Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kế toán số 15 Hợp đồng xây dựng ở công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát

Cụ thể như: nhiều trường hợp, phần công việc hoàn thành đã được xác định và lập Hồ sơ thanh toán, nhưng không ghi nhận doanh thu, một số khoản chi phí theo chuẩn mực kế toán số 15 được x

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

LUẬN VĂN THẠC SĨ QUẢN TRỊ KINH DOANH

Người hướng dẫn khoa học: PGS.TS NGÔ HÀ TẤN

Đà Nẵng - Năm 2014

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi

Các số liệu, kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được ai công bố trong bất kì công trình nào khác

Tác giả luận văn

PHAN THỊ SƯƠNG

MỤC LỤC

MỞ ĐẦU 1

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Mục tiêu nghiên cứu của đề tài 2

3 Câu hỏi nghiên cứu 2

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 3

5 Phương pháp nghiên cứu 3

6 Kết cấu của đề tài 3

7 Tổng quan tài liệu 4

CHƯƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15 “HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG” 9

1.1 ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG XÂY LẮP ẢNH HƯỞNG ĐẾN CÔNG TÁC KẾ TOÁN 9

1.2 HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRONG DOANH NGHIỆP XÂY LẮP 12

1.2.1 Khái niệm Hợp đồng xây dựng 12

1.2.2 Phân loại Hợp đồng xây dựng 13

1.3 KẾ TOÁN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15 15

1.3.1 Nội dung doanh thu hợp đồng xây dựng 15

1.3.2 Ghi nhận doanh thu hợp đồng xây dựng 17

1.3.3 Kế toán doanh thu hợp đồng xây dựng 19

1.4 KẾ TOÁN CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15 20

1.4.1 Nội dung chi phí hợp đồng xây dựng 20

1.4.2 Ghi nhận chi phí Hợp đồng xây dựng 22

1.4.3 Kế toán chi phí hợp đồng xây dựng 24

1.5 TRÌNH BÀY THÔNG TIN CÓ LIÊN QUAN TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15 31

1.5.1 Đối với Bảng cân đối kế toán 31

1.5.2 Đối với Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 32

1.5.3 Đối với Thuyết minh Báo cáo tài chính 33

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 34

CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG Ở CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY LẮP AN THỊNH PHÁT 35

2.1 GIỚI THIỆU KHÁI QUÁT VỀ CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY LẮP AN THỊNH PHÁT 35

2.1.1 Thông tin chung về Công ty Cổ phần Xây lắp An Thịnh Phát35 2.1.2 Cơ cấu tổ chức quản lí của Công ty Cổ phần Xây lắp An Thịnh Phát 37

2.1.3 Tổ chức kế toán ở Công ty Cổ phần Xây lắp An Thịnh Phát 39 2.2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG Ở CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY LẮP AN THỊNH PHÁT 42

2.2.1 Thực trạng về Hợp đồng xây dựng ở Công ty 42

2.2.2 Thực trạng kế toán doanh thu hợp đồng xây dựng ở Công ty 44 2.2.3 Thực trạng kế toán chi phí hợp đồng xây dựng ở Công ty 51

2.2.4 Thực trạng trình bày các thông tin có liên quan đến Hợp đồng xây dựng trên Báo cáo tài chính ở Công ty 64

2.2.5 Đánh giá công tác kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng ở Công ty 65

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 68

CHƯƠNG 3 GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ ĐÁP ỨNG YÊU CẦU CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM

SỐ 15 “HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG” Ở CÔNG TY CỔ PHẦN XÂY LẮP

AN THỊNH PHÁT 69

3.1 HOÀN THIỆN VỀ THỜI ĐIỂM GHI NHẬN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG 69

3.2 HOÀN THIỆN VIỆC XÁC ĐỊNH PHẦN CÔNG VIỆC HOÀN THÀNH VÀ GIÁ TRỊ DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG GHI NHẬN TRONG KÌ 70

3.3 HOÀN THIỆN VIỆC TRÍCH TRƯỚC VÀ GHI NHẬN CHI PHÍ BẢO HÀNH CÔNG TRÌNH 75

3.4 HOÀN THIỆN VIỆC XÁC ĐỊNH VÀ GHI NHẬN CHI PHÍ ĐI VAY ĐƯỢC VỐN HÓA 77

3.5 HOÀN THIỆN VIỆC XÁC ĐỊNH CHI PHÍ CHO PHẦN CÔNG VIỆC HOÀN THÀNH TRONG KỲ (GIÁ VỐN HÀNG BÁN) CỦA HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG 84

3.6 HOÀN THIỆN VIỆC TRÌNH BÀY CÁC THÔNG TIN CÓ LIÊN QUAN ĐẾN HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRÊN BÁO CÁO TÀI CHÍNH 88

3.6.1 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 88

3.6.2 Thuyết minh Báo cáo tài chính 90

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 92

KẾT LUẬN CHUNG 93

TÀI LIỆU THAM KHẢO 95 PHỤ LỤC

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

GTGT Giá trị gia tăng

DANH MỤC CÁC BẢNG

Số

2.1 Bảng tổng hợp doanh thu các công trình thực hiện năm

3.4 Bảng tính chi phí đi vay được vốn hoá năm 2013 (HĐXD:

3.5 Bảng tổng hợp chi phí đi vay được vốn hóa của các HĐXD

3.6 Bảng tổng hợp chi phí xây lắp thực tế phát sinh trong năm

2013 sau khi bổ sung các nội dung chi phí HĐXD 83 3.7 Bảng tính chi phí thực tế của khối lượng xây lắp dở dang

cuối năm 2013 (HĐXD: Nhà máy cao su Quảng Trị) 84 3.8 Bảng tổng hợp Chi phí thực tế của khối lượng xây lắp dở

3.9 Bảng tổng hợp giá vốn các HĐXD ghi nhận trong năm

3.10 Bảng Báo cáo kết quả kinh doanh năm 2013 88 3.11 Bảng doanh thu lũy kế các HĐXD đến 31/12/2013 91

DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ

Số hiệu

2.1 Sơ đồ tổ chức quản lí của Công ty 37 2.2 Sơ đồ bộ máy kế toán của công ty 39

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Xây dựng cơ bản là ngành sản xuất vật chất quan trọng trong nền kinh tế quốc dân: tạo nên cơ sở vật chất cho xã hội, tăng tiềm lực kinh tế và quốc phòng của đất nước Hơn thế nữa, đầu tư XDCB gắn liền với việc ứng dụng các công nghệ hiện đại, góp phần thúc đẩy sự phát triển của khoa học kỹ thuật đối với các ngành sản xuất vật chất

So với các ngành sản xuất khác, XDCB có những đặc điểm kinh tế kỹ thuật đặc trưng, được thể hiện rất rõ ở sản phẩm xây lắp và quá trình tạo ra sản phẩm, như: sản phẩm xây lắp có quy mô lớn, kết cấu phức tạp, thời gian

sử dụng lâu dài, có giá trị lớn, do đó chất lượng của các công trình xây dựng phải được đặc biệt chú ý; sản phẩm xây lắp rất đa dạng, nhưng lại mang tính độc lập; là sản phẩm đơn chiếc và được tiêu thụ theo cách riêng, sản phẩm được coi như tiêu thụ trước khi được xây dựng theo giá trị dự toán hay giá thoả thuận với chủ đầu tư (giá đấu thầu); quá trình từ khi khởi công cho đến khi hoàn thành công trình, bàn giao và đưa vào sử dụng thường kéo dài

Do các tính chất đặc thù trên nên việc hạch toán doanh thu và chi phí của HĐXD rất phức tạp Mặt khác, trên thực tế hiện nay việc hạch toán doanh thu

và chi phí giữa các doanh nghiệp XDCB chưa thực sự thống nhất, chưa phản ánh thật chính xác các thông tin về doanh thu và chi phí của HĐXD, gây rất nhiều khó khăn cho quá trình quản lý, kiểm tra, kiểm toán

Mặc dù Bộ Tài chính đã ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam tương đối hoàn chỉnh, phù hợp với thông lệ và chuẩn mực kế toán quốc tế, trong đó có Chuẩn mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng” áp dụng cho kế toán HĐXD từ tháng 1 năm 2003, tuy nhiên việc hạch toán doanh thu và chi phí của các doanh nghiệp xây lắp hiện nay vẫn chưa thống nhất Qua tìm hiểu thực tế tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát cho thấy: công tác kế toán

doanh thu, chi phí HĐXD chưa đáp ứng được các yêu cầu của Chuẩn mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng” Cụ thể như: nhiều trường hợp, phần công việc hoàn thành đã được xác định và lập Hồ sơ thanh toán, nhưng không ghi nhận doanh thu, một số khoản chi phí theo chuẩn mực kế toán số 15 được xác định là thuộc chi phí HĐXD, nhưng kế toán lại hạch toán vào các khoản chi phí khác, chi phí bảo hành công trình không được trích trước theo quy định hiện hành, một số thông tin cần trình bày trên Báo cáo tài chính cũng chưa được phản ánh đầy đủ… Từ đó dẫn đến kết quả lãi, lỗ của HĐXD chưa được xác định thật chính xác Chính vì vậy, việc vận dụng Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15 vào việc hạch toán doanh thu và c hi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát là hết sức cần thiết và cấp bách hiện nay Xuất

phát từ lý do trên, tác giả lựa chọn đề tài: "Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí đáp ứng yêu cầu Chuẩn mực kế toán số 15 “ Hợp đồng xây dựng”

ở Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát" làm đề tài luận văn thạc sĩ

2 Mục tiêu nghiên cứu của đề tài

- Nghiên cứu thực trạng và tìm ra những mặt còn tồn tại về kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát so với chuẩn mực số 15

- Trên cơ sở lí luận và thực tế đã tìm hiểu về Hợp đồng xây dựng, nêu ra các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kế toán số 15

3 Câu hỏi nghiên cứu

- Công tác kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp

An Thịnh Phát được thực hiện như thế nào?

- Những vấn đề đặt ra cần phải hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát theo yêu cầu chuẩn mực

kế toán số 15 là gì?

- Những giải pháp cần thực hiện để hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kế toán số 15?

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

- Đối tượng nghiên cứu: Luận văn tập trung nghiên cứu những vấn đề cơ bản trong Chuẩn mực kế toán số 15 và thực trạng kế toán doanh thu, chi phí HĐXD ở Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát

- Phạm vi nghiên cứu: Nghiên cứu tại một đơn vị cụ thể là Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát, tập trung chủ yếu vào công tác kế toán doanh thu, chi phí HĐXD ở Công ty

5 Phương pháp nghiên cứu

Đề tài nghiên cứu chuẩn mực, chế độ kế toán và các văn bản hướng dẫn, các công trình nghiên cứu có liên quan; thực hiện quan sát thực tế tại Công ty

cổ phần xây lắp An Thịnh Phát; thu thập tài liệu; xử lí, phân tích số liệu cụ thể; tổng hợp, so sánh giữa lí luận và thực tế… Trên cơ sở đó rút ra các kết luận cần thiết và đưa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kế toán số 15

6 Kết cấu của đề tài

Ngoài phần Mở đầu, Kết luận, Luận văn gồm 3 chương:

- Chương 1 Những vấn đề cơ bản về kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng theo chuẩn mực kế toán số 15 “ Hợp đồng xây dựng”

- Chương 2 Thực trạng kế toán doanh thu, chi phí HĐXD hợp đồng xây dựng ở Công ty cổ phần xây lắp An Thịnh Phát

- Chương 3 Giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí HĐXD đáp ứng yêu cầu chuẩn mực kế toán số 15 “ Hợp đồng xây dựng” ở Công ty

phần xây lắp An Thịnh Phát

7 Tổng quan tài liệu

Để thực hiện đề tài, tác giả đã tham khảo những tài liệu sau:

Chuẩn mực kế toán số 15 “Hợp đồng xây dựng” (ban hành theo QĐ165/2002/QĐ-BTC) của Bộ Tài chính (2002) Luận văn đã nghiên cứu để làm rõ những vấn đề cơ bản về: nội dung doanh thu, chi phí của HĐXD; ghi nhận doanh thu, chi phí HĐXD và trình bày các thông tin liên quan đến HĐXD trên Báo cáo tài chính

Giáo trình Kế toán doanh nghiệp xây lắp và Kế toán đơn vị chủ đầu tư

(2010) của PGS.TS Võ Văn Nhị - Trường Đại học kinh tế TP.HCM, NXB Tài chính trình bày: các nội dung kế toán cơ bản trong doanh nghiệp xây lắp, hệ thống chứng từ kế toán, sổ kế toán và các bảng phân bổ sử dụng trong doanh nghiệp xây lắp, chế độ kế toán áp dụng cho đơn vị chủ đầu tư Dựa vào tài liệu này, tác giả đã đi sâu nghiên cứu các phương pháp tổng hợp chi phí sản xuất, đánh giá sản phẩm dở dang và tính giá thành xây lắp trong doanh nghiệp xây lắp

Giáo trình Hướng dẫn kế toán doanh nghiệp xây lắp (2012) của TS

Nguyễn Phương Liên, NXB Tài chính với nội dung: hướng dẫn vận dụng các văn bản pháp lí, các chuẩn mực, chế độ kế toán doanh nghiệp xây lắp Giáo trình còn nêu ra nguyên tắc và thời điểm ghi nhận doanh thu HĐXD, thu nhập khác, chi phí HĐXD và chi phí khác Đây là cơ sở để vận dụng trong kế toán ghi nhận doanh thu và chi phí trong doanh nghiệp xây lắp

Giáo trình Hướng dẫn kế toán doanh nghiệp xây lắp theo chuẩn mực kế

toán Việt Nam (2014) của TS Nguyễn Văn Bảo, NXB Tài chính, đã hướng

dẫn các doanh nghiệp xây lắp vận dụng các chuẩn mực kế toán cho phù hợp như: Chuẩn mực doanh thu, chi phí, hệ thống tài khoản kế toán, chứng từ kế toán, sổ kế toán trong doanh nghiệp xây lắp, đặc biệt là vận dụng chuẩn mực

về doanh thu, chi phí theo yêu cầu nguyên tắc phù hợp trong hạch toán doanh thu - chi phí trong các doanh nghiệp xây lắp Tác giả đã tham khảo tài liệu này để tìm ra phương pháp xác định doanh thu và chi phí HĐXD để đáp ứng yêu cầu của nguyên tắc phù hợp

Nội dung các giáo trình về kế toán xây lắp đã được các tác giả trình bày xoay quanh công tác kế toán trong doanh nghiệp xây lắp Tuy nhiên đó là những nội dung mang tính lí thuyết nhằm hướng dẫn các doanh nghiệp thực hiện đúng theo các chuẩn mực, nguyên tắc kế toán Khi đi vào thực tiễn, do những đặc thù riêng có của ngành xây dựng thì việc vận dụng các chuẩn mực, nguyên tắc kế toán là không hề đơn giản, do đó công tác kế toán doanh thu, chi phí HĐXD trong các doanh nghiệp xây lắp vẫn còn nhiều bất cập, chưa thống nhất

Có nhiều đề tài được các tác giả tìm hiểu và nghiên cứu về kế toán doanh thu, chi phí tại các doanh nghiệp xây lắp như:

Luận văn thạc sĩ “Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí và lợi nhuận ở

các doanh nghiệp xây lắp – Trường hợp Công ty TNHH MTV Hữu nghị Nam Lào – Quân khu 5” của tác giả Trần Thị Trang - Đại học Đà Nẵng (2013) đã

đi sâu phân tích đặc thù ngành xây lắp ảnh hưởng đến việc ghi nhận doanh thu, chi phí theo yêu cầu nguyên tắc phù hợp tại các doanh nghiệp xây lắp, từ

đó đưa ra những giải pháp cụ thể nhằm hoàn thiện kế toán doanh thu chi phí

và lợi nhuận dựa trên yêu cầu của nguyên tắc phù hợp ở các doanh nghiệp xây lắp Luận văn đã nghiên cứu và đưa ra được một số giải pháp như: phân bổ lại công cụ dụng cụ sử dụng trong thi công công trình, trích trước chi phí sữa chữa tài sản cố định, lập dự phòng chi phí bảo hành các công trình, phương pháp xác định điểm dừng kĩ thuật công trình để ghi nhận doanh thu, xác định phần công việc đã hoàn thành, kế toán và kết chuyển chi phí giá vốn, chi phí quản lí doanh nghiệp, chi phí tài chính phù hợp từng kì Trên cơ sở giải pháp

của luận văn này, tác giả đã đi sâu tìm hiểu về việc trích trước và ghi nhận chi phí bảo hành công trình ở doanh nghiệp xây lắp

Luận văn thạc sĩ “Vận dụng nguyên tắc phù hợp trong doanh nghiệp xây

lắp – Trường hợp Công ty cổ phần máy và thiệt bị phụ tùng SEATECH” của

tác giả Tống Thị Hoa (2011) đã đi sâu nghiên cứu, kết hợp giữa lí luận và thực tiễn để tìm ra giải pháp vận dụng tốt nguyên tắc phù hợp tại Công ty SEATECH Luận văn đã đưa ra được các giải pháp nhằm xác định lại cho đúng các khoản mục chi phí, doanh thu thực hiện các công trình, xác định và ghi nhận giá vốn tương ứng với doanh thu được ghi nhận, từ đó xác định tương đối chính xác kết quả hoạt động kinh doanh của từng kì kế toán

Tác giả Nghiêm Sơn Tùng với đề tài “Vận dụng Chuẩn mực kế toán số

15 “Hợp đồng xây dựng” để hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp xây lắp” Đề tài đã nêu lên tầm quan trọng

của kế toán chi phí sản xuất đến việc xác định chính xác giá thành sản phẩm, trên cơ sở đó đưa ra các giải pháp nhằm tiết kiệm chi phí, hạ giá thành sản phẩm, tạo ra sức cạnh tranh và lợi nhuận cao nhất Trong công trình nghiên cứu này, tác giả đã phân tích Chuẩn mực kế toán số 15, chỉ ra những ưu điểm, nhược điểm của Chuẩn mực này trong hạch toán chi phí xây lắp

Luận văn “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí tại Công ty Cổ phần

Vinaconex 25” của tác giả Nguyễn Thị Kim Cường đã hệ thống hóa và phát

triển các lí luận chung về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp xây lắp như: đặc điểm hoạt động xây lắp ảnh hưởng đến kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp xây lắp, nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp xây lắp Thông qua đó tác giả đánh giá thực trạng công tác kế toán quản trị chi phí tại Công ty Cổ phần Vinaconex 25, những mặt đã làm được cũng như những vấn đề còn tồn tại trong công tác kế toán quản trị chi phí tại Công ty Từ đó luận văn đưa ra một số giải pháp để hoàn thiện như: tổ chức

kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành theo phương pháp trực tiếp nhằm cung cấp thông tin kịp thời cho việc ra các quyết định của nhà quản trị, tổ chức bộ máy kế toán phục vụ kế toán quản trị chi phí

Luận văn “Hoàn thiện lập và trình bày Báo cáo tài chính ở các doanh

nghiệp xây lắp theo hướng vận dụng Hệ thống Chuẩn mực kế toán Việt Nam”

của tác giả Nguyễn Lê Thu Nguyệt đã hệ thống hóa và làm rõ nội dung về bản chất, mục đích, ý nghĩa, yêu cầu, tác dụng của Báo cáo tài chính, trên cơ sở đó làm rõ các yếu tố của Báo cáo tài chính, nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo tài chính tại các doanh nghiệp xây lắp Thông qua nghiên cứu thực trạng lập

và trình bày Báo cáo tài chính tại một số doanh nghiệp xây lắp thuộc Tổng Công ty Sông Đà, đề tài đã đưa ra một số gải pháp hoàn thiện việc lập và trình bày Báo cáo tài chính ở các doanh nghiệp theo hướng vận dụng Hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam

Tạp chí kế toán số 10/2010 có bài nghiên cứu về Vận dụng nguyên tắc

phù hợp trong việc đánh giá sản phẩm dở dag ở các doanh nghiệp xây lắp”

của ThS Lê Thị Diệu Linh (Học viện Tài chính) Bài báo đã đưa ra trình tự đánh giá sản phẩm dở dang cuối kì Cụ thể: cuối kì kiểm kê xác định khối lượng xây lắp dở dang, mức độ hoàn thành, xác định hệ số giữa chi phí thực

tế với chi phí dự toán của khối lượng xây lắp theo mức độ hoàn thành để xác định chi phí thực tế của khối lượng xây lắp dở dang cuối kì Bài báo cũng đưa

ra các hạn chế trong việc xác định giá trị dở dang cuối kì theo Chuẩn mực kế toán số 15

Từ tổng quan tài liệu mà tác giả đã tham khảo, luận văn "Hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí hợp đồng xây dựng đáp ứng yêu cầu Chuẩn mực

kế toán Việt Nam số 15 “ Hợp đồng xây dựng” tại Công ty cổ phần xây lắp

An Thịnh Phát" đã phát triển các nghiên cứu trên, đồng thời kết hợp với thực

trạng kế toán doanh thu, chi phí HĐXD tại Công ty Cổ phần xây lắp An

Thịnh Phát để đưa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán doanh thu, chi phí tại Công ty theo yêu cầu của Chuẩn mực kế toán số 15 về: phương pháp ghi nhận doanh thu HĐXD, xác định doanh thu, chi phí tương ứng với phần công việc hoàn thành, trình bày các thông tin có liên quan đến HĐXD trên Báo cáo tài chính

CHƯƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU, CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ

TOÁN SỐ 15 “HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG”

1.1 ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG XÂY LẮP ẢNH HƯỞNG ĐẾN CÔNG TÁC KẾ TOÁN

Xây dựng cơ bản là một ngành sản xuất có tính chất công nghiệp, giữ

vị trí vô cùng quan trọng trong nền kinh tế quốc dân Chính những đặc điểm khác biệt riêng có của ngành XDCB đã tác động lớn đến công tác kế toán trong doanh nghiệp xây lắp nói chung và công tác kế toán doanh thu

và chi phí của HĐXD nói riêng Điều này được thể hiện:

Thứ nhất: Sản phẩm XDCB là sản phẩm mang tính đơn chiếc, riêng lẻ

Mỗi sản phẩm XDCB là một công trình hoặc hạng mục công trình riêng biệt, địa điểm xây dựng khác nhau, có yêu cầu riêng về mặt thiết kế,

mỹ thuật, kết cấu, hình thức , không sản phẩm nào giống sản phẩm nào Mỗi sản phẩm xây dựng đều có yêu cầu về tổ chức thi công và biện pháp thi công khác nhau, phù hợp với đặc điểm của từng công trình cụ thể, do đó yêu cầu về quản lý và hạch toán doanh thu và chi phí cũng được tính cho từng sản phẩm xây dựng riêng biệt Điều này đòi hỏi công tác tập hợp chi phí sản xuất thực tế phải bám sát chi phí sản xuất dự toán cho từng công trình, hạng mục công trình

Thứ hai: Sản phẩm XDCB thường có giá trị lớn và thời gian thi công công trình tương đối dài

Các công trình XDCB thường có thời gian thi công rất dài, thường là trên một năm, thậm chí có những công trình kéo dài hàng chục năm Điều này tác động rất nhiều đến việc xác định chi phí, doanh thu của HĐXD Để có thể đảm bảo tính trung thực của thông tin kế toán, đòi hỏi bộ phận kế toán trong

doanh nghiệp xây dựng phải có phương pháp tập hợp chi phí, xác định doanh thu phù hợp và thống nhất theo quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành để đảm bảo tính đúng đắn và kịp thời của số liệu kế toán và nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí

Thứ ba: Sản phẩm XDCB có thời gian sử dụng lâu dài

Các công trình XDCB có thời gian sử dụng tương đối dài nên mọi sai lầm trong khi thi công đều khó sửa chữa, thậm chí nếu muốn thay đổi phải phá đi làm lại Mặt khác, giá trị công trình lại lớn vì vậy sai lầm trong XDCB vừa gây lãng phí, vừa để lại hậu quả nghiêm trọng lâu dài và khó khắc phục Chính vì vậy trong quá trình thi công bên cạnh việc quản lý trên phương diện hạch toán cần tăng cường kiểm tra, giám sát chất lượng công trình

Thứ tư: Sản phẩm XDCB được sử dụng tại chỗ gắn liền với địa điểm xây dựng, nơi sản xuất chính là nơi tiêu thụ sản phẩm

Do địa điểm xây dựng luôn thay đổi nên sẽ có rất nhiều khoản chi phí phát sinh kèm theo như: chi phí điều động nhân công, điều động máy móc thi công, chi phí xây dựng các công trình tạm thời (lán trại, nhà tạm…), chuẩn bị mặt bằng, san dọn mặt bằng sau khi thi công…nên nếu không có biện pháp tổ chức quản lý, thi công tốt sẽ ảnh hưởng rất lớn đến kết quả kinh doanh của doanh nghiệp

Vì thế, để có thể tổ chức tốt công tác kiểm soát chi phí đồng thời nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của mình, các doanh nghiệp xây dựng thường sử dụng lực lượng lao động thuê ngoài tại chỗ, tại nơi thi công công trình để giảm bớt các chi phí di dời, chuyển dịch Chính đặc điểm này đã tác động trực tiếp đến việc tổ chức công tác kế toán nói chung và kế toán chi phí

và doanh thu của HĐXD nói riêng

Thứ năm: Sản phẩm XDCB được tiêu thụ theo giá dự toán hoặc giá thỏa thuận với chủ đầu tư từ trước (giá dự thầu)

Giá dự toán (trong chỉ định thầu) hoặc giá dự thầu (trong đấu thầu) là giá bán hay còn gọi là doanh thu của sản phẩm xây dựng Sự khác biệt lớn nhất giữa các doanh nghiệp xây dựng và các doanh nghiệp khác trong việc xác định giá bán chính là giá dự thầu do các doanh nghiệp xây dựng tham gia đấu thầu tự lập dựa trên hồ sơ thiết kế và các yêu cầu của bên mời thầu, các quy định chung về định mức, đơn giá của Nhà nước, các kinh nghiệm thực tế

và ý đồ chiến lược tranh thầu

Như vậy, doanh thu của sản phẩm xây dựng được xác định trước khi sản xuất sản phẩm, còn đối với các hàng hóa khác thì doanh thu chỉ được xác định sau khi bán được sản phẩm sản xuất ra Chính vì vậy, kế toán phải phản ánh và giám sát chặt chẽ quá trình bàn giao sản phẩm hoàn thành nhằm thu hồi vốn đủ và nhanh chóng

Thứ sáu: Sản phẩm XDCB thường được tổ chức sản xuất ngoài trời, chịu tác động trực tiếp của các yếu tố môi trường, khí hậu, thời tiết

Đặc điểm này đòi hỏi các doanh nghiệp xây dựng cần tổ chức tốt công tác quản lý lao động, vật tư chặt chẽ đảm bảo thi công nhanh đúng tiến độ Trong điều kiện thi công không thuận lợi, các doanh nghiệp xây dựng cần có biện pháp, kế hoạch cụ thể nhằm hạn chế tối đa thiệt hại do thời tiết gây ra (như phải phá đi làm lại, sửa chữa hoặc ngừng thi công…)

Có thể nói, xây dựng là một ngành sản xuất có nhiều nét đặc thù so với các doanh nghiệp sản xuất kinh doanh nói chung Vì thế, kế toán chi phí, doanh thu HĐXD trong các doanh nghiệp xây dựng đòi hỏi phải được tổ chức khoa học, nhằm đảm bảo cung cấp thông tin một cách trung thực và khách quan về tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xây dựng

1.2 HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG TRONG DOANH NGHIỆP XÂY LẮP

1.2.1 Khái niệm Hợp đồng xây dựng

Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15: Hợp đồng xây dựng là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc một tổ hợp các tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, công nghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng

Trong chuẩn mực này, HĐXD còn bao gồm:

- Hợp đồng dịch vụ có liên quan trực tiếp đến việc xây dựng tài sản, như: hợp đồng tư vấn, thiết kế, khảo sát; hợp đồng dịch vụ quản lý dự án và kiến trúc;

- Hợp đồng phục chế hay phá hủy các tài sản và khôi phục môi trường sau khi phá hủy các tài sản

Chuẩn mực kế toán số 15 “HĐXD” quy định về kết hợp và phân chia HĐXD như sau:

- Một HĐXD liên quan đến xây dựng một số tài sản thì việc xây dựng mỗi tài sản sẽ được coi như một HĐXD riêng rẽ khi thỏa mãn đồng thời ba điều kiện sau:

+ Có thiết kế, dự toán được xác định riêng rẽ cho từng tài sản và mỗi tài sản có thể hoạt động độc lập;

+ Mỗi tài sản có thể được đàm phán riêng với từng nhà thầu và khách hàng có thể chấp thuận hoặc từ chối phần hợp đồng liên quan đến từng tài sản;

+ Có thể xác định được chi phí và doanh thu của từng tài sản

- Một nhóm các hợp đồng ký với một khách hàng hay với một số khách hàng, sẽ được coi là một hợp đồng xây dựng khi thỏa mãn đồng thời ba điều kiện sau:

+ Các hợp đồng này được đàm phán như là một hợp đồng trọn gói;

+ Các hợp đồng có mối liên hệ rất mật thiết với nhau đến mức trên thực

tế chúng là nhiều bộ phận của một dự án có mức lãi gộp ước tính tương đương;

+ Các hợp đồng được thực hiện đồng thời hoặc theo một quá trình liên tục

- Một hợp đồng có thể bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản theo yêu cầu của khách hàng hoặc hợp đồng có thể sửa đổi để bao gồm việc xây dựng thêm một tài sản đó Việc xây dựng thêm một tài sản chỉ được coi là hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi:

+ Tài sản này có sự khác biệt lớn và độc lập so với các tài sản nêu trong hợp đồng ban đầu về thiết kế, công nghệ và chức năng; hoặc

+ Giá của hợp đồng xây dựng tài sản này được thỏa thuận không liên quan đến giá cả của hợp đồng ban đầu

1.2.2 Phân loại Hợp đồng xây dựng

a Phân loại Hợp đồng xây dựng theo cách thức xác định giá trị của hợp đồng

Theo cách phân loại này thì HĐXD được chia thành hai loại:

- HĐXD với chi phí phụ thêm

HĐXD với chi phí phụ thêm là HĐXD trong đó nhà thầu được hoàn lại các chi phí thực tế được phép thanh toán, cộng (+) thêm một khoản được tính bằng tỷ lệ phần trăm (%) trên những chi phí này hoặc được tính thêm một khoản phí cố định

b Phân loại Hợp đồng xây dựng căn cứ vào phương thức thanh toán

Theo cách phân loại này thì HĐXD được chia thành hai loại:

- HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch

HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch là HĐXD trong đó nhà thầu được khách hàng cam kết thanh toán các khoản liên quan đến hợp đồng theo một tiến độ kế hoạch đã được quy định trước trong hợp đồng mà không phụ thuộc vào tiến độ thi công thực tế của nhà thầu đối với hợp đồng HĐXD loại này thường đưa ra các quy định chặt chẽ cho nhà thầu về thời điểm bắt đầu và kết thúc thi công HĐXD mà không quy định khắt khe về tiến độ thi công từng bộ phận và hạng mục của hợp đồng HĐXD loại này cũng tạo điều kiện rất lớn cho các doanh nghiệp xây dựng khi xây dựng kế hoạch về vốn cho quá trình thực hiện hợp đồng, tuy nhiên các doanh nghiệp xây dựng cũng phải chịu trách nhiệm lớn về tiến độ cũng như chất lượng công trình trong quá trình thi công

- HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện

HĐXD quy định nhà thầu được thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện là HĐXD trong đó quy định khách hàng sẽ thanh toán cho doanh nghiệp từng kỳ (được xác định trong hợp đồng) phù hợp với giá trị phần khối lượng công việc doanh nghiệp đã hoàn thành trong kỳ và được khách hàng xác nhận HĐXD này thường quy định bắt buộc việc kiểm kê, xác định phần khối lượng công việc hoàn thành từng kỳ phải thực hiện có sự chứng kiến và xác nhận của khách hàng

c Phân loại Hợp đồng xây dựng căn cứ vào phương thức để có được hợp đồng

Theo cách phân loại này thì HĐXD được chia thành hai loại:

- HĐXD có được do đấu thầu

HĐXD có được do đấu thầu là HĐXD mà doanh nghiệp xây dựng có

được thông qua hình thức đấu thầu thi công các công trình do khách hàng tổ chức Để có được HĐXD loại này, các doanh nghiệp phải tiến hành lập hồ sơ và tham gia dự thầu theo các quy định của khách hàng, doanh nghiệp chỉ có được hợp đồng khi trúng thầu

- HĐXD chỉ định thầu

HĐXD chỉ định thầu là loại HĐXD mà các doanh nghiệp xây dựng có được không phải thông qua quá trình đấu thầu Theo hình thức này, khách hàng (chủ đầu tư) tự xem xét và đánh giá năng lực của các doanh nghiệp và tự chỉ định doanh nghiệp được quyền tham gia thi công các công trình cho chủ đầu tư

1.3 KẾ TOÁN DOANH THU HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15

1.3.1 Nội dung doanh thu hợp đồng xây dựng

Doanh thu HĐXD được xác định bằng giá trị hợp lí của các khoản đã thu hoặc sẽ thu được từ việc thực hiện hợp đồng

Theo Chuẩn mực kế toán số 15 thì doanh thu HĐXD bao gồm:

- Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng (chính là giá dự toán ban đầu của hợp đồng được quy định trong HĐXD đã ký kết); và

- Các khoản tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng

và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu và có thể xác định được một cách đáng tin cậy

Doanh thu của HĐXD được xác định bằng giá trị hợp lý của các khoản

đã thu hoặc sẽ thu được Việc xác định doanh thu của hợp đồng chịu tác động của nhiều yếu tố không chắc chắn vì chúng tuỳ thuộc vào các sự kiện sẽ xảy

ra trong tương lai Việc ước tính thường phải được sửa đổi khi các sự kiện đó phát sinh và những yếu tố không chắc chắn được giải quyết Vì vậy, doanh thu của hợp đồng có thể tăng hay giảm ở từng thời kỳ Ví dụ:

- Nhà thầu và khách hàng có thể đồng ý với nhau về các thay đổi và các yêu cầu làm tăng hoặc giảm doanh thu của HĐXD trong kỳ tiếp theo so với hợp đồng được chấp thuận ban đầu;

- Doanh thu đã được thỏa thuận trong HĐXD với giá cố định có thể tăng vì lý do giá cả tăng lên;

- Doanh thu theo HĐXD có thể bị giảm do nhà thầu không thực hiện đúng tiến độ hoặc không đảm bảo chất lượng xây dựng theo thỏa thuận trong hợp đồng;

- Khi HĐXD với giá cố định quy định mức giá cho một đơn vị sản phẩm hoàn thành thì doanh thu theo HĐXD sẽ tăng hoặc giảm khi khối lượng sản phẩm tăng hoặc giảm

Các khoản thanh toán khác mà nhà thầu thu được từ khách hàng hay một bên khác để bù đắp cho các chi phí không bao gồm trong giá hợp đồng cũng được tính vào doanh thu của HĐXD như: sự chậm trễ do khách hàng gây nên, sai sót trong các chỉ tiêu kỹ thuật hoặc thiết kế và các tranh chấp về các thay đổi trong việc thực hiện hợp đồng Việc xác định doanh thu tăng thêm từ các khoản thanh toán trên còn tuỳ thuộc vào rất nhiều yếu tố không chắc chắn và thường phụ thuộc vào kết quả của nhiều cuộc đàm phán Do đó, các khoản thanh toán khác chỉ được tính vào doanh thu của HĐXD khi:

+ Các thoả thuận đã đạt được kết quả là khách hàng sẽ chấp thuận bồi thường;

+ Khoản thanh toán khác được khách hàng chấp thuận và được xác định một cách đáng tin cậy

Các khoản tiền thưởng làm tăng doanh thu HĐXD là các khoản phụ thêm trả cho nhà thầu nếu họ thực hiện hợp đồng đạt hay vượt mức yêu cầu

Ví dụ: trong HĐXD có dự kiến trả cho nhà thầu khoản tiền thưởng vì hoàn thành sớm hợp đồng Tuy nhiên, khoản tiền thưởng này chỉ được tính vào

doanh thu của hợp đồng khi:

+ Chắc chắn đạt hoặc vượt mức một số tiêu chuẩn cụ thể đã ghi trong hợp đồng; và

+ Khoản tiền thưởng có thể xác định được một cách đáng tin cậy

1.3.2 Ghi nhận doanh thu hợp đồng xây dựng

Doanh thu của HĐXD được ghi nhận theo 2 trường hợp sau:

a Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu thanh toán theo tiến độ kế hoạch

Trong trường hợp này, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì doanh thu liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu

b Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện

Trong trường hợp này, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì doanh thu liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ được phản ánh trên hóa đơn đã lập

Chuẩn mực kế toán số 15 cũng quy định rõ:

- Đối với HĐXD với giá cố định, kết quả của hợp đồng được ước tính một cách đáng tin cậy khi đồng thời thỏa mãn bốn điều kiện sau:

+ Tổng doanh thu của hợp đồng tính toán được một cách đáng tin cậy; + Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng;

+ Chi phí để hoàn thành hợp đồng và phần công việc đã hoàn thành tại thời điểm lập báo cáo tài chính được tính toán một cách đáng tin cậy;

+ Các khoản chi phí liên quan đến hợp đồng có thể xác định được rõ

ràng và tính toán được một cách đáng tin cậy để tổng chi phí thực tế của hợp đồng có thể so sánh được với tổng dự toán

- Đối với HĐXD với chi phí phụ thêm, kết quả của hợp đồng được ước tính một cách tin cậy khi đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau:

+ Doanh nghiệp thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng;

+ Các khoản chi phí liên quan đến hợp đồng có thể xác định được rõ ràng và tính toán được một cách đáng tin cậy không kể có được hoàn trả hay không

Doanh nghiệp chỉ có thể lập các ước tính về doanh thu hợp đồng xây dựng một cách đáng tin cậy khi đã thỏa thuận trong hợp đồng các điều khoản sau:

- Trách nhiệm pháp lý của mỗi bên đối với tài sản được xây dựng;

- Các điều kiện để thay đổi giá trị hợp đồng;

- Phương thức và thời hạn thanh toán

Khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy thì doanh thu chỉ được ghi nhận tương đương với chi phí của hợp đồng đã phát sinh mà việc được hoàn trả là tương đối chắc chắn

Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể được xác định bằng nhiều cách khác nhau Tuỳ thuộc vào bản chất của hợp đồng xây dựng, doanh nghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn thành:

- Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phí đã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của hợp đồng;

- Đánh giá phần công việc đã hoàn thành; hoặc

- Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng

Việc thanh toán theo tiến độ và những khoản ứng trước nhận được từ

khách hàng thường không phản ánh phần công việc đã hoàn thành

1.3.3 Kế toán doanh thu hợp đồng xây dựng

a Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu thanh toán theo tiến độ kế hoạch

a1 Khi hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch và kết quả hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, kế toán căn cứ vào chứng từ phản ảnh doanh thu tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định (không phải hoá đơn), ghi:

Nợ TK 337

Có TK 511

a2 Căn cứ vào hoá đơn được lập theo tiến độ kế hoạch, kế toán phản ánh số tiền khách hàng phải trả theo tiến độ kế hoạch đã ghi trong hợp đồng, ghi:

Nợ TK 131 - Tổng giá thanh toán (chi tiết đơn vị chủ đầu tư)

Có TK 337 - Số thu không có thuế GTGT

Có TK 333 (3331) - Thuế GTGT phải nộp a3 Khoản tiền thưởng thu được từ khách hàng trả phụ thêm cho nhà thầu khi thực hiện đạt hoặc vượt một số chỉ tiêu đã được ghi trong hợp đồng, ghi:

Nợ TK 111, 112, 131- Tổng giá thanh toán

Có TK 511- Số thu không có thuế GTGT

Có TK 333 (3331) - Thuế GTGT phải nộp a4 Khoản bồi thường thu được từ khách hàng hay bên khác để bù đắp các chi phí chưa được tính trong giá trị hợp đồng, ghi:

Nợ TK 111, 112, 131- Tổng giá thanh toán

Có TK 511- Số thu không có thuế GTGT

Có TK 333 (3331) - Thuế GTGT phải nộp

a5 Khi nhận được tiền thanh toán khối lượng công trình hoàn thành hoặc khoản ứng trước từ khách hàng, ghi:

Nợ TK 111, 112

Có TK 131 (chi tiết đơn vị chủ đầu tư)

b Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện

b1 Khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, kế toán lập hoá đơn giá trị gia tăng trên cơ sở phần công việc đã hoàn thành, căn cứ vào hoá đơn, ghi:

Nợ TK 111, 112, 131

Có TK 511 - Doanh thu bán hàng

Có TK 333 (3331) - Thuế GTGT phải nộp Khi chủ đầu tư thanh toán hoặc ứng trước tiền, ghi:

Nợ TK 111, 112

Có TK 131 (chi tiết đơn vị chủ đầu tư) Các bút toán còn lại hạch toán tương tự như trường hợp HĐXD quy định nhà thầu thanh toán theo tiến độ kế hoạch

1.4 KẾ TOÁN CHI PHÍ HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG THEO CHUẨN MỰC KẾ TOÁN SỐ 15

1.4.1 Nội dung chi phí hợp đồng xây dựng

Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 15, chi phí HĐXD bao gồm:

- Chi phí liên quan trực tiếp đến từng HĐXD:

+ Chi phí nhân công tại công trường, bao gồm cả chi phí giám sát công trình;

+ Chi phí nguyên liệu, vật liệu, bao gồm cả thiết bị cho công trình; + Khấu hao máy móc, thiết bị và các TSCĐ khác sử dụng để thực hiện hợp đồng;

+ Chi phí vận chuyển, lắp đặt, tháo dỡ máy móc, thiết bị và nguyên liệu, vật liệu đến và đi khỏi công trình;

+ Chi phí thuê nhà xưởng, máy móc, thiết bị để thực hiện hợp đồng; + Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật liên quan trực tiếp đến hợp đồng; + Chi phí dự tính để sửa chữa và bảo hành công trình;

+ Các chi phí liên quan trực tiếp khác

Chi phí liên quan trực tiếp của từng hợp đồng sẽ được giảm khi có các khoản thu nhập khác không bao gồm trong doanh thu của hợp đồng Ví dụ: các khoản thu từ việc bán nguyên liệu, vật liệu thừa, thu thanh lý máy móc, thiết bị thi công khi kết thúc hợp đồng

- Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cụ thể:

+ Chi phí bảo hiểm;

+ Chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật không liên quan trực tiếp đến một hợp đồng cụ thể;

+ Chi phí quản lý chung trong xây dựng

Các chi phí trên được phân bổ theo các phương pháp thích hợp một cách có hệ thống theo tỷ lệ hợp lý và được áp dụng thống nhất cho tất cả các chi phí có các đặc điểm tương tự Việc phân bổ cần dựa trên mức thông thường của hoạt động xây dựng

Chi phí chung liên quan đến hoạt động của các hợp đồng và có thể phân bổ cho từng hợp đồng cũng bao gồm chi phí đi vay nếu thỏa mãn các điều kiện chi phí đi vay được vốn hóa theo quy định trong Chuẩn mực "Chi phí đi vay"

- Các chi phí khác có thể thu lại từ khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng, như: chi phí giải phóng mặt bằng, chi phí triển khai mà khách hàng phải trả lại cho nhà thầu đã được quy định trong hợp đồng

Chi phí không liên quan đến hoạt động của hợp đồng hoặc không thể phân bổ cho hợp đồng xây dựng thì không được tính trong chi phí của hợp đồng xây dựng Các chi phí này bao gồm:

- Chi phí quản lý hành chính chung, hoặc chi phí nghiên cứu, triển khai

mà hợp đồng không quy định khách hàng phải trả cho nhà thầu

là chi phí của hợp đồng xây dựng khi hợp đồng được ký kết vào thời kỳ tiếp sau

1.4.2 Ghi nhận chi phí Hợp đồng xây dựng

Chi phí HĐXD cũng được ghi nhận theo 2 trường hợp sau:

a Trường hợp Hợp đồng xây dựng quy định nhà thầu thanh toán theo tiến độ kế hoạch

Trong trường hợp này, khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng được ước tính một cách đáng tin cậy, thì chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính mà không phụ thuộc vào hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch đã lập hay chưa và số tiền ghi trên hóa đơn là bao nhiêu

b Trường hợp HĐXD quy định nhà thầu thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện

Trong trường hợp này, khi kết quả thực hiện HĐXD được xác định một cách đáng tin cậy và được khách hàng xác nhận, thì chi phí liên quan đến hợp đồng được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành được khách hàng xác nhận trong kỳ, được phản ánh trên hóa đơn đã lập

Kết quả thực hiện HĐXD chỉ có thể xác định được một cách đáng tin cậy khi doanh nghiệp có thể thu được lợi ích kinh tế từ HĐXD Trường hợp

có sự nghi ngờ về khả năng không thu được một khoản nào đó đã được tính trong doanh thu của HĐXD và đã được ghi trong báo cáo kết quả kinh doanh thì những khoản không có khả năng thu được đó phải được ghi nhận vào chi phí

Khi phần công việc đã hoàn thành được xác định bằng phương pháp tỷ

lệ phần trăm (%) giữa chi phí phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chi phí dự toán của HĐXD, thì những chi phí liên quan tới phần công việc đã hoàn thành sẽ được tính vào chi phí cho tới thời điểm đó Những chi phí không được tính vào phần công việc đã hoàn thành của HĐXD có thể là:

- Chi phí của HĐXD liên quan tới các hoạt động trong tương lai của hợp đồng như: chi phí nguyên vật liệu đã được chuyển tới địa điểm xây dựng hoặc được dành ra cho việc sử dụng trong hợp đồng nhưng chưa được lắp đặt, chưa sử dụng trong quá trình thực hiện hợp đồng, trừ trường hợp những nguyên vật liệu đó được chế tạo đặc biệt cho HĐXD;

- Các khoản tạm ứng cho nhà thầu phụ trước khi công việc của hợp đồng phụ được hoàn thành

Khi kết quả thực hiện HĐXD không thể ước tính được một cách đáng tin cậy, thì chi phí của HĐXD chỉ được ghi nhận là chi phí trong kỳ khi các chi phí này đã phát sinh

Các chi phí liên quan đến HĐXD không thể thu hồi được phải được ghi nhận ngay là chi phí trong kỳ đối với các trường hợp:

- Không đủ điều kiện về mặt pháp lý để tiếp tục thực hiện hợp đồng;

- Việc tiếp tục thực hiện hợp đồng còn tuỳ thuộc vào kết quả xử lý các đơn kiện hoặc ý kiến của cơ quan có thẩm quyền;

- Hợp đồng có liên quan tới tài sản có khả năng bị trưng thu hoặc tịch thu;

- Hợp đồng mà khách hàng không thể thực thi nghĩa vụ của mình;

- Hợp đồng mà nhà thầu không thể hoàn thành hoặc không thể thực thi theo nghĩa vụ quy định trong hợp đồng

1.4.3 Kế toán chi phí hợp đồng xây dựng

a hương pháp tập hợp chi phí cho các Hợp đồng xây dựng

Sản phẩm xây lắp thường được thi công trong thời gian dài nên có rất nhiều khoản chi phí phát sinh ngoài dự toán, do đó để làm tốt công tác kế toán chi phí, doanh nghiệp xây lắp phải lựa chọn phương pháp tập hợp chi phí một cách khoa học và hợp lý đối với từng khoản mục chi phí Thông thường, có hai phương pháp tập hợp chi phí xây lắp như sau:

a1 hương pháp tập hợp chi phí trực tiếp

Phương pháp này được áp dụng đối với chi phí sản xuất có quan hệ trực tiếp với từng đối tượng tập hợp chi phí riêng biệt, theo đó các chi phí phát sinh liên quan đến đối tượng nào thì có thể tập hợp chi phí trực tiếp cho đối tượng đó Ví dụ: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp,…

Phương pháp này đòi hỏi kế toán phải tổ chức công tác hạch toán một

cách cụ thể, tỉ mỉ từ khâu lập chứng từ ban đầu, tổ chức hệ thống tài khoản, hệ thống sổ kế toán,… theo đúng đối tượng tập hợp chi phí đã xác định, chỉ có như vậy mới đảm bảo các chi phí phát sinh được tập hợp đầy đủ, đây là căn

cứ quan trọng để có thể xác định doanh thu và kết quả một cách chính xác

a2 hương pháp tập hợp và phân bổ chi phí gián tiếp

Phương pháp này được áp dụng với các chi phí gián tiếp có liên quan đến nhiều đối tượng khác nhau mà kế toán không thể tập hợp riêng rẽ từng đối tượng một cách trực tiếp được như: Chi phí bảo hiểm, chi phí thiết kế và trợ giúp kỹ thuật không liên quan đến HĐXD cụ thể, các khoản chi phí sản xuất chung khác…

Tính chính xác của việc phân bổ chi phí theo phương pháp này phụ thuộc rất nhiều vào tiêu thức mà doanh nghiệp sử dụng để phân bổ Muốn xác định được chính xác chi phí của từng HĐXD, ta phải xác định tiêu thức phân

bổ chi phí một cách phù hợp

b Kế toán tập hợp chi phí Hợp đồng xây dựng

b1 Kế toán tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp xây lắp gồm: chi phí vật liệu chính, vật liệu phụ, các cấu kiện, các bộ phận kết cấu công trình, vật liệu luân chuyển tham gia cấu thành thực thể công trình xây lắp hoặc giúp cho việc thực hiện và hoàn thành khối lượng xây lắp như: sắt, thép, xi măng, cát, gạch,

gỗ, đá, sỏi, bê tông đúc sẵn, cốp pha, đà giáo… không bao gồm nguyên, nhiên vật liệu phục vụ cho máy thi công và cho quản lý đội công trình

Khi xuất dùng nguyên vật liệu, nếu xác định được là dùng cho công trình nào thì tập hợp vào chi phí công trình đó, nếu không xác định được thì tập hợp chung và cuối kì phân bổ theo tiêu thức hợp lí

Kế toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp sử dụng TK621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

b2 Kế toán tập hợp chi phí nhân công trực tiếp

Chi phí nhân công trực tiếp bao gồm tiền lương, tiền công phải trả cho công nhân trực tiếp thực hiện khối lượng công tác xây lắp, lao động do doanh nghiệp quản lí hoặc thuê ngoài (kể cả công nhân vận chuyển bốc dỡ vật liệu trong phạm vi mặt bằng thi công và công nhân chuẩn bị, kết thúc thu dọn hiện trường thi công)

Tiền lương, tiền công phải trả cho công nhân liên quan đến hạng mục công trình nào thì hạch toán trực tiếp cho hạng mục công trình đó Trong trường hợp không hạch toán trực tiếp được phải phân bổ cho các đối tượng theo tiền lương định mức hay giá công định mức

Các khoản trích theo lương của công nhân trực tiếp xây lắp (bảo hiểm

xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, bảo hiểm thất nghiệp) được tính vào chi phí sản xuất chung của hoạt động xây lắp

Trường hợp giao khoán chi phí xây lắp thì căn cứ vào hợp đồng giao khoán nhân công, hồ sơ quyết toán giao khoán nhân công và hóa đơn để phản ánh chi phí nhân công trực tiếp

Kế toán chi phí nhân công trực tiếp sử dụng TK622 - Chi phí nhân công trực tiếp

b3 ế toán tập hợp chi ph s ng áy thi c ng

Trong hoạt động xay lắp, chi phí sử dụng máy thi công là chi phí cho máy thi công nhằm thực hiện khối lượng công tác xây lắp bằng máy Chi phí máy thi công bao gồm: chi phí thường xuyên và chi phí tạm thời

Chi phí thường xuyên là chi phí phát sinh hàng ngày, bao gồm: chi phí nhân công điều khiển máy, phục vụ máy, chi phí nhiên liệu, vật liệu, chi phí công cụ dụng cụ, chi phí khấu hao máy thi công, chi phí mua ngoài Chi phí thường xuyên được tập hợp trực tiếp cho từng công trình

Chi phí tạm thời là những chi phí nhằm hỗ trợ cho việc sử dụng máy, bao

gồm: chi phí sữa chữa lớn máy thi công, chi phí bảo dưỡng máy Chi phí này

do liên quan đến nhiều công trình, do vậy phải được phân bổ

Trường hợp doanh nghiệp không tổ chức đội xe, máy thi công hoặc có

tổ chức đội xe, máy thi công riêng, nhưng không có tổ chức kế toán riêng thì toàn bộ chi phí liên quan được tập hợp vào TK623 - Chi phí sử dụng máy thi công

Trường hợp doanh nghiệp thực hiện xây lắp công trình hoàn toàn theo phương thức bằng máy thì không sử dụng Tài khoản 623 “Chi phí sử dụng máy thi công” mà hạch toán toàn bộ chi phí trực tiếp vào các TK 621, 622,

627, sau đó tổng hợp và tính giá thành ca máy Kế toán phản ánh chi phí sử dụng máy thi công cho từng công trình, hạng mục công trình có liên quan

b4 Kế toán tập hợp chi phí sản xuất chung

Chi phí sản xuất chung của hoạt động xây lắp là những chi phí có liên quan đến việc tổ chức, phục vụ và quản lý thi công của các đội xây lắp ở các công trường xây dựng, bao gồm: Tiền lương của nhân viên quản lý đội xây dựng, các khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, bảo hiểm thất nghiệp được tính theo tỷ lệ quy định trên tiền lương của công nhân trực tiếp xây lắp, công nhân sử dụng máy thi công và nhân viên quản lý đội (thuộc biên chế của doanh nghiệp), khấu hao TSCĐ dùng cho hoạt động của đội và những chi phí khác liên quan đến hoạt động chung của của đội xây lắp

Chi phí sản xuất chung phải được hạch toán theo từng công trình, hạng mục công trình đồng thời phải chi tiết theo những điều khoản quy định

Trường hợp chi phí sản xuất chung liên quan đến nhiều đối tượng xây lắp khác nhau, kế toán phải tiến hành phân bổ chi phí sản xuất chung cho các đối tượng có liên quan theo tiêu thức hợp lý như: chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung theo dự toán…

Đối với doanh nghiệp xây dựng, chi phí bảo hành là khoản mục cấu thành nên chi phí xây lắp Khi bàn giao khối lượng hoàn thành, kế toán tiến hành ghi nhận chi phí dự phòng bảo hành công trình vào chi phí sản xuất chung theo tỉ lệ với doanh thu

Kế toán chi phí sản xuất chung sử dụng TK627 - Chi phí sản xuất chung

d Đánh giá sản phẩm dở dang trong doanh nghiệp xây lắp

Về bản chất, đánh giá sản phẩm dở dang trong doanh nghiệp xây lắp cũng tuân thủ theo những nguyên tắc trong các doanh nghiệp sản xuất Nhưng

do sản phẩm xây lắp có thời gian thi công dài, bàn giao khối lượng theo nhiều giai đoạn, nên việc đánh giá sản phẩm dở dang phụ thuộc vào thời điểm thanh toán khối lượng hoặc thời điểm ghi nhận doanh thu

Sản phẩm làm dở trong các doanh nghiệp xây lắp có thể là công trình, hạng mục công trình dở dang, chưa hoàn thành hay khối lượng công tác xây lắp dở dang trong kỳ chưa được chủ đầu tư nghiệm thu, chấp nhận thanh toán

Để xác định giá trị sản phẩm dở dang một cách chính xác sản phẩm làm

dở cuối kỳ, tức là xác định số chi phí sản xuất tính cho sản phẩm cuối kỳ phải chịu Muốn vậy phải tổ chức kiểm kê là khối lượng công tác xây lắp dở dang trong kỳ đồng thời xác định đúng đắn mức độ hoàn thành theo quy ước của từng giai đoạn thi công

Chất lượng của công tác kiểm kê là khối lượng xây lắp dở dang có ảnh

hưởng đến tính chính xác của công việc đánh giá sản phẩm làm dở và tính giá thành ở các doanh nghiệp xây dựng Do đặc điểm của sản phẩm xây dựng là

có kết cấu phức tạp, công tác xác định mức độ hoàn thành của nó là rất khó khăn nên khi đánh giá sản phẩm làm dở, kế toán cần kết hợp chặt chẽ với bộ phận kỹ thuật và bộ phận tổ chức lao động

Trên cơ sở kết quả kiểm kê sản phẩm làm dở đã tổng hợp được, kế toán tiến hành đánh giá sản phẩm làm dở

Đối với doanh nghiệp xây lắp, thường áp dụng một trong những phương pháp đánh giá sản phẩm làm dở như sau:

d1 hương pháp đánh giá sản phẩm dở dang theo chi phí dự toán

Phương pháp này được áp dụng trong trường hợp đối tượng tập hợp chi phí sản xuất và đối tượng tính giá thành trùng nhau

Theo phương pháp này chi phí thực tế của khối lượng xây lắp dở dang cuối kỳ được xác định theo công thức sau:

dở dang đầu kì

+

Chi phí thực tế của khối lượng xây lắp phát sinh trong kì

x

Chi phí của khối lượng xây lắp dở dang cuối kì theo dự toán

Chi phí của khối lượng xây lắp hoàn thành trong kì theo

dự toán

+

Chi phí của khối lượng xây lắp dở dang cuối kì theo

dự toán

d2 hương pháp đánh giá sản phẩm làm dở theo tỷ lệ hoàn thành tương đương

Theo phương pháp này, chi phí thực tế của khối lượng lắp đặt dở dang cuối kỳ được xác định như sau:

dở dang đầu kì

+

Chi phí thực tế của khối lượng xây lắp thực hiện trong kì

x

Giá trị dự tóan của khối lượng xây lắp dở dang cuối kì tính theo mức độ hoàn thành

Tổng giá trị dự toán của các giai đoạn xây

dựng theo mức độ hoàn thành

Ngoài ra đối với một số công việc như: nâng cấp, sửa chữa, hoàn thiện hoặc xây dựng các công trình có giá trị nhỏ, thời gian thi công ngắn, theo hợp đồng bên chủ đầu tư thanh toán sau khi hoàn thành toàn bộ thì giá trị sản phẩm dở dang cuối kỳ chính là chi phí thực tế phát sinh từ khi khởi công thi công đến khi đánh giá, kiểm kê

e Giá thành (giá vốn) sản phẩm xây lắp

Do sản phẩm xây lắp có tính đơn chiếc, được sản xuất trong thời gian dài nên việc xác định giá thành ở doanh nghiệp xây lắp có đặc thù riêng so với doanh nghiệp sản xuất

Việc xác định giá thành sản phẩm xây lắp có các trường hợp sau:

Nếu vào cuối kì kế toán mà công việc chưa hoàn thành hoặc doanh thu chưa được ghi nhận thì toàn bộ chi phí sản xuất liên quan đến HĐXD là sản phẩm dở dang của hợp đồng đó

Khi công việc hoàn thành thì toàn bộ chi phí sản xuất liên quan đến hợp đồng đó chính là giá thành sản phẩm xây lắp

Nếu vào cuối kì kế toán mà toàn bộ giá trị HĐXD được thực hiện thì toàn bộ chi phí của công trình đó là giá thành sản xuất của công trình đó

Trong kì, khi ghi nhận doanh thu từng giai đoạn thông qua khối lượng hoàn thành thì giá thành của giai đoạn/ khối lượng đó được xác định như sau:

+

Chi phí thực tế phát sinh trong

kì

-

Chi phí thực

tế của khối lượng xây lắp

1.5.1 Đối với Bảng cân đối kế toán

- Số tiền còn phải trả cho khách hàng là khoản tiền nhà thầu nhận được

trước khi công việc tương ứng của hợp đồng được thực hiện

- Số tiền còn phải thu của khách hàng là khoản tiền đã ghi trong hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch hoặc hóa đơn thanh toán theo giá trị khối lượng thực hiện nhưng chưa được trả cho đến khi đáp ứng đầy đủ các điều kiện chi trả theo quy định trong hợp đồng, hoặc cho đến khi những sai sót đã được sửa chữa

Đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong HĐXD phải báo cáo thêm các chỉ tiêu:

- Phải thu theo tiến độ kế hoạch

- Phải trả theo tiến độ kế hoạch

Theo đó:

- Phải thu theo tiến độ kế hoạch là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, lớn hơn khoản tiền luỹ kế ghi trên hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng

- Phải trả theo tiến độ kế hoạch là số tiền chênh lệch giữa tổng doanh thu luỹ kế của hợp đồng xây dựng đã được ghi nhận cho tới thời điểm báo cáo, nhỏ hơn khoản tiền luỹ kế ghi trên hóa đơn thanh toán theo tiến độ kế hoạch của hợp đồng

1.5.2 Đối với Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

- Thu nhập hoạt động kinh doanh

- Chi phí hoạt động kinh doanh

- Kết quả hoạt động kinh doanh

- Chi phí hoạt động tài chính, hoạt động khác

- Thu nhập hoạt động tài chính, hoạt động khác

- Kết quả hoạt động khác

- Lợi nhuận toàn doanh nghiệp