Hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC thực hiện

Xã hội ngày càng phát triển, con người càng đòi hỏi sự hoàn hảo của hệ thống thông tin. Chất lượng thông tin tài chính được cung cấp quyết định tính lành mạnh của nền kinh tế. Nó trở thành một trong những nhân tố quyết định đối với sự thành công của doanh nghiệp cũng như đối với các quyết định của nhà đầu tư. Những thông tin này cần phải được đảm bảo phản ánh một cách trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu. Do đó, hoạt động kiểm toán ra đời với mục đích kiểm tra và xác nhận tính trung thực, hợp lý và mức độ tin cậy của thông tin tài chính. Kiểm toán là một lĩnh vực khá mới mẻ ở Việt Nam, tuy nhiên, thông qua hoạt động kiểm toán, các doanh nghiệp có thể thấy được những sai sót, yếu kém của mình trong chế độ kế toán cũng như cách điều hành quản lý doanh nghiệp, từ đó nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Ngoài ra, hoạt động kiểm toán còn đảm bảo quyền lợi hợp pháp của các bên liên quan, giúp phần lành mạnh hóa nền kinh tế quốc gia đồng thời giúp các cơ quan hữu quan xác định đúng đắn trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực hiện nghĩa vụ với nhà nước và đưa ra các chính sách hợp lý nhằm khuyến khích sự phát triển của doanh nghiệp. Là sinh viên năm cuối chuyên ngành kiểm toán của trường đại học Kinh tế quốc dân, em bước vào khóa học thực tập tại công ty AASC với mong ước được tiếp cận thực tế, được có cơ hội vận dụng kiến thức mình đã học. Trong quá trình thực tập tại công ty em đã có hiểu biết sâu sắc hơn về công tác kiểm toán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp. Chuyên đề tốt nghiệp thể hiện kết quả nghiên cứu của bản thân em, cùng với sự chỉ bảo của thầy giáo, sự giúp đỡ của các anh chị phòng kiểm toán 5 công ty TNHH dịch vụ tư vấn kế toán và kiểm toán. Bài chuyên đề cũng chính là cơ sở để nhà trường đánh giá kết quả rèn luyện của sinh viên trong quá trình thực tập. Báo cáo thực tập tổng hợp đã cho thấy cái nhìn tổng quan nhất về hoạt động kiểm toán tại công ty AASC, trong qua trình nghiên cứu sâu hơn về hoạt động kiểm toán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp em nhận thấy trong các thông tin tài chính, thông tin về doanh thu đặc biệt được quan tâm bởi doanh thu là một trong những điểm trọng yếu trên báo cáo kết quả kinh doanh. Doanh thu là một nhân tố quan trọng trong hoạt động kinh doanh của bất cứ một doanh nghiệp nào. Do vậy tính đúng đắn của doanh thu có ảnh hưởng trọng yếu đến các nhân tố khác trong hoạt động kinh doanh. Những sai sót có thể xảy ra đối với khoản mục doanh thu ảnh hưởng trực tiếp đến các chỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán cuối kỳ. Trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và phải thu khách hàng rất quan trọng bởi mức độ phát sinh nghiệp vụ lớn, phức tạp và ảnh hưởng trực tiếp đến sự hoạt động liên tục của doanh nghiệp. Cụ thể là doanh thu bán hàng và nợ phải thu ảnh hưởng trực tiếp đến tỷ suất sinh lời và dòng tiền kinh doanh của doanh nghiệp. Hai khoản mục này cũng luôn hàm chứa nhiều sai sót và gian lận. Do đó, kiểm toán doanh thu bán hàng và phải thu khách hàng là quy trình kiểm toán quan trọng và chiếm khối lượng lớn trong quá trình kiểm toán. Các kết luận về sự trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu được trình bày sẽ ảnh hưởng rất lớn đến quyết định quản lý của chủ doanh nghiệp và những người quan tâm khác. Doanh thu là cơ sở để tiến hành xác định lỗ, lãi trong kỳ của doanh nghiệp, nó cũng là nhân tố quan trọng trong việc xác định các nghĩa vụ phải thực hiện đối với Nhà nước. Gắn liền với doanh thu là thu tiền, nó thể hiện chính sách tài chính, sức mạnh tự chủ tài chính của doanh nghiệp trong quá trình hoạt động. Vì vậy kiểm toán doanh thu và thu tiền là một trong những phần hành chủ yếu trong kiểm toán BCTC. Nhận thấy tầm quan trọng của vấn đề nên em đã lựa chọn nghiên cứu đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC thực hiện”.

LỜI MỞ ĐẦU

Xã hội ngày càng phát triển, con người càng đòi hỏi sự hoàn hảo của hệ thốngthông tin Chất lượng thông tin tài chính được cung cấp quyết định tính lành mạnh củanền kinh tế Nó trở thành một trong những nhân tố quyết định đối với sự thành côngcủa doanh nghiệp cũng như đối với các quyết định của nhà đầu tư Những thông tinnày cần phải được đảm bảo phản ánh một cách trung thực, hợp lý trên các khía cạnhtrọng yếu Do đó, hoạt động kiểm toán ra đời với mục đích kiểm tra và xác nhận tínhtrung thực, hợp lý và mức độ tin cậy của thông tin tài chính Kiểm toán là một lĩnh vựckhá mới mẻ ở Việt Nam, tuy nhiên, thông qua hoạt động kiểm toán, các doanh nghiệp

có thể thấy được những sai sót, yếu kém của mình trong chế độ kế toán cũng như cáchđiều hành quản lý doanh nghiệp, từ đó nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh củadoanh nghiệp

Ngoài ra, hoạt động kiểm toán còn đảm bảo quyền lợi hợp pháp của các bênliên quan, giúp phần lành mạnh hóa nền kinh tế quốc gia đồng thời giúp các cơ quanhữu quan xác định đúng đắn trách nhiệm của doanh nghiệp trong việc thực hiện nghĩa

vụ với nhà nước và đưa ra các chính sách hợp lý nhằm khuyến khích sự phát triển củadoanh nghiệp

Là sinh viên năm cuối chuyên ngành kiểm toán của trường đại học Kinh tế quốcdân, em bước vào khóa học thực tập tại công ty AASC với mong ước được tiếp cậnthực tế, được có cơ hội vận dụng kiến thức mình đã học Trong quá trình thực tập tạicông ty em đã có hiểu biết sâu sắc hơn về công tác kiểm toán báo cáo tài chính tại cácdoanh nghiệp Chuyên đề tốt nghiệp thể hiện kết quả nghiên cứu của bản thân em,cùng với sự chỉ bảo của thầy giáo, sự giúp đỡ của các anh chị phòng kiểm toán 5 công

ty TNHH dịch vụ tư vấn kế toán và kiểm toán Bài chuyên đề cũng chính là cơ sở đểnhà trường đánh giá kết quả rèn luyện của sinh viên trong quá trình thực tập

Báo cáo thực tập tổng hợp đã cho thấy cái nhìn tổng quan nhất về hoạt độngkiểm toán tại công ty AASC, trong qua trình nghiên cứu sâu hơn về hoạt động kiểmtoán báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp em nhận thấy trong các thông tin tài chính,thông tin về doanh thu đặc biệt được quan tâm bởi doanh thu là một trong những điểmtrọng yếu trên báo cáo kết quả kinh doanh Doanh thu là một nhân tố quan trọng tronghoạt động kinh doanh của bất cứ một doanh nghiệp nào Do vậy tính đúng đắn củadoanh thu có ảnh hưởng trọng yếu đến các nhân tố khác trong hoạt động kinh doanh.Những sai sót có thể xảy ra đối với khoản mục doanh thu ảnh hưởng trực tiếp đến cácchỉ tiêu trên báo cáo kết quả kinh doanh và bảng cân đối kế toán cuối kỳ

Trong quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán khoản mục doanh thu bánhàng và phải thu khách hàng rất quan trọng bởi mức độ phát sinh nghiệp vụ lớn, phứctạp và ảnh hưởng trực tiếp đến sự hoạt động liên tục của doanh nghiệp Cụ thể làdoanh thu bán hàng và nợ phải thu ảnh hưởng trực tiếp đến tỷ suất sinh lời và dòngtiền kinh doanh của doanh nghiệp Hai khoản mục này cũng luôn hàm chứa nhiều saisót và gian lận Do đó, kiểm toán doanh thu bán hàng và phải thu khách hàng là quytrình kiểm toán quan trọng và chiếm khối lượng lớn trong quá trình kiểm toán Các kếtluận về sự trung thực và hợp lý của khoản mục doanh thu được trình bày sẽ ảnh hưởngrất lớn đến quyết định quản lý của chủ doanh nghiệp và những người quan tâm khác

Doanh thu là cơ sở để tiến hành xác định lỗ, lãi trong kỳ của doanh nghiệp, nó cũng lànhân tố quan trọng trong việc xác định các nghĩa vụ phải thực hiện đối với Nhà nước.Gắn liền với doanh thu là thu tiền, nó thể hiện chính sách tài chính, sức mạnh tự chủtài chính của doanh nghiệp trong quá trình hoạt động Vì vậy kiểm toán doanh thu vàthu tiền là một trong những phần hành chủ yếu trong kiểm toán BCTC Nhận thấy tầm

quan trọng của vấn đề nên em đã lựa chọn nghiên cứu đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu và thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán AASC thực hiện”.

Bằng phương pháp luận của triết học kết hợp với các phương pháp toán học, các kỹthuật của nghiệp vụ kế toán và kiểm toán đã giúp em hoàn thiện Chuyên đề tốt nghiệpcủa mình Cùng với những kiến thức đã tích lũy và kinh nghiệm thực tế trong thời gianthực tế tại Công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán và kiểm toán (AASC) em

đã có thêm những hiểu biết về hoạt động kiểm toán nói chung và kiểm toán doanh thu

và thu tiền nói riêng

Mặc dù rất cố gắng nhưng do hạn chế về kiến thức cũng như kinh nghiệm thực

tế nên phạm vi bài viết chỉ tập trung nghiên cứu để đưa đến các giải pháp hoànthiệnhoạt động kiểm toán đối với phần kiểm toán doanh thu bán hàng, cung cấp dịch

vụ và thu tiền, các khía cạnh khác về doanh thu sẽ không đề cập tới Trong quá trìnhtriển khai thực hiện đề tài được sự hướng dẫn sát sao của thầy Tô Văn Nhật cũng như

sự giúp đỡ từ phía công ty AASC và đặc biệt là các anh chị phòng kiểm toán 5, em đã

cố gắng hoàn thiện tốt nhất bài viết của mình tuy nhiên vẫn không tránh khỏi nhữngthiếu sót, em rất mong được sự góp ý, sửa chữa của thầy cô và các bạn để em có thể cónhững hiểu biết sâu sắc hơn tạo điều kiên nâng cao trình độ, kiến thức

Chuyên đề tốt nghiệp được thể hiện thành 3 phần chính:

Chương 1: Đặc điểm doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền ảnh hưởngđến kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH dịch vụ tư vấn tài chính kế toán vàkiểm toán AASC thực hiện

Chương 2: Thực trạng kiểm toán doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ và thu tiềntrong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty AASC thực hiện tại khách hàng

Chương 3: Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán doanh thu vàthu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty AASC thực hiện

CHƯƠNG I: ĐẶC ĐIỂM DOANH THU BÁN HÀNG CUNG CẤP DỊCH VỤ VÀ THU TIỀN ẢNH HƯỞNG ĐẾN KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN (AASC) THỰC HIỆN

1.1 Đặc điểm của Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ảnh hưởng đến

kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính

1.1.1 Khái niệm doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Quá trình sản xuất kinh doanh là quá trình kết hợp các yếu tố đầu vào để tạo ranhững sản phẩm cần thiết phục vụ nhu cầu của con người Quá trình SXKD là mộtchuỗi các hoạt động liên tục hỗ trợ bổ sung cho nhau, trong đó hoạt động bán hàng,ghi nhận doanh thu và thu tiền có thể coi là khâu cuối cùng của quá trình sản xuất, nóthể hiện kết quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, có doanh thu, lợi nhuận thì DNmới mở rộng SXKD, tăng tốc độ luân chuyển vốn, nâng cao chất lượng sử dụng vốn

Do vậy, Doanh thu luôn là khoản mục quan trọng trong báo cáo tài chính hàng nămcủa doanh nghiệp,

Khái niệm doanh thu được đưa ra rất rõ ràng trong chuẩn mực kế toán VN số 14

“doanh thu và thu nhập khác” trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam: “ Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm phát triển vốn chủ sở hữu ” (hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam).

Doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu bán hàng, doanh thu cungcấp dịch vụ, hoạt động tài chính và các hoạt động bất thường, trong đó doanh thu bánhàng và cung cấp dịch vụ đóng vai trò quan trọng nhất, đó là doanh thu từ hoạt độngchính của doanh nghiệp, để đánh giá khả năng hoạt động sản xuất kinh doanh củadoanh nghiệp

Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽthu được từ các giao dịch như bán hàng hoá…bao gồm cả các khoản phụ thu và phíthu thêm ngoài giá bán (nếu có)

Doanh thu còn bao gồm các khoản trợ giá, phụ thu theo quy định của nhà nướcđối với một số hàng hoá dịch vụ đã tiêu thụ trong kỳ được nhà nước cho phép và giá trịcủa các sản phẩm hàng hoá đem biếu, tặng hoặc tiêu dùng trong nội bộ doanh nghiệp

1.1.2 Điều kiện để ghi nhận Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Không phải bất kỳ giá trị lợi ích kinh tế nào phát sinh cũng được ghi nhận làdoanh thu của doanh nghiệp mà Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của cáckhoản đã thu hoặc sẽ thu được Như vậy, để ghi nhận doanh thu của DN phải thỏa mãncác điều kiện sau:

 Đối với doanh thu bán hàng: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thờithỏa mãn tất cả năm (5) điều kiện sau:

Thứ nhất, doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền vớiquyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;

Thứ hai, doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người sởhữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;

Thứ ba, doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

Thứ tư, doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bánhàng;

Cuối cùng, xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng

Để đảm bảo tính kịp thời trong ghi nhận doanh thu, doanh nghiệp phải xác địnhthời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hàng hóacho người mua trong từng trường hợp cụ thể Trên cơ sở đó ghi nhận doanh thu mộtcách hợp lý Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là doanh nghiệp nhậnđược lợi ích kinh tế từ giao dịch tạo ra doanh thu đó

Trong trường hợp khi lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng còn phụ thuộc yếu tốkhông chắc chắn thì chỉ ghi nhận doanh thu khi yếu tố không chắc chắn này đã xử lýxong Nếu doanh thu đã được ghi nhận trong trường hợp chưa thu được tiền thì khi xácđịnh khoản tiền nợ phải thu này là không thu được thì phải hạch toán vào chi phí sảnxuất, kinh doanh trong kỳ mà không được ghi giảm doanh thu

Tuân thủ nguyên tắc thânh trọng trong kế toán khi xác định khoản phải thu làkhông chắc chắn thu được (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khóđòi mà không ghi giảm doanh thu Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự

là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi

Ngoài ra, khi doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phải đượcghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp Các chi phí, bao gồm cả chi phí phát sinhsau ngày giao hàng (như chi phí bảo hành và chi phí khác), thường được xác định chắcchắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thỏa mãn

 Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ: doanh thu cung cấp dịch vụ được ghi nhậnkhi kết quả của giao dịch được xác định một cách đáng tin cậy Trường hợpgiao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu được ghinhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập BảngCân đối kế toán của kỳ đó Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụ được xácđịnh khi thỏa mãn tất cả bốn (4) điều kiện sau:

Thứ nhất, doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

Thứ hai, có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó;Thứ ba, xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối

tỉ lệ phần công việc đã hoàn thành

Như vậy khi hạch toán ghi nhận doanh thu phải xác định xem doanh thu từ nghiệp

vụ bán hàng đó có thoả mãn những quy định về xác định và điều kiện ghi nhận doanh

thu hay không Chỉ khi những quy định và những điều kiện ghi nhận doanh thu đượcthoả mãn thì doanh thu mới được ghi nhận.

Cũng như doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ chỉ được ghi nhận khiđảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch Khi không thể thu hồiđược khoản doanh thu đã ghi nhận thì phải hạch toán vào chi phí mà không được ghigiảm doanh thu

Trong quá trình hạch toán doanh thu phải đảm bảo tuân thủ nguyên tắc thận trọng,đối với những khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu (Nợ phải thu khó đòi) thì phảilập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu Khoản nợ phải thukhó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng

nợ phải thu khó đòi

1.1.3 Tổ chức hệ thống chứng từ sổ sách kế toán doanh thu và thu tiền

Chứng từ tài liệu kế toán

Những chứng từ chủ yếu được sử dụng trong khoản mục này bao gồm:

 Đơn đặt hàng của khách hàng, hợp đồng đã ký kết về bán hàng và cung cấpdịch vụ Đây là những yêu cầu của khách hàng hoặc những thỏa thuận giữadoanh nghiệp và khách hàng về loại hàng hóa, dịch vụ mà doanh nghiệp có khảnăng cung cấp cho khách hàng, các văn bản này đồng thời cũng là cơ sở pháp lýràng buộc cả hai bên, thể hiện quyền và nghĩa vụ của mỗi bên trong việc cungcấp và sử dụng hàng hóa dịch vụ

 Chứng từ tiêu thụ: Là loại chứng từ độc lập vào lúc giao hàng, thể hiện chủngloại, mẫu mã, quy cách của sản phẩm

 Phiếu tiêu thụ: Là loại chứng từ dùng để ghi sổ mẫu mã, số lượng và các thôngtin liên quan đến khách hàng đặt mua

 Hóa đơn GTGT ( mẫu số 01/GTKT – 3LL và 01/GTKT – 2LK ) là chứng từcủa đơn vị bán xác nhận số lượng, chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản phẩm,hàng hóa cho người mua

 Hóa đơn bán hàng: Là chứng từ của đơn vị bán xác nhận mẫu mã, số lượng,chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản phẩm hàng hóa cho người mua Hóa đơnbán hàng là căn cứ để người bán ghi sổ doanh thu và các sổ kế toán liên quan, làchứng từ cho người mua vận chuyển hàng đi đường, lập phiếu nhập kho, thanhtoán tiền mua hàng và ghi sổ kế toán

 Bảng thanh toán đại lý: Sử dụng trong trường hợp DN tiêu thụ hàng hóa theohình thức đại lý, ký gửi Là chứng từ phản ánh tình hình thanh toán hàng đại lý,

ký gửi giữa đơn vị có hàng và đơn vị nhận bán hàng đại lý Là chứng từ để đơn

vị có hàng và đơn vị nhận đại lý ký gửi thanh toán tiền và ghi sổ kế toán

 Bản quyết toán thanh lý hợp đồng bán hàng cung cấp dịch vụ: Là chứng từminh chứng cho việc chấm dứt một hoạt động giao dịch thương mại

 Thẻ quầy hàng: Là chứng từ theo dõi số lượng và giá trị hàng hóa trong quátrình nhập và bán tại quầy hàng, giúp cho người bán hàng thường xuyên nắmbắt được tình hình nhập, xuất, tồn quầy Là căn cứ để kiểm tra, quản lý hànghóa và lập bảng kê bán hàng từng ngày (kỳ)

 Các hợp đồng, khế ước tín dụng: Là các văn bản về chính sách tín dụng thươngmại của công ty với khách hàng như chính sách bán hàng, phương thức bánhàng, chính sách cả…Các chứng từ, tài liệu trên đều có vai trò nhất định trongdoanh thu Việc thiết kế khối lượng chứng từ kế toán, quy trình hạch toán trênchứng từ theo chỉ tiêu hạch toán và đơn vị hạch toán cơ sở được gọi là tổ chứcchứng từ kế toán và có thể được khái quát một cách chung nhất như sơ đồ 1:

Sơ đồ 1.1: Luân chuyển chứng từ trong quá trình bán hàng

Như vậy, ta có thể thấy quá trình luân chuyển chứng từ sẽ xuất phát từ việc nảysinh nhu cầu của khách hàng về việc tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ của DN, khi đó kháchhàng sẽ gửi đơn đặt hàng tới phòng kinh doanh, sau đó thủ trưởng đơn vị sẽ phê duyệtphương thức tiêu thụ hàng hóa bao gồm: Phương thức tiêu thụ trực tiếp; Phương thứctiêu thụ theo phương thức chuyển hàng chờ chấp nhận; Phương thức bán hàng qua cácđại lý ( ký gửi); Phương thức bán hàng trả góp; Phương thức tiêu thụ nội bộ, sau đó kýkết hợp đồng kinh tế giữa 2 bên về tiêu thụ hàng hóa Tiếp đó, 2 bên sẽ tiến hànhchuyển giao hàng hóa và thực hiện thanh toán với các hình thức: trả trước, trả chậm,thanh toán ngay, trả sau Nếu chấp nhận cho khách hàng nợ thì kế toán sẽ ghi sổ công

nợ và lưu lại để theo dõi công nợ

Khi khách hàng thanh toán tiền hàng sẽ gồm các chứng từ như: Các phiếu thu,giấy báo có của ngân hàng

Sau khi hoàn tất việc chuyển giao hàng hóa và thanh toán thìu khâu cuối cùnghai bên sẽ cùng nhau lập biên bản thanh lý hợp đồng kinh tế chấm dứt quyền và nghĩa

vụ đã xác lập của hai bên

Ngoài những chứng từ trên KTV cần thu thập các tài liệu và các thông tin phục

vụ cho cuộc kiểm toán như: BCTC năm trước, báo cáo kế toán quản trị, báo cáo kiểmtoán năm trước; Bảng kê doanh thu theo mặt hàng, theo loại dịch vụ, theo tháng, theotừng bộ phận; Các quy định chính sách của nhà nước, của tổng công ty, của bản thuândoanh nghiệp về doanh thu như giá niêm yết, chiết khấu thương mại, giảm giá…

Vận chuyển hàng hóa

Lập chứng

từ vận chuyển

Phòng kinh doanh

Thủ kho

Phòng kinh doanh

Phòng

kế

toán

Đơn đặt hàng phiếu tiêu

thụ

Phê chuẩn phương thức tiêu thụ

Lập hóa đơn bán hàng phiếu xuất kho

Xuất kho

Ghi

sổ kế toán lập báo

cáo

hàng kỳ

Lưu trữ

và bảo quản chứng từ

Hệ thống sổ sách kế toán.

Kết hợp các chứng từ, doanh nghiệp sử dụng một hệ thống sổ sách kế toán đểphục vụ cho việc hạch toán Trường hợp doanh nghiệp áp dụng sổ nhật ký chung tronghạch toán bán hàng thì theo quy định về chế độ sổ sách kế toán của Bộ tài chính banhành, doanh nghiệp sẽ thực hiện các sổ kế toán sau đây:

 Sổ nhật ký chung: Là sổ kế toán tổng hợp dùng để ghi chép các nhiệm vụkinh tế tài chính phát sinh theo trình tự thời gian Bên cạnh đó thực hiệnviệc phản ánh theo quan hệ đối ứng tài khoản tiền Các con số tổng hợphàng ngày ghi vào sổ này được đối chiếu với hóa đơn bán hàng Cuối tháng,các số tổng hợp chi tiết của những sổ này sẽ được ghi vào sổ cái tài khoản

 Sổ nhật ký thu tiền: Là sổ nhật ký đặc biệt để ghi chép các nghiệp vụ thutiền của đơn vị Mẫu sổ này được mở riêng cho các nghiệp vụ thu tiền mặt

từ hoạt động kinh doanh, doanh thu tiền mặt và tất cả các khoản thu khácbằng tiền thu tiền qua ngân hàng, cho từng loại tiền hoặc cho từng nơi thutiền

 Sổ nhật ký mua hàng: Là sổ nhật ký đặc biệt dùng để ghi chép các nghiệp

vụ mua hàng theo từng nhóm hàng tồn kho của đơn vị như: Nguyên vật liệu,công cụ, hàng hóa Sổ nhật ký mua hàng dùng để ghi chép các nghiệp vụmua hàng theo hình thức trả tiền sau

 Sổ cái: Là sổ kế toán tổng hợp để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế, tài chínhphát sinh trong niên độ kế toán theo tài khoản kế toán được quy định trong

hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho doanh nghiệp Mỗi tài khoản được

mở hoặc một số trang liên tiếp trên sổ cái để ghi chép trong một niên độ kếtoán

Các sổ và thẻ kế toán chi tiết sử dụng trong hạch toán nghiệp vụ bán hàng vàtheo hình thức sổ nhật ký chung.Các sổ, thẻ kế toán chi tiết dùng để ghi chép chi tiếtcác đối tượng kế toán cần phải theo dõi chi tiết nhằm phục vụ yêu cầu tính toán một sốchỉ tiêu, tổng hợp, phân tích và kiểm tra của đơn vị mà các sổ kế toán tổng hợp khôngthể đáp ứng được

Tài khoản hạch toán

Một là, doanh thu bán hàng được theo dõi trên Tài khoản (TK) 511 - Doanh thubán hàng: TK này được dùng để phản ánh doanh thu bán hàng thực tế của doanhnghiệp trong kỳ và các khoản giảm trừ doanh thu TK này cuối kỳ không có số dư vàđược chi tiết thành bốn TK cấp hai

TK 5111 – Doanh thu bán hàng hóa Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần củakhối lượng hàng hoá đã xác định là tiêu thụ… TK này được sử dụng chủ yếu trong cácdoanh nghiệp kinh doanh vật tư hàng hoá

TK 5112 – Doanh thu bán các thành phẩm Phản ánh doanh thu và doanh thu thuầncủa khối lượng thành phẩm và bán thành phẩm đã được xác định là tiêu thụ TK nàyđược sử dụng chủ yếu cho các doanh nghiệp sản xuất như công nghiệp, nông nghiệp,xây lắp, ngư nghiệp, lâm nghiệp

TK 5113 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu và doanh thu thuầnkhối lượng dịch vụ, lao vụ đã hoàn thành, đã cung cấp cho khách hàng và đã được xác

định là tiêu thụ TK này được sử dụng cho các ngành các doanh nghiệp kinh doanhdịch vụ như giao thông vận tải, bưu điện, dịch vụ công cộng, du lịch.

TK 5114 – Doanh thu trợ cấp, trợ giá Phản ánh các khoản thu từ trợ cấp, trợ giácủa Nhà nước khi doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm hàng hoá dịch

vụ theo yêu cầu của Nhà nước

Hai là, doanh thu bán hàng nội bộ được theo dõi trên TK 512 – Doanh thu bánhàng nội bộ: TK này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao

vụ tiêu thụ trong nội bộ TK này cuối kỳ không có số dư và được chi tiết thành ba TKcấp hai sau:

TK 5121 – Doanh thu bán hàng hoá Phản ánh doanh thu của khối lượng hàng hoá

đã được xác định là tiêu thụ nội bộ TK này chủ yếu dùng cho các doanh nghiệpthương mại như vật tư lương thực

TK 5122 – Doanh thu bán các sản phẩm Phản ánh doanh thu của khối lượng sảnphẩm, dịch vụ, lao vụ cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong một công ty hay tổngcông ty TK này chủ yếu được dùng trong các doanh nghiệp sản xuất như công nghiệp,nông nghiệp, lâm nghiệp, xây dựng cơ bản

TK 5123 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu của khối lượng dịch vụlao vụ cung cấp cho các đơn vị thành viên trong cung công ty hoặc tổng công ty TKnày được sử dụng chủ yếu trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ như giao thôngvận tải, du lịch, bưu điện

Khi sử dụng TK 512 cần chú ý các TK này chỉ sử dụng cho các đơn vị thànhviên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty Chỉ phản ánh vào

TK này số doanh thu của khối lượng sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao vụ của các thànhviên cung cấp lẫn nhau Không hạch toán vào TK này các TK doanh thu bán hàng chocác doanh nghiệp không trực thuộc công ty, tổng công ty

Ba là, chiết khấu thương mại được theo dõi trên TK 521 - Chiết khấu thương mại:

TK này dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại mà doanh nghiệp đã giảm trừhoặc đã thanh toán cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn theo thoả thuận vềchiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế TK này không có số dư cuối kỳ.Bốn là, hàng bán bị trả lại được theo dõi trên TK 531 – Hàng bán bị trả lại: TK nàydùng để theo dõi doanh thu của số hàng hoá, thành phẩm lao vụ dịch vụ đã tiêu thụnhưng bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân như: vi phạm cam kết hợp đồng kinh

tế, hàng bị mất, kém phẩm chất, không đúng quy cách, chủng loại TK này cuối kỳkhông có số dư

Năm là, giảm giá hàng bán được theo dõi trên TK 532 - Giảm giá hàng bán: TKnày theo dõi toàn bộ các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng trên giá bán đã thoảthuận vì các lý do chủ quan của doanh nghiệp như: hàng bán kém phẩm chất haykhông đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế TK này cuối kỳ không có

số dư

Các tài khoản hạch toán thu tiền:

Thứ nhất, phải thu khách hàng được theo dõi trên TK 131: TK này theo dõi toàn bộcác khoản phải thu mà doanh nghiệp chưa thu tiền khách hàng và những khoản kháchhàng ứng trước tiền hàng cho doanh nghiệp

Thứ hai, khoản tiền hàng thu được được phản ánh trên tài khoản tiền 111 – nếudoanh nghiệp thu bằng tiền mặt và TK 112 – nếu doanh nghiệp thu bằng tiền gửi ngânhàng

1.1.4 Một số quy định khi hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Việc hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phải đảm bảo tuân thủtheo các nguyên tắc nhất định phù hợp với Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ban hànhngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp thaythế cho Quyết định số 1141-TC/QĐ/CĐKT do Bộ Tài chính ban hành ngày01.11.1995 Nội dung của Quyết định mới có một số thay đổi nhằm giúp cho công táchạch toán kế toán trong các doanh nghiệp được thực hiện thuận lợi hơn Chế độ Kếtoán doanh nghiệp được áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp thuộc mọi lĩnh vực, mọithành phần kinh tế trong cả nước Chế độ kế toán doanh nghiệp gồm 4 phần: Hệ thốngtài khoản kế toán, hệ thống báo cáo tài chính, chế độ chứng từ kế toán và chế độ sổ kếtoán Việc hạch toán được chia thành các phần hành kế toán khác nhau và trợ giúp cho

kế toán tổng hợp trong công tác kế toán cuối kỳ Kế toán doanh thu nằm trong phầnhành kế toán xác định kết quả kinh doanh của mỗi doanh nghiệp Mỗi hoạt động bánhàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng đều phải tiến hành ghi nhận doanhthu phù hợp với chi phí phát sinh

Một là, đối với hoạt động bán hàng: doanh thu và chi phí liên quan tới cùng mộtgiao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp Các chi phí, bao gồm

cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng thường được xác định chắc chắn khi các điềukiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn

Hai là, đối với hoạt động cung cấp dịch vụ: khi kết quả của một giao dịch về cungcấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhận tương ứngvới chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi

Ba là, đối với hoạt động từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia:doanh thu được ghi nhận khi được đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế

từ giao dịch Khi không thể thu hồi một khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu thìkhoản có khả năng không thu hồi được hoặc không chắc chắn thu hồi được đó phảihạch toán vào chi phí phát sinh trong kỳ, không ghi giảm doanh thu

Trong báo cáo kế toán cuối kỳ, doanh nghiệp phải trình bày được chính sách kếtoán áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện Doanhthu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệp với bênmua hoặc bên sử dụng tài sản Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản đãthu hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảm giá hàngbán và hàng bán bị trả lại

Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanh thuđược xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu được trongtương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suất hiện

hành Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trị danh nghĩa

sẽ thu được trong tương lai

Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự vềbản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo ra doanhthu Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ kháckhông tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu Trườnghợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận

về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm.Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ nhận về thì doanhthu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụ đem trao đổi, sau khiđiều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêm hoặc thu thêm

Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cung cấpdịch vụ thì phải hạch toán riêng biệt Tức là, các khoản giảm giá hàng bán, giá trị hàngbán bị trả lại, chiết khấu thương mại sẽ được hạch toán trừ vào doanh thu ghi nhận banđầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinh doanh của kỳ kếtoán Cuối kỳ thực hiện kết chuyển doanh thu thuần thực hiện trong kỳ vào tài khoản

911 để xác định kết quả kinh doanh

Nguyên tắc hạch toán thu tiền

 Đối với khoản phải thu khách hàng: Đối với các khoản phải thu khách hàngtrong quá trình hạch toán doanh nghiệp phải tôn trọng các nguyên tắc sau:

Thứ nhất, nợ phải thu cần được hạch toán chi tiết cho từng đối tượng phải thu,

theo từng nội dung phải thu, theo dõi chi tiết phải thu ngắn hạn, phải thu dài hạn và ghichép theo từng lần thanh toán

Thứ hai, đối tượng phải thu là các khách hàng có quan hệ kinh tế với doanh

nghiệp về mua sản phẩm, hàng hoá, nhận cung cấp dịch vụ, kể cả TSCĐ, bất động sảnđầu tư

Thứ ba, không phản ánh vào tài khoản này các nghiệp vụ bán sản phẩm, hàng

hoá, BĐS đầu tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ thu tiền ngay (Tiền mặt, séc hoặc đã thuqua Ngân hàng)

Thứ tư, trong hạch toán chi tiết tài khoản này, kế toán phải tiến hành phân loại

các khoản nợ, loại nợ có thể trả đúng thời hạn, khoản nợ khó đòi hoặc có khả năngkhông thu hồi được, để có căn cứ xác định số trích lập dự phòng phải thu khó đòi hoặc

có biện pháp xử lý đối với khoản nợ phải thu không đòi được

Cuối cùng, trong quan hệ bán sản phẩm, hàng hoá, cung cấp dịch vụ theo sự

thoả thuận giữa doanh nghiệp với khách hàng, nếu sản phẩm, hàng hoá, BĐS đầu tư đãgiao, dịch vụ đã cung cấp không đúng theo thoả thuận trong hợp đồng kinh tế thìngười mua có thể yêu cầu doanh nghiệp giảm giá hàng bán hoặc trả lại số hàng đãgiao

 Đối với bán hàng thu tiền ngay:

Nếu khách hàng thanh toán ngay thì kế toán tiến hành lập phiếu thu gồm 3 liên.Sau đó chuyển cả 3 liên phiếu thu này sang thủ quỹ

Thủ quỹ sau khi nhận được hóa đơn GTGT và phiếu thu gồm 3 liên do phòng kếtoán chuyển sang, thủ quỹ xem xét và tiến hành thu tiền Sau khi phiếu thu được duyệtxong và có đầy đủ các chũ ký hợp lệ, gửi các liên phiếu thu như sau:

 Liên 1: Đưa cho phòng kế toán

 Liên 2: Giao cho Khách hàng

 Liên 3: Giữ lại để lưu

Sau đó kế toán sẽ dựa vào phiếu thu ghi sổ và lưu

1.1.5 Quy trình hạch toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

Quy trình hạch toán doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền được quyđịnh tại thông tư số 89/2002/TT – BTC của Bộ tài chính

Hạch toán doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ và thu tiền phải đảm bảo đượcthực hiện một cách khoa học theo một quy trình phù hợp với đặc diểm kinh doanh củađơn vị hạch toán, có như vậy mới đảm bảo đạt được hiệu quả trong hạch toán phục vụhoạt động kinh doanh của doanh nghiệp

Để hạch toán chính xác các loại doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ thì điềuđầu tiên cần chú ý là phải phân loại được doanh thu và các phương thức tiêu thụ vàdoanh nghiệp áp dụng, điều đó cho phép chúng ta xây dựng lên một quy trình hạchtoán doanh thu và thu tiền hoàn chỉnh

Trong quá trình hạch toán cần chú ý tới phương pháp tính thuế của doanhnghiệp:

 Nếu DN áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thìdoanh thu bán hàng là doanh thu chưa tính thuế GTGT và doanh nghiệp sửdụng HĐ GTGT

 Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trựctiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh nghiệp sửdụng HĐ bán hàng thông thường

Có thể khái quát toàn bộ quá trình hạch toán doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ

và thu tiền qua sơ đồ hạch toán sau:

Sơ đồ 1.2: quy trình hạch toán doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

1.1.6 Kiểm soát nội bộ đối với Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

Để đáp ứng yêu cầu cảu quản lý, và đảm bảo hiệu quả hoạt động của đơn vị DNcần thiết kế, không ngừng xây dựng và củng cố hệ thống kiểm soát nội bộ Điều đócho phép đơn vị trên cơ sở xác định rủi ro có thể xảy ra trong từng khâu công việc đểtìm ra biện pháp ngăn chặn, cải thiện kịp thời những sai phạm, nhằm thực hiện tát cảcác mục tiêu của đơn vị Theo đó, hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị cơ bản gồm

4 yếu tố chính: Môi trường kiểm soát; Hệ thống kế toán; Các thủ tục kiểm soát vàKiểm toán nội bộ

Thứ nhất, môi trường kiểm soát: Đây là yếu tố quan trọng nhất của hệ thống kiểmsoát nội bộ, bao gồm các yếu tố bên trong và bên ngoài đơn vị có tính môi trường tácđộng đến thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại hình kiểm soát nội bộ

Trong đó, các yếu tố liên quan đến thái độ của nhà quản lý, tính liêm khiết của nhàquản trị đặc biệt quan trọng, nó tác động tới phong cách làm việc, các chính sách đốivới khách hàng của đơn vị có liên quan đến doanh thu và thu tiền trong quá trình hoạtđộng của đơn vị

Thứ hai, về hệ thống kế toán, là yếu tố quan trọng thứ nhì bao gồm hệ thống thôngtin kế toán: Hệ thống chứng từ kế toán, sổ sách kế toán, bảng tổng hợp, cân đối kế toán

có liên quan tới doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền Đảm bảo thực hiệncác mục tiêu kiểm soát chi tiết: tính có thực, sự phê chuẩn, tính đầy đủ, sự đánh giá, sựphân loại, tính đúng kỳ, quá trình chuyển sổ và tổng hợp chính xác Như vậy, hệ thống

kế toán đảm bảo cho các nghiệp vụ liên quan tới doanh thu và thu tiền được nhận biết,thu thập và phân loại, ghi sổ báo cáo một cách chính xác khoa học, thỏa mãn nhu cầuthông tin của các đối tượng quan tâm

Thứ ba, các thử nghiệm kiểm soát: Được các nhà quản lý DN xây dựng dựa trên banguyên tắc cơ bản: Nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc phân công phân nhiệm rõ

ràng và chế độ ủy quyền đồng thời chịu ảnh hưởng của các quy định về chứng từ, sổsách đầy đủ, quá trình kiểm soát vật chất đối với tài sản, vật chất và kiểm soát độc lậpviệc thực hiện các hoạt động của đơn vị

Các thủ tục kiểm soát chủ yếu được xây dựng đối với doanh thu bán hàng, cungcấp dịch vụ và thu tiền:

 Cách ly trách nhiệm và đối chiếu thường xuyên giữa người phê chuẩnnghiệp vụ bán hàng, chính sách bán hàng, với người ghi sổ và người thu tiềnbán hàng

 Quy định thống nhất về việc đánh STT các hóa đơn bán hàng, phiếu thu,giấy báo có, kiểm soát nội bộ quá trình hạch toán doanh thu, thu tiền như:Đóng dấu xác nhận đã thu tiền

 Xây dựng và vận dụng sơ đồ hạch toán tài khoản phù hợp với doanh thu bánhàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

 Có quy định về phê chuẩn chung, phê chuẩn cụ thể đối với các nghiệp vụbán hàng, các chính sách bán hàng, phê duyệt bán chịu cho khách hàng vàcác khoản giảm trừ doanh thu

 Quy định về việc lập chứng từ và thời gian ghi nhận vào sổ các khoản doanhthu bán hàng cung cấp dịch vụ và các khoản phải thu khách hàng Lập bảngcân đối bán hàng thu tiền và đối chiếu theo các tháng, đối chiếu nội bộ, xácnhận công nợ với khách hàng

 Kiểm soát việc lập hóa đơn theo từng loại hàng hóa, phương pháp tính giá,quy trình về việc lập báo giá và hợp đồng cung cấp hàng hóa, dịch vụ chokhách hàng

Cuối cùng, là nhân tố kiểm toán nội bộ: Kiểm toán nội bộ là bộ phận độc lập đượcthiết lập trong đơn vị nhằm tiến hành kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụ yêucầu quản trị nội bộ đơn vị Đây là bộ phận mà không phải DN nào cũng có, nó đượchình thành tùy thuộc vào quy mô, đặc điểm hoạt động và tính chất phức tạp của đơn

vị Đối với những DN nhỏ có thể tự kiểm soát thì không cần thiết lập bộ phận này.Kiểm toán nội bộ đối với DTBH, CCDV và thu tiền phải được thực hiện một cáchthường xuyên bao gồm việc đánh giá thường xuyên về các chính sách bán hàng, thutiền, quá trình ghi nhận DT bán hàng theo các hình thức tiêu thụ của đơn vị, việc thiết

kế, vận hành các chính sách thủ tục về kiểm soát nội bộ DT và thu tiền, từ đó kịp thờiđiều chỉnh, bổ sung các quy chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả đối với khoản mục

DT và thu tiền

1.2 Rủi ro thường gặp trong hạch toán và ghi nhận Doanh thu bán hàng,

cung cấp dịch vụ, và thu tiền

1.2.1 Rủi ro trong hạch toán và ghi nhận doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

1.2.1.1 Một số trường hợp gian lận của Doanh nghiệp trong hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Doanh thu của doanh nghiệp là khoản mục nhạy cảm trên báo cáo kết quả kinhdoanh của tất cả các doanh nghiệp do vậy việc xem xét rủi ro đối với khoản mục nàyluôn được các doanh nghiệp quan tâm

Trên thực tế các DN có xu hướng làm sai lệch thông tin về DT theo hướng có lợicho mình Vì vậy, trong quá trình kiểm toán DT bán hàng và cung cấp dịch vụ, KTVcần chú ý một số gian lận có thể xảy ra:

Thứ nhất, doanh nghiệp dùng kỹ thuật sao chép phản ánh sai nghiệp vụ kinh tế trêncác chứng từ để trốn, lậu thuế hoặc tham nhũng

 Tổ chức chuyển những mặt hàng có thuế suất cao thành mặt hàng có thuế suấtthấp

 Không hạch toán DT bán hàng các trường hợp đổi hàng dùng sản phẩm, hànghóa trả lương, thưởng cho công nhân viên chức theo chuẩn mực kế toán vềdoanh thu, phải hạch toán vào doanh thu bán hàng các khoản nói trên theo giábán của mặt hàng cùng loại, cùng thời điểm

 Một số DN kinh doanh thương mại bán buôn, bán lẻ, khi có nghiệp vụ bán lẻnhưng chỉ hạch toán doanh thu theo giá bán buôn, phần chênh lệch được ghigiảm chi phí SXKD, hoặc ghi khống một khoản công nợ, ghi tăng thu nhậpkhác

 DN bán hàng theo phương thức trả chậm nhưng lại làm thủ tục và hạch toántheo phương thức nhận hàng đại lý, chỉ hạch toán doanh thu theo phần hoa hồngđược hưởng

 Một số DN bán hàng không hạch toán vào DT mà bù trừ thẳng vào HTK hoặc

nợ phải trả Như vậy, trong quá trình hạch toán DN chỉ thu vào quỹ tiền mặt,TGNH số tiền chênh lệch thu được Số tiền còn lại DN để ngoài hệ thống sổsách để trả trực tiếp cho người bán hàng (giá đầu vào) Thậm trí 1 số DN khibán hàng chỉ hạch toán giảm giá HTK theo giá vốn còn lại toàn bộ số lãi thuđược sẽ được phân chia hoàn toàn ngoài hệ thống sổ sách kế toán

 Doanh nghiệp thực hiện khoán gọn lô hàng, chỉ thu tiền lãi của cán bộ đi thựchiện lô hàng, các khoản doanh thu và kết quả đều ghi ngoài sổ sách Đây là hiệntượng gian lận nghiêm trọng để trốn lậu thuế của các DN thương mại

 Một số DN thương mại được phép nộp thuê GTGT trên chênh lệch giá mua vàgiá bán thường tìm cách trốn lậu thuế bằng cách khai giảm các khoản chênhlệch này:

Làm giả các thủ tục mua tại kho người bán, đưa một số khoản chi phí vào giámua làm tăng giá mua

Dùng hình thức khoán thu kết quả nhưng chủ động đưa giá bán lên sát giá thịtrường

Thứ hai, hạch toán DT sai quy trình hạch toán, sử dụng tài khoản hạch toán khôngthích hợp dẫn tới sai lệch DT giữa các kỳ kế, cụ thể 1 số trường hợp như:

 DN chỉ hạch toán DT khi thu được tiền Khi khách hàng mua theo hình thức trảgóp hoặc trả chậm, kế toán hạch toán vào TK 131 theo giá bán và phần chênhlệch giữa giá bán và giá vốn hạch toán vào TK 338

 Hạch toán DT của năm nay vào niên độ sau Làm chậm việc nộp thuế, dự trùcho rủi ro của niên độ sau

 Thành phẩm, hàng hóa xuất bán nhưng không hạch toán xuất kho, chỉ hạch toántiền bán hàng thu được nhưng lại ghi tăng một khoản công nợ khống Làm chotình trạng tài chính bị xuyên tạc và thiếu nhất quán giữa các ký kế toán

 Doanh nghiệp ghi nhận doanh thu khi người mua ứng trước tiền hàng nhưng

DN chưa xuất hàng, chưa cung cấp dịch vụ cho khách hàng, hoặc chưa chấpnhận thanh toán

1.2.1.2 Sai sót trong hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Ngoài những gian lận nêu trên trong quá trình hạch toán doanh thu bán hàng vàcung cấp dịch vụ DN có thể mắc phải 1 số các sai sót dẫn đến sự sai lệch thông tinđược phản ánh trên báo cáo tài chính do nhân viên kế toán chưa nắm rõ quy định vềdoanh thu hoặc do trình độ nghiệp vụ của nhân viên kế toán, hoặc vì một lý do nào đó

mà nhân viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng quy định:

Một là, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thuthực tế: trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanhthu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy định hoặc sốdoanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên cácchứng từ kế toán

Rủi ro trong trường hợp này có thể là do:

 Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cungcấp dịch vụ cho người mua;

 Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc đã cung cấp dịch vụnhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người muachưa chấp nhận thanh toán;

 Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánhtrên chứng từ kế toán

Hai là, doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanhthu thực tế: Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạch toán vàodoanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu như quy địnhhoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thutrên các chứng từ kế toán

Rủi ro trong trường hợp này có thể là do:

 Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng,khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toánnhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác;

 Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánhtrên chứng từ kế toán

1.2.2 Rủi ro trong hạch toán thu tiền

Gắn liền với doanh thu là thu tiền, các rủi ro trong thu tiền có thể xuất phát từcác gian lạn hay sai sót trong quá trình hạch toán doanh thu Vì vậy, trong quá trìnhkiểm toán thu tiền trong KTTC KTV cần chú ý 1 số các rủi ro sau:

Thứ nhất, không bù trừ cùng đối tượng hoặc bù trừ công nợ không cùng đối

tượng

Rủi ro trong trường hợp này có thể do:

 Chưa có quy chế tài chính về thu hồi công nợ

 Chưa có sổ chi tiết theo dõi chi tiết từng đối tượng phải thu

 Cùng một đối tượng nhưng theo dõi trên nhiều tài khoản khác nhau.

 Quy trình phê duyệt bán chịu không đầy đủ, chặt chẽ: chưa có quy định về sốtiền nợ tối đa, thời hạn thanh toán…

 Chưa tiến hành đối chiếu hoặc đối chiếu công nợ không đầy đủ vào thời điểmlập Báo cáo tài chính

 Chênh lệch biên bản đối chiếu và sổ kế toán chưa được xử lý

 Chênh lệch sổ chi tiết, sổ cái, Bảng cân đối kế toán

Thứ hai, hạch toán sai nội dung, số tiền, tính chất tài khoản phải thu, hạch

toán các khoản phải thu không mang tính chất phải thu thương mại vào TK131, do:

 Cơ sở hạch toán công nợ không nhất quán theo hóa đơn hay theo phiếu xuấtkho, do đó đối chiếu công nợ không khớp số

 Hạch toán giảm công nợ phải thu hàng bán trả lại, giảm giá hàng bán nhưngkhông có hóa đơn, chứng từ hợp lệ

Thứ ba, ghi nhận các khoản trả trước cho người bán không có chứng từ hợp

lệ Các khoản đặt trước tiền hàng cho người bán hoặc có mối quan hệ kinh tế lâu dài,thường xuyên với các tổ chức kinh tế khác nhưng không tiến hành ký kết hợp đồngkinh tế giữa hai bên

 Ghi nhận tăng phải thu không phù hợp với ghi nhận tăng doanh thu Công tácluân chuyển chứng từ từ bộ phận kho lên phòng kế toán chậm nên hạch toán phảithu khi bán hàng không có chứng từ kho như phiếu xuất hàng…

 Có những khoản công nợ thu hồi bằng tiền mặt với số tiền lớn, không quyđịnh thời hạn nộp lại nên bị nhân viên chiếm dụng vốn, hoặc biển thủ

 Nhiều khoản công nợ phải thu quá hạn thanh toán, không rõ đối tượng, tồnđọng từ nhiều năm nhưng chưa xử lý

 Cuối kỳ chưa đánh giá lại các khoản phải thu có gốc ngoại tệ

 Không phân loại tuổi nợ, không có chính sách thu hồi, quản lý nợ hiệu quả

 Các khoản xóa nợ chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ theo quy định Không theodõi nợ khó đòi đã xử lý

 Không hạch toán lãi thanh toán nợ quá hạn

 Chưa tiến hành phân loại các khoản phải thu theo quy định mới: phân loại dàihạn và ngắn hạn

 Hạch toán phải thu không đúng kì, khách hàng đã trả nhưng chưa hạch toán

 Theo dõi khoản thu các đại lý về lãi trả chậm do vượt mức dư nợ nhưng chưaxác định chi tiết từng đối tượng để có biện pháp thu hồi

Thứ tư, chưa lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi hoặc lập dự phòng

nhưng trích thiếu hoặc trích thừa, vượt quá tỉ lệ cho phép, do:

 Hồ sơ lập dự phòng chưa đầy đủ theo quy định

 Không thành lập hội đồng xử lý công nợ khó đòi và thu thập đầy đủ hồ sơ cáckhoản nợ đã xóa nợ cho người mua

 Tổng mức lập dự phòng cho các khoản phải thu khó đòi lớn hơn 20% tổng dư

nợ phải thu cuối kỳ

 Cuối kỳ chưa tiến hành đánh giá lại khoản dự phòng đã trích và số cần trích

để hoàn nhập dự phòng hay trích thêm

Lưu ý: đối với các doanh nghiệp bán hàng thu tiền ngay là chủ yếu thì cần phải chú ý tới viêch tuân thủ quy định về định mức tiền mặt tồn quỹ để tránh thủ quỹ hay người bán hàng lạm dụng tiền của công ty

1.3 Kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền trong kiểm toán Báo cáo tài chính do công ty AASC thực hiện

1.3.1 Vai trò của kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền trong kiểm toán Báo cáo tài chính

Là một bộ phận hợp thành của BCTC, BCKQKD và BCĐKT luôn có mối quan

hệ mật thiết với nhau, ảnh hưởng trực tiếp tới nhau, phản ánh tình hình tài chính, khảnăng hoạt động của doanh nghiệp Hiểu biết đầy đủ các mối quan hệ này trưởng nhómkiểm toán sẽ có cơ sở xây dựng một kế hoạch kiểm toán khoa học, hợp lý cũng nhưtrong quá trình thực hiện kiểm toán Điều đó giúp cho việc thực hiện, giám sát và kiểmtra công việc không bị chồng chéo, trùng lặp, đảm bảo nội dung kiểm toán được thựchiện đầy đủ và đem lại hiệu quả cao

Trong BCTC của doanh nghiệp, doanh thu là khoản mục có tính trọng yếu, ảnhhưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu , khoản mục trên BCTC Doanh thu cũng là chỉ tiêu cơbản mà những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệp dùng để phântích khả năng thanh toán, tiềm năng hay hiệu năng kinh doanh, triển vọng phát triểncũng như rủi ro tiềm tàng trong tương lai Vì thế việc khoản mục này chứa đựng nhiềukhả năng gian lận là khó tránh khỏi Do đó, kiểm toán khoản mục doanh thu là mộttrong những nội dung rất quan trọng, bắt buộc trong quy trình kiểm toán BCTC doanhnghiệp

Sở dĩ kiểm toán DTBH và cung cấp dịch vụ có vai trò quan trọng như vậy là do:Thứ nhất, DTBH và CCDV có liên quan đến chu trình bán hàng thu tiền, liênquan tới hoạt động chính của doanh nghiệp và do đó liên quan tới nhiều chỉ tiêu trọngyếu trên BCĐKT và BCKQKD, cụ thể như các khoản tiền mặt, TGNH, các khoản phảithu, lợi nhuận chưa phân phối, các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tài chính cảu DN,thuế và các khoản phải nộp nhà nước

Thứ hai, chỉ tiêu DTBH và CCDV có mới quan hệ mật thiết, gắn liền với cácchỉ tiêu về thu tiền, hàng hóa, vật tư Đó là những yếu tố linh hoạt hay biến dộng và dễxảy ra gian lận nhất Do đó, thông qua việc kiểm tra các chỉ tiêu về DTBH và CCDV

có thể phát hiện ra các sai sót, gian lận trong hạch toán các chỉ tiêu có liên quan phảnánh trong BCĐKT và ngược lại

Thứ ba, DTBH và CCDV là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và thuế thunhập doanh nghiệp, các nghĩa vụ khác đối với nhà nước Vì vậy, thông qua việc kiểmtra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với chỉ tiêu DTBH và CCDV cóthể phát hiện những sai sót, gian lận trong việc hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó

1.3.2 Mục tiêu của kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền 1.3.2.1 mục tiêu của kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu là những luật định, tiêu chuẩn vàcác chuẩn mực chung do cơ quan Nhà nước có thẩm quyền ban hành Hiện nay, kiểmtoán doanh thu thực hiện dựa trên hệ thống Chuẩn mực và luật định như:

Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 – Doanh thu và thu nhập khác: Chuẩn mựcnày được Bộ Tài chính đưa ra trong Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày31/12/2001 Nội dung của Chuẩn mực này có quy định các nguyên tắc và phương pháp

kế toán doanh thu và thu nhập khác

Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 09/10/2002 hướng dẫn kế toán thực hiệnbốn chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định trên

Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30/03/2004 của Chính phủ vềKiểm toán độc lập và các thông tư hướng dẫn thi hành Nghị định này

Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã ban hành và các thông tư hướngdẫn thực hiện Hệ thống Chuẩn mực này

Bên cạnh các chuẩn mực và luật định liên quan đến lĩnh vực kế toán, kiểm toán,kiểm toán viên (KTV) khi tiến hành thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu cũng cóthể dựa vào những quy định về doanh thu trong một số hoạt động cụ thể khác nhưphân tích hoạt động kinh doanh, tài chính doanh nghiệp, thuế, ngân hàng…

Dựa trên cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu, công ty kiểm toán tậptrung vào mục tiêu kiểm toán đã được quy định trong các Chuẩn mực và luật định liênquan

Mục tiêu chung của kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng (xác minh) đểđưa ra kết luận (bày tỏ ý kiến) trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp TheoChuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phốikiểm toán báo cáo tài chính: ”Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp chokiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính cóđược lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận cótuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chínhtrên các khía cạnh trọng yếu hay không?” Bên cạnh mục tiêu kiểm toán chung, tuỳthuộc vào chu trình kiểm toán cụ thể mà các mục tiêu được cụ thể hoá cho phù hợp.Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu trên BCTC, các KTV và trợ lý kiểmtoán phải áp dụng các phương pháp kỹ thuật kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung

và mục tiêu đặc thù

Mục tiêu chung của kiểm toán bao gồm mục tiêu hợp lý chung và các mục tiêuchung khác Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể số liệutrên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý và thôngtin thu được qua khảo sát thực tế tại khách thể kiểm toán Để có thể đánh giá đượcmục tiêu hợp lý chung thì KTV cần có sự nhạy bén, khả năng phán đoán cùng tácphong sâu sát với thực tế tại đơn vị được kiểm toán Nếu KTV không nhận thấy mụctiêu hợp lý chung đã đạt được thì tất yếu phải sử dụng kết hợp với các mục tiêu chungkhác Các mục tiêu chung khác gồm các mục tiêu hiệu lực, trọn vẹn, quyền và nghĩa

vụ, định giá, chính xác cơ học, phân loại và trình bày

Bảng 1.1: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Sự hợp lý chung Số dư các tài khoản doanh thu đều có căn cứ hợp lý

Mục tiêu chung Mục tiêu đặc thù

Tính hiện hữu Doanh thu đều phải hiện hữu vào ngày lập báo cáo tài chính.Tính đầy đủ Các khoản doanh thu hiện có được hạch toán đầy đủ.

Quyền và nghĩa

vụ

Doanh nghiệp có quyền định đoạt đối với các khoản doanh thuphát sinh trong kỳ

Tính giá Tính toán giữa đơn giá và số lượng hàng hóa phải được tính

toán đúng; số liệu ghi trên các sổ chi tiết phải được cộng dồnchính xác; Các khoản chiết khấu, giảm giá hàng bán tính toánchính xác theo chính sách đã quy định

Sự phân loại Doanh thu phải được phân loại đúng đắn thành các loại doanh

thu bán hàng và doanh thu nội bộ, doanh thu hàng bán bị trảlại, doanh thu nhận trước

Qua bảng tổng hợp trên ta có thể thấy:

Điều quan trọng cần thiết đối với mỗi KTV là ngoài việc xác định mục tiêuchung của cuộc kiểm toán thì KTV phải xác định được mục tiêu đặc thù cho từng phầnhành cụ thể Mục tiêu đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung, đặc điểm củacác bộ phận cấu thành đối tượng kiểm toán trong mối liên hệ với hệ thống kế toán và

hệ thống kiểm soát khác Các mục tiêu chung được cụ thể vào từng phần hành kiểmtoán thành các mục tiêu đặc thù Với kiểm toán doanh thu các mục tiêu kiểm toánđược thể hiện như sau:

Mục tiêu hiệu lực, hướng vào tính có thực của khoản mục doanh thu Tức là,doanh thu được ghi nhận là doanh thu đã phát sinh và được ghi nhận tương ứng với sốtiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán cho doanh nghiệp Hànghoá đã được chấp nhận là tiêu thụ và được chuyển giao cho khách hàng là có thật,không tồn tại các khoản doanh thu được ghi nhận trong khi hàng hoá chưa đượcchuyển giao cho khách hàng Khả năng sai phạm về khoản doanh thu không có thậtthường ít xảy ra, tuy nhiên nếu xảy ra thì có ảnh hưởng trọng yếu đối với việc xác địnhlợi nhuận cuối kỳ và nghĩa vụ đối với Nhà nước Để khảo sát sai phạm doanh thu ghi

sổ là không có thực, KTV lựa chọn một số khoản mục doanh thu và tính toán lại một

số nghiệp vụ bán hàng có doanh số lớn hoặc phức tạp xem có đúng số phản ánh trên sổsách hay không KTV cũng có thể đối chiếu số liệu của bên Có TK Phải thu của kháchhàng với nguồn gốc của các nghiệp vụ phát sinh số liệu đó Đối với việc ghi chépnghiệp vụ bán hàng không thống nhất giữa các kỳ kế toán, KTV có thể đối chiếu ngàyghi trên chứng từ với ngày trên sổ của các nghiệp vụ bán hàng phát sinh vào thời điểmchuyển giao giữa hai kỳ kế toán Để kiểm tra việc chuyển giao quyền sở hữu và sử

dụng hàng hoá cho khách hàng, KTV có thể chọn mẫu một số nghiệp vụ bán hàng từNhật ký bán hàng và đối chiếu với hoá đơn vận chuyển kèm theo

Mục tiêu trọn vẹn, hướng vào sự đầy đủ của các hoạt động bán hàng, không cónghiệp vụ nào đã thực sự xảy ra mà bị bỏ sót ngoài sổ sách Doanh thu của doanhnghiệp đôi khi bị ghi thiếu nhằm mục đích trốn thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp.KTV có thể kiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng có được ghi nhận đầy đủhay không, đối chiếu với bản sao hoá đơn bán hàng và với sổ Nhật ký bán hàng KTV

có thể soát xét lại chứng từ theo một dãy liên tục để xem xét việc ghi chép có đầy đủhay không KTV thực hiện kiểm tra xuôi theo trình tự kế toán để dễ phát hiện

Mục tiêu quyền và nghĩa vụ, yêu cầu các khoản doanh thu thu được từ kháchhàng là do doanh nghiệp bán hàng hoá của mình, không phải là hàng hoá nhận đại lý,

ký gửi hay tài sản nhận giữ hộ

Mục tiêu định giá, biểu hiện các khoản doanh thu mà doanh nghiệp thu đượcđều phải có kèm theo hoá đơn ghi giá bán đã được thoả thuận Trong nhiều trường hợp

có các khoản giảm trừ cho khách hàng như chiết khấu thương mại, giảm giá hàng bán,hàng bán bị trả lại thì phải kèm theo hoá đơn của các khoản giảm trừ đó Việc kiểmsoát hoá đơn chặt chẽ giúp cho việc xác định chính xác doanh thu thuần từ các hoạtđộng bán hàng mà doanh nghiệp nhận được Việc định giá của các nghiệp vụ doanhthu đúng đắn cần được tính toán chính xác về mặt số lượng và giá trị Con số này phảikhớp với sổ sách hạch toán và đơn đặt hàng, phiếu xuất kho hàng hoá, hoá đơn bánhàng, hoá đơn vận chuyển Đây là một trong thủ tục kiểm tra chi tiết quan trọng đốivới khoản mục doanh thu trên BTCT Dựa vào việc đánh giá hiệu quả hoạt động của

hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV có thể xem xét việc lựa chọn mẫu để tiến hành kiểmtra chi tiết các nghiệp vụ bán hàng

Mục tiêu chính xác số học, nhằm hướng các nghiệp vụ hạch toán doanh thu vàoviệc ghi sổ tổng hợp, sổ chi tiết, và khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế toán cuối kỳcủa doanh nghiệp Việc ghi chép số liệu trên các sổ chi tiết cần phải khớp đúng với sốliệu trên sổ tổng hợp Ví dụ, doanh thu bán hàng chưa thu được phải khớp đúng với sốliệu chi tiết trên khoản phải thu của các khách hàng trong kỳ hay doanh thu đã thuđược tiền phải khớp đúng với số liệu trên sổ chi tiết tiền mặt hoặc giấy báo có củaNgân hàng về nghiệp vụ doanh thu KTV cần đối chiếu với sổ Nhật ký bán hàng vớicác sổ chi tiết khác xem số liệu có thực sự được tổng hợp chính xác hay không Bêncạnh đó kiểm tra số liệu trên sổ chi tiết các tài khoản liên quan và Sổ cái để tìm ra việctổng hợp từ các nghiệp vụ cụ thể

Mục tiêu phân loại và trình bày, nhằm hướng các nghiệp vụ bán hàng vào việcphân loại chính xác, sử dụng các TK chi tiết tuỳ thuộc vào từng doanh nghiệp để hạchtoán; phân loại rõ ràng các khoản doanh thu từ bán hàng hoá dịch vụ ra bên ngoài vàdoanh thu nội bộ doanh nghiệp; phân loại và trình bày chi tiết các khoản giảm trừdoanh thu từ các nghiệp vụ bán hàng Doanh thu trong kỳ của doanh nghiệp có thể thuđược bằng chuyển khoản, bằng tiền mặt hoặc bán chịu Việc xem xét phân loại doanhthu theo các hình thức thanh toán giúp cho việc tổng hợp báo cáo kế toán cuối kỳ đượcphản ánh chính xác Ngoài ra, việc phân loại chính xác doanh thu bán hàng và doanhthu nội bộ trong các doanh nghiệp có nhiều bộ phận rất quan trọng khi hợp nhất báocáo tài chính

Mục tiêu phê chuẩn, nhằm hướng các nghiệp vụ bán hàng vào việc được phêchuẩn chung và phê chuẩn cụ thể trước khi thực hiện theo đúng quy định của đơn vị.KTV có thể kiểm tra các quy định về phê chuẩn, trách nhiệm của người thực hiện phêchuẩn và quan sát quy trình thực hiện bán hàng để đánh giá tính phê chuẩn của cácnghiệp vụ bán hàng trong đơn vị khách hàng.

Mục tiêu đúng kỳ, nhằm hướng các nghiệp vụ bán hàng vào việc ghi sổ kịp thời

và đúng kỳ Trên thực tế trong nhiều trường hợp DN cố tình ghi nhận doanh thu nămnay vào năm sau để tăng doanh thu, lợi nhuận của năm sau Để phát hiện ra sai phạmnày, KTV cần đối chiếu về thời gian trên sổ và trên chứng từ, tập trung kiểm tra cácnghiệp vụ phát sinh tại giao điểm của kỳ quyết toán

Việc xác định mục tiêu cho từng công việc trước khi tiến hành kiểm toán sẽ trợgiúp cho công việc kiểm toán đi đúng hướng và tiết kiệm được thời gian trong hoạtđộng kiểm toán Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn chú trọng tới mục tiêu cụ thểcủa kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung của toàn bộ cuộc kiểm toán Việc tậptrung vào những mục tiêu nào tuỳ thuộc vào tính chất và mức rủi ro có thể xảy ra đốivới những sai sót của khoản mục đó trên BCTC

1.3.2.2 Mục tiêu kiểm toán với khoản mục thu tiền

Với khoản mục phải thu khách hàng, sai sót hay gian lận thường gặp là khônghạch toán khoản đã thu, trích lập dự phòng phải thu không hợp lý, hạch toán sai tínhchất tài khoản phải thu, ghi nhận khoản phải thu không có chứng từ hợp lệ… Để loại

bỏ được những rủi ro do những sai sót, gian lận tiềm tàng đó, kiểm toán khoản mụcphải thu phải đạt được các khoản phải thu đảm bảo hợp lý chung, cụ thể là đạt nhữngmục tiêu chung sau: Hiện hữu, đầy đủ, chính xác, quyền và nghĩa vụ, trình bày vàcông bố, đánh giá Trong đó, mục tiêu hiệu lực, trọn vẹn, quyền và nghĩa vụ được quantâm hơn cả Các mục tiêu chung được cụ thể hóa nội dung thành các mục tiêu đặc thùcho khoản mục Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng có mối quan hệmật thiết với khoản mục doanh thu do tính chất đối ứng của tài khoản phải thu vàdoanh thu bán hàng Do đó, khi thực hiện kiểm toán hai khoản mục này, KTV cần kếthợp mục tiêu của chúng lại để quá trình kiểm tra đạt được hiệu quả cao

Nội dung các mục tiêu kiểm toán chung và đặc thù khoản mục phải thu kháchhàng được cụ thể tại bảng sau:

Bảng 1.2: Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

Sự hợp lý chung Số dư tài khoản phải thu hợp lý và khớp BCTC

Mục tiêu chung Mục tiêu đặc thù

Đầy đủ Mọi nghiệp vụ phát sinh liên quan đến công nợ phải thu

khách hàng đều phải được ghi sổ một cách đầy đủ và đúngniên độ

Hiện hữu Các khoản phải thu trên sổ cái, sổ chi tiết hay bảng cân đối

công nợ thực sự tồn tại cả về giá trị và đối tượng

Quyền và nghĩa

vụ

Các khoản phải thu phát sinh đều thuộc sở hữu của công ty

Chính xác Các khoản phải thu phải được vào sổ kế toán đúng với giá trị

thật của nó và phù với các tài liệu gốc đính kèm Số liệu trêntài khoản phải thu phải được tính toán đúng đắn và có sự phùhợp giữa sổ cái, sổ chi tiết và BCTC

Đánh giá Việc đánh giá các khoản phải thu trên BCTC là gần đúng với

giá trị có thể thu hồi được, tức là các khoản phải thu phảiđược công bố theo giá trị thu hồi thông qua sự phân tích về

dự phòng nợ phải thu khó đòi và chi phí nợ khó đòiĐối với khoản phải thu có gốc ngoại tệ phải được đánh giá lạitheo CM 10

Trình bày và

công bố Các nghiệp vụ phát sinh phải phản ánh đúng đối tượng, đúngtài khoản kế toán

Việc kết chuyển số liệu kế toán vào BCTC phải được thựchiện một cách chính xác và phù hợp với các nguyên tắc kếtoán (Phân loại NH và DH)

Cho phép Các nghiệp vụ phát sinh đều phải được phê chuẩn chung, phê

chuẩn cụ thểĐúng kỳ Các nghiệp vụ thu tiền phát sinh được ghi sổ cập nhật

Các mục tiêu được cụ thể hóa như sau:

Mục tiêu hiệu lực, hướng vào tính có thực của khoản mục thu tiền Tức là cáckhoản thu tiền phải tương ứng với hàng hóa mà khách hàng đã chấp nhận thanh toán

và tương ứng với đối tượng phải thu nhất định, các khoản thu tiền đã ghi sổ thực tế đãnhận Việc vi phạm mục tiêu hiệu lực (khai khống) đối với khoản thu tiền ít xảy ra.Tuy nhiên trong thực tế có những khoản phải thu đã thu tiền nhưng kế toán ghi sổ vẫnghi thành khoản phải thi trên sổ để biển thủ số tiền thu được hay che dấu khoản tiềnmặt thâm hụt Để phát hiện ra các sai phạm KTV có thể thẩm tra đối chiếu sổ cái với

nhật ký thu tiền, sổ chi tiết, phiếu thu hay giấy báo có của ngân hàng Ngoài ra, KTV

sẽ tiến hành gửi thư xác nhận đối với bên thứ ba để xác minh tính hiệu lực của cáckhoản phải thu

Mục tiêu trọn vẹn, hướng vào sự đầy đủ của các nghiệp vụ thu tiền, không cónghiệp vụ nào bị bỏ sót ngoài sổ sách Mục tiêu này chú trọng tới việc ghi chép đầy đủcác nghiệp vụ thu tiền phát sinh trong kỳ kế toán Các nghiệp vụ thu tiền rất hay xảy rasai phạm này trong trường hợp bán hàng thu tiền ngay nhân viên bán hàng có thể biểnthủ tiền hàng mà không ghi sổ nghiệp vụ thu tiền Trong trường hợp này, KTV có thểkiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ thu tiền có được ghi nhận đầy đủ hay không, đốichiếu phiếu thu, giấy báo có với nhật ký thu tiền, sổ chi tiết hay sổ cái KTV có thểsoát xét lại chứng từ theo một dãy liên tục để xem xét việc ghi chép có đầy đủ haykhông KTV thực hiện kiểm tra xuôi theo trình tự kế toán để dễ phát hiện

Mục tiêu quyền và nghĩa vụ, mục tiêu này ít được đề cập đến khi kiểm toán cáckhoản mục thu tiền

Mục tiêu định giá,đối với mục tiêu này KTV cần chú ý tới các chính sách bánhàng, chiết khấu của doanh nghiệp đối với khách hàng, việc phân loại các khoản phảithu theo tuổi nợ và tiến hành trích lập dự phòng phải thu khó đòi đã theo quy địnhchưa? KTV tính toán và điều chỉnh khoản dự phòng phải thu nếu cần thiết

Mục tiêu chính xác số học, nhằm hướng các nghiệp vụ hạch toán thu tiền vàoviệc ghi sổ tổng hợp, sổ chi tiết, và khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế toán cuối kỳcủa doanh nghiệp KTV có thể tính toán lại và tiến hành đối chiếu với sổ chi tiết, sổtổng hợp, đối chiếu sổ với các khoản phải thu, phiếu thu, giấy báo có của ngân hàng

Mục tiêu phân loại và trình bày, nhằm hướng các nghiệp vụ thu tiền vào việcphân loại chính xác, sử dụng các tài khoản chi tiết theo từng đối tượng khách hàng tuỳthuộc vào từng doanh nghiệp để hạch toán; đảm bảo việc bù trừ công nợ được thựchiện chính xác

1.4 Quy trình kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

Tùy vào từng hợp đồng kiểm toán cụ thể, Công ty sẽ xây dựng chương trình kiểmtoán phù hợp với tình hình hoạt động của khách hàng Nhưng nhìn chung một chươngtrình kiểm toán đối với doanh thu bán hàng và thu tiền cũng tuân thủ theo chương trìnhkiểm toán gồm ba giai đoạn chính:

Sơ đồ 1.3 : Quy trình kiểm toán

1.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán VN số 300 – lập kế hoạch kiểm toán có quy định: “Kếhoạch kiểm toán phải được lập cho mọi cuộc kiêm toán, kế hoạch kiểm toán phải đượclập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của mộtcuộc kiểm toán: Phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; đảm bảo cuộckiểm toán được hoàn thành đúng thời hạn” Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm 6 bướcthực hiện theo trình tự

Sơ đồ 1.4: Trình tự lập kế hoạch kiểm toán doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ

và thu tiền

Bước đầu tiên: Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán.

Xuất phát từ thư mời kiểm toán của khách hàng, KTV phải tìm hiểu, đánh giácông ty khách hàng với mục đích hình thành hợp đồng kiểm toán hoặc kế hoạch chungcho cuộc kiểm toán, bao gồm 2 bước công việc chính:

 Liên lạc giữa KTV tiền nhiệm và khách hàng tiềm năng mà khách hàng này yêucầu được kiểm toán

 Khi có yêu cầu kiểm toán, KTV phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó haykhông?

Đối với khách hàng hiện tại, KTV phải quyết định liệu có tiếp tục kiểm toánhay không? Trên cơ sở xác định được đối tượng khách hàng có thể phục vụ được.Công ty kiểm toán sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểmtoán, chương trình kiểm toán, đồng thời chuẩn bị công tác hậu cần về nhân lực, vật lựcgiúp cho việc triển khai kế hoạch và các chương trình kiểm toán đã xây dựng

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng và thực hiện các thủ tục

và đánh giá rủi ro kiểm soát

Sau khi chấp nhận kiểm toán đối với khách hàng, KTV sẽ tiến hành thực hiệnlập kế hoạch kiểm toán như sau:

Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán.

Không phải bất cứ lời mời kiểm toán nào cũng được công ty kiểm toán chấpthuận, để đảm bảo cho công tác kiểm toán diễn ra thực sự khoa học và hiệu quả thìKTV cần đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán một khách hàng mới hay tiếp tục chomột khách hàng cũ, việc này ảnh hưởng rất lớn đến rủi ro hoạt động của công ty kiểmtoán

Để thực hện được điều đó KTV cần kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiệnmột hợp đồng kiểm toán theo chẩn mực Việt Nam số 220- Kiểm soát chất lượng hoạtđộng kiểm toán Xem xét tính liêm chính của BGĐ công ty khách hàng, đây là một bộphận chủ chốt của HTKSNB Tính liêm chính của BGĐ là một nhân tố rất quan trọngđối với quy trình kiểm toán DTBH, CCDV và thu tiền vì BGĐ có thể giấu diếm cácthông tin làm dẫn tới những sai sót trọng yếu trên BCTC Nếu BGĐ thiếu liêm chínhthì KTV không thể dực vào bất kỳ giải trình nào của BGĐ cũng như sổ sách kế toáncủa đơn vị Thông qua việc kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán, KTV có thểđánh giá rủi ro HTKSNB của khách hàng, làm cơ sở cho việc tìm hiểu các sai sót trọngyếu có thể có trong khoản mục DTBH, CCDV và thu tiền

Đối với những khách hàng mới của công ty, KTV có thể xem xét hồ sơ kiểmtoán của KTV các năm trước thực hiện để hỗ trợ cho công việc lập kế hoạch kiểmtoán Hồ sơ kiểm toán năm trước có thể cho thấy các vấn đề còn tồn tại trong hoạtđộng doanh thu thu tiền của đơn vị từ đó hỗ trợ cho việc lập kế hoạch kiểm toán chonăm hiện tại Ngoài ra, KTV có thể liên lạc với KTV tiền nhiệm để nắm vững hơntình hình hoạt động của công ty khách hàng Khi liên lạc với KTV tiền nhiệm cần chú

ý tới một số vấn đề sau: Những vấn đề về tính liêm chính của BGĐ; Những bất đồnggiữa BGĐ với KTV tiền nhiệm về các nguyên tắc kế toán, thủ tục kiểm toán hoặc cácvấn đề quan trọng khác và các lý do thay đổi KTV của khách hàng

Đối với khách hàng cũ, hàng năm KTV phải cập nhật các thông tin về kháchhàng, việc cập nhật thường xuyên các thông tin về khách hàng cho phép KTV nắmvững hơn nữa về ngành nghề hoạt động, đặc điểm kinh doanh và sự tác động của nềnkinh tế hiện tại tới hoạt động của đơn vị khách hàng Từ đó, KTV có thể đánh giánhững rủi ro có thể phát sinh khiến KTV và công ty kiểm toán phải ngừng cung cấpdịch vụ cho khách hàng Việc ngừng cung cấp có thể do những nguyên nhân sau:

 Phạm vi thích hợp của cuộc kiểm toán

 Loại Báo cáo kiểm toán phải công bố

 Tiền thù lao hoặc giữa hai bên có kiện tụng hoặc trong trường hợp KTV chorằng BGĐ khách hàng thiếu tính liêm chính

Tuy nhiên điều cân nhắc cuối cùng và quan trọng nhất của KTV trong giai đoạnnày là đánh giá khả năg có thể kiểm toán được của đơn vị khách hàng Khả năng cóthể kiểm toán được xác định theo các yếu tố sau tính thận trọng nghề nghiệp của KTVđòi hỏi KTV phải đánh giá tính liêm chính của BGĐ và hệ thống kế toán của kháchhàng Những nghi ngại đối với hệ thống kế toán của đơn vị có thể ảnh hưởng tới ý kiếnkiểm toán được đưa ra

Nhận diện các lý do kiểm toán của công ty khách hàng.

Kiểm toán BCTC của khách thể kiểm toán dược thực hiện nhằm xác minh độtin cậy hợp lý của các thông tin được trình bày trên BCTC của khách thể kiểm toán, vìvậy việc nhận diện lý do kiểm toán của đơn vị khách hàng là hoạt động nhằm xác địnhngười sử dụng BCTC của khách hàng và mục đích sử dụng của họ KTV có thể phỏngvấn trực tiếp BGĐ khách hàng hoặc dựa vào kinh nghiệm của các cuộc kiểm toántrước Việc xác định hai tiêu chí trên ảnh hưởng đến số lượng bằng chứng cần thu thập

và giúp cho công ty kiểm toán có thể ước lượng được quy mô phức tạp của cuộc kiểmtoán Nếu các BCTC được sử dụng rộng rãi thì mực độ trung thực, hợp lí của cácthông tin trên BCTC đòi hỏi càng cao và do đó số lượng bằng chứng kiểm toán cần thuthập cũng như quy mô và độ phức tạp của cuộc kiểm toán sẽ tăng lên Từ đó xác địnhphạm vi kiểm toán đối với khoản mục DTBH, CCDV và thu tiền

Sau khi đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, xác định được đối tượng sửdụng BCKT thì trưởng phòng kiểm toán sẽ tiến hành lựa chọn đội ngũ nhân viên thựchiẹn kiểm toán, việc lựa chọn đội ngũ nhân viên dựa trên các tiêu chí về:

 Trình độ hiểu biết về chuyên môn nghiệp vụ

 Tính độc lập trong việc thực hiện kiểm toán đối với khách hàng

 Có đầy đủ kinh nghiệm và sự am hiểu về lĩnh vực kinh doanh của khách hàng

để thực hiện kiểm toán

Việc chấp thuận kiểm toán và sự thỏa thuận của công ty kiểm toán với khách thểkiểm toán về các điều khoản thực hiện trong quá trình kiểm toán dẫn tới việc ký kếthợp đồng kiểm toán Đây là sự thỏa thuận chính thức giữa công ty kiểm toán vớikhách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ có liên quan khác Việc ký kếthợp đồng kiểm toán phải được thực hiện trước khi tiến hành công việc kiểm toán nhằmbảo vệ quyền lợi của khách hàng và công ty kiểm toán Nội dung của hợp đồng kiểmtoán tại AASC gồm các nội dung:

 Căn cứ của hợp đồng: Luật định và chuẩn mực

 Thông tin về chủ thể và khách thể kiểm toán: Tên công ty, địa chỉ, sô điệnthoại, mã số thuế, chức vụ của người đại diện ký kết

 Nội dung dịch vụ

 Trách nhiệm của các bên

 Báo cáo kiểm toán

 Phí dịch vụ kiểm toán và các phương thức thanh toán

 Cam kết thực hiện và thời gian hoàn thành

 Hiệu lực và thời hạn hợp đồng

 Con dấu và chữ ký của người có thẩm quyền

Hợp đồng kiểm toán là căn cứ pháp lý để KTV thực hiện các bước tiếp theocủa cuộc kiểm toán và có ảnh hưởng đến trách nhiệm pháp lí của KTV đối với kháchhàng Sau khi hợp đồng kiểm toán được kí kếy, công ty kiểm toán trở thành chủ thểchính thức của công ty khách hàng

Bước thứ hai: thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin cơ sở giúp KTV trong quá trình lập kế hoạch kiểm toántổng quát Trong giai đoạn này KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu,đánh giá ban đầu về mức trọng yếu, thực hiện các thủ tục phân tích và xác định thờigian cần thiết cho việc thực hiện kiểm toán

Một nhân tố quan trọng KTV cần lưu ý trong bước này chính là đặc tính, bảnchất và rủi ro của ngành mà khách thể kiểm toán tham gia, sự tác động của nhành kinh

tế tới khách thể kiểm toán đó như thế nào?

Việc tìm hiểu ngành nghề hoạt động SXKD của khách hàng giúp cho KTV cóđầy đủ nhận thức và xác định các nghiệp vụ về DTBH, CCDV thực hiện trong hoạtđộng tiêu thụ của đơn vị được kiểm toán Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số310- Hiểu biết về tình hình kinh doanh có hướng dẫn: “Để thực hiện kiểm toán BCTC,KTV cần phải có hiểu biết cần thiết, đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá vàphân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị được kiểmtoán mà theo KTV có ảnh hưởng trọng yếu đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến Báocáo kiểm toán.”

Trong phụ lục số 01 của Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 310 có quy địnhnhững nội dung cụ thể KTV cần phải biết về tình hình kinh doanh của đơn vị đượckiểm toán gồm:

 Hiểu biết chung về nền kinh tế

 Môi trường và lĩnh vực hoạt động của đơn vị được kiểm toán

 Nhân tố nội tại của đơn vị được kiểm toán: Đặc điểm về sở hữu và quản lí, tìnhhình kinh doanh của đơn vị, khả năng tài chính, môi trường lập báo cáo, yếu tốluật pháp, đặc biệt là các chính sách kế toán, chính sách quản trị, chính sáchphát triển, tiêu thụ sản phẩm, mở rộng thị phần có ảnh hưởng lớn tới doanh thucủa đơn vị

Để tìm hiểu đặc điểm hoạt động, thu thập những thông tin cơ sở về khách thể kiểmtoán, KTV có thể sử dụng một số biện pháp sau:

Tham quan nhà xưởng: Quan sát trực tiếp hoạt động SXKD cung cấp cho KTV

cái nhìn tổng thể và trực diện về DTBH, CCDV của công ty khách hàng Việc thamquan nhà xưởng tạo điều kiện cho việc thuyết minh số liệu kế toán, phát hiện nhữngvấn đề cần quan tâm Đồng thời thông qua quan sát trực tiếp KTV có được nhận địnhban đầu về phong cách quản lý của BGĐ hay tính hệ trọng trong việc tổ chức Tuynhiên, tham quan nhà xưởng chỉ giúp KTV nhận định được các vấn đề xảy ra tại thờiđiểm quan sát mà không thể đánh giá chính xác các vấn đề xảy ra tại các thời điểmkhác

Nhận diện các bên hữu quan: Các bên hữu quan là các bộ phận trực thuộc, các

chủ sở hữu chính của công ty khách hàng hay bất kỳ một cá nhân hay tổ chức nào màkhách hàng có quan hệ, có ảnh hưởng đáng kể tới chính sách kinh doanh và quản trịcủa công ty khách hàng Nhận diện các bên hữu quan cho phép KTV phần nào nắm bắtđược hoạt động hiện tại của đơn vị khách hàng, biết được đơn vị khách hàng đang làm

gì Việc nhận diện các bên hữu quan được thực hiện thông qua phỏng vấn BGĐ, nhânviên tổng công ty hay xem sổ theo dõi cổ đông, sổ theo dõi khách hàng nhằm hoạchđịnh một kế hoạch kiểm toán phù hợp

Sử dụng chuyên gia bên ngoài : Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 620- Sử

dụng tư liệu của chuyên gia hướng dẫn khi sử dụng tư liệu của chuyên gia trong quátrình kiểm toán KTV phải thu thập được đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp

để đảm bảo rằng các tư liệu đó đáp ứng được mục đích của cuộc kiểm toán Khi có kếhoạch sử dụng tư liệu của chuyên gia thì KTV và công ty kiểm toán phải xác địnhnăng lực chuyên môn và đánh giá tính khách quan của chuyên gia

Bước thứ ba, Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng và thực hiện các thủ tục phân tích.

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng được KTV thực hiệnthông qua phỏng vấn BGĐ nhằm xem xét quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởngđến các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng Các tài liệu mà KTV cần thu thậpbao gồm: Giấy phép thành lập và điều lệ công ty; BCTC, Báo cáo kiểm toán, tài liệuthanh tra, kiểm tra; Biên bản họp hội đồng quản trị, hội đồng cổ đông, họp BGĐ vàcác tài liệu quan trọng khác Các thông tin liên quan đến nghĩa vụ pháp lý của kháchhàng sẽ góp phần hỗ trợ xác định đánh giá mức độ trung thực của việc hạch toándoanh thu và thu tiền tại đơn vị đã phù hợp với các chính sách phát triển của đơn vịhay chưa

Bên cạnh việc thu thập các thông tin về nghĩa vụ pháp lí của khách hàng, KTVcòn thực hiện các thủ tục phân tích dựa trên các thông tin tài chính và thông tin phi tàichính Các thủ tục phân tích phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán nhằm vào cácmục tiêu:

 Thu thập hiểu biết về khoản mục DTBH, CCDV và những biến đổi quan trọng

về chính sách giá

 Hoạt động kinh doanh của khách hàng

 Tăng cường sự hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh

 Giúp KTV xác định được các vấn đề nghi vấn

 Đánh giá sự hiện diện các sai số có thể có trong khoản mục DTBH, CCDV.Thủ tục phân tích mà KTV thường sử dụng bao gồm:

 Phân tích ngang (phân tích xu hướng): Phân tích dựa trên cơ sở so sánh trị sốcủa chỉ tiêu DTBH, CCDV giữa các kì cho thấy xu hướng biến động của khoảnmục doanh thu qua các kỳ hoạt động, đánh giá được sự đóng góp của công ty sovới các doanh nghiệp cùng ngành

 Phân tích dọc (phân tích tỷ suất): Phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệtương quan của chỉ tiêu DTBH, CCDV và khoản mục khác nhau trên BCTC,đánh giá sự đóng góp của khoản mục doanh thu trong hoạt động của doanhnghiệp

Tuy nhiên trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được thực hiện tập trung chủyếu vào việc xem xét những nét khái quát về tình hình tài chính của khách hàng vàđánh giá vị trí của khách hàng đó với những DN trong cùng nghành

Bước thứ tư, Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán.

Hoạt động kiểm toán nhằm xác minh tính trung thực hợp lý của các thông tin tàichính trên các khía cạnh trọng yếu do vậy việc đánh giá rủi ro và ược lượng trọng yếuđối với các khoản mục là hết sức quan trọng, việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

có thể giúp KTV lập kế hoạch và thu thập bằng chứng thích hợp phục vụ cho công táckiểm toán Tuy nhiên việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là việc mang tính xétđoán nghề nghiệp của KTV Do đó, ước lượng ban đầu về tính trọng yếu không cốđịnh mà có thể thay đổi trong suốt cuộc kiểm toán Bước tiếp là phân bổ ước lượngban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Mục đích của việc phân bổ này giúpKTV xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thích hợp cần thu thập đối vớitừng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên

BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu Như vậy trong giaiđoạn này KTV sẽ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu sau đó phân bổ ước lượng đócho khoản mục DTBH, CCDV và thu tiền.

Ngoài ra, trong giai đoạn này, trên cơ sở mức trọng yếu được xac định KTV cầnđánh giá được rủi ro kiểm toán có thể gặp phải trong quá trình kiểm toán Tức là, KTVphải xác định rủi ro kiểm toán mong muốn của DTBH, CCDV và thu tiền Mức rủi ronày phụ thuộc vào mức độ mà cá nhân, tổ chức bên ngoài tin tưởng vào BCTC và khảnăng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi Báo cáo kiểm toán được công

bố Việc này sẽ giúp cho KTV thiết kế thủ tục kiểm toán, xây dựng chương trình kiểmtoán phù hợp cho khoản mục DTBH, CCDV và thu tiền Theo đó, có 3 loại rủi ro kiểmtoán mà KTV cần đánh giá trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán: rủi ro tiềm tàng, rủi

ro kiểm soát và rủi ro phát hiện, trong đó thì rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là 2loại rủi ro mà kiểm toán viên không thể tác động vào trong quá trình kiểm toán

Bước thứ năm, Nghiên cứu HTKSNB của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát.

Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách thể kiểm toán: KTV nghiêncứu hồ sơ kiểm toán năm trước, thu thập thông tin, thẩm tra và đánh giá hệ thống kiểmsoát nội bộ khách thể kiểm toán bao gồm các thông tin về môi trường kiểm soát, cácthủ tục kiểm soát được áp dụng, và xem xét các thủ tục kiểm soát đó có được thiết lậpdựa trên các nguyên tắc cơ bản, có vận hành hữu hiệu hay không, xác định độ tin cậycủa hệ thống KSNB Đồng thời kiểm toán viên sẽ thu thập các thông tin về chính sách,chế độ kế toán của khách hàng, đặc biệt chú trọng tới các nghiệp vụ bất thường có ảnhhưởng trọng yếu tới BCTC, hoạt động của đơn vị

Bước cuối cùng, Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán.

Thông qua việc đánh giá HTKSNB và rà soát nhanh các chứng từ, sổ sách KTVphải cân nhắc và lựa chọn mục tiêu kiểm toán để thiết kế chương trình kiểm toán cho

cụ thể và phù hợp Việc lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toánđược thực hiện dựa trên mẫu cơ bản của công ty phối hợp với thực tế hoạt động củađơn vị, trên cơ sở đó chương trình kiểm toán được xây dựng phải đảm bảo khoản mục

DT và thu tiền được kiểm tra theo các yếu tố:

1 Có căn cứ hợp lý: Doanh thu ghi sổ là hàng thực tế đã bán cho khách hàng

2 Tính đầy đủ: Các nghiệp vụ tiêu thụ hiện có đều được ghi sổ

3 Sự phê chuẩn: Các nghiệp vụ tiêu thụ được phê chuẩn đúng đắn

4 Tính giá: Doanh thu ghi sổ là số tiền của hàng hóa bán đi đã được tính toán vàvào sổ chính xác

5 Phân loại và trình bày: Các nghiệp vụ tiêu thụ được phân loại chính xác: bánhàng cho bên ngoài hay bán hàng nội bộ

6 Tính đúng kỳ: Doanh thu ghi sổ theo căn cứ thời gian, đảm bảo tính đúng kỳ

7 Tính chính xác số học: Các nghiệp vụ tiêu thụ được phản ánh đúng đắn và vào

sổ, chuyển sổ chính xác

8 Quyền và nghĩa vụ: hàng hóa được bán đều thuộc sở hữu của đơn vị, đơn vịkhông ghi nhận doanh thu của các khoản nhận bán hàng đại lý

Xác định tổng số DTBH, CCDV: Tổng số doanh thu là giá trị của hàng hóa, dịch

vụ mà DN đã bán, đã cung cấp cho khách hàng chưa loại trừ các khoản giảm trừ, vìvậy chương trình kiểm toán được xây dựng bao gồm cả các yếu tố liên quan tới cáckhoản giảm trừ doanh thu:

 Nghiên cứu và xem xét việc xây dựng và vận dụng các quy định về bán hàng vàquản lý bán hàng, các thủ tục bán hàng, giao hàng, giá bán, chất lượng…

 Kiểm tra các nghiệp vụ liên quan đến chiết khấu thương mại, giảm giá hàngbán, hàng bán bị trả lại Nếu là giảm giá hàng bán thì có tuân theo đúng quyđịnh của đơn vị không, có sự phê duyệt không? …

 Xem xét lại nội dung các khoản chiết khấu thương mại, kiểm tra xem các khoảnnày có đúng với quy định của đơn vị hay không?

Đối với nghiệp vụ thu tiền: nghiệp vụ thu tiền được kiểm tra trên các yếu tố:

1 Có căn cứ hợp lý: các nghiệp vụ thu tiền đều đảm bảo tính hợp lý

2 Tính đầy đủ: các nghiệp vụ thu tiền thực tế phát sinh đều được phản ánh đầy đủtrên sổ sách kế toán

3 Sự phê chuẩn: các nghiệp vụ thu tiền thực hiện thep đúng các phê chuẩn vềthanh toán: thời gian, phương thức và thể thức thanh toán

4 Tính giá: các khoản phải thu được trích lập dự phòng đúng đắn khi cần thiết

5 Phân loại và trình bày: các khoản phải thu được phân loại đúng theo từng đốitượng, các khoản bù trừ công nợ phải đúng đối tượng

6 Tính đúng kỳ: các nghiệp vụ thu tiền phải được ghi sổ cập nhật

7 Tính chính xác số học: các khoản phải thu được tính toán, cộng sổ, chuyển sổđúng đắn

8 Quyền và nghĩa vụ: các khoản phải thu đều có đối tượng theo dõi chi tiết

1.4.2 Thực hiện kiểm toán

Đây là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cực các kế hoạch, chươngtrình kiểm toán đã đề ra ý kiến xác thực về mức độ trung thực, hợp lý của các thông tintrên bảng khai tài chính trên cơ sở những BCKT đầy đủ tin cậy thu thập được thôngqua các thủ tục kiểm toán được thực hiện dựa trên trình tự công việc của kế hoạch chitiết đã lập: kiểm tra đối chiếu chứng từ, kiểm tra sổ và báo cáo kế toán, đối chiếu hợpđồng, đối chiếu công nợ, kiểm kê tài sản, vật tư, tính toán và phân tích các chỉ tiêu.Theo đó các công việc cần thực hiện:

1.4.2.1 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát

Không phải lúc nào KTV cũng tiến hành thực hiện các thủ tục kiểm soát mà việcthực hiện thủ tục kiểm soát đối với khoản mục DTBH, CCDV và thu tiền chỉ đượcthực hiện khi đánh giá ban đầu của KTV về HTKSNB của khách thể kiểm toán là hoạtđộng có hiệu lực Hoạt động này nhằm kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về

sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và HTKSNB đốivới khoản mục này

Để đạt được mục tiêu kiểm soát thích hợp cho DTBH, CCDV và thu tiền, KTVphải chú ý thực hiện đồng bộ các hoạt động kiểm soát sau:

 Kiểm tra chuỗi hóa đơn được lập: Việc kiểm tra này hướng tới mục tiêu pháthiện những khoản mục DTBH, CCDV bị bỏ sót, hoặc bị ghi trùng lặp nhau thểhiện bằng hệ thống hóa đơn bị thiếu số hoặc lập hai hóa đơn cho một nghiệp vụ

tiêu thụ Bên cạnh hóa đơn bán hàng, cung cấp dịch vụ cần kiểm tra tính liêntục của các chứng từ chứng minh đi kèm như: vận đơn, hóa đơn của các nghiệp

vụ giảm trừ doanh thu

 Kiểm tra chính sách phê chuẩn đối với khách hàng: Cần kiểm tra cụ thể chotừng nhóm khách hàng hay nhóm sản phẩm và dịch vụ cung cấp Chính sáchnày có được phê chuẩn bởi người có thẩm quyền hay chỉ được đưa ra mà chưa

có sự đồng ý thực hiện Đồng thời việc áp dụng các chính sách này có đượcthực hiện đối với toàn bộ khách hàng hay chỉ những khách hàng có đầy đủ tiêuchuẩn

 Đánh giá chất lượng của bộ máy kế toán: Con người là yếu tố quan trọng trongviệc thiết lập hệ thống kiểm soát đối với từng khoản mục trên BCTC Chấtlượng của đội ngũ nhân viên kế toán đảm bảo cho mục tiêu chính xác cơ họccủa khoản mục DTBH, CCDV luôn đựơc quan tâm

Với hệ thống mục tiêu kiểm soát như trên, KTV có thể thực hiện thêm một số hoạtđộng khác nhằm đạt được hiểu biết HTKSNB của khách hàng

 Phỏng vấn: người thực hiện phỏng vấn phải là trưởng nhóm kiểm toán đã cóđầy đủ năng lực và kinh nghiệm phỏng vấn, điều đó đảm bảo chất lượng củacác câu hỏi cũng như việc thu thập câu trả lời một các xác thực và khoa học.KTV đưa ra câu hỏi và thu thập câu trả lời của nhân viên khách hàng Dạng câuhỏi thường được sử dụng là câu hỏi đóng và câu hỏi mở nhằm đạt được tínhhoàn chỉnh và chi tiết của câu trả lời Kết thúc phỏng vấn KTV cần tóm tắtnhững kết quả thu được từ người được phỏng vấn

Bảng câu hỏi nhằm tìm hiểu các thủ tục kiểm soát về DTBH, CCDV được tổnghợp ở Phụ lục 01

 Kiểm tra từ đầu đến cuối: Là sự kết hợp giữa kỹ thuật phỏng vấn, điều tra theodõi diễn biến của từng nghiệp vụ bán hàng ghi chép trên sổ cái TK DTBH,CCDV và thu tiền Kỹ thuật này cho phép KTV thấy được diễn biến chi tiết,quy trình xuyên suốt của nghiệp vụ liên quan tới doanh thu và thu tiền, qua đóđưa ra đánh giá về tính khoa học, đầy đủ vận hành hữu hiệu của HTKSNB tạiđơn vị khách hàng

 Kiểm tra ngược lại: Là việc kiểm tra khoản mục DTBH, CCDV từ Sổ cái đếnthời điểm phát sinh nghiệp vụ bán hàng Quá trình này cũng cung cấp bằngchứng kiểm toán thích hợp về hiệu lực của HTKSNB đối với khoản mụcDTBH, CCDV

Các biện pháp kỹ thuật trên cần được thực hiện đồng bộ bởi không có một biệnpháp cụ thể nào mang lại kết quả cao trong việc kiểm tra HTKSNB của khách hàng.Bên cạnh những thủ tục kiểm soát trên, KTV có thể thực hiện kết hợp với điều tra hayhay thực hiện lại các hoạt động nhằm xác định lại mức độ trách nhiệm của các cá nhânliên quan

1.4.2.2 Thực hiện thủ tục phân tích.

Thủ tục phân tích được thực hiện nhằm giúp KTV xác định được nội dung, lịchtrình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán khác Bên cạnh đó, thủ tục phân tích cònkiểm tra được toàn bộ BCTC trong khâu soát xét cuối cùng của cuộc kiểm toán theoChuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520- Quy trình phân tích: “Quy trình phân tích là

việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xuhướng, biến động và những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quankhác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến.”

Thực hiện thủ tục phân tích đối với DTBH và CCDV: KTV có thể sử dụng cácchỉ tiêu sau để phân tích doanh thu bán hàng, CCDV

Tỷ lệ hoàn thành kế hoạch: chỉ tiêu này cho biết doanh thu thực tế năm nay đạtbao nhiêu phần trăm so với kế hoạch đã đặt ra, công ty có hoàn thành mục tiêu đề rahay không, qua đó đánh giá được tình hình hoạt động của công ty

KTV cũng có thể so sánh DT của công ty qua các năm, các kỳ, với các công tycùng ngành hay với cả ngành

Bên cạnh đó, KTV có thể sử dụng nhiều tỷ suất tài chính khác nhau:

Lợi nhuận gộp

Tỷ suất lợi nhuận gộp = 100%

DTBH, CCDV

Ta cũng có thể sử dụng tỷ suất tài chính khác như :

Lợi nhuần thuần

Tỷ suất lợi nhuần thuần = 100%

DTBH, CCDV

Hai tỷ suất này phản ánh khả năng sinh lời của DTBH, CCDV Các tỷ suất nàyđược tính qua các năm nhằm đánh giá khả năng tăng trưởng trong kinh doanh củakhách hàng Đồng thời, KTV cũng có thể so sánh các tỷ suất này giữa các DN trongcùng ngành để thấy được khả năng phát triển và vị trí của DN trong ngành nghề đótheo tỷ suất hiệu quả kinh doanh:

Lợi nhuận trước thuế

Tỷ suất hiệu quả kinh doanh = 100%

DTBH, CCDV

Các nhân tố trong mô hình được xây dựng đều dựa vào những dữ liệu tài chính

và nghiệp vụ sử dụng trong kế toán Để đảm bảo tính độc lập của dữ liệu cần cụ thểhóa các dự tính nhằm đạt được độ tin cậy cao trong việc xây dựng các mô hình trên.Việc đánh giá tính độc lập và tin cậy của dữ liệu tài chính và nghiệp vụ cần dựa vàomột số chỉ tiêu sau:

+ Nguồn dữ liệu từ bên trong và bên ngoài DN

+Tính kế thừa, phát triển của thủ tục kiểm toán áp dụng đối với khoản mụcDTBH, CCDV những năm trước và phạm vi sử dụng dữ liệu đó

Dựa vào mô hình đã được xây dựng, KTV tính toán giá trị thu được và so sánhchúng với số liệu trên sổ sách kế tóan đã có Ví dụ: KTV ngoài việc phân tích biếnđộng DTBH, CCDV qua các năm còn có thể thực hiện phân tích xu hướng biến độngcủa DTBH, CCDV tháng thông qua phân tích chi tiết từng loại sản phẩm và dịch vụcung cấp cho khách hàng Nếu có những biến động khác thường thì KTV sẽ tìm hiêunguyên nhân để giải thích cho chênh lệch đó Nguyên nhân chênh lệch số liệu trong

phân tích có thể từ phía bản thân DN hoặc từ chính ước tính trong phân tích Về phíabản thân DN, do việc hạch toán kế toán khoản mục DTBH, CCDV chưa được thựchiện đầy đủ theo những tiêu chuẩn hạch toán kế toán được thay đổi trong từng kì KTV

có thể tìm hiểu từ những nhân viên của khách hàng để đưa ra ý kiến đống góp chokhách hàng và phản ánh trên Báo cáo kiểm toán Bên cạnh đó, KTV cần xem xét saisót có thể có của mô hình giúp KTV có thể đánh giá được rủi ro phát hiện của kiểmtoán khoản mục DTBH, CCDV trên BCTC của khách hàng Giảm thiểu sai sót trongcác mô hình áp dụng giúp cho việc thực hiện kiểm toán đạt kết quả cao

 So sánh với kỳ trước, với kế hoạch, nếu có biến động bất thường cần tìm hiểu

rõ nguyên nhân

 So sánh tỷ trọng lợi nhuận thuần từ hoạt động SXKD với doanh thu thuần giữa

kỳ này với kỳ trước để đánh giá khả năng sinh lời từ doanh thu bán sản phẩmqua các kỳ

 Lập bảng phân tích tổng quát quan hệ đối ứng tài khoản và nhận dạng các quan

hệ bất thường

 Lập bảng phân tích doanh thu theo thuế suất, theo từng tháng và theo từng loạidoanh thu, lập bảng phân tích doanh thu trong mốt quan hệ với giá vốn, vớithuế GTGT và với số dư công nợ phải thu (liên quan đến việc thực hiện chínhsách bán hàng của đơn vị trên thực tế) Nhận dạng sự tăng hay giảm bấtthường của các chỉ tiêu phân tích này

 Tính tỷ lệ lãi gộp theo từng tháng, từng quý Xác định rõ nguyên nhân củanhững biến động bất thường

 So sánh số dư doanh thu chưa thực hiện trước (TK 3387) cuối kỳ với kỳ trướctheo từng loại doanh thu, nếu có biến động bất thường cần tìm hiểu rõ nguyênnhân

 So sánh tỷ suất vòng quay hàng hóa(sản phẩm)/doanh thu qua các năm Giảithích các biến động bất thường (nếu có)

Đối với phải thu khách hàng:

Lập trang số liệu kế toán tổng hợp Thu thập bảng tổng hợp chi tiết các khoản công

nợ (theo cả nguyên tệ và đồng tiền hạch toán) bao gồm số dư đầu kỳ, phát sinh trong

kỳ, số dư cuối kỳ Thực hiện đối chiếu số liệu trên bảng tổng hợp chi tiết công nợ với

số liệu trên sổ kế toán tổng hợp, sổ kế toán chi tiết và Báo cáo tài chính Và tiến hànhđánh giá chênh lệch tỷ giá cuối kỳ đối với từng khoản phải thu

 Đối chiếu số dư chi tiết đầu kỳ với số dư chi tiết cuối kỳ năm trước

 Kiểm tra trình bày các khoản phải thu trên bảng cân đối kế toán

 Phân tích sự biến động số dư cuối kỳ các khoản phải thu giữa kỳ này và kỳtrước, giải thích biến động (chênh lệch) bất thường (nếu có)

Thu thập bảng phân tích tuổi nợ Phân tích sự biến động tỷ trọng các khoản dựphòng trên tổng số dư các khoản phải thu Đánh giá khả năng thu hồi của các công nợ

và so sánh với các qui định của Nhà nước về việc lập dự phòng nợ khó đòi

So sánh tỷ lệ nợ phải thu khách hàng trên tổng doanh thu của năm nay so với nămtrước, nếu có biến động lớn thì trao đổi với khách hàng về nguyên nhân của sự biếnđộng này (sự thay đổi trong chính sách bán hàng, khả năng thanh toán của kháchhàng )

1.4.2.3 Thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết.

Đối với khoản mục DTBH, CCDV

Kiểm tra chi tiết là việc thực hiện các biện pháp kĩ thuật để kiểm toán số dư củakhoản mục DTBH, CCDV hoặc những yếu tố có liên quan đến khoản mục này trong

hệ thống tài khoản kế toán Công việc kiểm tra chi tiết khoản mục DTBH, CCDVgồm: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết, lựa chọn kiểm toán khoản mục DTBH, CCDVmột số tháng trọng điểm theo phương pháp chọn mẫu xác suất hoặc phi xác suất, thựchiện các biện pháp kĩ thuật kiểm tra chi tiết trên khoản mục DTBH, CCDV, đánhgiá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lí chênh lệch, các thủ tục kiểm tra chi tiết được ápdụng với khoản mục DTBH, CCDV bao gồm:

Thứ nhất, đối chiếu số liệu trên Báo cáo kết quả kinh doanh với số liệu trên sổ

tổng hợp và sổ chi tiết, tờ khai VAT đầu ra: Thu thập thông tin và những sự thay đổitrong chính sách kế toán về nguyên tắc ghi nhận doanh thu

Thứ hai, kiểm tra phát sinh tăng doanh thu:

 Tìm hiểu hệ thống lưu trữ các tài liệu liên quan đến việc quản lý doanh thu như:hợp đồng kinh tế, thanh lý hợp đồng KT, đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, chínhsách bán hàng, đơn giá bán hàng, các hợp đồng vận chuyển hàng bán

 Chọn mẫu để kiểm tra chứng từ chi tiết (đề nghị ghi rõ phương thức lựachọn mẫu):

 Đối chiếu nghiệp vụ bán hàng được ghi chép trên sổ kế toán, Nhật ký bán hàngvới các chứng từ gốc có liên quan như: đơn đặt hàng, hợp đồng kinh tế, thanh lýhợp đồng KT, lệnh bán hàng, phiếu xuất kho, vận đơn, hoá đơn kết hợp xemxét và kiểm tra quá trình thanh toán

 Kiểm tra số lượng, đơn giá và tính toán trên hoá đơn bán hàng, kiểm tra việcquy đổi đồng tiền bán hàng bằng ngoại tệ ra đồng tiền hạch toán; đối chiếu sốliệu trên hoá đơn với sổ chi tiết và sổ tổng hợp doanh thu;

 Kiểm tra việc phân loại doanh thu: phân biệt doanh thu bán chịu (đối chiếu với

số liệu hạch toán trên tài khoản công nợ phải thu), doanh thu thu tiền ngay,doanh thu nhận trước; doanh thu hàng đổi hàng…….phân biệt doanh thu bánhàng hoặc cung cấp dịch vụ với các khoản thu nhập khác; phân biệt từng loạidoanh thu liên quan đến từng loại thuế suất khác nhau, từng sản phẩm khácnhau (đối chiếu với số liệu hạch toán trên tài khoản thuế GTGT đầu ra)

Lưu ý: kiểm tra số dư chi tiết của các khoản công nợ để phát hiện các khoản đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu nhưng vẫn còn treo công nợ

 Kiểm tra tính đúng kỳ đối với nghiệp vụ doanh thu: kiểm tra chứng từ của một

số nghiệp vụ doanh thu phát sinh trước và sau thời điểm khoá sổ ngày đểxem xét ngày tháng ghi trên hoá đơn, vận đơn với ngày tháng trên Nhật ký bánhàng và sổ chi tiết

 Từ việc kiểm tra chi tiết nêu trên, đưa ra kết luận về nguyên tắc ghi nhận doanhthu, điều kiện ghi nhận doanh thu từng loại tại đơn vị (nếu trái với quy địnhhiện hành phải giải thích nguyên nhân)

 Kiểm tra việc hạch toán doanh thu trên sổ kế toán để đảm bảo rằng các khoảndoanh thu đã được hạch toán đúng

 Kiểm tra việc trình bày trên BCTC và thuyết minh BCTC

Thứ ba, kiểm tra số phát sinh giảm doanh thu:

 Kiểm tra các khoản giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại, chiết khấu thươngmại: Có thể kiểm tra 100% hoặc chọn mẫu tuỳ theo kết quả tìm hiểu về hệthống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục này của DN

 Kiểm tra việc hạch toán các khoản giảm trừ xem có đúng quy định hiện hànhkhôn

Thứ tư, kiểm tra doanh thu nội bộ:

 Kiểm tra căn cứ phát sinh và việc theo dõi, xử lý các khoản doanh thu nội bộcủa đơn vị

 Kiểm tra việc loại trừ các khoản doanh thu nội bộ khi hợp nhất báo cáo tàichính (nếu có)

Thứ năm, đối với các khoản doanh thu chưa thực hiện: Kiểm tra căn cứ ghi

nhận doanh thu chưa thực hiện và việc kết chuyển để đảm bảo tuân thủ với nguyên tắcphù hợp và nguyên tắc đúng kỳ

 Kiểm tra chọn mẫu chứng từ và hợp đồng xem các khoản tiền ghi nhận có phùhợp không?

 Xem xét việc kết chuyển doanh thu có phù hợp với thời gian và khoản tiền nhậntrước hay không?

 Phân tích số dư cuối kỳ để đảm bảo rằng không có khoản nào cần phải ghi nhậndoanh thu mà vẫn chưa được kết chuyển

Thứ sáu, kiểm tra việc trình bày trên BCTC và thuyết minh BCTC

Đối với khoản phải thu khách hàng:

Thứ nhất, xem sổ kế toán tổng hợp để tìm ra các giao dịch bất thường (đối ứng

bất thường, nội dung bất thường ) Kiểm tra chứng từ và giải thích nội dung của cácgiao dịch này, chỉ ra những điểm bất hợp lý và ảnh hưởng của nó

Thứ hai, đánh giá sự hợp lý của số dư của các khoản phải thu:

 Kiểm tra danh mục chi tiết các tài khoản khách hàng đảm bảo không có nhữngđiểm bất thường (số dư lớn bất thường, dư có, phân loại không hợp lý để lẫncác nội dung khác như : phải thu nội bộ, phải thu nhân viên )

 Kiểm tra đối với các khách hàng có số dư Có Thu thập các hợp đồng hoặc thỏathuận bán hàng để kiểm tra tính hợp lý của các số dư này và đảm bảo rằngkhông có khoản nào đã đủ điều kiện ghi nhận doanh thu mà chưa được ghinhận

 Kiểm tra một số số dư lớn có giá trị đối chiếu với các hợp đồng, thỏa thuậnbán hàng để xác định sự hợp lý của các số dư này

 Kiểm tra việc tính toán và ghi nhận các khoản lãi chậm trả (nếu có) , đối chiếusang phần kiểm toán thu hoạt động tài chính.

 Đối chiếu số dư chi tiết với thông tin trên các biên bản đối chiếu công nợ tạithời điểm khoá sổ (nếu có);

 Gửi các yêu cầu xác nhận về các khoản phải thu tới những người mua hàngthường xuyên hoặc các khách hàng có số dư vượt quá (theo số tiền), có tuổi

nợ vượt quá (theo tuổi nợ)

Tóm tắt các kết quả xác nhận:

Tính tổng số các khoản phải thu đã được xác nhận và so sánh với tổng số cáckhoản phải thu

Xem xét các khoản chênh lệch với sổ kế toán chi tiết và tìm lời giải thích

Đối với trường hợp không trả lời thực hiện thủ tục kiểm tra việc thanh toán saungày khoá sổ hoặc việc ký nhận mua hàng trên hoá đơn, báo cáo xuất kho hàng báncủa bộ phận bán hàng, báo cáo hàng ra của bộ phận bảo vệ (nếu có)

Thứ ba, kiểm tra chọn mẫu các đối tượng (phát sinh lớn, bất thường, số dư

lớn ), kiểm tra các định khoản trên sổ kế toán chi tiết và đối chiếu với các chứng từ kếtoán để đảm bảo rằng các giao dịch được ghi nhận chính xác

Thứ tư, kiểm tra việc chia cắt niên độ trong việc hạch toán các khoản phải thu.

Kiểm tra các giao dịch đến ngày thứ 30 (theo quy định của từng công ty kiểm toánkhác nhau) của năm tiếp theo để đảm bảo không có giao dịch nào cần phải ghi nhậntrong năm nay mà chưa được ghi nhận

Thứ năm, đối với các khoản công nợ có gốc ngoại tệ

 Kiểm tra sự hợp lý và nhất quán trong việc áp dụng tỷ giá khi hạch toán cáckhoản công nợ

 Kiểm tra việc đánh giá lại số dư các khoản công nợ có gốc ngoại tệ Xác địnhchênh lệch tỷ giá phát sinh và chênh lệch tỷ giá đánh giá lại số dư

Thứ sáu, kiểm tra việc lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi

 Đánh giá cơ sở của các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi được lập có phùhợp với qui định hiện hành không Đảm bảo việc hạch toán chính xác đầy đủcác khoản dự phòng

 Tìm kiếm các khoản công nợ đủ điều kiện lập dự phòng (số dư kéo dài, kháchhàng mất khả năng thanh toán ) nhưng chưa ghi nhận Trao đổi với khách hàng

Từ đó có thể kết luận khả năng thu hồi của các khoản công nợ

Lưu ý: chỉ ra chênh lệch giữa số dư TK 139 theo kế toán thuế và kế toán tài chính (nếu có)

1.4.3 Kết thúc kiểm toán

Đây là giai đoạn cuối cùng của quá trình kiểm toán, KTV cần đưa ra kết quảkiểm toán thu thập được trong quá trình thực hiện kiểm toán khoản mục DTBH,CCDV và thu tiền Các công việc thực hiện trong giai đoạn này bao gồm:

 Tổng hợp các thủ tục kiểm toán áp dụng: Xem xét và đánh giá tính đồng bộ vàsát thực của các thủ tục kiểm toán có thực sự hợp lí hay không Các thủ tụckiểm toán thường được xác định trước khi tiến hành thực hiện kiểm toán, songviệc kiểm toán từng khoản mục cần có những thiết kế riêng biệt để có thể pháthiện những sai sót trọng yếu

 Xem xét sự thích hợp và đầy đủ của những bằng chứng kiểm toán đã thu thậpđược: Sự đầy đủ và thích hợp của bằng chứng kiểm toán sẽ ảnh hưởng đến việcđưa ra quyết định và ý kiến cuối cùng của KTV về việc trình bày khoản mụcDTBH, CCDV và thu tiền

 Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện được và đưa ra ý kiến nhận xét:

 Xem xét các sự kiện sau ngày kết thúc niên độ

 Xem xét giả định hoạt động liên tục

 Cuối cùng KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán về khoản mục DTBH, CCDV vàthu tiền trên BCTC ý kiến này được ghi trong Báo cáo kiểm toán và lưu giữtrong hồ sơ kiểm toán Căn cứ vào kết quả kiểm toán, KTV có thể đưa ra mộttrong 4 loại ý kiến sau :

Ngoài Báo cáo kiểm toán gửi cho khách hàng, KTV và công ty kiểm toán có thểgửi Thư quản lý cho khách hàng nhằm trợ giúp cho khách hàng chấn chỉnh công tácquản lí tài chính, kế toán, xây dựng và hoàn thiện HTKSNB về DTBH, CCDV và thutiền trong DN

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH DỊCH VỤ TƯ VẤN TÀI CHÍNH KẾ TOÁN VÀ KIỂM TOÁN

(AASC) THỰC HIỆN

2.1 Thực trạng kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty AASC thực hiện

Để thấy rõ công tác kiểm toán doanh thu và thu tiền do công ty AASC thực hiện

em chọn 2 công ty có đặc điểm kinh doanh khác nhau, một công ty là khách hàngthường niên của AASC và một công ty là khách hàng mới của AASC với việc áp dụngcác thủ tục kiểm toán khác nhau trong quá trình kiểm toán doanh thu và thu tiền tại haicông ty này, chũng ta có thể thấy được các khía cạnh trong công tác kiểm toán doanhthu và thu tiền để từ đó có những đánh giá và đưa ra giả pháp hoàn thiện công tác kiểmtoán do công ty AASC thực hiện một cách xác thực và phù hợp nhất

Công tác kiểm toán tại công ty ABC và công ty XYZ được tiến hành theo đúngtrình tự của một cuộc kiểm toán BCTC thông thường với các bước cơ bản:

2.1.1 Chuẩn bị kiểm toán

Từ thư mời (hoặc lệnh) kiểm toán, KTV cần tìm hiểu khách thể kiểm toán với mụcđích hình thành hợp đồng và kế hoạch chung cho cuộc kiểm toán Để có những hiểubiết cần thiết về đơn vị khách hàng trong bước này KTV cần thực hiện các công việc:

2.1.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán

Khi thực hiện bất cứ một công việc gì, để đạt được hiệu quả cao chúng ta cần phảilập được một kế hoạch, thiết kế chương trình thực hiện một cách khoa học và phù hợpvới mục tiêu đã đề ra Vì vậy, lập kế hoạch kiểm toán được coi là một trong nhữngbước công việc quan trọng nhất trong quy trình kiểm toán khoản mục DTBH, CCDV

và thu tiền Trong giai đoạn này, KTV sẽ thu thập những thông tin cần thiết để thiết

kế các bước công việc cần thiết cho giai đoạn thực hiện kiểm toán

2.1.1.1.1 Khảo sát, dự thảo, đánh giá và thống nhất ký kết hợp đồng kiểm toán.

Hợp đồng kiểm toán là cơ sở pháp lý quy định quyền và nghĩa vụ của công ty kiểmtoán và khách thể kiểm toán, nó là cơ sở cho một cuộc kiểm toán được tiến hành Vìvậy, để đạt đến một hợp đồng kiểm toán KTV và công ty kiểm toán phải đánh giá mộtcách kỹ lưỡng, thận trọng trong việc lực chọn khách hàng kiểm toán, có những hiểubiết cần thiết và khách thể kiểm toán để đảm bảo hợp đồng được ký kết và Công ty cóthể cung cấp dịch vụ kiểm toán với uy tín và chất lượng cao nhất

Việc tìm hiểu về khách thể kiểm toán phụ thuộc vào khách thể đó là khách hàngthường niên hay khách hàng mới của công ty:

Với những khách hàng mới (công ty XYZ) khi nhận được thư mời kiểm toán, côngviệc đầu tiên làTrưởng phòng kiểm toán sẽ tìm hiểu lý do mời kiểm toán của kháchhàng, tiến hành thu thập các thông tin sơ bộ như giá phí của cuộc kiểm toán, thời gian

kiểm toán, phạm vi kiểm toán, những hiểu biết cần thiết về khách thể kiểm toán từ khithành lập cho tới năm kiểm toán BCTC như những đặc điểm về ngành nghề kinhdoanh, đặc điểm kinh doanh của ngành có ảnh hưởng tới đơn vị, đặc điểm về hệthống kế toán, HTKSNB…(Một số đặc điểm cơ bản về công ty XYZ – phụ lục 2) Mộtthông tin quan trọng mà KTV phải tìm hiểu trước khi tiến hành kiểm toán là tìm hiểuxem đơn vị đã từng tiến hành kiểm toán cho năm tài chính nào hay chưa? Nếu có, vìsao lại có sự thay đổi KTV và công ty kiểm toán Đây là những thông tin cần thiết đảmbảo tính khả thi của hợp đồng kiểm toán.

Đối với khách hàng truyền thống (công ty ABC) mọi thông tin về khách hàng đãđược thu thập vào những lần kiểm toán trước đó và được lưu trữ trong “Hồ sơ thườngniên” tại Công ty Do vậy, trong bước này, KTV chỉ thu thập bổ sung những thông tinmới phát sinh trong năm kiểm toán: sự thay đổi trong cơ cấu tổ chức, cơ cấu hội đồngquản trị, đặc biệt là những thay đổi trong chính sách kế toán (một số đặc điểm cơ bảncông ty ABC – phụ lục 1)

Sau khi khảo sát về quy mô hoạt động, khối lượng công việc và thời gian thực hiệnkiểm toán, hai bên sẽ tiến hành ký kết hợp đồng chính thức

Đối với công ty XYZ, trước khi tiến hành ký kết hợp đồng kiểm toán cho năm tàichính tiếp theo, Công ty cần dựa trên các Báo cáo kiểm toán đã phát hành năm trước,đồng thời dựa vào những sự kiện phát sinh trong năm để xây dựng những điều khoảnmới trong hợp đồng cho phù hợp Theo VSA 200 “…Trong quá trình duy trì kháchhàng hiện có và đánh giá khách hàng tiềm năng, công ty kiểm toán phải cân nhắc đếntính độc lập, năng lực phục vụ khách hàng của công ty kiểm toán và tính chính trựccủa Ban quản lí khách hàng…” Theo hợp đồng kiểm toán phí kiểm toán BCTC 2010đối với công ty XYZ là 33,000,000 VNĐ (đã bao gồm thuế GTGT), khách hàng sẽthanh toán 100% giá trị hợp đồng khi nhận được Báo cáo kiểm toán Thời gian tiếnhành kiểm toán là 3 ngày, Báo cáo kiểm toán và Thư quản lí về BCTC phát hành sẽđược lập thành 6 bộ, Công ty AASC giữ 2 bộ, khách hàng giữ 4 bộ Do đây là lần đầuAASC tiến hành kiểm toán đối với công ty XYZ do vậy việc phát hành thư quản lý tưvấn về các chính sách hoàn thiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ củađơn vị là hết sức cần thiết

Công ty ABC là khách hàng thường niên của AASC vì vậy hàng năm theo yêu cầucủa công ty ban lãnh đạo AASC sẽ đến thỏa thuận và ký kết hợp đồng kiểm toán vớicác điều khoản phù hợp Theo đó, mức phí kiểm toán BCTC 2010 đối với công tyABC là 55,000,000VNĐ (đã bao gồm thuế GTGT), khách hàng thanh toán 70% ngaysau khi kí kết hợp đồng, 30% còn lại sẽ được thanh toán sau khi Công ty AASC pháthành Báo cáo kiểm toán Thời gian tiến hành kiểm toán là 4 ngày Báo cáo kiểm toánphát hành sẽ được lập thành 8 bộ tiếng Việt, Công ty AASC giữ 2 bộ, khách hàng giữ

6 bộ

2.1.1.1.2 Lập kế hoạch kiểm toán tổng thể

Điều quan trọng nhất khi lập kế hoạch kiểm toán là KTV phải hiểu được đặc điểmhoạt động kinh doanh của khách hàng, cơ chế vận hành cũng như các vấn đề liên quantới BGĐ, hệ thống kế toán cũng như HTKSNB của đơn vị khách hàng để từ đó thiếtlập được một kế hoạch kiểm toán khoa học và xác đáng nhất