Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh thanh hóa

Về công tác kế toán quản trị chi phí, trong khi hệ thống kế toán quản trị chi phí hiện đại đã được các doanh nghiệp tại những nước phát triển trên thế giới xây dựng từ lâu và phát huy đư

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

HÀ NỘI – 2018

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 62.34.03.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học:

1 GS.TS NGUYỄN VĂN CÔNG

2 TS LÊ THỊ DIỆU LINH

HÀ NỘI – 2018

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi Các số liệu trong luận án là trung thực Những kết luận của luận án chưa từng được công bố trong bất kỳ công trình nào khác

Hà Nội, ngày tháng năm 2017

TÁC GIẢ LUẬN ÁN

Nguyễn Thị Bình

MỤC LỤC

LỜI CAM ĐOAN i

MỤC LỤC ii

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT vi

DANH MỤC BẢNG vii

DANH MỤC HÌNH viii

MỞ ĐẦU 1

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Tổng quan nghiên cứu có liên quan đến kế toán quản trị chi phí 2

3 Mục tiêu nghiên cứu 18

4 Câu hỏi nghiên cứu 18

5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 18

6 Phương pháp nghiên cứu 19

6.1 Phương pháp thu thập dữ liệu 19

6.2 Phương pháp xử lý dữ liệu 22

7 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn 23

8 Kết cấu của đề tài 23

Chương 1 24

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP 24

1.1.Bản chất, vai trò, yêu cầu và nguyên tắc của kế toán quản trị chi phí 24

1.1.1 Bản chất kế toán quản trị chi phí 24

1.1.2 Vai trò kế toán quản trị chi phí 29

1.1.3 Yêu cầu và nguyên tắc của kế toán quản trị chi phí 31

1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến kế toán quản trị chi phí 33

1.2.1 Các nhân tố bên trong doanh nghiệp 33

1.2.2 Các nhân tố bên ngoài doanh nghiệp 35

1.3 Nội dung kế toán quản trị chi phí 36

1.3.1 Nhận diện và phân loại chi phí 37

1.3.2 Xây dựng định mức và dự toán chi phí 43

1.3.3 Kế toán chi phí hoạt động và tính giá thành sản phẩm 48

1.3.4 Phân tích biến động chi phí 54

1.3.5 Hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí 56

1.3.6 Phân tích thông tin chi phí 57

1.4 Kinh nghiệm vận dụng kế toán quản trị chi phí và bài học cho các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm 60

1.4.1 Kinh nghiệm quốc tế 60

1.4.2 Bài học kinh nghiệm về vận dụng kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm 62

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 64

Chương 2 66

KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VỀ THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP KINH DOANH DƯỢC PHẨM TRÊN ĐỊA BÀN TỈNH THANH HÓA 66

2.1 Tổng quan về các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 66

2.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển 66

2.1.2 Đặc điểm hoạt động kinh doanh và tổ chức kinh doanh 69

2.1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý hoạt động kinh doanh và phân cấp quản lý tài chính 81

2.1.4 Đặc điểm tổ chức bộ máy kế toán 83

2.2 Thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 84

2.2.1 Thực trạng nhận diện và phân loại chi phí 84

2.2.2 Thực trạng xây dựng định mức và dự toán chi phí 88

2.2.3 Thực trạng kế toán chi phí hoạt động và tính giá thành sản phẩm 92

2.2.4 Thực trạng phân tích biến động chi phí 98

2.2.5 Thực trạng hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí 99

2.2.6 Thực trạng phân tích thông tin chi phí 100

2.3 Đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 102

2.3.1 Thành tựu đạt được 102

2.3.2 Tồn tại và nguyên nhân 103

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 109

Chương 3 110

GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP KINH DOANH DƯỢC PHẨM TRÊN ĐỊA BÀN TỈNH THANH HÓA 110

3.1 Mục tiêu phát triển ngành Dược Thanh Hóa và yêu cầu hoàn thiện kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm 110

3.1.1 Mục tiêu phát triển 110

3.1.2 Yêu cầu hoàn thiện 114

3.2 Giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 116

3.2.1 Hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí 117

3.2.2 Hoàn thiện xây dựng định mức và dự toán chi phí 125

3.2.3 Hoàn thiện kế toán chi phí hoạt động và tính giá thành sản phẩm 133

3.2.4 Hoàn thiện phân tích biến động chi phí 136

3.2.5 Hoàn thiện hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí 138

3.2.6 Hoàn thiện phân tích thông tin chi phí 140

3.2.7 Xây dựng mô hình kế toán trách nhiệm 141

3.3 Điều kiện thực hiện các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 144

3.3.1 Về phía Nhà nước 144

3.3.2 Về phía Hiệp hội doanh nghiệp Dược Việt Nam 146

3.3.3 Về phía các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa 148

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 150 KẾT LUẬN CHUNG 151 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ 153 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 154 PHỤ LỤC 160

NVL TT Nguyên vật liệu trực tiếp

GDP Thực hành tốt phân phối thuốc

GLP Hệ thống an toàn chất lượng phòng thí nghiệm GSP Thực hành tốt bảo quản thuốc

PIC/S Hệ thống hợp tác thanh tra dược phẩm

DANH MỤC BẢNG

Bảng 2.1: Định mức lượng nguyên vật liệu 89

Bảng 2.2: Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 90

Bảng 2.3: Định mức chi phí nhân công trực tiếp 90

Bảng 2.4: Chi phí sản xuất lô sản phẩm viên nén Aciclovir 400mg 93

Bảng 2.5: Bảng phân tích biến động chi phí 99

Bảng 3.1: Bảng phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động 118 (Đối với DN sản xuất và DN kinh doanh tổng hợp) 118

Bảng 3.2: Bảng phân loại chi phí theo mối quan hệ với mức độ hoạt động 121 (Đối với DN kinh doanh thương mại) 121

Bảng 3.3: Dự toán linh hoạt 131

Bảng 3.4: Phân tích chi phí dựa trên dự toán linh hoạt 132

DANH MỤC HÌNH

Hình 1: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo loại hình 20

doanh nghiệp 20

Hình 2: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo quy mô 20

doanh nghiệp 20

Hình 3: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo lĩnh vực hoạt động 21

Hình 1.1: Mối quan hệ giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị 27

Hình 1.2: Dự toán sản xuất kinh doanh [36] 46

Hình 1.3: Quy trình phân tích biến động chi phí 56

Hình 2.1: Doanh thu dược phẩm Thanh Hóa 69

Hình 2.2: Tiền thuốc bình quân đầu người/Năm 74

Hình 2.3: Tình hình tiêu thụ thuốc trong nước và thuốc nhập khẩu 75

Hình 2.4: Qui trình công nghệ sản xuất thuốc viên (thuốc tân dược) 79

Hình 2.5: Qui trình công nghệ sản xuất thuốc tiêm (thuốc tân dược) 79

Hình 2.6: Quy trình công nghệ sản xuất thuốc đông dược 80

Hình 2.7: Tổ chức bộ máy quản lý trong doanh nghiệp 82

Hình 2.8: Tổ chức bộ máy kế toán tại Công ty CP Dược 83

VTYT Thanh Hóa 83

Hình 2.9: Tổ chức bộ máy kế toán tại DNTN hãng thuốc thể thao 84

Hình 2.10: Tỷ trọng chi phí hoạt động trong DN sản xuất 85

Hình 2.11: Cơ cấu chi phí sản xuất trong DN SX dược phẩm 86

có qui mô vừa và nhỏ 86

Hình 2.12: Cơ cấu chi phí sản xuất trong DN SX dược phẩm 86

có qui mô lớn 86

Hình 2.13: Tỷ trọng chi phí hoạt động trong DN kinh doanh tổng hợp 87

Hình 2.14: Tỷ trọng chi phí hoạt động trong DN kinh doanh thương mại 88

Hình 2.15: Các định mức chi phí hoạt động trong DN KD 89

dược phẩm Thanh Hóa 89

Hình 2.16: Tỷ trọng chi phí lãi vay qua các năm 2011-2015 97

Hình 2.17: Tỷ trọng chi phí lãi vay qua các năm 2011-2015 98Hình 2.18: Tỷ trọng doanh nghiệp thực hiện phân tích biến động chi phí 99Hình 3.1: Trình tự lập dự toán từ cấp cơ sở 130

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Ngành Dược Việt Nam là một trong số các ngành có vị trí quan trọng trong nền kinh tế quốc dân và đời sống xã hội, gắn liền với sự nghiệp chăm sóc và bảo vệ sức khỏe nhân dân Sự phát triển của ngành dược là một yếu tố quan trọng nhằm đảm bảo an ninh y tế và an sinh xã hội Vì vậy, Đảng và Nhà nước ta luôn quan tâm, chỉ đạo xây dựng ngành Dược Việt Nam phát triển một cách bền vững ở hiện tại cũng như tương lai Tuy nhiên, ngành Dược Việt Nam hiện nay so với các nước trong khu vực và trên thế giới vẫn là ngành có mức độ phát triển tương đối thấp

Để hội nhập nền kinh tế thế giới, đòi hỏi ngành Dược phải đầu tư toàn diện nhằm đẩy mạnh năng lực cạnh tranh nội địa và với các hãng dược phẩm nước ngoài Phải phát huy hiệu quả hoạt động của mỗi đơn vị, đổi mới dây chuyền công nghệ, năng lực quản lý của doanh nghiệp mới có thể tồn tại và phát triển Ngoài ra, trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm, thông tin về chi phí có vị trí rất quan trọng trong việc giúp các nhà quản trị kiểm soát chi phí nhằm mục tiêu đưa ra nhiều loại sản phẩm với mức giá cả hợp lý, tiết kiệm được ngân sách để đầu tư cho việc đa dạng hoá cơ cấu sản phẩm kinh doanh, đào tạo nguồn nhân lực chất lượng cao, hiện đại hóa dây chuyền sản xuất, tăng cường cho hoạt động quảng cáo, phát triển sản phẩm mới, mở rộng thị trường …

Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, muốn quản lý hoạt động kinh doanh

có hiệu quả, các nhà quản trị doanh nghiệp cần nắm bắt được thông tin về chi phí, bởi vì chi phí là cơ sở của việc lựa chọn các phương án kinh doanh Hơn nữa, việc tính toán và kiểm soát được chi phí thực tế phát sinh ở từng cá nhân, bộ phận sẽ giúp cho nhà quản trị doanh nghiệp đánh giá được chính xác hiệu quả hoạt động của từng cá nhân, bộ phận đó, và có thể đánh giá được mức độ sử dụng chi phí tiết kiệm hay lãng phí ở từng bộ phận, từ đây tiến hành điều chỉnh, đồng thời cũng là căn cứ

để thiết lập và xây dựng các chính sách thưởng phạt hợp lý

Theo khảo sát thực tế hiện nay, về công tác cung ứng và phân phối thuốc cho các tuyến điều trị ở Thanh Hóa chỉ mới đạt ở mức độ khiêm tốn khoảng 30% giá trị

tiền thuốc theo nhu cầu sử dụng, giá trị tiền thuốc bình quân đầu người đạt 12,3 USD tương đương 228.000 đồng/năm vào năm 2009 và đạt 19,05 USD tương đương 400.000 đồng/năm vào năm 2015 [20] Về công tác kế toán quản trị chi phí, trong khi

hệ thống kế toán quản trị chi phí hiện đại đã được các doanh nghiệp tại những nước phát triển trên thế giới xây dựng từ lâu và phát huy được tính hữu ích của nó, thì hiện nay các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa mới chỉ chú trọng vào việc ghi nhận thông tin kế toán tài chính, về kế toán quản trị chi phí mới đang chập chững hình thành nên tồn tại rất nhiều điểm hạn chế đối với chức năng cung cấp thông tin cho nội bộ doanh nghiệp Khả năng phối hợp giữa các bộ phận, phòng ban trong doanh nghiệp để tổ chức thu thập đầy đủ dữ liệu đầu vào, đầu ra gặp nhiều khó khăn Như vậy, ngược lại với tầm quan trọng của kế toán quản trị chi phí,

là sự sơ sài của hệ thống kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa, điều này khiến cho doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa khó có thể phát triển bền vững trong điều kiện nền kinh tế cạnh tranh của khu vực và thế giới Do đó, ngành kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa đang ngành cần thiết phải xây dựng và hoàn thiện kế toán quản trị chi phí nhằm phục vụ cho việc quản trị mọi hoạt động kinh doanh của mình

Xuất phát từ đặc thù ngành kinh doanh dược phẩm tại Thanh Hóa, thực tế kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa, tác

giả đã lựa chọn đề tài: “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa” làm nội dung để

nghiên cứu

2 Tổng quan nghiên cứu có liên quan đến kế toán quản trị chi phí

Lịch sử của kế toán gắn liền với sự ra đời và phát triển của con người qua các hình thái kinh tế xã hội, mà cốt lõi là sự ra đời và phát triển của chữ viết cũng như việc sử dụng các con số và phép tính Cùng với sự phát triển của nền kinh tế hàng hóa và kinh tế thị trường, kế toán ngày càng hoàn thiện trên mọi phương diện, nó trở thành công cụ không thể thiếu được trong quản trị, kiểm tra, kiểm soát và điều hành các hoạt động kinh tế tài chính của bất cứ đơn vị nào

Cho đến khi bước vào kỷ nguyên của thời đại thông tin (cuối thế kỷ 20 đến nay),

kế toán dần chuyển từ kế toán thủ công sang kế toán trên máy, bắt đầu có sự tách rời chức năng của chủ doanh nghiệp và chức năng quản trị doanh nghiệp, thì lúc này kế toán quản trị và đặc biệt là kế toán quản trị chi phí dần dần phát huy vai trò quan trọng của mình Cùng với sự phát triển mạnh mẽ của nền kinh tế thế giới, các doanh nghiệp đang nỗ lực tìm kiếm cách thức kiểm soát, quản lý, để tối thiểu hóa chi phí, hạ giá thành sản phẩm, nâng cao hiệu quả hoạt động và tính cạnh tranh Muốn vậy, doanh nghiệp không thể thiếu được sự tồn tại của

kế toán quản trị chi phí Các quan điểm tiếp cận về kế toán quản trị cũng ngày càng chi tiết và rõ ràng hơn, tập trung đi sâu vào từng nội dung cụ thể của kế toán quản trị Đã có rất nhiều công trình nghiên cứu trong và ngoài nước về kế toán quản trị doanh nghiệp Ban đầu trong các công trình nghiên cứu của mình, các tác giả đề cập đến kế toán quản trị dưới dạng tổng quát, mang tính định hướng xây dựng kế toán quản trị, cho đến những năm 1990, nhiều tác giả đã nghiên cứu chi tiết hơn về nội dung của kế toán quản trị, đi sâu tìm hiểu và áp dụng vào ngành nghề kinh doanh cụ thể Có thể khái quát một số công trình nghiên cứu tiêu biểu dưới các góc độ sau đây:

- Về nhận diện và phân loại chi phí:

Tác giả Michael W Maher (2000) trong nghiên cứu của mình cũng cho thấy

sự cần thiết của kế toán quản trị trong thời đại hiện nay Kế toán quản trị định hướng cho việc kiểm soát chi phí trong tổ chức, Michael W Maher đã kết luận có 3 cách phân loại chi phí khác nhau cho các mục đích kiểm soát chi phí, bao gồm: (1) Chi phí chênh lệch; (2) chi phí toàn bộ; (3) Chi phí trách nhiệm Làm rõ quy trình phân tích thông tin chi phí thông qua báo cáo phân tích chi phí, báo cáo đánh giá trách nhiệm quản lý Đây là cơ sở để đánh giá tính hiệu quả của các hoạt động trong từng bộ phận tại tổ chức góp phần vào công tác kiểm soát chi phí của tổ chức đó Tuy nhiên nghiên cứu chỉ dừng lại về mặt lý thuyết mà chưa vận dụng vào thực tiễn các doanh nghiệp [61]

Trong nghiên cứu của mình, tác giả Phan Tú Nga (2006) dựa vào đặc điểm kinh doanh để định hướng phân loại chi phí cho Tổng công ty xây dựng Sông Hồng,

cụ thể, tác giả khuyến nghị doanh nghiệp nên nhận diện chi phí theo mức độ hoạt động và nhận diện chi phí theo trung tâm chi phí, cách nhận diện này dựa trên điều kiện, ngành nghề kinh doanh cụ thể của đơn vị là chuyên xây dựng ở các lĩnh vực: dân dụng, công nghiệp, giao thông, truyền tải điện, cấp thoát nước… Với đặc thù của hoạt động xây dựng luôn gắn liền với dự toán công trình, trong khi đó doanh nghiệp hiện tại vẫn đang sử dụng phương pháp nhận diện chi phí chưa tối ưu cho việc cung cấp thông tin đến các cấp quản trị là phân loại theo chức năng hoạt động

mà chưa phân loại theo cách ứng xử của chi phí, theo mối quan hệ với đối tượng chịu chi phí, theo trung tâm chi phí [14]

Tác giả Hồ Văn Nhàn (2010) đã nghiên cứu một cách có hệ thống về cơ sở

lý luận và thực tiễn của công tác kế toán quản trị chi phí và giá thành dịch vụ vận chuyển khách trong doanh nghiệp taxi Nghiên cứu của tác giả đi vào xây dựng

mô hình tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí và giá thành của dịch vụ vận tải, chỉ ra cách thức phân loại chi phí phù hợp với đặc thù của loại hình doanh nghiệp này là hoạt động vận chuyển của taxi khách, từ đó định hướng phương pháp tính giá thành cho hoạt động vận chuyển [15]

Tác giả Đào Thúy Hà (2015) đã làm rõ cách phân loại chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thép ở Việt Nam, dựa trên các cơ sở nhận diện như theo hình thái tự nhiên, theo phạm vi, theo khả năng quy nạp, theo sự thay đổi của chi phí với mức độ hoạt động, hoặc theo kỳ tính kết quả và theo mục đích kiểm soát, ra quyết định Từ đó đưa ra cách phân loại chi phí phù hợp cho các doanh nghiệp này là phân loại theo cấp bậc chi phí của các hoạt động luyện thép [10]

- Về xây dựng định mức và lập dự toán chi phí:

Tác giả Phạm Quang (2002) tron g nghiên cứu của mình đã trình bày những vấn đề về cơ sở lý luận chung của hệ thống báo cáo kế toán quản trị, phân tích

rõ bản chất kế toán quản trị và đã giải quyết được các vấn đề nêu ra một cách có hệ thống cả về mặt lý luận và thực tiễn Trong quá trình nghiên cứu, tác giả đã định

hướng xây dựng hệ thống báo cáo quản trị, nhằm phục vụ cho hoạt động kiểm soát, như báo cáo hàng tồn kho, định mức hàng tồn kho, báo cáo chi phí, xây dựng quy trình thu thập, xử lý dữ liệu để lập báo cáo thu nhập, báo cáo ngân sách cho các doanh nghiệp Việt Nam nói chung [19]

Tác giả Hoàng Văn Tưởng (2010) đã khảo sát các doanh nghiệp xây lắp Việt Nam, chỉ ra được vấn đề liên quan đến dự toán hiện nay chủ yếu tại các doanh nghiệp này là xây dựng dự toán chi phí thi công và dự toán bảng tổng hợp giá trị hợp đồng phục vụ cho công tác đấu thầu, mà chưa có doanh nghiệp xây lắp nào thiết lập được hệ thống dự toán hoàn chỉnh cho toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp Ngoài ra khi thực hiện xây dựng, sử dụng và quản lý hệ thống định mức, dự toán thực tế của các doanh nghiệp này chủ yếu là do các bộ phận chức năng như bộ phận kế hoạch, bộ phận kỹ thuật thực hiện, mà chưa có sự tham gia của bộ phận kế toán, nên hiệu quả và tính kinh tế chưa cao Từ đó, tác giả khuyến nghị các doanh nghiệp xây dựng hệ thống định mức bao gồm định mức hao phí vật liệu, định mức hao phí nhân công và định mức hao phí máy thi công Và trong quá trình lập dự toán ngân sách dự án xây dựng, cần xem xét đến mối quan hệ giữa các bộ phận, bởi khi xây dựng các phương trình dự toán, các chi phí hỗn hợp và việc xây dựng hệ thống dự toán đòi hỏi phải có sự phối hợp của rất nhiều bộ phận chức năng trong doanh nghiệp [31]

Tác giả Nguyễn Quốc Thắng (2011) nghiên cứu tổ chức kế toán quản trị chi phí, giá thành sản phẩm tại các Công ty cổ phần giống cây trồng Thái Bình, Công

ty cổ phần giống cây trồng Nghệ An và Công ty cổ phần giống cây trồng Trung ương Tác giả đã nghiên cứu về công tác lập định mức và dự toán chi phí trong các doanh nghiệp này, từ thực trạng tìm hiểu cho thấy, các doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng đã xây dựng hệ thống định mức vật tư trong quá trình sản xuất, tuy nhiên chưa đầy đủ và đồng bộ, bởi hệ thống định mức mà các doanh nghiệp này xây dựng mới chỉ có định mức cho vật tư, mà các yếu tố chi phí khác chưa có định mức Còn đối với vấn đề lập dự toán chi phí, qua nghiên cứu thực trạng, tác giả cũng chỉ rõ là các doanh nghiệp giống cây trồng Việt Nam chưa lập dự toán

chi phí sản xuất kinh doanh (trừ trường hợp thực hiện sản xuất kinh doanh theo kinh phí của Sở Nông nghiệp giao cho đơn vị) Dựa trên kết quả nghiên cứu được

về thực trạng, tác giả đã đề xuất xây dựng hệ thống các dự toán chi phí sản xuất cho các doanh nghiệp này [27]

Tác giả Nguyễn Đào Tùng (2012) nghiên cứu sâu về tổ chức phần hành kế toán quản trị chi phí và tính giá thành sản phẩm dầu thô cho các doanh nghiệp thuộc ngành dầu khí Việt Nam, thiết lập dự toán chi phí sản xuất, tổ chức hạch toán chi phí thực hiện, thông qua tìm hiểu thực trạng để tiến hành đánh giá hiệu quả của từng bộ phận, từ đó tác giả tập trung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm cho các doanh nghiệp thuộc ngành dầu khí ở Việt Nam [32]

Nhóm tác giả Moolchand Raghunandan, Narendra Ramgulam, Koshina Raghunandan, Mohammed (2012) đã nhận định: Lập dự toán là một khâu của kế toán quản trị, chất lượng của dự toán không chỉ phụ thuộc vào phương pháp lập dự toán mà còn ảnh hưởng bởi hành vi của những người lập dự toán Việc lập dự toán gắn liền với mục tiêu của doanh nghiệp, chính thức hóa các mục tiêu của doanh nghiệp Quá trình lập dự toán thúc đẩy sự phối hợp, hợp tác của các bộ phận với những thông tin liên quan nhằm đạt được mục tiêu cụ thể của từng bộ phận Ngoài

ra, theo nhóm tác giả, lập dự toán còn là kênh kiểm soát chi phí và đánh giá kết quả hoạt động của từng bộ phận thông qua việc xác định mức độ sai lệch giữa thực tế và

dự toán để kiểm tra Tuy nhiên nghiên cứu mới chỉ để cập đến việc lập dự toán ở lĩnh vực dịch vụ công mà chưa đề cập đến các ngành sản xuất Và trong nghiên cứu của mình, nhóm tác giả cũng chưa đề cập dự toán linh hoạt mà mới chỉ nhắc đến đến dự toán tĩnh [47]

Tác giả Nguyễn Thị Mai Anh (2014) đã nghiên cứu hệ thống cơ sở lý luận

và thực trạng công tác xây dựng định mức và lập dự toán chi phí tại các công ty cổ phần nhựa niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, cho thấy công tác này

đã được các doanh nghiệp quan tâm nhưng chưa đầy đủ, chưa thực sự phát huy lợi thế trong việc giúp các nhà quản lý kiểm soát chi phí cũng như điều hành hoạt

động kinh doanh hiệu quả, nên để khắc phục tình trạng đó, tác giả đã đưa ra một

số giải pháp để hoàn thiện hơn công tác xây dựng định mức và lập dự toán chi phí tại các công ty này [1]

- Về kế toán chi phí hoạt động và tính giá thành sản phẩm:

K.R.Subramanyam, John J Wild (2008) đã tìm ra chìa khóa để phân tích hiệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong điều kiện nền kinh tế ngày càng cạnh tranh, đó là doanh nghiệp cần phải có chiến lược cắt giảm chi phí, hạ giá thành sản phẩm Ngoài ra, thông qua sự hiểu biết về cơ sở kế toán dưới các con số trên báo cáo tài chính nhằm phân tích báo cáo tài chính của các doanh nghiệp để đánh giá trình độ quản lý của các cấp quản trị [58]

Sorinel Capusneanu - Artifex, Bucuresti, Rumani (2008) đề cập đến những cơ hội thực hiện kế toán xanh cho các phương pháp chi phí dựa trên hoạt động (ABC) Làm rõ việc xác lập chi phí dựa trên hoạt động và sự khác biệt so với các phương pháp truyền thống, theo phương pháp ABC, trước tiên sẽ tập hợp toàn bộ chi phí trực tiếp, chi phí trong các hoạt động gián tiếp (như: chạy máy, lắp ráp, kiểm tra chất lượng, ), sau đó thực hiện phân bổ các chi phí này vào các đối tượng tạo

ra hoạt động đó hay cho từng sản phẩm, dịch vụ, thông qua nguồn phát sinh chi phí

Nó cho thấy lý do tại sao doanh nghiệp nên chọn phương pháp chi phí dựa trên hoạt động và những việc cần phải được thực hiện theo cách này Kế toán xanh quan sát các nguyên tắc cụ thể của phương pháp ABC, đồng thời đề cập đến vai trò của kế toán môi trường và việc vận dụng kế toán môi trường vào mỗi hoạt động cụ thể Nó cũng đại diện cho các lợi thế và bất lợi của các kế toán xanh trong một doanh nghiệp vận dụng phương pháp ABC Và phương pháp ABC cho phép kế toán xác định chính xác hơn chi phí sản xuất thực tế, thể hiện rõ sự ảnh hưởng của từng hoạt động đến môi trường tại Rumani [62]

Trong nghiên cứu của Trần Thị Dự (2012) đã hệ thống hóa cơ sở lý luận, thực tiễn kế toán chi phí với việc tăng cường quản trị chi phí tại các doanh nghiệp chế biến thức ăn chăn nuôi, từ thực trạng tác giả chỉ ra muốn phục vụ cho việc cung cấp thông tin để tính giá phí nhanh chóng, cung cấp thông tin chi phí cho việc ra quyết định và đánh giá kết quả của các bộ phận trong đơn vị, đòi hỏi những

đơn vị này nên áp dụng phương pháp tính giá phí theo biến phí, xác định chi phí theo công việc kết hợp với việc phân bổ chi phí sản xuất chung ước tính của phương pháp chi phí thông thường và bước đầu áp dụng phương pháp ABC [7]

Tác giả Phạm Hồng Hải (2013) đã chỉ ra phương pháp tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm tại các công ty chế biến gỗ Việt Nam đều thực hiện theo phương pháp truyền thống, từ thực trạng này, tác giả đã đánh giá những ưu, nhược điểm, và khuyến nghị những doanh nghiệp này ứng dụng quản trị chi phí kinh doanh theo quá trình hoạt động (ABC/M) để việc cung cấp thông tin cho các nhà quản trị hiệu quả hơn [11]

Tác giả Nguyễn Thị Mai Anh (2014) sau khi nghiên cứu thực trạng về cách tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại các công ty nhựa niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam, tác giả đề xuất áp dụng phương pháp xác định chi phí theo mục tiêu đối với nhóm các công ty chấp nhận giá và đang nghiên cứu sản xuất sản phẩm mới Áp dụng phương pháp xác định chi phí theo chu kỳ sống của sản phẩm đối với sản phẩm ống nhựa Nano phân tử của Công ty nhựa Tiền Phong, còn đối với sản phẩm của các công ty cổ phần nhựa đã và đang tiến hành sản xuất kinh doanh nên nghiên cứu áp dụng phương pháp ABC Ngoài ra, tác giả cũng đề xuất các công ty nhựa nên vận dụng phương pháp ước lượng sản lượng hoàn thành tương đương trong đó sử dụng phương pháp nhập trước – xuất trước để xác dịnh giá trị sản phẩm dở dang [1]

- Về phân tích biến động chi phí:

Tác giả Phan Tú Nga (2006) trong quá trình tìm hiểu thực trạng tại Tổng công ty xây dựng Sông Hồng, đã nêu trong luận án của mình về việc sử dụng thông tin chi phí ở đơn vị này mới chỉ dừng lại ở mức độ phân tích tình hình thực hiện ở hiện tại nhằm phục vụ việc kiểm soát chi phí, còn vấn đề tổ chức thu thập thông tin tương lai tại đơn vị còn nhiều hạn chế Nên tác giả đã đề xuất vận dụng các phương pháp thu thập thông tin như phương pháp quan sát, phương pháp thực nghiệm Sau khi thu thập được thông tin, có thể tiến hành phân tích thông tin bằng các phương pháp khác nhau đối với thông tin quá khứ và thông tin tương lai [14]

Tác giả Phạm Thị Thủy (2007) căn cứ vào mục tiêu xem xét về hiệu quả sử dụng chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam, đã đề xuất các doanh nghiệp này nên lập các báo cáo giá thành sản xuất cho từng loại sản phẩm để so sánh giữa các lô sản xuất, so sánh giữa các kỳ cũng như so sánh với dự toán để phát hiện các chênh lệch giữa dự toán và thực tế, biến động giữa các lô sản xuất và giữa các kỳ, từ đó tìm hiểu nguyên nhân và đưa ra các biện pháp để sử dụng chi phí ngày càng có hiệu quả Bên cạnh báo cáo giá thành sản xuất, các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm nên tiến hành phân tích biến động giữa dự toán và thực

tế chi phí của từng lô khi thấy có sự biến động đáng kể giữa dự toán và thực tế Phần phân tích biến động này được thực hiện cho từng lô theo 2 khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp và chi phí nhân công trực tiếp, còn khoản mục chi phí sản xuất chung được phân tích biến động theo từng kỳ và theo nơi phát sinh chi phí [28]

Marjanovic, T Riznic, Z Ljutic (2013) đề cập đến vai trò của việc phân tích mối quan hệ giữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận và phân tích điểm hòa vốn, chúng là công cụ phổ biến và rất quan trọng trong quá trình ra quyết định ngắn hạn Nhóm tác giả Marjanovic, T Riznic, Z Ljutic cho rằng, phân tích mối quan

hệ giữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận dựa trên ước lượng kế toán trong việc ứng

xử chi phí ngắn hạn tại khoảng thích hợp của khối lượng các hoạt động, mà cốt lõi

là chi phí biến đổi Trong khoảng thích hợp, thì chi phí, thu nhập và khối lượng hoạt động gần như có mối quan hệ đường thẳng, và lúc này chi phí được chia thành chi phí biến đổi, chi phí cố định Nếu khoảng thích hợp là nhỏ thì tổng chi phí cũng có phương trình đường thẳng Vì vậy việc đưa ra giả thuyết về mối quan

hệ đường thẳng của chi phí trong ngắn hạn mang lại nhiều lợi ích: (1) Xác định nhanh chóng tổng chi phí ở các mức độ hoạt động khác nhau; (2) Chi phí biến đổi

là bằng nhau cho mỗi đơn vị khối lượng hoạt động Nghiên cứu cũng chỉ ra nhược điểm của việc phân tích dựa trên chi phí biến đổi và nhược điểm của thông tin khi

sử dụng phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận Tuy nhiên nghiên cứu mới chỉ dừng lại ở mặt lý thuyết và mô hình minh họa mà chưa ứng dụng thực

tế vào phân tích tại một lĩnh vực hoặc loại hình doanh nghiệp cụ thể nào [60]

Tác giả Đào Thúy Hà (2015) đã tìm hiểu về cơ sở lý luận cũng như thực trạng hoạt động phân tích và ứng dụng thông tin chi phí trong quá trình ra quyết định tại các doanh nghiệp sản xuất thép Việt Nam, từ đó đưa ra phương pháp phân tích chênh lệch chi phí sản xuất, cụ thể ở các trung tâm chi phí kỹ thuật và trung tâm chi phí tùy ý Hoàn thiện phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận, hoàn thiện định giá chuyển giao nội bộ trong các doanh nghiệp sản xuất thép tại Việt Nam [10]

- Về hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí:

Tác giả Ngô Tuyết Nhung (2006) qua nghiên cứu thực trạng tại các doanh nghiệp thuộc Tổng công ty Thủy tinh và Gốm xây dựng, tác giả chỉ ra việc sử dụng thông tin chi phí trong quá trình ra quyết định tại những doanh nghiệp này chỉ mới dừng lại ở các báo cáo về tình hình sản xuất và chi phí như: Báo cáo chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, báo cáo chi phí sản xuất, báo cáo chi tiết giá thành sản phẩm Tù đó đề xuất giải pháp liên quan là thiết lập nhóm các báo cáo chi phí cung cấp thông tin cho xây dựng kế hoạch như: Bảng dự toán về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, bảng dự toán về chi phí nhân công trực tiếp, bảng dự toán về tình hình sản xuất, … và nhóm các báo cáo kế toán quản trị nhằm ghi nhận, đánh giá tình hình thực hiện căn cứ theo tiêu chuẩn kiểm soát như Báo cáo tình hình thực hiện định mức chi phí nguyên vật liệu và phân tích các sai biệt về chi phí vật liệu, báo cáo tình hình thực hiện định mức chi phí nhân công và phân tích các sai biệt về chi phí nhân công… [16]

Nhóm tác giả Alkinson, Kaplan & Young (2008) đề cập đến thông tin và trách nhiệm thu thập, báo cáo và đánh giá các thông tin mang tính nội bộ của kế toán quản trị cho các cấp quản lý trong doanh nghiệp về hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Về mặt thông tin: Tiến hành thu nhận, phân tích và báo cáo thông tin đáp ứng yêu cầu quản trị của các cấp quản trị trong doanh nghiệp Về mặt trách nhiệm, thực hiện đánh giá thành quả của các bộ phận cũng như trách nhiệm của nhà quản lý bộ phận Để kết hợp được cả 2 khía cạnh thông tin và trách nhiệm, nhóm tác giả nhắc đến sự phân cấp quản lý trong tổ chức, theo đó từng bộ

phận được phân cấp cần lập báo cáo trách nhiệm cho nhà quản trị cấp cao hơn về các nội dung phát sinh tại bộ phận mình Thông qua hệ thống báo cáo, nhà quản trị cấp cao sẽ sử dụng các thông tin này để đánh giá thành quả của các bộ phận trong tổ chức Tuy nhiên nghiên cứu mới đề cập đến hệ thống báo cáo bộ phận mà chưa đề cập đến các loại báo cáo khác trong doanh nghiệp [38]

Wim A Van der Stede, (2011) đã đưa ra nhận định rằng, các thông tin của kế toán quản trị không chỉ phục vụ cho các nhà quản trị bên trong doanh nghiệp, mà ngày càng mở rộng cho các đối tượng bên ngoài (nhà đầu tư, cơ quan quản lý Nhà nước,…) Ngoài ra, trong điều kiện nền kinh tế thế giới có nhiều biến động và cạnh tranh, những thông tin không chỉ bên trong báo cáo tài chính, mà bao gồm cả thông tin từ báo cáo kế toán quản trị cũng dần được công khai để khẳng định thông tin minh bạch, hiệu quả của doanh nghiệp Từ đó, cần xây dựng hệ thống quy định cụ thể, rõ ràng không chỉ đối với hệ thống kế toán tài chính, mà dành cho cả kế toán quản trị [64]

Tác giả Vũ Thị Kim Anh (2012) đã đề xuất hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp vận tải đường sắt Việt Nam, bao gồm: Báo cáo dự toán phục vụ cho chức năng lập kế hoạch; báo cáo dự toán trung tâm chi phí, báo cáo dự toán trung tâm chi phí, báo cáo dự toán chi phí theo loại hình vận chuyển; báo cáo đánh giá trách nhiệm của trung tâm chi phí thông qua báo cáo tình hình thực hiện chi phí của trung tâm chi phí; báo cáo phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản lý thông qua báo cáo phân tích chênh lệch chi phí vận tải Trong nghiên cứu của mình, tác giả chưa phân tích được các nhân tố ảnh hưởng làm phát sinh chênh lệch và nguyên nhân dẫn đến chênh lệch chi phí giữa thực tế và dự toán cũng như các báo cáo cung cấp thông tin thích hợp Việc này làm hạn chế quá trình cung cấp thông tin cho nhà quản lý [2]

- Về phân tích thông tin chi phí:

Các tác giả Barfield, Raiborn & Kinney (1998) đã nghiên cứu về vai trò của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp, nhóm tác giả cho rằng kế toán chi phí cần chú trọng vào chức năng phân tích và kiểm soát hơn là chức năng tái hiện thông tin Theo quan điểm này, kế toán quản trị chi phí chủ yếu tập trung

vào nhiệm vụ làm thế nào để thông tin chi phí trở nên có ích hơn tới hệ thống quản lý nội bộ, do đó hệ thống thông tin kế toán quản trị chi phí sẽ coi trọng việc cung cấp thông tin cho quản trị nội bộ, xem nhẹ việc cung cấp thông tin cho việc lập báo cáo tài chính Ngoài ra, kế toán chi phí còn có chức năng phân tích về khả năng sinh lời của các dự án, sản phẩm, phân tích chi phí, nhằm mục tiêu tối

ưu lợi nhuận và tăng hiệu quả hoạt động kinh doanh [39]

Tác giả Giang Thị Xuyến (2002) đi nghiên cứu thực trạng tổ chức kế toán quản trị và phân tích kinh doanh tại các doanh nghiệp Nhà nước, trong đó tập trung phản ánh nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị và phân tích hoạt động kinh doanh trong các doanh nghiệp này, nhằm mục tiêu kết xuất, chọn lọc và

sử dụng những thông tin tối ưu cho việc ra quyết định như: Kết hợp tổ chức kế toán quản trị và kế toán tài chính theo các phần hành kế toán; Hoàn thiện hệ thống thông tin kế toán quản trị: chứng từ, sổ sách, tài khoản, báo cáo quản trị [33]

Jonas Gerdin (2005) đề xuất một mô hình đa tình huống, kiểm tra các hiệu ứng kết hợp của sự phụ thuộc giữa các phòng ban và cơ cấu tổ chức trong hệ thống kế toán quản trị (MAS) thiết kế Mô hình này đã được thử nghiệm bằng phương tiện của dữ liệu thực nghiệm thu thập được từ một bảng câu hỏi gửi đến

160 nhà quản lý sản xuất Tỷ lệ đáp ứng là 82,5% Những phát hiện này cung cấp một số hỗ trợ cho quan điểm nghĩ rằng các tổ chức thích ứng với thiết kế MAS của họ với yêu cầu kiểm soát tình hình, từ đây đã khẳng định được ảnh hưởng của hai nhân tố bên trong đến tổ chức mô hình kế toán quản trị, đó là cấu trúc tổ chức (Organization structure) và sự phụ thuộc lẫn nhau giữa các phòng ban (Departmenal interdependence) [50]

Tác giả Ngô Thị Thu Hồng (2007) đã hệ thống hóa những vấn đề lý luận về quản trị doanh nghiệp và tổ chức kế toán trong doanh nghiệp, làm rõ vai trò của doanh nghiệp nhỏ và vừa trong sự phát triển của nền kinh tế Việt Nam, nghiên cứu thực trạng tổ chức công tác kế toán trong doanh nghiệp nhỏ và vừa, khẳng định tầm quan trọng của kế toán đối với doanh nghiệp, từ đó đưa ra các giải pháp hoàn

thiện hệ thống chỉ tiêu quản trị nhằm cung cấp thông tin cho việc ra quyết định của các nhà quản trị trong loại hình doanh nghiệp này [12]

Trong nghiên cứu của mình, Eva Heidhues & Chris patel (2008), đã xem xét vai trò của kế toán trong một hợp tác xã Sữa ở Đức và tính đến cả các khía cạnh chính trị, kinh tế của việc ra quyết định của các nhà quản lý hàng đầu Mục tiêu là cho thấy phải làm thế nào để ban giám đốc và các nhà quản lý cấp cao sử dụng thông tin như là một phần trong chiến lược ra quyết định của họ, và tầm quan trọng của việc sử dụng thông tin kế toán khi bị ảnh hưởng bởi môi trường chính trị, văn hóa, kinh tế, xã hội, pháp lý và lịch sử độc đáo của Đức Nghiên cứu này áp dụng lý thuyết thể chế nhằm phân tích tác động và ảnh hưởng của môi trường thể chế rộng lớn đến kế toán và vai trò của nó trong việc ra quyết định Thật vậy, nghiên cứu trường hợp này tại một hợp tác xã Sữa Đức, cung cấp bằng chứng về sự độc đáo của chiến lược ra quyết định ở Đức và xác định sự tích hợp của kế toán và mục tiêu chiến lược cụ thể trong quá trình ra quyết định Các phát hiện này chỉ tập trung nhiều hơn vào việc tìm hiểu ảnh hưởng của bối cảnh, quan trọng hơn là phụ thuộc vào sự hạn hẹp về các khía cạnh kỹ thuật của thông tin kế toán Ngoài ra, chiến lược, định hướng dài hạn tập trung nhiều hơn trong quá trình ra các quyết định có tầm quan trọng đặc biệt Hơn nữa, quyết định này dựa vào một mức độ lớn hơn trên cả dữ liệu định lượng và định tính, được đánh giá trong mối quan hệ với môi trường rộng lớn Trong ánh sáng của quá trình toàn cầu hóa đang diễn ra, nhận thức về sự khác biệt trong quá trình ra quyết định sẽ đóng góp cho một sự hiểu biết tốt hơn về vai trò của kế toán quản trị trong thế giới toàn cầu hóa Nghiên cứu này có ý nghĩa quan trọng cho các ứng dụng quốc tế của quy trình kế toán quản lý và thực tiễn trong quá trình ra quyết định Các doanh nghiệp đa quốc gia, các chính phủ và các nhà nghiên cứu

sẽ được hưởng lợi từ những hiểu biết đó vào việc sử dụng các thông tin trong bối cảnh các quốc gia khác nhau [49]

Dima Florin (2005) nhận định rằng, thông tin kế toán là sản phẩm của sự gặp gỡ giữa cung và cầu về thông tin trên thị trường Cầu về thông tin kế toán được biểu hiện

bởi nhu cầu và mong muốn của người sử dụng vào hệ thống kế toán Cung về thông tin

kế toán chính là toàn bộ thông tin kế toán có được từ hệ thống kế toán, cũng như các phương thức truyền tải thông tin tới người sử dụng Như vậy, sự ra đời của hệ thống thông tin kế toán là tất yếu, khách quan dựa trên quy luật cung cầu của thị trường thông tin Tác giả Dima Florin cũng chỉ ra 2 nhóm đối tượng sử dụng thông tin do hệ thống kế toán cung cấp đó là đối tượng bên trong doanh nghiệp bao gồm ban giám đốc, hội đồng quản trị, người lao động; và đối tượng bên ngoài doanh nghiệp bao gồm: nhà đầu tư, tổ chúc tín dụng, nhà cung cấp, khách hàng, cơ quan quản lý nhà nước, Căn cứ vào đối tượng sử dụng thông tin kế toán thì hệ thống thông tin kế toán lại được chia thành hệ thống thông tin kế toán tài chính và hệ thống thông tin kế toán quản trị Theo đó, hệ thống thông tin kế toán tài chính cung cấp thông tin cho đối tượng sử dụng thông tin bên ngoài doanh nghiệp, hệ thống thông tin kế toán quản trị phục vụ thông tin cho các đối tượng bên trong doanh nghiệp.Tuy nhiên, các nghiên cứu này mới chỉ ra vai trò của hệ thống thông tin kế toán nói chung, chưa phân tích rõ các nội dung thông tin cụ thể trong

hệ thống thông tin kế toán, và chưa nêu được các nhân tố ảnh hưởng tới hệ thống thông tin kế toán [43]

- Khoảng trống trong các nghiên cứu và xác lập vấn đề nghiên cứu:

Những vấn đề cơ bản về cơ sở lý luận kế toán quản trị, kế toán quản trị chi phí đã được các tác giả nghiên cứu rất nhiều kể từ những năm 1990 trở lại đây Các nghiên cứu này trước hết là nhấn mạnh vị trí quan trọng đặc biệt của kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trong doanh nghiệp, các công cụ này cần được thiết kế linh hoạt để áp dụng cho từng loại hình doanh nghiệp kinh doanh cụ thể, trong những nghiên cứu về sau, các tác giả đã vận dụng kế toán quản trị chuyên sâu cho từng ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh Đa phần, các công trình nghiên cứu trước đây đề cập đến chi phí trong doanh nghiệp sản xuất thuộc các ngành xây dựng, mía đường, bánh kẹo, xi măng, nhựa, còn trong luận án nghiên cứu, lĩnh vực mà tác giả lựa chọn là doanh nghiệp sản xuất, doanh nghiệp kinh doanh tổng hợp và doanh nghiệp kinh doanh thương mại (buôn bán dược phẩm) Hơn nữa, hầu hết luận án đi trước tập trung nghiên cứu vận dụng kế toán quản trị

cho doanh nghiệp có quy mô lớn, còn đối tượng doanh nghiệp chủ yếu tác giả hướng đến trong luận án là doanh nghiệp có quy mô vừa và nhỏ trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa Đối với lĩnh vực dược phẩm, điển hình có nghiên cứu của tác giả Phạm Thị Thủy (2007) “Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam”[28], trong luận án tác giả đã xây dựng được

mô hình kế toán quản trị chi phí vận dụng cho các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam nói chung, tuy nhiên trong luận án, tác giả vẫn chưa làm rõ nét vai trò của kế toán quản trị chi phí gắn với chức năng cơ bản của quản trị doanh nghiệp, cũng như các nguyên tắc của kế toán quản trị chi phí Ngoài ra, khi phân tích chi phí chưa đề cập đến việc vận dụng công cụ kế toán trách nhiệm cho các trung tâm trách nhiệm Trong luận án, tác giả chỉ nghiên cứu bản chất, vai trò, mô hình cơ bản của

kế toán quản trị chi phí và kinh nghiệm vận dụng chứ không phân tích các nhân tố ảnh hưởng đến kế toán quản trị chi phí Khi thực hiện hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho doanh nghiệp dược phẩm Việt Nam, trong phần dự toán không sử dụng

dự toán linh hoạt, không tổ chức hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí, luận án cũng đã đề xuất doanh nghiệp dược phẩm Việt Nam từng bước vận dụng phương pháp tính giá thành hiện đại nhưng chưa khuyến nghị vận dụng một phương pháp cụ thể nào và cũng không áp dụng kế toán trách nhiệm phục vụ cho quá trình ra quyết định kinh doanh Hơn nữa, mẫu điển hình được chọn có các công ty sản xuất dược phẩm ở cả 3 miền Bắc, Trung, Nam, nhưng không có mẫu điển hình ở Thanh Hóa Trong khi đó, phạm vi nghiên cứu trong luận án của tác giả Phạm Thị Thủy chỉ đề cập đến doanh nghiệp sản xuất mà không bao gồm các doanh nghiệp kinh doanh thương mại dược phẩm đơn thuần Vấn đề này kết hợp với thực trạng ngành dược Thanh Hóa có hiệu quả hoạt động kinh doanh chưa cao, giá trị thuốc do các doanh nghiệp trong tỉnh sản xuất còn thấp, mới chỉ đáp ứng khoảng 30,7% tổng giá trị thuốc tiêu thụ trong năm, trong khi Thanh Hóa là tỉnh có quy mô lớn cả về diện tích đất (đứng thứ 2 cả nước) và dân số (đứng thứ 3 cả nước và là tỉnh đông dân nhất so với sáu tỉnh Bắc Trung Bộ) Thanh Hoá là tỉnh có nhiều đơn vị hành chính nhất cả nước với 27 đơn vị hành chính cấp huyện và tương đương, có 579 xã, 30 phường,

28 thị trấn và 6.031 thôn, xóm, bản làng; trong đó có 184 xã miền núi và 12 thị trấn miền núi (số liệu năm 2014) Tỉnh có 6 huyện, thị xã thuộc vùng ven biển, 11 huyện thuộc vùng núi và 10 huyện, thị xã, thành phố thuộc vùng đồng bằng Mật độ dân số

là 314 người/km2 Riêng thành phố Thanh Hoá có mật độ là 2.384 người/km2, các huyện Hậu Lộc, Hoằng Hoá, Quảng Xương có mật độ trên 1.100 người/km2 Trong khi đó tại các huyện miền núi như Mường Lát, Quan Sơn, Quan Hoá có mật độ thấp, chỉ từ 39 người đến 46 người/km2 Nguyên nhân chính của sự phân bố dân cư chênh lệch trên đây phải kể đến sự phân bố không đều của tài nguyên thiên nhiên,

hệ thống các cơ sở kinh tế - xã hội, hệ thống cơ sở hạ tầng phục vụ đời sống Sự phân bố giàu nghèo cũng rất không đồng đều giữa các vùng, trong đó, các huyện vùng ven biển như Nga Sơn, Hậu Lộc và đặc biệt là các huyện vùng núi phía Tây thì tỷ lệ hộ nghèo còn chiếm rất cao (Ngọc Lặc: 21,8%, Mường Lát: 25,8%), đây là vấn đề bức xúc và khó khăn cần giải quyết trong kế hoạch phát triển kinh tế của tỉnh [35] Với những đặc điểm này, hứa hẹn đây sẽ là thị trường rất dồi dào cho việc phát triển hoạt động kinh doanh dược phẩm Do vậy, việc xây dựng và hoàn thiện

kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa, nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động và tăng sức cạnh tranh cho các doanh nghiệp này là cần thiết

Tóm lại, các tác giả của những công trình nghiên cứu trong nước và ngoài nước đã nghiên cứu kế toán quản trị, kế toán quản trị chi phí dưới nhiều góc độ khác nhau, từ tổng quát đến chi tiết cho từng ngành nghề, lĩnh vực Với những nghiên cứu của mình, các tác giả dựa vào kết quả tìm hiểu thực trạng để đưa ra giải pháp phù hợp với phạm vi nghiên cứu, tuy nhiên, trong các nội dung hoàn thiện còn chưa đi sâu vào vai trò của thông tin kế toán quản trị chi phí phục vụ kiểm soát chi phí Về cách phân loại chi phí, dựa vào đặc thù chi phí tại từng ngành nghề, lĩnh vực cụ thể để phân loại, không thể vận dụng cách phân loại chi phí chung nào cho tất cả mọi doanh nghiệp Riêng đối với các doanh nghiệp dược phẩm, việc xây dựng định mức chi phí và hệ thống dự toán chỉ đề cập đến chi phí sản xuất, mà chưa thiết lập dự toán cho chi phí tài chính, chi phí khác, …

Tác giả nhận thấy vị trí đặc biệt quan trọng của kế toán quản trị chi phí đối với các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa Dựa vào các nghiên cứu trên, tác giả lựa chọn hướng nghiên cứu kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa, mục tiêu sẽ hệ thống hóa về mặt cơ sở lý luận của kế toán quản trị chi phí, sau đó tìm hiểu thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp này, khảo sát mức

độ thỏa mãn về thông tin chi phí hiện tại, nhu cầu về thông tin kế toán quản trị chi phí của các cấp quản trị trong doanh nghiệp, từ đó đánh giá và nghiên cứu giải pháp để xây dựng và hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn Thanh Hóa

Tất cả các đơn vị trong nền kinh tế đều có mục tiêu hoạt động và phát triển riêng, do đó bản thân mỗi đơn vị phải tự đề ra cho mình những cách thức điều hành, kiểm soát và quản lý phù hợp để đạt được hiệu quả của mục tiêu Trong đó không thể bỏ qua tầm quan trọng của kế toán quản trị chi phí – công cụ quản lý đắc lực này đã được các nhà nghiên cứu tìm hiểu và khẳng định dưới nhiều góc độ khác nhau Dựa trên nghiên cứu của các tác giả trên thế giới, luận

án có sự kế thừa các cơ sở lý luận về bản chất của kế toán quản trị chi phí, mối quan hệ giữa chi phí, doanh thu, lợi nhuận, …Từ đó vận dụng và phát huy kế toán quản trị chi phí trong hoàn cảnh cụ thể ở Việt Nam nói chung, và Thanh Hóa nói riêng sao cho phù hợp và đạt kết quả cao nhất Ngoài ra, muốn kế toán quản trị chi phí phát huy thế mạnh của mình, cần phải đi sâu nghiên cứu vào một lĩnh vực cụ thể nào đó, tìm hiểu về đặc điểm hoạt động, cơ cấu hoạt động kinh doanh, bộ máy quản lý, nhu cầu thông tin của các cấp quản trị, … để xác định và tính toán xem với điều kiện cụ thể của doanh nghiệp đó thì nên vận dụng mô hình, phương pháp kế toán quản trị chi phí nào sẽ tối ưu Do đó, dựa vào tình hình thực tế và “khoảng trống” nghiên cứu của những tác giả đi trước, tác giả nhận thấy cần thiết phải nghiên cứu và xây dựng hệ thống kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

3 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu cơ bản, xuyên suốt của đề tài là tìm ra giải pháp thích hợp để hoàn thiện kế toán quản trị chi phí nhằm cung cấp thông tin cho nhà quản trị doanh nghiệp trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

Từ mục tiêu cơ bản đó, luận án đề ra các mục tiêu nghiên cứu cụ thể sau:

- Làm rõ bản chất, vai trò và nội dung của kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp;

- Nghiên cứu và đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa, làm rõ những ưu điểm

và nhược điểm của kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp này;

- Đưa ra các giải pháp cơ bản để hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

4 Câu hỏi nghiên cứu

- Câu hỏi tổng quát:

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, luận án tiến hành trả lời câu hỏi sau: Những giải pháp nào phù hợp để hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa?

Để giải quyết vấn đề trong câu hỏi tổng quát, cần trả lời các câu hỏi cụ thể sau:

- Câu hỏi cụ thể:

+ Nhu cầu thông tin và mức độ thỏa mãn của nhà quản trị về thông tin kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa?

+ Thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa hiện nay như thế nào?

+ Những nội dung kế toán quản trị chi phí nào cần hoàn thiện và điều kiện cần thiết để thực hiện các giải pháp hoàn thiện?

5 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

- Đối tượng nghiên cứu: Đề tài nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí trong

các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm

- Phạm vi nghiên cứu:

+ Về mặt không gian: Giới hạn tại các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

+ Về mặt thời gian: Nghiên cứu từ năm 2011 đến nay

6 Phương pháp nghiên cứu

6.1 Phương pháp thu thập dữ liệu

- Tài liệu thứ cấp: Hệ thống dữ liệu thứ cấp là nguồn thông tin từ các tài liệu liên quan đến vấn đề nghiên cứu ở các nguồn khác nhau của các cơ quan, tạp chí, website … Cụ thể tài liệu được thu thập thông qua nghiên cứu văn bản của Bộ Tài chính, các bộ, ban ngành có liên quan Số liệu thống kê của Chi cục Thống kê, Sở Y

tế và báo cáo tổng kết của Sở Kế hoạch - Đầu tư tỉnh Thanh Hóa về tình hình hoạt động của các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa Ngoài ra, tác giả thu thập tài liệu, thông tin về kết quả khoa học từ các tạp chí, công trình nghiên cứu đã công bố để phục vụ cho đề tài nghiên cứu

Hiện nay trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa tính đến tháng 12 năm 2015, có 89 doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm gồm các loại hình khác nhau (công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạn, doanh nghiệp tư nhân, các chi nhánh dược và các quầy liên doanh với tỉnh ngoài) Trong đó bao gồm: 21 công ty cổ phần, 26 công ty TNHH, 4 DN tư nhân, 38 CN dược và các quầy liên doanh [21]

Hình 1: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo loại hình

doanh nghiệp

Nguồn: Sở Y tế Thanh Hóa

Ngoài ra, hệ thống phân phối lưu thông thuốc còn 1.564 nhà thuốc và quầy thuốc, 1.465 đại lý bán lẻ

Nếu phân loại theo quy mô doanh nghiệp: Chỉ có 01 doanh nghiệp có quy

mô lớn, 23 doanh nghiệp có quy mô vừa và 65 doanh nghiệp có quy mô nhỏ

Hình 2: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo quy mô

doanh nghiệp

Nguồn: Sở Y tế Thanh Hóa

Nếu phân loại theo lĩnh vực hoạt động, bao gồm 02 doanh nghiệp sản xuất,

01 doanh nghiệp kinh doanh tổng hợp và 86 doanh nghiệp kinh doanh thương mại (buôn bán dược phẩm)

Hình 3: Số lượng doanh nghiệp dược phẩm phân theo lĩnh vực hoạt động

Nguồn: Sở Y tế Thanh Hóa

Do đó, mẫu điều tra khảo sát mà tác giả lựa chọn được kết hợp các tiêu chí phân loại ở trên, cụ thể: 02 doanh nghiệp sản xuất (trong đó: 01 doanh nghiệp tư nhân có quy mô vừa, và 01 doanh nghiệp tư nhân có quy mô nhỏ), 01 doanh nghiệp kinh doanh tổng hợp (là công ty cổ phần có quy mô lớn) và 27 doanh nghiệp kinh doanh thương mại (bao gồm công ty TNHH, công ty cổ phần, chi nhánh dược có quy

mô vừa và nhỏ) Tác giả thực hiện khảo sát các đơn vị này theo 2 hình thức là phỏng vấn trực tiếp và phát phiếu điều tra

- Tài liệu sơ cấp: Tài liệu sơ cấp được thu thập thông qua điều tra, khảo sát, trao đổi trực tiếp và phỏng vấn các đối tượng có liên quan

Đối tượng phỏng vấn được chia thành 3 nhóm chính:

+ Trao đổi trực tiếp với lãnh đạo các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa Nội dung trao đổi về thực tế kế toán quản trị chi phí tại doanh nghiệp, nhu cầu và mức độ thỏa mãn thông tin về kế toán quản trị chi phí, nhân tố ảnh hưởng đến kế toán quản trị chi phí, nên có giải pháp thích hợp nào để hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp mình?, …

+ Phỏng vấn trực tiếp và quan sát nhân viên kế toán thực hiện phần hành kế toán và nhân viên một số phòng ban liên quan như phòng kiểm nghiệm, phòng kinh doanh, … tại các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm để kiểm chứng thông tin, dữ

liệu liên quan đến kế toán quản trị chi phí tại doanh nghiệp, cụ thể: Doanh nghiệp

có thực hiện lập kế hoạch sản xuất, có lập định mức chi phí và các loại dự toán, có thực hiện kế toán chi tiết (mức độ chi tiết?), có lập báo cáo kế toán quản trị?, …

+ Trao đổi với công nhân sản xuất, đội xưởng; các cán bộ phụ trách các khâu sản xuất, nguyên vật liệu, sản phẩm, lao động trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm Thanh Hóa Quan sát thực tế phân xưởng, dây chuyền sản xuất và các khâu khép kín của chu trình sản xuất để nắm bắt đầy đủ, chi tiết về mọi công đoạn của quá trình sản xuất

Ngoài ra, tác giả thu thập tài liệu thông qua phát phiếu điều tra đến các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn Tác giả gửi 30 phiếu điều tra đến các doanh nghiệp, kết quả nhận lại là 30 phiếu điều tra Mẫu phiếu điều tra, danh sách doanh nghiệp, cá nhân và bảng tổng hợp kết quả điều tra khảo sát cụ thể tại phụ lục 01A, phụ lục 02A, phụ lục 03A, phụ lục 04A

6.2 Phương pháp xử lý dữ liệu

Các tài liệu sau khi được thu thập sẽ được kiểm tra để tìm ra những sai sót trong quá trình ghi chép, sau đó tổng hợp lại và phân tích, xử lý tài liệu theo định hướng nghiên cứu của đề tài Các phương pháp chính được tác giả sử dụng bao gồm:

- Phương pháp thống kê: Phương pháp này được sử dụng để điều tra thu thập tài liệu liên quan đến quá trình hạch toán và theo dõi chi phí tại công ty, sau đó tổng hợp và hệ thống hóa tài liệu Phương pháp này được sử dụng trong các phần: Nghiên cứu công việc kế toán quản trị do bộ phận kế toán cung cấp và nghiên cứu thực trạng các mô hình xác định chi phí trong kế toán do bộ phận kế toán cung cấp

- Phương pháp lấy ý kiến chuyên gia: Tác giả tập trung lấy ý kiến từ các nhà quản trị, các kế toán trưởng của các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa, để nghiên cứu thực trạng kế toán quản trị chi phí, các vấn đề

mà nhà quản trị quan tâm, mong muốn đối với kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng

- Phương pháp đối chiếu và so sánh: Nội dung của phương pháp này là sử dụng hai chỉ tiêu để đối chiếu với nhau, từ đó rút ra kết luận về sự chênh lệch của

hai chỉ tiêu đó Trong đề tài của mình tác giả sử dụng phương pháp này để nhận diện thông tin nhằm phục vụ cho việc ra quyết định, phân tích biến động chi phí phục vụ kiểm soát chi phí

Ngoài ra, tác giả vận dụng phương pháp luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng kết hợp với duy vật lịch sử, sử dụng các phần mềm văn phòng của Microsoft officeđể tính toán, tổng hợp, … nhằm làm rõ các nội dung nghiên cứu của mình

7 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn

Đề tài nghiên cứu có đóng góp cả về tính lý luận và tính thực tiễn

+ Về mặt lý luận: Hệ thống hóa và làm rõ ở mức cao những vấn đề lý luận về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

+ Về mặt thực tiễn: Đề tài khảo sát và chỉ rõ thực trạng kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa Đưa ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

8 Kết cấu của đề tài

Ngoài phần mở đầu, kết luận, mục lục, danh mục bảng, hình, phụ lục và danh mục tài liệu tham khảo, luận án được kết cấu thành 3 chương:

Chương 1: Cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp Chương 2: Kết quả nghiên cứu về thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp kinh doanh dược phẩm trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

Chương 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ

TRONG CÁC DOANH NGHIỆP

1.1.Bản chất, vai trò, yêu cầu và nguyên tắc của kế toán quản trị chi phí

1.1.1 Bản chất kế toán quản trị chi phí

Lịch sử phát triển lâu dài của kế toán nói chung, kế toán quản trị chi phí nói riêng gắn liền với quá trình phát triển của xã hội loài người, qua các hình thái kinh

tế xã hội Trong mỗi hình thái kinh tế xã hội, con người đều phải tiến hành hoạt động lao động sản xuất, và trong khi tiến hành hoạt động lao động sản xuất đó, con người luôn có sự quan tâm đến thời gian lao động đã bỏ ra và kết quả lao động đạt được, họ

tư duy và tích lũy kinh nghiệm để thực hiện hoạt động lao động sản xuất sao cho ngày càng đem lại kết quả nhiều hơn, hữu ích hơn, nhằm đảm bảo nhu cầu ngày càng tăng của cộng đồng xã hội Theo nhóm tác giả Atkinson, Kaplan & Young (2004), ngay từ thời Cổ đại đã xuất hiện những hình thức sơ khai của kế toán Cho đến các thời kỳ Trung cổ (thế kỷ VI – thế kỷ XV) và thời kỳ Phục Hưng (thế kỷ XV – thế

kỷ XVI), đã manh nha xuất hiện kế toán quản trị chi phí, ban đầu là bằng việc ghi chép vào sổ sách các khoản chi phí phát sinh như nguyên vật liệu hay nhân công, các nhà sản xuất hiểu đó là minh chứng về chất lượng của sản phẩm tạo ra Sau đó

là xuất phát các ý niệm về định mức, dự toán nguyên vật liệu, năng suất lao động,

và phiếu theo dõi chi phí cho từng công việc, đơn hàng Giúp cho các “ông chủ” trong việc định hướng quản lý và đầu tư Đến thế kỷ XVIII - XIX, cuộc cách mạng công nghiệp đầu tiên diễn ra ở Tây Âu và Bắc Mỹ, sang đầu thế kỷ XX, cách mạng công nghiệp lan rộng ra toàn thế giới và phát triển mạnh mẽ với nhiều thành tựu Môi trường kinh doanh mới, kéo theo tư duy kiểm soát và quản lý chi phí thay đổi Một trong các công ty ở Mỹ đi đầu trong việc vận dụng kế toán quản trị chi phí, là Công ty dệt Lyman Mills, sau đó là Công ty Louisville & Nashville (công ty này hoạt động trong ngành đường sắt) khi phạm vi hoạt động của công ty ngày càng mở

rộng và khối lượng công việc nhiều, mức độ xử lý ngày càng phức tạp Năm 1872, doanh nhân Andrew Carnegie cũng đã vận dụng kế toán quản trị chi phí trong việc quản lý doanh nghiệp luyện kim của mình Với sáng kiến này Andrew Carnegie đã giúp công ty giảm thiểu chi phí thấp hơn so với các đối thủ cạnh tranh, xác định được mức giá bán hợp lý, phát huy tối đa tiềm năng kinh doanh Không chỉ trong ngành đường sắt, luyện kim, kế toán quản trị chi phí trong giai đoạn này còn được

áp dụng cả trong các ngành dầu khí, hoá chất và cơ khí chế tạo Do là những doanh nghiệp tiên phong vận dụng kế toán quản trị chi phí nên nhà quản trị lúc này mới chỉ dừng lại ở mức độ kiểm soát được các chi phí sản xuất trực tiếp, chưa có các phương pháp phân bổ chi phí chung cho các sản phẩm và đã bỏ qua thông tin về sử dụng tài sản cố định trong doanh nghiệp Bước tiến rõ rệt của kế toán quản trị chi

phí ở giai đoạn này, đánh dấu bằng sự ra đời của cuốn “Cost of Manufacturers” vào

năm 1885 của tác giả Henry Metcalf [9], [38]

Theo nhóm tác giả Kaplan & Atkinson (1998), trong những năm đầu của thế

kỷ XX, kế toán quản trị chi phí tiếp tục phát triển mạnh mẽ, trong đó Pierre DuPont, Alfred Sloan và Donaldson Brown là những người có công rất lớn trong sự phát triển của kế toán quản trị ở giai đoạn này Thành lập năm 1903, Công ty DuPont Power thực hiện kiểm soát và đánh giá hiệu quả hoạt động của từng bộ phận, bằng cách chia công ty thành các bộ phận nhỏ và thay đổi từ mô hình quản trị tập trung

sang mô hình quản trị phân quyền Trong cuốn ‘Cost Accounting’ của các tác giả

Barfield, Raiborn & Kinney (1998) cho biết sau những năm cuối của thập niên 1920-1930, hầu như không có những bước phát triển mới về kế toán quản trị chi phí, chưa có lý giải cho sự chậm lại của kế toán quản trị giai đoạn này một cách chính thống, có ý kiến cho rằng, có thể vì sau sự kiện sụp đổ của thị trường chứng khoán năm 1930, ủy ban chứng khoán Mỹ buộc các công ty phải công bố báo cáo tài chính Do vậy nghiên cứu kế toán trong giai đoạn này đều tập trung vào các báo cáo tài chính Mặt khác, sau chiến tranh thế giới thứ hai (năm 1945), hầu hết nền kinh tế của các nước bị kiệt quệ, khi đó chỉ nền kinh tế Mỹ lại có lợi thế phát triển nhanh chóng và chiếm đến một nửa tổng giá trị sản phẩm của toàn thế giới, trong

điều kiện không có sức ép cạnh tranh này, các công ty ở Mỹ không bị áp lực đối với nhu cầu thông tin về chi phí và lợi nhuận, nên kế toán quản trị chi phí dần bị sao nhãng [39], [51].

Cho đến những năm 1960-1980, theo nhóm tác giả Ingram, Albright & Hill (2001), do sức ép cạnh tranh và sự thành công vượt bậc của các doanh nghiệp ở châu Á, đặc biệt ở Nhật Bản, các phương pháp kế toán quản trị chi phí được đề cập đến là Target costing và Kaizen costing Ở Mỹ lúc này các chuyên gia kinh tế mới quay trở lại tiếp tục nghiên cứu và phát triển kế toán quản trị chi phí Các phương pháp JIT (Just in time) và kế toán chi phí,…được áp dụng rộng rãi và lần đầu tiên

kế toán quản trị cũng được đưa vào giảng dạy tại Đại học Kinh doanh Harvard và Viện Công Nghệ Massachusets [57]

Trước những năm 1986, kinh tế Việt Nam đang trong chế độ kế hoạch hoá tập trung, cho đến khi Đại hội VI năm 1986 diễn ra, Đảng ta khẳng định đất nước chuyển sang nền kinh tế hàng hóa nhiều thành phần, mở cửa theo định hướng xã hội chủ nghĩa Việc đổi mới nền kinh tế, kéo theo sự xuất hiện của kế toán quản trị và kế toán quản trị chi phí tại Việt Nam vào đầu những năm 1990 Kể từ lúc này, kế toán quản trị được bàn luận ngày càng nhiều về phương hướng vận dụng cho các doanh nghiệp Việt Nam, đánh dấu cho sự mở đầu này là vào ngày 17/6/2003, tại kỳ họp thứ 3, khóa

XI Quốc hội nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam đã thông qua Luật Kế toán,

có hiệu lực kể từ ngày 01/01/2004, có quy định về kế toán quản trị ở các đơn vị tại điều 3, khoản 4 – Luật kế toán) Tuy nhiên, việc này chỉ dừng lại ở góc độ nhìn nhận

và xem xét, chưa có một quyết định cụ thể hay hướng dẫn thi hành mang tính tổng quát Do đó, việc hiểu và vận dụng kế toán quản trị ở các doanh nghiệp Việt Nam còn rất mơ hồ Đến ngày 12/6/2006, Thông tư số 53/2006/TT-BTC được Bộ Tài chính ban hành về việc hướng dẫn áp dụng kế toán quản trị trong doanh nghiệp Nhưng từ khi ra đời đến nay, kế toán quản trị chi phí vẫn tự mò mẫm lối đi, chưa có một tổ chức nào có đủ chuyên môn và kinh nghiệm tư vấn, xây dựng hệ thống kế toán quản trị chi phí Còn đối với các doanh nghiệp, thì kế toán quản trị chi phí cũng đã thu hút được sự chú ý của doanh nghiệp, một số doanh nghiệp đã bước đầu vận dụng và thiết

lập cho mình một mô hình kế toán quản trị chi phí riêng biệt, tuy nhiên xét về tính hiệu quả thực tế áp dụng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp Việt Nam còn rất hạn chế

Cùng với sự phát triển của nền sản xuất hàng hoá, khoa học kỹ thuật, công nghệ quản lý, đối tượng sử dụng thông tin kế toán ngày càng mở rộng, nhu cầu thông tin ngày càng tăng và đa dạng hơn với nhiều đích đến khác nhau đã thúc đẩy

kế toán phát triển và phân chia thành kế toán tài chính và kế toán quản trị, nhằm thực hiện các mục đích cụ thể của các đối tượng sử dụng thông tin, đáp ứng yêu cầu chi tiết hơn cho các đối tượng đó

Hình 1.1: Mối quan hệ giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị

Nguồn: Tác giả tổng hợp trên cơ sở kết quả nghiên cứu

Có thể nói, kế toán quản trị chi phí, về bản chất là một bộ phận cấu thành không thể tách rời của hệ thống kế toán, vì vậy, bản chất của kế toán quản trị chi phí trước hết thể hiện ở bản chất của kế toán, đều làm nhiệm vụ tổ chức hệ thống thông tin kế toán trong doanh nghiệp

Kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh

tế, tài chính theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn

vị kế toán [3] Trải qua quá trình hình thành và phát triển lâu đời, có rất nhiều khái niệm về kế toán quản trị dưới các góc độ khác nhau Trong đó theo tác giả, kế toán quản trị có đặc điểm như sau:

- Kế toán quản trị là một phần trong hệ thống kế toán

- Kế toán quản trị cung cấp thông tin chi tiết và rất hữu ích cho các đối tượng bên trong doanh nghiệp Do đó, kế toán quản trị là công cụ không thể thiếu được trong hoạt động của mọi doanh nghiệp

- Thông tin do kế toán quản trị cung cấp giúp nhà quản trị trong doanh nghiệp thực hiện chức năng quản lý và kiểm soát doanh nghiệp, bắt đầu từ các khâu lập kế hoạch, tổ chức thực hiện, kiểm tra, đánh giá và ra quyết định kinh doanh

Bên cạnh khái niệm kế toán quản trị còn có nhiều quan điểm về kế toán quản trị chi phí như:

Khi nghiên cứu về “Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất dược phẩm Việt Nam”, tác giả Phạm Thị Thủy (2007) cho rằng “Kế toán quản trị chi phí là một bộ phận của hệ thống kế toán quản trị nhằm cung cấp thông tin về chi phí để mỗi tổ chức thực hiện chức năng quản trị yếu tố nguồn lực tiêu dùng cho các hoạt động, nhằm xây dựng kế hoạch, kiểm soát, đánh giá hoạt động và ra các quyết định hợp lý” [28]

Theo tác giả Nguyễn Thị Mai Anh (2014), “Kế toán quản trị chi phí là bộ phận

kế toán chi phí trong hệ thống kế toán quản trị nhằm cung cấp các thông tin về chi phí phục vụ cho nhu cầu quản trị doanh nghiệp” [1]

Trong nghiên cứu “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thép ở Việt Nam” của tác giả Đào Thúy Hà (2015), cho rằng “Kế toán quản trị chi phí là một phân hệ của hệ thống kế toán quản trị nhằm cung cấp thông tin chi phí phục vụ quản trị tổ chức” [10]

Quan điểm về kế toán quản trị chi phí của tác giả Lê Thị Minh Huệ (2016) như sau: “Kế toán quản trị chi phí là một bộ phận cấu thành của hệ thống kế toán quản trị nhằm cung cấp thông tin phục vụ cho kiểm soát chi phí và ra quyết định quản lý” [13]

Trên đây là một số quan điểm cá nhân của các nhà nghiên cứu, còn hiện nay chưa có khái niệm chính thức về kế toán quản trị chi phí Nhưng, theo tác giả, kế toán quản trị chi phí là một phân hệ kế toán thuộc hệ thống kế toán quản trị, cung cấp thông tin toàn diện về chi phí, giúp các nhà quản trị kiểm soát toàn bộ nguồn

lực, xuyên suốt trong quá trình hoạt động của doanh nghiệp Kế toán quản trị chi phí là kênh thông tin rất quan trọng giúp cho nhà quản trị xây dựng, tổ chức thực hiện, kiểm tra, kiểm soát, đánh giá hoạt động và đưa ra các quyết định tối ưu Bao gồm các nội dung cơ bản sau:

- Nhận diện và phân loại chi phí

- Xây dựng định mức và dự toán chi phí

- Kế toán chi phí hoạt động và tính giá thành sản phẩm

- Phân tích biến động chi phí

- Hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí

- Phân tích thông tin chi phí

Các nội dung này sẽ là cơ sở cho tất cả các vấn đề được trình bày trong luận án

1.1.2 Vai trò kế toán quản trị chi phí

Nhiệm vụ của nhà quản trị doanh nghiệp là điều hành, quản lý và ra các quyết định nhằm đảm bảo cho doanh nghiệp tồn tại và phát triển liên tục bền vững Để ra quyết định đúng đắn, đòi hỏi nhà quản trị phải có được thông tin của kế toán quản trị chi phí một cách đầy đủ, chính xác và kịp thời Cụ thể, vai trò của kế toán quản trị chi phí trong việc cung cấp thông tin cho hệ thống quản lý doanh nghiệp được thể hiện trên các mặt sau:

- Đối với chức năng xây dựng kế hoạch:

Bước đầu tiên của các nhà quản trị doanh nghiệp là xây dựng kế hoạch ngắn hạn (dài hạn) về hoạt động sản xuất, hoạt động đầu tư, mà cụ thể nhiệm vụ của kế toán quản trị chi phí đó chính là việc xây dựng dự toán chi phí Như vậy, thông tin ban đầu của kế toán quản trị chi phí nhằm mục đích xác định nguồn lực cần huy động phục vụ cho hoạt động trong kỳ tới, làm cơ sở cho việc lập hệ thống dự toán, đây cũng chính là căn cứ giúp doanh nghiệp chủ động được nguồn lực và sử dụng nguồn lực hiệu quả, hạn chế tối đa những rủi ro có thể xảy ra

- Đối với chức năng tổ chức thực hiện kế hoạch:

Nhà quản trị luôn cần sử dụng nhiều nguồn thông tin khác nhau, nên kế toán quản trị chi phí có vai trò cung cấp đầy đủ các nội dung về chi phí hoạt động Kết hợp với việc liên kết có hiệu quả giữa các yếu tố con người, tổ chức và các yếu tố nguồn lực khác để