Bàn về kế toán tài chính các khoản nợ vay – chi phí lãi vay trong các doanh nghiệp

Do vậy, kếtoán nợ vay và chi phí lãi vay có một vị trí quan trọng trongcông tác quản lý của doanh nghiệp, xuất phát từ tầm quantrọng của kế toán chi phí lãi vay trong toàn bộ công tác kế

Lời mở đầu

Trong nền kinh tế thị trờng để tồn tại và phát triển đòi hỏicác doanh nghiệp kinh doanh phải có một số vốn nhất định.Nhng trên thực tế rất nhiều doanh nghiệp thiếu vốn phải đivay ở trong nớc và ngoài nớc dới nhiều hình thức khác nhau Một số doanh nghiệp có vốn đi vay chiếm 60-70% tổng sốvốn dùng cho kinh doanh Khi vay vốn các doanh nghiệp phảichịu một số khoản chi phí nhất định nh lãi tiền vay, cáckhoản phụ phí liên quan đến thủ tục đi vay …trong đó lãi tiềnvay là khoản chi phí lớn nhất

Mặt khác , do đặc điểm của hoạt động tài chính tín dụng, các doanh nghiệp vay vốn chỉ có quyền sử dụng vốn màkhông có quyền sở hữu vốn Nh vậy quyền sở hữu vốn vàquyền sử dụng vốn tách rời nhau, nên lợi nhuận tạo ra từ việc sửdụng vốn vay phải đợc phân chia một phần thoả đáng cho ng-

ời cho vay Từ đây có thể thấy lãi vay là một bộ phận thu nhậpcủa doanh nghiệp, là giá phải trả số tiền đã vay Do vậy, kếtoán nợ vay và chi phí lãi vay có một vị trí quan trọng trongcông tác quản lý của doanh nghiệp, xuất phát từ tầm quantrọng của kế toán chi phí lãi vay trong toàn bộ công tác kế toánnên các chế độ kế toán Việt Nam từ trớc tới nay đều có sựquan tâm nhất định đến số chi phí này Tuy vậy việc hạchtoán các khoản chi phí lãi vay đang gặp rất nhiều khó khăn dodoanh nghiệp khó xác định đợc chi phí khoản vay nào đợctính vào chi phí sản xuất kinh doanh để xác định lỗ lãi hay

để tính vào giá trị tài sản Vì lý do này bài viết dới đây đãtập trung nghiên cứu vấn đề “ Bàn về kế toán tài chính cáckhoản nợ vay – chi phí lãi vay trong các doanh nghiệp “ để cóthể hiểu rõ hơn phơng pháp hạch toán các khoản nợ vay – chiphí lãi vay theo chuẩn mực kế toán hiện nay

Trong chuyên đề này chúng ta xem xét một số vấn đềsau :

Chơng I- Cơ sở lý luận về kế toán nợ vay – chi phí lãi vay

Chơng II- Thực trạng kế toán nợ vay- chi phí lãi vay theo chế độ kế toán và chuẩn mực kế toán Việt Nam

Chơng III- Một số ý kiến nhằm hoàn thiện kế toán nợ vay – chi phí lãi vay trong doanh nghiệp hiện nay

- Nợ vay gồm ba loại:

+ Vay ngắn hạn : là khoản tiền vay từ ngân hàng và các tổchức tài chính tín dụng hay các đơn vị kinh tế khác để tài trợchủ yếu vể vốn lu động cho cả ba giai đoạn của quá trìnhsản xuất (dự trữ -sản xuất –lu thông ).Đây là những khoảntiền vay mà doanh nghiệp có trách nhiệm phải trả trong vòngmột năm hay một chu kỳ kinh doanh Thông thờng các khoảnvay ngắn hạn thờng đợc trang trải bằng tài sản lu động hoặcbằng các khoản vay ngắn hạn mới phát sinh

Kế toán tổng hợp sử dụng tài khoản 311”Vay ngắn hạn “đểphản ánh và theo dõi các khoản tiền vay vàthanh toán tiền vay ngắn hạn của doanh nghiệp + Vay dài

hạn :là các khoản nợ vay mà thời hạn thanh toán dài hơn mộtnăm Các khoản vay này đợc doanh nghiệp sử dụng để tài trợcho công tác đầu t xây dựng cơ bản , mua sắm tài sản cố

định ,cải tiến kỹ thuật ,mở rộng sản xuất kinh doanh hoặcvay để đầu t dài hạn

Kế toán tổng hợp sử dụng tài khoản 341”Vay dài hạn “để phản

ánh các khoản vay dài hạn và tình hình thanh toán các khoảnvay dài hạn của doanh nghiệp

+ Nợ dài hạn : là các khoản nợ phát sinh trong thuê tài chính tàisản cố định , mua vật t hàng hoá đợc phép trả góp trongnhiều năm …

Để hạch toán nợ dài hạn kế toán sử dụng tài khoản 342”Nợ dài

hạn “ 1.1.2Xác định các khoản nợ vay

Đất nớc ta đang trong quá trình phát triển theo mô hình kinh

tế thị trờng định hớng xã hội chủ nghĩa do vậy vấn đề quản

lý vốn của doanh nghiệp là một vấn đề quan trọng Vốn là yếu

tố cơ bản không thể thiếu đợc của mọi quá trình sản xuấtkinh doanh và đồng thời cũng là yếu tố quan trọng nhất đốivới sự tăng trởng phát triển kinh tế của đất nớc Muốn cho quátrình sản xuất kinh doanh đợc liên tục doanh nghiệp phải có

đủ vốn , vốn huy động của doanh nghiệp bao gồm vốn chủ sởhữu và vốn vay , vốn vay có thể vay từ ngân hàng ,vay bằngcách phát hành trái phiếu , tín phiếu hàng hoá …, đối với vốnvay khi đi vay ,doanh nghiệp phải trả lãi cho việc sử dụng vốnvay Do đó, các doanh nghiệp luôn phải xác định các khoản nợvay sao cho đạt đợc một cơ cấu vốn tố u , cơ cấu vốn có chíphí sử dụng vốn là tối thiểu

Mặt khác, trong thị trờng vốn , những ngời cho vay thờngkhông chấp nhận một cơ cấu vốn có tỷ lệ nợ quá cao vì quámạo hiểm và ngợc lại doanh nghiệp cũng không hoạt động chỉdựa trên vốn chủ sở hữu vì chi phí vốn quá cao Vì vậy để

đảm bảo một cơ cấu vốn hợp lý doang nghiệp phải xác địnhmột tỷ lệ nợ vay vừa phải đó mới chính là kết quả mong muốn

mà doanh nghiệp cần phải làm

Nh vậy để khắc phục tình trạng thừa hoặc thiếu vốn và

để chủ động cho việc huy động vốn ngắn hạn ,đảm bảo đủvốn cho sản xuất kinh doanh ,nâng cao

hiệu quả của vốn lu động, doanh nghiệp cần phải xác định nhu cầu vay ngắn hạn,vay dài hạn nợ dài hạn một cách đúng

đắn hợp lý 1.1.3 Nguyên tắc

ghi nhận các khoản nợ vay trong hệ thống kế toán tài chính

* Nguyên tắc ghi nhận đối với vay ngắn hạn

- Kế toán vay ngắn hạn phải theo dõi chi tiết số tiền đã vay ,lãi vay , số tiền vay đã trả (gốc và lãi vay ), số tiền còn phải trả theo từng đối tợng cho vay , theo từng khế ớc vay -Vay bằng ngoại tệ hoặc trả nợ vay bằng ngoại tệ phải theo dõi chi tiết gốc ngoại tệ riêng và quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam theo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trờng ngoại tệ liên ngân hàng do ngân hàng nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ vay và trả nợ vay để ghi sổ kế toán Bên nợ tài khoản 311 đợc quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam theo tỷ giá trên sổ kế toán Các chênh lệch tỷ giá ở thời

điểm vay và thời điểm trả nợ vay (nếu có ) phát sinh trong kỳ

đợc hạch toán vào tài khoản 413”Chênh lệch tỷ giá “ Cuối kỳ toàn bộ khoản chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ liên quan

đén khoản vay ngắn hạn phản ánh trên tài khoản 413 đợc kết chuyển vào thu nhập hoặc chi phí hoạt động tài chính

- Cuối niên độ kế toán ,số d nợ vay bằng ngoại tệ (nếu có)doanh nghiệp phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá giaodịch bình quân trên thị trờng ngoại tệ liên ngân hàng dongân hàng nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm cuối niên

độ kế toán Khoản chênh lệch tỷ giá (nếu có ) đợc phản ánhvào tài khoản 413 , đầu năm ghi bút toán ngợc lại để xoá bỏ số

d của tài khoản 413

* Nguyên tắc ghi nhận đối với vay dài hạn

- Cuối mỗi niên độ kế toán , doanh nghiệp phải tính toán vàlập lế hoạch vay dài hạn đồng thời xác đinh các khoản vay dàihạn đến hạn trả trong niên độ kế toán tiếp theo để theo dõi

và có kế hoạch chi trả Phải tổ chức hạch toán chi tiết theo dõitừng đối tợng vay và từng khế ớc vay nợ

- Trờng hợp vay bằng ngoại tệ vàng bạc, kim khí quý, đá quý ,

kế toán phải theo dõi chi tiết nguyên tệ và số lợng trên sổ kếtoán chi tiết Các khoản vay bằng ngoại tệ hoặc trả nợ bằngngoại tệ phải quy đổi ra đồng Việt Nam theo tỷ giá giao dịchbình quân trên thi trờng ngoại tệ liên ngân hàng do ngânhàng nhà nớc Việt Nam công bố tại thời điểm vay, bên nợ tàikhoản 341 đợc quy đổi ngoại tệ ra đồng Việt Nam theo tỷ giátrên sổ kế toán Các chênh lệch tỷ giá (nếu có ) phát sinhtrong kỳ liên quan đến trả nợ vay dài hạn bằng ngoại tệ đợchạch toán vào tài khoản 413”Chênh lệch tỷ giá “.Cuối kỳ , toàn

bộ chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ đợc kết chuyển vào thunhập hoặc chi phí hoạt động tài chính

- Cuối niên độ kế toán , số d các khoản vay dài hạn bằng ngoại

tệ phải đợc đánh giá lại theo tỷ giá giao dịch bình quân trênthị trờng ngoại tệ liên ngân hàng do ngân hàng nhà nớc ViệtNam công bố tại thời điểm lập báo cáo tài chính Trờng hợp tỷgiá quy đổi số d các khoản vay dài hạn cuối kỳ thấp hơn tỷ giá

đang hạch toán trên số kế toán thì chênh lệch tỷ giá đợc hạchtoán vào bên có tài khoản 413 “Chênh lệch tỷ giá “ và để số dtrên báo cao tài chính ,đầu năm sau ghi bút toán ngợc lại đểxoá số Trờng hợp tỷ giá quy đổi số d các khoản vay dài hạnbằng ngoại tệ cuối kỳ cao hơn tỷ giá đang hạch toán trên số

kế toán thì chênh lệch tỷ giá hạch toán vào chi phí tài chínhtrong năm * Nguyên tắc ghi nhận đối với nợ dài hạn

- Tài khoản này dùng để phản ánh các khoản nợ dài hạn nh nợthuê tài chính (tài sản cố định thuê tài chính )hoặc các khoản

nợ dài hạn khác (thời gian trả nợ trên một năm )

- Trong trờng hợp nợ thuê tài chính , tổng số nợ thuê đợc phản

ánh trên tài khoản 342”Nợ dài hạn “ là tổng số tiền phải trảtrong thời gian thuê ghi trong hợp đồng thuê tài sản cố định(Bao gồm nợ phải trả về giá trị tài sản cố định thuê và lãi thuêphải trả nếu bên cho thuê tính trớc lãi thuê cho cả thời hạn thuê)

- Trờng hợp số tiền thuê tài chính đợc tính bằng ngoại tệ thì

đơn vị đi thuê phải tính toán quy đổi ra đồng Việt Namtheo tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trờng ngoại tệ liênngân hàng do ngân hàng nhà nớc Việt Nam công bố ở thời

điểm phát sinh nghiệp vụ kinh tế để ghi vào tài khoản này,khi trả nợ bằng ngoại tệ thì bên nợ tài khoản 342 đợc quy đổi

ra đồng Việt Nam theo tỷ giá đang phản ánh trên sổ kế toán

1.2- Chi phí lãi vay và nguyên tắc kế toán chi phí lãi vay

* Chi phí lãi vay

- Chi phí lãi vay là lãi tiền vay và các chi phí khác phát sinh liênquan trực tiếp đến các khoản vay của doanh nghiệp

- Chi phí lãi vay bao gồm :

Lãi tiền vay ngắn hạn , lãi tiền vay dài hạn , kể cả lãi tiền vaytrên các khoản thấu chi

Phần phân bổ các khoản chiết khấu hoặc phụ trội phát sinhliên quan đến các khoản vay do phát hành trái phiếu

Chi phí tài chính của các khoản thuê tài chính

* Nguyên tắc kế toán chi phí lãi vay

-Chi phí đi vay phải ghi nhận vào chi phí tài chính trong kỳkhi phát sinh , trừ khi đợc vốn hoá theo quy định

- Chi phí đi vay liên quan đến tài sản dở dang khi có đủ điềukiện vốn hoá thì đơn vị phải thực hiện theo đúng quy địnhtại chuẩn mực kế toán “Chi phí đi vay” về định nghĩa tài sản

dở dang , xác định chi phí đi vay đợc vốn hoá , thời điểmbắt đầu vốn hoá , tạm ngừng vốn hoá và chấm dứt vốn hoá

- Chi phí đi vay liên quan đến việc đầu t xây dựng hoặc sảnxuất tài sản dở dang đợc tính vào giá trị của tài sản đó (đợcvốn hoá ) bao gồm các khoản lãi tiền vay, phân bổ các khoảnchiết khấu hoặc phụ trội khi phát hành trái phiếu , các khoảnchi phí phụ phát sinh liên quan tới quá trình làm thủ tục vay

- Đơn vị phải xác định chi phí đi vay đợc vốn hoá theo đúngquy định hiện hành của chuẩn mực kế toán cho hai trờng hợp:(1)Khoản vốn vay riêng biệt sử dụng cho mục đích đầu t xâydựng hoặc sản xuất một tài sản dở dangvà(2) các khoản vốnvay chung trong đó có sử dụng cho mục đích đầu t xâydựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang

Các khoản thu nhập phát sinh do đầu t tạm thời các khoảnvay riêng biệt trong khi chờ sử dụng vào mục đích có đợc tài

dở dang thì phải ghi giảm trừ (-) vào chi phí đi vay phát sinhkhi vốn hoá

+Vốn hoá chi phí đi vay đối với khoản vốn vay riêng biệt : Chi phí đi vay Chi phí đi vay Thunhập phát sinh từ

đợc vốn hoá cho = thực tế phátsinh của _ hoạt

động đầu t tạm

mỗi kỳ kế toán khoản vay riêng biệt thời củacác khoản vay đó

+Vốn hoá chi phí đi vay đối với khoản vốn vay chung:

Số chi phí đi vay Chi phí luỹ kế bình quân gia quyềnphát Tỷ lệ

đợc vốn hoá cho = sinh cho đầu t xây dựng hoặc sản xuấttài X vốn hoá

mỗi kỳ kế toán(1) sản dở dang cho đến cuối kỳ kế toán(2) (%)(3)

Số tháng chi phíthực tế phát sinh

Chi phi luỹ kế Chi phí trong kỳ

Số d bình quân Số d của phát sinh trong

kỳ kế toán (5)

gia quyền các = ∑ từng khoản X

khoảnvay gốc (8) vay gốc(9) Số tháng phát sinhcủa kỳ kế toán(6)

-Khi doanh nghiệp vây vốn bằng phát hành trái phiếu có thểxảy ra ba trờng hợp :

+ Phát hành trái phiếu ngang giá :là phát hành trái phiếu vớigiá đúng bằng mệnh giá của trái phiếu Trờng hợp này thờngxảy ra khi lãi suất thị trờng bằng lãi suất danh nghĩa của tráiphiếu phát hành

+ Phát hành trái phiếu có chiết khấu : là phát hành trái phiếuvới giá nhỏ hơn mệnh giá của trái phiếu Phần chênh lệch giữagiá phát hành trái phiếu nhỏ hơn mệnh giá của trái phiếu gọi làchiết khấu trái phiếu Trờng hợp này thờng xảy ra khi lãi suất thịtrờng lớn hơn lãi suất danh nghĩa

+Phát hành trái phiếu có phụ trội :là phát hành trái phiếu vớigiá lớn hơn mệnh giá của trái phiếu Phần chênh lệch giữa giáphát hành trái phiếu lớn hơn mệnh giá của trái phiếu là phụ trộitrái phiếu Trờng hợp này thờng xảy ra khi lãi suất thị trờng nhỏhơn lãi suất danh nghĩa

Chiết khấu và phụ trội trái phiếu chỉ phát sinh khi doanhnghiệp đi vay bằng hình thức phát hành trái phiếu và tại thời

điểm phát hành có sự chênh lệch giữa lãi suất thị trờng với lãisuất danh nghĩa đợc các nhà đầu t mua trái phiếu chấp nhận + Chiết khấu trái phiếu đợc phân bổ dần để tính vào chi phí

đi vay từng kỳ trong suốt thời hạn của trái phiếu

+ Phụ trội trái phiếu đợc phân bổ dần để giảm trừ chi phí đivay từng thời kỳ trong suốt thời hạn của trái phiếu

+ Trờng hợp chi phí lãi vay của trái phiếu đủ điều kiện vốnhoá, các khoản lãi tiền vay và khoản phân bổ chiết khấu hoặcphụ trội đợc vốn hoá trong thời không đợc vợt quá số lãi vay thực

tế phát sinh và số phân bổ chiết khấu hoặc phụ trội trong kỳ.+ Việc phân bổ khoản chiết khấu hoặc phụ trội có thể sửdụng phơng pháp lãi suất thực thực tế hoặc phơng pháp đờngthẳng

Theo phơng pháp lãi suất thực tế: Khoản chiết khấu hoặc phụtrội phân bổ vào mỗi kỳ đợc tính bằng chênh lệch giữa chiphí lãi vay phải trả cho mỗi kỳ trả lãi (đợc tính bằng giá trị ghi

sổ đầu kỳ của trái phiếu nhân (x) với tỷ lệ lãi thực tế lãi trênthị trờng) với số tiền phải trả từng kỳ

Theo phơng pháp đờng thẳng: khoản chiết khấu hoặc phụtrội phân bổ đều trong suốt kỳ hạn của trái phiếu

1.3 Kế toán nợ vay, chi phí lãi vay trong kế toán quốc tế

và chuẩn mực kế toán quốc tế.

1.3.1 Kế toán nợ vay, chi phí lãi vay trong kế toán quốc tế

- Đầu t vào các loại chứng khoán vay nợ đợc chia thành 3 nhóm: Chứng khoán chờ đến hạn thanh toán: là loại chứng khoán vay

nợ mà doanh nghiệp có chủ định và có khả năng chờ đến hạnthanh toán

Chứng khoán thơng mại: là loại chứng khoán vay nợ mà doanhnghiệp mua với chủ ý sẽ bán lại trong tơng lai gần nhằm tìmkiếm lợi nhuận do sự biến động về giá cả

Chứng khoán sẵn sàng để bán : là loại chứng khoán vay nợkhông thuộc cả hai loại chứng khoán chờ đến hạn thanh toán vàchứng khoán thơng mại

- Kế toán chứng khoán chờ đến hạn thanh toán

+Khi mua chứng khoán chờ đến hạn thanh toán, kế toán ghi

Nợ TK: Chứng khoán chờ đến hạn thanh toán

Có: Tiền mặt

+Định kỳ, phản ánh lãi đầu t chứng khoán

Nợ TK: Tiền mặt,TK lãi chứng khoán phải thu

Có TK: Doanh thu về lãi chứng khoán

+Khi chứng khoán đến hạn thanh toán

Nợ TK: Tiền mặt

CóTK: Chứng khoán chờ đến hạn thanh toán

- Kế toán chứng khoán sẵn sàng để bán

+Khi mua chứng khoán sẵn sàng để bán, căn cứ vào giá mua

và các chi phí có liên quan, kế tóan ghi

Nợ TK:Chứng khoán sẵn sàng để bán

Có TK:Tiền mặt

+Định kỳ ,phản ánh lãi đầu t chứng khoán

Nợ TK:Tiền mặt ,TK lãi chứng khoán phải thu

Có TK: Doanh thu về lãi đầu t chứng khoán

+Cuối năm nếu giá thị trờng của chứng khoán giảm

Nợ TK: Lãi (Lỗ) cha thực hiện – Vốn cổ phần

Có TK: Điều chỉnh giá thị trờng chứng khoán (Sẵn sàng

để bán )

Nếu giá thị trờng của chứng khoán giảm thì ghi ngợc lại

Phần lãi (lỗ) cha thực hiện này không đợc phản ánh trên báo cáokết quả kinh doanh

- Kế toán chứng khoán thơng mại

Phơng pháp kế toán chứng khoán thơng mại tơng đối giống vớichứng khoán sẵn sàng để bán , chỉ khác ở phần đánh giá lạichứng khoán khi giá trị thị trờng thay đổi

+Nếu giá trị thị trờng của chứng khoán tăng , kế toán ghi

Nợ TK: Điều chỉnh giá trị thị trờng chứng khoán (thơng mại )

Có TK: Lãi (Lỗ) cha thực hiện –Thu nhập ròng

+Nếu giá trị thị trờng của chứng khoán giảm thì ghi ngợc lại +Phần lãi (lỗ) này đợc phản ánh trên báo cáo kết quả kinhdoanh

1.3.2 Kế toán nợ vay, chi phí lãi vay trong chuẩn mực kế toán quôc tế

Chuẩn mực kế toán quốc tế đã quy định các phơng pháp hạchtoán kế toán chi phí lãi vay nh sau :

-Những luận cứ ủng hộ và phản đối việc vốn hoá chi phí lãivay nh sau:

+ủng hộ việc vốn hoá

Chi phí đi vay là một phần chi phí mua vào

Chi phí đợc tính vào tài sản đợc phù hợp với doanh thu của các

kỳ tơng lai

Mang lại sự so sánh hợp lý giữa tài sản mua vào và tài sản xâydựng đợc

+Phản đối việc vốn hoá

Nỗ lực gắn chi phí đi vay với một tài sản cụ thể là mang tínhchủ quan

Các phơng thức khác nhau có thể mang lại giá trị đợc vốn hoákhác nhau

Các khoản chi phí đi vay đa vào chi phí mang lại kết quả sosánh tốt hơn

- Những tài sản đủ tiêu chuẩn là những tài sản cần có một thờigian đáng kể để đa vào sử dụng theo mục đích dự địnhhoặc ở tình trạng có thể bán đợc

Phơng pháp đợc phép thay thế chi phí đi vay phải đợc ghinhận là chi phí khi phát sinh , trừ phần đợc phép chuyển thành

vốn Chi phí đi vay liên quan trực tiếp tới việc mua vào , xâydựng hoặc sản xuất một tài sản đủ điều kiện có thể chuyểnthành vốn khi

Có khả năng sẽ mang lại các lợi ích kinh tế trong tơng lai chodoanh nghiệp

Chi phí có thể đợc tính toán một cách đáng tin cậy

-Việc chuyển thành vốn bắt đầu khi

Phát sinh chi phí cho một tài sản đủ điều kiện

Phát sinh chi phí đi vay

Đang diễn ra những hoạt động cần thiết cho việc chuẩn bịtài sản để bán hoặc sử dụng theo mục đích đã định

- Dừng vốn hoá khi

Tài sản đã sãn sàng về mặt vật chất cho việc bán và sử dụng Công việc đang tiến triển bị đình chỉ trong những kỳ tiếptheo

Công trình xây dựng đợc hoàn thiện một phần và phầnhoàn thiện đã có thể sử dụng độc lập (ví dụ một trung tâmthơng mại )

- Không đợc dừng vốn hoá khi

Tất cả các bộ phận cần đợc hoàn tất trớc khi bất kỳ phần tàisản nào có thể đợc bán hoặc sử dụng (ví dụ một nhà xởng ) Gián đoạn ngắn trong hoạt động

Đối với những chậm trễ tiềm ẩn trong quá trình mua tài sản(ví dụ rợu vang cần có thời gian dài để ngấu )

-Giá trị đợc vốn hoá là số chi phí đi vay mà đáng ra đã có thểtránh đợc nếu không chi tiêu vào những tài sản đủ điều kiện Nếu vốn đợc vay riêng để có đợc một tài sản nhất định , sốchi phí đi vay đủ điều kiện chuyển thành vốn là số chi phíthực sự phát sinh trong kỳ trừ đi thu nhập có đợc từ nhữngkhoản đầu t ngắn hạn bằng những khoản vay đó

Nếu vốn đợc vay chung và sử dụng để có đợc một tài sảnthì số chi phí vay đợc chuyển thành vốn phải đợc xác địnhbằng cách áp dụng số bình quân gia quyền của số chi phí đivay cho phần chi tiêu vào tài sản đó Số chuyển thành vốntrong một kỳ không đợc vợt quá số chi phí đi vay phát sinhtrong kỳ

- Khi giá trị ghi số của một tài sản bao gồm cả lãi đợc chuyểnthành vốn vợt quá giá trị thuần có thể thực hiện, thì tài sảncần đợc điều chỉnh giảm xuống giá trị thuần có thể thựchiện

2.1.1) Lịch sử ban hành chế độ kế toán nợ vay – chi phí lãi vay

Trong nền kinh tế thị trờng , kế toán nợ vay- chi phí lãi vay

có một vị trí quan trọng trong công tác quản lý doanh nghiệpvì xét theo sự biến động của chi phí thì chi phí lãi vay cóthể là biến phí hoặc định phí Trong đó, chi phí lãi vayngắn hạn là biến phí vì thờng thay đổi tỷ lệ thuận theo mứcsản xuất kinh doanh Còn chi phí vay dài hạn là định phí vìnếu xét trong thời gian nhất định chi phí này thờng khôngthay đổi theo mức sản xuất kinh doanh ,với t cách là một bộphận của định phí chi phí lãi vay dài hạn có ảnh hởng lớn tớiviệc xác định điểm hoà vốn và các quyết định chiến lợc củadoanh nghiệp Xuất phát từ tầm quan trọng của kế toán chi

phí lãi vay nên chế độ kế toán Việt Nam từ trớc đến nay đều

có sự quan tâm nhất định đến lịch sử ban hành số chi phínày

+ Theo chế độ kế toán ban hành trớc năm 1989 thì tuỳ theomục đích vay mà lãi vay có thể hạch toán vào phí luthông( đối với công ty thơng mại ) hoặc giá thành sản phẩm( đối với xí nghiệp sản xuất ) Nhng trớc khi tính vào giá trịsản phẩm chi phí lãi vay đợc hạch toán vào chi phí quản lýchung Với chế độ kế toán ban hành năm 1989 việc hạch toánchi phí lãi vay đợc quy định tơng tự nh chế độ ban hành trớcnăm 1989 nhng chi tiết hơn cho các loại hình doanh nghiệpthuộc các loại hình kinh tế khác nhau Trong chế độ này cóquy định thêm cho trờng hợp chi phí lãi vay dùng cho đầu txây dựng cơ bản có thể tính vào giá trị công trình (khi côngtrình cha hoàn thành ) hoặc giá thành sản phẩm ( khi côngtrình đã hoàn thành ) Riêng ở các doanh nghiệp sản xuấtkinh doanh ngoài quốc doanh thì toàn bộ chi phí lãi vay đợchạch toán vào chi phí quản lý Qua các quy định trên có thểthấy sự hạn chế của các của các chế độ kế toán do thiếu tính

đồng bộ , hoàn chỉnh về nguyên tắc cũng nh phơng pháphạch toán và còn có sự cách biệt lớn so với nguyên tắc, chuẩnmực kế toán quốc tế do liên đoàn kế toán quốc tế ( IFAC) banhành

+ Đến chế độ kế toán ban hành năm 1995 thì những hạn chếtrên phần nào đợc khắc phục Theo quyết định số 1141TC/QĐ/CĐKT ngày 1/1/1995, các quy định về tài chính trongnghị định số 59/CP ngày 3/10/1996 của chính phủ và cácthông t kèm theo thì chi phí lãi vay dùng cho sản xuất kinhdoanh nếu không vợt quá mức lãi trần do ngân hàng nhà nớccông bố đợc tính vào chi phí hoạt động kinh doanh , cụ thể làchi phí quản lý doanh nghiệp Trờng hợp, lãi vay dùng cho xâydựng cơ bản hạch toán theo nguyên tắc giống chế độ banhành năm 1989, tuy nhiên số lãi vay đợc vốn hoá nh thế nàothì cha có hớng dẫn cụ thể

+ Còn hiện nay, chúng ta đang hạch toán chi phí lãi vay theochế độ kế toán ban hành năm 2002 Theo chế độ kế toán nàythì việc xác định số chi phí lãi vay đợc vốn hoá vào việc xâydựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang đẫ có những hớngdẫn cụ thể , nh vậy chế độ kế toán Việt Nam hiện nay đãkhắc phục đợc những hạn chế của chế độ kế toán trớc đây

Nh vậy, chế độ kế toán nợ vay-chi phí lãi vay đã thờng

xuyên thay đổi theo thời gian , để đáp ứng nhu cầu thực tế của các doanh nghiệp hiện nay và đó cũng chính là quá trìnhlịch sử mà chuẩn mực đợc ban hành 2.1.2 Chế

độ kế toán hiên hành nợ vay –chi phí lãi vay

+Ghi nhận chi phí lãi vay

-Chi phí đi vay phải ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanhtrong kỳ khi phát sinh , trừ khi đợc vốn hoá theo quy dịnh

- Chi phí đi vay liên quan đến việc đầu t xây dựng hoặc sảnxuất tài sản dở dang đợc tính vào giá trị của tài sản đó (đợcvốn hoá ) khi có đủ các điều kiện trong chuẩn mực này Trong

đó tài sản dở dang là tài sản đang trong quá trình đầu t xâydựng và tài sản đang trong quá trình sản xuất cần có một thờigian đủ dài (trên 12 tháng ) để có thể đa vào sử dụng theomục đích định trớc hoặc để bán

- Chi phí đi vay liên quan trực tiếp đến việc đầu t xây dựnghoặc sản xuất tài sản dở dang đợc tính vào giá trị của tài sản

đó Các chi phí đi vay đợc vốn hoá khi doanh nghiệp chắcchắn thu đợc lợi ích kinh tế trong tong lai do sử dụng tài sản

đó và chi phí đi vay có thể xác định một cách đáng tin cậy.+Xác định chi phí đi vay đợc vốn hoá

-Trờng hợp khoản vốn vay riêng biệt chỉ sử dụng cho mục đích

đầu t xây dựng hoặc sản xuất một tài sản dở dang thì chiphí đi vay có đủ điều kiện vốn hoá cho tài sản dở dang đó sẽ

đợc xác định là chi phí đi vay thực tế phát sinh từ các khoảnvay trừ (-) đi các khoản thu nhập phát sinh từ hoạt động đầu ttạm thời của các khoản vay này

- Các khoản thu nhập phát sinh từ hoạt động đầu t tạm thời củacác khoản vốn vay riêng biệt trong khi chờ đợc sử dụng vàomục đích có đợc tài sản dở dang thì phải ghi giảm trừ vào chiphí đi vay phát sinh khi vốn hoá

Trờng hợp phát sinh các khoản vốn vay chung, trong đó có sửdụng cho mục đích đầu t xây dựng hoặc sản xuất một tàisản dở dang thì số chi phí đi vay có đủ điêu kiện vốn hoátrong mỗi kì kế toán đợc xác định theo tỷ lệ vốn hoá đối vớichi phí luỹ kế bình quân gia quyền phát sinh cho việc đầu txây dựng hoặc sản xuất tài sản đó Tỷ lệ vốn hoá đợc tínhtheo tỷ lệ lãi suất bình quân gia quyền của các khoản vay chatrả trong kỳ của doanh nghiệp, ngoại trừ các khoản vay riêngbiệt phục vụ cho mục đích có một tài sản dở dang Chi phí đi

vay đợc vốn hoá trong kỳ không đợc vợt quá tổng số chi phí đivay phát sinh trong kỳ đó.

- Nếu có phát sinh chiết khấu hoặc phụ trội khi phát hành tráiphiếu thì phải điều chỉnh lại lãi tiền vay bằng cách phân bổgiá trị khoản triết khấu hoặc phụ trội và điều chỉnh tỷ lệ vốnhoá một cách phù hợp Việc phân bổ khoản chiết khấu hoặcphụ trội có thể sử dụng phơng pháp lãi suất thực tế hoặc ph-

ơng pháp đờng thẳng Các khoản lãi tiền vay và khoản phân

bổ chiết khấu hoặc phụ trội đợc vốn hoá trong từng kỳ không

đợc vợt quá số lãi vay thực tế phát sinh và số phân bổ chiếtkhấu hoặc phụ trội trong kỳ đó

+Thời điểm bắt đầu vốn hoá

- Vốn hoá chi phí đi vay và giá trị tài sản dở dang đợc bắt

đầu khi thoả mãn đồng thời các điều kiện sau

Các chi phí cho việc đầu t xây dựng hoặc sản xuất tài sản

dở dang bắt đầu phát sinh

Các chi phí đi vay phát sinh

Các hoạt động cần thiết trong việc chuẩn bị đa tài sản dởdang vào sử dụng hoặc bán đang đợc tiến hành

- Chi phí cho việc đầu t xây dựng hoặc sản xuất một tài sản

dở dang bao gồm các chi phí phải thanh toán bằng tiền ,chuyển giao các tài sản khác hoặc chấp nhận các khoản nợphải trả lãi , không tính đến các khoản trợ cấp hoặc hỗ trợ liênquan đến tài sản

- Các hoạt động cần thiết cho việc chuẩn bị đa tài sản vào sửdụng hoặc bán bao gồm hoạt động xây dựng, sản xuất nh:hoạt động liên quan đến việc xin giấy phép trớc khi khởi côngxây dựng hoặc sản xuất.Tuy nhiên những hoạt động nàykhông bao gồm việc giữ một tài sản khi không tiến hành cáchoạt động xây dựng hoặc sản xuất để thay đổi trạng tháicủa tài sản này Ví dụ chi phí đi vay liên quan đến việc muamột mảnh đất cần có các hoạt động chuẩn bị mặt bằng sẽ đ-

ợc vốn hoá trong kì khi các hoạt động liên quan đến việcchuẩn bị mặt bằng đó Tuy nhiên, chi phí đi vay phát sinh khimua mảnh đất đó để dữ mà không có hoạt động triển khaixây dựng liên quan đến mảnh đất đó thì chi phí đi vaykhông đợc vốn hoá

+ Tạm ngừng vốn hoá

- Vịêc vốn hoá đi vay sẽ đợc tạm ngừng lại trong các giai đoạn

mà quá trình đầu t xây dựng hoặc sản xuất tài sản dang bịgián đoạn, trừ khi sự gián đoạn đó là cần thiết

- Việc vốn hoá đi vay đợc tạm ngừng lại khi quá trình đầu txây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang bị gián đoạn mộtcách bất thờng Khi đó chi phí đi vay phát sinh đợc ghi nhận làchi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ cho tới khi việc đầu txây dựng hoặc sản xuất tài sản dở dang đợc tiếp tục

+ Chấm dứt việc vốn hoá

- Việc vốn hoá chi phí đi vay sẽ chấm dứt khi các hoạt độngchủ yếu cần thiết cho việc chuẩn bị đa tài sản dở dang vào

sử dụng hoặc bán đã hoàn thành

Chi phí đi vay phát sinh sau đó sẽ đợc ghi nhận là chi phísản xuất, kinh doanh trong kỳ khi phát sinh

- Một tài sản sẵn sàng đa vào sử dụng khi quá trình đầu txây dựng hoặc sản xuất tài sản đã hoàn thành cho dù cáccông việc quản lý chung vẫn có thể còn tiếp tục Trờng hợp có

sự thay đổi nhỏ (nh trang trí tài sản theo yêu cầu của ngờimua hoặc ngời sử dụng) mà các hoạt động này cha hoàn tấtthì hoạt động chủ yếu vẫn coi là đã hoàn thành

-Khi quá trình đầu t xây dựng tài sản dở dang đang hoànthành theo từng bộ phận và mỗi bộ phận có thể sử dụng đợctrong khi vẫn tiếp tục quá trình đầu t xây dựng các bộ phậnkhác thì, việc vốn hoá các chi phí đi vaysẽ chấm dứt khi tất cảcác hoạt động chủ yếu cần thiết cho việc chuẩn bị đa từng

bộ phận vào sử dụng hoặc bán đã hoàn thành

- Một khu thơng mại bao gồm nhiều công trình xây dựng, mỗicông trình có thể sử dụng riêng biệt thì việc vốn hoá sẽ đợcchấm dứt vốn vay dùng cho từng công trình riêng biệt hoànthành Tuy nhiên, đối với xây dựng một nhà máy công nghiệpgồm nhiều hạng mục công trình trên một dây chuyền thìviệc vốn hoá chỉ chấm dứt khi tất cả các hạng mục công trìnhcùng đợc hoàn thành

+Trình bày báo cáo tài chính

- Báo cáo tài chính của doanh nghiệp phải trình bày

Chính sách đợc áp dụng cho các chi phi đi vay

Tổng số chi phí đi vay đợc vốn hoá trong kỳ

Tỷ lệ vốn hoá đợc sử dụng để xác định chi phí đi vay đợcvốn hoá trong kỳ

2.2 Kế toán nợ vay, chi phí lãi vay trong chuẩn mực kế toán Việt Nam.

2.2.1 Kế toán nợ vay.

* Hạch toán vay ngắn hạn

+ Vay tiền để mua vật t hàng hoá:

- Nếu vật t hàng hoá sử dụng để sản xuất, kinh doanh mặthàng chịu thuế GTGT theo phơng pháp khấu trừ, ghi:

Nợ TK152 - Nguyên liệu, vật liệu( giá cha thuế GTGT )

Nợ TK153 - Công cụ, dụng cụ( giá cha thuế GTGT)

Nợ TK156 - Hàng hoá (giá cha thuế GTGT )

Nợ TK133 - Thuế GTGT đợc khấu trừ(1331)

Có TK311- Vay ngắn hạn

- Nếu vật t, hàng hoá sử dụng để sản xuất, kinh doanh hànghoá, dịch vụ không thuộc dịên chịu thuế GTGT hoặc chịuthuế GTGT theo phơng pháp trực tiếp, thì giá trị vật t, hànghoá mua vào gồm cả thuế GTGT(tổng giá thanh toán)ghi:

Nợ TK152- Nguyên liệu, vật liệu (tồng giá thanh toán)

Nợ TK133- Công cụ, dụng cụ (tổng giá thanh toán )

Nợ TK156- Hàng hoá (tổng giá thanh toán )