Luận án kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại việt nam

Đề tài luận án: Kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam Chuyên ngành: Kế toán (Kế toán, Kiểm toán Phân tích) Cơ sở đào tạo: Trường Đại học Kinh tế Quốc dânNhững đóng góp mới về mặt học thuật, lý luậnThứ nhất, luận án đã nghiên cứu, tổng hợp khung lý thuyết về kế toán quản trị chi phí môi trường (ECMA) bao gồm: Nhận diện và phân loại chi phí môi trường, xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường, phương pháp xác định chi phí môi trường, xây dựng báo cáo ECMA và xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường.Thứ hai, luận án đã nghiên cứu về cơ sở lý thuyết của các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong doanh nghiệp căn cứ trên ba lý thuyết là lý thuyết khuếch tán của những đổi mới, lý thuyết bất định và lý thuyết thể chế. Đồng thời, luận án cũng xây dựng mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp sản xuất (DNSX) thép tại Việt Nam.Những đề xuất mới rút ra từ kết quả nghiên cứu Thứ nhất, các DNSX thép tại Việt Nam cần nhận diện được chi phí chất thải rắn, chi phí năng lượng và chi phí nước thải là chi phí môi trường. Thứ hai, các DNSX thép tại Việt Nam lựa chọn phương pháp xác định chi phí môi trường phù hợp với từng khoản mục chi phí môi trường phát sinh, cụ thể: Chi phí xử lý chất thải, chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường được xác định theo phương pháp chi phí thực tế; Chi phí chất thải rắn, chi phí năng lượng và chi phí nước thải được xác định theo phương pháp kế toán dòng vật liệu (MFCA). Thứ ba, các DNSX thép tại Việt Nam cần xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường, xây dựng báo cáo ECMA và xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường. Thứ tư, luận án đã chứng minh được các nhân tố ảnh hưởng tích cực (cùng chiều) đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam, cụ thể: Nhóm nhân tố thuộc về lãnh đạo với đại diện là nhân tố nhận thức của nhà quản lý về ECMA; Nhóm nhân tố thuộc về tổ chức gồm nhân tố truyền thông nội bộ và nhân tố vai trò của bộ phận kế toán quản trị; Nhóm nhân tố bên ngoài doanh nghiệp với đại diện là nhân tố áp lực cưỡng ép. Thứ năm, luận án đề xuất các khuyến nghị đối với các cơ quan quản lý nhà nước về môi trường và khuyến nghị đối với DNSX thép tại Việt Nam gồm: Gia tăng áp lực bảo vệ môi trường bằng cách ban hành tài liệu hướng dẫn về ECMA; Nhà quản lý cần tăng cường hỗ trợ cho việc áp dụng ECMA; Tăng cường trao đổi thông tin giữa các bộ phận trong doanh nghiệp và; Đề cao vai trò của thông tin ECMA trong DNSX thép.

-

 -nguyÔn ThÞ nga

KÕ TO¸N QU¶N TRÞ CHI PHÝ M¤I TR¦êNG

TRONG C¸C DOANH NGHIÖP S¶N XUÊT THÐP T¹I VIÖT NAM

Chuyên ngành : Kế toán, Kiểm toán và Phân tích

Mã số : 62340301

Người hướng dẫn khoa học: GS TS ĐẶNG THỊ LOAN

Hµ néi - 2017

LỜI CAM ĐOAN

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật Tôi cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi tự thực hiện và không vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật

Tôi xin cam đoan các số liệu được sử dụng trong luận án tiến sĩ “Kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam”

hoàn toàn được thu thập từ thực tế, chính xác, đáng tin cậy, có nguồn gốc rõ ràng, được xử lý trung thực và khách quan

LỜI CẢM ƠN

Đầu tiên, tác giả xin được bày tỏ lòng biết ơn chân thành đến các nhà khoa học của Viện Kế toán - Kiểm toán, các thầy cô tham gia giảng dạy các học phần trong chương trình đào tạo NCS của trường Đại học Kinh tế quốc dân Chính các thầy cô đã cung cấp các kiến thức nền tảng, chia sẻ, góp ý Đồng thời, xin cảm ơn các chuyên gia của Viện Sau Đại học vì những giúp đỡ hữu ích, cung cấp thông tin đầy đủ, kịp thời cho tác giả

Tác giả đặc biệt muốn gửi lời tri ân sâu sắc nhất đến nhà khoa học hướng dẫn

là GS.TS Đặng Thị Loan.Tâm huyết và sự khuyến khích, động viên của cô đã giúp tác giả tập trung vào đúng hướng, tự tin và kiên định hơn trong nghiên cứu, giúp tác giả hoàn thành luận án

Tác giả xin được gửi lời cám ơn đến các DNSX thép đã nhiệt tình, hợp tác giúp tác giả thu thập được phiếu khảo sát và các dữ liệu sơ cấp khác Tác giả cũng xin được cám ơn Ban Giám hiệu và các đồng nghiệp tại Khoa Kế toán - Trường Đại học Kinh tế và QTKD - Đại học Thái Nguyên đã tạo điều kiện và động viên tác giả trong 4 năm học

Cuối cùng, tác giả xin được gửi tình cảm thân thương đến gia đình đã là điểm tựa, động viên, khích lệ tác giả hoàn thành luận án

MỤC LỤC

LỜI CAM ĐOAN

LỜI CẢM ƠN

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

DANH MỤC BẢNG BIỂU

DANH MỤC HÌNH

PHẦN MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN ĐẾN ĐỀ TÀI LUẬN ÁN 7

1.1 Tổng quan các công trình nghiên cứu về hình thành và phát triển ECMA 8

1.1.1 Các công trình nghiên cứu sự liên kết giữa kế toán quản trị chi phí và vấn đề môi trường trong doanh nghiệp 8

1.1.2 Các công trình nghiên cứu nội dung ECMA 10

1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong doanh nghiệp sản xuất 11

1.3 Tổng quan nghiên cứu về tác động của việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường đến hiệu quả doanh nghiệp 16

1.4 Các lý thuyết sử dụng trong nghiên cứu 19

1.4.1 Lý thuyết về khuếch tán của những đổi mới (Diffusion of innovations) 19

1.4.2 Lý thuyết bất định 23

1.4.3 Lý thuyết thể chế 24

1.5 Khoảng trống nghiên cứu và định hướng nghiên cứu 25

TÓM TẮT CHƯƠNG 1 28

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 29

2.1 Khái quát chung về kế toán quản trị chi phí môi trường trong DNSX 29 2.1.1 Một số định nghĩa cơ bản 29

2.1.2 Vai trò của kế toán quản trị chi phí môi trường 33

2.2 Nội dung kế toán quản trị chi phí môi trường 36

2.2.1 Nhận diện và phân loại chi phí môi trường 36

2.2.2 Xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường 45

2.2.3 Phương pháp xác định chi phí môi trường 48

2.2.4 Xây dựng báo cáo kế toán quản trị chi phí môi trường 57

2.2.5 Xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường 58

2.3 Kế toán quản trị chi phí môi trường tại một số nước trên thế giới và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam 59

2.3.1 Kế toán quản trị chi phí môi trường tại một số nước trên thế giới 59

2.3.2 Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam 64

TÓM TẮT CHƯƠNG 2 66

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 67

3.1 Thiết kế nghiên cứu 67

3.2 Phát triển mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam từ cơ sở lý thuyết 69

3.3 Phương pháp nghiên cứu định tính 71

3.3.1 Phương pháp phỏng vấn chuyên gia 71

3.3.2 Phương pháp phỏng vấn sâu 75

3.4 Phương pháp nghiên cứu định lượng 77

3.4.1 Thiết kế bảng câu hỏi 78

3.4.2 Xác định mẫu nghiên cứu 79

3.4.3 Thu thập dữ liệu và phân tích dữ liệu 81

TÓM TẮT CHƯƠNG 3 83

CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN 84

4.1 Tổng quan chung về các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam 84

4.1.1 Giới thiệu chung về các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam 84

4.1.2 Đặc điểm công nghệ sản xuất thép tại Việt Nam ảnh hưởng đến kế toán quản trị chi phí môi trường 87

4.2 Khái quát về kế toán quản trị chi phí hiện hành trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam 92

4.3 Thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX

thép tại Việt Nam 95

4.3.1 Thực trạng nhận diện và phân loại chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 95

4.3.2 Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt nam 100

4.3.3 Thực trạng phương pháp xác định chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 102

4.3.4 Thực trạng lập báo cáo kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 103

4.3.5 Thực trạng xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường 105

4.4 Các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 105

4.4.1 Đánh giá độ tin cậy của thang đo các biến lần đầu 105

4.4.2 Phân tích nhân tố khám phá 107

4.4.3 Đánh giá độ tin cậy thang đo các biến sau khi thực hiện EFA 110

4.4.4 Phân tích hồi quy tuyến tính 110

4.4.5 Thảo luận kết quả hồi quy 112

4.5 Kết luận 114

4.5.1 Kết luận về thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 114

4.5.2 Kết luận về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam 118

TÓM TẮT CHƯƠNG 4 120

CHƯƠNG 5: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THÉP TẠI VIỆT NAM 121

5.1 Định hướng chiến lược môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 121

5.2 Nguyên tắc hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong DNSX thép tại Việt Nam 122

5.2.1 Phù hợp với hệ thống kế toán quản trị hiện hành 122

5.2.2 Phù hợp và hài hòa giữa chi phí và lợi ích 122

5.2.3 Kết hợp chặt chẽ giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị 123

5.2.4 Phù hợp với quá trình toàn cầu hóa 123

5.3 Đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 124

5.3.1 Giải pháp hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí môi trường 124

5.3.2 Giải pháp hoàn thiện xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường 128

5.3.3 Giải pháp hoàn thiện phương phápxác định chi phí môi trường 131

5.3.4 Giải pháp hoàn thiện xây dựng hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí môi trường 138

5.3.5 Giải pháp hoàn thiện xây dựng hệ thống chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường 142

5.4 Các khuyến nghị để thực hiện giải pháp 144

5.4.1 Khuyến nghị đối với các cơ quan quản lý nhà nước về môi trường 144

5.4.2 Khuyến nghị đối với các DNSX thép tại Việt Nam 145

TÓM TẮT CHƯƠNG 5 149

KẾT LUẬN 150

DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ 151

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 152 PHỤ LỤC

DNSX Doanh nghiệp sản xuất

ECMA Kế toán quản trị chi phí môi trường

EFA Kế toán tài chính môi trường

EMA Kế toán quản trị môi trường

EPIs Chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường

FCA Đánh giá chi phí môi trường theo phương pháp chi phí toàn bộ ICAEW Viện Kế toán công chứng Anh và xứ Wales

IFAC Liên đoàn Kế toán quốc tế

JMOE Bộ Môi trường Nhật Bản

KTQT Kế toán quản trị

LCA Đánh giá chi phí môi trường theo chu kỳ sống của sản phẩm MDCH Mức độ chuẩn hóa

METI Bộ Kinh tế Công nghiệp Nhật Bản

MFCA Đánh giá chi phí môi trường theo dòng vật liệu

NLVL Nguyên liệu, vật liệu

NTQL Nhận thức về ECMA của nhà quản lý cấp cao

SXKD Sản xuất kinh doanh

TCA Đánh giá chi phí môi trường theo phương pháp tổng chi phí

TNHH Trách nhiệm hữu hạn

TTNB Truyền thông nội bộ

UNCTAD Hội nghị của Liên hiệp quốc về thương mại và phát triển UNDSD Ủy ban Phát triển bền vững của Liên hợp quốc

USEPA Ủy ban Bảo vệ Môi trường Mỹ

VTKT Vai trò của bộ phận kế toán quản trị

DANH MỤC BẢNG BIỂU

Bảng 1.1 Tổng hợp các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các

doanh nghiệp qua các công trình nghiên cứu liên quan 16

Bảng 2.1 Các định nghĩa kế toán quản trị môi trường 30

Bảng 2.2 Các định nghĩa về chi phí môi trường 32

Bảng 2.3 Các tiêu thức phân loại chi phí môi trường 38

Bảng 2.4 Phân loại chi phí môi trường theo nội dung, công dụng của chi phí 43

Bảng 2.5 Chi phí môi trường theo chu kỳ sống của sản phẩm 49

Bảng 2.6 Nguồn lực và các tiêu thức phân bổ của hoạt động môi trường 53

Bảng 2.7 Mối quan hệ giữa hoạt động môi trường và yếu tố chi phí tại POSCO 61

Bảng 3.1 Đối tượng tham gia phỏng vấn chuyên gia 72

Bảng 3.2: Thông tin về đối tượng tham gia phỏng vấn và cách thức tiến hành 76

Bảng 3.3 Tổng hợp mẫu nghiên cứu 80

Bảng 3.4 Thống kê mô tả mẫu nghiên cứu – Thông tin chung 80

Bảng 4.1 Thống kê thông tin về kế toán quản trị trong DNSX thép Việt Nam 92

Bảng 4.2 Kết quả phân tích Cronbach‟s Alpha cho thang đo các nhân tố 106

Bảng 4.3 Kết quả phân tích Cronbach‟s Alpha cho thang đo

nhân tố áp lực cưỡng ép lần 2 107

Bảng 4.4 Các biến đặc trưng và thang đo chất lượng tốt 109

Bảng 4.5 Hệ số hồi quy 111

Bảng 4.6 Tóm tắt mô hình 111

Bảng 4.7 Phân tích phương sai 111

Bảng 4.8 Vị trí quan trọng của các nhân tố 114

Bảng 5.1 Nhận diện chi phí phát thải trong các DNSX thép tại Việt Nam 125

Bảng 5.2 Phân loại chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam 127

Bảng 5.3 Cân bằng vật liệu là chất rắn tại công đoạn sản xuất phôi thép 135

Bảng 5.4 Bảng phân bổ chi phí nguyên liệu, vật liệu tính cho thành phẩm 136

Bảng 5.5 Báo cáo chi phí môi trường dưới thước đo hiện vật 140

Bảng 5.6 Báo cáo cân bằng vật liệu 141

Bảng 5.7 Báo cáo chi phí môi trường dưới thước đo tiền tệ 141

Bảng 5.8 Báo cáo chi phí dòng thải 141

DANH MỤC HÌNH

Hình 1.1 Phân loại sự chấp nhận đổi mới 20

Hình 1.2 Các biến độc lập ảnh hưởng đến đổi mới tổ chức 21

Hình 2.1 Các loại kế toán môi trường 29

Hình2.2 Vai trò của ECMA trong quá trình ra quyết định 34

Hình2.3 Các loại chi phí môi trường 40

Hình 2.4 Sơ đồ chu kỳ sống của sản phẩm trong DNSX 48

Hình2.5 Mối quan hệ giữa các phương pháp xác định chi phí phục vụ mục tiêu thẩm định dự án đầu tư 54

Hình 3.1 Thiết kế nghiên cứu 68

Hình 3.2 Mô hình nghiên cứu 70

Hình 4.1 Lịch sử hình thành và phát triển của các DNSX thép 84

Hình 4.2 Sản lượng sản xuất thép tại Việt Nam và tốc độ tăng trưởng 86

Hình 4.3 Cơ cấu tiêu thụ thép dài theo thị trường năm 2016 87

Hình 4.4 Cơ cấu tiêu thụ thép dẹt theo thị trường năm 2016 87

Hình 4.5 Cơ cấu chi phí lò BOF và lò EAF năm 2016 88

Hình 4.6 Nguyên nhiên liệu sử dụng và các phát thải môi trường của ngành sản xuất thép lò điện 89

Hình 4.7 Phát thải môi trường của công nghệ luyện thép lò EAF 89

Hình 4.8 Mục tiêu của kế toán quản trị trong các DNSX thép 93

Hình 4.9 Phương pháp kế toán chi phí trong DNSX thép tại Việt Nam 93

Hình 4.10 Tiêu thức phân bổ CP SXC tại các DNSX thép Việt Nam 94

Hình 4.11 Phương pháp cắt giảm chi phí tại các DNSX thép Việt Nam 94

Hình 4.12 Nhu cầu thông tin ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam 95

Hình 4.13 Chi phí xử lý phát thải đã được nhận diện trong DNSX thép tại Việt Nam 96

Hình 4.14 Các yếu tố chi phí xử lý phát thải trong DNSX thép tại Việt Nam 97

Hình 5.1 Phương trình cân bằng sinh thái 132

Hình 5.2 Nguyên nhiên liệu và các phát thải môi trường của CNSX thép lò điện 135

Hình 5.3 Kết quả đo lường nhân tố Áp lực cưỡng ép và 7 nội dung cấu thành giá trị của nó 144

Hình 5.4 Kết quả đo lường nhân tố Nhận thức của nhà quản lý về ECMA và 4 nội dung cấu thành giá trị của nó 146

Hình 5.5 Kết quả đo lường nhân tố truyền thông nội bộ và 3 nội dung cấu thành giá trị của nó 147

Hình 5.6 Kết quả đo lường nhân tố vai trò của kế toán quản trị và 2 nội dung cấu thành giá trị của nó 148

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Lý do chọn đề tài

Bảo vệ môi trường là một trong những yếu tố thể hiện trách nhiệm xã hội của

doanh nghiệp (CSR -Corporation Social Responsibility) Bảo vệ môi trường và

thông tin về chi phí mmôi trường cần phải được thể hiện trong hệ thống thông tin

kế toán quản trị của doanh nghiệp Do vậy, kế toán quản trị hiện nay không chỉ thực hiện chức năng ghi chép truyền thống và cung cấp các thông tin về hoạt động kinh tế đơn thuần, mà còn thông qua vai trò của mình để quản lý môi trường Kế

toán quản trị chi phí môi trường (ECMA –Environmental cost management

accounting) được coi là một phần mở rộng của kế toán quản trị thông thường, là

một công cụ quản lý hữu hiệu, hỗ trợ việc cải thiện hiệu quả sản xuất kinh doanh doanh nghiệp và môi trường thông qua việc nâng cao trách nhiệm môi trường Nhận thức được chi phí môi trường giúp các doanh nghiệp đề ra chiến lược để giảm được các rủi ro về môi trường (Godschalk, 2008) Mặt khác, doanh nghiệp sẽ cung cấp được thông tin đầy đủ hơn, điều này sẽ đáp ứng sự mong đợi của các bên liên quan (khách hàng, cổ đông, …) và yêu cầu ngày càng nghiêm ngặt hơn của pháp luật và xã hội Từ đó, giúp doanh nghiệp phát triển bền vững trong tương lai (Howes, 2004; Godschalk, 2008)

Về khía cạnh thực tiễn, đã có rất nhiều sự kiện liên quan đến ô nhiễm môi trường của các DNSX nói chung và các DNSX thép nói riêng Thực tế không thể phủ nhận vai trò quan trọng của ngành sản xuất thép trong nền kinh tế của nhiều quốc gia, tuy nhiên con người cũng phải trả một cái giá quá lớn cho ngành công nghiệp này Ngành sản xuất thép là ngành công nghiệp gây ô nhiễm, suy thoái môi trường hàng đầu do có lượng khí thải, nước thải, chất thải rắn và chất thải nguy hại được tạo ra trong quá trình sản xuất Ngoài ra, quá trình sản xuất thép cũng đòi hỏi phải tiêu tốn một lượng lớn năng lượng Lượng than, dầu, điện ngành thép tiêu thụ chiếm khoảng 6% tổng tiêu thụ năng lượng của các ngành công nghiệp Năm 2010, theo báo cáo của trung tâm nghiên cứu chính sách môi trường Mỹ, tập đoàn Luyện thép AK của Mỹ đã bị xếp thứ nhất trong danh sách các doanh nghiệp ô nhiễm gây hậu quả nghiêm trọng sau khi xả thải 13.517 tấn hóa chất xuống sông Ohio và sông Muskingum, dẫn đến việc tập đoàn này đã bị kiện và phải chi 1,2 tỷ USD để nộp phạt Năm 2013, Bộ Bảo vệ môi trường Trung Quốc thừa nhận nhu cầu về thép đã gây ra tình trạng ô nhiễm cực kỳ nghiêm trọng, tỷ lệ sông ngòi bị ô nhiễm lên đến

40% (Kim Ngân, 2016a) Năm 2016, để khắc phục tình trạng bầu trời dày đặc khói bụi và ô nhiễm, Trung Quốc đã phải ra yêu cầu tạm ngừng sản xuất các doanh nghiệp ô nhiễm Các doanh nghiệp này hầu hết là sản xuất thép như tạm đóng cửa hàng loạt nhà máy sản xuất thép tại tỉnh Hà Bắc - thủ phủ của ngành sản xuất thép Trung Quốc trong bốn tháng, đóng cửa tất cả các công ty sản xuất thép tại tỉnh Lâm Nghi và chưa xác định ngày tái hoạt động (Kim Ngân, 2016b) Bhusan Steel Limited (BSL) - một công ty sản xuất thép tại Ấn Độ đã gặp khó khăn sau khi bị phát hiện vi phạm Luật bảo vệ môi trường vào năm 2012, theo đó giám đốc điều hành của công ty phải chịu phạt tù 5 năm và Ban Kiểm soát Môi trường ra thông báo đóng cửa nhà máy

Tại Việt Nam, rất nhiều các sự cố môi trường của các DNSX thép trong khoảng thời gian gần đây đã ảnh hưởng đến nền kinh tế và xã hội Điển hình là sự

cố công ty TNHH Gang thép Hưng Nghiệp Formosa Hà Tĩnh vi phạm về bảo vệ môi trường và tài nguyên nước dẫn đến việc hải sản chết hàng loạt ven biển bốn tỉnh miền trung Hậu họa do Formosa gây ra là cực kỳ nghiêm trọng, ảnh hưởng đến đời sống xã hội của người dân, thiệt hại về kinh tế và đặc biệt là uy tín, hình ảnh của chính công ty bị sụt giảm nặng nề Công ty Formosa đã phải bồi thường thiệt hại lên đến 11.500 tỷ đồng để khắc phục hậu quả (Nguyễn Văn Tài, 2016) Sự cố gần đây nhất là đầu năm 2017 tỉnh Đà Nẵng đã phải ra yêu cầu dừng sản xuất hai nhà máy thép thuộc công ty cổ phần thép DANA – Úc và công ty cổ phần thép DANA – Ý vì

ô nhiễm môi trường

Các sự cố môi trường liên tiếp xảy ra đã gây sự chú ý của truyền thông, cộng đồng và đặt ra bài toán là con người nên lựa chọn tăng trưởng hay môi trường Chính điều này đã gây áp lực lên các nhà quản lý doanh nghiệp, họ mong muốn được cung cấp thông tin đầy đủ, chính xác để có thể có những quyết định đúng đắn, tránh được những thiệt hại cho doanh nghiệp Xem xét về vai trò và thực trạng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam, tác giả kết luận rằng vấn đề ECMA là một trong những nhân tố quyết định sự sống còn của doanh nghiệp trong điều kiện

áp lực về bảo vệ môi trường ngày càng tăng của các cơ quan quản lý và cộng đồng

xã hội Thông qua khảo sát, tác giả nhận thấy thực trạng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam còn nhiều hạn chế, nội dung đơn giản, chưa tạo được sự kết nối,

ổn định, vì vậy, thông tin cung cấp cho nhà quản trị không đầy đủ, ảnh hưởng đến các quyết định của nhà quản trị

Xuất phát từ vai trò quan trọng và cấp thiết của ECMA trong các doanh nghiệp Việt Nam đặc biệt là trong các DNSX thép, giúp các doanh nghiệp phát triển bền vững, tác giả cho rằng nghiên cứu theo hướng tìm hiểu thực trạng về ECMA, xác định các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA, từ đó đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam là một vấn đề cấp thiết

và có ý nghĩa thực tiễn cao

2 Giới thiệu nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu

Nghiên cứu được tiến hành với mục tiêu tổng quát là đánh giá thực trạng ECMA, các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong DNSX thép tại Việt Nam, từ đó đề ra các giải pháp và khuyến nghị để hoàn thiện ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam

Câu hỏi nghiên cứu

Để đạt được các mục tiêu nghiên cứu, câu hỏi nghiên cứu đã được đặt ra như sau: (1) Hệ thống kế toán quản trị hiện hành của các DNSX thép tại Việt Nam nhận diện, đánh giá, ghi nhận, báo cáo thông tin và phân tích thông tin các khoản chi phí môi trường như thế nào?

(2) Những nhân tố nào ảnh hưởng đến việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam?

(3) Mức độ tác động cụ thể của từng nhân tố đến việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam?

(4) Cần hoàn thiện những nội dung nào của kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam?

Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của đề tài là ECMA và các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam

Phạm vi nghiên cứu

Bất kỳ doanh nghiệp thép nào không kể quy mô doanh nghiệp là lớn, vừa hay nhỏ, thuộc bất kỳ loại hình doanh nghiệp nào đã có hoạt động sản xuất thép đều phát sinh chi phí môi trường Do vậy, phạm vi nghiên cứu của đề tài là toàn

bộ các DNSX théptrên lãnh thổ Việt Nam, bao gồm cả các DNSX thép liên doanh với nước ngoài Theo Hiệp hội thép Việt Nam, DNSX thép bao gồm ba chuyên ngành chính là DNSX thép xây dựng, DNSX ống thép, DNSX tôn mạ kim loại và sơn phủ màu

Nghiên cứu được thực hiện trong khoảng thời gian từ tháng 10/2014 đến tháng 10/2016

Phương pháp nghiên cứu

Luận án sử dụng kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính và phương pháp nghiên cứu định lượng

- Phương pháp nghiên cứu định tính: Sử dụng phương pháp phỏng vấn

chuyên gia để luận giải sự phù hợp của mô hình nghiên cứu đã đề xuất và phương pháp phỏng vấn sâu để đánh giá thực trạng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam

- Phương pháp nghiên cứu định lượng: Nhằm kiểm định mô hình nghiên cứu

đã xây dựng, khẳng định các nhân tố ảnh hưởng và đo lường mức độ ảnh hưởng của chúng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam

Kết cấu nghiên cứu

Về mặt hình thức, luận án được thiết kế thành 5 chương như sau:

Chương 1 Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án Chương 2 Cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí môi trường trong doanh nghiệp sản xuất

Chương 3 Phương pháp nghiên cứu

Chương 4 Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Chương 5 Giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam

Những đóng góp mới của nghiên cứu

Luận án đã có những đóng góp mới như sau:

Những đóng góp mới về mặt học thuật, lý luận

Luận án đã nghiên cứu kế toán quản trị chi phí môi trường (ECMA) trong các DNSX thép tại Việt Nam và có những đóng góp mới về mặt học thuật như sau:

Thứ nhất, luận án đã nghiên cứu, tổng hợp khung lý thuyết về kế toán quản

trị chi phí môi trường (ECMA) bao gồm: Nhận diện và phân loại chi phí môi trường, xây dựng định mức và lập dự toán chi phí môi trường, phương pháp xác định chi phí môi trường, xây dựng báo cáo ECMA và xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường

Thứ hai, luận án đã nghiên cứu về cơ sở lý thuyết của các nhân tố ảnh hưởng

đến việc áp dụng ECMA trong doanh nghiệp căn cứ trên ba lý thuyết là lý thuyết khuếch tán của những đổi mới, lý thuyết bất định và lý thuyết thể chế Đồng thời, luận án cũng xây dựng mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp sản xuất (DNSX) thép tại Việt Nam

Những đề xuất mới rút ra từ kết quả nghiên cứu

Thứ nhất, các DNSX thép tại Việt Nam cần nhận diện được chi phí chất thải

rắn, chi phí năng lượng và chi phí nước thải là chi phí môi trường

Thứ hai, các DNSX thép tại Việt Nam lựa chọn phương pháp xác định chi

phí môi trường phù hợp với từng khoản mục chi phí môi trường phát sinh, cụ thể: Chi phí xử lý chất thải, chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường được xác định theo phương pháp chi phí thực tế; Chi phí chất thải rắn, chi phí năng lượng và chi phí nước thải được xác định theo phương pháp kế toán dòng vật liệu (MFCA)

Thứ ba, các DNSX thép tại Việt Nam cần xây dựng định mức và lập dự toán

chi phí môi trường, xây dựng báo cáo ECMA và xây dựng chỉ số đánh giá hiệu quả môi trường

Thứ tư, luận án đã chứng minh được các nhân tố ảnh hưởng tích cực (cùng

chiều) đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam,

cụ thể: Nhóm nhân tố thuộc về lãnh đạo với đại diện là nhân tố nhận thức của nhà quản lý về ECMA; Nhóm nhân tố thuộc về tổ chức gồm nhân tố truyền thông nội bộ

và nhân tố vai trò của bộ phận kế toán quản trị; Nhóm nhân tố bên ngoài doanh nghiệp với đại diện là nhân tố áp lực cưỡng ép

Thứ năm, luận án đề xuất các khuyến nghị đối với các cơ quan quản lý nhà

nước về môi trường và khuyến nghị đối với DNSX thép tại Việt Nam gồm: Gia tăng

áp lực bảo vệ môi trường bằng cách ban hành tài liệu hướng dẫn về ECMA; Nhà quản lý cần tăng cường hỗ trợ cho việc áp dụng ECMA; Tăng cường trao đổi thông tin giữa các bộ phận trong doanh nghiệp và; Đề cao vai trò của thông tin ECMA trong DNSX thép

Hạn chế của luận án và hướng nghiên cứu trong tương lai

Hạn chế của luận án

Thứ nhất, nhân tố vai trò của bộ phận kế toán quản trị chỉ có được hai biến

quan sát, không đủ theo qui định là có ba biến quan sát nên không thể thực hiện được đánh giá độ tin cậy của thang đo bằng Cronbach‟s Alpha (Đinh Phi Hổ, 2011);

Thứ hai, mô hình nghiên cứu mới chỉ giải thích được 62.8% biến thiên của biến phụ

thuộc, phần còn lại (37.2%) chưa được giải thích

Hướng nghiên cứu trong tương lai

Từ các hạn chế trên tác giả xác định các nghiên cứu trong tương lai là: - Khám phá, kiểm định thêm các nhân tố độc lập có khả năng ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam để nâng cao thêm R2

của mô hình nghiên cứu; - Mở rộng phạm vi nghiên cứu về kế toán quản trị thu nhập môi trường trong các DNSX thép tại Việt Nam; - Mở rộng hướng nghiên cứu về tác động của ECMA đến hiệu quả doanh nghiệp

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU LIÊN QUAN

ECMA gần như là nội dung chính của EMA, thậm chí một số công trình nghiên cứu còn đồng nhất giữa thuật ngữ “ECMA” và thuật ngữ “kế toán quản trị môi trường” Bouma và Correlje (2003) chỉ ra rằng “EMA bao gồm hệ thống kế toán và những kỹ thuật cung cấp cho các nhà hoạch định và nhà quản lý doanh nghiệp thông tin tài chính và phi tài chính về những vấn đề liên quan đến môi trường của doanh nghiệp” Thông qua kỹ thuật và chuyên môn của kế toán quản trị để nâng cao chất lượng thông tin môi trường liên quan đến việc ra quyết định về thẩm định đầu tư, lập

dự toán và quản lý chiến lược (Everett và Neu, 2000; IFAC, 2005)

ECMA đã trở thành một đề tài ngày càng phổ biến đối với các tổ chức quốc tế như Ủy ban Phát triển bền vững của Liên hợp quốc (UNDSD), Viện Kế toán công chứng Anh và xứ Wales (ICAEW), Viện kế toán viên công chứng Canada (CICA), Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) đã công bố các báo cáo khác nhau và phát hành khuyến nghị, hướng dẫn ECMA được nghiên cứu đa dạng cả về phương pháp luận cũng như khía cạnh nghiên cứu (ví dụ như kế toán carbon, kế toán chi phí dòng chảy nguyên liệu, thẩm định vấn đề môi trường của dự án đầu tư), do vậy ECMA đã là một vấn đề tương đối phổ biến trong hai thập kỷ qua trên thế giới Đặc biệt, UNDSD đã đầu

tư nguồn lực đáng kể, kết hợp nhiều chuyên gia và các bên liên quan để xây dựng và ban hành các ấn phẩm về ECMA (Cullen và Whelan, 2006; UNDSD, 2001)

Nhìn chung, các công trình nghiên cứu về ECMA từ năm 1992 đến này có thể được chia thành ba nhóm là các công trình nghiên cứu về việc hình thành và phát triển ECMA trong doanh nghiệp; Các công trình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA; Các công trình nghiên cứu về tác động của việc áp dụng ECMA đến hiệu quả môi trường và hiệu quả kinh tế của doanh nghiệp

1.1 Tổng quan các công trình nghiên cứu về hình thành và phát triển ECMA

Khi nhu cầu về “quản lý xanh” tăng cao đã khiến các doanh nghiệp phải áp dụng hệ thống ECMA để đưa ra được quyết định về môi trường Các viện nghiên cứu và các chuyên gia quản lý đã tập trung sự chú ý vào việc thiết kế các công cụ và ứng dụng ECMA

1.1.1 Các công trình nghiên cứu sự liên kết giữa kế toán quản trị chi phí

và vấn đề môi trường trong doanh nghiệp

Trong quá khứ, lợi nhuận là ưu tiên cao nhất của các công ty và các nhà quản

lý hiếm khi chú ý đến "tác động môi trường và quản lý chi phí môi trường của họ” (IFAC, 2005) Vấn đề môi trường của các công ty đã trở thành một sự ràng buộc mới giữa công ty và xã hội Ô nhiễm môi trường, sự nóng lên toàn cầu và biến đổi khí hậu đã thu hút được sự chú ý của xã hội và làm cho xã hội có nhu cầu nhiều hơn đối với các sản phẩm thân thiện với môi trường Nếu không đáp ứng được kỳ vọng này sẽ dẫn đến việc loại bỏ các công ty và ảnh hưởng đến sự tồn tại lâu dài của nó (Deegan, 2002; Donaldson và Dunfee, 2002) Đổi mới kế toán quản trị là cần thiết để hỗ trợ sự phát triển bền vững, chính điều này đã giúp cho kế toán môi trường bắt đầu phát triển Các nghiên cứu cho thấy rằng kế toán tài chính không thể hỗ trợ đầy đủ cho sự phát triển bền vững doanh nghiệp Kế toán tài chính được sử dụng để lập các báo cáo tài chính phục vụ nhu cầu thông tin cho các bên liên quan bên ngoài (ví dụ như các nhà đầu tư, các chủ nợ, thuế, ) Mục tiêu của kế toán tài chính là cung cấp thông tin chính xác về hoạt động tài chính của công ty Hơn nữa, kế toán tài chính được quy định bởi chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực, chế độ kế toán của từng quốc gia Các báo cáo về chi phí môi trường (nếu có) trong kế toán tài chính thường được giới hạn bởi một lượng thông tin ít ỏi như chi phí thiết bị kiểm soát ô nhiễm môi trường, tiền phạt, Chi phí môi trường không trình bày đầy đủ trong báo cáo tài chính (UNDSD, 2001 ) Vì vậy, kế toán tài chính không thể cung cấp thông tin có liên quan trong việc cải thiện các vấn đề xã hội và môi trường Năm 1992, Liên minh Châu Âu đã kêu gọi "định nghĩa lại khái niệm kế toán, các quy tắc, quy ước và phương pháp để đảm bảo rằng việc tiêu thụ và sử dụng tài nguyên môi trường được xác định như một phần của toàn bộ chi phí sản xuất "

Trong hơn 20 năm qua, những nghiên cứu về liên kết giữa kế toán và tính bền vững về môi trường đã nhận được sự quan tâm ngày càng tăng Phần lớn các công trình

được công bố sau năm 1990 cho thấy sự mới mẻ của lĩnh vực này Cụ thể, các công trình nghiên cứu đầu tiên tập trung vào tính bền vững của môi trường và những thiếu sót của kế toán quản trị truyền thống trong việc đo lường và quản lý các thông tin liên quan (Gray, 1992; Mathews, 1997; Milne, 1996; Schaltegger và Burritt, 2000) Các nghiên cứu nhấn mạnh hạn chế của quan điểm kế toán truyền thống là chỉ tập trung vào các biện pháp tài chính của các hoạt động kinh tế của công ty (Gray, 1992; Mathews, 1997; Milne, 1996) Báo cáo của Bartolomeo và cộng sự (2000) về liên kết giữa quản

lý môi trường và chức năng của kế toán trong các công ty ở Châu Âu

Epstein (1996) cung cấp một đánh giá về tiến độ thực hiện trong cả nghiên cứu học thuật và nghiên cứu ứng dụng của công ty bắt đầu từ năm 1970, nhằm tìm kiếm bằng chứng trong việc tích hợp các tác động xã hội và môi trường vào các quyết định quản lý Tổng quát hơn Lamberton (2005) hợp nhất các phương pháp tiếp cận khác nhau được thực hiện bởi các nhà nghiên cứu để liên kết giữa kế toán và bền vững, đề xuất một khuôn khổ kế toán bền vững nhằm đo lường hiệu suất và cung cấp thông tin phù hợp cho người sử dụng bên trong và bên ngoài doanh nghiệp Adams và Frost (2008) thực hiện cuộc phỏng vấn ba công ty của Úc trong các ngành công nghiệp khác nhau và mô tả sự biến đổi cao trong cách các doanh nghiệp phát triển và sử dụng các chỉ số hiệu quả đối với việc ra quyết định, lập kế hoạch và quản lý hiệu quả Đồng thời, Durden (2008) cũng tiến hành phân tích trường hợp DNSX kinh doanh thuộc thành phần kinh tế tư nhân có qui mô nhỏ ở New Zealand đã cho thấy hệ thống kiểm soát quản lý của các doanh nghiệp không đo lường hoặc giám sát trách nhiệm xã hội của doanh nghiệp Bằng cách xây dựng trên các bằng chứng thu thập được, ông đề xuất một mô hình nhằm tích hợp cơ chế kiểm soát với trách nhiệm xã hội Nhìn chung, các tác giả trên đều chỉ ra làm như thế nào để hệ thống kế toán quản trị và cơ chế kiểm soát bền vững có thể được liên kết, và làm thế nào những công cụ này có thể ngăn ngừa hoặc tạo điều kiện cho sự xuất hiện tính bền vững ở cấp chiến lược

Khi xây dựng nền Kinh tế xanh có nghĩa là các yếu tố môi trường được lồng ghép như một tài khoản quốc gia để hạch toán toàn bộ nền kinh tế Khi đó, tài khoản môi trường cung cấp dữ liệu phản ánh sự đóng góp của các nguồn tài nguyên thiên nhiên góp phần tạo ra lợi ích kinh tế và các chi phí do ô nhiễm hoặc suy thoái tài nguyên gây ra Do đó, ECMA cũng được xem công cụ hạch toán xanh và giúp cải thiện môi trường Trên quan điểm ECMA các yếu tố tài nguyên thiên nhiên được xem xét và hạch toán như tài khoản trong hệ thống tài khoản quốc gia (SNA), Nguyễn Thị Thu Hoài (2013)

1.1.2 Các công trình nghiên cứu nội dung ECMA

Hiện nay, có rất nhiều các tài liệu hướng dẫn về ECMA đã được công bố bởi các tổ chức, hiệp hội kế toán của rất nhiều quốc gia như: Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC), Hiệp hội kế toán công chứng Anh (ACCA), hiệp hội kế toán quản trị Anh (CIMA), hiệp hội kế toán quản trị Canada (CMA Canada), kế toán viên công chứng Australia (CPA Australia), Liên đoàn kế toán Châu Âu (FEE), Viện Kế toán New Zealand (ICANZ), Viện kế toán công chứng Nhật Bản (JICPA), Viện Kế toán công chứng Philippine (PICPA), Các tài liệu hướng dẫn này đều đạt được sự đồng thuận cao trong việc xác định nội dung của ECMA trong doanh nghiệp Các hướng nghiên cứu cụ thể gồm:

- Nghiên cứu về phương pháp xác định chi phí môi trường

Tùy theo từng mục tiêu cụ thể, phương pháp xác định chi phí môi trường của ECMA được chia làm hai nhóm chính là:

+ Nhóm thứ nhất là ECMA phục vụ cho mục tiêu phân tích chi phí Nhóm này gồm:Kế toán chi phí môi trường theo vòng đời sản phẩm (LCA) (Kreuze và Newell, 1994; USEPA, 1995; Bennet và James, 1997); Kế toán chi phí theo dòng vật liệu (MFCA) (Kreuze vàNewell, 1994; Schaltegger và Burritt, 2000; UNDSD, 2001; IFAC, 2005; Trần Thị Hồng Mai, 2012; Nguyễn Mạnh Hiền và Lê Thu Hoa, 2014) + Nhóm thứ hai là ECMA phục vụ cho mục tiêu thẩm định đầu tư Để phục vụ cho mục tiêu này, ECMA sử dụng phương pháp đánh giá chi phí toàn bộ (TCA) Tương tự như LCA, TCA giúp các công ty phòng ngừa về ô nhiễm phòng ngừa (USEPA, 1995; Medley, 1997; Nguyễn Chí Quang, 2002) Theo định nghĩa của USEPA (1995), TCA là phương pháp phân tích tài chính toàn diện thông qua việc đánh giá chi phí và tiết kiệm chi phí trong dài hạn theo kinh nghiệm của một dự án đầu tư được thực hiện bởi một tổ chức TCA mang lại lợi ích trong việc đánh giá dự

án đầu tư và tiến hành phân tích ngân sách

- Nghiên cứu về thông tin chi phí môi trường

Burritt và cộng sự (2002) đã đề xuất khung lý thuyết toàn diện cung cấp một

mô hình cho các nhà quản lý để có thể hiểu và đánh giá sự đa dạng mà các công cụ của ECMA đã được phát triển với mục đích khuyến khích họ sử dụng Theo đó, ECMA được biểu hiện cả dưới thước đo tiền tệ và hiện vật (phi tiền tệ), nó cung cấp

thông tin chủ yếu cho việc ra quyết định nội bộ trên cả hai khía cạnh là môi trường

và hiệu quả tài chính thuộc phạm vi của kế toán quản trị truyền thống ECMA dưới thước đo hiện vật bao gồm các đánh giá và báo cáo của doanh nghiệp về dòng chảy của năng lượng, nước, vật liệu và chất thải Trong khi đó ECMA dưới thước đo tiền

tệ đề cập đến các chi phí mà doanh nghiệp trả cho việc tiêu thụ các nguồn tài nguyên thiên nhiên (nước, năng lượng), vật liệu và các chi phí khác mà doanh nghiệp trả cho việc kiểm soát hoặc ngăn chặn thiệt hại về môi trường, chi phí cho việc xử lý chất thải Tại Việt Nam, Nguyễn Mạnh Hiền (2008) đã nghiên cứu ECMA dưới cả thước đo tiền tệ và thước đo hiện vật

1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong doanh nghiệp sản xuất

Do việc áp dụng các nguyên tắc trong tài liệu hướng dẫn về ECMA của IFAC (2005) và UNDSD (2001) là tự nguyện nên một nhóm nghiên cứu tập trung vào xây dựng các giả thuyết để giải thích về việc áp dụng ECMA cho quản lý thông tin về chi phí môi trường trong các doanh nghiệp Tuy những lợi ích mà doanh nghiệp nhận được khi vận dụng ECMA đã được các nhà nghiên cứu đưa ra nhưng việc vận dụng ECMA trong các doanh nghiệp lại chịu ảnh hưởng bởi rất nhiều các nhân tố khác nhau Drury và Tayles (1995) đã nhận định là có rất nhiều rào cản đối với với việc áp dụng hay thay đổi hệ thống kế toán quản trị hiện tại, bao gồm: Thói quen quản lý, chi phí cao, thiếu những kỹ năng cần thiết, yếu tố tổ chức và văn hóa

và sự miễn cưỡng để từ bỏ hệ thống hiện có

Trong nghiên cứu các rào cản ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong công ty sản xuất giấy và bột giấy tại Thái Lan, Setthasakko (2014) sử dụng phương

pháp định tính để xem xét nhân tố quan điểm của nhà quản lý ảnh hưởng đến việc

áp dụng ECMA và đã phát hiện: Quan điểm hạn hẹp về hiệu quả kinh tế của các nhà quản lý đã ảnh hưởng tiêu cực đến việc áp dụng ECMA Theo truyền thống, việc theo đuổi lợi nhuận được coi là tiền đề quan trọng khi điều hành một doanh nghiệp Các công ty sản xuất giấy ở Thái Lan có xu hướng tập trung vào ngắn hạn hơn so với một tầm nhìn dài hạn và thường từ chối bất kỳ dự án gây ra các chi phí cho hiện tại mặc dù họ sẽ tạo ra lợi nhuận trong tương lai Họ cũng không xem xét những tác động tiêu cực của các hoạt động của họ đối với cộng đồng Điều này là do các công

ty chỉ tập trung trên lợi ích kinh tế mà không xem xét những bất lợi có thể phải chịu trong việc thực hiện trách nhiệm với môi trường và quản lý chuỗi cung ứng xanh

Mặt khác, các nghiên cứu khác cũng chỉ ra rằng nhân tố thái độ của nhà quản lý

(không sẵn sàng áp dụng kế toán môi trường và phản ứng lại sự thay đổi các tập quán trong quản lý rào cản, ít ưu đãi cho quản lý môi trường, thiếu trách nhiệm với môi trường, không lồng ghép môi trường vào các kế hoạch chiến lược, thiếu sự ủng

hộ tích cực từ các nhà lãnh đạo) là nhân tố căn bản cản trở việc áp dụng kế toán môi trường trong doanh nghiệp (Phạm Đức Hiếu, 2010; Jamila và cộng sự, 2014)

Ngược lại, nếu nhận được sự ủng hộ tích cực từ phía các nhà quản lý cấp cao thì lại có ảnh hưởng tích cực đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp

Phạm Đức Hiếu (2010) đưa ra giả thuyết “nhận thức của các nhà quản lý về trách

nhiệm môi trường có mối quan hệ thuận chiều với thực hành kế toán cho mục tiêu quản lý và thông tin về môi trường của doanh nghiệp” và giả thuyết này được chấp

nhận thông qua sử dụng phương pháp định lượng để kiểm định Kết luận này cũng

phù hợp với nghiên cứu của Alkisher (2013) khi cho rằng nhân tố hỗ trợ của nhà

quản lý cấp cao có ảnh hưởng tích cực đến việc áp dụng ECMA tại các công ty

trong ngành sản xuất dầu ở Lybia

Để thực hiện thành công ECMA cần có sự hợp tác và trao đổi thông tin giữa các cá nhân tham gia các chức năng khác nhau đặc biệt là giữa bộ phận quản lý môi trường và bộ phận kế toán quản trị (Chang, 2007; Phạm Đức Hiếu, 2010; Jamila và

cộng sự, 2014) do vậy yếu tố truyền thông nội bộ đã được đưa vào mô hình

nghiên cứu của một số tác giả trong việc tìm kiếm, phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp Vì ECMA là một công cụ quản lý mới, chi phí và lợi ích của nó vẫn còn chưa rõ ràng, nhất là đối với những người tiên phong Vì vậy sự ủng hộ của các cá nhân có liên quan trực tiếp tới quá trình ra quyết định về quản lý hiệu quả môi trường là nhân tố quan trọng cho sự thành công của ứng dụng kế toán môi trường Không có sự đồng thuận và ủng hộ

đó, ECMA ít có khả năng được ứng dụng trong doanh nghiệp (Phạm Đức Hiếu, 2010) Các tác giả trên đều sử dụng phương pháp định tính kết hợp với thống kê

mô tả để thực hiện nghiên cứu Kết quả cho thấy rào cản về thông tin (khó khăn trong việc tập hợp và phân bổ được chi phí môi trường, không nhận diện được chi phí môi trường dưới thước đo hiện vật) gây ảnh hưởng tiêu cực đến việc áp dụng ECMA.Việc áp dụng ECMA đòi hỏi sự hợp tác và hành động của các bộ phận chức năng khác nhau, chẳng hạn như quản lý tài chính và quản lý môi trường nhưng không có mối quan hệ hợp lý đã được thiết lập giữa các bộ phận này (Bartolomeo và cộng sự, 1999)

Mặc dù có rất nhiều lợi ích đã được nghiên cứu tuy nhiên việc chấp nhận ECMA vẫn bị nghi ngờ là liệu cuối cùng thì ECMA có thực sự trở thành một nội dungquan trọng của kế toán quản trị Vì vậy, bên cạnh các công trình tập trung vào việc tán thành việc áp dụng ECMA dưới góc độ lợi ích kinh tế thì có một số

nghiên cứu tập trung vào việc tán thành áp dụng ECMA dưới góc độ do chịu áp

lực thể chế Tại Mỹ, do có chính sách chịu trách nhiệm pháp lý về vấn đề môi

trường bằng các chế tài phạt rất nghiêm ngặt nên các công ty tuyên bố trọng tâm của việc áp dụng ECMA là để nhận diện và tránh các khoản tiền phạt và nợ tiềm tàng Mặt khác, các nước châu Âu khi áp dụng ECMA lại tập trung hơn đối với vấn đề khai thác tài nguyên và cơ hội cắt giảm chất thải Điều này là do chi phí tài nguyên tại các nước ở châu Âu chiếm tỷ trọng tương đối cao trong tổng chi phí SXKD (Bennett và James, 1998) Qian và cộng sự (2011) đã tiến hành một phân tích tại 12 địa phương ở New South Wales (Australia) để phát hiện những động lực chính thúc đẩy việc sử dụng các thông tin ECMA trong quản lý chất thải Nghiên cứu cho thấy áp lực xã hội (áp lực từ các cơ quan chức năng, áp lực từ kỳ vọng “xanh” của cộng đồng địa phương) và các yếu tố điều kiện cụ thể của tổ chức (không chắc chắn trong quản lý chất thải và tái chế, chiến lược quản lý chất thải)góp phần giải thích sự phát triển của việc vận dụng ECMA

Ở Việt Nam, Phạm Đức Hiếu (2010) đã đưa nhân tố áp lực từ bên ngoài

(các áp lực của pháp luật, các cân nhắc về tính hợp pháp đối với hoạt động của đơn

vị, và áp lực từ phía người sử dụng thông tin kế toán) để nghiên cứu giải pháp áp dụng ECMA Bằng việc kết hợp phương pháp định tính và phương pháp thống kê

mô tả, tác giả đã kết luận việc thiếu các áp lực chế tài pháp luật và thiếu cơ chế trách nhiệm đối với môi trường là những nhân tố căn bản cản trở việc áp dụng kế toán môi trường trong DNSX tại Việt Nam Tuy nhiên, giả thuyết “Nhận thức của người tiêu dùng về các vấn đề môi trường có mối quan hệ thuận chiều với thực hành

kế toán cho mục tiêu quản lý và thông tin về môi trường của doanh nghiệp” sau khi

được tác giả kiểm định bằng phương pháp định lượng lại bị bác bỏ Tức là “các

quyết định của khách hàng không bị ảnh hưởng bởi việc thực hiện trách nhiệm môi trường cũng như công bố thông tin về thực hiện trách nhiệm môi trường của doanh nghiệp Các quyết định của khách hàng trong một chừng mực nào đó là độc lập với việc thực hiện trách nhiệm và nghĩa vụ công bố thông tin về trách nhiệm môi trường của doanh nghiệp” Jalaludinvà cộng sự (2011) đã thực hiện nghiên cứu bằng cách

phát 1.069 phiếu điều tra và tiến hành phỏng vấn bán cấu trúc các kế toán của công ty sản xuất tại Maylaysia để giải thích mối quan hệ giữa áp lực thể chế và việc áp dụng ECMA trong các công ty này Thông qua phương pháp định lượng thấy không có mối

liên hệ đáng kể giữa nhân tố áp lực cưỡng ép và áp lực mô phỏng với mức độ áp dụng

ECMA Tuy nhiên, thông qua các cuộc phỏng vấn kế toán lại cho rằng họ bị áp lực bởi khách hàng, cổ đông, đơn vị cấp trên và chính phủ Những áp lực trên ảnh hưởng đến chính sách quản trị của công ty trong đó bao gồm cả việc vận dụng ECMA Điều này phù hợp với những phát hiện của các nghiên cứu kế toán quản trị trước đó (Covaleski và Dirsmith, 1988; Hussain và Gunasekaran, 2002; Hussain và Hoque, 2002; Arnaboldi và Lapsley, 2003; Sila, 2007; Martinez-Costa và cộng sự, 2008)

Ngược lại, áp lực quy chuẩn đã được tìm thấy có ảnh hưởng đáng kể tới mức độ áp

dụng ECMA trong khi các cuộc phỏng vấn sau cuộc khảo sát cho thấy điều ngược lại Không ai trong số bốn kế toán viên được phỏng vấn cảm thấy rằng họ phải đối mặt với bất kỳ áp lực quy phạm liên quan đến các vấn đề môi trường trong hoạt động kế toán của họ

Jamila và cộng sự (2014) sử dụng kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính

và phương pháp nghiên cứu định lượng để tiến hành kiểm định ba biến độc lập: Áp lực cưỡng ép, áp lực mô phỏng và áp lực quy phạm ảnh hưởng đến việc vận dụng ECMA tại các DNNVV ở Malaysia Kết quả nghiên cứu định lượng chỉ ra rằng chỉ

có biến áp lực cưỡng ép có ảnh hưởng đến việc vận dụng ECMA ở các DNNVV tại Malaysia, còn cả hai biến áp lực quy chuẩn và áp lực mô phỏng không có mối liên

hệ nào với việc áp dụng ECMA Phát hiện này trái ngược với những phát hiện của một nghiên cứu được thực hiện bởi Jalaludin và cộng sự (2011) cho rằng áp lực quy chuẩn có ảnh hưởng đáng kể tới việc vận dụng ECMA

Setthasakko (2010) trong nghiên cứu của mình đã chỉ ra kế toán ở Thái Lanngại thay đổi và tìm hiểu kiến thức mới, kế toán chỉ thấy vai trò của họ đơn giản là thực hiện ghi chép sổ sách kế toán trong phạm vị hoạt động kinh tế tài chính của doanh nghiệp Họ cho rằng nhân viên môi trường mới có đủ điều kiện để xử lý vấn đề của môi trường Sự hạn chế phát triển ECMA là do thiếu kiến thức về môi

trường và kinh nghiệm kế toán Những phát hiện này chỉ ra rằng thiếu việc xây

dựng tổ chức học tập, kiến thức, kỹ năng của kế toán không được sử dụng trong

hoạt động quản lý môi trường của các công ty Đây là nguyên nhân của sự hạn chế tích hợp các vấn đề môi trường trong thực hành kế toán quản trị hiện hành Điều này phù hợp với các thảo luận từ nghiên cứu khác (Wilmshurst và Frost, 2001; Adams, 2002; Lodhia, 2003)

Nhiều nhà quản lý tin rằng việc thực hiện ECMA là tốn kém và họ cũng tin rằng khách hàng sẽ quan tâm đến chất lượng và hạ giá sản phẩm hơn là trách nhiệm môi trường.Theo truyền thống, việc theo đuổi lợi nhuận được coi là tiền đề quan trọng khi điều hành một doanh nghiệp Các công ty sản xuất giấy ở Thái Lan có xu hướng tập trung vào ngắn hạn hơn so với một tầm nhìn dài hạn và thường từ chối bất kỳ dự án gây ra các chi phí cho hiện tại mặc dù họ sẽ tạo ra lợi nhuận trong tương lai Họ cũng không xem xét những tác động tiêu cực của các hoạt động của họ đối với cộng đồng Điều này là do các công ty chỉ tập trung trên lợi ích kinh tế mà không xem xét những bất lợi có thể phải chịu trong việc thực hiện trách nhiệm với môi trường và quản lý chuỗi cung ứng xanh (Setthasakko, 2010) Điều này cũng được tác giả Phạm Đức Hiếu (2010) kết luận trong công trình nghiên cứu về giải pháp áp dụng EMA trong bốn

DNSX tiêu biểu tại Việt Nam Kế toán trưởng của các đơn vị này cho rằng do không

có đủ nguồn lực về tài chính và nhân sự để có thể thực hiện được các yêu cầu của kế

toán môi trường Lo ngại về các chi phí phụ thêm cùng với hạn chế về con người, thêm nữa, chi phí môi trường được cho là không quan trọng, nên các cơ hội cho áp dụng kế toán môi trường với mục tiêu đơn giản là quản lý và kiểm soát chi phí vì thế cũng không được ưu tiên

Rào cản cuối cùng hạn chế các doanh nghiệp áp dụng ECMA là thiếu sự

hướng dẫn về kế toán quản trị môi trường Ở các nước phát triển, chính phủ có

khả năng bắt buộc các công ty phải thực hiện chiến lược kinh tế theo định hướng có trách nhiệm với môi trường và xã hội (Warhurst, 2005) Điều này đã cho phép các doanh nghiệp có vai trò tích cực hơn trong việc phát triển ECMA thông qua Luật kế toán xanh và tài liệu hướng dẫn về ECMA (IFAC, 2005) Ngược lại, chính phủ các nước trong khu vực Đông Nam Á có ít tác động tới trách nhiệm môi trường của công ty do việc thực thi pháp luật yếu kém, quy định không phù hợp và thiếu sự hợp tác giữa các bên liên quan (Huong, 1999; Mitchell, 2006) Do đó, không có Luật kế toán xanh hoặc hướng dẫn ECMA được công bố để khuyến khích kế toán quản trị tích hợp các vấn đề môi trường vào hệ thống kế toán

Các lý thuyết sử dụng trong nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA được các tác giả sử dụng chủ yếu là lý thuyết bất định, lý thuyết thể chế, lý thuyết tính hợp pháp và lý thuyết các bên liên quan (Chang, 2007; Alkisher, 2013) Jamila và cộng sự (2014); Jalaludin và cộng sự (2011) lại chỉ sử dụnglý thuyết thể chế để làm căn cứ cho nghiên cứu của mình

Tổng quan các công trình nghiên cứu về các nhân tốảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các doanh nghiệp được tổng kết qua bảng 1.1

Bảng 1.1 Tổng hợp các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các

doanh nghiệp qua các công trình nghiên cứu liên quan

Nội dung

Nguồn và phương pháp nghiên cứu

Chang (2007)

Phạm Đức Hiếu (2010)

Jalaludin

và cộng sự (2011)

Alkisher (2013)

Setthasa-kko (2014)

Jamila và cộng sự (2014)

Định tính và định lượng

Định tính Định tính

- Truyền thông nội

bộ Định tính

Định tính Định tính

- Áp lực cưỡng ép,

áp lực quy chuẩn,

áp lực mô phỏng

Định tính

Định tính

và định lượng (R2

hiệu chỉnh

= 27,7%)

Định tính

và định lượng (R2

hiệu chỉnh = 36,4%)

LT tính hợp pháp

Lý thuyết thể chế

LT bất định,

LT thể chế,

LT các bên liên quan,

LT tính hợp pháp

Lý thuyết thể chế

Nguồn: Tác giả tổng hợp

1.3 Tổng quan nghiên cứu về tác động của việc áp dụng kế toán quản trị chi phí môi trường đến hiệu quả doanh nghiệp

Nhóm cuối cùng tập trung vào nghiên cứu của việc áp dụng ECMA để giúp các

tổ chức cải thiện được cả hiệu quả môi trường và tài chính Một số báo cáo của CIMA, (2011), IFAC (2005), UNDSD (2001) đã chỉ ra ba chức năng cơ bản của ECMA là: Thứ nhất, ECMA bảo vệ và kích thích chiến lược của công ty bằng cách

hỗ trợ việc tiếp thị sản phẩm, dịch vụ “xanh” và tăng cường các sáng kiến Thứ hai, ECMA thúc đẩy tăng hiệu quả sinh thái bằng cách kiểm soát vật liệu và năng lượng Cuối cùng ECMA bảo vệ môi trường bằng cách đảm bảo việc thực hiện chi phí – hiệu quả các sáng kiến sinh thái và theo dõi để tránh các sự cố cho môi trường Epstein và Wisner (2005) nghiên cứu một mẫu ngẫu nhiên của 236 nhà máy sản xuất của Mehicô và thấy rằng áp dụng ECMA có tác động tích cực đến kế hoạch, hệ thống niềm tin, hệ thống đo lường và hệ thống khen thưởng Ngoài ra, sử dụng một mẫu của

119 nhà quản lý khu vực từ sản xuất các công ty trên khắp nước Úc, Dunk (2005) chỉ

ra rằng, việc tích hợp các thông tin về môi trường vào cơ chế kiểm soát quản lý có ảnh hưởng tích cực đến hiệu suất phi tài chính

 Tác động ECMA đến hiệu quả tài chính

Một số nhà nghiên cứu đã cố gắng để kiểm tra những lợi ích của việc thực hiện ECMA Lợi ích bắt nguồn từ ứng dụng ECMA bao gồm: Cắt giảm chi phí (Burrit và Saka, 2006; USEPA, 2000); Thúc đẩy đổi mới (USEPA, 2000; Hendro

và cộng sự, 2008); Sản xuất sạch hơn (Gale, 2006; Staniskis và Stasiskiane, 2006; Burrit và cộng sự, 2009); Giá cả sản phẩm tốt hơn và tăng giá trị cổ đông (Staniskis và Stasiskiane, 2006) Những lợi ích này sẽ nâng cao danh tiếng của công ty khi đưa ra những sản phẩm thân thiện môi trường vào thị trường Thông qua ECMA, kế toán quản trị có thể theo dõi và ứng xử các chi phí môi trường, cho phép một liên kết giữa các hoạt động liên quan đến môi trường và quá khứ, hiện tại và tương lai của cổ phiếu công ty (Burritt và cộng sự, 2002) Các công cụ khác nhau của ECMA cho phép ra quyết định hiệu quả bằng cách nhận diện được chi phí môi trường và tiến hành phân bổ chúng một cách thích hợp (Deegan, 2003; Burritt, 2004)

Burritt và Saka (2006) phát hiện lợi ích của việc thực hiện ECMA trong một

số công ty của Nhật Bản là hiệu quả sinh thái Bằng cách phân tích dòng chảy vật liệu để xác định chi phí xử lý chất thải và các khoản mất đi từ việc sử dụng một lượng lớn nguyên liệu thô Nhóm tác giả đã sử dụng phương pháp phân tích chi phí

để đánh giá việc thực hiện tiết kiệm chi phí ở cả hai nội dung về thông tin hiện vật

và thông tin tiền tệ ở năm công ty Nippon Oil, Ricoh, Canon, Schweiz và Hitachi Kết quả cho thấy các công ty này đã sử dụng các biện pháp hiệu quả sinh thái để phục vụ cho mục tiêu cải thiện quản lý môi trường của họ Ngoài ra, hai công ty Hitachi và Fujitsu đã đưa yếu tố hiệu quả sinh thái vào các giai đoạn phát triển sản phẩm Tính toán các chỉ số về hiệu quả sinh thái chỉ số đã giúp các công ty sử dụng năng lượng và tài nguyên hiệu quả hơn trong việc phát triển các sản phẩm của họ

USEPA (2000) đánh giá lợi ích của việc thực hiện của ECMA trong đổi mới chuỗi cung ứng xanh Một số công ty đã làm việc chặt chẽ với các nhà cung cấp của họ

để xác định tiết kiệm chi phí môi trường Nortel và Intel, công ty điện tử, đã có kinh nghiệm tiết kiệm đáng kể chi phí và giảm chất thải Hoặc như trường hợp của General Motors, từ năm 1987 đến năm 1992, GM đã cắt giảm chi phí xử lý 12 triệu USD từ việc phát triển hệ thống đóng gói tái sử dụng với nhà cung cấp Tổng công ty Andersen hưởng lợi nhuận 50% từ việc đầu tư đổi mới các chất thải gỗ trong quá trình sản xuất của mình Edison, công ty tiện ích điện, thu được 2 triệu USD mỗi năm để giảm khối lượng

xử lý rác thải của mình Những ví dụ này cung cấp bằng chứng rằng sự đổi mới hướng tới chuỗi cung xanh đã giúp các công ty và các đối tác của họ tiết kiệm đáng kể chi phí

Staniskis và Stasiskiene (2006) nghiên cứu việc thực hiện ECMA trong 38 công ty tại Lithuania ECMA như một công cụ kết nối giữa khía cạnh môi trường và giá trị cổ đông Các công ty này đã sử dụng phương pháp đánh giá chi phí toàn bộ (TCA), chi phí dòng vật liệu và các phương pháp khác để phân tích tài chính dài hạn của sản xuất sạch hơn, từ đó xác định chỉ số tài chính của đầu tư sản phẩm sạch Kết quả cho thấy việc vận dụng ECMA đã hỗ trợ các công ty trong việc giảm chi phí hoạt động, tạo ra mức giá tốt hơn các sản phẩm cũng như tiết kiệm tài nguyên thiên nhiên

Họ kết luận rằng ECMA đã giúp các công ty nhận diện ra chi phí môi trường mà thường được giấu trong chi phí tổng hợp và không được cán bộ quản lý chú ý tới

 Tác động ECMA đến đổi mới

Hiện nay, trong thị trường cạnh tranh ngày càng tăng, các doanh nghiệp chú trọng nhiều hơn đến mô hình kinh doanh dựa trên sự đổi mới để tăng trưởng doanh thu cao hơn Nhiều nỗ lực đã được thực hiện để xác định mối liên quan giữa ECMA

và đổi mới Mới đây một nghiên cứu dựa trên 588 công ty Đức đặt ra để xác định tác động của quản lý môi trường đến “đổi mới xanh” được thực hiện bởi Rennings

và cộng sự (2006) Một tác động tích cực của ISO 14001 và hệ thống ECMAđến việc tạo ra các sản phẩm thân thiện với môi trường Những phát hiện này là phù hợp với kết luận của USEPA(2000), Hansen và Mowen (2005), hay nói cách khácviệc

áp dụng ECMA có thể dẫn đến sự đổi mới sản phẩm trong một doanh nghiệp

 Tác động của ECMA đến sự hài lòng của khách hàng và uy tín doanh nghiệp

Sự hài lòng của khách hàng là thước đo mức độ đáp ứng và vượt qua mong đợi của khách hàng về các sản phẩm và dịch vụ được cung cấp bởi một doanh nghiệp Nhiều doanh nghiệp sử dụng xếp hạng sự hài lòng như một chỉ báo quan trọng củathực hiện đánh giá Mặt khác, uy tín doanh nghiệp là sự phản ánh của các mức độ mà công chúng có hài lòng với kỳ vọng với các sản phẩm và dịch vụ

Người tiêu dùng ngày nay có nhu cầu hàng hóa lâu bền và thân thiện hơn với môi trường, các doanh nghiệp có một lý do mới để được quan tâm về nhu cầu khách hàng và kỳ vọng môi trường của họ Như báo cáo của Csutora và Palma (2009), chi tiêu về môi trường được tạo ra từ áp dụng ECMA có một liên kết tích cực gián tiếp

để tăng thị phần thông qua việc đổi mới sản phẩm thân thiện môi trường theo mong muốn của người tiêu dùng Một báo cáo khác của Staniskis và Stasiskiene (2006) chỉ ra rằngcác doanh nghiệp thông qua việc áp dụng ECMA để hạ thấp chi phí sản xuất, xác định mức giá cạnh tranh với các thương hiệu chất lượng tốt và cũng để

giảm việc sử dụng các nguồn tài nguyên thiên nhiên Cải thiệngiá và sản phẩm ưu việt có thể dẫn đến một mức độ cao của sự hài lòng của người tiêu dùng

 Tác động của ECMA đến lợi thế cạnh tranh

Claver và cộng sự (2007) cho thấy rằng lợi thế cạnh tranh xuất phát từdanh tiếng cải tiến sản phẩmvà tăng cường uy tín trong hiệp hội doanh nghiệp do việc thực hiện các hoạt động thân thiện với môi trường Chang (2011), Dunk (2007), Burritt và cộng sự (2011) cho rằngnếu công ty áp dụng ECMA như là một công cụ quan trọng hỗ trợ các nhà quản lý môi trường trong quá trình ra quyết định, họ có khả năng để tăng lợi thế cạnh tranh của họ Điều này là bởi vì ECMA giúpcác doanh nghiệp xây dựng được

kế hoạch chi tiết và tính năng của sản phẩm phù hợp với các nhu cầu của khách hàng, dẫn đến tăng danh tiếng của doanh nghiệp và cuối cùng là lợi thế cạnh tranh

1.4 Các lý thuyết sử dụng trong nghiên cứu

Trong các công trình nghiên cứu trước, các tác giả đã sử dụng nhiều lý thuyết để nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX Cụ thể là lý thuyết bất định, lý thuyết thể chế, lý thuyết các bên liên quan, lý thuyết tính hợp pháp Tuy nhiên, trong nghiên cứu của mình, tác giả lựa chọn sử dụng ba lý thuyết, đó là lý thuyết khuếch tán của những đổi mới, lý thuyết thể chế

và lý thuyết bất định

Mặc dù trong quá trình tổng quan nghiên cứu, tác giả nhận thấy không có công trình nào sử dụng lý thuyết khuếch tán của những đổi mới cho việc nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA Tuy nhiên, việc áp dụng ECMA là một trong những nội dung đổi mới của doanh nghiệp Do vậy, doanh nghiệp chấp nhận và áp dụng ECMA phụ thuộc vào các nhân tố ảnh hưởng đến khuếch tán đổi mới Vì trong nhóm các nhân tố bên ngoài ảnh hưởng đến đổi mới doanh nghiệp bao gồm cả các bên liên quan nên tác giả không sử dụng lý thuyết các bên liên quan cho nghiên cứu của mình

1.4.1 Lý thuyết về khuếch tán của những đổi mới (Diffusion of innovations)

“Khuếch tán của những đổi mới” là tác phẩm kinh điển về sự lan truyền những

ý tưởng mới của Rogers (1995) Nghiên cứu sự khuếch tán và áp dụng các sáng kiến đổi mới đã có một lịch sử lâu dài Thông thường, sự đổi mới thường được quan niệm là công nghệ sản xuất mới hoặc sản phẩm mới, tuy nhiên lý thuyết đổi mới cũng có thể được áp dụng cho sự lan truyền các ý tưởng, phương pháp và khái niệm mới

Theo Rogers, khuếch tán là quá trình mà sự đổi mới được truyền đạt thông qua các kênh theo thời gian nhất định giữa các thành viên trong một tổ chức Đổi mới là việc

áp dụng các hệt thống mới, các chính sách, chương trình, quy trình mới, có thể do nội bộ của tổ chức hoặc bên ngoài tổ chức tạo ra Mỗi thành viên trong tổ chức phải tự mình quyết định sự chấp nhận đổi mới theo 5 bước: (1) Kiến thức – là quá trình nhận thức, tìm hiểu, tiếp thu các ý tưởng mới; (2) Thuyết phục – là quá trình phân tích, cân nhắc, xem xét những điểm lợi và không lợi của sự đổi mới; (3) Quyết định – thể hiện rõ sự lựa chọn chấp nhận hoặc từ chối chấp nhận sự đổi mới; (4) Thực hiện – tham gia vào quá trình thực hiện những ý tưởng, kế hoạch mới và (5) Xác nhận – thể hiện sự cam kết

Trên góc độ tổ chức, Rogers đã đưa ra đường cong hình chuông Theo đó, ông cho rằng khi tiếp nhận sự đổi mới, tổ chức có thể chia thành 5 nhóm: (1) Nhóm sáng tạo chiếm 2,5%; (2) Nhóm sớm chấp nhận chiếm 13,5%; (3) Nhóm đa số sớm chiếm 34%; (4) Nhóm đa số muộn chiếm 34% và cuối cùng là (5) Nhóm lạc hậu chiếm 16%

Rogers đưa ra có ba loại quyết định của đổi mới: (1) Quyết định đổi mới tùy chọn

là có thể lựa chọn áp dụng hoặc từ chối áp dụng một sự đổi mới được thực hiện bởi một

cá nhân độc lập; (2) Quyết định đổi mới tập thể là lựa chọn hoặc từ chối đổi mới được thực hiện bởi sự đồng thuận giữa các thành viên của một tổ chức; (3) Quyết định đổi mới của cơ quan có thẩm quyền là việc lựa chọn để áp dụng hoặc từ chối đổi mới được thực hiện bởi những người có vị trí, địa vị hoặc có chuyên môn, chức trách Rogers đã vận dụng các loại quyết định của đổi mới để nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc chấp nhận hoặc từ chối đổi mới trong phạm vi tổ chức

Hình 1.1 Phân loại sự chấp nhận đổi mới

Nguồn: Rogers (1995)

Tính ổn định trong tổ chức được thể hiện thông qua các yếu tố:

- Mục tiêu định sẵn: Tổ chức được thành lập chính thức với mục đích rõ ràng

là để đạt được các mục tiêu định trước nào đó;

- Vai trò, nhiệm vụ của tổ chức được phân chia cho các vị trí khác nhau, các

cá nhân có thể đến và đi trong một tổ chức nhưng các vị trí thì cố định;

- Không có quyền bình đẳng cho tất cả các vị trí khác nhau trong tổ chức, ví trí được tổ chức theo một thứ bậc cấu trúc vị trí để xác định ai là người chịu trách nhiệm;

- Nội quy và quy định để điều chỉnh việc ra quyết định trong tổ chức và kiểm soát các hoạt động khác nhau để đảm bảo tính thống nhất;

Chính vì tính ổn định của tổ chức tương đối cao nên rất nhiều người cho rằng

sự đổi mới trong tổ chức là hiếm khi xảy ra hoặc xảy ra với tốc độ chậm do có rất nhiều rào cản hoặc “kháng cự” sự thay đổi trong tổ chức Tuy nhiên, Rogers đã chứng minh sự đổi mới luôn diễn ra trong mọi thời điểm của tổ chức

Sau khi đưa ra và phân tích cơ chế của sự lan truyền và chấp nhận sự đổi mới, Rogers đã chỉ ra các yếu tố chính có thể tác động đến quá trình này Tác giả

chia các biến độc lập thành ba nhóm chính: (1) Nhóm nhân tố thuộc về lãnh đạo:

Với vai trò của mình, lãnh đạo có tác động rất lớn đến việc chấp nhận sự đổi mới trong tổ chức thông qua thái độ ủng hộ mạnh mẽ, khả năng chỉ đạo, hướng dẫn và tổ

chức triển khai thực hiện; (2) Nhóm nhân tố thuộc về tổ chức: Đặc điểm của tổ chức

có ý nghĩa quan trọng đến việc lan truyền, triển khai những ý tưởng, kế hoạch mới Một tổ chức mà việc kết nối, truyền thông, chia sẻ giữa các phòng ban tốt sẽ rất có

lợi cho việc truyền bá những đổi mới và ngược lại; (3) Nhóm nhân tố thuộc về bên

ngoài: Bên cạnh đặc điểm nội bộ của tổ chức, các yếu tố bên ngoài cũng có tác

động lớn đến hành vi chấp nhận sự đổi mới của tổ chức Một môi trường sáng tạo

và cạnh tranh có thể thúc đẩy việc ứng dụng các sáng kiến Hay những áp lực từ các bên liên quan sẽ tạo ra nhiều cơ hội cho sự đổi mới mạnh mẽ

Hình 1.2 Các biến độc lập ảnh hưởng đến đổi mới tổ chức

Nguồn: Rogers, 1995

NHÓM NHÂN TỐ THUỘC VỀ NHÀ QUẢN LÝ

Thái độ của nhà quản lý với sự thay đổi (+)

6 Qui mô doanh nghiệp (+)

NHÓM NHÂN TỐ BÊN NGOÀI TỔ CHỨC

Tính mở của tổ chức (+)

ĐỔI MỚI TỔ CHỨC

- Thái độ của nhà quản lý với sự thay đổi: Nhà quản lý có một vị trí quan

trọng trong việc xây dựng và thực hiện chiến lược của tổ chức Quan điểm ủng hộ của các nhà quản lý sẽ ảnh hưởng tích cực đến đổi mới

- Sự tập trung hóa: Là sự tập trung vị trí trong tay một số ít cá nhân trong tổ

chức Kết quả được tìm thấy là sự tập trung hóa có ảnh hưởng tiêu cực đến tính sáng tạo Các ý tưởng mới trong tổ chức bị hạn chế khi có một số ít các nhà lãnh đạo cấp cao thống trị tổ chức Trong một tổ chức có tính tập trung hóa cao, quản lý cấp cao thường không nhận ra các vấn đề tồn tại trong quá trình hoạt động hoặc ít đề xuất đổi mới để giải quyết các vấn đề tồn tại Mặc dù khởi đầu của sự đổi mới trong một tổ chức tập trung thường ít hơn trong một tổ chức có sự phân cấp, tuy nhiên, xét trong một khía cạnh khác, một khi mà đã có quyết định thực hiện đổi mới thì sự tập trung hóa

có thể khuyến khích đổi mới được thực hiện nhanh hơn và dễ thành công hơn

- Sự chuyên nghiệp: Được hiểu là các thành viên của tổ chức có kiến thức và

chuyên môn tương đối cao (đo bằng kỹ năng nghề nghiệp và sự chuyên nghiệp thể hiện qua bằng cấp đào tạo chính quy) Sự chuyên nghiệp khuyến khích các thành viên tổ chức nghiên cứu và đề xuất các sáng kiến, nhưng nó cũng có thể gặp khó khăn trong việc đạt được sự đồng thuận để thực hiện sáng tạo

- Sự chuẩn hóa: Là các quy tắc và thủ tục, quy trình được xây dựng và áp

dụng trong tổ chức Nếu một tổ chức có sự chuẩn hóa cao thì sẽ hạn chế sự thay đổi

- Truyền thông nội bộ: Là sự trao đổi, liên kết thông tin giữa các bộ phận

trong tổ chức và giữa các cá nhân trong bộ phận Nếu tổ chức có tính liên kết cao thì những ý tưởng mới có thể được thực hiện một cách dễ dàng và nhanh chóng Biến này có ảnh hưởng tích cực đến đổi mới tổ chức

- Tổ chức “lỏng”: Là mức độ mà các nguồn lực tài chính có sẵn của một tổ

chức Biến này ảnh hưởng tích cực đến việc đổi mới tổ chức

- Qui mô tổ chức: Biến này có ảnh hưởng tích cực đến việc đổi mới tổ chức

Rogers đã nghiên cứu sự ảnh hưởng của biến này thông qua bốn mươi cơ sở y tế địa phương ở Califonia và kết luận sự đổi mới của các tổ chức này có liên quan đến sự lớn mạnh trong đội ngũ nhân viên và ngân sách của tổ chức, liên quan đến qui mô của thành phố mà các cơ sở này phục và uy tín của giám đốc y tế

Mục tiêu của ECMA giúp các doanh nghiệp duy trì hoặc tăng cường lợi thế cạnh tranh Mục tiêu này được thực hiện thông qua đổi mới tổ chức ECMA giúp các tổ chức có thêm thông tin mới từ đấy khuyến khích tổ chức phát triển sản phẩm

mới, thay đổi quy trình công nghệ tiên tiến và cải thiện cơ cấu chi phí (Ferreira và cộng sự, 2010) Do vậy, ECMA cũng được coi là một công cụ quản lý mới nên việc quyết định có áp dụng hay không áp dụng ECMA cũng có thể phụ thuộc vào ba nhóm yếu tố ảnh hưởng đến khuếch tán của sự đổi mới

1.4.2 Lý thuyết bất định

Các nhà nghiên cứu đã công bố các công trình, các tài liệu học thuật giới thiệu cho các tổ chức các kỹ thuật kế toán quản trị tiên tiếnđiển hình là chi phí dựa trên mức độ hoạt động (ABC), thẻđiểm cân bằng (BSC) và kế toán quản trị môi trường (EMA) phục vụ cho mục đích quản trị chiến lược (Tillema, 2005) Tuy nhiên, Tillema (2005) cũng chỉ ra rằng không phải lúc nào các kỹ thuật kế toán quản trị tiên tiến cũng đảm bảo được thực hiện thành công Lý thuyết bất định đã được áp dụng để nghiên cứu kế toán quản trị (KTQT) từ giữa năm 1970 Theo quan điểm của lý thuyết bất định, KTQT được coi là thành phần của cơ cấu tổ chức Việc thông qua lý thuyết bất định để nghiên cứu KTQT là quá trình điều chỉnh sự phù hợp giữa KTQT cụ thể với các biến theo ngữ cảnh trong một tổ chức Không thể có một hệ thống KTQT duy nhất áp dụng cho tất cả các tổ chức, hoặc có thể thỏa mãn tất cả các tình huống diễn ra trong một tổ chức Hệ thống KTQT là bất định theo các hoàn cảnh có thể thay đổi bất kì lúc nào Hệ thống này cần phải có năng lực thích nghi với tất cả những thay đổi về môi trường, cạnh tranh, cơ cấu tổ chức hay công nghệ (Otley 1980; Waterhouse và Tiessen 1978)

Luft và Shields (2003) cũng cho rằng thấy rằng rất nhiều các nhà nghiên cứu

để coi lý thuyết bất định là lý thuyết quan trọng nhất để giải thích mối quan hệ phức tạp giữa những thay đổi trong hệ thống kế toán quản trị và các yếu tố bên trong và bên ngoài tổ chức Lý thuyết bất định nghiên cứu KTQT doanh nghiệp trong mối quan hệ tương tác với môi trường hoạt động của doanh nghiệp Nói cách khác một

hệ thống KTQT thích hợp với doanh nghiệp phụ thuộc vào đặc điểm doanh nghiệp

và môi trường doanh nghiệp đó đang hoạt động Điều này cho thấy không thể xây dựng một mô hình KTQT khuôn mẫu áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp mà việc vận dụng KTQT vào doanh nghiệp phải tùy thuộc vào đặc thù từng ngành, từng lĩnh vực sản xuất kinh doanh, đồng thời phải phù hợp với cơ cấu tổ chức, quy mô doanh nghiệp, trình độ công nghệ sản xuất và chiến lược tổ chức trong từng giai đoạn Điều này có nghĩa là việc xây dựng một hệ thống KTQT hiệu quả phải thích hợp với từng doanh nghiệp, với môi trường bên trong và bên ngoài mà doanh nghiệp đó đang hoạt động

1.4.3 Lý thuyết thể chế

Các quan điểm lý thuyết thể chế chủ yếu dựa trên quan điểm lý thuyết từ

xã hội học và lý thuyết kinh tế (DiMaggio và Powell, 1983) Lý thuyết này nghiên cứu hành vi của tổ chức được định hình bởi các lực lượng thể chế như chính phủ, các cơ quan chuyên môn và xã hội bao quanh tổ chức Lý thuyết thể chế bao gồm ba nhánh: Lý thuyết kinh tế thể chế cũ, lý thuyết kinh tế thể chế mới và lý thuyết xã hội học thể chế mới

Một tổ chức không thể hoạt động và phát triển một cách độc lập mà phải thích nghi với môi trường thường xuyên biến động bên ngoài Mỗi tổ chức đều tồn tại trong một môi trường có đặc điểm công nghệ, văn hóa và xã hội nhất định, phải thay đổi và thích nghi với môi trường đó, và phụ thuộc vào các mối quan hệ được xây dựng với các hệ thống khác nhau Để quản lý sự thay đổi, các nhà quản lý cần phải hiểu được bối cảnh hoạt động của tổ chức để xác định những yếu tố tác động của môi trường vĩ mô và những khuynh hướng đang nổi lên nhằm đưa ra các chiến lược và hành động phù hợp Một trong những mô hình giúp nghiên cứu môi trường

vĩ mô của các tổ chức là mô hình nghiên cứu các yếu tố chính trị - luật pháp, kinh

tế, văn hóa – xã hội và công nghệ Các yếu tố chính trị - luật pháp thể hiện mức độ

mà nhà nước và các văn bản pháp quy tác động đến các lĩnh vực hoạt động khác nhau trong xã hội

Phản ứng của các tổ chức do tác động của môi trường vĩ mô không được hình thành một cách tự phát Khuynh hướng và bản chất của các hành vi tổ chức được diễn ra dưới tác động của môi trường vĩ mô và do các áp lực bên ngoài Các

áp lực này được phân tích trong lý thuyết thể chế mới được sử dụng như một hướng

để nghiên cứu sự thay đổi của tổ chức Thể chế được hiểu là những quy tắc chính thức và không chính thức, các cơ chế giám sát và thực thi và các hệ thống giá trị để xác định bối cảnh mà trong đó các tổ chức hoạt động và tương tác với nhau Lý thuyết thể chế mới được tiếp cận từ góc độ xã hội học, đề cập đến những thay đổi trong hành vi của tổ chức do sự tác động của các yếu tố khác nhau trong xã hội, về cách thức các tổ chức có thể làm tăng khả năng của mình để phát triển và tồn tại hợp pháp trong mối quan hệ với các bên liên quan và trong một môi trường cạnh tranh Hệ quả là các tổ chức sẽ phải tìm ra các phương pháp để tuân thủ các quy tắc

và chuẩn mực có giá trị xã hội được thiết lập bởi các cơ quan vị trí và các tổ chức nhất định để tồn tại và phát triển

Một yếu tố quan trọng trong lý thuyết thể chế là khái niệm đẳng cấu Cơ chế

mà các tổ chức khác nhau thích ứng với các quy tắc và thủ tục và cùng chịu ảnh hưởng môi trường hoạt động bên ngoài gọi là đẳng cấu (sự giống nhau về) thể chế

Ví dụ như nhiều tổ chức thuộc nhiều lĩnh vực hoạt động khác nhau và có đặc điểm riêng biệt nhưng đều áp dụng ISO 14001 để thiết lập hệ thống quản lý môi trường của đơn vị mình.Như vậy, áp lực của môi trường bên ngoài đã buộc các tổ chức hoạt động trong điều kiện và bối cảnh khác nhau phải thay đổi chiến lược, mô hình

tổ chức, quy trình và hệ thống hoạt động (Ninh Thị Kim Thoa, 2015)

Nói chung, có ba cơ chế qua đó thay đổi đẳng cấu thể chế có thể xảy ra: Áp lực cưỡng ép, áp lực mô phỏng và áp lực quy chuẩn Theo DiMaggio và Powell

(1983), áp lực cưỡng ép được giải thích là việc tuân thủ quy định hiện hành Dưới

áp lực cưỡng ép, các cơ quan chính phủ và các quy định có khả năng can thiệp và ảnh hưởng đến các doanh nghiệp buộc các doanh nghiệp phải tuân thủ các quy định

hiện hành Áp lực mô phỏng là những phản ứng của một doanh nghiệp với những

phương pháp đã được chứng minh hoặc thực hành của các doanh nghiệp cạnh tranh khi phải đối mặt với những tình huống không rõ ràng và chắc chắn Thông qua quá trình bắt chước, một tổ chức tìm kiếm tính phù hợp từ việc phản ứng giống như các

tổ chức tương tự Áp lực quy chuẩn bắt nguồn từ sự chuyên nghiệp trong thực hành

của các cá nhân hay một nhóm trong tổ chức Việc đồng nhất, chuyên nghiệp này có được thông qua đào tạo tuyển dụng

Lý thuyết thể chế được áp dụng để nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA qua ba loại áp lực bởi vì nếu không có các áp lực này thì ECMA có thể không được áp dụng đặc biệt khi những lợi ích phát sinh từ việc áp dụng ECMA không dễ dàng được nhận ra Ví dụ như các tổ chức sẽ không có động lực để thay đổi hệ thống kế toán quản trị hiện hành nếu không có áp lực từ các khoản phạt vi phạm các quy định môi trường của luật pháp hoặc không áp lực từ các bên liên quan khác (áp lực cưỡng ép) hoặc ECMA có thể không được áp dụng

vì ECMA không phải là một chuẩn mực được ban hành bởi các cơ quan chuyên môn (áp lực mô phỏng) Tóm lại, bất kể là chịu áp lực nào nhưng tổ chức sẽ ít có khả năng chấp nhận ECMA nếu không có các áp lực thể chế

1.5 Khoảng trống nghiên cứu và định hướng nghiên cứu

Qua quá trình tổng quan tài liệu, theo hiểu biết của tác giả, vẫn tồn tại khá

nhiều “khoảng trống” trong các nghiên cứu về việc áp dụng ECMA trong các

DNSX thép tại Việt Nam, cụ thể như sau:

Thứ nhất, các tài liệu hướng dẫn và các công trình nghiên cứu về ECMA trên

thế giới đã mang lại tri thức mới, thiết lập một công cụ quản trị doanh nghiệp hiệu quả, phù hợp với xu thế hướng đến tính bền vững của các doanh nghiệp Tuy nhiên, các nghiên cứu trên thế giới đã thực hiện ở các DNSX nói chung (tại Malaysia, Việt Nam, ) hoặc trong các DNSX giấy ở Thái Lan, ngành khai thác mỏ ở Nam Phi, nhưngchưa có một nghiên cứu cụ thể nào về ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam Mỗi một ngành sản xuất có một qui trình sản xuất khác nhau, sử dụng nguyên liệu, nhiên liệu khác nhau và do vậy hoạt động môi trường cũng khác nhau

Hơn nữa, trong cùng một ngành sản xuất, ở các địa phương khác nhau, quốc gia khác nhau và chế độ pháp lý khác nhau thì hoạt động môi trường cũng khác nhau

Có một số tài liệu hướng dẫn ECMA ở một số tập đoàn thép trên thế giới như tập đoàn thép Posco (Hàn Quốc), tập đoàn thép Tata (Ấn Độ), Tuy nhiên, hiện nay trên thế giới tại các nước phát triển đều áp dụng công nghệ mới phát triển hơn để sản xuất thép là công nghệ hoàn nguyên nấu chảy - luyện thép lò chuyển – đúc liên tục.Tại Việt Nam hầu hếtcác DNSX thép đều sử dụng công nghệ cũ là công nghệ lò điện hồ quang - đúc liên tục, trừ Hòa Phát sử dụng công nghệ khép kín Do sử dụng công nghệ sản xuất chưa hiện đại nên việc tiêu hao nhiên liệu để sản xuất thép ở Việt Nam còn rất cao với các nước châu Âu và Nhật Bản Điều này cũng đồng nghĩa với việc phát thải trong sản xuất thép lò điện ở Việt Nam cao hơn nhiều so với các nước tiên tiến trên thế giới Do vậy việc nghiên cứu, xây dựng một tài liệu hướng dẫn để áp dụng ECMA vào ngành sản xuất thép tại Việt Nam là rất cấp thiết để giúp các nhà quản trị DNSX thép nhận diện và ứng xử thích hợp với chi phí môi trường

Thứ hai, các mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng

ECMA ở các công trình nghiên cứu trước được thực hiện chủ yếu bằng phương pháp định tính, mang tính phát hiện nhân tố mà chưa thực hiện kiểm định hoặc là bằng phương pháp định lượng nhưng kết quả chỉ dừng lại ở dạng thống kê mô tả mà không làm rõ được mức độ ảnh hưởng của các biến độc lập đến biến phụ thuộc Chỉ một số ít công trình nghiên cứu đưa ra mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến việc

áp dụng ECMA nhưng các công trình này có hệ số điều chỉnh R2

thấp (nhỏ hơn 0.5) tức là có các nhân tố khác ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA mà chưa được đưa vào mô hình để nghiên cứu

Thứ ba, ECMA là một phần nội dung của hệ thống kế toán quản trị trong

doanh nghiệp và là một công cụ mới nên việc quyết định áp dụng ECMA phụ thuộc vào việc doanh nghiệp có sẵn sàng chấp nhận sự đổi mới trong tổ chức Tuy nhiên, các công trình nghiên cứu nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA đều mới chỉ

dựa trên lý thuyết bất định, lý thuyết thể chế, lý thuyết về tính hợp pháp, lý thuyết các bên liên quan, nhưng chưa có công trình nào đề cập đến việc nghiên cứu trên

cơ sở lý thuyếtkhuếch tán của những đổi mới của Rogers (1995)

Thứ tư, cùng nghiên cứu một nhân tố độc lập (như nhân tố áp lực quy chuẩn,

áp lực cưỡng ép và áp lực mô phỏng) được thực hiện ở các bối cảnh khác nhau hoặc trong cùng một bối cảnh nhưng bằng các phương pháp nghiên cứu khác nhau thì cho kết quả trái ngược nhau Do vậy, tính khái quát và quy luật của các nghiên cứu

này cóthể không phù hợp với các DNSX thép tại Việt Nam

Thứ năm, các mô hình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp

dụng ECMA rất đa dạng cả về nhân tố và phương pháp nghiên cứu, bao gồm mô hình nhân tố thuộc về quản lý, mô hình nhân tố bên trong doanh nghiệp, mô hìnhnhân tố thuộc về bên ngoài Các mô hình này không hề mâu thuẫn mà thực sự

bổ sung cho nhau Một mô hình tổng hợp về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA hoàn toàn có thể xây dựng và kiểm định nhằm so sánh mức độ tác động của từng nhân tố

Từ các khoảng trống nghiên cứu đã được phát hiện ở trên, tác giả xác định được hướng nghiên cứu như sau: Tác giả sẽ tiến hành nghiên cứu về ECMA trong bối cảnh nghiên cứu là các DNSX thép tại Việt Nam Lý thuyết được sử dụng trong nghiên cứu là lý thuyết khuếch tán của những đổi mới, lý thuyết thể chếvà lý thuyết bất định Phương pháp nghiên cứu của đề tài là kết hợp giữa phương pháp định tính

và phương pháp định lượng Để đánh giá thực trạngáp dụng ECMA trong các DNSX thép, từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện, nghiên cứu sử dụng phương pháp định tính Để kiểm định sự ảnh hưởng và mức độảnh hưởng của các nhân tố đến việc áp dụng ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam, từ đó đề xuất các khuyến nghị để thực hiện giải pháp, nghiên cứu sử dụng phương pháp định lượng

TÓM TẮT CHƯƠNG 1

Trong chương 1, tác giả nghiên cứu tổng quan các công trình nghiên cứu trong nước và ngoài nước có liên quan đến đề tài luận án đã được các tác giả công bố Đối với các nghiên cứu thực nghiệm, có thể chia các nghiên cứu trước thành ba nhóm nghiên cứu, đó là nhóm công trình nghiên cứu về việc hình thành và phát triển ECMA, nhóm công trình nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA và nhóm công trình nghiên cứu về tác động của việc áp dụng ECMA đến hiệu quả doanh nghiệp Đối với nghiên cứu các lý thuyết, tác giả căn cứ vào ba lý thuyết là lý thuyết khuếch tán của những đổi mới, lý thuyết bất định và lý thuyết thể chế để xác định có ba nhóm nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng ECMA trong doanh nghiệp là nhóm nhân tố thuộc về nhà quản lý, nhóm nhân tố thuộc về tổ chức và nhóm nhân tố bên ngoài

Căn cứ vào kết quả tổng quan nghiên cứu, tác giả đã phát hiện ra khoảng trống trong các nghiên cứu trước, trong đó nổi bật là chưa có một nghiên cứu cụ thể nào về ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam; Nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến khả năng áp dụng ECMA chủ yếu được thực hiện bằng phương pháp định tính hoặc nếu

sử dụng phương pháp định lượng thì mức độ giải thích của mô hình thấp; ECMA là một công cụ hiện đại, mới nhưng trong các nghiên cứu trước về việc áp dụng ECMA chưa đề cập đến lý thuyết khuếch tán của những đổi mới

Trên cơ sở những khoảng trống trong nghiên cứu đã phát hiện ra, tác giả xác định hướng nghiên cứu cho đề tài là thực hiện nghiên cứu ECMA trong các DNSX thép tại Việt Nam bằng cách kết hợp phương pháp nghiên cứu định tính và phương pháp nghiên cứu định lượng

CHƯƠNG 2

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG

TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT

2.1 Khái quát chung về kế toán quản trị chi phí môi trường trong DNSX

2.1.1 Một số định nghĩa cơ bản

Để phục vụ cho nghiên cứu, có ba định nghĩa cần làm rõ đó là định nghĩa kế toán quản trị môi trường, chi phí môi trường và kế toán quản trị chi phí môi trường

Định nghĩa kế toán quản trị môi trường

Kế toán quản trị môi trường (EMA) được xem là một nội dung của kế toán quản trị Kế toán quản trị được định nghĩa là đo lường và báo cáo thông tin tài chính

và phi tài chính giúp các nhà quản lý đưa ra quyết định để hoàn thành các mục tiêu của một tổ chức(Horngren và cộng sự, 2003) Birkin (1996) chỉ ra rằng EMA là một

sự phát triển tiếp theo của kế toán quản trị Bennett và James (1997) giải thích rằng EMA có thể được xem là kế toán quản trị liên quan đến hoạt động môi trường của doanh nghiệp

Hình 2.1 Các loại kế toán môi trường

Nguồn: Rogers L Burritt, 2004

Trong doanh nghiệp

Kế toán quản trị môi trường

- Báo cáo kế toán môi trường bằng

thước đo tiền tệ cho các đối tượng

- Các báo cáo môi trường khác (bằng hiện vật)

Ngoài doanh nghiệp

Kế toán tài chính môi trường