Hoàn thiện hoạt động kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam.

Nghiên cứu của Gauthier 2006 thực hiện khảo sát về KSNB ở những ñơn vị thuộc lĩnh vực quản lý tài chính công cho thấy, những ñơn vị này ñều kế thừa toàn bộ quan ñiểm KSNB theo Khung kiểm

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: GS TS NGÔ THẾ CHI

HÀ NỘI - 2018

Tôi xin cam ñoan Luận án này là công trình nghiên cứu ñộc lập của riêng tôi Những dữ liệu sử dụng trong Luận án do Tôi khảo sát trong quá trình nghiên cứu là trung thực, khách quan và ñộc lập theo nội dung của Luận án Những kết quả nghiên cứu của Luận án chưa từng ñược công bố trong bất cứ công trình nghiên cứu của tác giả nào khác

Tác giả của Luận án

THƯƠNG MẠI 29

1.1 Kiểm soát nội bộ và quản trị doanh nghiệp 29

1.1.1 Kiểm soát nội bộ trong quản trị công ty 29

1.1.2 Bản chất của kiểm soát nội bộ 33

1.1.3 Sự mở rộng quan ựiểm về kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp 36

1.2 Khung kiểm soát nội bộ và các yếu tố cấu thành kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp 38

1.2.1 Sự thừa nhận ựối với Khung kiểm soát nội bộ COSO trong doanh nghiệp 38

1.2.2 Những yếu tố cấu thành kiểm soát nội bộ theo Khung Kiểm soát nội bộ của COSO 41

1.3 Khung kiểm soát nội bộ cho các ngân hàng thương mại 57

1.3.1 đặc ựiểm chung về hoạt ựộng của ngân hàng thương mại 57

1.3.2 Những yếu tố ảnh hưởng tới xây dựng kểm soát nội bộ 62

1.3.3 Tuyên bố Basel và vấn ựề kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng 68

1.4 đánh giá kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại 71

1.4.1 Bản chất của việc ựánh giá kiểm soát nội bộ 71

1.4.2 Những vấn ựề cơ bản trong ựánh giá kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại 74

1.4.3 đánh giá kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại theo các yếu tố cấu thành trong Khung Kiểm soát nội bộ COSO 80

Kết luận Chương 1 87

CHƯƠNG 2 : THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI VIỆT NAM 88

2.1 Hoạt ựộng của các ngân hàng thương mại Việt Nam và kiểm soát nội bộ 88

2.1.1 Sự hình thành và phát triển của các ngân hàng thương mại Việt Nam 88

2.1.2 đặc ựiểm hoạt ựộng của các ngân hàng thương mại Việt Nam ảnh hưởng tới kiểm soát nội bộ 94

Việt Nam 101

2.2.1 đánh giá thực trạng yếu tố môi trường kiểm soát trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 101 2.2.2 đánh giá thực trạng yếu tố đánh giá rủi ro trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 105 2.2.3 đánh giá thực trạng yếu tố Thông tin và truyền thông trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 110 2.2.4 đánh giá thực trạng yếu tố giám sát trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 114 2.2.5 đánh giá thực trạng yếu tố Hoạt ựộng kiểm soát trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 117

2.3 đánh giá chung về thực trạng kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 121

2.3.1 Những kết quả ựạt ựược của kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 121 2.3.2 Những hạn chế và nguyên nhân của những hạn chế của kiểm soát nội bộ tại các ngân hàng thương mại Việt Nam 124 Kết luận Chương 2 132

CHƯƠNG 3 : GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI VIỆT NAM 133 3.1 Tắnh tất yếu phải hoàn thiện kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 133

3.1.1 định hướng phát triển hệ thống ngân hàng thương mại Việt Nam 133 3.1.2 Yêu cầu cải thiện hiệu lực kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam từ tác ựộng bên ngoài 139 3.1.3 Yêu cầu tất yếu phải cải thiện hiệu lực kiểm soát nội bộ từ khắa cạnh quản trị nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 142

thị trường tài chắnh và các NHTM Việt Nam 144

3.2.2 Hoàn thiện kiểm soát nội bộ phải dựa trên nền tảng quản trị công ty và quản trị rủi ro tại các ngân hàng thương mại Việt Nam 146

3.2.3 Hoàn thiện kiểm soát nội bộ phải ựảm bảo sự phối hợp ựồng bộ với những hình thức kiểm tra, kiểm soát khác tại các ngân hàng thương mại Việt Nam 147

3.2.4 Hoàn thiện hoạt ựộng kiểm soát nội bộ phải phù hợp với bối cảnh vận dụng theo Basel II và Basel III trong ngân hàng thương mại Việt Nam 148

3.3 Giải pháp hoàn thiện kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 150

3.3.1 Giải pháp tăng cường hiệu lực các yếu tố thuộc Môi trường kiểm soát nhằm tác ựộng tắch cực vào hiệu lực kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 150

3.3.2 Giải pháp hoàn thiện hiệu lực yếu tố đánh giá rủi ro trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 157

3.3.3 Giải pháp hoàn thiện hiệu lực yếu tố Hoạt ựộng kiểm soát trong hệ thống kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 164

3.3.4 Giải pháp hoàn thiện hiệu lực yếu tố Thông tin và truyền thông trong hệ thống kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 167

3.3.5 Giải pháp hoàn thiện hiệu lực của yếu tố Giám sát trong kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam 170

3.4 điều kiện thực hiện những giải pháp cải thiện hiệu lực kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam 176

3.4.1 Về phắa nhà nước 176

3.4.2 đối với Hiệp hội ngân hàng Việt Nam 177

3.4.3 đối với Ngân hàng Nhà nước Việt Nam 179

Kết luận Chương 3 181

KẾT LUẬN 182

AAA Hiệp hội Kế toán Mỹ American Accounting

Association

Accountants -

Certified Public Accountant

FRC Hội ñồng Lập báo cáo tài chính Financial Reporting Council IAM Viện Kế toán quản trị

Accountants IIA Viện kiểm toán viên nội bộ Institute of Internal Auditors KSNB Kiểm soát nội bộ

KTNB Kiểm toán nội bộ

OECD Tổ chức hỗ trợ hợp tác và phát triển kinh

tế

Organization for Economic Cooperation and Development

Committee

SPPIA Chuẩn mực Thực hành kiểm toán

chuyên nghiệp cho kiểm toán nội bộ

Standards of Professional Practice for Internal Auditor

TPP Hiệp ñịnh Hợp tác Chiến lược xuyên

Thái Bình Dương

Trans-Pacific Strategic Economic Partnership Agreement

Standart

VCCI Phòng Thương mại và Công nghiệp Việt

Nam

Vietnam Chamber of Commerce and Industry

Auditing

Bảng 2: Số năm kinh nghiệm của kiểm toán viên ựược phỏng vấn và phản hồi 25

Bảng 3: Tổng hợp thông tin về năng lực, trình ựộ ựào tạo của ựối tượng ựược phỏng vấn và phản hồi 26

Bảng 4: Tổng hợp phản hồi theo năm kinh nghiệm kết hợp với ựào tạo của ựối tượng ựược phỏng vấn 27

Bảng 1.1: Bản chất của KSNB theo cách tiếp lý thuyết khác nhau [93] 36

Bảng 2.1: Những mốc phát triển quan trọng trong hệ thống ngân hàng Việt Nam giai ựoạn từ 1990 tới nay 99

Bảng 2.2: Tổng hợp tỉ lệ (%) phản hồi về những chỉ tiêu ựánh giá môi trường kiểm soát nội bộ cơ bản 102

Bảng 2.3: Tổng hợp tỉ lệ (%) phản hồi về những chỉ tiêu ựánh giá yếu tố đánh giá rủi ro trong KSNB của NHTM Việt Nam 106

Bảng 2.4: So sánh yếu tố ựánh giá rủi ro giữa 3 nhóm ngân hàng 109

Bảng 2.5: Tổng hợp tỉ lệ (%) phản hồi về những chỉ tiêu ựánh giá yếu tố đánh giá rủi ro trong KSNB của các NHTM Việt Nam 111

Bảng 2.6: Tổng hợp tỉ lệ (%) phản hồi về những chỉ tiêu ựánh giá yếu tố Giám sát trong KSNB của NHTM Việt Nam 115

Bảng 2.7: Tổng hợp tỉ lệ (%) phản hồi về những chỉ tiêu ựánh giá yếu tố Hoạt ựộng kiểm soát trong KSNB của các NHTM Việt Nam 118

Bảng 2.8: Một số vi phạm ựiển hình bị phát hiện trong các ngân hàng thương mại Việt Nam trong giai ựoạn 2014-2015 126

Bảng 3.1: Dấu hiệu nhận diện rủi ro của khách hàng 161

Hình 1: Khung nghiên cứu của Luận án 20

Hình 1.1: Khung COSO - Liên hệ giữa các yếu tố của KSNB - Mục tiêu - Các ựơn vị/hoạt ựộng 41

Hình 1.2: Các yếu tố ảnh hưởng tới xây dựng KSNB 63

Hình 2.1: Khái quát các giai ựoạn phát triển của NHTM Việt Nam ẦẦẦ 88

Hình 3.1: Quan hệ giữa các yếu tố trong quản trị rủi ro ẦẦẦ 158

MỞ ðẦU

1 Tính cấp thiết của ðề tài Luận án

Kiểm sốt nội bộ (KSNB) từ lâu được biết tới như một phương sách của quản lý hiệu quả KSNB được thiết kế và vận hành nhằm trợ giúp cho nhà quản lý đạt được các mục tiêu trong quá trình hoạt động của mỗi tổ chức hay một doanh nghiệp (DN) hoạt động trong nhiều lĩnh vực khác nhau và đĩng gĩp tích cực vào quản trị tổ chức một cách hiệu quả Với sự thay đổi của mơi trường kinh doanh, những phương sách quản lý được nhà quản trị sử dụng đa dạng cùng với sự hỗ trợ của những chức năng và cơng cụ khác nhau nhưng vai trị của KSNB là khơng thay đổi Tuy nhiên, thực tiễn thực hiện KSNB của một tổ chức, đơn vị cho thấy những

xu hướng vận động thay đổi để thích hợp trong điều kiện hoạt động thay đổi, phù hợp với sự thay đổi của những cơng cụ được nhà quản trị sử dụng, đặc biệt là xu hướng tồn cầu hĩa, phát triển bền vững và sự thay đổi mạnh mẽ của cơng nghệ thơng tin Nghiên cứu của những học giả như Ramamoorti (2003); Hermanson and Rittenberg (2003), đã phát hiện sự thay đổi giữa quản trị với việc thiết lập và thực hiện KSNB cĩ tác động tích cực vào những hoạt động được kiểm sốt ([165], [112]) Nghiên cứu của OECD (2009a, b) và Senior Supervisors Group (2009) trên

cơ sở thực tiễn hoạt động hiệu quả cũng như sự sụp đổ của những tập đồn lớn hoạt động ở nhiều lĩnh vực khác nhau đã phát hiện mối liên hệ giữa hiệu lực quản trị và giám sát rủi ro – một phần của KSNB hiệu lực trong đơn vị, đã được cải thiện đáng

kể theo thời gian ([150], [151], [173]) ðiều này mang nhiều hàm ý cho những nghiên cứu tiếp về KSNB theo những hướng khác nhau, đặc biệt là nghiê cứu về vai trị quan trọng của KSNB để quản trị doanh nghiệp thành cơng

Ngân hàng thương mại (NHTM) được xem là những DN đặc biệt, kinh doanh tiền tệ và những những dịch vụ cĩ liên quan Lĩnh vực ngân hàng luơn được xem là một lĩnh vực hoạt động kinh doanh phức tạp, luơn tiềm ẩn nhiều rủi ro với tính chất đa dạng, tác động tới khả năng huy động và sử dụng nguồn lực tối ưu -

hiệu quả (effeciency) và đạt được mục đích hoạt động - hiệu lực (effectiveness)

Trên Thế giới, những vụ việc phá sản của nhiều ngân hàng hoặc thất bại trong kinh

doanh của một số ngân hàng trong quá khứ tại Anh, Mỹ, Pháp, Hy Lạp,…cho thấy tác ñộng tiêu cực về kinh tế, chính trị Do ñó, vai trò KSNB với tính chất phòng ngừa và làm giảm tác ñộng tiêu cực từ những rủi ro khác nhau tới hoạt ñộng của NHTM, có vai trò vô cùng quan trọng KSNB hiệu lực là yếu tố thiết yếu của quản trị ngân hàng, là nền tảng cho hoạt ñộng kinh doanh an toàn, hiệu quả của mỗi ngân hàng và là cơ sở thúc ñẩy sự ổn ñịnh tài chính

Những lợi ích của KSNB mang lại trong quản trị các DN nói chung và trong các NHTM nói riêng cũng là nguyên nhân thúc ñẩy những nghiên cứu thực tiễn về KSNB Dựa trên những phát hiện và nguyên nhân tồn tại của KSNB, các NHTM có thể hoàn thiện KSNB theo hướng phát triển và sử dụng những công cụ thích hợp ñể phát huy vai trò của KSNB một cách tốt nhất trên cơ sở kết quả nghiên cứu những hạn chế của KSNB Những nghiên cứu gần ñây của Ủy ban Giám sát ngân hàng

Basel (The Basel Committee on Banking Supervision*) về những vấn ñề thua lỗ nghiêm trọng, thất thoát tài sản, gian lận công bố thông tin tài chính,…phát sinh chủ yếu tại các ngân hàng nhằm nhận diện bản chất của những yếu kém trong KSNB Kết quả phân tích cho thấy KSNB không phù hợp và không mang lại hiệu quả là nguyên nhân chính của những vấn ñề trên Nghiên cứu cũng nhấn mạnh vào việc các ngân hàng phải tập trung vào cải thiện hiệu lực và ñánh giá hiệu lực của KSNB, ñổi mới các các yếu tố cấu thành KSNB

Ở nước ta, hệ thống các NHTM ñóng vai trò quan trọng trong hệ thống ngân hàng, thực hiện chính sách của ðảng và Nhà nước trong phát triển kinh tế, xã hội thông qua chức năng kinh doanh tiền tệ và thực hiện những dịch vụ khác liên quan Thực tế, hoạt ñộng của những NHTM của nước ta ñã và ñang tồn tại những vấn ñề lớn trong quản trị DN nói chung Những vấn ñề liên quan ña dạng, phức tạp ở mức

ñộ khác nhau nhưng tác ñộng tiêu cực tới NHTM và cả nền kinh tế diễn ra trong thời gian gần ñây như chiếm ñoạt tài sản, làm thoát tài sản của Nhà nước, lấy cắp tài sản, lạm dụng tài sản, câu kết giữa ngân hàng với DN, giữa các ngân hàng với nhau

ñể trục lợi,…tạo ra hệ lụy tới toàn bộ nền kinh tế không thể khắc phục Một số vụ việc ñiển hình chứng minh cho thất bại trong quản trị nói chung và trong KSNB nói

riêng tại các NHTM như: Vụ việc thất thoát hơn 9.000 tỷ ựồng của Ngân hàng Xây Dựng; Vụ việc lạm dụng chức quyền, vi phạm pháp luật và làm thất thoát tài sản tại Ngân hàng TMCP đại Dương (OceanBank); Vụ việc lừa ựảo, chiếm ựoạt tài sản của Nhà nước với số tiền thất thoát lên tới trên 1.100 tỷ ựồng tại Ngân hàng Nông nghiệp và phát triển Nông thôn (Agribank) và một vụ lừa ựảo chiếm ựoạt tài sản lên tới 2.000 tỷ ựồng cũng tại Ngân hàng này; vụ việc lừa ựảo chiếm ựoạt tài sản tại Ngân hàng TMCP đông Á, Ngân hàng TMCP Á Châu, Ngân hàng TMCP Công thương Việt Nam (Vietinbank), Ngân hàng Phát triển Việt Nam (VDB);Ầ Những

vụ việc trên ựây ựược nhìn nhận là nghiêm trọng, ảnh hưởng lớn tới nền kinh tế và suy giảm niềm tin của công chúng cũng như nhà ựầu tư Thực tế cũng cho thấy sự yếu kém trong nhiều vấn ựề của quản trị tại các NHTM Một trong nhiều nguyên nhân ựược nhắc tới từ khắa cạnh nội bộ là KSNB ựã không có hiệu lực, mất tác dụng trong việc ngăn ngừa, phát hiện sớm ựể làm giảm ảnh hưởng của hành vi gian lận hoặc bất tuân thủ Bởi vậy, việc nghiên cứu những tồn tại, ựánh giá và tìm hiểu nguyên nhân của những yếu kém trong KSNB tại các NHTM có ý nghĩa quan trọng

ựối với thực tiễn hoạt ựộng của các NHTM Việt Nam, ựặc biệt trong bối cảnh suy

giảm kinh tế toàn cầu và sự suy giảm niềm tin của công chúng cũng như nhà ựầu tư

và nhà tài trợ quốc tế cho Việt Nam

Qua quá trình nghiên cứu và tổng hợp tài liệu, tác giả nhận thấy ựã có những nghiên cứu trên thế giới cũng như nghiên cứu ở Việt Nam về những vấn ựề khác nhau của KSNB nhưng chưa ựề cập tới một cách tổng thể, ựầy ựủ các yếu tố trong KSNB, ựặc biệt là trong lĩnh vực ngân hàng nói chung và trong phạm vi hẹp hơn là các NHTM hoặc với bối cảnh nghiên cứu khác Hơn nữa, trong bối cảnh hoạt ựộng của NHTM Việt Nam những năm qua ựã xuất hiện và tồn tại những vấn ựề lớn trong hoạt ựộng, trong quản lý có liên hệ tới những yếu kém trong KSNB Xuất phát từ những nguyên

nhân trên, tác giả chọn đề tài ỘHoàn thiện hoạt ựộng kiểm soát nội bộ trong các ngân

hàng thương mại Việt NamỢ cho Luận án Tiến sĩ của mình

2 Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan

2.1 Những nghiên cứu ở nước ngoài có liên quan tới đề tài nghiên cứu

Nghiên cứu về KSNB trong DN nói chung ựã ựược nghiên cứu trên những khắa cạnh khác nhau, trong những phạm vi khác nhau ở những thời ựiểm khác nhau

Những kết quả nghiên cứu có liên quan tới đề tài Luận án ựược tác giả tổng hợp theo những nội dung cơ bản dưới ựây

KSNB trong một tổ chức nói chung hay trong phạm vi một DN ựã ựược nghiên cứu từ rất sớm Những nghiên cứu khởi ựầu cho các quan ựiểm khác nhau về KSNB hiện ựại ngày nay xuất hiện từ những năm 60 của Thế kỷ XX Những nghiên cứu này tiếp tục ựược phát triển và ựúc kết thành những quan ựiểm về KSNB theo những trường phái khác nhau Tiêu biểu trong những nghiên cứu về KSNB nói

chung là nghiên cứu của Ủy ban của các tổ chức tài trợ (Committee of Sponsoring

Organizations - COSO) thuộc Ủy ban Quốc gia về Chống gian lận trong báo cáo tài

chắnh của Hoa Kỳ (Treadway Commission) ựược công bố lần ựầu tiên vào năm

1992 về ỘBáo cáo về hệ thống KSNBỢẨ Theo COSO 1992 [81], KSNB là một quá trình do nhà quản lý, ban giám ựốc, HđQT và các nhân viên của ựơn vị chi phối, nó ựược thiết lập ựể cung cấp một sử ựảm bảo hợp lý hướng tới ựạt ựược ba mục tiêu gồm: ựảm bảo sự hữu hiệu và hiệu quả của hoạt ựộng; ựảm bảo ựộ tin cậy của báo cáo tài chắnh; ựảm bảo tuân thủ luật lệ và quy ựịnh Báo cáo COSO ựưa ra cách nhìn nhận một cách toàn diện về KSNB trong một tổ chức, một DN dưới những góc ựộ khác nhau như KSNB theo cách nhìn nhận của quản lý, những bộ phận hợp thành KSNB, báo cáo ra bên ngoài và ựánh giá KSNB Báo cáo của COSO 1992 ựược tiếp tục hoàn thiện và công bố với những thay ựổi khác nhau về nội dung, hình thức cũng như xem xét những tác ựộng tới KSNB trong bối cảnh mới vào các năm 2004,

2009, 2013 và 2015 Báo cáo KSNB 2004 thay ựổi cách nhìn nhận theo phạm vi rộng hơn cũng như xem xét những tác ựộng tắch cực tới KSNB ựể có thể cải thiện hiệu lực kiểm soát Theo Báo cáo 2004, KSNB cần ựặt trong bối cảnh rộng hơn, ựó

là quản trị rủi ro DN Năm 2013, sau hơn 20 năm, nội dung của Khung kiểm soát theo COSO có những mở rộng ra ngoài phạm vi phục vụ cho công tác tài chắnh Theo Khung kiểm soát COSO 2013, những thánh phần của KSNB không thay ựổi

so với COSO 1992: Môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, Hoạt ựộng kiểm soát, Thông tin và Truyền thông; và Giám sát [118] Sự thay ựổi ựáng kể nhất ựược thực

hiện trong khuôn khổ năm 2013 là việc hệ thống hóa của 17 nguyên tắc nhằm hỗ trợ năm thành phần Báo cáo về Khung kiểm soát 2015 ñược COSO công bố [117] cũng cho thấy một số ñiểm mới trong cách nhìn nhận về KSNB, theo ñó, KSNB vẫn ñược xác lập trên cơ sở những nguyên tắc và thành phần nêu trong Báo cáo COSO

2013 và 1992 nhưng nhấn mạnh hơn vào quản trị rủi ro và quản trị công ty trong ñiều kiện môi trường hoạt ñộng có những thay ñổi

Những nghiên cứu về KSNB nói chung tiếp tục ñược thực hiện nhưng trong phạm vi một lĩnh vực hoạt ñộng cụ thể Nghiên cứu của Gauthier (2006) thực hiện

khảo sát về KSNB ở những ñơn vị thuộc lĩnh vực quản lý tài chính công cho thấy, những ñơn vị này ñều kế thừa toàn bộ quan ñiểm KSNB theo Khung kiểm soát

COSO về khái niệm và các yếu tố cấu thành KSNB Nghiên cứu cũng khẳng ñịnh rõ bản chất, vai trò của KSNB trong quản trị ñơn vị, ñồng thời cũng nêu lên lên các hạn chế cố hữu của một hệ thống KSNB dựa trên kết quả khảo sát Ngoài ra, Nghiên cứu của nhiều tác giả cũng ñã ñề cập ñến vấn ñề nâng cao KSNB bằng cách ñặt nó trong bối cảnh rộng hơn của quản trị rủi ro doanh nghiệp [101] Nghiên cứu của nhóm tác giả Lakis, Vaclovas, Giriunas, Lukas (2012) cũng ñã khám phá các khái niệm của hệ thống KSNB, trong ñó các giá trị cơ bản cần thiết cho hệ thống KSNB bao gồm tính trung thực, tin tưởng, tôn trọng, cởi mở, kỹ năng, lòng can ñảm, kinh tế, chủ ñộng,… Mục ñích chính của Nghiên cứu này ñã ñạt ñược là ñể

khám phá các khái niệm và quan niệm về kiểm soát, KSNB và hệ thống KSNB, cũng như ñể trình bày ý tưởng riêng của họ về các khái niệm về KSNB, ñồng thời ñể thiết

kế một chương trình cấu trúc cho một hệ thống KSNB trong DN Nghiên cứu này

cũng cho rằng, một cấu trúc khuôn mẫu cho một hệ thống KSNB có thể ñược sử dụng trong việc xây dựng hoặc hoàn thiện hay sửa ñổi một mô hình cụ thể của một

hệ thống KSNB các ñơn vị hoạt ñộng khác nhau trong phạm vi một ngành [131] D'Aquila, Jill M (2013) kế thừa nội dung của Khung kiểm soát COSO 2013 và cụ thể hóa các nội dung thay ñổi trong Khung kiểm soát Theo Nghiên cứu của Tác giả này Khung KSNB ñược cập nhật ñơn giản là xây dựng dựa trên những gì ñã ñược chứng minh là hữu ích trong phiên bản gốc của Khung kiểm soát COSO 1992 Tác giả cũng chỉ ra một xu hướng thay ñổi trong việc ban hành Khung kiểm soát, ảnh

hưởng tới thực hiện KSNB, ựó là thay ựổi trên diện rộng, thay ựổi cách bố trắ khung tổng thể và thay ựổi thành phần KSNB [91]

Về thành phần của KSNB, hầu hết các nghiên cứu của các tác giả như CHENG, Qiang; GOH, Beng Wee; and KIM, Jae Bum (2015), Karen A Maguire (2014); Popescu, M Dascalu, A Bulletin (2012); Millichamp, A.H, (2002) thực hiện ở những lĩnh vực hoạt ựộng khác nhau, kể cả trong lĩnh vực giáo dục, ựều thể hiện sự thống nhất với quan ựiểm của COSO về những thành phần thuộc KSNB cũng như những yếu tố cấu thành cụ thể mỗi thành phần của KSNB ([77], [127], [159], [144], [180]) Tổng hợp kết quả nghiên cứu và khẳng ựịnh của các tác giả về những yếu tố của KSNB cụ thể như sau:

(1) Môi trường kiểm soát: Triết lý quản lý và phong cách ựiều hành của nhà quản lý; Tắnh trung thực và các giá trị ựạo ựức của Ban lãnh ựạo và nhân viên; HđQT và ủy ban kiểm toán; Cam kết về năng lực của Ban lãnh ựạo và nhân viên; Cơ cấu tổ chức; Phân ựịnh quyền hạn và trách nhiệm; Chắnh sách nhân sự

(2) đánh giá rủi ro: Các chắnh sách và thủ tục bằng văn bản; Soát xét của các nhà quản lý cấp cao; Soát xét của các nhà quản lý cấp trung gian; Kiểm soát quá trình xử lý thông tin; Kiểm soát vật chất

(3) Hoạt ựộng kiểm soát: Các chắnh sách và thủ tục bằng văn bản; Soát xét của các nhà quản lý cấp cao; Soát xét của các nhà quản lý cấp trung gian; Kiểm soát quá trình xử lý thông tin; Kiểm soát vật chất

(4) Thông tin và Truyền thông: Thông tin ựược cung cấp chắnh xác; Thông tin ựược cung cấp thắch hợp; Thông tin ựược cung cấp kịp thời; Thông tin ựược cập nhật liên tục; Công tác truyền thông bên trong nội bộ; Công tác truyền thông ra bên ngoài

(5) Giám sát: Giám sát thường xuyên; Giám sát ựịnh kỳ; đánh giá KSNB của kiểm toán viên ựộc lập

đồng quan ựiểm nghiên cứu về KSNB với phạm vi rộng còn có quan ựiểm

của Viện Kế toán viên công chứng Canada (Canadian Institute of Chartered

Accountants Ờ CICA), ban hành Khung kiểm soát (CoCo) vào năm 1995 Tuy nhiên,

sự phát triển khung kiểm soát theo phạm vi rộng cũng ựược ựề cập tới theo một

chiều hướng khác với những yếu tố ảnh hưởng lớn từ phía cơng nghệ - Khung kiểm sốt nội bộ theo CobIT Khung CobIT khơng thay thế COSO mà gắn với phạm vi điều chỉnh cụ thể - cơng nghệ thơng tin[73]

Tương tự những vấn đề thực hiện nghiên cứu như trên ở Canada, Viện Kế tốn viên cơng chứng Anh và xứ Wales thực hiện với sự phối hợp với Ủy ban thực

hành kiểm tốn (Auditing Practices Broad – APB) thực hiện nghiên cứu những vấn

đề khơng thích hợp được tạo ra bởi các giám đốc bao gồm cả những thất bại trong KSNB được thực hiện ở Anh Kết quả nghiên cứu được cơng bố trên Báo cáo Turnbull 1999 Theo đĩ, Báo cáo nhấn mạnh hoạt động kiểm sốt nội bộ tập trung vào những cơng đoạn của quản trị rủi ro khi đánh giá như thiết lập mục tiêu, nhận diện rủi ro và đánh giá rủi ro Như vậy, thay vì đưa ra một Khung kiểm sốt tương

tự như một số trường hợp nêu trên, Turnbull tập trung nhiều vào việc đánh giá thực hiện KSNB trong tổ chức

Bên cạnh định nghĩa về KSNB của COSO được thừa nhận rộng rãi, một số định nghĩa khác cũng được sử dụng nhưng giới hạn trong một phạm vi nhất định

Theo Viện Kế tốn Mỹ (American Institute of Accountants - AIA), KSNB được đề

cập như một hệ thống để kiểm tra và kiểm sốt trong nội bộ Trong giải thích của AIA, KSNB cĩ liên quan mật thiết tới những thủ tục kế tốn và quá trình lập báo cáo tài chính

Theo Eisenhardt (1988) quan niệm về KSNB cịn được nghiên cứu dưới gĩc

độ những lý thuyết, điển hình là Lý thuyết người đại diện (Agency theory) và Lý thuyết tổ chức (Institutional theory) [93] Lý thuyết người đại diện giải thích việc

vận dụng hoạt động kiểm sốt dựa trên nền tảng cơ bản về quan hệ chi phí và lợi ích; hoạt động kiểm sốt được thiết lập để giảm sự bất đối xứng thơng tin giữa

người đại diện (agents) và chủ sở hữu (owners) Những nhà lập pháp và nhân viên

kiểm sốt chuyên nghiệp cĩ thể kỳ vọng dựa trên Lý thuyết người đại diện trong

chuẩn đốn và thiết kế hoạt động kiểm sốt của đơn vị Lý thuyết tổ chức lại cung

cấp một cách giải thích khác Theo đĩ, hoạt động kiểm sốt được thiết kế và thực

hiện nhằm đạt được tính hợp pháp khi mơ phỏng và trình bày mang tính biểu tượng

(symbolic) hoặc thực hành từ mơi trường bên ngồi Sự thiết lập những hoạt động

quản trị nhất ñịnh và hoạt ñộng kiểm soát như ñánh giá rủi ro, ủy ban khen thưởng –

xử phạt, những chính sách, hoạt ñộng tự ñánh giá có thể ñược thực hiện từng phần nhằm ñạt ñược tính hợp pháp Những hoạt ñộng kiểm soát thể hiện những khía cạnh nghiêm trọng về những vấn ñề nhất ñịnh và ñược thực hiện mở rộng theo những chuẩn mực của ngành, mô phỏng của những DN khác, truyền thống DN và phong cách quản trị mang tính cá nhân Theo cách tiếp cận lý thuyết, Lý thuyết người ñại diện và Lý thuyết tổ chức ñều cung cấp những giải thích về cách thức các hoạt ñộng kiểm soát ñược thực hiện trong một DN

lĩnh vực khác nhau:

Trên khía cạnh quản trị doanh nghiệp, các nghiên cứu còn chỉ ra rằng, KSNB

có quan hệ chặt chẽ với quá trình quản trị doanh nghiệp, nó có tác ñộng ñến hoạt ñộng phát triển sản phẩm mới của doanh nghiệp và ñóng vai trò ñịnh hướng thị trường cho sản phẩm ñầu ra của doanh nghiệp Quan ñiểm này ñược trình bày trong các nghiên cứu của Merchant, K A (1985) về “Kiểm soát trong tổ chức kinh doanh”; Anthony, R N và Dearden, J Bedford (1989) về “Kiểm soát quản lý” Trong các nghiên cứu của mình, các tác giả ñã khai thác khía cạnh kiểm soát trong phạm vi nội bộ gắn với tác ñộng vào hành vi Trên cơ sở ñó, cá nhân nhà quản trị sẽ tác ñộng vào hoạt ñộng theo hướng ñạt ñược mục tiêu tốt nhất, ngăn chặn những nguy cơ,…([140], [52]) Trong một số nghiên cứu của các tác giả khác, vai trò của KSNB lại ñược ñề cập gắn với những khía cạnh cụ thể, hẹp hơn trong quan hệ với những mục tiêu cụ thể Laura F Spira và Micheal Page (2002) chỉ ra quan hệ chặt chẽ giữa quản trị rủi ro với KSNB [132]; Faudizah, Hasnah và Muhamad (2005) phát hiện KSNB có mối quan hệ mang tính tích cực với chiến lược kinh doanh, phát hiện tác ñộng KSNB ñến việc phát triển sản phẩm mới trong quan hệ với ñịnh hướng thị trường của doanh nghiệp [96]

Một số nghiên cứu cho thấy KSNB ñược sử dụng như một phương sách quản

lý cho quản trị hiệu quả các hoạt ñộng cùng với những công cụ quản lý khác, ñặc biệt là kiểm toán nội bộ Nghiên cứu của các tác giả Robert R Moller (2005) về Kiểm toán nội bộ cho thấy mối quan hệ chặt chẽ giữa kiểm toán nội bộ và KSNB

trong quản trị, ñặc biệt là quản trị rủi ro [169] Kiểm toán nội bộ ñánh giá KSNB và tìm cách cải thiện hiệu lực kiểm soát ðồng quan ñiểm này, một số nghiên cứu khác như nghiên cứu của Alvin A Arens và James Loebeke (2000) về “Kiểm toán – một phương pháp liên kết”, Robert R Moller (2005) về “Kiểm toán nội bộ hiện ñại” với việc kế thừa và phát triển quan ñiểm của Brink về kiểm toán nội bộ cho thấy, bằng cách kế thừa các nội dung trước ñây của KSNB, các nghiên cứu này tập trung ñi vào lảm rõ mối quan hệ giữa KSNB và kiểm toán nội bộ Chúng tác ñộng tới cách thức tổ chức kiểm toán nội bộ và ngược lại ñể hướng tới mục ñích chung của quản

lý là cải thiện hiệu quả và hiệu lực các hoạt ñộng trong DN hay bất cứ tổ chức nào([169], [50])

Những nghiên cứu thực nghiệm cũng cho thấy tác ñộng của KSNB tới hiệu quả và hiệu lực theo những xu hướng tích cực Trên khía cạnh tính hiệu lực của KSNB, các nghiên cứu ñã chỉ ra rằng KSNB hiệu lực giúp ñơn vị ñạt ñược các mục tiêu gắn với sự hữu hiệu và hiệu quả hoạt ñộng ðiều này ñược chứng mình bằng các nghiên cứu ñiển hình như nghiên cứu của Salehi cùng các ñồng sự (2013), Srisawangwong cùng các ñồng sự (2015) Các nghiên cứu này ñược thực hiện ở các quốc gia khác nhau thư Iran, Trung Quốc, Thái Lan, Mỹ ([170], [179])

Một số nghiên cứu về KSNB theo hướng xây dựng hoặc làm tăng hiệu lực hoặc ñưa ra một cơ sở ñể thực hiện trong quan hệ với giới hạn về phạm vi áp dụng nhất ñịnh của kiểm soát Michael Ramos (2008) ñã nghiên cứu những ñặc tính của KSNB theo COSO và hướng ñể vận dụng trong ñiều kiện những DN của Mỹ [142] Những hướng vận dụng này nhằm làm cho KSNB của các DN phù hợp với ðạo luật Sabarnes Oxley Trong ñó, KSNB ñược nghiên cứu, tìm cách ñánh giá với giới hạn phạm vi là lập báo cáo tài chính

Trong lĩnh vực ngân hàng, nghiên cứu về KSNB cũng ñược thực hiện với những nghiên cứu phủ rộng những vấn ñề khác nhau của KSNB cũng như vấn ñề liên quan hoặc vấn ñề cụ thể của kiểm soát Nghiên cứu của nhóm tác giả Salehi, Mahdi; Shiri, Mahmoud Mousavi; Ehsanpour, Fatemeh (2013) khi thực hiện khảo sát tại các ngân hàng tại Iran ñã chỉ rõ KSNB ñóng một vai trò rất quan trọng và mang lại hiệu quả cho tổ chức [170] Nghiên cứu này tiến hành ñiều tra hiệu quả

của KSNB trong ngành ngân hàng của Iran trong năm 2011 với tham chiếu ñặc biệt cho Ngân hàng Mellat Nghiên cứu ñã chỉ ra rằng, môi trường kiểm soát, quá trình ñánh giá rủi ro và hoạt ñộng kiểm soát kém hiệu quả làm nảy sinh các nhiều hành vi gian lận và sai sót trong hoạt ñộng ngân hàng Chính vì vậy, KSNB tốt sẽ là công cụ

ưu việt trong việc ngăn chặn tỷ lệ gian lận và sai sót, ñảm bảo hiệu quả hoạt ñộng của các ngân hàng tại Iran Nghiên cứu của một số học giả tại Trung Quốc trên cơ

sở phân tích dữ liệu từ các công ty niêm yết tại Trung Quốc trong cũng khẳng ñịnh ñối với các công này việc thiết lập hệ thống KSNB tốt hơn nhằm cải thiện hiệu quả của KSNB Và ñồng thời khi công ty ñang ở trong trạng thái tăng trưởng, cải thiện KSNB sẽ cho phép ñạt ñược các kết quả hoạt ñộng kinh doanh tốt hơn

Srisawangwong, Papapit; Ussahawanitchakit, Phaprukbaramee (2015) cũng thực hiện nghiên cứu về mối liên hệ giữa hệ thống KSNB và việc ñạt ñược mục tiêu hoạt ñộng ở các doanh nghiệp kinh doanh thức ăn nhanh và thực phẩm tiện lợi ở Thái Lan [179] Các kết quả phân tích OLS ñã chỉ ra rằng rằng cơ cấu tổ chức phù hợp với quy mô doanh nghiệp và loại hình kinh doanh sẽ làm cho doanh nghiệp hoạt ñộng có hiệu quả Ngoài ra thông tin và truyền thông có hiệu quả cũng làm tăng hiệu quả hoạt ñộng kinh doanh Và hơn hết, KSNB giúp doanh nghiệp sử dụng hiệu quả nguồn lực

hiện có, tiết kiệm ñược chi phí, ñạt ñược mục tiêu trong kinh doanh

Nghiên cứu của nhóm tác giả Qiang Cheng, Beng Wee Goh, Jae Bum Kim (2015) ñã kiểm tra mối liên hệ giữa KSNB hiệu lực và hiệu quả hoạt ñộng bằng cách sử dụng mẫu lớn của các công ty báo cáo ý kiến của KSNB theo SOX 404 trong giai ñoạn 2004-2011[77] Kết quả nghiên cứu chỉ ra rằng KSNB hiệu lực dẫn ñến hiệu quả hoạt ñộng cao hơn thông qua việc (i) làm giảm khả năng chiếm dụng nguồn lực doanh nghiệp và (ii) nâng cao chất lượng các báo cáo nội bộ, dẫn ñến các quyết ñịnh hoạt ñộng tốt hơn ðồng thời cũng chứng minh ñược KSNB trong các doanh nghiệp nhỏ (ñặc biệt là những doanh nghiệp có vốn hóa thị trường khoảng từ

75 $ triệu ñến 250 triệu $) hiệu quả thì các doanh nghiệp này càng có lợi trong hoạt

ñộng sản xuất kinh doanh

Bên cạnh ñó, các nhà nghiên cứu ñiển hình như Tseng, C.Y (2007); Chirwa, E.W (2003); Greenley, O.E and Foxall, G.R (1997) cũng chỉ ra rằng hoạt ñộng tài

chắnh của các ựơn vị kinh doanh có hệ thống KSNB vững mạnh là tốt hơn so các ựơn vị có hệ thống KSNB yếu Các nghiên cứu cũng nhấn mạnh rằng các doanh nghiệp có KSNB yếu có giá trị thị trường thấp hơn ([186], [79], [106]) IFAC (2012a) khẳng ựịnh rằng các tổ chức thành công sẽ biết làm thế nào ựể tận dụng các

cơ hội và ựối phó ựược với các rủi ro thông qua việc ứng dụng có hiệu quả của KSNB, và từ ựó cải thiện ựược hiệu quả hoạt ựộng của tổ chức ựó [120]

đánh giá về KSNB trong các ngân hàng cũng ựược thực hiện nhưng dưới những góc ựộ khác nhau và gắn với những chủ thể thực hiện khác nhau Hầu hết những nghiên cứu trong lĩnh vực ngân hàng tập trung vào xem xét tác ựộng của KSNB với việc ngăn chặn gian lận, kiểm soát tổ chức và quản trị công ty, hoặc tác ựộng/quan hệ của kiểm toán nội bộ với KSNB trong ngân hàng

Công bố về những khiếm khuyến của KSNB trở thành nhu cầu cần thiết ựược ựề cập tới lần ựầu tiên trong đạo luật Sabarnes Oxley 2002 Phần 404 của Luật yêu cầu nhà quản trị và những kiểm toán viên phải báo cáo về hiệu lực của KSNB ựối với báo cáo tài chắnh [171] Những nghiên cứu tiếp theo ựối với yêu cầu thực hiện công khai chất lượng KSNB ựược ựề cập tới trong những Phần 302, 404 của Luật này Những nghiên cứu ựầu tiên ở trên phạm vi rộng của các tác giả như Ashbaugh-Skaife et al (2007); Bryan and Lilien (2005); Doyle et al (2007b); Gee and McVay (2005), cung cấp bằng chứng về những loại công ty công khai những khiếm khuyết trong KSNB là yêu cầu cần thiết Các tác giả này ựã phát hiện những công ty với KSNB yếu có khuynh hướng là những công ty nhỏ hơn, có khả năng sinh lời kém hơn, hoạt ựộng ựa dạng hơn hoặc có những thay ựổi tăng trưởng nhanh hoặc tái cấu trúc ([54], [70], [92], [102]) Kết quả nghiên cứu từ việc kiểm tra tác ựộng của chất lượng KSNB của các tác giả như Ashbaugh-Skaife et al (2009); Ogneva et al (2007), Ettredge et al (2006); Hogan and Wilkins, 2008; Raghunandan and Rama, 2006 cho thấy tác ựộng cũng rất ựa dạng ựa dạng vào giá chứng khóa, chi phắ vốn ([54], [152]) và chi phắ kiểm toán ([94], [114]) Trong một

số nghiên cứu khác Hogan and Wilkins (2008); Krishnan (2005); Tang and Xu (2007); Mei Feng, Chan Li and Sarah McVay (2009), bằng chứng hỗn hợp về mối

liên hệ giữa KSNB và chất lượng thu nhập có thể vì sự tồn tại của những cơ chế giám sát bổ sung, chẳng hạn từ phắa kiểm toán viên, ban giám ựốc, những nhà ựầu

tư từ các ựịnh chế tài chắnh ([54], [130], [182], [139]), ựã kiểm tra mối liên hệ giữa chất lượng KSNB và tắnh chắnh xác của những hướng dẫn quản trị Họ ựã phát hiện chất lượng KSNB có ảnh hưởng quan trọng về kinh tế tới những báo cáo quản trị nội bộ và vì thế những quyết ựịnh ựã dựa trên những thông tin này

Nghiên cứu về bản chất của KSNB còn xuất hiện những trường phái khác trên cơ sở cách thức tiếp cận khác nhau Heier, Dugan and Sayers (2005) cho rằng khái niệm và ứng dụng KSNB thường thay ựổi nhưng những hành ựộng ựối với những sự kiện trong môi trường Những sự kiện thường kắch hoạt những cuộc tranh luận về nhận thức yếu ựiểm trong thực hiện những KSNB Từ ựó, các tác giả kết luận quá trình phát triển KSNB có tương tác với nhau, cũng như là từ những luật khác nhau và những quy ựịnh ựang hiện hữu [111]

đánh giá KSNB ựược thực hiện trên nhiều góc ựộ khác nhau Dưới góc ựộ ựánh giá cho sử dụng kiểm toán báo cáo tài chắnh, tác giả Ashton (1984) chỉ tập trung vào xem xét kết quả ựánh giá KSNB với thực hiện những thử nghiệm cơ bản [56] Nghiên cứu của Onumah, Ransome Kuipo and Victoria A Obeng (2012) thực hiện ựánh giá sâu hơn về hệ thống KSNB dựa trên những yếu tố của hệ thống KSNB so với những yếu ựiểm quan trọng ựược công bố Nghiên cứu này cũng chỉ

ra một cách thức ựánh giá cơ bản trên cơ sở những yếu tố cấu thành KSNB theo COSO [153]

đối với việc ựánh giá hiệu quả của KSNB trong tổ chức, Khung COSO 1992

ựã ựề cập tới việc ựánh giá KSNB trong quan hệ với ựặc tắnh của KSNB hiệu lực và cho rằng ựánh giá là một phần của Khung kiểm soát Tuy nhiên, COSO 1992 không cung cấp những hướng dẫn cụ thể và hướng dẫn thực hiện ựầy ựủ cho thực hiện ựánh giá của nhà quản trị Khung COSO 2013 yêu cầu (i) một trong năm thành phần

và 17 nguyên tắc có liên quan cùng tồn tại và hoạt ựộng liên tục; và (ii) năm thành phần phải hoạt ựộng cùng nhau trong một tổng thể Như vậy có thể nói báo cáo của COSO là một khung lý thuyết căn bản ựể các nhà nghiên cứu sau này phát triển

khung lý thuyết ñó và hoàn thiện nó hơn trong những ñiều kiện và môi trường kinh doanh cụ thể Cũng từ ñây khi nói về KSNB, nhà quản lý sẽ nhìn nhận một cách cụ thể hơn vai trò cũng như các bộ phận cấu thành của nó ñể từ ñó ñể thiết kế, vận hành sao cho KSNB phát huy ñược hiệu quả trong quá trình hoạt ñộng

ðối với KSNB hiệu lực, Basel cũng cho rằng, hiệu lực của KSNB trong các

tổ chức tín dụng liên quan tới việc thiết kế và vận hành ñầy ñủ, liên tục của 13 nguyên tắc ñược nhóm theo 5 nhóm nhân tố tương ứng Tương tự như COSO, Khung KSNB theo Basel dường như mới chỉ gợi mở một cách thức tiếp cận ñể ñánh giá KSNB của các ngân hàng nói riêng và có thể vận dụng cho các DN hoạt ñộng trong những lĩnh vực khác

Không có nhiều những công trình nghiên cứu về kiểm soát nội bộ trong ngân hàng trên thế giới, ñặc biệt là dưới góc ñộ ñánh giá KSNB Nghiên cứu của Xiaoli Liao, Tongjian Zhang và Mingxing Li (2011) về hệ thống KSNB của những hệ thống máy tính thuộc ngân hàng thương mại nhà nước trên phạm vi cả nước, các tác giả phát hiện KSNB của hệ thống thông tin tại các ngân hàng thương mại nhà nước Trung Quốc vẫn chưa hoàn thiện và cần ñược cải thiện [190] Nghiên cứu của Nitu (2002), Nagy (2005) cho rằng hệ thống KSNB của ngân hàng chứa ñựng tập hợp những biện pháp nhà quản trị thực thi ñể ñảm bảo các chức năng ñúng của ngân hàng, quản trị thích hợp những tài sản và nợ của ngân hàng và ghi nhận ñúng ñắn những chứng từ kế toán ([148], [147]

Một số nghiên cứu khác tập trung vào tác ñộng của những hoạt ñộng khác tới KSNB, ñặc biệt là tác ñộng của kiểm toán nội bộ vào những yếu tố của KSNB trong ngân hàng Theo nghiên cứu của Theofanis Karagiorgos, George Drogalas và Alexandra Dimou (2010) chỉ ra tất cả những yếu tố thực hành của kiểm toán nội bộ ảnh hưởng tới tính hiệu lực của KSNB của những ñơn vị trong lĩnh vực ngân hàng ở

Hy Lạp [184] Tuy nhiên, những nghiên cứu này chỉ xoay quanh tác ñộng vào những yếu tố cấu thành KSNB nhưng không xem xét tác ñộng cụ thể tới nội dụng cũng như cách thức, …

2.2 Những nghiên cứu trong nước có liên quan

Ở nước ta, nghiên cứu về KSNB nói chung ñã ñược một số tác giả nghiên

cứu trong những năm gần đây cùng với sự phát triển của kiểm tốn nĩi chung Hầu hết các nghiên cứu về KSNB ở nước ta là tập trung vào doanh nghiệp hoạt động trong những lĩnh vực cụ thể với nội dung nghiên cứu đã được thực hiện trên những gĩc độ khác nhau Cĩ thể thấy những xu hướng và những phát hiện từ những nghiên cứu đi trước về KSNB thể hiện ở những điểm sau:

Các nghiên cứu về KSNB thực hiện trong giới hạn về phạm vi xác định gắn với những lĩnh vực hoạt động hoặc đơn vị cụ thể như dầu khí, may mặc, hĩa chất, bưu chính viễn thơng, ðiều này thể hiện trong các nghiên cứu của Ngơ Trí Tuệ

và các cơng sự (2004) với đề tài “Xây dựng hệ thống kiểm sốt nội bộ trong Tổng cơng ty Bưu chính Viễn thơng Việt Nam”, nhĩm tác giả đã xây dựng hệ thống KSNB theo các yếu tố cấu thành như mơi trường kiểm sốt, thủ tục kiểm sốt, hệ thống thơng tin và kiểm tốn nội bộ [44]; Nghiên cứu của tác giả Phạm Bình Ngọ (2011) với đề tài “Tổ chức Hệ thống Kiểm sốt nội bộ trong các đơn vị dự tốn trực thuộc Bộ quốc phịng” đã xem xét KSNB trong DN quân đội và cĩ đề xuất xây dựng KSNB theo những yếu tố cấu thành; Một số nghiên cứu khác của các tác giả như Nguyễn Thu Hồi (2011) với đề tài “Hồn thiện hệ thống KSNB trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng thuộc TCT Cơng nghiệp Xi măng Việt Nam”, Bùi Thị Minh Hải (2012) với đề tài “Hồn thiện tổ chức kiểm sốt nội bộ trong các doanh nghiệp dệt may Việt Nam”, Nguyễn Thị Lan Anh (2014) với đề tài “Hồn thiện tổ chức kiểm sốt nội bộ trong các doanh nghiệp Thuộc tập đồn hĩa chất Việt Nam” cũng phát triển theo hướng hồn thiện hệ thống KSNB như trên nhưng ở trong bối cảnh hoạt động là những lĩnh vực hoạt động khác nhau, lĩnh vực hoạt động dệt may và hĩa chất mỏ ([9], [2]) Những nghiên cứu này cĩ xu hướng đi xem xét các yếu tố của KSNB, đánh giá và đề xuất những giải pháp về KSNB trong các đơn vị thuộc lĩnh vực mình nghiên cứu ðiểm chung của các nghiên cứu trên là đều

kế thừa các nội dung trong định nghĩa KSNB thể hiện Báo cáo COSO 1992 và quan điểm của IFAC về bản chất, các thành tố cấu thành KSNB, các nguyên tắc để đánh giá KSNB trong các đơn vị Từ đĩ, vận dụng vào điều kiện, đặc điểm, lĩnh vực hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp mà đề xuất các giải pháp nhằm hồn thiện KSNB trong các đơn vị mà tác giả nghiên cứu như may mặc [9], hĩa

chất mỏ [2] Trong những nghiên cứu này, các tác giả dựa trên Khung COSO ñể nghiên cứu và xác ñịnh những yếu tố kiểm soát tương ứng với 5 nhóm yếu tố cấu thành KSNB Các tác giả cũng thực hiện ñánh giá những yếu tố của KSNB gắn với phạm vi nghiên cứu tương ứng Mặc dù vậy, việc hình thành một cách thức tiếp cận, nội dung và trình tự thực hiện ñánh giá cùng với tiêu thức ñánh giá vẫn là một câu hỏi chưa ñược trả lời rõ ràng

Trong lĩnh vực ngân hàng - tài chính, một số nghiên cứu trong nước cũng ñược thực hiện theo những khía cạnh khác nhau nhưng ñánh giá thực hiện KSNB,

tổ chức KSNB, kiểm toán nội bộ trong các NHTM,… Nghiên cứu khác của nhóm tác giả Phan Trung Kiên và cộng sự (2012) liên quan tới KSNB như ñánh giá thực hiện kiểm toán nội bộ trong các NHTM Việt Nam, ñánh giá nội dung kiểm toán - ñánh giá KSNB, có ñưa ra cách thức ñánh giá ñối với KSNB theo mô hình Input - Process - Output có thể vận dụng cho các hoạt ñộng khác Theo ñó, tác giả chỉ ñánh giá KSNB như là một phần trong nội dung của kiểm toán nội bộ Trong thực tế, KSNB có thể tác ñộng và chịu tác ñộng của nhiều yếu tố với tác ñộng ở các mức ñộ khác nhau cũng như là cần ñược nghiên cứu trên những khía cạnh về tổ chức và thực hiện khác [15]

Nguyễn Tố Tâm (2014) với ñề tài “Hoàn thiện tổ chức kiểm soát ñối với tăng cường chất lượng thông tin kế toán tài chính của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam” Bằng phương pháp nghiên cứu ñịnh lượng, phân tích dữ liệu bằng phầm mềm Eviews, luận án ñã lượng hóa ñược những ảnh hưởng của KSNB ñến chất lượng thông tin kế toán tài chính của các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam Tuy nhiên, luận án mới chỉ ñề cập ñến một mục tiêu của KSNB là ñảm bảo ñộ tin cậy của báo cáo tài chính, và các giải pháp ñược ñưa ra chưa có tính toàn diện ñể ñảm bảo các mục tiêu của KSNB Hơn nữa, những vấn ñề thuộc phạm trù của khái niệm kiểm soát ñược tác giả khai thác rộng, ví dụ, bao gồm cả kiểm soát nhà nước [39] Vì vậy, việc xem xét có giới hạn cả về hình thức kiểm soát cụ thể và không gian liên quan tới lĩnh vực hoặc ñơn vị cụ thể có thể tạo ra những phát hiện mới cần tiếp tục ñược nghiên cứu Bên cạnhd ñó, việc Tác giả sử dụng thuật ngữ hiệu quả, hiệu lực còn có nhiều ñiểm chưa nhất quán, ñặc biệt

là việc xây dựng cơ sở cho ñánh giá KSNB ðây cũng chính là một khoảng trống nghiên cứu mà những nghiên cứu sau có thể tiếp tục thực hiện

2.3 Kết luận về khoảng trống nghiên cứu

Khoảng trống nghiên cứu ñược xác ñịnh trên cơ sở tìm hiểu, ñánh giá những nghiên cứu ñã thực hiện, những vấn ñề ñang và ñã ñặt ra trong thực tiễn KSNB trên

cả phương diện lý luận và thực tiễn Từ phân tích kết quả của những nghiên cứu ñi trước, Tác giả nhận thấy mặc dù những nghiên cứu trong nước và quốc tế nghiên cứu về KSNB rất ña dạng nhưng cũng có những giới hạn nhất ñịnh

Một số những giới hạn cơ bản nhất thể hiện trên 3 khía cạnh lớn ñược liệt kê sau ñây:

Một là, những nghiên cứu quốc tế thường gắn với những khía cạnh tổng quan

về KSNB, quan hệ và tác ñộng của KSNB với những hoạt ñộng hoặc bộ phận khác Những nghiên cứu trên ñược thực hiện trên phạm vi rộng nhưng chưa có khung kiểm soát hoặc ñánh giá KSNB trong những lĩnh vực cụ thể

Hai là, những nghiên cứu ñi sâu làm rõ nội hàm của các yếu tố của kiểm soát

cụ thể theo khung COSO như môi trường kiểm soát, ñánh giá rủi ro, hoạt ñộng kiểm soát, thông tin truyền thông, giám sát Tuy nhiên, các nghiên cứu này mới chỉ dừng lại ở việc chỉ ra các thành phần của các yếu tố nhưng chưa ñánh giá tình trạng của mỗi yếu tố trong hoạt ñộng kiểm soát của ñơn vị cũng như xem xét tác ñộng tới hiệu lực KSNB

Ba là, chưa có nghiên cứu nào thực hiện ñánh giá thực trạng của một hệ thống KSNB với ñầy ñủ các yếu tố cấu thành, trong các NHTM hoặc ở những ñơn

vị tương tự theo một cách có hệ thống tác ñộng tới hiệu lực kiểm soát, dựa trên những cơ sở mang tính chuyên nghiệp của KSNB

ðối với những nghiên cứu trong nước, những nghiên cứu ñã tập trung vào xem xét những yếu tố của một hệ thống KSNB trong DN, thực hiện ñánh giá và ñưa

ra những giải pháp có thể cải thiện hiệu lực, hiệu quả KSNB trong DN thuộc những lĩnh vực khác nhau Tuy nhiên, chưa có bất cứ một ñánh giá nào về thực trạng của KSNB trong các NHTM của Việt Nam, ñặc biệt là trong giai ñoạn có những thay

ựổi lớn trong chắnh sách, quản trị và môi trường Thế giới

Như vậy, với việc nghiên cứu tổng thể các công trình trong và ngoài nước,

Tác giả nhận thấy về mặt lý luận: Chưa có một công trình nào nghiên cứu trực tiếp

về cách thức ựánh giá và ựánh giá thực trạng các yếu tố cấu thành KSNB trên một khuôn mẫu ựược thừa nhận rộng rãi, ựặc biệt là trong lĩnh vực ngân hàng; về thực tiễn, chưa có ựánh giá mang tắnh ựầy ựủ, hệ thống và làm rõ phương pháp sử dụng trong các NHTM của Việt Nam đây chắnh là khoảng trống nghiên cứu ựể Tác giả

hướng tới giải quyết trong đề tài Luận án

3 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu của Luận án là hệ thống hóa lý luận về KSNB và hoàn thiện KSNB trong các NHTM Việt Nam Mục tiêu tổng quát trên ựược cụ thể hóa như sau:

Ớ Hệ thống hóa lý luận của KSNB cho các NHTM trên cơ sở những nghiên cứu trước và Khung KSNB của COSO;

Ớ Phát triển cơ sở phân tắch, ựánh giá thực trạng KSNB cho KSNB trong các NHTM;

Ớ đánh giá KSNB trong các NHTM Việt Nam theo những yếu tố cấu thành KSNB;

Ớ đề xuất những giải pháp cải thiện KSNB trong các NHTM Việt Nam

để giải quyết các mục tiêu cụ thể, Luận án thực hiện theo trình tự sau ựây gắn với nội dung của mỗi chương:

Ớ Xác ựịnh bản chất của KSNB trong DN, các tổ chức Bản chất của KSNB ựược sử dụng ựể nghiên cứu cho DN hoạt ựộng trong nhiều lĩnh vực khác nhau, bao gồm cả các NHTM

Ớ Xác ựịnh quan hệ giữa KSNB với quản trị công ty và quản trị rủi ro Trên

cơ sở mối quan hệ này, nghiên cứu những yếu tố/yêu cầu của quản trị tác ựộng tới việc thiết kế và vận hành KSNB điều này mang ý nghĩa quan trọng khi xem xét trong các NHTM với nền tảng quản trị theo Basel

Ớ Xác ựịnh ựặc ựiểm mang tắnh khuôn mẫu của các NHTM ảnh hưởng tới thiết kế KSNB Những ựặc ựiểm mang tắnh khuôn mẫu tập trung chủ yếu vào hoạt

ựộng của NHTM xuất phát từ sự hợp nhất khuôn khổ cho hoạt ựộng của các NHTM nói chung theo Basel

Ớ Xác ựịnh khung KSNB và các yếu tố cấu thành theo khung kiểm soát cho các NHTM Sự phát triển của KSNB theo hướng áp dụng khuôn mẫu kiểm soát vào một môi trường hoạt ựộng mang tắnh ựặc thù - có các tiêu chuẩn, khuôn mẫu, là những NHTM

Ớ Xác ựịnh mối liên hệ giữa thất bại của KSNB với những vấn ựề của quản

lý phát sinh trong các doanh nghiệp Liên hệ vấn ựề này với các NHTM

Ớ Xác ựịnh cơ sở cho ựánh giá KSNB theo khung kiểm soát ựã xác ựịnh Tác giả phát triển cơ sở ựánh giá thực trạng KSNB trong các NHTM trên cơ sở Khung KSNB của COSO 1992, kết hợp với những thay ựổi của Khung kiểm soát những lần tiếp theo của COSO sau này (COSO 2013, 2015) và trong ựiều kiện quản trị của các NHTM theo Basel

Ớ đánh giá thực trạng KSNB cùng với giải thắch nguyên nhân của tình trạng trên cơ sở dữ liệu khảo sát các NHTM Việt Nam

Ớ đưa ra khuyến nghị và những giải pháp có liên quan tới phát hiện ựã xác ựịnh trong quá trình ựánh giá thực trạng ựối với KSNB của các NHTM Việt Nam cùng với những khuyến cáo ựể cải thiện KSNB cho những ựơn vị, tổ chức có liên quan

4 đối tượng và phạm vi nghiên cứu

đối tượng nghiên cứu của Luận án là thực trạng của các yếu tố cấu thành (theo nhóm những yếu tố cấu thành) KSNB tại các NHTM Việt Nam Việc phân chia các yếu tố cấu thành KSNB thành các nhóm yếu tố và thực hiện nghiên cứu dựa trên Khung KSNB theo quan ựiểm COSO Dựa trên quan ựiểm này, những yếu

tố cấu thành KSNB trong các NHTM Việt Nam ựược phân chia thành những nhóm

cụ thể sau: (1) Môi trường kiểm soát; (2) đánh giá rủi ro; (3) Hoạt ựộng kiểm soát; (4) Thông tin và Truyền thông; (5) Giám sát Một số yếu tố cụ thể thuộc ựối tượng nghiên cứu ựược ựiều chỉnh trên cơ sở ựặc thù của NHTM, Tuyên bố Basel I, II, III

Giới hạn phạm vi nghiên cứu của đề tài là nghiên cứu về KSNB trong các NHTM Việt Nam Tác giả nghiên cứu trong phạm vi số lớn các NHTM Việt Nam

ñang hoạt ñộng và không có bất cứ dấu hiệu nào chứng tỏ có thể bị dừng hoạt ñộng

hoặc phá sản - Dấu hiệu “DN hoạt ñộng liên tục” của NHTM từ các báo cáo tài

chính của ngân hàng và thông tin công bố của Ngân hàng Nhà nước (NHNN) Với

số lượng các NHTM Việt Nam có những biến ñộng qua các năm, từ 2014 tới 2016

và cập nhật những thông tin liên quan có ảnh hưởng tới nghiên cứu (theo ñánh giá của tác giả) của năm 2017, tác giả có xu hướng tập trung vào nghiên cứu ở những ñơn vị không có sự thay ñổi về tổ chức và hoạt ñộng lớn; với trường hợp sáp nhập, tác giả không nghiên cứu ở ñơn vị bị sáp nhập mà tập trung ở ñơn vị thực hiện sáp nhập Tính ñến thời ñiểm thực hiện và công bố các công trình nghiên cứu liên quan,

có 34 NHTM Việt Nam

Trong quá trình thực hiện, một số kết quả khảo sát cho quá trình nghiên cứu ñược thực hiện từ năm 2014 tới 2016 (chủ yếu), một số ñược khảo sát trong năm 2017 Tuy nhiên, khoảng thời gian nghiên cứu chủ yếu mà Tác giả thực hiện liên quan tới ñánh giá các yếu tố của KSNB trong các NHTM là trong năm 2016

5 Phương pháp nghiên cứu

Luận án sử dụng phương pháp nghiên cứu khoa học ñể thu thập và phân tích

dữ liệu Theo Hair et al (2000), phương pháp nghiên cứu liên quan tới sử dụng ño lường thống kê ñể giải thích ý nghĩa cơ bản của dữ liệu liên quan tới một tổng thể [108] Hơn nữa nghiên cứu mô tả là những con số thể hiện bản chất của những hoạt ñộng ñộng liên quan

Dữ liệu ñược thu thập từ thực nghiệm, quan sát và từ khảo sát Hair et al (2000); Baines et al (2002), Những khảo sát ñược thiết kế và thực hiện thường liên

hệ với nghiên cứu mô tả và nghiên cứu ñịnh tính ([108], [157]) Trong nghiên cứu của mình, tác giả sử dụng phương pháp thu thập dữ liệu qua phỏng vấn là chủ yếu, sau ñó thực hiện phân tích và biểu diễn biểu ñồ minh họa cho phân tích Mouton (2001) cũng giải thích về các khảo sát tương tự khi phân tích có thể trợ giúp cho việc sử dụng ñồ thị dữ liệu thống kê một cách nhanh chóng và thuận lợi

Luận án sử dụng tổng hợp một số phương pháp khác nhau trong quá trình giải quyết các mục tiêu nghiên cứu Những phương pháp sử dụng gồm:

i) Phương pháp so sánh với tiêu chuẩn (benchmarking): Luận án sử dụng một số tiêu chuẩn/qui ñịnh của ngành ngân hàng như là những mực thước

ñể ñánh giá, ñể hoàn thiện theo hướng cải thiện KSNB tốt hơn Trong một số trường hợp, Luận án sử dụng phương pháp so sánh với dữ liệu kỳ trước hoặc của nghiên cứu những trường hợp thực hiện KSNB ñiển hình nhằm ñánh giá hiệu lực kiểm soát Nghiên cứu tình huống ñược thực hiện theo thời gian thực, ñược Tác giả ghi lại, phân tích, ñánh giá và ñưa ra những nhận ñịnh

ii) Phương pháp phân tích: Tác giả sử dụng phương pháp phân tích nhằm tìm ra mối liên hệ giữa những biểu hiện của hiệu lực kiểm soát trong quan hệ với những yếu tố cấu thành một hệ thống KSNB trong các NHTM Phân tích sẽ ñược Tác giả sử dụng chủ yếu trong quá trình thực hiện Luận án

iii) Ngoài ra, Luận án có vận dụng phương pháp nghiên cứu tình huống nhằm phát hiện những ñơn vị hoạt ñộng “tốt”, từ ñó có giải pháp ñể cải thiện hiệu lực KSNB liên quan

ðể ñạt ñược mục tiêu nghiên cứu, tác giả ñã xây dựng và thực hiện ðề tài trên cơ sở những vấn ñề lý luận ñược khái quát trong Khung nghiên cứu của Luận

án dưới ñây - Hình 1

Dữ liệu sơ cấp ñược thu thập chủ yếu qua phỏng vấn trực tiếp là chủ yếu Ngoài ra, một số phiếu phỏng vấn ñược thực hiện qua hình thức gửi thư ñiện tử Công việc này ñược Tác giả thực hiện trong giai ñoạn từ 2014-2016 ðối tượng

VÀ

ðÁNH

GIÁ KSNB

ÁP DỤNG CHO NHTM

ðÁNH

GIÁ THỰC TRẠNG KSNB NHTM VIỆT NAM: 5 YẾU TỐ

KẾT LUẬN

VÀ KIẾN NGHỊ Tuyên bố Basel

ðặc ñiểm hoạt ñộng của NHTM

Hình 1: Khung nghiên cứu của Luận án

ñược Tác giả phỏng vấn gồm: (1) phỏng vấn trước một số cá nhân (trong và ngoài ngân hàng) ñể xác ñịnh cơ sở cho nghiên cứu KSNB, kể cả việc xác ñịnh ñối tượng phỏng vấn sâu nào thích hợp cho ñánh giá KSNB trong NHTM; (2) các kiểm toán viên (KTV) của các NHTM là ñối tượng phỏng vấn cho những nghiên cứu của Luận

án Theo nghiên cứu của Phan Trung Kien và cộng sự (2012, 2017), việc thực hiện ñánh giá hiệu lực kiểm soát nội bộ trở thành một nội dung quan trọng trong kiểm toán nội bộ tại các NHTM Việt Nam ([14], [15]) Hơn nữa, kiểm toán nội bộ ñược

tổ chức ở tất cả các NHTM Việt Nam ðiều này cho phép thực hiện khảo sát trên diện rộng ñối với các NHTM Việt Nam Hơn nữa, do mục ñích của Luận án là ñánh giá thực trạng hiệu lực của mỗi yếu tố cấu thành KSNB tại các NHTM Việt Nam trong quan hệ với xu hướng tác ñộng tới hiệu lực của KSNB tại các ñơn vị này nên tác giả lựa chọn cách tiếp cận ñánh giá của các KTV nội bộ ðối với các KTV nội

bộ, ñánh giá KSNB là một nội dung quan trọng của kiểm toán nội bộ (KTNB) trong suốt quá trình phát triển của chức năng này trong tổ chức Những nghiên cứu trước của nhóm tác giả Phan Trung Kiên và cộng sự (2012, 2017) cho thấy việc tổ chức KTNB trong các NHTM Việt Nam là phổ biến ở tất cả các ngân hàng theo qui ñịnh của NHNN ([14], [15]) KTV nội bộ là những người có am hiểu tốt nhất về KSNB của ñơn vị, ñặc biệt là hiểu biết mang tính hệ thống về KSNB ðây là cơ sở ñể tác giả lựa chọn cách tiếp cận ñánh giá dưới góc ñộ của KTV nội bộ Do ñó, các câu hỏi khảo sát chủ yếu ñược thiết kế hướng tới ñối tượng ñược hỏi chủ yếu là các kiểm toán viên nội bộ trong NHTM

Bảng hỏi ñược thiết kế chia thành 2 phần: Phần ñầu ñược xây dựng ñể thu thập những thông tin về vị trí công việc của ñối tượng ñược hỏi, về ngân hàng ñang ñược khảo sát gắn ới ñối tượng ñược phỏng vấn cụ thể; Phần thứ hai ñược phân chia theo 5 thành phần cấu thành KSNB theo Khung kiểm soát của COSO Mỗi bộ phận gồm những thông tin liên quan tới phản hồi của kiểm toán viên chỉ ra khả năng ngân hàng thực hiện những yếu tố của KSNB cụ thể

Kết quả khảo sát ñược tập hợp và ñưa vào bảng excel 2016 ñể tính toán cũng như sử dụng ñể vẽ ñồ thị thể hiện biến ñộng của mỗi chỉ tiêu liên quan trong quan

hệ với chỉ tiêu ñược ñánh giá Mô tả chi tiết về kết quả nhận ñược từ các ñối tượng phỏng vấn trình bày ở Phụ lục 4 (Phần A và B)

Tóm lược những vấn ñề cơ bản liên quan tới việc thực hiện khảo sát và một

số vấn ñề khác liên quan như sau:

• Những ñối tượng trong NHTM ñược phỏng vấn chủ yếu như ñã trình bày

ở trên gồm: Trưởng và phó Ban KTNB, một số KTV nội bộ Ngoài ra, một số nội dung phỏng vấn sâu liên quan tới vấn ñề cụ thể ñược thực hiện với Trưởng BKS, Phó trưởng BKS, một số nhân viên của BKS, quản lý tại một số chi nhánh (giám ñốc, phó giám ñốc, kiểm soát viên, nhân viên khác, …)

• Những ñối tượng bên ngoài NHTM ñược phỏng vấn chủ yếu liên quan tới giai ñoạn ban ñầu (2014-2015) ñể xây dựng nội dung phỏng vấn, loại bỏ chỉ tiêu phỏng vấn không thích hợp Những ñối tượng phỏng vấn là KTV viên ñộc lập (5) của công ty kiểm toán có khách hàng là NHTM, kiểm toán viên nhà nước (2) thuộc Vụ kiểm toán ngân hàng - Kiểm toán Nhà nước, chuyên viên tại Ngân hàng Nhà nước (4) quản lý một số vấn ñề liên quan tới KSNB tại Vụ chính sách, Vụ Thanh tra

• Nội dung phỏng vấn sẽ ñề cập tới những vấn ñề theo các yếu tố cấu thành KSNB Nội dung câu hỏi cụ thể ñược trình bày trong các phụ lục

Dữ liệu thứ cấp ñược Tác giả thu thập từ báo cáo giám sát công bố của Ngân hàng Nhà nước, Cáo bạch tài chính, Báo cáo quản trị công bố, Một số dạng báo cáo thường niên do một ñơn vị của ngânhàng công bố Một số dữ liệu thứ cấp ñược thu thập từ ñánh giá của một số chuyên gia trong những vấn ñề cụ thể liên quan tới KSNB tại các NHTM Việt Nam Dữ liệu thứ cấp ñược tổng hợp, trích dẫn theo những vấn ñề có liên quan tới việc ñánh giá KSNB trong NHTM Việt Nam theo các yếu tố cấu thành hoạt ñộng kiểm soát

Như ñã xác ñịnh trong giới hạn phạm vi nghiên cứu của ðề tài, tác giả nghiên cứu

về thực trạng KSNB của các NHTM Việt Nam và giai ñoạn nghiên cứu từ 2013-2016

Một số nội dung ñược thực hiện nghiên cứu trong thời gian ñầu của năm 2017 Với số lượng ngân hàng Việt Nam ñược phân chia thành 4 nhóm gồm: Quĩ tín dụng; ngân hàng thuộc sở hữu nhà nước; ngân hàng cổ phần; ngân hàng liên doanh; và nhóm ngân hàng 100% vốn ñầu tư nước ngoài Trong nghiên cứu của mình, tác giả giới hạn nghiên cứu KSNB trong phạm vi các NHTM Việt Nam Tính tới cuối 2016, NHTM Việt Nam ñược xác ñịnh khảo sát gồm 34 ngân hàng - Phụ lục 2.1 34 NHTM Việt Nam có qui mô khác nhau, có ñặc ñiểm khác biệt nhất ñịnh trong hoạt ñộng trong quan hệ với tài sản, vốn ñiều

lệ, số lượng nhân viên, tỉ lệ nợ, cơ cấu vốn và tỉ lệ nợ xấu,… Các nghiên cứu ñi trước ñã cho thấy mối liên hệ giữa qui mô hoạt ñộng với tổ chức KSNB, ñặc biệt là giá trị vốn Thực tiễn hoạt ñộng của các NHTM trong thời gian vừa qua cũng cho thấy sự khác biệt trong KSNB và hiệu lực kiểm soát ñạt ñược Bởi vậy, trong nghiên cứu của mình, tác giả lựa chọn cách thức phân loại dựa trên vốn ñiều lệ ñối với 34 NHTM ñể phục vụ cho nghiên cứu Theo nhận ñịnh của Tác giả, những phát hiện sẽ ñược xem xét trên cơ sở những nhóm NHTM ñược nghiên cứu giúp phát hiện về hiệu lực KSNB và những khuyến nghị cũng như giải pháp có thể áp dụng cho các nhóm NHTM Phân loại các nhóm NHTM ñược nghiên cứu và thống kê số lượng ngân hàng ñược trình bày trong Bảng 1

Bảng 1: Phân loại và thống kê số lượng ngân hàng theo vốn ñiều lệ

TT Tên nhóm Tiêu chí phân loại Số lượng

2). Nhóm 2 Vốn ñiều lệ từ 5.000 tỷ tới 20.000 tỷ 14

(Nguồn: Tác giả thống kê và phân loại trên cơ sở vốn ñiều lệ của 34

NHTM Việt Nam công bố, dựa trên Báo cáo của NHNN)Các kiểm toán viên nội bộ trong các NHTM ñóng vai trò chủ ñạo trong quá trình phỏng vấn khảo sát về hiệu lực của KNSB trong các ñơn vị này Ngoài ñối tượng chủ yếu là các kiểm toán viên nội bộ, còn có 2 nhóm ñối tượng trong các NHTM phân theo theo vị trí công việc ñược tham gia vào quá trình thực hiện ñánh giá hiệu lực KSNB gồm: Nhà quản lý các chi nhánh của NHTM như giám ñốc chi

nhánh, nhà quản lý của khối, HđQT; nhân viên của ngân hàng làm việc trong các khối hoạt ựộng của ngân hàng, ựặc biệt là khối nghiệp vụ và kế toán của các NHTM Bên cạnh ựó, một số nội dung có thể ựược khảo sát từ phắa các kiểm toán viên bên ngoài của một số công ty kiểm toán ựộc lập về thực trạng KSNB của các NHTM Việt Nam Những kiểm toán viên này ựã thực hiện kiểm toán báo cáo tài chắnh của một số NHTM Việt Nam

Tác giả thực hiện khảo sát về các yếu tố của KSNB của các NHTM Việt Nam theo bộ câu hỏi chia thành 5 nhóm yếu tố tương ứng với các yếu tố cấu thành KSNB theo Khung COSO gồm: Môi trường kiểm soát; đánh giá rủi ro; Hoạt ựộng kiểm soát; Thông tin và truyền thông; Giám sát Phản hồi ỘHoàn toàn không hiệu lựcỢ thể hiện yếu tố kiểm soát ựó không ựược thực hiện Khi một yếu tố kiểm soát

cụ thể ựược thực hiện, những phản hồi thể hiện mức ựộ hiệu lực của yếu tố ựó trên

cơ sở thang ựo likert từ 1 tới 5, trong ựó mức 1 tương ứng với ỘHoàn toàn không hiệu lựcỢ - yếu tố kiểm soát không có bất cứ dấu hiệu nào cho thấy chúng xuất hiện/tồn tại/thực hiện, 2 tương ứng với ỘKhông hiệu lựcỢ Ờ những vấn ựề ựược hỏi

có xuất hiện nhưng không ựủ hoặc không liên tục, 3 với ý nghĩa ỘCó thể hiệu lựcỢ Ờ với ý nghĩa sự xuất hiện của hoạt ựộng/thủ tục/yếu tố liên quan, có dấu hiệu về việc thực hiện ựủ và liên tục nhưng chưa thuyết phục hoặc cần có những xem xét bổ sung (theo người ựược hỏi), 4 với ý nghĩa ỘKhá hiệu lựcỢ Ờ với ý nghĩa những nội dung ựược hỏi xuất hiện, thực hiện ựủ, liên tục và ựạt kết quả tương ựối tốt và 5 với

ý nghĩa ỘHoàn toàn hiệu lựcỢ Ờ với ý nghĩa những hoạt ựộng/chỉ tiêu/nội dung ựược hỏi phù hợp, thực hiện ựủ, liên tục và có bằng chứng rõ ràng về kết quả tốt Việc phản hồi của người ựược hỏi từ 2 tới 5 thể hiện yếu tố kiểm soát ựó ựược thực hiện hoặc ựược áp dụng trong ngân hàng Một khắa cạnh quan trọng là những phản hồi thể hiện sự tồn tại hoặc sử dụng những yếu tố kiểm soát không dẫn tới kết luận là KSNB hiệu lực Những phản hồi từ 2 tới 5 cho thấy khả năng ựóng góp hướng tới hiệu lực của KSNB trong các NHTM Câu hỏi và phản hồi các câu hỏi ựược tập

hợp, tính toán và tổng hợp lại cho mục ñích phân tích ñược trình bày trong Phụ lục 2.2 Trên cơ sở kết quả kết quả phỏng vấn, Tác giả thực hiện phân loại theo nhóm ngân hàng Tiếp ñến Tác giả thực hiện ñánh giá KSNB theo nhóm NHTM ñã nêu và

so sánh kết quả ñánh giá ñó ñể thấy ñược sự khác biệt Ngoài ra, việc sử dụng kết quả phân tích ñược trình bày và giải thích chi tiết trong mỗi nội dung dưới ñây theo từng vấn ñề

Bảng 2: Số năm kinh nghiệm của kiểm toán viên

(Nguồn: Tác giả tổng hợp và tính toán từ kết quả ñiều tra)

Bảng 2 cho thấy kinh nghiệm của kiểm toán nội bộ và kế toán công chứng (liên hệ với Bảng 3) làm tăng ñộ tin cậy của thông tin phản hồi cũng như những phát hiện mang tính ổn ñịnh ñối với KSNB

Bảng 3 dưới ñây tóm lược phản hồi về chất lượng ñào tạo của những ñối tượng phản hồi Chất lượng ñào tạo có ý nghĩa quan trọng trong quá trình phản hồi cũng như ñộ tin cậy của những ñánh giá của họ ðiều này tác ñộng vào chất lượng của những phát hiện của tác giả ðặc biệt hơn, nhiều ñối tượng ñược phỏng vấn có quá trình ñào tạo ở nhiều lĩnh vực hơn, thể hiện ở chỉ tiêu tổng cộng theo năng lực, trình ñộ ñược ñào tạo của người thực hiện phản hồi là 123 thay vì 93 - là tổng số người thực hiện phản hồi trong nghiên cứu của tác giả

Bảng 3 Tổng hợp thông tin về năng lực, trình ñộ ñào tạo của ñối tượng

ñược phỏng vấn và phản hồi

TT Chứng chỉ nghề nghiệp

Số lượng phản hồi

Tỷ lệ % so với 93

(Nguồn: Tác giả tổng hợp và tính toán từ kết quả ñiều tra)

Kết quả của những phản hồi cho thấy có tới 61% những người ñược hỏi trong tổng số 93 cá nhân phản hồi có chứng chỉ kiểm toán viên hành nghề, theo sau

là 19% người ñược phản hồi có chứng chỉ kiểm toán viên nội bộ hoặc tương ñương

Bảng 4 trình bày dưới ñây cung cấp thông tin kết hợp giữa số năm kinh nghiệm kiểm toán với những lĩnh vực mà các cá nhân người phản hồi câu hỏi ñược ñào tạo Kết quả cho thấy có tới 12 người ñược hỏi không có chứng chỉ hoặc bằng cấp có liên quan tới kiểm toán, trong ñó có 6 cá nhân có kinh nghiệm làm việc kiểm toán dưới 3 năm, 3 có kinh nghiệm từ 3-5 năm và 3 có kinh nghiệm từ 5-10 năm

Bảng 4 Tổng hợp phản hồi theo năm kinh nghiệm kết hợp với ñào tạo của ñối

(Nguồn: Tác giả tổng hợp và tính toán từ kết quả ñiều tra)

Trong số 15 cá nhân có bằng cấp chuyên môn khác, có 6 phản hồi từ những

cá nhân có 5-10 năm kinh nghiệm, 6 phản hồi của cá nhân có trên 10 năm kinh nghiệm và có 3 phản hồi từ phía cá nhân có 3-5 năm kinh nghiệm

Quá trình thực hiện chọn mẫu cho thực hiện khảo sát cụ thể cùng với kết quả của quá trình khảo sát ñược tác giả mô tả, tổng hợp nêu trong phần trên Quá trình phân tích chi tiết những kết quả thu thập ñược cụ thể sẽ trình bày trong Chương 2 của Luận án

6 Ý nghĩa của ðề tài Luận án

ðề tài phát triển lý luận của KSNB dựa trên Khung COSO cho các tổ chức nói chung và NHTM nói riêng, ñặc biệt là có những gợi ý cải thiện và phát triển KSNB trong ñiều kiện hoạt ñộng tại Việt Nam Do ñó, những ñóng góp này giúp NHTM phát triển những hướng dẫn cụ thể nhằm xây dựng, hoàn thiện và phát triển KSNB cùng với Khung kiểm soát theo Basel trong ñiều kiện có thay ñổi trong và ngoài ñơn vị Phát triển cơ sở cho thiết kế KSNB, ñặc biệt là xây dựng cách thức

ñánh giá KSNB trong các ngân hàng giúp cho nhà quản trị có thể ñánh giá và hoàn thiện những khiếm khuyết của KSNB

Trong thực tế hoạt ñộng tại Việt Nam, Luận án có thể giúp nhà quản trị của các NHTM Việt Nam nói riêng và của các DN nói chung ñánh giá và xây dựng một

mô hình KSNB tiếp cận với “chuẩn mực” trong thực hiện KSNB theo Khung COSO 1992, “chuẩn mực” trong KSNB theo Khung kiểm soát mới, 2017 (Khung Kiểm soát theo COSO 2017) và Khung KSNB theo Basel III

Luận án cũng giúp nhà quản trị các NHTM có ñược khuôn mẫu cho thực hiện ñánh giá những khía cạnh khác nhau của KSNB theo 5 yếu tố cấu thành theo Khung COSO 2015 Trên cơ sở khuôn mẫu ấy, nhà quản trị có thể phát triển cách thức ñánh giá KSNB, xác ñịnh tình trạng của KSNB trong quan hệ với hiệu lực kiểm soát, từ ñó có những hành ñộng quản trị thích hợp trong ñiều kiện thực tế tại ñơn vị

7 Kết cấu của Luận án

Ngoài phần Mở ñầu và Kết luận, Luận án có kết cấu gồm 3 chương:

Chương 1: Lý luận về kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại;

Chương 2: Thực trạng kiểm soát nội bộ của các ngân hàng thương mại Việt Nam; Chương 3: Một số giải pháp nhằm hoàn thiện kiểm soát nội bộ trong các ngân hàng thương mại Việt Nam

CHƯƠNG 1

LÝ LUẬN VỀ KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI

1.1 Kiểm soát nội bộ và quản trị doanh nghiệp

1.1.1 Kiểm soát nội bộ trong quản trị công ty

Theo nghiên cứu ñã công bố của các tác giả Zanetos (1964), Lee (1971), những khái nhiệm về quản trị (governance) và kiểm soát nội bộ (internal control) không phải mang những ý nghĩa mới Ngay cả ñối với những nghiên cứu sau này cũng cho thấy kết luận tương tự ([192], [134]) Nghiên cứu của Ramamoorti (2003) phát hiện những liên hệ rõ ràng giữa quản trị với việc thiết lập KSNB; ông cũng cho rằng trong những hoạt ñộng kiểm soát ở giai ñoạn trước thì bản chất của KSNB vẫn không thay ñổi, chẳng hạn những hoạt ñộng kiểm soát truyền thống như giới hạn quyền truy cập, phân chia trách nhiệm công việc hay những khía cạnh khác như tầm quan trọng của sự trung thực và năng lực của nhân viên thì nhìn nhận về bản chất của KSNB cũng không có những ñiểm thay ñổi lớn [165] Trên thực tế, nghiên cứu Lee (1971) về quá trình phát triển của KSNB cũng cho thấy những dấu hiệu của KSNB tồn tại rất sớm từ những năm 3600-3200 trước công nguyên ở những khu vực cư dân sinh sống khu vực Lưỡng Hà [134] Theo ñó, nhà quản lý thiết lập một

hệ thống hoạt ñộng kiểm soát tại nơi mà trách nhiệm nhất ñịnh ñược phân tách nhằm ngăn chặn gian lận và bảo vệ tài sản Theo quan ñiểm truyền thống, lý do cho hoạt ñộng kiểm soát và quản trị hiệu lực có liên quan chặt chẽ với trách nhiệm và bảo vệ tài sản

Jensen & Meckling (1976), Fama & Jensen (1983) nghiên cứu những vấn ñề phát sinh từ việc phân tách quyền sở hữu và kiểm soát cũng từ khá sớm [126]

Adam Smith (1776), cha ñẻ của kinh tế học khoa học, ñã chỉ ra những mối nguy hại

ñối với người phải chịu trách nhiệm về tiền của người khác so với rủi ro ñối với người những gì họ sở hữu Những vấn ñề tương tự có xu hướng tăng lên trong ñiều kiện ở một DN lớn, bao gồm cả những vấn ñề như cổ ñông nên thực hiện những hoạt ñộng kiểm soát tốt nhất tại các công ty lớn mà họ ñầu tư [1]

Trong khoảng thời gian 15 năm tiếp sau ñó, thực tiễn cho thấy nhu cầu cấp thiết của một hoạt ñộng quản trị công ty thích hợp gắn với hoạt ñộng của mỗi công

ty Quản trị, quản trị tổ chức và quản trị công ty là những thuật ngữ ñược sử dụng

và nhấn mạnh ngày càng phổ biến Thực tế, những ñịnh nghĩa khác nhau về khái niệm quản trị cũng tồn tại mặc dù chúng có những ñiểm tương ñồng lớn, phổ biến Quản trị công ty tập trung sự chú ý vào mối quan hệ giữa hai bên là những cổ ñông

và những nhà quản trị của công ty Hội ñồng giám ñốc và những thành viên của Hội ñồng ñại diện cho các cổ ñông Những quan ñiểm nghiên cứu truyền thống về quản trị công ty theo lý thuyết thị trường tự do cho rằng, quản trị công ty ñặc biệt chú trọng vào tối ña hóa lơn nhuận cho các cổ ñông Theo ñó, mối liên hệ quản trị công

ty chỉ bao gồm các giám ñốc và cổ ñông Theo Bhasa (2004), quan ñiểm về một thị trường tự do ñược sự ủng hộ bởi những quan ñiểm của người có lợi ích (stakeholder) – những bên tham gia trong mối quan hệ quản trị Từ ñó, trách nhiệm của công ty ñược mở rộng trên cơ sở những cổ ñông

Theo Schachler, Juleff, & Paton (2007), ðạo luật Cadbury 1992 của Vương quốc Anh ñề cập tới quản trị công ty như là “một hệ thống ñược công ty chỉ ñạo và kiểm soát” [172] Các tác giả này cũng tranh luận về ñịnh nghĩa quản trị công ty do

Tổ chức hợp tác phát triển kinh tế (Organization for Economic Co-operation and Development – OECD) ñưa ra năm 1999 cho rằng quản trị công ty nhấn mạnh mối quan hệ giữa những cổ ñông, người ñại diện và nhà quản trị của công ty, xây dựng trên quan ñiểm của những người có lợi ích Từ ñó, những nhà nghiên cứu cũng ñưa

ra quan ñiểm về quản trị công ty với mối quan hệ rộng hơn Thực tế phát triển những quan ñiểm khác về quản trị công ty là không thể tránh khỏi nhưng theo một

xu hướng phát triển chung là ñơn giản hơn và tiến bộ hơn Lazarides and Drimpetas (2008) cho rằng “quản lý (management) như là vận hành DN và quản trị (governance) như là giám sát ñể DN hoạt ñộng ñúng” [133] ðiều ñó cũng có nghĩa

là khi môi trường thay ñổi, quản trị, quản lý cần có những thay ñổi ñể thích ứng ñảm bảo thực hiện những mục tiêu của DN

Theo nghiên cứu của Hermanson và Rittenberg (2003), yêu cầu cải thiện quản trị công ty tốt hơn ñược phân chia thành 3 nhóm nhân tố tác ñộng gồm: Tác

ñộng của những thảm họa liên tiếp; Những thay ñổi trong ñại diện cổ ñông; Môi

trường luật pháp Theo nghiên cứu của Power (1997) tại Anh, một số những biến cố

xảy ra ñầu những năm 1990 ñã ñiều chỉnh những cơ chế quản trị hiệu lực nên ñược thiết lập ñể tránh những biến cố tương tự, trong ñó bao gồm cả những cơ chế về báo cáo tài chính và kiểm toán ñộc lập [160] Những nghiên cứu tại Mỹ của Vinten (2003); Yakhou & Dorweiler (2004); Tackett, Wolf, & Claypool (2004) cho thấy một số thất bại trong quản trị như sự sụp ñổ của Enron cùng với sự phá sản của một trong những công ty kiểm toán lớn nhất Thế giới (Công ty kiểm toán Arthur Andersen) ñã tạo ra cú sốc về niềm tin của nhà ñầu tư khi tài sản của nhà ñầu tư bị

“biến mất” ([188], [191], [181]) ðạo luật Sarbanes Oxley‡ ñược Quốc hội Mỹ thông qua ngay sau ñó qui ñịnh nhiều vấn ñề có liên quan tới quản trị công ty nói chung và KSNB nói riêng Do ñó, ðạo luật này tác ñộng mạnh mẽ tới những nguyên tắc quản trị công ty, ñặc biệt là những công ty niêm yết trên Thị trường chứng khoán New York

Theo những công bố của OECD (2009a, b); Birkenshaw & Jenkins (2009); Senior Supervisors Group (2009) những thất bại của một số ñịnh chế tài chính trong thời gian gần ñây, ñặc biệt là sự sụp ñổ thường tạo ra hiệu ứng tiêu cực rõ ràng, ví dụ, sụp ñổ của Lehman Brothers cho thấy hiệu lực của những quá trình quản trị và giám sát rủi ro của công ty phải ñược cải thiện ([150], [151], [66], [173]) Thêm vào ñó, sự thay ñổi trong ñại diện của cổ ñông là kết quả của việc những nhà ñầu tư xác nhận

“quyền” với hội ñồng giám ñốc và quản trị, ñồng thời thiết lập yêu cầu về ñặc tính và

tổ chức quản trị Theo William (1985), Hội ñồng giám ñốc nên ñược xem như một cấu trúc quản trị cơ bản an toàn giữa công ty và những chủ sở hữu [189] Hơn thế, quản trị ñiều hành và những quyền của họ có thể ñược xem như là một nhân tố then chốt ñối với quản trị công ty hiệu lực và rủi ro của hành vi quản trị không thích hợp ñược trình bày trong những hướng dẫn thực hành theo chủ ñề - Theo nghiên cứu của Apostolou, Hassell, & Webber (2001); Radin (2008) ([161], [53])

Một ñiểm quan trọng từ những vấn ñề phát hiện trên cho thấy quản lý ñiều hành ñược ñề cập tới như là một yếu tố sống còn ñể ñảm bảo quản lý và quản trị

‡

Tên ñầy ñủ của ðạo luật này là “An act to protect investors by improving the accuracy and reliability of

corporate disclosures made pursuant to the securities laws, for other purposes” ñược ban hành vào 30 tháng

7 năm 2002