VẬN DỤNG CHUẨN MỰC VỀ TÍNH TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY KIỂM TOÁN CẢNH XUÂN

Mục đích của việc nghiên cứu Thông qua việc nghiên cứu đề tài này người viết muốn làm sáng tỏ những cơ sở lý luận cho việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo t

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

ĐẠI HỌC NÔNG LÂM TP HỒ CHÍ MINH

VẬN DỤNG CHUẨN MỰC VỀ TÍNH TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH TẠI CÔNG TY

KIỂM TOÁN CẢNH XUÂN

Hội đồng chấm báo cáo khoá luận tốt nghiệp đại học khoa Kinh Tế, trường Đại Học Nông Lâm Thành Phố Hồ Chí Minh xác nhận khóa luận “Vận Dụng Chuẩn Mực

Về Tính Trọng Yếu Trong Kiểm Toán Báo Cáo Tài Chính Tại Công Ty Kiểm Toán Cảnh Xuân” do Võ Thị Xuân Hằng , sinh viên khóa 32, ngành Kế Toán, đã bảo vệ thành công trước hội đồng vào ngày………

NGUYỄN Ý NGUYÊN HÂN Người hướng dẫn (Chữ ký)

LỜI CẢM TẠ

Đầu tiên tôi xin gửi lời tri ân đến tập thể thầy cô trường Đại học Nông Lâm Thành Phố Hồ Chí Minh đã tận tâm truyền dạy kiến thức cho tôi trong suốt bốn năm ngồi tại giảng đường Tất cả những bài học của thầy cô sẽ là hành trang quý giá giúp cho tôi vững bước về một tương lai tương sáng Đặc biệt , tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành đến cô Nguyễn Ý Nguyên Hân , người đã trực tiếp hướng dẫn và giúp đỡ tôi hoàn thành tốt chuyên đề này

Đồng thời tôi cũng xin trân trọng cảm ơn tập thể ban lãnh đạo và nhân viên Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân , nơi đã tạo diều kiện cho tôi tiếp cận thực tế

để có thể hoàn thiện kiến thức của mình Cảm ơn anh Nguyễn Cảnh , chị Trần Thị Thanh Xuân , chị Nguyễn Thị Vân …đã tận tình chỉ bảo và hướng dẫn tôi hoàn thành nhiệm vụ của mình trong thời gian thực tập tại quý công ty

Cuối cùng là lời cảm ơn đến những người bạn đã sát cánh bên tôi trong những ngày thực tập tại Công ty Kiểm Toán Cảnh Xuân Các bạn đã cho tôi biết thế nào là tình thân ái , đọng viên và giúp đỡ tôi hoàn thành chuyên đề tốt nghiệp này

Tp Hồ Chí Minh, Ngày 20 tháng 06 năm 2010

Võ Thị Xuân Hằng

v

MỤC LỤC

Trang

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT viii

DANH MỤC CÁC BẢNG ix

DANH MỤC CÁC HÌNH x

DANH MỤC PHỤ LỤC xi

CHƯƠNG 1 MỞ ĐẦU 1

1.1 Đặt vấn đề 1

1.2 Mục đích của việc nghiên cứu 2

1.3.Phạm vi nghiên cứu 2

1.4 Cấu trúc khóa luận 2

CHƯƠNG 2 TỔNG QUAN 3

2.1 Lịch sử hình thành và phát triển của công ty kiểm toán Cảnh Xuân 3

2.2.Chức năng và lĩnh vực hoạt động của công ty kiểm toán Cảnh Xuân 3

2.2.1.Chức năng hoạt động 3

2.2.2.Lĩnh vực hoạt động 3

2.3.Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của công ty kiểm toán Cảnh Xuân 4

2.3.1 Cơ cấu chung toàn Công ty 4

2.3.2 Cơ cấu tổ chức phòng Nghiệp vụ: 5

2.4.Hiệu quả hoạt động, mục tiêu hoạt động và chiến lược phát triển của công ty kiểm toán Cảnh Xuân 5

2.4.1 Hiệu quả hoạt động: Điều này được thể hiện như sau 5

2.4.2 Mục tiêu hoạt động trong những năm tới 6

vi

2.4.3 Phương hướng hoat động của công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân trong

tương lai 6

CHƯƠNG 3 NỘI DUNG VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 8

3.1 Một số vấn đề cơ bản trọng yếu 8

3.1.1.Khái niệm 8

3.1.2.Phân tích khái niệm trọng yếu dưới hai góc độ định lượng và định tính 9

3.1.3.Các chuẩn mực có liên quan đến trọng yếu 11

3.1.4.Tầm quan trọng của việc vận dụng tính trọng yếu trong kiểm toán 13

3.1.5.Mối quan hệ giữa trọng yếu và một số nhân tố khác 14

3.2.Chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán 16

3.2.1.Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 320 và ISA 450 16

3.2.2.Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 320 23

3.2.3 So sánh chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Quốc Tế 26

3.3.Việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính 27 3.3.1.Vận dụng trọng yếu trong việc lập kế hoạch kiểm toán 27

3.3.2.Vận dụng trọng yếu trong đánh giá kết quả kiểm toán 32

3.3.3.Những khó khăn trong việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính 35

3.4.Phương pháp nghiên cứu đề tài 37

CHƯƠNG 4 KẾT QUẢ VÀ THẢO LUẬN 38

4.1 Khái quát quy trình kiểm toán tại công ty kiểm toán Cảnh Xuân 38

4.1.1.Chuẩn bị kiểm toán 38

4.1.2.Thực hiện kiểm toán 40

4.1.3.Hoàn thành kiểm toán và lưu hồ sơ 41

4.2 Phương pháp xác lập mức trọng yếu tại công ty kiểm toán Cảnh Xuân 44

4.2.1.Cơ sở dùng để xác lập mức trọng yếu 44

4.2.2.Mức trọng yếu tổng thể 45

3.2.3.Phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục: 47

4.2.4.Tổng hợp các sai lệch 48

4.2.5.Minh hoạ thực tế: 48

4.3.Vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu 51

vii

4.3.1.Vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạnh 51

4.3.2.Vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong đánh giá kết quả kiểm toán 54

4.3.3.Những khó khăn của công ty trong quá trình vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu 59

CHƯƠNG 5 KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 63

5.1 Kết luận chung 63

5.2 Kết luận cụ thể 65

5.2.1 Ưu điểm 65

5.2.2.Hạn chế 68

5.3 Kiến nghị 71

5.3.1.Về phương pháp xác lập mức trọng yếu 71

5.3.2.Về quá trình vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu 72

5.3.3.Kiến nghị khác 74

TÀI LIỆU THAM KHẢO 77 PHỤ LỤC

VAS Chuẩn Mực Kế Toán Việt Nam

VSA Chuẩn Mực Kiểm Toán Việt Nam

NXB LĐXH Nhà Xuất Bản Lao Động Xã Hội

ix

DANH MỤC CÁC BẢNG

Trang

Bảng 4.1 Bảng tính mức trọng yếu tổng thể của Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân 46

Bảng 4.2 Tổng hợp dữ liệu của Công ty TNHH ABC 49

Bảng 4.3 Bảng tính mức trọng yếu phân bổ cho từng khoản mục của Công ty TNHH ABC 50

Bảng 4.4 Bảng phân nhóm và chọn mẫu khoản mục nợ phải thu của 56

Công ty TNHH ABC 56

Bảng 5.1 Bảng tổng hợp sai lệch phát hiện và dự kiến nhưng chưa điều chỉnh 73

xii

đề nảy sinh đó chính là khoảng cách giữa yêu cầu của xã hội và khả năng đáp ứng của ngành nghề Sở dĩ có khoảng cách này một mặt là do yêu cầu của xã hội quá cao, mặt khác là do các dịch vụ chưa thực sự hoàn hảo Chính điều này mà tiêu chuẩn thế nào là một báo cáo tài chính trung thực, hợp lý và trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc xem xét một báo cáo tài chính có thực sự trung thực và hợp lý không được đem ra thảo luận và gây nhiều tranh cãi Kết quả của các cuộc tranh cãi căng thẳng đã đi đến kết luận thống nhất: Một báo cáo tài chính trung thực và hợp lý là một báo cáo đã thực hiện đầy đủ các yêu cầu về chất lượng trên cơ sở tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận) cũng như là các quy định pháp lý có liên quan, đồng thời trách nhiệm của kiểm toán viên và các công ty kiểm toán là ”đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn sai lệch trọng yếu” Trách nhiệm trên buộc kiểm toán viên và công ty kiểm toán khi tiến hành một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính phải xem xét và cân nhắc về tính trọng yếu của các sai lệch trong báo cáo tài chính Chính điều này đã thúc đẩy người viết tìm tòi và nghiên cứu việc “Vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân”

2

1.2 Mục đích của việc nghiên cứu

Thông qua việc nghiên cứu đề tài này người viết muốn làm sáng tỏ những cơ sở

lý luận cho việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính và tình hình vận dụng chuẩn mực này trong thực tế tại Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân Trên cơ sở đó người viết cũng muốn đưa ra những kiến nghị nhằm nâng cao khả năng và tính hiệu quả của việc vận dụng chuẩn mực trên tại Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân nói riêng và các công ty kiểm toán hiện nay nói chung

1.3.Phạm vi nghiên cứu

Không gian : Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân

Thời gian : 2/2010 – 5/2010

1.4 Cấu trúc khóa luận

Nội dung của khóa luận bao gồm 5 chương sau đây:

Chương 4 : Kết quả và thảo luận

Việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân

Chương 5 : Kết luận và kiến nghị

Kết luận và kiến nghị nhằm nâng cao khả năng và tính hiệu quả của việc vận dụng chuẩn mực trên tại Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân nói riêng và các công ty kiểm toán hiện nay nói chung

3

CHƯƠNG 2 TỔNG QUAN

2.1 Lịch sử hình thành và phát triển của công ty kiểm toán Cảnh Xuân

Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân có tên giao dịch là CX Audit, được thành lập vào ngày 17/05/2007, tọa lạc tại đường Huỳnh Văn Luỹ, thị xã Thủ Dầu Một, tỉnh Bình Dương Với tiêu chí “Chất lượng mang lại niềm tin”, công ty được hình thành từ những kiểm toán viên Việt Nam và đội ngũ nhân viên chuyên nghiệp có mong muốn tạo dựng một hình ảnh đẹp và dịch vụ chất lượng trong bối cảnh thị trường kiểm toán Việt Nam còn nhiều bất cập

2.2.Chức năng và lĩnh vực hoạt động của công ty kiểm toán Cảnh Xuân

2.2.1.Chức năng hoạt động

Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân có chức năng cung cấp các dịch vụ cho khách hàng theo đúng ngành nghề đã đăng ký, tuân thủ đúng pháp luật và các quy định có liên quan khác

2.2.2.Lĩnh vực hoạt động

Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân hoạt động trong hai lĩnh vực chủ yếu sau:

2.2.2.1.Cung cấp dịch vụ kiểm toán

Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân cung cấp tất cả các dịch vụ liên quan đến lĩnh vực kiểm toán, bao gồm:

- Kiểm toán báo cáo tài chính theo luật định

- Soát xét báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tế, bao gồm cả việc hợp nhất báo cáo tài chính

- Kiểm toán hoạt động

- Kiểm toán tuân thủ

4

- Kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư xây dựng cơ bản

- Kiểm toán báo cáo quyết toán dự án

- Kiểm toán tỷ lệ nội địa hoá cho các doanh nghiệp sản xuất hàng trong nước thay thế hàng nhập khẩu

- Kiểm tra thông tin tài chính trên cơ sở các thủ tục thoả thuận trước

- Soát xét báo cáo tài chính

- Kiểm toán nội bộ…

2.2.2.2 Cung cấp dịch vụ Kế toán và tư vấn thuế

Ngoài các dịch vụ liên quan tới lĩnh vực kiểm toán như đã nói ở trên, Công ty Kiểm toán Cảnh Xuân còn cung cấp các dịch vụ liên quan đến lĩnh vực kế toán và tư vấn thuế như sau:

- Xây dựng các mô hình kế toán như: Tổ chức và điều hành bộ máy kế toán, hướng dẫn các nghiệp vụ hạch toán kế toán, xử lý thông tin kinh tế nội bộ

- Hướng dẫn và thực hiện sổ sách kế toán, hạch toán kế toán, các báo biểu kế toán, tài chính

- Quyết toán cho khách hàng

- Dịch vụ tư vấn thuế: Tư vấn về thuế giá trị gia tăng, thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân và thuế nhà thầu nước ngoài…

- Dịch vụ xác định giá trị doanh nghiệp

- Dịch vụ tư vấn thành lập và giải thể doanh nghiệp…

2.3.Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của công ty kiểm toán Cảnh Xuân

2.3.1 Cơ cấu chung toàn Công ty

Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân là Công ty TNHH một thành viên Cơ cấu tổ chức bộ máy chung toàn công ty được thể hiện theo sơ đồ dưới đây:

5

Hình 2.1:Cơ cấu chung toàn Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân

2.3.2 Cơ cấu tổ chức phòng Nghiệp vụ:

Như đã nói ở trên, bên dưới Công ty TNHH Cảnh Xuân là các phòng ban khác nhau Trong đó, các phòng nghiệp vụ chịu trách nhiệm chính trong việc thực hiện các dịch vụ tại công ty Sau đây là sơ đồ về cơ cấu tổ chức phòng nghiệp vụ tại Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân:

Hình 2.2: Cơ cấu tổ chức phòng nghiệp vụ tại Công ty TNHH

Kiểm toán Cảnh Xuân

2.4.Hiệu quả hoạt động, mục tiêu hoạt động và chiến lược phát triển của công ty kiểm toán Cảnh Xuân

2.4.1 Hiệu quả hoạt động: Điều này được thể hiện như sau

6

Chính các khách hàng thường xuyên đã giới thiệu khách hàng mới cho công ty nên lượng khách hàng của Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân ngày càng nhiều hơn Sự giới thiệu khách quan đầy tính thuyết phục này đã thể hiện được chất lượng và phong cách phục vụ tốt của công ty

2.4.2 Mục tiêu hoạt động trong những năm tới

Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân với tiêu chí “Chất lượng mang lại niềm tin”, sẽ tiếp tục thực hiện kế hoạch cho năm 2010 như sau:

Tập trung khai thác thế mạnh trong việc phục vụ khách hàng tại các phân khúc thị trường thích hợp nhất của công ty

Tiếp tục áp dụng phương pháp kiểm toán tiên tiến của vụ chế độ kiểm toán dựa trên việc đánh giá rủi ro kiểm toán để tăng hiệu quả dịch vụ, giảm thiểu rủi ro kiểm toán

Nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp cho khách hàng bằng các biện pháp tăng cường kiểm soát chất lượng và quản lý theo quy trình kiểm toán

Đổi mới công tác đào tạo huấn luyện nhân viên nghiệp vụ, bao gồm cả huấn luyện để lấy chứng chỉ kiểm toán quốc tế

2.4.3 Phương hướng hoat động của công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân trong tương lai

Trong xu thế hội nhập và quốc tế hoá nền kinh tế toàn cầu, các doanh nghiệp Việt Nam buộc phải nỗ lực cải tiến, đổi mới để có thể cạnh tranh được với các doanh nghiệp nước ngoài Nhận thức rõ điều này, Công ty TNHH Kiểm toán Cảnh Xuân đã xác định chiến lược kinh doanh của mình bằng cách gia nhập vào một tập đoàn kiểm toán quốc tế để qua đó, các nhân viên chuyên nghiệp được tiếp cận với công nghệ kiểm toán hiện đại, được huấn luyện nghiệp vụ đạt tiêu chuẩn quốc tế, để có thể phục

8

CHƯƠNG 3 NỘI DUNG VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Khi kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên có trách nhiệm đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không có những sai lệch trọng yếu Chính vì vậy việc nghiên cứu khái niệm trọng yếu và vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính đóng một vai trò rất quan trọng Tuy nhiên trong thực tế, để hiểu rõ và vận dụng đúng chuẩn mực này là cả một vấn đề Vì vậy trong phạm vi của Chương 3, trước hết người viết sẽ giới thiệu sơ lược về các cơ sở lý luận cho việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính Và do đó, nội dung của Chương 3 sẽ tập trung vào các nội dung chính sau đây:

Một số vấn đề cơ bản về trọng yếu

Chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán

Việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính Phương pháp nghiên cứu của đề tài

Bây giờ chúng ta sẽ lần lượt đi sâu tìm hiểu những nội dung trên

9

chính Tính trọng yếu phụ thuộc vào quy mô và tính chất của thông tin hoặc sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Tính trọng yếu của thông tin phải được xem xét

ở trên cả phương diện định lượng và định tính.”1

Theo như khái niệm này, nếu một thông tin quan trọng và việc trình bày không chính xác (trình bày thiếu hoăc sai) về nó có thể ảnh hưởng đáng kể đến quyết định kinh tế của người sử dụng thì thông tin đó được xem là trọng yếu Như vậy khái niệm trọng yếu ở đây chính là tầm quan trọng của một thông tin trong báo cáo tài chính Do

đó, một thông tin quan trọng và có thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng thông tin thì cần phải được trình bày đầy đủ và chính xác

Tuy nhiên, nếu xét trong quan hệ với nội dung kiểm toán, khái niệm này lại gắn liền với sự “sai lệch” của một thông tin Theo đó, “Sai lệch chỉ được xem là trọng yếu khi có ảnh hưởng quan trọng đến báo cáo tài chính và quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính…”2

Sai lệch phát sinh có thể là do một sự trình bày thiếu hoặc không chính xác về một thông tin Sai lệch nếu lớn (xét về mặt quy mô) hoặc bản chất của sai lệch là nghiêm trọng (xét về bản chất) và có thể gây ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, từ đó làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính, thì sai lệch đó được gọi là sai lệch trọng yếu Sai lệch có thể bởi số tiền (tiêu chuẩn định lượng) hoặc do bản chất của vấn đề (tiêu chuẩn định tính) Do đó, khi xem xét vấn đề tính trọng yếu, kiểm toán viên cần phải xem xét ở cả hai khía cạnh trên Điều này sẽ được làm rõ ở phần tiếp theo

3.1.2.Phân tích khái niệm trọng yếu dưới hai góc độ định lượng và định tính

Theo như khái niệm đã tìm hiểu thì tính trọng yếu là thuật ngữ chung chỉ về tầm quan trọng của một thông tin Đồng thời, mức độ trọng yếu phụ thuộc vào quy mô và bản chất của thông tin hay của sai lệch được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Vì vậy, khi xem xét vấn đề trọng yếu, kiểm toán viên phải xem xét ở cả hai khía cạnh: Định lượng và định tính

Về mặt định lượng, tính trọng yếu của một thông tin được đo lường dựa vào quy mô của thông tin đó Trong thực tế, khi đánh giá quy mô của một vấn đề người ta

10

dùng một thước đo giá trị cụ thể, thông thường là thước đo tiền tệ Do vậy, khi xét dưới khía cạnh định lượng, trọng yếu được sử dụng như là số tiền sai lệch tối đa có thể chấp nhận được của báo cáo tài chính Theo đó, sai lệch được gọi là trọng yếu khi “sai lệch trên báo cáo tài chính cao hơn một số tiền nhất định và có thể gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính…”3 Số tiền này được gọi là mức trọng yếu Như vậy, mức trọng yếu chính là cách thức vận dụng của tính trọng yếu dưới góc

độ định lượng Nếu sai lệch vượt khỏi mức trọng yếu thì sai lệch sẽ được xem là sai lệch trọng yếu và có thể gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính Tuy nhiên, khi xem xét tính trọng yếu của một thông tin, kiểm toán viên không chỉ quan tâm đến khía cạnh định lượng (mức trọng yếu) mà còn phải quan tâm đến cả khía cạnh định tính

Về mặt định tính, trọng yếu được sử dụng để đánh giá ảnh hưởng của sai sót, gian lận đến người đọc bên cạnh khía cạnh định lượng Trên thực tế, thông tin càng quan trọng càng ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính Đồng thời, một thông tin quan trọng không phải chỉ thể hiện ở quy mô mà còn là do bản chất của thông tin đó Vì thế, khi xét đến phương diện định tính, kiểm toán viên phải nhận thức rằng: Có những trường hợp tuy sai lệch có giá trị thấp nhưng

do bản chất của nó nên có thể vẫn gây ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính Chẳng hạn như là một sai phạm có tác động dây chuyền và gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến báo cáo tài chính, hoặc một sự mô tả không đúng đắn hay không xác đáng về chính sách kế toán của đơn vị có thể làm cho người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính hiểu sai về bản chất các thông tin của đơn vị.4

Ngoài ra, kiểm toán viên cũng cần phải chú ý đến những gian lận hơn là những sai sót vô ý mặc dù có cùng số tiền như nhau, bởi vì các gian lận thường khiến ta phải nghĩ đến sự trung thực và độ tin cậy của Ban quản trị hoặc những cá nhân có liên quan khác

Nhìn chung, các tiêu chuẩn về định tính cung cấp bổ sung những thông tin hữu ích giúp kiểm toán viên đánh giá toàn diện các sự kiện, từ đó có cái nhìn tổng quát về đơn vị được kiểm toán Trong vấn đề này, kiểm toán viên còn cần quan tâm đến các

3 Sách đã dẫn, trang 140

4 Sách đã dẫn, trang 140-141

là một vấn đề phụ thuộc vào khả năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên.5

3.1.3.Các chuẩn mực có liên quan đến trọng yếu

3.1.3.1.Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

Tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính là một vấn đề rất quan trọng

và được nhiều người quan tâm Các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam cũng đề cập nhiều đến vấn đề này

Theo VSA 200 thì trách nhiệm của kiểm toán viên là “…thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận) để có được một sự đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính nếu có sai sót trọng yếu thì đã được kiểm toán viên phát hiện và trình bày trong báo cáo kiểm toán…” 6 Đây không chỉ là trách nhiệm mà còn là mục tiêu hướng tới của kiểm toán báo cáo tài chính, đó là: Đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính sau khi được kiểm toán sẽ không

có những sai lệch trọng yếu Nghĩa là: Báo cáo tài chính nếu còn sai lệch thì những sai lệch đó cũng không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, không làm cho những người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính đưa ra những quyết định sai lầm Tuy nhiên, tiêu chuẩn nào sẽ được sử dụng để đo lường một sai lệch là sai lệch trọng yếu

và tiêu chuẩn đó được vận dụng như thế nào trong kiểm toán báo cáo tài chính?

Liên quan đến vấn đề trên, Bộ Tài Chính đã ban hành VSA 320-“Tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính” nhằm đưa ra một tiêu chuẩn để xác định xem sai lệch như thế nào thì được coi là trọng yếu, và tiêu chuẩn đó là: Tính trọng yếu Khi xem xét tính trọng yếu của một vấn đề, chuẩn mực này yêu cầu kiểm toán viên và công

5 Kiểm toán, trường Đại học Kinh tế Tp HCM, 2007, NXB LĐXH, trang 141

6 VSA 200, Tìm hiểu hệ thống chuẩn mực kế toán và kiểm toán Việt Nam, 2003, NXB TK HN, trang 116

12

ty kiểm toán phải xem xét cả về mặt quy mô (mức trọng yếu) và bản chất (tính trọng yếu) của vấn đề được xem xét Đồng thời, VSA 320 cũng đưa ra những hướng dẫn trong việc vận dụng tính trọng yếu trong quá trình lập kế hoạch và đánh giá kết quả kiểm toán Mặc dù các hướng dẫn này chưa thật sự cụ thể, nhưng phần nào giúp kiểm toán viên và công ty kiểm toán có được cơ sở lý luận cho việc lập kế hoạch kiểm toán

và đánh giá ảnh hưởng của các sai lệch đối với báo cáo tài chính, từ đó phát hiện được sai lệch nào là trọng yếu, làm cơ sở cho việc đưa ra kết luận về sự trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu

Tuy nhiên, để có thể phát hiện các sai lệch có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì VSA 300 yêu cầu kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải lập kế hoạch kiểm toán nhằm đảm bảo cuộc kiểm toán được tiến hành hiệu quả.7

Mặt khác, các sai lệch phát sinh có thể là do các sai phạm như: Sai sót, gian lận hoặc không tuân thủ Vì vậy, kiểm toán viên phải xem xét các sai phạm này trong quá trình kiểm toán để phát hiện ra các sai lệch và đánh giá xem các sai lệch này có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính hay không Do đó, khi xem xét tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần tham khảo thêm VSA 240 và VSA 250

Đồng thời, VSA 320 cũng khẳng định: Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng của thông tin hay của sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Khẳng định này yêu cầu kiểm toán viên và công ty kiểm toán khi xem xét tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính thì phải đặt trong một hoàn cảnh cụ thể Hoàn cảnh đó chính là môi trường, đặc điểm kinh doanh và các điều kiện thực tại của đơn vị được kiểm toán Do đó, những hiểu biết về tình hình kinh doanh sẽ là cơ sở quan trọng để kiểm toán viên đưa ra những xét đoán chuyên môn trong đánh giá rủi ro kiểm toán, xác định mức trọng yếu và đánh giá sự phù hợp của mức trọng yếu đó trong quá trình kiểm toán Điều này được thể hiện rõ trong VSA 310

Ngoài ra, các ý kiến liên quan đến việc đánh giá sai lệch của báo cáo tài chính

sẽ phải tuân theo những quy định trong VSA 700

7 VSA 300, Tìm hiểu hệ thống chuẩn mực kế toán & kiểm toán Việt Nam, 2003, NXB TK HN, trang 248

13

3.1.3.2.Chuẩn mực kiểm toán Quốc Tế

Trong hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế, chuẩn mực có liên quan trực tiếp đến vấn đề tính trọng yếu là ISA 320 ”Trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán” và ISA 450 “Đánh giá các sai lệch xác định trong quá trình kiểm toán”

Nếu như chuẩn mực ISA 320-“Trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán”, thiết lập ra các tiêu chuẩn và đưa ra các hướng dẫn cụ thể cho việc vận dụng khái niệm trọng yếu cùng mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán trong quá trình lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và đánh giá kết quả kiểm toán thì chuẩn mực ISA 450-“Đánh giá các sai lệch xác định trong quá trình kiểm toán”, lại giải thích khái niệm này được vận dụng như thế nào khi đánh giá các sai lệch xác định trong quá trình kiểm toán Với hai chuẩn mực này, tính trọng yếu và việc vận dụng nó trong kiểm toán báo cáo tài chính trở nên rõ ràng hơn Qua đó, trách nhiệm của kiểm toán viên và công

ty kiểm toán trong việc đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn sai lệch trọng yếu cũng được xác định

Ngoài ra, liên quan gián tiếp đến vấn đề tính trọng yếu và việc vận dụng nó trong kiểm toán báo cáo tài chính còn có các chuẩn mực kiểm toán quốc tế khác như: ISA 300, ISA 240, ISA 250, ISA 310, ISA 700 và ISA 701 Các chuẩn mực này cũng nêu lên các yêu cầu về việc xem xét tính trọng yếu tương tự như các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

Nhìn chung các chuẩn mực kiểm toán quốc tế và Việt nam có cách nhìn giống nhau về vấn đề trọng yếu Tất cả các chuẩn mực này đều vì mục đích hướng dẫn việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính sao cho đạt hiệu quả nhất Do vậy trong quá trình vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải tham khảo thêm các chuẩn mực này

3.1.4.Tầm quan trọng của việc vận dụng tính trọng yếu trong kiểm toán

Như đã trình bày ở trên, trọng yếu là một khái niệm mang tính chất tương đối chứ không phải tuyệt đối, và việc trình bày ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính chỉ giới hạn ớ mức độ đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không có sai lệch trọng yếu Vì vậy, việc vận dụng tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính có

nó trong quá trình kiểm toán

Chính việc xác lập mức trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán sẽ giúp kiểm toán viên thiết lập một kế hoạch kiểm toán phù hợp, nhằm đảm bảo phát hiện được các sai lệch có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính Dựa vào mức trọng yếu đã xác lập, kiểm toán viên sẽ xác định được khoản mục nào là trọng yếu, dễ xảy ra sai sót và gian lận, từ đó thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp, tập trung vào kiểm tra các khoản mục đó Nhờ vậy, làm tăng khả năng phát hiện ra sai lệch trọng yếu của báo cáo tài chính và hiệu quả của cuộc kiểm toán

Mặt khác, khi kiểm toán viên xác lập mức trọng yếu có nghĩa là kiểm toán viên

đã thiết lập ra một cơ sở, một tiêu chuẩn cho việc trình bày ý kiến về báo cáo tài chính Mức trọng yếu là một ngưỡng mà dựa vào đấy kiểm toán viên sẽ so sánh các sai lệch chưa điều chỉnh với nó, để xem xem các sai lệch này có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính hay không, từ đó kiểm toán viên sẽ yêu cầu đơn vị được kiểm toán tiến hành các bút toán điều chỉnh cần thiết nhằm làm cho báo cáo tài chính không còn sai lệch trọng yếu

Đồng thời, kết hợp với việc xem xét các yếu tố thuộc về bản chất của vấn đề sẽ giúp kiểm toán viên đưa ra những xét đoán và đánh giá chính xác hơn đối với báo cáo tài chính được kiểm toán, từ đó có thể phát hiện được các sai lệch có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính

3.1.5.Mối quan hệ giữa trọng yếu và một số nhân tố khác

3.1.5.1.Sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên

Trọng yếu là một khái niệm mang tính tương đối Do đó việc xác định số tiền bao nhiêu hoặc loại sai lệch nào là trọng yếu là vấn đề phụ thuộc vào khả năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Tuy nhiên việc xác lập mức trọng yếu như vậy

có thể sẽ gặp sai lầm do năng lực hay sự thiếu thận trọng của kiểm toán viên Vì vậy

mà VSA 200 yêu cầu kiểm toán viên phải thực hiện công việc kiểm toán với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc

15

chuyên cần Kiểm toán viên có nhiệm vụ duy trì, cập nhật và nâng cao kiến thức trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và các tiến bộ kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu công việc8 Quy định này nhằm buộc kiểm toán viên phải không ngừng nâng cao trình độ và trau dồi kinh nghiệm để đưa ra những xét đoán chính xác hơn trong quá trình kiểm toán, nhất là trong việc xác lập mức trọng yếu

Ngày nay, mặc dù các tổ chức kiểm toán có thể có những chính sách hướng dẫn

về việc xác lập mức trọng yếu, song khi vận dụng trong từng trường hợp cụ thể thì cần hiểu rằng chúng vẫn không thể thay thế được cho sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên

3.1.5.2.Quy mô, đặc điểm, kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp

Ngoài khả năng xét đoán nghề nghiệp, tính trọng yếu còn phụ thuộc quy mô, đặc điểm, kết quả hoạt động kinh doanh và tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán Vì khái niệm trọng yếu mang tính tương đối nên khi xem xét vấn đề này thì cần đặt vào trong từng hoàn cảnh cụ thể Do vậy, để có thể xác lập một mức trọng yếu thích hợp thì kiểm toán viên phải có một sự hiểu biết nhất định đối với đơn vị được kiểm toán Mức hiểu biết của kiểm toán viên không nhất thiết phải như Ban giám đốc đơn vị, nhưng nhờ những hiểu biết này mà kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giá và phân tích các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểm toán mà theo kiểm toán viên là có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán.9

3.1.5.3.Rủi ro kiểm toán:

Như đã nói công việc kiểm toán luôn chứa đựng rủi ro kiểm toán Do những hạn chế tiềm tàng của kiểm toán mà khả năng phát hiện ra mọi sai lệch trọng yếu là không thể Vì vậy, trong thực tế chỉ có thể làm giảm rủi ro này đến mức thấp nhất bằng cách lên kế hoạch cẩn thận và tuân thủ chuẩn mực kiểm toán chứ không thể loại bỏ hoàn toàn nó Và do đó, việc nghiên cứu mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có vai trò rất quan trọng

8 VSA 200,Tìm hỉêu hệ thống chuẩn mực kế toán & kiểm toán Việt Nam, 2003, NXB TK HN, trang 115

9 VSA 310, Tìm hiểu hệ thống chuẩn mực kế toán & kiểm toán Việt Nam, 2003, NXB TK HN, trang 195

16

Qua nghiên cứu ta nhận thấy, trọng yếu và rủi ro có mối quan hệ chặt chẽ với nhau Mối quan hệ này được diễn đạt như sau: Nếu sai lệch có thể chấp nhận được tăng lên, thì rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống; Và ngược lại, nếu giảm mức sai lệch có thể chấp nhận được, lúc đó rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên.10

Với mối quan hệ chặt chẽ như trên, trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải xem xét đồng thời tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán để xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán, sao cho cuối cùng rủi ro kiểm toán sẽ được giảm xuống ở mức chấp nhận được

3.1.5.4.Các nhân tố khác:

Ngoài các nhân tố đã nói ở trên, khi xem xét vấn đề trọng yếu chúng ta cần phải đặt trong mối quan hệ giữa chi phí bỏ ra và lợi ích thu được khi thực hiện các thủ tục kiểm toán Trong giai đoạn lập kế hoạch, nếu kiểm toán viên xác lập một mức trọng yếu thấp, đồng nghĩa với việc đòi hỏi độ chính xác cao của số liệu thì khi tiến hành cuộc kiểm toán, kiểm toán viên sẽ phải thực hiện nhiều thủ tục kiểm toán để có thể thu thập thật nhiều bằng chứng kiểm toán, nhằm tăng khả năng phát hiện ra các sai lệch trọng yếu Điều này đòi hỏi kiểm toán viên phải bỏ nhiều công sức và thời gian hơn cho cuộc kiểm toán; Và ngược lại

Bên cạnh đó, kiểm toán viên cũng cần xem xét mối quan hệ của vấn đề này với các nhân tố khác như: Các quy định pháp luật có liên quan, mục tiêu của cuộc kiểm toán, nguồn nhân lực, mối quan hệ giữa các khoản mục trên báo cáo tài chính …để từ

đó có thể xác lập một mức trọng yếu phù hợp nhất

3.2.Chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán

3.2.1.Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 320 và ISA 450

3.2.1.1.Hoàn cảnh ra đời của ISA 320 và ISA 450

Từ sau sự kiện Enron vào cuối năm 2001 có rất nhiều bài học được rút ra, nhất

là trong lĩnh vực kiểm toán Hàng loạt các chuẩn mực kiểm toán quốc tế mới ra đời hoặc được thay thế với những quy định và hướng dẫn chặt chẽ hơn nhằm nâng cao chất lượng của dịch vụ kiểm toán, đáp ứng được nhu cầu của người sử dụng, trong đó

có hai chuẩn mực ISA 320 và ISA 450

10 Kiểm toán, trường Đại học Kinh tế Tp HCM, 2007, NXB LĐXH, trang 153

17

Vào tháng 12 năm 2004, IAASB ban hành hai bản dự thảo ISA 320-“Trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán” và ISA 450-“Đánh giá sai lệch xác định trong quá trình kiểm toán” với mục đích hướng tới việc xây dựng hai chuẩn mực kiểm toán quốc tế mới về tính trọng yếu, thay thế cho chuẩn mực ISA 320 hiện hành vốn có nhiều hạn chế Hai bản dự thảo này được đưa ra nhằm hướng dẫn kiểm toán viên và công ty kiểm toán vận dụng tính trọng yếu trong lập kế hoạch, thực hiện

và đánh giá kết quả của một cuộc kiểm toán

Tuy nhiên, đây chỉ là hai bản dự thảo sơ lược ban đầu nên cũng còn nhiều thiếu sót Do đó, IAASB kêu gọi sự đóng góp ý kiến của các bên hữu quan cho đến hết ngày

30 tháng 4 năm 2005 Việc thảo luận và xem xét các ý kiến đóng góp này được tiến hành vào tháng 5 năm 2006

Tính cho đến ngày 15 tháng 2 năm 2007, IAASB đã nhận được 46 góp ý từ các bên hữu quan bao gồm các tổ chức nghề nghiệp kế toán kiểm toán trên thế giới Đến tháng 6 năm 2008, sau khi tổng hợp các ý kiến đóng góp và căn cứ vào hai bản dự thảo

cũ, IAASB đã ban hành một bản tổng hợp ghi nhận về “Cơ sở cho những kết luận của ISA 320 và ISA 450” Sau đó hai bản dự thảo ISA 320 và ISA 450 được cập nhật mới

ra đời thay thế cho hai bản dự thảo đã ban hành cũ,đến nay nó đã trở thành chuẩn mực chính thức

Với hai chuẩn mực ISA 320 và ISA 450, từ đây trách nhiệm của kiểm toán viên

và các công ty kiểm toán báo cáo tài chính đã rõ ràng hơn đó là “đảm bảo hợp lý rằng báo cáo tài chính không còn sai lệch trọng yếu” Sau đây chúng ta sẽ lần lượt tìm hiểu nội dung của hai chuẩn mực này

3.2.1.2.Chuẩn mực ISA 320

3.2.1.2.1.Những vấn đề chung

Mục đích của chuẩn mực này là thiết lập ra các tiêu chuẩn và đưa ra hướng dẫn

về khái niệm trọng yếu cùng mối quan hệ của nó với rủi ro kiểm toán, đồng thời quy định trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc áp dụng khái niệm này trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính

18

3.2.1.2.2.Khái niệm trọng yếu

Trước tiên, chuẩn mực này đưa ra khái niệm về trọng yếu Khái niệm này được phát biểu như sau:

“Thông tin được xem là trọng yếu nếu việc trình bày thiếu hoặc không chính xác về thông tin đó có thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tái chính Mức trọng yếu phụ thuộc vào quy mô của thông tin hoặc sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Do đó mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt hơn là nội dung thông tin cần phải có.”

3.2.1.2.3.Tính trọng yếu trong kiểm toán

Khái niệm trọng yếu thường được thảo luận khi bàn về những nguyên tắc chi phối việc lập và trình bày báo cáo tài chính Mặc dù có nhiều ý kiến khác nhau, nhưng nhìn chung khái niệm này trong kiếm toán báo cáo tài chính có thể được giải thích như sau:

Những sai lệch, bao gồm cả việc trình bày thiếu, được xem là trọng yếu nếu bản thân nó khi đứng riêng lẻ hoặc được tổng hợp lại có thể ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính

Những đánh giá về mức trọng yếu phải được đặt trong hoàn cảnh cụ thể và phụ thuộc vào quy mô hay bản chất của sai lệch

Những đánh giá về cái gì được xem là trọng yếu đối với người sử dụng báo cáo tài chính được dựa trên việc xem xét nhu cầu của một nhóm người chủ yếu sử dụng báo cáo tài chính

Việc xem xét cái gì là trọng yếu phụ thuộc vào khả năng xét đoán nghề nghiệp

và sự am hiểu về những thông tin tài chính cần thiết cho người sử dụng báo cáo tài chính của kiểm toán viên Do đó, người sử dụng báo cáo tài chính phải đáp ứng được một số yêu cầu tối thiểu, chẳng hạn như: Có một kiến thức nhất định về doanh nghiệp

và kế toán; Thừa nhận sự không chắc chắn tiềm tàng do những ước tính, xét đoán và các sự kiện trong tương lai; Phải thực hiện các quyết định kinh tế hợp lý dựa trên các thông tin của báo cáo tài chính…

Kiểm toán viên áp dụng khái niệm trọng yếu cả trong khi lập kế hoạch và thực hiện cuộc kiểm toán, đánh giá ảnh hưởng của những sai lệch đã phát hiện trong quá

19

trình kiểm toán và của những sai lệch chưa điều chỉnh lên báo cáo tài chính và trong việc đưa ra ý kiến kiểm toán

3.2.1.2.4.Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán:

Như ta đã tìm hiểu ở các phần trên thì giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ chặt chẽ với nhau Mối quan hệ này theo ISA 320 là mối quan hệ tỷ lệ nghịch

và kiểm toán viên phải cân nhắc mối quan hệ này trong suốt quá trình kiểm toán

Mặt khác, chuẩn mực này cũng lưu ý rằng, kết quả đánh giá về mức trọng yếu

và rủi ro kiểm toán lúc đầu của kiểm toán viên có thể khác với các kết quả đánh giá ở những thời điểm khác trong quá trình kiểm toán Hơn nữa, trong khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thường có khuynh hướng ấn định một mức trọng yếu có thể chấp nhận thấp hơn so với dự kiến để đánh giá kết quả kiểm toán Điều này được thực hiện nhằm giảm rủi ro kiểm toán và tạo một giới hạn an toàn khi đánh giá sự ảnh hưởng của các sai lệch đã phát hiện trong quá trình kiểm toán

3.2.1.2.5 Phương pháp xác lập và vận dụng mức trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Khi tiến hành lập kế hoạch kiểm toán, ISA 320 yêu cầu kiểm toán viên phải xác lập một mức trọng yếu có thể chấp nhận cho báo cáo tài chính để có thể phát hiện ra các sai lệch trọng yếu làm ảnh hưởng đến quyết định kinh tế của người sử dụng báo cáo tài chính Hơn nữa, mức trọng yếu này phải được lập cho cả tổng thể báo cáo tài chính và cho từng loại giao dịch, số dư các tài khoản cũng như các thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính Đồng thời chuẩn mực này cũng yêu cầu khi xem xét vấn đề trọng yếu thì kiểm toán viên phải xem xét cả trên phương diện định lượng và phương diện định tính

Ở mức độ tổng thể báo cáo tài chính, ISA 320 khẳng định: Một tỷ lệ % của một

cơ sở (benchmarks) được chọn sẽ là điểm khởi đầu cho việc xác lập mức trọng yếu tổng thể của báo cáo tài chính Có nhiều yếu tố có thể ảnh hưởng đến việc xác định một cơ sở (benchmarks) mà tuỳ từng hoàn cảnh cụ thể, kiểm toán viên sẽ đưa ra những xét đoán cho việc lựa chọn một cơ sở (benchmark) thích hợp nhất Mặt khác, chuẩn mực này cũng đã đưa ra một số gợi ý Một vài chỉ tiêu trên báo cáo tài chính có thể lựa chọn đó là: Doanh thu, lợi nhuận trước thuế, chi phí, tài sản, vốn chủ sở hữu…Với mỗi

Các quy định pháp lý và các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chi phối đến nhu cầu của người sử dụng đối với việc đo lường và trình bày của một số thông tin nào

đó

Những thông tin quan trọng liên quan đến ngành nghề kinh doanh của đơn vị Tập trung đặc biệt vào những khía cạnh đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp được trình bày trên báo cáo tài chính

Ngoài ra trong quá trình lập kế hoạch, chuẩn mực này cũng yêu cầu kiểm toán viên phải xác lập một mức trọng yếu thực hiện (performance materiality) Mức trọng yếu này cũng được xác lập cho tổng thể báo cáo tài chính và cả cho từng loại giao dịch, số dư tài khoản cũng như thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính nhằm giảm rủi ro kiểm toán do có những sai lệch chưa điều chỉnh mà nếu đứng riêng lẻ thì không có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, nhưng khi tổng hợp lại thì có khả năng làm thành sai lệch trọng yếu Tuy nhiên vẫn chưa có một kỹ thuật tính toán đơn giản để xác lập mức trọng yếu này nên khả năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên một lần nữa lại được vận dụng tối đa

3.2.1.2.6 Đánh giá ảnh hưởng của sai lệch:

Khi đánh giá về sự trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu, chuẩn mực này yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét tổng các sai lệch đã phát hiện trong quá trình kiểm toán nhưng chưa điều chỉnh liệu có hợp thành một sai lệch trọng yếu hay không

Nếu kiểm toán viên kết luận những sai lệch này là trọng yếu thì kiểm toán viên cần giảm rủi ro kiểm toán bằng cách thực hiện bổ sung các thủ tục kiểm toán hoặc yêu cầu ban giám đốc điều chỉnh báo cáo tài chính Và tuỳ theo phản ứng của Ban giám đốc mà kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính cho phù hợp với những

bổ sung các thủ tục kiểm toán hoặc yêu cầu ban giám đốc điều chỉnh những sai lệch đã phát hiện

3.2.1.2.7.Soát xét lại quá trình kiểm toán

Vì mức trọng yếu thực tế có thể thay đổi trong quá trình kiểm toán Do đó chuẩn mực này yêu cầu kiểm toán viên phải soát xét lại quá trình kiểm toán để xem mức trọng yếu đã thiết lập trong giai đoạn lập kế hoạch có còn phù hợp không và tiến hành những điều chỉnh cho phù hợp nhằm tăng khả năng phát hiện ra sai lệch trọng yếu trong báo cáo tài chính

3.2.1.3.Chuẩn mực ISA 450

3.2.1.3.1.Những vấn đề chung

Nếu như ISA 320 -“Trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán”, giải quyết những vấn đề liên quan đến việc xác định và vận dụng trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện một cuộc kiểm toán thì ISA 450 -“Đánh giá sai lệch xác định trong quá trình kiểm toán” giải quyết những vấn đề liên quan đến việc đánh giá sai lệch phát hiện trong quá trình kiểm toán và giải thích trọng yếu được áp dụng như thế nào trong việc đánh giá những sai lệch này

3.2.1.3.2.Khái niệm sai lệch

Cụm từ “sai lệch”(misstatements) được nhắc đến nhiều lần trong ISA 320 , tuy nhiên không có đoạn nào trong chuẩn mực này giải thích cho cụm từ trên Do vậy, ISA

450 đã đưa ra một khái niệm nhằm làm rõ cụm từ này

Theo ISA 450 thì: Sai lệch (misstatements) chính là sự khác biệt về một số tiền, cách phân loại, sự trình bày hay thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải chú ý đến những sai lệch và cân nhắc xem liệu chúng có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính hay không

22

3.2.1.3.3.Tổng hợp các sai lệch chưa điều chỉnh

Sau khi thu được kết quả từ các thủ tục kiểm toán đã áp dụng trong quá trình kiểm toán, ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải tổng hợp các sai lệch đã phát hiện Tuy nhiên, không phải những sai lệch nào cũng cần phải tổng hợp, bởi vì có những sai lệch quá nhỏ mà nếu tổng hợp lại thì cũng không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính Đồng thời, để giúp kiểm toán viên đánh giá ảnh hưởng của những sai lệch đã tổng hợp trong quá trình kiểm toán và trao đổi với các cấp quản lý hoặc với Ban giám đốc, thì ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải phân biệt giữa sai lệch hiện hành (factual misstatements), sai lệch đánh giá (judgmental misstatements) và sai lệch dự kiến (projected misstatements)

3.2.1.3.4.Trao đổi và điều chỉnh các sai lệch

Theo ISA 450 , sau khi tổng hợp các sai lệch đã phát hiện trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải trao đổi với các cấp quản lý thích hợp về những sai lệch đó

và yêu cầu điều chỉnh chúng nhằm làm cho báo cáo tài chính không có sai lệch trọng yếu

Nếu Ban quản lý các cấp đồng ý điều chỉnh những sai lệch này thì kiểm toán viên sẽ đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần Ngược lại trong trường hợp Ban quản lý các cấp từ chối điều chỉnh thì kiểm toán viên phải tìm hiểu nguyên nhân của việc từ chối này, trong trường hợp cần thiết kiểm toán viên có thể yêu cầu Ban quản lý các cấp phải giải trình bằng văn bản

3.2.1.3.5 Đánh giá ảnh hưởng của các sai lệch chưa điều chỉnh:

Trước khi đánh giá ảnh hưởng của những sai lệch chưa điều chỉnh lên báo cáo tài chính, ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét lại mức trọng yếu đã sử dụng trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán có còn phù hợp không ISA 450 lý giải cho việc này là do cơ sở dùng để xác lập mức trọng yếu ban đầu có thể chỉ là kết quả ước tính của kiểm toán viên, trong khi đó kết quả thực tế có sự khác biệt

Khi tiến hành đánh giá, kiểm toán viên phải đánh giá xem những sai lệch chưa điều chỉnh có phải là trọng yếu hay không Khi thực hiện công việc này, ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải xem xét cả quy mô và bản chất của sai lệch và không chỉ ở mức độ tổng thể báo cáo tài chính mà còn ở mức độ từng loại giao dịch, số dư tài khoản và thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính

23

Mặt khác, trước khi đánh giá ảnh hưởng của sai lệch tổng hợp chưa điều chỉnh, thì kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng của từng sai lệch đó Hơn nữa, kiểm toán viên cũng phải trao đổi với Ban giám đốc về những sai lệch chưa điều chỉnh của những năm trước do không ảnh hưởng trọng yếu, nhưng có thể sẽ là sai lệch trọng yếu trong năm kiểm toán

Ngoài ra chuẩn mực này cũng lưu ý rằng, khi đánh giá ảnh hưởng của các sai lệch chưa điều chỉnh thì kiểm toán viên phải xem xét hoàn cảnh cụ thể phát sinh sai lệch đó Bởi vì có những trường hợp tuy sai lệch nhỏ hơn mức trọng yếu của báo cáo tài chính, nhưng do hoàn cảnh phát sinh sai lệch đó nên nó vẫn có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính Đồng thời, nếu kiểm toán viên tin rằng nguyên nhân của những sai lệch là do gian lận thì kiểm toán viên phải tham khảo những quy định của ISA 240-“Trách nhiệm của kiểm toán viên trong việc xem xét gian lận trong kiểm toán báo cáo tài chính”, ngay cả khi sai lệch không phải là trọng yếu

3.2.1.3.6 Đánh giá tổng thể báo cáo tài chính xem còn sai lệch trọng yếu không

Sau khi đánh giá ảnh hưởng của những sai lệch tổng hợp chưa được điều chỉnh, ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên cần phải đánh giá xem tổng thể báo cáo tài chính có còn sai lệch trọng yếu không Để thực hiện điều này, kiểm toán viên nên xem xét cả kết quả của việc đánh giá những sai lệch chưa điều chỉnh và khía cạnh định tính của những thông lệ kế toán mà doanh nghiệp áp dụng Liên quan đến việc xem xét những thông lệ kế toán được áp dụng tại đơn vị được kiểm toán, ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải cân nhắc đến tính trung lập của Ban giám đốc trong việc áp dụng các nguyên tắc kế toán, nhất là những nguyên tắc có liên quan đến các ước tính kế toán

Trong trường hợp kiểm toán viên kết luận báo cáo tài chính còn sai lệch trọng yếu, hoặc không thể kết luận thì kiểm toán viên phải xem xét ảnh hưởng của việc này tới báo cáo kiểm toán Nếu có thay đổi về báo cáo kiểm toán thì ISA 450 yêu cầu kiểm toán viên phải tham khảo ISA 701-“Thay đổi ý kiến trong báo cáo kiểm toán của kiểm toán viên độc lập”

3.2.2.Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 320

Vì nhận thấy tầm quan trọng của tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính và để nâng cao chất lượng của kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân, đáp ứng yêu cầu đổi mới của nền Kinh tế-Tài chính, ngày 14/3/2003 Bộ Tài Chính ban

24

hành VSA 320-“Tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính” cùng với 4 chuẩn mực kiểm toán khác trong đợt ban hành các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đợt 04 Sau đây người viết xin trình bày những nội dung chính của chuẩn mực này

3.2.2.1.Mục đích và phạm vi áp dụng của chuẩn mực

Mục đích của chuẩn mực VSA 320 là quy định các nguyên tắc, thủ tục cơ bản liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán khi xác định tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính và mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro

Do đó chuẩn mực này yêu cầu khi tiến hành một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải quan tâm đến tính trọng yếu của thông tin và mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro kiểm toán

Chuẩn mực này áp dụng cho kiểm toán báo cáo tài chính và cũng được vận dụng cho kiểm toán thông tin tài chính khác của công ty kiểm toán

3.2.2.2 Định nghĩa trọng yếu

Theo VSA 320: “Trọng yếu là một thuật ngữ thể hiện tầm quan trọng của một thông tin ( một số liệu kế toán) trong báo cáo tài chính Thông tin được coi là trọng yếu có nghĩa là nếu thiếu thông tin đó hoặc thiếu tính chính xác của thông tin đó sẽ ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng báo cáo tài chính Mức trọng yếu tuỳ thuộc vào tầm quan trọng và tính chất của thông tin hoặc sai sót được đánh giá trong hoàn cảnh cụ thể Mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải nội dung thông tin cần phải có Tính trọng yếu của thông tin phải xem xét trên cả phương diện định tính và định lượng.”

3.2.2.3.Các quy định về tính trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm toán

Trọng yếu là một tiêu chuẩn để kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính Vì mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là xem xem báo cáo tài chính có phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không Nên ngay khi lập kế hoạch kiểm toán, VSA 320 đã đưa ra những quy định liên quan đến việc vận dụng tính trọng yếu trong giai đoạn này Những quy định đó được trình bày như sau:

Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải xác lập mức trọng yếu có thể chấp nhận, đồng thời xem xét cả các vấn đề thuộc bản chất của sai sót

3.2.2.4.Các quy định về tính trọng yếu trong đánh giá kết quả kiểm toán

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên sẽ sử dụng mức trọng yếu đã xác lập trong giai đoạn lập kế hoạch để đánh giá kết quả kiểm toán Liên quan đến vấn đề này, VSA 320 đưa ra những quy định cụ thể như sau:

Khi đánh giá về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá xem liệu tổng các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán nhưng chưa được sửa chữa có hợp thành một sai sót trọng yếu hay không

Nếu kiểm toán viên kết luận tổng hợp sai sót đó là trọng yếu thì kiểm toán viên cần có biện pháp giảm bớt rủi ro kiểm toán bằng cách bổ sung các thủ tục kiểm toán cần thiết hoặc yêu cầu Giám đốc đơn vị được kiểm toán điều chỉnh lại báo cáo tài chính

Trường hợp Giám đốc đơn vị được kiểm toán từ chối điều chỉnh lại báo cáo tài chính, và kết quả thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung cho phép kiểm toán viên kết luận là tổng các sai sót chưa được sửa chữa là trọng yếu thì kiểm toán viên cần xem xét sửa đổi lại báo cáo kiểm toán cho phù hợp với chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700-Ý kiến kiểm toán về báo cáo tài chính

Trường hợp các sai sót phát hiện nhưng chưa được sửa chữa xấp xỉ mức trọng yếu đã được ấn định, thì kiểm toán viên phải xem xét khả năng có những sai sót chưa được phát hiện, kết hợp với những sai sót đã phát hiện nhưng chưa được sửa chữa có thể tạo thành sai sót trọng yếu hay không Trong trường hợp đó, kiểm toán viên cần giảm bớt rủi ro kiểm toán bằng cách bổ sung các thủ tục kiểm toán cần thiết hoặc yêu

26

cầu Ban giám đốc điều chỉnh lại báo cáo tài chính để sửa chữa những sai sót đã được phát hiện

3.2.3 So sánh chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và Quốc Tế

Trên cơ sở tìm hiểu chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VSA 320 cùng hai bản dự thảo của chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 320 và ISA 450, người viết rút ra những nhận xét sau đây:

3.2.3.1.Giống nhau

Vì cả VSA 320 và hai chuẩn mực ISA 320 và ISA 450 đều nói về tính trọng yếu trong kiểm toán báo tài chính, do đó về mặt lý luận giữa chúng có những điểm tương đồng, cụ thể như sau:

Cả chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và chuẩn mực kiểm toán quốc tế đều đưa ra khái niệm giống nhau về trọng yếu và xem mức trọng yếu là một ngưỡng, một điểm chia cắt chứ không phải là nội dung của thông tin cần phải có Đồng thời, cả VSA 320

và ISA 320 đều công nhận việc xem xét vấn đề nào là trọng yếu là phụ thuộc vào khả năng xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên

Mức trọng yếu được xác lập trong giai đoạn lập kế hoạch cho cả tổng thể báo cáo tài chính và từng khoản mục, đồng thời được vận dụng trong cả lập kế hoạch và đánh giá kết quả kiểm toán

Giữa trọng yếu và rủi ro có mối quan hệ tỷ lệ nghịch với nhau, và kiểm toán viên phải xem xét mối quan hệ này khi tiến hành cuộc kiểm toán

Kết quả đánh giá của kiểm toán viên về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán có thể khác với kết quả đánh giá của kiểm toán viên

ở những thời điểm khác nhau

Ngoài ra cả VSA 320 và hai chuẩn mực kiểm toán quốc tế vẫn chưa đưa ra hướng dẫn cụ thể cho việc phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục…

27

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam chỉ yêu cầu xác lập mức trọng yếu tổng thể và cho từng khoản mục, trong khi hai chuẩn mực kiểm toán quốc tế thì ngoài yêu cầu xác lập hai mức trọng yếu trên còn yêu cầu kiểm toán viên xác lập mức trọng yếu thực hiện (performance materiality)

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam không đưa ra những hướng dẫn cụ thể liên quan đến việc đánh giá các sai lệch lên báo cáo tài chính, trong khi đó chuẩn mực kiểm toán quốc tế lại đưa ra nguyên một chuẩn mực ISA 450 để hướng dẫn về vấn đề này… Mặc dù vậy, việc nghiên cứu các chuẩn mực này sẽ là cơ sở lý luận cho việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính ở phần tiếp theo

3.3.Việc vận dụng chuẩn mực về tính trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính 3.3.1.Vận dụng trọng yếu trong việc lập kế hoạch kiểm toán

3.3.1.1.Cơ sở và phương pháp xác lập mức trọng yếu

3.3.1.1.1.Cơ sở cho việc xác lập mức trọng yếu

Vì tính trọng yếu là tương đối nên việc xác định cơ sở cho việc xem xét khi nào

là trọng yếu là điều cần thiết Thông thường, các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính sẽ được lựa chọn làm cơ sở cho việc xác lập mức trọng yếu, ví dụ như: Lợi nhuận trước thuế, doanh thu, tổng tài sản, vốn chủ sở hữu…Trong đó, lợi nhuận trước thuế là chỉ tiêu quan trọng nhất để quyết định cái gì là trọng yếu, vì nó được xem như là một khoản mục thông tin then chốt nhất đối với người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính để

ra quyết định, nhất là đối với cổ đông của công ty Tuy nhiên, các chỉ tiêu còn lại lại dễ

áp dụng hơn vì nhiều lý do, chẳng hạn như: Công ty không có lợi nhuận hoặc lợi nhuận không đáng kể, hay người sử dụng quan tâm nhiều hơn đến khả năng thanh toán… Nhìn chung, việc lựa chọn cơ sở nào là tuỳ thuộc vào sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Vì thế, nhiều kiểm toán viên đã phối hợp các chỉ tiêu trên để xác lập mức trọng yếu cho toàn bộ báo cáo tài chính.11

3.3.1.1.2.Mức trọng yếu tổng thể (kế hoạch)

Ở mức độ tổng thể của báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải ước tính toàn bộ sai lệch có thể chấp nhận được để đảm bảo rằng báo cáo tài chính không có sai lệch trọng yếu Lượng ước tính này chính là mức trọng yếu tổng thể (kế hoạch) Việc ước

11 Kiểm toán, trường Đại học Kinh tế Tp HCM, 2007, NXB LĐXH, trang 142

28

tính mức trọng yếu tổng thể cho báo cáo tài chính là một trong những quyết định quan trọng nhất mà kiểm toán viên phải làm Nó đòi hỏi những xét đoán đáng kể về chuyên môn

Thông thường thì kiểm toán viên ước tính mức trọng yếu tổng thể (kế hoạch) bằng một tỷ lệ phần trăm của cơ sở được chọn để xác lập mức trọng yếu Thí dụ: 5% lợi nhuận trước thuế

3.3.1.1.3.Phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục

Đối với từng khoản mục, “Mức trọng yếu chính là sai lệch tối đa được phép của khoản mục”.12 Đây chính là mức sai lệch có thể chấp nhận được hay sai lệch có thể bỏ qua, vì không nghiêm trọng

Việc phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục là cần thiết vì bằng chứng được thu thập theo các khoản mục hơn là theo toàn bộ báo cáo tài chính Việc phân bổ này sẽ giúp kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng thích hợp

Căn cứ để phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục là mức trọng yếu tổng thể Một số kiểm toán viên xác lập mức trọng yếu cho từng khoản mục bằng cách phân

bổ mức trọng yếu tổng thể cho từng khoản mục Cách làm này tuy có ưu điểm là đơn giản, dễ thực hiện và tạo được hành lang an toàn khá cao nhưng lại bị phê phán vì các sai lệch dự kiến không phải lúc nào cũng xảy ra đồng thời ở mọi khoản mục và trong thực tế, các sai lệch có thể bù trừ lẫn nhau khi tác động đến các chỉ tiêu như tổng tài sản, lợi nhuận…Vì vậy mà, trong thực tế các kiểm toán viên thường sử dụng những kỹ thuật khác nhau để xác lập mức trọng yếu cho từng khoản mục Thí dụ:

Nhân mức trọng yếu tổng thể với một hệ số trước khi phân bổ cho từng khoản mục (thường là 1.5-2)

12 Kiểm toán, trường Đại học Kinh tế Tp HCM, 2007, NXB LĐXH, trang 142