực hiện trên báo cáo kết quả hoạt động, hoặc trên giải trình báo cáo tàichính Nếu việc trình bày được thực hiện trên giải trình báo cáo tài chính, thì
số tổng giá trị của tất cả các khoản mục bất thường cần phải được trình bàytrên báo cáo kết quả hoạt động
Thặng dư hoặc thâm hụt từ các hoạt động thông thường
26 Khi những khoản mục của thu nhập và chi phí cùng với thặng dư hoặc
thâm hụt từ các hoạt động thông thường như quy mô, tính chất hoặc sự tác động mà việc trình bày của chúng hợp lý để giải thích cho hoạt động của đơn vị cho kỳ kế toán đó, tính chất và số lượng của những khoản mục như vậy cần phải được trình bày riêng biệt.
27 Mặc dầu những khoản mục quy định trong đoạn 26 không phải là những
khoản mục bất thường, tính chất và số lượng của những khoản mục như vậy
có thể phù hợp với những người sử dụng các báo cáo tài chính Việc trình bàynày có thể giúp đỡ những người sử dụng hiểu được tình hình tài chính và kếtquả hoạt động của một đơn vị cũng như việc tạo nên các hình ảnh cụ thể vềtình hình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị Việc trình bày các thôngtin như vậy thông thường được thực hiện trên giải trình báo cáo tài chính
28 Những trường hợp mà có thể dẫn đến việc trình bày riêng biệt các khoản mục
thu nhập và chi phí phù hợp với đoạn 26 bao gồm:
Trang 11(a) Ghi sổ hàng tồn kho theo giá trị có thể thực hiện thuần hoặc tài sản,
nhà máy hoặc thiết bị có thể nhận thấy được về số lượng có thể khôiphục được, cũng như hoàn nhập như thế;
(b) Tái cơ cấu các hoạt động của một đơn vị và hoàn nhập bất kỳ những
khoản dự phòng về chi phí tái cơ cấu;
(c) Thanh lý các khoản mục tài sản, nhà máy và thiết bị;
(d) Tư nhân hóa hoặc thanh lý các khoản đầu tư dài hạn khác;
(e) Các hoạt động không liên tục;
(f) Thanh toán kiện tụng; và
(g) Hoàn nhập các khoản dự phòng
29 Khi việc tái cơ cấu của một chính phủ có có một sự tác động trọng yếu đối
với các báo cáo tài chính, việc trình bày hợp lý liên quan tới báo cáo kết quảhoạt động sẽ bao gồm những chi phí nhân viên như sự dư thừa nhân cônghoặc đào tào lại, sự bố trí lại và những chi phí tân trang lại, và thặng dư hoặcthâm hụt thuần liên quan đến bán hoặc thanh lý tài sản
Thay đổi ước tính kế toán
30 Như một kết quả của sự không chắc chắn cố hữu trong việc chuyển giao
những dịch vụ, quản lý kinh doanh hoặc những hoạt động khác, nhiều khoảnmục báo cáo tài chính không thể được xác định chính xác mà chỉ có thể ướctính Quá trình ước tính liên quan đến sự đánh giá trên cơ sở những thông tinsẵn có mới nhất Những ước tính có thể được yêu cầu, ví dụ , số thuế thunhập phải đóng cho chính phủ, những món nợ khó đòi phát sinh từ số thuếkhông thu được, hàng tồn kho không còn dùng được nữa, thời gian tồn tạihữu ích hoặc các hình thức tiêu dùng các lợi ích kinh tế được mong đợi hoặcdịch vụ tiềm tàng của những tài sản có thể khấu hao được, hoặc phần trămhoàn thành xây dựng đường sá Việc sử dụng các ước tính hợp lý là một phầnkhông thể thiếu của việc lập các báo cáo tài chính và không làm giảm sự tincậy của chúng
31 Việc ước tính có thể phải được xem xét lại nếu có thay đổi liên quan đến cơ
sở ước tính hoặc có thông tin mới, kinh nghiệm hoặc những sự phát triển kếthừa Về bản chất của nó, việc xem xét lại các ước tính kế toán không phải làviệc điều chỉnh của một khoản mục bất thường hoặc một sai sót cơ bản
32 Đôi khi thật khó để phân biệt một sự thay đổi giữa chính sách kế toán và thay
đổi ước tính kế toán Trong những trường hợp như vậy, sự thay đổi được xemnhư thay đổi ước tính kế toán, với việc trình bày thích hợp
33 Ảnh hưởng của thay đổi ước tính kế toán cần phải đưa vào xác định
thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong:
Trang 12(a) Kỳ có thay đổi, nếu thay đổi chỉ ảnh hưởng tới kỳ này; hoặc (b) Kỳ có thay đổi và các kỳ sau đó, nếu sự thay đổi ảnh hưởng tới cả
hai.
34 Thay đổi ước tính kế toán có thể chỉ ảnh hưởng tới kỳ hiện tại hoặc tới cả kỳ
hiện tại lẫn kỳ tương lai Ví dụ, một sự thay đổi trong ước tính số nợ khó đòichỉ ảnh hưởng đến kỳ hiện tại và vì vậy được ghi nhận ngay lập tức Tuynhiên, thay đổi ước tính thời gian tồn tại hữu ích hoặc các hình thức tiêu dùngcác lợi ích kinh tế được mong đợi hoặc dịch vụ tiềm tàng của những tài sản
có thể khấu hao được ảnh hưởng đến chi phí khấu hao trong kỳ hiện tại vàtrong suốt thời gian tồn tại hữu ích của tài sản Trong cả hai trường hợp, ảnhhưởng của sự thay đổi liên quan đến kỳ hiện tại được ghi nhận như thu nhậphoặc chi phí trong kỳ hiện tại ảnh hưởng, nếu có, đối với các kỳ tương laiđược ghi nhận trong các kỳ tương lai
35 Ảnh hưởng của việc thay đổi ước tính kế toán cần phải được phân loại
trong báo cáo kết quả hoạt động như đã được sử dụng trước đây cho ước tính đó.
36 Để đảm bảo cho khả năng so sánh của các báo cáo tài chính của các kỳ khác
nhau, ảnh hưởng của một sự thay đổi ước tính kế toán đối với các ước tính
mà trước đó được xác định trong thặng dư hoặc thâm hụt từ những hoạt độngthông thường được coi như một phần của thặng dư hoặc thâm hụt thuần ảnhhưởng của việc thay đổi ước tính kế toán đối với một ước tính đã được ghinhận trước đây như một khoản mục bất thường được báo cáo như một khoảnmục bất thường
37 Nếu việc thay đổi ước tính kế toán mà có một ảnh hưởng trọng yếu trong
kỳ hiện tại hoặc có khả năng ảnh hưởng trọng yếu trong những kỳ tiếp theo thì bản chất và giá trị của việc thay đổi đó cần phải được trình bày Nếu không thể xác định được giá trị, thì sự việc này cũng cần phải được trình bày.
Các sai sót cơ bản
38 Những sai sót trong quá trình lập báo cáo tài chính của một hoặc nhiều kỳ
trước đây có thể được phát hiện trong kỳ hiện tại Những sai sót có thể xuấthiện như một kết quả của sai sót toán học, những sai sót trong áp dụng chínhsách kế toán, sự giải thích sai những sự việc, sự gian dối hoặc những sự lầmlẫn Việc điều chỉnh những sai sót này thông thường nằm trong sự xác địnhthặng dư hoặc thâm hụt thuần cho kỳ hiện tại
39 Hiếm khi có một sai sót có một ảnh hưởng trọng yếu đối với các báo cáo tài
chính của một hoặc nhiều kỳ trước đây làm cho những báo cáo tài chính đó
có thể không còn được xem là đáng tin cậy tại ngày phát hành Những sai sótnày được xem như những sai sót cơ bản Ví dụ về một sai sót cơ bản là sự bỏquên mục chính của thu nhập hoặc chi phí trong báo cáo tài chính Việc điều
Trang 13chỉnh những sai sót cơ bản mà liên quan đến những kỳ trước đây đòi hỏi điềuchỉnh các thông tin so sánh hoặc trình bày bổ sung các thông tin theo quydịnh.
40 Việc điều chỉnh những sai sót cơ bản có thể được phân biệt với những sự thay
đổi trong ước tính kế toán Những ước tính kế toán về bản chất là mang tínhxấp xỉ mà có thể cần những sự xem xét như thông tin bổ sung được biết thêm
Ví dụ, lãi hoặc lỗ được nhận ra do kết quả của một sự ngẫu nhiên mà trước đókhông được ước tính đáng tin cậy không phải là điều chỉnh của một sai sót cơbản
Phương pháp chuẩn
41 Giá trị điều chỉnh của một sai sót cơ bản mà liên quan đến những kỳ
trước đây cần phải được điều chỉnh số dư đầu kỳ của thặng dư hoặc thâm hụt dồn tích Thông tin so sánh cần phải được trình bày lại cho rõ ràng, trừ khi nó không thể làm được như vậy.
42 Các báo cáo tài chính, bao gồm cả thông tin so sánh cho những kỳ trước đây,
được trình bày như thể là sai sót cơ bản đã được sửa chữa trong kỳ mà nóphát sinh Bởi vậy giá trị điều chỉnh liên quan đến kỳ nào sẽ bao gồm trongthặng dư hoặc thâm hụt thuần của kỳ đó Giá trị điều chỉnh liên quan đếnnhững kỳ trước đây được phản ánh như các thông tin so sánh trong các báocáo tài chính được điều chỉnh phù hợp với số dư đầu kỳ của thặng dư hoặcthâm hụt dồn tích trong kỳ gần nhất được trình bày Bất kỳ thông tin khácđược báo cáo liên quan tới những kỳ kế toán trước đây, chẳng hạn như tậphợp các dữ liệu tài chính trước đây, cũng được điều chỉnh lại cho rõ ràng
43 Việc điều chỉnh lại các thông tin so sánh không nhất thiết phải dẫn đến việc
sửa đổi các báo cáo tài chính đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt hoặc đãđược đăng ký hoặc được phân loại phù hợp với quy định của cơ quan quản lý.Tuy nhiên, luật pháp quốc gia có thể yêu cầu sửa đổi các báo cáo tài chính đó
44 Một đơn vị cần phải trình bày được:
(a) Bản chất của sai sót cơ bản;
(b) Giá trị điều chỉnh cho kỳ hiện tại và cho mỗi kỳ trước đây đã
được trình bày;
(c) Giá trị điều chỉnh liên quan đến những kỳ trước đây bao gồm cả
thông tin so sánh; và (d) Việc các số liệu so sánh được điều chỉnh lại cho rõ ràng hoặc khả
năng điều chỉnh là không thể thực hiện được Phương pháp thay thế được chấp nhận
