Lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty cổ phần dệt may Hoà Thọ.

Báo cáo tài chính hợp nhất lần đầu tiên được quy định bắt buộc cho các tổ chức hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con và các tổng công ty Nhà Nước có ít nhất một công ty con the

NGUYỄN VĂN LIÊM

LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

Ở TỔNG CÔNG TY CỔ PHẦN DỆT MAY

HÒA THỌ

LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH

Đà Nẵng - Năm 2012

NGUYỄN VĂN LIÊM

LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

Ở TỔNG CÔNG TY CỔ PHẦN DỆT MAY

HÒA THỌ

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60.34.30

LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH

Người hướng dẫn khoa học: PGS.TS NGUYỄN CÔNG PHƯƠNG

Đà Nẵng - Năm 2012

Tôi cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi.

Các số liệu, kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác.

Tác giả luận văn

Nguyễn Văn Liêm

QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI LUẬN VĂN (bản sao) PHỤ LỤC

BCTCHN Báo cáo tài chính hợp nhất

BHTN Bảo hiểm thất nghiệp

BHXH Bảo hiểm xã hội

BHYT Bảo hiểm y tế

BTC Bộ tài chính

BCTC Báo cáo tài chính

CĐKT Cân đối kế toán

KQKD Kết quả kinh doanh

LCTT Lưu chuyển tiền tệ

QLDN Quản lý doanh nghiệp

SXKD Sản xuất kinh doanh

TNDN HL Thu nhập doanh nghiệp hoãn lại

TNHL Thu nhập hoãn lại

TNHH MTV Trách nhiệm hữu hạn một thành viên

TSCĐ Tài sản cố định

VAS Chuẩn mực kế toán Việt Nam

VINATEX Tập đoàn Dệt may Việt Nam

VITTAX Hiệp hội Dệt may Việt Nam

XDCB Xây dựng cơ bản

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết

Error:Referencesourc

e notfound1.2 Sổ kế toán chi tiết theo dỏi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết 20

1.3 Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua

khoản đầu tư vào công ty liên kết

Error:Referencesourc

e notfound

1.4

Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh

Error:Referencesourc

e notfound

:Reference

e notfound

1.6

Bảng tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng KQKD

Error:Referencesourc

e notfound1.7 Bảng tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng CĐKT 32

2.1

Bảng theo dõi vốn đầu tư vào công ty con

Error:Referencesourc

e notfound

2.2

Bảng theo dõi vốn đầu tư tài chính dài hạn khác

Error:Referencesourc

e notfound3.1 Sổ chi tiết theo dõi các khoản đầu tư vào công ty con Error

e notfound

3.2

Sổ theo dõi chi tiết tscđ mua bán trong nội bộ Công ty mẹ - Công

ty con

Error:Referencesourc

e notfound

3.3

Bảng tổng hợp tất cả các bút toán điều chỉnh

Error:Referencesourc

e notfound

3.4

Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh theo từng chỉ tiêu

Error:Referencesourc

e not

3.5

Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

Error:Referencesourc

e notfound

3.6

Bảng điều chỉnh giao dịch công ty mẹ bán hàng cho công ty con

Error:Referencesourc

e notfound

3.7

Error:Referencesourc

e notfound

DANH MỤC HÌNH VẼ

2.1 Sơ đồ cơ cấu bộ máy quản lý của Tổng công ty 39

2.2 Sơ đồ mô hình bộ máy kế toán

Error:Referencesourcenotfound

2.3

Sơ đồ quy trình lập BCTC hợp nhất Tại Tổng công ty Dệt

may Hòa Thọ

Error:Referencesourcenotfound

3.1

Sơ đồ quy trình hợp nhất BCTC tại Tổng công ty Dệt may

Hòa Thọ

Error:Referencesourcenotfound

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Cùng với xu thế hội nhập kinh tế quốc tế là việc ra đời các tập đoàn kinh

tế mạnh ở Việt Nam hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con Đối với mô hình công ty mẹ - công ty con, để thấy được bức tranh toàn cảnh về tình hình tài chính, chúng ta không thể căn cứ vào báo cáo tài chính riêng lẻ của công ty mẹ hoặc báo cáo tài chính của các công ty con mà phải thông qua báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất lần đầu tiên được quy định bắt buộc cho các

tổ chức hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con và các tổng công ty Nhà Nước có ít nhất một công ty con theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25

“Báo cáo tài chính hợp nhất và các khoản đầu tư vào công ty con” Theo đó,

kể từ năm tài chính 2005 các đối tượng trên phải lập báo cáo tài chính hợp nhất Tuy nhiên, đây là một công việc tương đối mới ở Việt Nam, các hướng dẫn cho đến thời điểm hiện nay còn thiếu và chưa cụ thể Do đó, việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất trong thời gian qua gặp nhiều khó khăn, nhiều trường hợp vẫn chưa được thực hiện

Tổng công ty cổ phần Dệt may Hoà Thọ là đơn vị thành viên của Tập đoàn Dệt may Việt Nam và Hiệp Hội Dệt May Việt Nam đến nay có 9 đơn vị trực thuộc, tổng công ty đã tiến hành đầu tư vốn vào nhiều công ty khác và đã hình thành nên 02 công ty con và 6 công ty liên kết Như vậy, Tổng công ty

Cổ phần Dệt may Hoà Thọ đang hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con nên phải lập báo cáo tài chính hợp nhất vào cuối năm tài chính Tuy vậy, đến nay việc lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty Công ty Cổ phần Dệt May Hoà Thọ chỉ dừng lại ở chỗ cộng ngang các chỉ tiêu tương ứng trên các báo cáo tài chính công ty mẹ và các công ty con mà chưa thực hiện các bút toán điều chỉnh để loại trừ các chỉ tiêu nội bộ trong Tổng công ty Với

cách làm đó, có thể thấy việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty

Cổ phần Dệt may Hoà Thọ còn mang tính hình thức và các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính hợp nhất chưa phản ánh đúng tình hình tài chính của Tổng công

ty tại ngày kết thúc niên độ kế toán

Với thực tế trên, việc lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty

Cổ phần Dệt may Hoà Thọ là vấn đề cấp thiết hiện nay Do đó, nên hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty để đảm bảo tính khách quan

Đề tài “Lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng Công ty Cổ phần Dệt

May Hoà Thọ” góp phần vào việc thực hiện vấn đề cấp thiết này.

2 Mục tiêu nghiên cứu

Trên cơ sở khảo sát những đặc thù về hệ thống tổ chức hoạt động của Tổng công ty Cổ phần Dệt may Hoà Thọ, luận văn nghiên cứu vận dụng các chuẩn mực kế toán hiện hành vào việc lập báo cáo tài chính hợp nhất cho Tổng công ty Cổ phần Dệt may Hoà Thọ góp phần vào quá trình hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất nói chung ở các Tổng công ty hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở nước ta hiện nay

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu: Luận văn nghiên cứu các nội dung liên quan đến công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất

Phạm vi nghiên cứu của luận văn được giới hạn ở BCTC tổng hợp của công ty mẹ và BCTC của các công ty con để lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty Cổ phần Dệt may Hoà Thọ

4 Phương pháp nghiên cứu

Luận văn sử dụng phương pháp nghiên cứu thực tế, thu thập số liệu sơ cấp tại Công ty, sau đó dùng phương pháp mô tả, tổng hợp, đánh giá để làm

rõ đối tượng, nội dung nghiên cứu

5 Bố cục của luận văn

Ngoài phần mở đầu và kết luận, luận văn được kết cấu thành 3 chương:

Chương 1 Cơ sở lý thuyết về lập Báo cáo tài chính hợp nhất trong mô hình

công ty mẹ - công ty con

Chương 2 Thực trạng công tác lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty

Cổ phần Dệt may Hoà Thọ

Chương 3 Hoàn thiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty Cổ phần

Dệt may Hoà Thọ

6 Tổng quan tài liệu nghiên cứu

Trong xu hướng phát triển rộng rãi hiện nay, sự hội nhập kinh tế quốc dân đang là trào lưu ở hầu hết các quốc gia Kết quả tất yếu của quá trình hội nhập là hình thành các công ty đa quốc gia, các công ty mẹ - con có sự kiểm soát lần nhau Với bối cảnh nền kinh tế nước ta hiện nay đang vận hành theo

cơ chế thị trường và trong thế hội nhập, cạnh tranh diễn ra ngày càng quyết liệt Do hạn chế về khả năng và nguồn lực, các doanh nghiệp, các tổ chức kinh tế buộc phải hợp tác với nhau trong quá trình điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh cũng như nghiên cứu phát triển theo chiều rộng và chiều sâu Báo cáo tài chính hợp nhất là chủ đề được sự quan tâm nhiều của các chuyên gia, các nhà nghiên cứu mà đặc biệt hơn đó là các công ty, Tập đoàn hiện nay nhưng điều quan tâm BCTC hợp nhất phản ánh đúng tình hình tài chính Lập báo cáo tài chính được các chuyên gia xem xét trên hai khía cạnh

đó là quy trình hợp nhất BCTC và cách lập BCTC hợp nhất Quy trình hợp

nhất được xây dựng trên nền tảng của công ty, từ đó mới hình thành nên cách lập BCTC hợp dựa trên quy trình

Quy trình hợp nhất các báo cáo tài chính là phương tiện hữu ích để cung

cấp thông tin cho các đối tượng liên quan BCTC hợp nhất tổng hợp và trình bày một cách tổng quát toàn diện tình hình tài chính của tập đoàn, có ý nghĩa

và tác dụng quan trọng đối với những đối tượng sử dụng thông tin kế toán về một tập đoàn

Nghiên cứu của Lê Văn Khương (2005) “ Vận dụng chuẩn mực kế toán

để xây dựng báo cáo tài chính hợp nhất trong mô hình công ty mẹ - công ty con ở Việt Nam” nêu lý luận về báo cáo tài chính hợp nhất cho mô hình công

ty mẹ - công ty con và các chuẩn mực kế toán của Việt Nam có liên quan Đồng thời, Lê Văn Khương (2005) cũng nghiên cứu những đặc điểm của công ty mẹ - công ty con hiện nay ở nước ta (qua một số đơn vị đại diện) phục

vụ cho việc xây dựng phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất đối với mô hình công ty mẹ - công ty con trong điều kiện nước ta hiện nay Nhưng nghiên cứu của Lê Văn Khương (2005) vẫn chưa chỉ ra được quy trình hợp nhất phù hợp để giúp cho các công ty, tập đoàn nhận diện ra điểm chưa thực hiện được Hợp nhất BCTC thực hiện không đầy đủ và không tuân thủ quy trình hợp nhất của chuẩn mực kế toán dẫn đến thông tin không trung thực, cung cấp các thông tin thiếu chính xác, ảnh hưởng đến quyền lợi của người sử dụng thông tin Việc lập BCTC hợp nhất của các công ty đang thực hiện chuyển đổi sang mô hình tập đoàn kinh tế ở Việt Nam hiện nay đòi hỏi phải chuyển đổi từ cách thức tổng hợp tài khoản đơn thuần phổ biến sang phương pháp hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam

Cách lập BCTC hợp nhất hay nói cách khác là nội dung lập BCTC, để

lập BCTC hợp nhất một cách chặt chẽ, logic đảm bảo tính trung thực là việc dựa vào quy trình hợp nhất bằng cách tổ chức sao cho người sử dụng thông

tin và người đọc BCTC hiểu được Nghiên cứu của Nguyễn Trọng Hiếu (2007) “Tổ chức công tác kế toán phục vụ lập báo cáo tài chính hợp nhất ở

tập đoàn Nhà xuất bản Giáo dục” đề cập vấn đề lý luận và các chuẩn mực,

chế độ kế toán về báo cáo tài chính hợp nhất, những đặc điểm của mô hình công ty mẹ - công ty con và sự vận dụng trong tổ chức công tác lập báo cáo

tài chính hợp nhất ở tập đoàn Nhà xuất bản giáo dục Nghiên cứu này nói lên cách tổ chức lập BCTC hợp nhất tại Nhà xuất bản Giáo dục bằng cách tổ chức xây dựng các tài khoản, các giao dịch nội bộ hay thiết kế sổ kế toán liên quan đến hợp nhất từ đó đưa ra các giải pháp để tổ chức lại BCTC hợp nhất

Nghiên cứu của Huỳnh Văn Liễm (2008) “ Báo cáo tài chính hợp nhất:

Lý luận, thực trạng và phương hướng hoàn thiện” nêu lên những lý luận

chung về báo cáo tài chính hợp nhất đồng thời nêu ra thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất từ đó có những nhận xét, đề xuất các giải pháp hoàn thiện báo cáo tài chính hợp nhất Nhưng với những giải pháp của nghiên cứu này vẫn chưa giải quyết được thực trạng khi lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các Tổng công ty hay Tập đoàn

Nghiên cứu của Phan Thị Thu Hiền (2009) “ Hoàn thiện công tác lập

Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng công ty cổ phần Xây dựng Điện Việt Nam” về hoàn thiện công tác lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng công ty

cổ phần Xây dựng Điện Việt Nam Nghiên cứu này đã nêu lên vấn đề đó và

đã đưa ra những biện pháp nhằm hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất

Nghiên cứu này cũng nói lên lý luận chung về báo cáo tài chính hợp nhất, thực trạng lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất từ đó có những nhận xét, đề xuất các giải pháp hoàn thiện báo cáo tài chính hợp nhất chẳng hạn như thiết kế lại các danh mục tài khoản, các sổ chi tiết, tổng hợp có liên quan đến hợp nhất sao cho phù hợp với các chuẩn mực và từng loại hình doanh nghiệp

Nghiên cứu của Lâm Quang Tú (2010) “Hợp nhất báo cáo tài chính tại

Tổng công ty Khánh Việt”, nghiên cứu này tập trung nghiên cứu những vấn

đề lý luận về BCTC hợp nhất, mô hình công ty mẹ - công ty con Tìm hiểu và phản ánh thực trạng lập BCTC hợp nhất ở Tổng công ty Khánh Việt Nghiên

cứu này cũng dựa vào các chuẩn mực hướng dẫn lập BCTC hợp nhất hiện hành để đưa ra các giải pháp nhằm tổ chức lập và hoàn chỉnh phương pháp lập BCTC hợp nhất tại Tổng công ty Khánh Việt

Nghiên cứu của Nguyễn Thị Bích Yên (2011) “Tổ chức lập báo cáo tài

chính hợp nhất ở Tổng công ty Điện lực Miền Trung” đã hệ thống hoá những

vấn đề cơ bản về tổ chức hệ thống báo cáo tài chính theo quy định chuẩn mực của kế toán Việt nam và kế toán quốc tế Nghiên cứu này tổ chức lập báo cáo tài chính hợp nhất ở Tổng công ty Điện lực Miền Trung theo chuẩn mực kế toán Việt Nam và các hướng dẫn thực hành kế toán Kết quả của nghiên cứu này cũng góp phần vào quá trình hoàn chỉnh việc lập báo cáo tài chính hợp nhất trong mô hình công ty mẹ - công ty con

Hơn thế, khi hợp nhất BCTC, các công ty còn phải sử dụng các phương pháp và kỹ thuật hợp nhất BCTC sao cho mang lại hiệu quả và đảm bảo tính trung thực

Một số nghiên cứu của Nguyễn Công Phương và Ngô Hà Tấn như “Bàn

về phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính” (2009), “Bàn về kỹ thuật hợp nhất báo cáo tài chính” (2010) đề cập đến kỹ thuật hợp nhất, tức là kỹ thuật

xử lý các khoản mục có liên quan, được trình bày trong Hướng dẫn thực hiện Chuẩn mực kế toán số 25 Bài viết của Phương và Ngô Hà Tấn (2009, 2010)

từ việc chỉ ra những điểm chưa thật hợp lý về phương pháp điều chỉnh các khoản mục có liên quan bằng kỹ thuật định khoản, đề xuất cách tiếp cận mới thiên về xử lý tính toán trên bảng nhằm thể hiện tính trực quan, phản ánh đúng bản chất của việc điều chỉnh nhằm lập báo cáo tài chính hợp nhất giúp

cho thực hành công tác kế toán được thuận tiện, dễ dàng Mặt khác, các tập

đoàn hay công ty mẹ - con đều hiểu rõ rằng để hợp nhất BCTC điều trở ngại lớn nhất ở đây chính là các khoản giao dịch nội bộ bằng cách xác định các khoản này như thế nào? loại trừ các khoản này như thế nào? Khi đã đưa ra

phương pháp hay kỹ thuật hợp nhất BCTC và xác định được các khoản giao dịch nội bộ được loại trừ, lúc này tác giả sẽ tiếp tục dùng các bút toán điều chỉnh để điều chỉnh các chỉ tiêu trên BCTC hợp nhất sao cho phản ánh đúng tình hình hoạt động.

Trên cơ sở các nghiên cứu, phần nào tác giả đã kế thừa cơ sở lý luận lập báo cáo hợp nhất trong mô hình công ty mẹ - công ty con, và trên cơ sở khảo sát những đặc thù về hệ thống tổ chức hoạt động của Tổng công ty Cổ phần Dệt may Hoà Thọ, tác giả lập báo cáo tài chính hợp nhất cho Tổng công ty Cổ phần Dệt may Hoà Thọ nhằm hoàn thiện

CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TRONG MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ - CÔNG TY CON

1.1 BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.1.1 Khái niệm và mục đích của Báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN) là báo cáo tài chính của một tập đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con theo quy định của chuẩn mực này Theo chuẩn mực số 25 “ Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”- Ban hành và công bố theo Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30 tháng 12 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.[5, tr15]

BCTCHN hữu ích và cần thiết với nhiều người sử dụng phản ánh tài sản, vốn, công nợ, doanh thu và chi phí của Công ty mẹ và các Công ty con như là một Công ty duy nhất Theo mục đích của báo cáo tài chính hợp nhất [8, tr20]

Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản,

nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu ở thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của Tập đoàn

Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của Tập đoàn, Tổng công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương lai

1.1.2 Điều kiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Thông tư 23/2005/TT-BTC Hướng dẫn kế toán thực hiện sáu chuẩn mực kế toán ban hành theo QĐ số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2003

có thể sở hữu trực tiếp hoặc sở hữu gián tiếp công ty con thông qua một công

ty khác, trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liền với quyền kiểm soát Các tổng công ty nhà nước thành lập và hoạt động theo mô hình không có công ty con chỉ lập BCTC tổng hợp hướng dẫn tại Mục 4-Phần V-Thông tư này [4,tr34]

Tập đoàn lập BCTC hợp nhất phải tuân thủ quy định về phạm vi lập BCTC hợp nhất tại các đoạn 8,9,10,11 của Chuẩn mực số 25 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con” [8, tr25]

1.1.3 Các chuẩn mực kế toán liên quan đến BCTC hợp nhất

Các chuẩn mực kế toán liên quan đến BCTC hợp nhất và các Thông tư hướng dẫn kèm theo chủ yếu sau đây là cơ sở lý thuyết để hướng dẫn các doanh nghiệp trong việc lập và trình bày BCTC hợp nhất.[10, tr30] đó là

VAS 25 “BCTC hợp nhất và kế toán đầu tư vào công ty con”

VAS 11 “Hợp nhất kinh doanh”,

VAS 07 “Kế toán khoản đầu tư vào cty liên kết”

VAS 08 “Thông tin tài chính về những khoản góp vốn liên doanh”, Ngoài ra còn một số chuẩn mực kế toán như là VAS 21 “Trình bày BCTC”, , VAS 17 “Thuế thu nhập doanh nghiệp”, VAS 10 “Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái” và VAS 24 “Báo cáo lưu chuyển tiền tệ”

1.2 NGUYÊN TẮC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

Công ty mẹ khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải căn cứ vào báo cáo tài chính của tất cả các công ty con ở trong nước và ngoài nước do công ty mẹ

kiểm soát, ngoại trừ các công ty được đề cập ở đoạn 10 của Chuẩn mực số 25,

để thực hiện hợp nhất Báo cáo tài chính.[10, tr.25]

Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có thể sở hữu trực tiếp công ty con hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một công ty con khác) trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liền với quyền kiểm soát

Công ty mẹ không được loại trừ ra khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất các báo cáo tài chính của công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động của tất cả các công ty con khác trong tập đoàn

Báo cáo tài chính hợp nhất được lập và trình bày theo nguyên tắc kế toán và nguyên tắc đánh giá như báo cáo tài chính hàng năm của doanh nghiệp độc lập theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 21"Trình bày báo cáo tài chính" và quy định của các chuẩn mực kế toán khác

Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong toàn bộ tập đoàn

Nếu công ty con sử dụng các chính sách kế toán khác với chính sách kế toán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì công ty con phải có điều chỉnh thích hợp các báo cáo tài chính trước khi sử dụng cho việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn

Trường hợp nếu công ty con không thể sử dụng chính sách kế toán một cách thống nhất làm ảnh hưởng đến hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn thì phải giải trình về các khoản mục đã được hạch toán theo các chính sách kế toán khác nhau trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

Các báo cáo tài chính của công ty mẹ và công ty con sử dụng để hợp nhất báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán năm

Báo cáo tài chính sử dụng để hợp nhất có thể được lập vào thời điểm khác nhau miễn là thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng Nếu ngày kết thúc kỳ kế toán năm là khác nhau quá 3 tháng, công ty con phải lập thêm một bộ báo cáo tài chính cho mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán năm của tập đoàn

Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con sẽ được đưa vào Báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày mua công ty con, là ngày công ty mẹ thực

sự nắm quyền kiểm soát công ty con theo Chuẩn mực kế toán "Hợp nhất kinh doanh"

Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con bị thanh lý được đưa vào Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất cho tới ngày thanh lý công ty con,

là ngày công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát đối với công ty con

Số chênh lệch giữa khoản thu từ việc thanh lý công ty con và giá trị ghi

sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của công ty con này tại ngày thanh lý được ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi, lỗ thanh lý công ty con

Để đảm bảo nguyên tắc so sánh của báo cáo tài chính từ niên độ kế toán này đến niên độ kế toán khác, cần cung cấp thông tin bổ sung về ảnh hưởng của việc mua và thanh lý các công ty con đến tình hình tài chính tại ngày báo cáo, kết quả của kỳ báo cáo và ảnh hưởng đến các khoản mục tương ứng của năm trước

Khoản đầu tư vào một doanh nghiệp phải hạch toán theo Chuẩn mực kế toán "Công cụ tài chính", kể từ khi doanh nghiệp đó không còn là công ty con nữa và cũng không trở thành một công ty liên kết như định nghĩa của Chuẩn mực số 07 "Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết" Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư tại ngày doanh nghiệp không còn là một công ty con được hạch toán là giá gốc

1.3 TỔ CHỨC THÔNG TIN KẾ TOÁN PHỤC VỤ LẬP BCTC HỢP NHẤT

1.3.1 Tổ chức thông tin kế toán các khoản đầu tư dài hạn và phương pháp kế toán các khoản đầu tư dài hạn

a Kế toán khoản đầu tư vào công ty con

Kế toán khoản đầu tư vào công ty con là trường hợp công ty mẹ đầu tư vào công ty khác với quyền biểu quyết đủ cho công ty mẹ có thể kiểm soát

được công ty con

Kế toán khoản đầu tư vào công ty con sử dụng TK 221 “Đầu tư vào công ty con” Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến động tăng giảm khoản đầu tư trực tiếp vào công ty con

Phương pháp vốn chủ sở hữu: Khoản đầu tư vào công ty con được ghi nhận ban đầu theo giá gốc sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt động kinh doanh của

cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Phương pháp này được áp dụng trong

kế toán khoản đầu tư vào công ty con khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất của nhà đầu tư

b Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết

Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết là trường hợp nhà đầu tư được coi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể đến doanh nghiệp nhận đầu tư

Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết sử dụng TK 223 “Đầu tư

vào công ty liên kết” Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình

hình biến động tăng, giảm khoản đầu tư trực tiếp của nhà đầu tư vào công ty liên kết

* Phương pháp kế toán

Theo chuẩn mực số 07 [5, tr.23], phương pháp kế toán kế toán được sử

dụng để phản ánh các khoản đầu tư vào công ty liên kết như sau:

Phương pháp giá gốc: theo phương pháp giá gốc, nhà đầu tư ghi nhận ban đầu khoản đầu tư theo giá gốc Nhà đầu tư chỉ hạch toán vào thu nhập trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh khoản được chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư Các khoản khác

mà nhà đầu tư nhận được ngoài lợi nhuận được chia được coi là phần thu hồi các khoản đầu tư và được ghi nhận là khoản giảm trừ giá gốc đầu tư

Phương pháp vốn chủ sở hữu: theo phương pháp vốn chủ sở hữu, khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc Sau đó, giá trị ghi sổ của khoản đầu tư được điều chỉnh tăng hoặc giảm tương ứng với phần sở hữu của nhà đầu tư trong lãi hoặc lỗ của bên nhận đầu tư sau ngày đầu tư Khoản được phân chia từ bên nhận đầu tư phải hạch toán giảm giá trị ghi sổ của khoản đầu

tư Việc điều chỉnh giá trị ghi sổ cũng phải được thực hiện khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư nhưng không được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Những thay đổi trong vốn chủ sở hữu của bên nhận đầu tư có thể bao gồm những khoản phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất kinh doanh

c Kế toán khoản góp vốn liên doanh: Là hoạt động mà các nhà đầu tư

cùng bỏ vốn kinh doanh trên cơ sở hợp đồng liên doanh

Kế toán khoản góp vốn liên doanh sử dụng TK 222 “Vốn góp liên

doanh” Tài khoản này dùng để phản ánh toàn bộ vốn góp liên doanh với hình

thức thành lập cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát và tình hình thu hồi lại vốn góp liên doanh khi kết thúc hợp đồng liên doanh

* Phương pháp kế toán

Theo chuẩn mực số 08 [6, tr.24], phương pháp kế toán kế toán được sử

dụng để phản ánh các khoản góp vốn liên doanh như sau:

Phương pháp giá gốc là phương pháp kế toán mà khoản vốn góp liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó không được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh chỉ phản ánh khoản thu nhập của bên góp vốn liên doanh được phân chia

từ lợi nhuận thuần luỹ kế của liên doanh phát sinh sau khi góp vốn liên doanh

Phương pháp vốn chủ sở hữu là phương pháp kế toán mà khoản vốn góp trong liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt động kinh doanh của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát

d Kế toán các khoản đầu tư dài hạn khác

Các nhà đầu tư đầu tư vào doanh nghiệp khác nhưng với một quyền biểu quyết không đủ để có thể kiểm soát hay có ảnh hưởng đáng kể đến doanh nghiệp nhận đầu tư

Kế toán các khoản đầu tư dài hạn khác sử dụng TK 228 “ Đầu tư dài

hạn khác” Tài khoản này dùng để phản ánh giá trị hiện có và tình hình biến

động tăng, giảm khoản đầu tư dài hạn khác ngoài các khoản đầu tư ở trên Tài khoản này phản ánh các khoản đầu tư dài hạn theo phương pháp giá gốc khi

lập BCTC hợp nhất

* Phương pháp kế toán

Theo chuẩn mực số 25 [2, tr.45], phương pháp kế toán kế toán được sử

dụng để phản ánh các khoản đầu tư dài hạn khác là phương pháp giá gốc Theo đó nhà đầu tư ghi nhận các khoản đầu tư khác theo giá gốc Phương pháp này áp dụng trong kế toán khoản đầu tư khác khi lập và trình bày BCTC riêng của nhà đầu tư

1.3.2 Tổ chức thông tin kế toán các giao dịch nội bộ trong mô hình công ty mẹ - công ty con

Theo chuẩn mực kế toán số 25, số 11 [1, tr 20] , giao dịch nội bộ có thể phân loại thành: Giao dịch mua bán hàng hoá, vật tư, tài sản; giao dịch vay,

nợ giữa các đơn vị thành viên và giao dịch về vốn

Ở phương diện báo cáo tài chính riêng của các đơn vị thành viên, các giao dịch nội bộ được theo dõi và trình bày trong báo cáo tài chính Hệ thống

kế toán đã tổ chức những tài khoản kế toán để theo dõi các giao dịch nội bộ như: Tài khoản “Doanh thu bán hàng nội bộ”, tài khoản “Phải thu nội bộ”, tài khoản “Phải trả nội bộ” Các tài khoản này được sử dụng ở các thành viên trong công ty, tập đoàn không có pháp nhân đầy đủ Điều này thiết thực cho việc lập báo cáo tài chính tổng hợp của các công ty

Ở phương diện báo cáo tài chính hợp nhất, các khoản giao dịch nội bộ giữa các đơn vị thành viên có tư cách pháp nhân đầy đủ không được trình bày trong báo cáo tài chính hợp nhất, do đó không đáp ứng nguyên tắc của hợp nhất báo cáo tài chính Về mặt kế toán, các khoản giao dịch nội bộ giữa các thành viên có tư cách pháp nhân đầy đủ không được theo dõi trên các tài khoản nội bộ như trên mà trên các tài khoản phản ánh nội dung kinh tế liên quan như đối với các đối tượng bên ngoài tập đoàn Vì vậy, phải tổ chức kế toán như thế nào để theo dõi các khoản giao dịch nội bộ để loại trừ khi hợp

nhất báo cáo tài chính Kế toán công ty mẹ phải tổ chức đồng bộ, thống nhất giao dịch nội bộ trong tất cả các đơn vị thành viên để loại trừ giao dịch nội bộ khi hợp nhất báo cáo tài chính hợp nhất Cần tổ chức mã hoá theo các đơn vị thành viên, theo nội dung giao dịch và theo đối tượng giao dịch Cuối kỳ, các công ty con phải cung cấp báo cáo giao dịch nội bộ cho công ty mẹ để công ty

mẹ tổng hợp, loại trừ giao dịch nội bộ nhằm lập báo cáo tài chính hợp nhất nhanh chóng và chính xác

Tổ chức tốt việc hạch toán, mở sổ theo dõi toàn bộ các giao dịc về mua bán hàng hoá, cung cấp dịch vụ, TSCĐ, các khoản vay và cho vay, thu hồi vốn vay, cổ tức lợi nhuận được chia v.v Mỗi công ty trong tổng công ty phải thực hiện theo dõi các giao dịch phát sinh với từng công ty khác trong nội bộ tổng công ty Các công ty trong tổng công ty là các pháp nhân độc lập nên toàn bộ các giao dịch mua bán hàng hoá, cung cấp dịch vụ, cho vay đều hạch toán ghi nhận doanh thu, giá vốn, doanh thu hoạt động tài chính, chi phí tài chính và công nợ phải thu, phải trả như các khách hàng thông thường

a Tổ chức theo dõi giao dịch nội bộ hàng tồn kho

Giao dịch mua, bán vật tư, hàng hoá, thành phẩm thì bên mua và bên bán hạch toán trên BCTC riêng như mua bán với các công ty khác ngoài tổng công ty Các công ty phải tổ chức theo dõi chi tiết các giao dịch trong nội bộ này để phục vụ cho công tác lập BCTC hợp nhất

Giao dịch nội bộ hàng tồn kho là giao dịch xảy ra trong nội bộ của các đơn vị thành viên, lúc này khi giao dịch này xảy ra kế toán tổ chức theo dõi tình hình về giá trị hàng tồn kho giữa công ty mẹ mua của công ty con và công ty mẹ bán cho công ty con Với các trường hợp trên, kế toán theo dõi giá trị hàng tồn kho đầu kỳ khi công ty mẹ mua hàng của công ty con trên sổ chi tiết hàng tồn kho của từng đơn vị công ty con và theo dõi giá trị hàng tồn kho cuối kỳ khi công ty mẹ bán hàng cho các công ty con trên sổ chi tiết bán hàng

của các công ty con Trong quá trình thanh toán giao dịch nội này, công ty mẹ

và các công ty con sử dụng tài khoản 131 “Phải thu khách hàng” và tài khoản

331 “Phải trả người bán” để theo dõi tình hình thanh toán bởi vì đây là giao dịch giữa các pháp nhân độc lập với nhau Toàn bộ doanh thu, giá vốn của việc bán hàng hoá, sản phẩm và cung cấp dịch vụ giữa các đơn vị nội bộ công

ty mẹ - công ty con chưa được xem là bán ra bên ngoài nên sử dụng tài khoản

511 “Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ” và tài khoản 632 “Giá vốn hàng bán” phải chi tiết phần doanh thu, giá vốn bán hàng và cung cấp dịch vụ cho công ty mẹ, công ty con nhằm đảm bảo thuận lợi cho việc loại trừ doanh thu, giá vốn khi hợp nhất BCTC

Việc theo dõi giá trị hàng tồn kho đầu kỳ và giá trị hàng tồn kho cuối

kỳ phải được theo dõi một cách chặt chẽ và chi tiết để phục vụ cho việc lập báo cáo tài chính hợp nhất một cách chính xác và đúng quy định

b Tổ chức theo dõi giao dịch nội bộ tài sản cố định

Giao dịch mua bán TSCĐ giữa các công ty trong tổng công ty thì trên BCTC riêng tại công ty bán thu nhập hạch toán trên TK 711 “Thu nhấp khác”, giá trị còn lại hạch toán trên TK 811 “Chi phí khác” Trên BCTC riêng tại công ty mua hạch toán tăng nguyên giá TSCĐ trên TK 211 “Tài sản cố định hữu hình” và TK 213 “Tài sản cố định vô hình” và thực hiện khấu hao theo đúng các hướng dẫn hiện hành Trong trường hợp phát sinh lãi hoặc lỗ chưa thực hiện khi tài sản đó chưa được đơn vị mua bán ra ngoài hoặc chưa trích hết khấu hao Chính vì vậy cần tổ chức hạch toán, theo dõi chi tiết đối với TSCĐ hình thành từ các công ty trong tổng công ty để có đầy đủ thông tin

và số liệu cần thiết khi hợp nhất BCTC

c Tổ chức theo dõi giao dịch nội bộ các khoản vay

Giao dịch nội bộ các khoản vay giữa công ty mẹ và các công ty con bao gồm các giao dịch nội bộ về khoản vốn cấp, điều chuyển vốn và các giao dịch

về đi vay và cho vay Với các giao dịch, kế toán tổ chức theo dõi các khoản vốn cấp, điều chuyển vốn trên biên bản giao vốn, biên bản điều chỉnh vốn và trên sổ kế toán chi tiết phải mở cho từng đơn vị có quan hệ nội bộ, chi tiết từng nội dung thanh toán Kế toán theo dõi các giao dịch đi vay và cho vay giữa công ty mẹ, các công ty con trên tài khoản 311 “Vay ngắn hạn” và tài khoản 341 “Vay dài hạn” đối với bên đi vay, còn khoản vay thì được ghi nhận trên TK 128 “ Đầu tư ngắn hạn khác” và TK 228 “ Đầu tư dài hạn khác” trên BCTC Việc tổ chức theo dõi này nhằm đảm bảo thuận lợi cho việc lập báo cáo tài chính hợp nhất khi loại trừ giao dịch chưa được thực hiện.

Tổ chức tốt thông tin kế toán các giao dịch nội bộ phát sinh thường xuyên trong tổng công ty giúp cho công tác lập BCTC hợp nhất được thực hiện kịp thời, việc thu thập số liệu và các thông tin cần thiết để điều chỉnh và loại trừ khi lập BCTC hợp nhất được thực hiện chính xác và nhanh chóng Phải tổ chức chi tiết cho hợp lý, tổ chức theo dõi chi tiết trên các sổ kế toán một cách khoa học để theo dõi các giao dịch nội bộ với các công ty trong cùng Tổng công ty

1.4 TỔ CHỨC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.4.1 Tổ chức sổ kế toán hợp nhất

Để thực hiện lập BCTC hợp nhất, ngoài các BCTC riêng của công ty

mẹ, các công ty con, BCTC của các công ty liên kết, liên doanh thì kế toán phải lập các sổ kế toán và các bảng biểu phục vụ cho việc hợp nhất Các sổ kế toán và bảng biểu này chỉ sử dụng cho mục tiêu lập BCTCHN mà không được dùng để ghi sổ kế toán tổng hợp, chi tiết để lập BCTC riêng của công ty mẹ hay công ty con

a Sổ kế toán theo dõi giá trị đầu tư vào công ty lên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Khi công ty mẹ có các khoản đầu tư vào công ty liên kết, để phục vụ

cho việc lập BCTCHN thì bộ phận kế toán hợp nhất phải mở “Sổ kế toán chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết”, “Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết” và

“Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết”

a1 Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết

Bảng 1.1 Bảng xác định phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết

1 Phần lãi hoặc lỗ trong công ty liên kết trong kỳ

2 Phân bổ chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị

ghi sổ (giá trị còn lại) TSCĐ

3 Phân bổ lợi thế thương mại

4 Cổ tức, lợi nhuận được chia

5

Ghi nhận phần chênh lệch giữa giá trị hợp lý của

tài sản thuần có thể xác định được lớn hơn giá

mua khoản đầu tư ( sau khi xem xét lại giá trị hợp

lý của tài sản thuần có thể xác định được)

Cộng các khoản điều chỉnh

Căn cứ vào báo cáo kết quả kinh doanh của công ty liên kết, nhà đầu tư xác định phần lãi hay lỗ của mình trong lợi nhuận sau thuế của công ty liên kết trong kỳ Sau đó, nhà đầu tư căn cứ vào các tài liệu, chứng từ hay mua bán đầu tư, số liệu về cổ tức, lợi nhuận được chia để xác định giá trị điều chỉnh cho kỳ báo cáo.[4, tr37]

a2 Sổ kế toán chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Bảng 1.2 Sổ kế toán chi tiết theo dõi khoản đầu tư vào từng công ty liên kết

Năm tài chính

Chứng từ Diễn giải

Giá trị ghi

sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết đầu kỳ

Các khoản được điều chỉnh tăng (giảm) giá trị ghi sổ

của khoản đầu tư

Giá trị ghi

sổ khoản đầu tư vào công ty liên kết cuối kỳ

Số Ngày tháng

Khoản điều chỉnh tương ứng phần sở hữu của nhà đầu tư trong lợi nhuận hoặc

lỗ của công

ty liên kết trong kỳ

Khoản điều chỉnh do BCTC của nhà đầu tư và công ty liên kết được lập khác ngày

Khoản điều chỉnh

do nhà đầu tư và công ty liên kết không áp dụng thống nhất chính sách

kế toán

Phần điều chỉnh tăng (giảm) khoản đầu tư theo thay đổi của vốn chủ sở hữu của công ty liên kết nhưng không được phản ảnh vào báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty liên kết

Công ty liên kết A

………

Công ty liên kết B

Căn cứ vào báo cáo kết quả kinh doanh của công ty liên kết, nhà đầu tư xác định phần lãi hay lỗ của mình trong lợi nhuận sau thuế của công ty liên kết trong kỳ Sau đó nhà đầu tư căn cứ vào các tài liệu, chứng từ khi mua khoản đầu tư, số liệu về cổ tức, lợi nhuận được chia để xác định giá trị điều chỉnh cho ký báo cáo.[7, tr69]

a3 Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết

Sổ này dùng để theo dõi quá trình phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư vào công ty liên kết (nếu có) Sổ phải theo dõi các chi tiêu: Nội dung phân bổ, tổng giá trị chênh lệch phát sinh khi mua khoản đầu tư, thời gian khấu hao TSCĐ hoặc phân bổ lợi thế thương mại, giá trị phân bổ định kỳ

Bảng 1.3 Sổ theo dõi phân bổ các khoản chênh lệch phát sinh khi

mua khoản đầu tư vào công ty liên kết

STT Nội dung phân bổ

Tổng số chênh lệch

Thời gian khấu hao (phân bổ)

Kỳ

kế toán

…

Kỳ

kế toán

- Chênh lệch giữa giá trị

hợp lý và giá trị ghi sổ của

- Chênh lệch giữa giá trị

hợp lý và giá trị ghi sổ của

TSCĐ

- Lợi thế thương mại

Cộng số phân bổ

b Lập bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh

Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh được lập cho từng chỉ tiêu nhằm tổng hợp các khoản điều chỉnh và loại trừ cho sự hợp nhất BCTC.[4, tr 92] Bảng tổng hợp này được lập căn cứ vào các bút toán điều chỉnh:

Cột A: Phản ảnh số hiệu của bút toán điều chỉnh

Cột B: Phản ảnh ngày tháng ghi sổ

Cột C: Diễn giải nội dung của bút toán điều chỉnh

Cột 1: Phản ảnh số điều chỉnh Nợ của chi tiêu

Cột 2: Phản ảnh số điều chỉnh Có của chi tiêu

Dòng cột phát sinh phản ảnh tổng số điều chỉnh Nợ và tổng số điều chỉnh Có của chi tiêu trong kỳ Số liệu trong dòng tổng cộng được mang sang

Bảng tổng hợp này dùng để tổng hợp các chỉ tiêu trong BCTC của công

ty mẹ và công ty con trong Tập đoàn đồng thời phản ảnh tổng hợp ảnh hưởng của các bút toán loại trừ và điều chỉnh khi hợp nhất đến mỗi chỉ tiêu trong BCTC hợp nhất.[6, tr128]

Cột A : Ghi tên các chỉ tiêu trong Bảng CĐKT và Báo cáo KQKD

Cột B : Ghi mã số của chỉ tiêu trong Bảng CĐKT và Báo cáo KQKDCột 1 : Ghi giá trị các chỉ tiêu trong Bảng CĐKT và Báo cáo KQKD của công ty mẹ Số liệu đưa vào cột này là số liệu trong BCTC của công

ty mẹ

Cột 2,3 : Ghi giá trị các chỉ tiêu trong Bảng CĐKT và Báo cáo KQKD của các công ty con Số liệu đưa vào cột này là số liệu trong BCTC của công

ty con thuộc tập đoàn

Cột 9 : Ghi số tổng cộng các chỉ tiêu của công ty mẹ và các công ty con Cột 10 : Ghi tổng hợp số điều chỉnh Nợ của các chỉ tiêu Số liệu của cột

10 được lấy từ Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh

Cột 11: Ghi tổng hợp số điều chỉnh Có của các chỉ tiêu Số liệu của cột

10 được lấy từ Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh

Cột 12 : Ghi giá trị các chỉ tiêu trong BCTC hợp nhất

Đơn vị : Mẫu số BTH02 – HN Đại chỉ :

Bảng 1.5 Bảng tổng hợp chỉ tiêu hợp nhất

Kỳ : Chỉ tiêu Mã số Công ty mẹ Công ty con Tổng cộng chỉnh Điều

Số liệu hợp nhất

Vốn đầu tư của chủ sở hữu 411

Lợi nhuận sau thuế chưa

Phần lãi hoặc lỗ trong công

ty liên kết, liên doanh 45

Lợi nhuận sau thuế của cổ

Lợi nhuận sau thuế của cổ

1.4.2 Lập báo cáo tài chính hợp nhất

a Các bước lập báo cáo tài chính hợp nhất

Theo chuẩn mực số 25, và thông tu hướng dẫn số 21/2006/TT-BTC [9,

tr 16], trình tự lập báo cáo tài chính theo các bước sau:

Bước 1: Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng CĐKT và Báo cáo KQKD của công ty mẹ và các công ty con.

Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con và ghi nhận lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 3: Phân bổ lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 4: Tách lợi ích của cổ đông thiểu số

Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn hoặc Tổng công ty

Bước 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

Bước 7: Lập báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

b Lập báo cáo tài chính hợp nhất

b1 Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất

Các khoản doanh thu, giá vốn hàng bán nội bộ

Để tránh trường hợp doanh thu, giá vốn của tập đoàn bị phản ánh trùng khi lập BCTC hợp nhất, các chỉ tiêu doanh thu, giá nội bộ phải được loại trừ toàn bộ trên BCTC hợp nhất.Việc điều chỉnh được thực hiện như sau:

Điều chỉnh Giảm toàn bộ doanh thu nội bộ đã ghi nhận trong khoản mục "Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ" tập đoàn và giá vốn hàng bán nội bộ tập đoàn ghi nhận trong khoản mục "Giá vốn hàng bán" ở công ty mẹ, hoặc ở công ty con có phát sinh doanh thu nội bộ.[7,tr56]

Điều chỉnh khoản lãi /lỗ chưa thực sự phát sinh từ các giao dịch nội bộ

Các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh từ các giao dịch nội bộ phải được loại trừ hoàn toàn trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi được Việc điều chỉnh cụ thể được tiến hành như sau;

Điều chỉnh giảm khoản mục "Tổng lợi nhuận kế toán” và "Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp” về lãi, lỗ nội bộ tập đoàn của công ty mẹ và các công ty con có liên quan đến các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất của tập đoàn.[3,tr 43]

Điều chỉnh lợi ích cổ đông thiểu số

Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp của các công ty con tham gia hợp nhất trong kỳ báo cáo phải được loại trừ trước khi hợp nhất báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con để xác định lợi nhuận (lãi, hoặc lỗ thuần) trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất của những đối tượng sở hữu công ty mẹ Chỉ tiêu này được trình bày thành một chỉ tiêu riêng biệt trên báo cáo KQKD hợp nhất Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp của các công ty con khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất được xác định trên cơ sở căn

cứ vào tỷ lệ góp vốn kinh doanh của cổ đông thiểu số và lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp của các đơn vị này

Khi lập Báo cáo KQKD hợp nhất, chỉ tiêu này cần điều chỉnh giảm khoản mục "Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp” của các công ty con, tăng khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số”.[2,tr 18]

Trường hợp số lỗ kinh doanh thuộc về cổ đông thiểu số trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh riêng của công ty mẹ và của các công ty con lớn hơn phần vốn góp của các cổ đông thiểu số tại thời điểm lập Báo cáo tài chính hợp nhất thì trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất chỉ tính, phân bổ và trình bày theo số lỗ phân bổ tối đa bằng số vốn góp của cổ đông thiểu số trong chỉ tiêu riêng biệt về phần lợi ích của cổ đông thiểu số của Bảng cân đối kế toán trừ khi cổ đông thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc và có khả năng bù đắp các khoản lỗ đó

Nếu sau đó công ty con có lãi, khoản lãi đó sẽ được phân bổ vào phần

lợi ích của cổ đông đa số cho tới khi phần lỗ trước đây thuộc về lợi ích của cổ đông thiểu số do các cổ đông đa số gánh chịu được bồi hoàn đầy đủ.

Như vậy sẽ không thực hiện bút toán điều chỉnh khoản mục "Lợi nhuận sau thuế TNDN” để ghi tăng khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số” như trường hợp trên

Ghi nhận các khoản đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Phần lợi nhuận hoặc lỗ tại công ty liên kết, liên doanh được xác định tương ứng với tỷ lệ vốn góp của nhà đầu tư vào công ty liên kết, liên doanh Nếu trường hợp tại công ty liên kết có lãi thì phải điều chỉnh tăng khoản mục

“Phần lợi nhuận hoặc lỗ trong công ty liên kết, liên doanh”, trường hợp lỗ thì điều chỉnh ngược lại (ghi số âm).[9, tr81]

Bảng 1.6 Bảng tóm tắt các bút toán điều chỉnh trên bảng KQKD

- Có KM “Giá vốn hàng bán” (Giá vốn nội bộ)

2 Các khoản lãi /lỗ nội bộ

chưa thực sự phát sinh

- Nợ (giảm) KM “Tổng lợi nhuận kế toán”

-Có (giảm) KM “Lợi nhuậnsauthuế TNDN

3 Lợi ích cổ đông thiểu số - Nợ KM “Lợi nhuận sau

thuế TNDN”

- Có KM “Lợi ích cổ đông thiểu số”

5

Thuế thu nhập doanh

nghiệp

- Nợ (Có) KM “Thuế TNDN hoãn lại phải trả”

- Có (Nợ) KM “Tài sản thuế TNDN hoãn lại”

- Có KM “Lợi nhuận sau thuế TNDN”

b2 Bảng cân đối kế toán hợp nhất

Điều chỉnh khoản đầu tư của công ty mẹ vào các công ty con

Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con phải được loại trừ hoàn toàn trên BCTC hợp nhất Đây chính là việc loại bỏ khoản đầu tư của công ty mẹ vào công ty con và phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con Việc điều chỉnh này được thực hiện như sau:

Điều chỉnh giảm toàn bộ giá trị khoản mục "Đầu tư vào công ty con” của công ty mẹ và điều chỉnh giảm phần Vốn đầu tư của chủ sở hữu mà từng công

ty con nhận của công ty mẹ trong khoản mục "Vốn đầu tư của chủ sở hữu" của công ty con

Điều chỉnh để xác định lợi ích của cổ đông thiểu số

Theo Thông tư 161/TT-BTC ngày 31/12/2007 của Bộ tài chính hướng dẫn thực hiện VAS 25, lợi ích của cổ đông thiểu số được định nghĩa như sau “ Lợi ích của cổ đông thiểu số là một phần của kết quả hoạt động thuần và giá trị tài sản thuần của một công ty con được xác định tương ứng cho các phần lợi ích không phải do công ty mẹ sở hữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con”.[6, tr87] Vì cổ đông thiểu số là tất cả cổ đông của công ty con không thuộc thành viên của tập đoàn nên khi lập BCTC hợp nhất cần phải xác định được toàn bộ lợi ích của cổ đông thiểu số để loại trừ ra khỏi BCTC hợp nhất Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần tại thời điểm lập BCTC hợp nhất được xác định trên cơ sở vốn chủ sở hữu của công ty con (không kể quỹ khen thưởng, phúc lợi) với tỷ lệ sở hữu của các

cổ đông thiểu số

Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con được xác định và trình bày trên Bảng CĐKT hợp nhất thành một chỉ tiêu riêng biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu

Để phản ảnh khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trong tài sản thuần của công ty con hợp nhất trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất phải thực

hiện các bút toán điều chỉnh sau:

Điều chỉnh giảm vốn chủ sở hữu của công ty con có phần vốn của cổ đông thiểu số (điều chỉnh giảm các khoản mục "Vốn đầu tư của chủ sở hữu”,

"Quỹ dự phòng tài chính", "Quỹ đầu tư phát triển", "Lợi nhuận chưa phân phối", của các công ty con có liên quan) và ghi tăng khoản mục "Lợi ích của

cổ đông thiểu số"

Trường hợp ở công ty con có khoản lỗ tích luỹ (lợi nhuận chưa phân phối: ghi âm ( ) trong vốn chủ sở hữu thì khi xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của các công ty con hợp nhất phải xác định riêng biệt khoản lỗ tích luỹ của cổ đông thiểu số trong lỗ tích luỹ của công ty con

và phải ghi giảm khoản mục "Lợi nhuận chưa phân phối" của công ty con và ghi giảm khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất Tuy nhiên bút toán ghi giảm khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất tối đa cũng chỉ tương ứng với phần giá trị lợi ích của cổ đông thiểu số trong vốn chủ sở hữu (chỉ được ghi giảm đến giá trị bằng 0 phần lợi ích của cổ đông thiểu số tại công ty con, không được tạo ra giá trị âm của khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất) Bởi vì các cổ đông chỉ chịu trách nhiễm hữu hạn trong phần vốn góp của mình, do đó trường hợp các công ty con bị lỗ, thì chỉ tiêu này được ghi giảm tối đa bằng 0 trên BCTC hợp nhất của tập đoàn.[8, tr59]

Điều chỉnh số dư các khoản phải thu, phải trả giữa các đơn vị nội bộ

Khi lập BCTC hợp nhất, số dư các khoản phải thu, phải trả giữa các

đơn vị nội bộ trong cùng tập đoàn bao gồm công nợ giữa công ty mẹ và các công ty con, giữa các công ty con với nhau phải được loại trừ hoàn toàn

Trên bảng CĐKT hợp nhất cần tiến hành điều chỉnh giảm khoản mục

"Phải thu nội bộ giữa công ty mẹ và các công ty con" và điều chỉnh giảm khoản mục "Phải trả nội bộ giữa công ty mẹ và các công ty con" [3,tr21]

Ở đây chúng ta cần chú ý rằng theo chế độ kế toán doanh nghiệp thì các khoản công nợ nội bộ giữa các công ty trong nội bộ tập đoàn không được hạch toán qua TK 136 “Phải thu nội bộ” và TK 336 “Phải trả nội bộ” mà theo dõi công nợ bình thường giữa các pháp nhân với nhau (Có thể là TK 131;

TK 331; TK 311 ) Do đó việc điều chỉnh công nợ nội bộ ở đây sẽ được điều chỉnh vào các chỉ tiêu “Phải thi khách hàng”, “Phải trả người bán”,

“Vay ngắn hạn” tương ứng với phần công nợ nội bộ giữa các đơn vị trong cùng tập đoàn

Điều chỉnh các khoản lãi/lỗ chưa thực hiện từ các giao dịch nội bộ

Trong hoạt động kinh doanh thì quan hệ mua bán giữa công ty mẹ với các công ty con là quan hệ thương mại Do đó có nhiều trường hợp công ty

mẹ bán hàng cho các công ty con nhưng đến thời điểm lập BCTC hợp nhất, lượng hàng hoá đó chưa được các công ty con bán ra ngoài hoặc chưa được

sử dụng tại công ty con, tương tự như vậy là trường hợp công ty con bán hàng cho công ty mẹ Do đó phần lợi nhuận từ giao dịch này, xét trong phạm vị tập đoàn là lãi/lỗ chưa được thực hiện từ các giao dịch nội bộ như hàng tồn kho, TSCĐ, lợi nhuận trước thuế thu nhập doanh nghiệp phải được loại trừ hoàn toàn trên BCTC hợp nhất Việc điều chỉnh cụ thể được thực hiện như sau:Đối với trường hợp lãi, tiến hành điều chỉnh giảm khoản lãi nội bộ nằm trong khoản mục: "Hàng tồn kho", hoặc "Tài sản cố định hữu hình", "Tài sản

cố định vô hình", và điều chỉnh giảm khoản lãi nội bộ nằm trong khoản mục

"Lợi nhuận chưa phân phối" ở đơn vị có liên quan đến giao dịch nội bộ chưa thực hiện ở công ty mẹ, công ty con trong tập đoàn và đã tạo ra các khoản lãi nội bộ chưa thực hiện này.[7,tr 123]

Đối với trường hợp lỗ thì điều chỉnh ngược lại

Điều chỉnh các khoản lỗ chưa thực sự phát sinh từ giao dịch nội bộ