Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay

Với mục đích hệ thống hóa lý luận, làm rõ bản chất, cơ sở khoa học của các vấn đề liên quan đến kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá, qua đó làm sáng tỏ thực

HỌC VIỆN TÀI CHÍNH - -

NGUYỄN QUANG THÀNH

VẬN DỤNG CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN LIÊN QUAN ĐẾN HOẠT ĐỘNG NGOẠI HỐI NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP

XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

HÀ NỘI - 2017

HỌC VIỆN TÀI CHÍNH - -

NGUYỄN QUANG THÀNH

VẬN DỤNG CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN LIÊN QUAN ĐẾN HOẠT ĐỘNG NGOẠI HỐI NHẰM HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP

XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY

Chuyên ngành : Kế toán

Mã số : 62.34.03.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học: 1 PGS,TS TRƯƠNG THỊ THỦY

2 TS THÁI BÁ CÔNG

HÀ NỘI - 2017

LỜI CAM ĐAM

Tôi xin cam đoan bản luận án là công trình nghiên cứu của riêng tôi Các số liệu, kết quả nêu trong luận án là trung thực và có nguồn gốc rõ ràng

Tác giả luận án

Nguyễn Quang Thành

MỤC LỤC

Trang

Lời cam đam i

Mục lục ii

Danh mục các chữ viết tắt vii

Danh mục các bảng viii

Danh mục các sơ đồ ix

MỞ ĐẦU 1

Chương 1: NHỮNG LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU 26

1.1 TỔNG QUAN VỀ TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI VÀ NHIỆM VỤ CỦA KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU 26

1.1.1 Tổng quan về tỷ giá hối đoái 26

1.1.1.1 Tỷ giá hối đoái 26

1.1.1.2 Chênh lệch tỷ giá hối đoái 30

1.1.2 Nhiệm vụ của kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 31

1.2 NHỮNG ĐẶC ĐIỂM ĐẶC THÙ CÓ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU 32

1.2.1 Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất nhập khẩu và thanh toán quốc tế có ảnh hưởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 32

1.2.1.1 Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất nhập khẩu và thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 32

1.2.1.2 Đánh giá ảnh hưởng của những đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất nhập khẩu và thanh toán quốc tế đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 43

1.2.2 Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá có

ảnh hưởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái của các doanh

nghiệp xuất nhập khẩu 49 1.2.2.1 Những đặc điểm đặc thù trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ

giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 49 1.2.2.2 Đánh giá ảnh hưởng của những đặc điểm đặc thù trong hoạt động

phòng ngừa rủi ro tỷ giá có ảnh hưởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 60 1.3 KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI THEO CÁC CHUẨN MỰC KẾ TOÁN CỦA QUỐC TẾ 62 1.3.1 Kế toán ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hoạt động

sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 63 1.3.2 Kế toán ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hoạt động

phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 70 1.3.2.1 Hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua ghi nhận tổn thất

dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ 70 1.3.2.2 Hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua sử dụng các công

cụ tài chính phái sinh 72 1.3.3 Bài học kinh nghiệm đối với Việt Nam 82 KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 84

Chương 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 85

2.1 TỔNG QUAN VỀ CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY VÀ ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG CÓ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI 85 2.1.1 Tổng quan về các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 85 2.1.2 Đặc điểm hoạt động có ảnh hưởng đến kế toán chênh lệch tỷ giá

hối đoái 89 2.1.2.1 Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và phòng ngừa rủi ro

tỷ giá 89 2.1.2.2 Đặc điểm tổ chức quản lý kinh doanh và tổ chức công tác kế toán 93

2.2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI THEO KHUÔN KHỔ PHÁP LÝ VIỆT NAM HIỆN NAY 98 2.2.1 Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo khuôn khổ pháp lý

Việt Nam hiện nay 98 2.2.2 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo khuôn khổ

pháp lý Việt Nam hiện nay 105 2.2.2.1 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo

khuôn khổ pháp lý có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 105 2.2.2.2 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo

khuôn khổ pháp lý có liên quan đến hoạt động phòng ngừa rủi ro

tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 113 2.3 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 115 2.3.1 Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp

xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 115 2.3.1.1 Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản

xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 115 2.3.1.2 Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động

phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 132 2.3.2 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh

nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 139 2.3.2.1 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt

động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu

ở Việt Nam hiện nay 139 2.3.2.2 Đánh giá thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt

động phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 144 2.4 NGUYÊN NHÂN TỒN TẠI 146 KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 149

Chương 3: CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH

TỶ GIÁ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 150

3.1 ĐỊNH HƯỚNG PHÁT TRIỂN VÀ ĐỊNH HƯỚNG HỘI NHẬP QUỐC

TẾ VỀ CÁC VẤN ĐỀ CÓ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KẾ TOÁN CHÊNH

LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI CỦA CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM 150 3.1.1 Định hướng phát triển các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam 150 3.1.2 Định hướng hội nhập quốc tế về các vấn đề có ảnh hưởng đến kế toán

chênh lệch tỷ giá hối đoái của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam 152 3.2 CÁC YÊU CẦU HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 153 3.2.1 Phải phù hợp với hệ thống pháp luật của Việt Nam 153 3.2.2 Phải phù hợp với đặc điểm hoạt động kinh doanh và yêu cầu quản trị

của doanh nghiệp xuất nhập khẩu 154 3.2.3 Phải phù hợp với thông lệ và chuẩn mực kế toán của quốc tế 154 3.2.4 Phải đảm bảo cung cấp thông tin đầy đủ, kịp thời, phù hợp cho người

sử dụng thông tin 154 3.2.5 Phải đảm bảo yêu cầu hiệu quả và có tính khả thi cao 155 3.3 NỘI DUNG HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM HIỆN NAY 156 3.3.1 Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ giá

hối đoái hối đoái ở Việt Nam hiện nay 156 3.3.1.1 Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ

giá hối đoái có liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 156 3.3.1.2 Hoàn thiện điều kiện khuôn khổ pháp lý về kế toán chênh lệch tỷ

giá hối đoái có liên quan đến hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu 162 3.3.2 Hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản

xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam

hiện nay 164

3.3.2.1 Xác định thời điểm ghi nhận ban đầu và tỷ giá sử dụng tại thời

điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế 164

3.3.2.2 Xác định sự chuyển dịch chủ thể trong quan hệ thanh toán quốc tế 167

3.3.2.3 Ghi nhận và xử lý chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ 167

3.3.2.4 Ghi nhận và xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái cuối kỳ 169

3.3.3 Hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay 171

3.3.3.1 Kế toán chênh lệch tỷ giá trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua ghi nhận tổn thất dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ 171

3.3.3.2 Kế toán chênh lệch tỷ giá trong hoạt động phòng ngừa rủi ro tỷ giá thông qua sử dụng các công cụ tài chính phái sinh 172

3.3.4 Hoàn thiện về chứng từ kế toán 193

3.3.5 Hoàn thiện sổ kế toán, Báo cáo kế toán 195

3.3.5.1 Hoàn thiện sổ kế toán 195

3.3.5.2 Hoàn thiện báo cáo kế toán 196

3.4 NHỮNG ĐIỀU KIỆN THỰC HIỆN CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU Ở VIỆT NAM TRONG GIAI ĐOẠN HIỆN NAY 201

3.4.1 Đối với Nhà nước 201

3.4.1.1 Về phương diện quản lý 201

3.4.1.2 Về phương diện kế toán 202

3.4.2 Đối với các ngân hàng thương mại, tổ chức và hội nghề nghiệp 203

3.4.3 Đối với doanh nghiệp 204

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 204

KẾT LUẬN 205 DANH MỤC CÔNG TRÌNH ĐÃ CÔNG BỐ CỦA TÁC GIẢ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

ACTV : Giá trị thời gian của quyền chọn thực (Actual time value)

ALTV : Giá trị thời gian liên quan đến khoản mục được phòng ngừa (Aligned time value) ASEAN : Hiệp hội các Quốc gia Đông Nam Á

AUD : Đồng đô la Úc (Australia Dollar)

BCĐKT : Bảng Cân đối kế toán

BCTC : Báo cáo tài chính

BQLNH : Bình quân liên ngân hàng

B/L : Vận đơn đường biển (Bills of Lading)

DT HĐTC : Doanh thu hoạt động tài chính

EU : Liên minh Châu Âu

EUR : Đồng tiền chung Châu Âu Euro (Euro Member Countries)

FAS : Chuẩn mực kế toán tài chính (Financial Accounting Standards) do FASB ban hành FASB : Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính của Mỹ (Financial Accounting Standards Board) GDP : Tổng sản phẩm quốc nội

GPB : Đồng bảng Anh (United Kingdom Pound)

IAS : Chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standard) do IASB ban hành IASB : Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế (International Accounting Standards Board) IFRS : Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (International Financial Reporting Standard)

do IASB ban hành JPY : Đồng yên Nhật (Japan Yen)

KKPL : Khuôn khổ pháp lý

KQHĐKD : Kết quả hoạt động kinh doanh

LCTT : Lưu chuyển tiền tệ

L/C : Thư tín dụng hoặc Tín dụng chứng từ (Letter of Credit)

NHTM : Ngân hàng thương mại

NHNN : Ngân hàng nhà nước

NHTW : Ngân hàng Trung ương

NZD : Đồng Đô la New Zealand (New Zealand Dollar)

OCI : Thu nhập toàn diện khác (Other comprehensive income)

P&L : Báo cáo lãi hoặc lỗ (Profit or loss) hoặc Báo cáo thu nhập (Earnings)

PNRR : Phòng ngừa rủi ro

SDR : Đơn vị tiền tệ quốc tế (Special Drawing Rights)

SXKD : Sản xuất kinh doanh

TGTB : Tỷ giá trung bình

TNDN : Thu nhập doanh nghiệp

UAE : Tiểu vương quốc Arập thống nhất (United Arab Emirates)

US : Hoa Kỳ (United States of America)

USD : Đồng đô la Mỹ (United States Dollar)

VAS : Chuẩn mực kế toán Việt Nam

VND : Đồng Việt Nam

XNK : Xuất nhập khẩu

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng: Tổng hợp nguồn thu thập thông tin sơ cấp 23 Bảng 2.1: Thị trường xuất khẩu chủ yếu của một số mặt hàng có trị giá xuất

khẩu lớn nhất trong giai đoạn 2013-2016 86 Bảng 2.2: Thị trường nhập khẩu chủ yếu của một số mặt hàng có trị giá

nhập khẩu lớn nhất trong giai đoạn 2013-2016 87 Bảng 2.3: Tổng hợp thông tin về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động, mặt hàng

XNK chủ yếu của các doanh nghiệp khảo sát 88 Bảng 2.4: Tổng hợp thông tin về loại hình doanh nghiệp và hình thức sở

hữu vốn của các doanh nghiệp khảo sát 89 Bảng 2.5: Tổng hợp thông tin về sử dụng điều kiện giao hàng trong phương

thức vận tải đường biển của các doanh nghiệp khảo sát 91 Bảng 2.6: Tổng hợp thông tin về sử dụng phương thức thanh toán quốc tế

của các doanh nghiệp khảo sát 92 Bảng 2.7: Một số chỉ tiêu hoạt động của Vinafood II trong giai đoạn từ năm

2012 đến năm 2015 126 Bảng 2.8: Hoạt động nhập khẩu của Tiendat Stainless Steel năm 2013 và 6

tháng đầu năm 2014 126

DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ

Sơ đồ 2.1: Mô hình tổ chức quản lý kinh doanh theo kiểu Công ty XNK 95

Sơ đồ 2.2: Mô hình tổ chức quản lý kinh doanh theo kiểu Tổng Công ty XNK 96

Sơ đồ 2.3: Mô hình tổ chức công tác kế toán kết hợp vừa tập trung vừa phân tán 97

Sơ đồ 2.4: Mô hình tổ chức công tác kế toán tập trung 98

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu

Cùng với quá trình hội nhập vào nền kinh tế khu vực và thế giới của nền kinh

tế Việt Nam, các doanh nghiệp nói chung và các doanh nghiệp XNK nói riêng ở Việt Nam cũng đã, đang và sẽ hội nhập ngày càng sâu rộng vào thị trường quốc tế nhằm tìm kiếm, mở rộng, phát triển thị phần bên ngoài lãnh thổ Việt Nam; tìm kiếm các yếu tố đầu vào có chất lượng phục vụ nhu cầu SXKD Để làm được điều này, các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam thường tiến hành các hoạt động của mình theo hai cách thức: trực tiếp sản xuất, XNK hàng hóa và dịch vụ; đầu tư, góp vốn vào các doanh nghiệp trong nước và ngoài nước có cùng ngành nghề, lĩnh vực, mặt hàng kinh doanh với doanh nghiệp Quá trình thực hiện các hoạt động này cũng tạo ra nhiều thách thức mà kế toán viên nói chung và kế toán viên chịu trách nhiệm về kế toán CLTG nói riêng của các doanh nghiệp XNK phải xử lý Cụ thể:

- Sự tham gia của nhiều chủ thể khác nhau trong khâu tổ chức mua bán hàng hoá và thanh toán quốc tế, sự đa dạng trong lựa chọn phương thức vận tải, điều kiện giao hàng và phương thức thanh toán trong hoạt động XNK trực tiếp đã tạo ra nhiều thách thức như: xác định đầy đủ quyền và nghĩa vụ của các chủ thể tham gia giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế, đặc biệt là trách nhiệm trả tiền của người mua (người nhập khẩu) khi người bán (người xuất khẩu) đã hoàn tất việc chuyển giao rủi

ro về mất mát hoặc hư hỏng của hàng hóa cho người mua (người nhập khẩu); xây dựng quy trình thực hiện các nghiệp vụ xuất khẩu, nhập khẩu; tổ chức lưu trữ và luân chuyển chứng từ,

- Sự suy thoái chung của nền kinh tế khu vực và thế giới đã tác động trực tiếp đến hoạt động của các công ty nhận vốn đầu tư của doanh nghiệp dẫn đến thách thức trong việc đánh giá thường xuyên, liên tục khả năng bảo toàn và phát triển vốn, khả năng suy giảm trong vốn chủ sở hữu của các công ty nhận vốn đầu tư này Qua

đó, ghi nhận kịp thời các tổn thất về vốn đầu tư vào BCTC của doanh nghiệp

- Khi các hoạt động này được triển khai tất yếu sẽ làm phát sinh các giao dịch bằng ngoại tệ Các giao dịch này chịu tác động trực tiếp từ sự biến động của

tỷ giá Từ đó, dẫn đến thách thức trong việc đánh giá và đo lường tác động của tỷ giá đến tình hình tài chính và KQHĐKD, nhu cầu sử dụng các công cụ PNRR tỷ giá

và kế toán các công cụ này của các doanh nghiệp XNK

Liên quan đến kế toán CLTG, Bộ Tài chính đã soạn thảo, ban hành hệ thống KKPL về vấn đề này tương đối hoàn chỉnh nhằm tạo hành lang pháp lý cho hoạt

động của các doanh nghiệp XNK Tuy nhiên, do các nguyên nhân khác nhau, hệ thống KKPL này vẫn chưa thực sự đầy đủ, vẫn còn những tồn tại chưa được tháo

gỡ, sửa đổi, bổ sung hoặc ban hành lại cho phù hợp với các quy định về kế toán của quốc tế và thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

Trong hoạt động nghiên cứu, tính đến thời điểm hiện tại chưa có công trình nghiên cứu toàn diện và sâu sắc về thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam Một số phần hoặc nhiều phần trong nội dung này cũng đã được nhiều tác giả nghiên cứu, phân tích, trình bày trong các đề tài luận án tiến sĩ và các bài nghiên cứu khoa học của mình Tuy nhiên, nhiều vấn đề trong các nghiên cứu này chưa được phân tích một cách toàn diện, chưa được xử lý thấu đáo, chưa được cập nhật theo các quy định mới của quốc tế về kế toán CLTG

Với mục đích hệ thống hóa lý luận, làm rõ bản chất, cơ sở khoa học của các vấn đề liên quan đến kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá, qua đó làm sáng tỏ thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG

và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam, tác giả đã chọn

đề tài “Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu

ở Việt Nam hiện nay” làm đề tài nghiên cứu cho luận án tiến sĩ của mình

2 Tổng quan tình hình nghiên cứu

2.1 Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu

 Các nội dung nghiên cứu được trình bày trong các luận án tiến sĩ

Tác giả Nguyễn Văn Tỉnh (năm 1992) đã nghiên cứu đề tài “Tổ chức hạch toán kế toán xuất nhập khẩu hàng hoá trong điều kiện hạch toán kinh doanh xã hội chủ nghĩa”[33] Luận án ra đời trong bối cảnh Thông tư số 40-TC/CĐKT ngày 12/07/1991 về “Hướng dẫn kế toán các nghiệp vụ thu chi ngoại tệ”[66] có hiệu lực

áp dụng Tuy nhiên, đến nay các văn bản hướng dẫn về hạch toán các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ (bao gồm: sử dụng tỷ giá, ghi nhận các khoản lãi hoặc lỗ CLTG phát sinh trong kỳ, ghi nhận các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dư các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ,…) do Nhà nước ban hành

đã có sự thay đổi vượt bậc so với quy định này Do đó, cần cập nhật, đánh giá lại thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam để đưa ra các khuyến nghị phù hợp với tình hình thực tiễn Mặt khác, tác giả luận án cũng chưa đề cập đến nội dung về xác định

thời điểm hoàn tất việc chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hư hỏng của hàng hóa từ người bán sang người mua trong giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế để làm cơ sở xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của khoản doanh thu và nợ phải thu bằng ngoại

tệ của người xuất khẩu, giá trị hàng nhập khẩu và nợ phải trả bằng ngoại tệ của người nhập khẩu

Tác giả Đoàn Vân Anh (năm 2005) đã nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế”[1] Trong công trình này và xét trên phương diện kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK:

- Tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt lý luận và thực tiễn sau: + Trong phần lý luận cơ bản về kế toán doanh thu bán hàng trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế:

Luận án đã trình bày một cách khái quát và hệ thống hóa những đặc điểm của nghiệp vụ bán hàng trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế Qua đó, góp phần xây dựng nền tảng lý luận nghiên cứu về những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp XNK

Luận án đã phân tích, hệ thống hóa những vấn đề lý luận cơ bản về doanh thu, thời điểm ghi nhận doanh thu và kế toán doanh thu theo CMKT quốc tế và CMKT của một số nước trên thế giới làm cơ sở lý luận cho các giải pháp hoàn thiện

kế toán doanh thu bán hàng theo quy định của Việt Nam và thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK

+ Luận án đã trình bày và đánh giá thực trạng, đưa ra khuyến nghị về thời điểm ghi nhận doanh thu trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp Theo đó, thời điểm ghi nhận này được xác định tùy thuộc vào từng điều kiện cơ sở giao hàng được quy định trong các điều kiện thương mại quốc tế (International commercial terms - Incoterms) [1,127-128]

+ Luận án đã đưa ra những yêu cầu có tính nguyên tắc của việc hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế

+ Luận án đã đề xuất phương pháp kế toán doanh thu bán hàng xuất khẩu trong trường hợp hợp đồng mua bán ngoại thương có quy định đồng tiền tính toán

và đồng tiền thanh toán

- Một số khiếm khuyết của đề tài:

+ Trong phần lý luận về những đặc điểm của nghiệp vụ bán hàng trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế: Tác giả giành thời lượng chưa nhiều cho việc trình

bày và phân tích các đặc điểm đặc thù trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp, chưa trình bày và phân tích sâu các quy định của quốc tế liên quan đến hoạt động XNK

và thanh toán quốc tế để làm sáng tỏ yếu tố chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hư hỏng của hàng hóa từ người bán sang người mua Vì vậy, phần trình bày và đánh giá thực trạng, phần khuyến nghị của tác giả về xác định thời điểm ghi nhận doanh thu trong hoạt động xuất khẩu trực tiếp chưa được giải quyết thấu đáo

+ Phần trình bày và đánh giá thực trạng trong khâu tạo lập, luân chuyển và lưu trữ chứng từ doanh thu xuất khẩu còn chưa sâu sắc

+ Tác giả chưa có đánh giá và khuyến nghị về việc sử dụng tỷ giá hối đoái tại thời điểm ghi nhận doanh thu xuất khẩu cho mục đích kế toán và cho mục đích tính thuế của các doanh nghiệp XNK

Tác giả Trần Thị Thùy Trang (năm 2016) đã nghiên cứu đề tài “Hoàn thiện

kế toán xuất nhập khẩu hàng hoá tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội”[34] Trong công trình này và xét trên phương diện kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK:

- Tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt lý luận và thực tiễn sau: + Trong phần lý luận về kế toán XNK hàng hóa:

Tác giả đã trình bày và phân tích khá chi tiết những đặc điểm kinh doanh XNK hàng hóa có ảnh hưởng tới kế toán XNK, bao gồm: đặc điểm về hàng hóa và lưu chuyển hàng hóa, đặc điểm về điều kiện giao hàng và thanh toán, đặc điểm về rủi ro trong kinh doanh XNK Từ đó, tác giả đã đưa ra nhiều kết luận quan trọng, trong đó có các kết luận liên quan đến thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch XNK hàng hóa như sau:

(1) Thời điểm ghi nhận hàng nhập khẩu chỉ chắc chắn được thực hiện khi dấu hiệu giao hàng đã hoàn tất và kế toán bên mua đã sở hữu bộ tài liệu, chứng từ hàng hóa đầy đủ, hợp lý, hợp lệ [34,31]

(2) Doanh thu hàng hóa xuất khẩu chỉ được ghi nhận khi đồng thời thỏa mãn hai điều kiện sau: (i) Doanh nghiệp đã hoàn tất công việc xuất khẩu hàng theo điều kiện giao hàng trong hợp đồng ngoại thương; (ii) Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn và xác định được lợi ích kinh tế thu được, các chi phí bỏ ra liên quan tới doanh thu xuất khẩu [34,36-37]

Tác giả đã trình bày một cách khái quát lý luận về kế toán XNK hàng hóa theo quy định của CMKT quốc tế và CMKT của một số quốc gia trên thế giới và đưa ra các bài học kinh nghiệm đối với Việt Nam

+ Trong phần thực trạng về kế toán XNK hàng hóa, tác giả đã trình bày thực trạng KKPL về kế toán XNK qua các thời kỳ, trình bày đặc điểm kinh doanh XNK

và thực trạng kế toán XNK của các doanh nghiệp XNK Hà Nội thông qua khảo sát

về điều kiện giao hàng, điều kiện thanh toán,….Trên cơ sở đó, tác giả đã làm rõ những ưu điểm, những hạn chế tồn tại, phân tích nguyên nhân dẫn đến tồn tại về kế toán XNK hàng hóa, trong đó có các nội dung liên quan đến kế toán CLTG như: tồn tại về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu đối với giao dịch XNK, sử dụng tỷ giá trong ghi nhận và thanh toán hàng hóa XNK

+ Trong phần giải pháp hoàn thiện về kế toán XNK hàng hóa:

Tác giả đã đưa ra những yêu cầu, nguyên tắc hoàn thiện kế toán XNK hàng hóa tại các doanh nghiệp kinh doanh XNK Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội

Tác giả đã đưa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán XNK hàng hóa tại các doanh nghiệp kinh doanh XNK Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội, trong đó

có các nội dung liên quan đến kế toán CLTG như: xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch XNK hàng hóa; phương pháp kế toán hàng hóa và thanh toán trong nhập khẩu trực tiếp theo từng phương thức thanh toán, kế toán đo lường doanh thu xuất khẩu theo từng phương thức thanh toán

- Một số khiếm khuyết của đề tài:

+ Trong phần lý luận về những đặc điểm kinh doanh XNK hàng hóa có ảnh hưởng tới kế toán XNK: Tác giả chưa trình trình bày, phân tích một cách toàn diện các quy định của quốc tế liên quan đến nội dung này, như: Công ước của Liên hợp quốc về Hợp đồng mua bán hàng hóa quốc tế [142]; Công ước của Liên hợp quốc

về chuyên chở hàng hóa bằng đường biển [141]; Công ước Quốc tế về đơn giản hoá

và hài hòa Thủ tục Hải quan [136]; Các tập quán của quốc tế quy định về phương thức thanh toán Nhờ Thu, phương thức thanh toán L/C [28,73-91,103-105], [29,303-306], Do đó:

(1) Khi phân tích chức năng xác lập quyền sở hữu của người nhận hàng (consignee) đối với hàng hóa được miêu tả trong vận đơn, tác giả chưa chỉ rõ chỉ có vận đơn đường biển mới có chức năng này [28,318-331],[141] và giới hạn lại trong phạm vi nghiên cứu của luận án

(2) Yếu tố chuyển giao rủi ro về mất mát hoặc hư hỏng của hàng hóa từ người bán sang người mua chưa được phân tích thấu đáo nhất Do đó, các khuyến nghị của tác giả về các điều kiện cần thỏa mãn khi xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch XNK hàng hóa có thể chưa thấu đáo nhất

(3) Khi trình bày và phân tích các phương thức thanh toán quốc tế có ảnh hưởng đến kế toán XNK (phần lý luận và thực trạng), tác giả chưa phân tích sự chuyển dịch về chủ thể thanh toán trong quan hệ thanh toán quốc tế dẫn đến thay đổi về đối tượng nợ theo dõi trên sổ kế toán (đặc biệt là trong phương thức thanh toán L/C), chưa trình bày cách thức xử lý chung về tỷ giá sử dụng đối với các nghiệp vụ ghi giảm nợ phải thu, ghi giảm nợ phải trả,

+ Trong phần thực trạng và giải pháp hoàn thiện về kế toán XNK hàng hóa: Khi phân tích quy trình đối với nghiệp vụ XNK hàng hóa, tác giả chưa trình bày và phân tích quy trình thực hiện thủ tục hải quan theo quy định của quốc tế và quy định của Việt Nam Khiếm khuyết này cùng với những khiếm khuyết trình bày trong phần lý luận đã dẫn đến nhiều nội dung trong phần thực trạng và giải pháp của luận án chưa được làm nổi bật và sáng tỏ như: xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch XNK hàng hóa, tỷ giá sử dụng trong giao dịch XNK, chứng từ kế toán trong khâu tạo lập, luân chuyển và lưu trữ chứng từ,

Tác giả chưa trình bày, phân tích những bất cập về việc sử dụng tỷ giá đối với các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ xét trên các phương diện: quy định của CMKT, quy định của CĐKT, quy định của các văn bản tài chính (thuế, ) để làm phong phú thêm thực trạng và đưa ra giải pháp toàn diện hơn cho các doanh nghiệp XNK

Tác giả chưa đề cập, phân tích tác động của yếu tố tỷ giá đến tổn thất của khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ là hàng tồn kho cho mục đích xuất khẩu (ngoại trừ nghiệp vụ PNRR ngoại tệ đối với hợp đồng có rủi ro lớn), đánh giá ảnh hưởng của vấn đề này đến kế toán CLTG trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK

 Các nội dung nghiên cứu được trình bày trong các bài nghiên cứu khoa học Liên quan đến kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK, ngoài các các công trình nghiên cứu của các tác giả được trình bày ở trên còn có các bài nghiên cứu khoa học của các tác giả liên quan đến nội dung này Cụ thể:

- Bài nghiên cứu khoa học về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế: Bài nghiên cứu “Kế toán nghiệp vụ XNK trực

tiếp theo các điều kiện trực tiếp của Incoterms 2010”[40] của Tác giả Nguyễn Thị

- Các bài nghiên cứu khoa học về xử lý và hạch toán nghiệp vụ đánh giá lại

số dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ: Bài nghiên

cứu “Kế toán thuế đối với khoản chênh lệch tỷ giá”[40] của tác giả La Xuân Đào và tác giả Phạm Quốc Thuần, bài nghiên cứu “Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái theo

Thông tư số 201/TT-BTC ngày 15/10/2009: Sự hài hòa giữa thuế và kế toán”[40]

của tác giả Bùi Công Khánh, bài nghiên cứu “Một số vướng mắc về nội dung Thông tư hướng dẫn xử lý chênh lệch tỷ giá trong doanh nghiệp”[40] của tác giả Võ Văn Nhị và tác giả Nguyễn Anh Hiền, bài nghiên cứu “Kế toán và thuế đối với chênh lệch tỷ giá hối đoái”[40] của tác giả Hoàng Cẩm Trang, bài nghiên cứu “Bàn

về chênh lệch tỷ giá hối đoái theo chuẩn mực VAS 10 và Thông tư

201/2009/TT-BTC”[38] của tác giả Trần Hải Long, bài nghiên cứu “Xử lý chênh lệch tỷ giá giữa thuế và kế toán”[40] của tác giả Nguyễn Mạnh Hùng, bài nghiên cứu “Áp dụng VAS 10 hay Thông tư 201/2009/TT-BTC trong hạch toán chênh lệch tỷ giá”[40] của tác giả Lê Thanh Phương, bài nghiên cứu “Ghi nhận chênh lệch tỷ giá hối đoái theo quy định hiện hành và việc hạch toán kế toán”[40] của tác giả Đặng Lan Anh,

bài nghiên cứu “Xử lý chênh lệch tỷ giá hối đoái theo VAS 10 và Thông tư

179”[40] của tác giả Trần Mạnh Tường, bài nghiên cứu “Kế toán các khoản chênh lệch tỷ giá hối đoái trong doanh nghiệp”[38] của tác giả Bùi Thị Thu Hương,…

Các bài nghiên cứu của các tác giả tập trung vào các vấn đề chính sau:

+ Nêu những hạn chế quy định trong Thông tư số 201/2009/TT-BTC;

+ Xử lý CLTG hối doái theo VAS 10 và Thông tư số 179/2012/TT-BTC; + Phân tích thời điểm ghi nhận doanh thu và trị giá hàng mua trong hoạt động mua bán hàng hoá quốc tế khi doanh nghiệp áp dụng các điều khoản của Incoterms 2010;

+ Phân tích các trường hợp phát sinh CLTG và phân loại CLTG;

+ Phân tích và đưa ra các khuyến nghị về sự chưa phù hợp khi ghi nhận CLTG vào Báo cáo KQHĐKD trong kỳ đối với nghiệp vụ chuyển tiền từ TK tiền mặt hoặc TK tiền gửi không kỳ hạn bằng ngoại tệ sang TK tiền gửi tiết kiệm có kỳ hạn bằng ngoại tệ;

+ Sự khác biệt lớn khi xử lý lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ theo quy định của CMKT, CĐKT doanh nghiệp Việt Nam và Thông tư số 201/2009/TT-BTC;

+ Sự khác biệt khi xử lý lãi hoặc lỗ CLTG theo quan điểm của kế toán và theo quan điểm của thuế khi tính thuế TNDN phải nộp của các doanh nghiệp

Ngoài những đóng góp về mặt lý luận và thực tiễn, các bài nghiên cứu của các tác giả còn một số khiếm khuyết sau:

+ Các bài nghiên cứu của các tác giả tập trung nhiều vào việc trình bày, phân tích, đánh giá những bất cập trong KKPL về kế toán CLTG của Việt Nam và chưa giành thời lượng nhiều cho việc trình bày, phân tích, đánh giá thực trạng kế toán CLTG trong thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

nợ phải thu có gốc ngoại tệ nhưng thuộc diện nợ xấu của doanh nghiệp, (4) Sự khác biệt giữa thời điểm ghi nhận doanh thu trong kế toán và thời điểm xác định thu nhập chịu thuế TNDN đối với giao dịch bán hàng hóa quốc tế, (5) Phân tích sự bất cập giữa quy định của kế toán và quy định của thuế TNDN liên quan đến xử lý các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC, (6) Phân phối lợi nhuận hay không phân phối lợi nhuận đối với các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC,…

+ Về kế toán các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ trong thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp XNK ở Việt Nam:

(1) Về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế: Bài viết của tác giả Nguyễn Thị Lê Thanh tồn tại các khiếm khuyết tương

tự với các khiếm khuyết được đề cập trong các đề tài luận án tiến sĩ ở trên

(2) Các tác giả chưa đề cập và chưa phân tích sự chuyển dịch về chủ thể thanh toán trong quan hệ thanh toán quốc tế có liên quan đến giao dịch mua bán hàng hóa quốc tế để ghi nhận sự thay đổi về đối tượng nợ theo dõi trên sổ kế toán

(3) Về hạch toán thuế TNDN hoãn lại phát sinh từ nghiệp vụ đánh giá lại số

dư của các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ tại thời điểm cuối kỳ lập BCTC: Các bài nghiên cứu của các tác giả Nguyễn Mạnh Hùng, tác giả La Xuân Đào và tác giả

Phạm Quốc Thuần, tác giả Bùi Thị Thu Hương đã đề cập đến nội dung này Tuy nhiên, các tác giả chưa phân tích rõ bản chất của các khoản lãi hoặc lỗ CLTG do đánh giá lại số dư của các khoản mục này chỉ là các khoản lãi hoặc lỗ CLTG phát sinh trong một phân đoạn của toàn bộ quá trình thanh toán của các khoản mục này

Vì vậy, trong trường hợp có sự khác biệt giữa quy định của thuế TNDN và quy định của kế toán đối với các khoản lãi hoặc lỗ CLTG này thì sự khác biệt này chỉ mang tính chất tạm thời Sự khác biệt tạm thời này (nếu có) sẽ làm phát sinh chênh lệch tạm thời chịu thuế TNDN hoặc chênh lệch tạm thời được khấu trừ

 Thực trạng nghiên cứu và ban hành các văn bản pháp quy của Nhà nước liên quan đến kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK

Liên quan đến kế toán CLTG hối đoái, kể từ khi ban hành CMKT Việt Nam

số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái và Thông tư số BTC ngày 04/11/2003 của Bộ Tài chính về Hướng dẫn thực hiện 06 CMKT ban hành theo Quyết định số 105/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 của Bộ Tài chính, Bộ Tài chính đã ban hành nhiều văn bản khác nhau để sửa đổi, bổ sung các quy định của các văn bản này cho phù hợp với thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK Đến thời điểm hiện tại, các văn bản kể trên và các văn bản sau vẫn còn hiệu lực áp dụng một phần hoặc toàn bộ: Thông tư số 179/2012/TT-BTC ngày 24/10/2012 quy định về việc ghi nhận, đánh giá, xử lý kế toán CLTG hối đoái trong doanh nghiệp, Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ Tài chính

105/2003/TT-về hướng dẫn CĐKT doanh nghiệp, Thông tư số 53/2016/TT-BTC ngày 21/03/2016 của Bộ Tài chính về sửa đổi bổ sung một số điều của Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 Tuy nhiên, vì nhiều lý do khác nhau, nhiều quy định trong các văn bản kể trên vẫn còn những tồn tại chưa được tháo gỡ, sửa đổi, bổ sung hoặc ban hành lại cho phù hợp với các quy định của quốc tế và thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

 Xu thế hội nhập quốc tế về kế toán nói chung và kế toán CLTG hối đoái nói riêng

Qua khảo sát của Ủy ban CMKT quốc tế (IASB), 116/140 quốc gia được khảo sát đã yêu cầu các công ty niêm yết áp dụng IFRS Hầu hết các nước còn lại đã cho phép áp dụng IFRS Tất cả các tổ chức có tác động quan trọng đến nền kinh tế thế giới như G20, Ngân hàng Thế giới (WB), Quỹ Tiền tệ Quốc tế (IMF), Hội đồng

Ổn định Tài chính Quốc tế (FSB) và Tổ chức Quốc tế các Ủy ban Chứng khoán (IOSCO) đều ủng hộ và hỗ trợ việc áp dụng IFRS trên toàn cầu [92]

Tại nền kinh tế số 1 thế giới hiện nay là Mỹ - nơi có thị trường tài chính tiền

tệ rất phát triển và rất nhiều doanh nghiệp trên thế giới đã tham gia niêm yết trên sàn chứng khoán của Mỹ, Hội đồng CMKT tài chính Mỹ (FASB) cũng đã ban hành

hệ thống các CMKT nói chung và các CMKT liên quan đến các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ nói riêng (bao gồm cả Kế toán các CCTCPS và các hoạt động PNRR) để tạo hành pháp lý cho các doanh nghiệp áp dụng FASB và IASB cũng có những thỏa hiệp để hạn chế những khác biệt giữa nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung của Mỹ (US GAAP) và IAS/IFRS

Các CMKT do IASB và FASB ban hành phù hợp với xu hướng hội nhập của

kế toán Việt Nam với kế toán quốc tế và phù hợp với thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam Bản thân IASB và FASB cũng thường xuyên cập nhật, tổng hợp ý kiến của các nhà làm luật, các nhà nghiên cứu và cộng đồng doanh nghiệp trên khắp thế giới để tiến hành sửa đổi, bổ sung các quy định của các CMKT

đã ban hành cho phù hợp với tình hình thực tế Do vậy, việc tiếp tục nghiên cứu, sửa đổi, bổ sung các quy định của Việt Nam về kế toán nói chung, kế toán các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ và kế toán PNRR nói riêng cho phù hợp với các quy định của quốc tế, thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam và yêu cầu quản lý của Nhà nước Việt Nam luôn luôn là một yêu cầu bức thiết, không chỉ riêng ở thời điểm hiện tại mà cả thời điểm trong tương lai, không chỉ là trách nhiệm của những nhà làm luật mà còn là trách nhiệm của các nhà nghiên cứu và trách nhiệm của cả cộng đồng doanh nghiệp tại Việt Nam

2.2 Kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái trong hoạt động phòng ngừa rủi ro

tỷ giá của các doanh nghiệp xuất nhập khẩu

 Các nội dung nghiên cứu được trình bày trong các luận án tiến sĩ

Đề tài về kế toán CCTC nói chung và kế toán nghiệp vụ PNRR bằng các CCTCPS nói riêng đã chiếm được sự quan tâm đặc biệt của nhiều tác giả Nhiều tác giả đã lựa chọn một phần hoặc nhiều phần trong các nội dung này làm đề tài nghiên cứu trong luận án tiến sĩ của mình, như: tác giả Đoàn Vân Anh (năm 2005) với đề tài “Hoàn thiện kế toán doanh thu bán hàng tại các doanh nghiệp XNK Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế”[1], tác giả Nguyễn Phi Sơn (năm 2013) với đề tài “Kế toán các công cụ tài chính phái sinh nhằm phòng ngừa rủi ro trong các doanh nghiệp xuất nhập khẩu Đà Nẵng”[25], tác giả Hà Thị Phương Dung (năm 2014) với đề tài “Hoàn thiện kế toán công cụ tài chính trong các doanh nghiệp phi tài chính tại Việt Nam”[8], tác giả Nguyễn Thị Thanh Phương (năm 2014) với đề tài

“Kế toán toán công cụ tài chính phái sinh trong các doanh nghiệp Việt Nam hiện

nay”[22] và tác giả Trần Thị Thùy Trang (năm 2016) với đề tài “Hoàn thiện kế toán xuất nhập khẩu hàng hoá tại các doanh nghiệp kinh doanh xuất nhập khẩu Việt Nam trên địa bàn thành phố Hà Nội”[34] Trong các đề tài này và xét trên phương diện

kế toán nghiệp vụ PNRR tỷ giá, các tác giả đã có những đóng góp thiết thực về mặt

lý luận và thực tiễn như sau:

- Về mặt lý luận, các tác giả đã trình bày, hệ thống hóa, phân tích và làm rõ những vấn đề có liên quan đến CCTCPS như sau:

+ Trình bày và phân tích các yếu tố tạo rủi ro, phân loại và phân tích từng loại rủi ro (tỷ giá, lãi suất, giá cả hàng hóa, ) phát sinh trong hoạt động XNK của doanh nghiệp làm cơ sở đưa ra đề xuất sử dụng các công cụ PNRR đối với từng loại rủi ro tương ứng [25],[34]

+ Trình bày và hệ thống hóa lý luận về CCTCPS (khái niệm, đặc điểm, phân loại) [8],[22],[25],[34], vai trò và lịch sử ra đời của CCTCPS [22],[25]

+ Trình bày và phân tích cụ thể nội dung PNRR bằng CCTCPS (hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi) trong hoạt động thực tiễn của doanh nghiệp XNK Các nội dung này góp phần làm rõ ảnh hưởng của từng CCTCPS đến nghiệp vụ kế toán PNRR của doanh nghiệp XNK [25],[34]

+ Trình bày và phân tích các hệ thống định giá trong kế toán, kế toán CCTCPS theo hệ thống định giá trong kế toán như theo mô hình giá gốc, mô hình mức giá chung, mô hình giá hiện hành, mô hình giá đầu ra và mô hình giá trị hợp lý

Từ đó tác giả đưa ra đánh giá và kết luận về việc lựa chọn mô hình kế toán CCTCPS theo giá trị hợp lý [22]

+ Trình bày và phân tích về nhận diện, phân loại CCTC theo quy định của CMKT quốc tế và quy định của Việt Nam [8]

+ Trình bày và phân tích lý luận về kế toán các CCTCPS cho mục đích PNRR nói chung và PNRR tỷ giá nói riêng theo quy định của của CMKT quốc tế và của một số nước trên thế giới (như Mỹ, Trung Quốc, Hàn Quốc, ) Đây là cơ sở giúp cho các tác giả đưa ra đánh giá và đưa ra các khuyến nghị về kế toán PNRR theo quy định của Việt Nam cũng như thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK Các nội dung được các tác giả tập trung trình bày và phân tích bao gồm: đo lường CCTCPS theo các cấp độ; ghi nhận, trình bày và thuyết minh CCTCPS cho mục đích PNRR [8],[22],[25],[34]

- Về mặt thực tiễn, các tác giả đã trình bày và phân tích thực trạng về thị trường CCTCPS, thực trạng về việc sử dụng CCTCPS để PNRR trong các doanh nghiệp nói chung và các doanh nghiệp XNK nói riêng Các tác giả cũng đã tập trung

phân tích thực trạng KKPL và thực trạng kế toán CCTCPS tại các doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp XNK nói riêng Trên cơ sở đó, các tác giả đã tiến hành phân tích, đánh giá và đưa ra kết luận về những kết quả đạt được, những tồn tại và những nguyên nhân dẫn đến các tồn tại về kế toán PNRR trên cả hai phương diện là KKPL

và thực tiễn hoạt động tại các doanh nghiệp Qua đó, tạo tiền đề quan trọng và cần thiết cho việc đưa ra những giải pháp hoàn thiện [8],[22],[25],[34]

- Các tác giả đã đưa ra các giải pháp hoàn thiện kế toán kế toán các CCTCPS cho mục đích PNRR (rủi ro tỷ giá là một bộ phận không thể tách rời của nội dung này) trong các doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp XNK nói riêng, bao gồm: hoàn thiện KKPL về kế toán, nguyên tắc kế toán và phương pháp kế toán, hoàn thiện tài khoản sử dụng, hoàn thiện chứng từ kế toán, hoàn thiện sổ kế toán và báo cáo kế toán trong kế toán các CCTCPS cho mục đích PNRR

- Tác giả Trần Thị Thùy Trang đã nghiên cứu, trình bày và phân tích lý luận, đưa ra giải pháp về kế toán PNRR giá cả hàng hóa XNK thông qua trích lập dự phòng đối với các hợp đồng có rủi ro lớn [34]

Bên cạnh những đóng góp thiết thực, các đề tài của các tác giả còn phát sinh một số khiếm khuyết nhất định Cụ thể:

- Trong phần lý luận về nghiệp vụ PNRR bằng các CCTCPS:

+ Các tác giả chưa đề cập, phân tích lý luận về trạng thái ngoại hối và ảnh hưởng của yếu tố này đến kế toán PNRR của doanh nghiệp Ngoài ý nghĩa giúp nhà quản trị đánh giá tổng quát tác động của yếu tố tỷ giá đến KQHĐKD của doanh nghiệp và đưa ra biện pháp PNRR phù hợp và kịp thời, trạng thái ngoại hối còn là

cơ sở quan trọng để đánh giá sự cần thiết hoặc không cần thiết, cách thức ghi chép

và trình bày tại chỉ tiêu ngoại bảng của các CCTCPS trong phần thuyết minh BCTC của doanh nghiệp

+ Khi trình bày lý luận về đo lường giá trị hợp lý của CCTCPS theo IFRS 13[123] - Đo lường giá trị hợp lý, các tác giả chưa trình bày, phân tích chi tiết cách thức đo lường giá trị hợp lý theo từng cấp độ (03 cấp độ); chưa trình bày, phân tích các yếu tố có thể phải đo lường và điều chỉnh vào giá trị hợp lý của CCTCPS theo cấp độ 2 và cấp độ 3 như: điều chỉnh giá trị tín dụng của đối tác, điều chỉnh giá trị tín dụng của doanh nghiệp, Đây là các nội dung bổ sung sau khi IASB ban hành IFRS 9[122] - Các công cụ tài chính

+ Các tác giả chưa đề cập chi tiết cách thức đo lường giá trị hợp lý của hợp đồng kỳ hạn ngoại tệ, hợp đồng quyền chọn ngoại tệ và hợp đồng hoán đổi tiền tệ cho mục đích PNRR tỷ giá theo các quy định của quốc tế, nhất là sau khi IASB

ban hành IFRS 9 thay thế cho IAS 39[121] - Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị và sửa đổi các nội dung liên quan đến IFRS 7[113] - Công cụ tài chính: Công bố

- Trong phần lý luận và giải pháp về kế toán PNRR bằng các CCTCPS: + Các tác giả đã trình bày nội dung về kế toán PNRR theo quy định của IAS

39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR Tuy nhiên, các tác giả chưa trình bày, phân tích một cách sâu sắc, hệ thống hóa lý luận một cách đầy đủ và tập trung các nội dung về kế toán PNRR theo các quy định của quốc tế, bao gồm: công cụ phòng ngừa, khoản mục được phòng ngừa, các điều kiện kế toán PNRR, các tài liệu thiết lập mối quan hệ PNRR, các phương pháp kiểm tra hiệu quả mối quan hệ PNRR, các sự kiện kết thúc mối quan hệ PNRR, cách thức ghi nhận và hạch toán công cụ phòng ngừa và khoản mục được phòng ngừa trong trường hợp doanh nghiệp áp dụng kế toán PNRR theo dòng tiền hoặc kế toán PNRR theo giá trị hợp lý Đây là các nội dung rất quan trọng, là cơ sở cho việc xây dựng các nguyên tắc xử lý chung về kế toán PNRR, tăng tính linh hoạt và chủ động cho các doanh nghiệp khi áp dụng

Một số khiếm khuyết cụ thể khi vận dụng quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR, như: (1) Chưa phân tích cụ thể các nội dung cần phải có trong các tài liệu thiết lập mối quan hệ PNRR theo quy định của quốc tế; (2) Chưa đề cập đến các phương pháp kiểm tra hiệu quả PNRR; (3) Các sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng ngừa còn bị bó hẹp Đa phần các tác giả chỉ đề cập đến 01 sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng ngừa đó là tại thời điểm công

cụ phòng ngừa không còn hiệu lực thực hiện (do đáo hạn, ) Riêng tác giả Nguyễn Thị Thanh Phương đề cập khá đa dạng các sự kiện kết thúc mối quan hệ phòng ngừa Tuy nhiên, nội dung trình bày cũng chưa đầy đủ Ngoài ra, các tác giả cũng chưa đề cập và chưa phân tích sự khác biệt giữa sự kiện/thời điểm kết thúc mối quan hệ PNRR và sự kiện/thời điểm hết hiệu lực thực hiện của công cụ PNRR; (4) Chưa phân tích sâu về cách thức ghi nhận, điều chỉnh và hạch toán của công cụ phòng ngừa và khoản mục được phòng ngừa trong từng mối quan hệ PNRR (PNRR theo giá trị hợp lý, PNRR theo dòng tiền),

+ Khi xây dựng nguyên tắc kế toán và phương pháp kế toán CCTCPS (hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng tương lai, hợp đồng quyền chọn, hợp đồng hoán đổi) cho mục đích PNRR theo quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR:

(1) Các cụm từ “phòng ngừa hiệu quả”, “phòng ngừa không hiệu quả” chưa được các tác giả sử dụng Dẫn đến các khuyến nghị về phương pháp kế toán và trình bày số liệu của công cụ PNRR (phần hiệu quả, phần không hiệu quả) trên BCTC của doanh nghiệp chưa được giải quyết thấu đáo nhất

(2) Nhiều tác giả chưa chỉ rõ các nguyên tắc và phương pháp kế toán này sẽ được áp dụng cho kế toán PNRR theo dòng tiền hay PNRR theo giá trị hợp lý hay

áp dụng cho kế toán PNRR nói chung Riêng tác giả Nguyễn Thị Thanh Phương có chỉ rõ các khuyến nghị về kế toán các CCTCPS hàng hóa cho mục đích PNRR sẽ được xây dựng trên cơ sở kế toán PNRR theo dòng tiền

(3) Trong kế toán PNRR theo dòng tiền: Do chưa làm rõ thời điểm kết thúc mối quan hệ phòng ngừa (có thể trùng hoặc khác với thời điểm đến hạn thực hiện của công cụ phòng ngừa) và cách thức kết chuyển số tiền phòng ngừa hiệu quả của công cụ phòng ngừa (CCTCPS) đang theo dõi trong OCI vào P&L theo quy định của quốc tế nên đa phần các tác giả đều chung quan điểm khi cho rằng số tiền phòng ngừa hiệu quả của công cụ phòng ngừa đang theo dõi trong OCI sẽ được phân loại lại và ghi nhận vào P&L tại thời điểm công cụ phòng ngừa hết hiệu lực thực hiện [1],[8],[22]

+ Trong phần nội dung về kế toán hợp đồng kỳ hạn ngoại tệ, hợp đồng quyền chọn ngoại tệ, hợp đồng hoán đổi tiền tệ cho mục đích PNRR theo quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR:

(1) Các tác giả chưa đề cập đến nội dung quan trọng khi sử dụng hợp đồng

kỳ hạn ngoại tệ là hiệu quả PNRR của hợp đồng này sẽ được xem xét trên cơ sở tỷ giá kỳ hạn hay trên cơ sở tỷ giá giao ngay

(2) Các tác giả chưa đề cập đến nội dung về giá trị nội tại và giá trị thời gian của quyền chọn, về việc xem xét hiệu quả PNRR của hợp đồng quyền chọn ngoại tệ

sẽ được thực hiện trên cơ sở sự thay đổi trong giá trị nội tại của quyền chọn hay trên một cơ sở khác,

(3) Các tác giả chưa đưa ra các giả định hợp lý khi xây dựng nguyên tắc và

đề xuất phương pháp kế toán đối với hợp đồng hoán đổi tiền tệ Đây là công cụ có

độ phức tạp cao và rất dễ dẫn đến thất bại khi kiểm tra hiệu quả phòng ngừa

+ Các tác giả chưa trình bày, phân tích các quy định của quốc tế về kế toán ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái, kế toán tổn thất tài sản trong trường hợp doanh nghiệp áp dụng kế toán PNRR

+ IASB đã ban hành IFRS 9 vào tháng 07/2014 dự kiến sẽ thay thế cho IAS

39 sẽ hết hiệu lực từ năm 2018 Các doanh nghiệp được khuyến khích áp dụng IFRS

9 trước thời điểm này IFRS 9 có những thay đổi vượt bậc so với IAS 39 (bao gồm tất cả các nội dung đã phân tích ở trên) Do đó, khi IFRS 9 có hiệu lực áp dụng và Nhà nước ban hành các văn bản pháp quy quy định về CCTC và kế toán PNRR dựa trên quy định của IFRS 9, hoặc cho phép áp dụng hoặc cho phép vận dụng IFRS 9 vào thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp thì nhiều nội dung nghiên cứu của các tác giả về kế toán PNRR dựa trên quy định của IAS 39 sẽ chưa được cập nhật theo quy định của IFRS 9

- Trong phần thực trạng và giải pháp về KKPL về kế toán các CCTCPS cho mục đích PNRR: Các tác giả chưa trình bày, chưa phân tích và đánh giá tồn tại, chưa đưa ra khuyến nghị hoàn thiện KKPL đối với các quy định về CCTCPS được

đề cập trong VAS số 10 và quy định của CĐKT có liên quan

 Các nội dung nghiên cứu được trình bày trong các bài nghiên cứu khoa học Trước khi Bộ Tài chính ban hành Thông tư số 210/2009/TT-BTC ngày 06/11/2009 về “Hướng dẫn áp dụng CMKT quốc tế về trình bày Báo cáo tài chính

và thuyết minh thông tin đối với Công cụ tài chính” có rất ít các bài nghiên cứu khoa học về kế toán CCTC nói chung và kế toán CCTCPS cho mục đích PNRR nói riêng Các vấn đề này chỉ thực sự thu hút được sự quan tâm của các nhà nghiên cứu sau khi Bộ Tài chính công bố văn bản trên, như: tác giả Đoàn Văn Đính với bài

nghiên cứu “Kế toán công cụ phái sinh và hoạt động phòng ngừa”[40], tác giả

Nguyễn Thị Kim Cúc và Lê Vũ Ngọc Thanh với bài nghiên cứu “Áp dụng giá trị

hợp lý trong kế toán tài sản tài chính”[40], tác giả Phạm Thị Minh Hồng với bài nghiên cứu “Phòng ngừa rủi ro tỷ giá và phương pháp kế toán”[40], tác giả Nguyễn

Mạnh Thiều với bài nghiên cứu “Công cụ tài chính - Nhận diện, đo lường và trình bày trên báo cáo tài chính”[38] và bài nghiên cứu “Kế toán hợp đồng kỳ hạn trong

hoạt động kinh doanh và phòng ngừa rủi ro dòng tiền”[38], tác giả Phạm Thị Thu

Thủy với bài nghiên cứu “Kế toán hợp đồng hoán đổi - thực trạng và giải

pháp”[38],… Trong các bài nghiên cứu này và xét trên phương diện kế toán nghiệp

vụ PNRR tỷ giá theo quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR, ngoài đóng góp về mặt lý luận, các bài nghiên cứu cũng phát sinh những khuyến khiếm sau:

- Các tác giả chưa đề cập đến lý luận về trạng thái ngoại tệ và phân tích ảnh hưởng của trạng thái ngoại tệ đến kế toán các nghiệp vụ PNRR của doanh nghiệp

- Các tác giả chưa đề cập, chưa phân tích các tồn tại về kế toán PNRR được quy định trong VAS số 10

- Các tác giả chưa đề cập đến nội dung về phân phối lợi nhuận/không phân phối lợi nhuận đối với lãi của CCTCPS cho mục đích PNRR trong thời gian vẫn còn hiệu lực của công cụ này

- Về kế toán PNRR nói chung và kế toán PNRR tỷ giá nói riêng:

+ Bài nghiên cứu của tác giả Nguyễn Thị Kim Cúc và Lê Vũ Ngọc Thanh chưa đề cập đến nội dung về kế toán PNRR theo quy định của quốc tế

+ Về kế toán hợp đồng kỳ hạn cho mục đích PNRR tỷ giá:

Bài nghiên cứu của tác giả Nguyễn Mạnh Thiều còn một số điểm chưa được làm rõ hoặc chưa được đề cập như: chưa nêu bật được vai trò của khoản mục được phòng ngừa làm cơ sở cho việc điều chỉnh, hạch toán và trình bày trên Báo cáo KQHĐKD đối với công cụ phòng ngừa, chưa đề cập hoặc chưa đề cập sâu về tài liệu thiết lập mối quan hệ phòng ngừa, phương pháp kiểm tra hiệu quả phòng ngừa, cách thức điều chỉnh của khoản mục được phòng ngừa và công cụ phòng ngừa trong PNRR theo dòng tiền hoặc PNRR theo giá trị hợp lý và PNRR tỷ giá,

Bài nghiên cứu của tác giả Phạm Thị Minh Hồng và tác giả Đoàn Văn Đính

đề cập đến phương pháp kế toán CCTCPS, phương pháp kế toán hợp đồng kỳ hạn ngoại tệ cho mục đích PNRR Tuy nhiên, các nội dung nghiên cứu này chưa tương thích với các quy định của quốc tế về kế toán PNRR

+ Về kế toán hợp đồng quyền chọn cho mục đích PNRR tỷ giá: Bài nghiên cứu của tác giả Phạm Thị Minh Hồng và tác giả Đoàn Văn Đính đề cập đến phương pháp kế toán CCTCPS, phương pháp kế toán hợp đồng quyền chọn ngoại tệ cho mục đích PNRR Tuy nhiên, các nội dung nghiên cứu này chưa tương thích với các quy định của quốc tế về kế toán PNRR

+ Về kế toán hợp đồng hoán đổi tiền tệ cho mục đích PNRR: Bài nghiên cứu của tác giả Phạm Thị Thu Thủy còn một số khiếm khuyết sau:

(1) Về xác định giá trị hợp lý của hợp đồng hoán đổi: Các khiếm khuyết tương tự với các khiếm khuyết được đề cập trong các đề tài luận án tiến sĩ ở trên

(2) Về nguyên tắc và phương pháp kế toán: Chưa đề cập đến kế toán PNRR theo dòng tiền, chưa xây dựng nguyên tắc kế toán, chưa đưa ra các giả định hợp lý làm cơ sở xem xét hiệu quả PNRR trước khi xây dựng nguyên tắc và phương pháp

kế toán, chưa đề cập sâu đến việc điều chỉnh và hạch toán của khoản mục được phòng ngừa theo phần hiệu quả phòng ngừa của hợp đồng hoán đổi tiền tệ, chưa đưa ra quan điểm chính thức về cách thức hạch toán và trình bày tại các chỉ tiêu cụ thể trên Báo cáo KQHĐKD đối với sự thay đổi về giá trị hợp lý của hợp đồng hoán đổi tiền tệ (gồm phần phòng ngừa hiệu quả, phần phòng ngửa không hiệu quả),

- Các bài nghiên cứu của các tác giả dựa trên quy định của IAS 39 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR Do đó, khi IFRS 9 có hiệu lực và Nhà nước quy định một phần hoặc toàn bộ nội dung về kế toán PNRR theo IFRS 9 sẽ có hiệu lực áp dụng ở Việt Nam thì nhiều nội dung nghiên cứu của các tác giả về kế toán PNRR dựa trên quy định của IAS 39 sẽ không còn phù hợp

 Thực trạng nghiên cứu và ban hành các văn bản pháp quy của Nhà nước liên quan đến hoạt động PNRR tỷ giá

Liên quan đến kế toán CCTC nói chung và kế toán nghiệp vụ PNRR tỷ giá thông qua sử dụng CCTCPS nói riêng, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tư số 210/2009/TT-BTC ngày 06/11/2009 về hướng dẫn áp dụng các CMKT quốc tế về trình bày BCTC và thuyết minh thông tin đối với CCTC Văn bản này được ra đời trên cơ sở IAS 39 vẫn còn hiệu lực áp dụng Do đó, khi IFRS 9 có hiệu lực áp dụng, nhiều nội dung của Thông tư số 210/2009/TT-BTC về kế toán PNRR sẽ không còn phù hợp với các quy định của IFRS 9

Liên quan đến kế toán CCTCPS cho mục đích PNRR, Bộ Tài chính cũng đã soạn thảo 01 bản dự thảo Thông tư hướng dẫn kế toán CCTCPS trong năm 2010 trên cơ sở các CMKT quốc tế cho đến nay không còn hiệu lực do đã có các CMKT thay thế Tuy nhiên vì những lý do khác nhau, bản dự thảo Thông tư kể trên vẫn chưa được ban hành Điều này đã hạn chế đến việc áp dụng các quy định về kế toán PNRR bằng các CCTCPS trong thực tiễn hoạt động của các doanh nghiệp XNK

2.3 Đánh giá chung tổng quan tình hình nghiên cứu

Nghiên cứu tổng quan các công trình, các bài nghiên cứu khoa học, thực trạng nghiên cứu và ban hành các văn bản pháp quy của Nhà nước, xu thế hội nhập quốc tế về kế toán CLTG phát sinh trong hoạt động SXKD và hoạt động PNRR tỷ giá, tác giả nhận thấy nhiều vấn đề nghiên cứu chưa được phân tích toàn diện, chưa được xử lý thấu đáo, chưa được cập nhật theo các quy định mới của quốc tế về kế toán CLTG Đây là khoảng trống mà tác giả lựa chọn để làm sáng tỏ mục tiêu nghiên cứu của mình Cụ thể:

Thứ nhất, Về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt hoạt động SXKD của các

doanh nghiệp XNK

- Các nghiên cứu trước đó chưa trình trình bày, phân tích một cách toàn diện, sâu sắc các quy định của quốc tế liên quan đến những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp XNK Điều này dẫn đến những khiếm khuyết về mặt lý luận, đánh giá thực trạng cũng như đưa ra các giải pháp đề xuất về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt hoạt động SXKD của các doanh

nghiệp XNK, đặc biệt là nội dung về xác định thời điểm ghi nhận ban đầu của giao dịch XNK hàng hóa và sự chuyển dịch chủ thể trong quan hệ thanh toán quốc tế

- Hiện chưa có nghiên cứu toàn diện, sâu sắc về thực trạng KKPL của Việt Nam và thực tiễn của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam về kế toán CLTG hối đoái, cụ thể là kế toán theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS) số 10 và các văn bản kế toán có liên quan

Thứ hai, Về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động PNRR tỷ giá của các

doanh nghiệp XNK

- Hiện chưa có nghiên cứu về kế toán nghiệp vụ PNRR tỷ giá thông qua ghi nhận tổn thất dự kiến của khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ là hàng tồn kho cho mục đích xuất khẩu và các khoản đầu tư tài chính dài hạn bằng ngoại tệ

- Các nghiên cứu trước đó về kế toán nghiệp vụ PNRR tỷ giá thông qua sử dụng các công cụ tài chính phái sinh (CCTCPS) được thực hiện trên cơ sở quy định của Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) số 39 - Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR Tuy nhiên, các nghiên cứu này chưa trình bày, phân tích một cách sâu sắc, hệ thống hóa

lý luận một cách đầy đủ và tập trung các nội dung về kế toán PNRR theo các quy định của quốc tế Điều này dẫn đến những khiếm khuyết về mặt lý luận, đánh giá thực trạng cũng như đưa ra các giải pháp đề xuất liên quan đến kế toán PNRR bằng các CCTCPS Ngoài ra, vào tháng 07/2014, Ủy ban Chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) đã ban hành Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) số 9 - Công cụ tài chính dự kiến sẽ thay thế cho IAS 39 sẽ hết hiệu lực từ năm 2018 Do đó, khi IFRS

9 có hiệu lực áp dụng và Nhà nước ban hành các văn bản pháp quy quy định về CCTC và kế toán PNRR dựa trên quy định của IFRS 9, hoặc cho phép áp dụng hoặc cho phép vận dụng IFRS 9 vào thực tiễn hoạt động của doanh nghiệp thì nhiều nội dung nghiên cứu trước đó về kế toán PNRR dựa trên quy định của IAS 39 sẽ không còn phù hợp

2.4 Những vấn đề luận án sẽ tập trung nghiên cứu, giải quyết

Xuất phát từ quá trình tìm hiểu về đề tài nghiên cứu và trên cơ sở kết quả nghiên cứu tổng quan về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của doanh nghiệp ở trên, nghiên cứu sinh sẽ tập trung nghiên cứu, giải quyết các nội dung sau trong đề tài của mình:

- Nghiên cứu, phân tích và làm rõ những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK hàng hóa và thanh toán quốc tế, những đặc điểm đặc thù trong hoạt động PNRR tỷ giá của doanh nghiệp XNK; cơ sở lý luận về kế toán CLTG trong hoạt

động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của doanh nghiệp XNK theo các CMKT của quốc tế Đối với kế toán PNRR, tác giả sẽ trình bày, phân tích, đưa ra kết luận về nội dung này dựa trên quy định của IFRS 9 và các chuẩn mực liên quan khác của quốc tế về kế toán PNRR

- Nghiên cứu, phân tích và làm rõ thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG và thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam Từ đó, đưa ra nhận xét, đánh giá về những ưu điểm cần tiếp tục phát huy hoặc những tồn tại cần khắc phục

- Nghiên cứu và đề xuất các giải pháp hoàn thiện về kế toán CLTG trong hoạt hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK

ở Việt Nam

3 Mục tiêu nghiên cứu của luận án

3.1 Mục tiêu chung của luận án

Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm hoàn thiện kế toán CLTG trong hoạt hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

3.2 Mục tiêu cụ thể của luận án

- Hệ thống lý luận về những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế, những đặc điểm đặc thù trong hoạt động PNRR tỷ giá có ảnh hưởng đến kế toán CLTG hối đoái của các doanh nghiệp XNK

- Hệ thống lý luận về kế toán ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK theo quy định của các CMKT của quốc tế

- Làm rõ những ưu điểm, những tồn tại về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam trên hai khía cạnh: thực trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG và thực trạng

kế toán CLTG của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

- Hoàn thiện điều kiện KKPL về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

- Hoàn thiện kế toán toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

4.1 Đối tượng nghiên cứu

Luận án tập trung nghiên cứu kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD

và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam hiện nay

4.2 Phạm vi nghiên cứu

* Về nội dung nghiên cứu

- Về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK: Luận án nghiên cứu các nội dung sau:

+ Nghiên cứu những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế của các doanh nghiệp XNK

+ Nghiên cứu lý luận về kế toán “Ảnh hưởng do thay đổi tỷ giá hối đoái” và các CMKT khác có liên quan do IASB và FASB ban hành Việc nghiên cứu chỉ xét trên góc độ kế toán tài chính và trên phương diện BCTC riêng của các doanh nghiệp XNK và không bao gồm: kế toán khoản đầu tư thuần vào cơ sở ở nước ngoài, kế toán khi thực hiện chuyển đổi đơn vị tiền tệ sử dụng trong kế toán sang một đồng tiền khác (gọi chung là ngoại tệ) hoặc khi chuyển đổi BCTC

+ Nghiên cứu hiện trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK nhưng không bao gồm các nội dung không thuộc phạm vi nghiên cứu trong phần lý luận ở trên, không bao gồm kế toán CLTG phát sinh trong giai đoạn xây dựng cơ bản (giai đoạn trước hoạt động)

+ Nghiên cứu thực trạng kế toán CLTG của các doanh nghiệp ở Việt Nam có hoạt động XNK trực tiếp, có sử dụng phương thức vận tải đường biển trong hoạt động giao nhận hàng và có sử dụng các phương thức thanh toán được áp dụng phổ biến tại Việt Nam (Riêng đối với phương thức thanh toán L/C thì chỉ áp dụng đối với các L/C không huỷ ngang thông thường)

+ Nghiên cứu các giải pháp hoàn thiện kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

- Về kế toán CLTG trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK: Luận án nghiên cứu các nội dung sau:

+ Nghiên cứu những đặc điểm đặc thù trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK

+ Nghiên cứu lý luận về kế toán PNRR nói chung và kế toán PNRR tỷ giá nói riêng, các CMKT khác có liên quan do IASB và FASB ban hành Việc nghiên cứu chỉ xét trên góc độ kế toán tài chính và trên phương diện BCTC riêng của các doanh nghiệp XNK và không bao gồm: kế toán PNRR đối với khoản đầu tư thuần vào cơ sở ở nước ngoài, PNRR đối với công cụ vốn chủ sở hữu, PNRR tín dụng, kế toán đối với công cụ phái sinh đính kèm và kế toán trong trường hợp một nhóm khoản mục được chỉ định là khoản mục được PNRR

+ Nghiên cứu lý luận về kế toán PNRR tỷ giá thông qua ghi nhận tổn thất dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ theo các quy định do IASB và FASB ban hành

+ Nghiên cứu hiện trạng KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG trong hoạt động PNRR tỷ giá và thực trạng kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam nhưng không bao gồm các nội dung không thuộc phạm vi nghiên cứu trong phần lý luận ở trên

+ Nghiên cứu các giải pháp hoàn thiện kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam

* Về không gian nghiên cứu:

Để tăng tính ứng dụng của đề tài, luận án đã thực hiện khảo sát và nghiên cứu thực trạng kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam Các doanh nghiệp này hoạt động trong các lĩnh vực, ngành nghề khác nhau của nền kinh tế (như sản xuất, thương mại, dịch vụ, ) và đại diện cho từng ngành hàng có đóng góp đáng kể vào giá trị XNK của Việt Nam

Các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam được nghiên cứu trong luận án bao gồm

cả các doanh nghiệp chuyên doanh XNK và các doanh nghiệp không chuyên doanh

về XNK nhưng có phát sinh hoạt động XNK

* Về thời gian ngiên cứu:

Các dữ liệu thực tế của các doanh nghiệp XNK được thu thập chủ yếu từ năm 2013 trở lại đây Một số trường hợp có dữ liệu tham chiếu từ năm 2009 để làm

rõ hơn kết quả nghiên cứu trong luận án

5 Câu hỏi nghiên cứu

Trên cơ sở các mục tiêu nghiên cứu đã xác lập ở trên, luận án tập trung trả lời các câu hỏi nghiên cứu sau:

Câu hỏi 1: Nên tiếp cận vấn đề như thế nào, trình bày và phân tích các nội dung gì để làm nổi bật những đặc điểm đặc thù trong hoạt động của các doanh nghiệp XNK có thể ảnh hưởng đến kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD

và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp này?

Câu hỏi 2: Nên lựa chọn, trình bày và phân tích khung lý luận nào của quốc

tế về kế toán CLTG mà kế toán Việt Nam có những điểm tương đồng để hệ thống hóa lý luận một cách hoàn chỉnh và vững chắc về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK?

Câu hỏi 3: Những ưu điểm và tồn tại trong KKPL của Việt Nam về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá?

Câu hỏi 4: Nên tiến hành khảo sát những doanh nghiệp XNK nào ở Việt Nam, trình bày và phân tích những nội dung gì về kế toán CLTG của các doanh nghiệp này

để không chỉ làm nổi bật thực trạng kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp khảo sát mà còn làm nổi bật được thực trạng của các doanh nghiệp có các hoạt động tương tự ở Việt Nam?

Câu hỏi 5: Các giải pháp cụ thể để hoàn thiện kế toán CLTG trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam?

6 Phương pháp nghiên cứu

- Các phương pháp nghiên cứu: Trong luận án sử dụng các phương pháp

nghiên cứu sau: Phương pháp luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng và duy vật lịch

sử để nghiên cứu các vấn đề vừa toàn diện, vừa hệ thống, đảm bảo tính lôgic và tính thực tiễn của giải pháp; phương pháp phân tích định lượng và định tính; phương pháp khảo chứng: tiến hành phỏng vấn, tham khảo ý kiến của các chuyên gia đối với các vấn đề được nghiên cứu trong luận án; các phương pháp khác như: hệ thống hóa, diễn giải, quy nạp, so sánh,

- Phương pháp thu thập thông tin:

+ Thông tin sơ cấp: Các thông tin sơ cấp được tác giả trực tiếp thu thập thông qua các hình thức sau: (1) Thông qua các phiếu khảo sát kế toán các nghiệp

vụ phát sinh ngoại tệ gửi tới các doanh nghiệp và các kiểm toán viên thuộc các công

ty kiểm toán độc lập khi thực hiện kiểm toán tại các doanh nghiệp có hoạt động XNK ở Việt Nam; (2) Thông qua phỏng vấn chuyên sâu đối với người phụ trách kế toán của các doanh nghiệp có hoạt động XNK, các kiểm toán viên tại các công ty kiểm toán độc lập khi thực hiện kiểm toán tại các doanh nghiệp có hoạt động XNK

ở Việt Nam Các nội dung phỏng vấn có liên quan đến các đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế, nghiệp vụ sử dụng các công cụ PNRR tỷ giá

và kế toán liên quan đến các nội dung này; (3) Sự hỗ trợ trung gian của các cán bộ ngân hàng trong việc thu thập các thông tin về các doanh nghiệp XNK được khảo sát; (4) Phỏng vấn các cán bộ hải quan, các cán bộ ngân hàng, các cán bộ tại các doanh nghiệp làm dịch vụ giao nhận ngoại thương để đánh giá tổng thể quy trình và

sự tham gia của các chủ thể trong các quy trình về XNK và thanh toán quốc tế; (5) Thu thập các tài liệu về các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ (chứng từ kế toán, dữ liệu

kế toán, ) của các doanh nghiệp XNK được khảo sát (trong phạm vi có điều kiện thực hiện)

Việc thu thập thông tin sơ cấp được thực hiện tại 74 doanh nghiệp XNK ở Việt Nam Các doanh nghiệp này hoạt động trong các lĩnh vực, ngành nghề khác

nhau của nền kinh tế, thuộc các thành phần kinh tế khác nhau, có đóng góp đáng kể vào giá trị XNK của Việt Nam, có các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ mà các nghiệp

vụ này có thể bao quát được phần lớn các nghiệp vụ phát sinh ngoại tệ phát sinh trong nền kinh tế Các thông tin cụ thể về thu thập thông tin sơ cấp như sau:

Bảng: Tổng hợp nguồn thu thập thông tin sơ cấp

thông tin

Số lượng doanh nghiệp

Đối tượng cung cấp thông tin

Ghi chú

hợp, phó phòng kế toán, kế toán trưởng, kiểm toán viên

Trong đó: Có kết hợp với thu

thập các tài liệu liên quan

Kế toán viên, kế toán tổng hợp,kế toán trưởng, kiểm toán viên

Trong đó: Có kết hợp với thu

thập các tài liệu có liên quan

Nguồn: Tổng hợp từ kết quả khảo sát của tác giả

(*): Các tài liệu có liên quan được thể hiện dưới các hình thức: Chứng từ kế toán hoặc dữ liệu kế toán hoặc chứng từ kế toán và dữ liệu kế toán; dữ liệu tờ khai hải quan năm 2013, 6 tháng đầu năm 2014; Báo cáo tài chính, Báo cáo tài chính đã được kiểm toán

+ Thông tin thứ cấp: Các thông tin thứ cấp được tác giả trực tiếp thu thập thông qua các hình thức sau: (1) Các thông tin về tổng quan lý luận, phương pháp nghiên cứu, các vấn đề, các kết luận và các quan điểm của các nhà nghiên cứu được

đề cập trong các bài báo, tài liệu, các công trình nghiên cứu có liên quan đến các nội dung nghiên cứu của đề tài; (2) Quy trình nghiệp vụ của các doanh nghiệp giao nhận, các cảng xếp dỡ, của ngân hàng được công bố trên mạng, ; (3) Các sản phẩm phái sinh ngoại tệ của các ngân hàng được công bố trên mạng, trong các BCTC và Báo cáo thường niên hàng năm của các ngân hàng; (4) Các thông tin thu thập từ các Báo cáo về tình hình XNK, diễn biến tỷ giá, chính sách điều hành tỷ giá của Việt Nam do các cơ quan quản lý Nhà nước công bố, các báo cáo và số liệu của Tổng Cục Hải quan, ; (5) Các văn bản pháp lý do Việt Nam ban hành, các tập quán

trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế được thừa nhận rộng rãi trên thế giới, ; (6) Các số liệu tài chính, thông tin chung về doanh nghiệp, thuyết minh chính sách kế toán được thu thập từ các BCTC và Báo cáo kiểm toán của các doanh nghiệp XNK, các biên bản kiểm tra của các cơ quan quản lý nhà nước đối với các doanh nghiệp XNK, (7) Các BCTC thường niên của các doanh nghiệp trên thế giới có áp dụng IAS/IFRS, FAS trong lập và trình bày BCTC

- Phương pháp xử lý và phân tích dữ liệu:

Các thông tin sơ cấp sau khi thu thập được sẽ trải qua quá trình xử lý, phân tích, đánh giá, tổng hợp như sau: (1) Đối chiếu thông tin thu thập được (kết quả phiếu khảo sát, phỏng vấn, ) với các tài liệu được thu thập bổ sung (chứng từ, dữ liệu kế toán, dữ liệu kê khai hải quan, BCTC, Báo cáo kiểm toán, ) từ các nguồn khác nhau nhằm đánh giá mức độ chân thực, tin cậy của các thông tin thu thập được; (2) Trao đổi với các đối tượng có liên quan để làm rõ các thông tin chưa phù hợp; (3) Kết luận về các thông tin chưa phù hợp; (4) Tổng hợp kết quả từ các thông tin sơ cấp thu thập được

Các thông tin thứ cấp sau khi thu thập được sẽ được phân tích, tổng hợp theo từng nội dung liên quan Từ đó, đánh giá những kết quả và hạn chế về kế toán CLTG hối đoái trong hoạt động SXKD và trong hoạt động PNRR tỷ giá của các doanh nghiệp XNK, đồng thời rút ra được khoảng trống trong từng nội dung mà

luận án cần nghiên cứu

7 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn của luận án

7.1 Về mặt lý luận

- Tác giả đã nghiên cứu, hệ thống hóa và phân tích những đặc điểm đặc thù trong hoạt động XNK và thanh toán quốc tế, các CMKT quốc tế và CMKT tài chính của Mỹ về kế toán CLTG trong hoạt động SXKD của các doanh nghiệp XNK; những đặc điểm đặc thù trong hoạt động PNRR tỷ giá, các CMKT quốc tế và CMKT tài chính của Mỹ về kế toán PNRR tỷ giá (bao gồm ghi nhận tổn thất dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ và nghiệp vụ sử dụng các CCTCPS) của các doanh nghiệp XNK Từ đó, đúc rút một số kinh nghiệm cho Việt Nam Đặc biệt, luận án đã đạt được các kết quả chính sau:

+ Tác giả đã đưa ra kết luận về thời điểm ghi nhận doanh thu xuất khẩu hoặc thời điểm ghi nhận giá trị hàng mua nhập khẩu cũng như thời điểm ghi nhận quyền hoặc nghĩa nợ bằng ngoại tệ trong các giao dịch XNK trực tiếp Đồng thời, tác giả cũng đã phân tích sự chuyển chủ thể trong quan hệ XNK và thanh toán quốc tế và ảnh hưởng của vấn đề này đến công tác kế toán của doanh nghiệp XNK

+ Tác giả đã nghiên cứu về tổn thất của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ là hàng tồn kho và các khoản đầu tư tài chính dài hạn Từ đó, làm cơ sở đánh giá tổn thất, đưa ra các biện pháp PNRR tỷ giá và kế toán các nghiệp vụ này của các doanh nghiệp XNK

+ Tác giả đã hệ thống hóa các nội dung chủ yếu về kế toán PNRR tỷ giá bằng CCTCPS theo IFRS 9 và các quy định khác có liên quan theo CMKT quốc tế

8 Kết cấu của luận án

Tên đề tài: “Vận dụng các chuẩn mực kế toán liên quan đến hoạt động ngoại hối nhằm hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay”

Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục các công trình đã công bố của tác giả liên quan đến luận án, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục Nội dung của luận án gồm 3 chương:

Chương 1: Những lý luận cơ bản về kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các

doanh nghiệp xuất nhập khẩu

Chương 2: Thực trạng kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các doanh

nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay

Chương 3: Các giải pháp hoàn thiện kế toán chênh lệch tỷ giá hối đoái tại các

doanh nghiệp xuất nhập khẩu ở Việt Nam hiện nay

Chương 1 NHỮNG LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TẠI CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU

1.1 TỔNG QUAN VỀ TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI VÀ NHIỆM VỤ CỦA KẾ TOÁN CHÊNH LỆCH TỶ GIÁ HỐI ĐOÁI TRONG CÁC DOANH NGHIỆP XUẤT NHẬP KHẨU

1.1.1 Tổng quan về tỷ giá hối đoái

1.1.1.1 Tỷ giá hối đoái

 Khái niệm

Hoạt động XNK và thanh toán quốc tế giữa các doanh nghiệp XNK thuộc các quốc gia và vùng lãnh thổ khác nhau trên thế giới thường liên quan đến các đồng tiền khác nhau, do đó, phải có sự chuyển đổi từ đồng tiền này sang đồng tiền khác Việc chuyển đổi từ đồng tiền này sang đồng tiền khác được gọi là hối đoái

và được thực hiện theo một tỷ lệ nhất định gọi là tỷ giá hối đoái Vậy tỷ giá hối đoái là gì?

Theo quy định của IAS 21 - Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái thì “Tỷ

giá hối đoái là tỷ lệ trao đổi giữa hai đồng tiền”[118]

Theo quy định tại đoạn số 26, FAS 52 - Chuyển đổi ngoại tệ thì “Tỷ giá hối

đoái là tỷ lệ giữa một đơn vị tiền tệ và một số đơn vị tiền tệ khác mà đơn vị tiền tệ

đó có thể được trao đổi tại một thời điểm cụ thể”[125]

Mặc dù có những cách diễn đạt khác nhau nhưng nhìn chung các quan điểm đều đưa ra được đặc điểm quan trọng của tỷ giá hối đoái (sau đây còn gọi tắt là tỷ

giá) đó là: tỷ giá hối đoái là tỷ lệ trao đổi giữa hai đồng tiền khác nhau mà các

đồng tiền này có thể được trao đổi tại một thời điểm cụ thể

Ví dụ: ngày 23 tháng 12 năm 2014, NHNN Việt Nam công bố 1 USD = 21.246 VND thì đó chính là tỷ giá hối đoái của USD với VND

Về mặt kinh tế, tỷ giá hối đoái là một phạm trù kinh tế vốn có của nền kinh

tế tiền tệ, nó phản ánh sức mua đối ngoại của một đồng tiền trên thị trường quốc tế

 Tỷ giá trong kế toán

Trong hoạt động thực tiễn, các doanh nghiệp XNK phải lựa chọn một đơn vị tiền tệ kế toán để ghi sổ kế toán và lập BCTC (sau đây còn gọi là đồng tiền ghi sổ

kế toán) của doanh nghiệp mình Đơn vị tiền tệ kế toán được các doanh nghiệp XNK sử dụng thường chính là đồng tiền chức năng của quốc gia mà doanh nghiệp

đó hoạt động hoặc một đồng tiền khác thoả mãn những quy định nhất định được quốc gia đó thừa nhận và ban hành bằng văn bản Khi đó, các đơn vị tiền tệ khác

với đơn vị tiền tệ kế toán mà doanh nghiệp đã lựa chọn trong các giao dịch kinh tế được gọi là các đồng ngoại tệ Giá trị bằng đồng ngoại tệ sẽ được doanh nghiệp quy đổi sang đồng tiền ghi sổ kế toán theo một tỷ giá nhất định

 Đồng tiền yết giá, đồng tiền định giá, các phương pháp yết tỷ giá

- Đồng tiền yết giá, đồng tiền định giá: Trong tỷ giá có hai đồng tiền, một đồng tiền đóng vai trò đồng tiền yết giá và một đồng tiền đóng vai trò đồng tiền định giá

+ Đồng tiền yết giá: Là đồng tiền có số đơn vị cố định và thường bằng 1 đơn vị + Đồng tiền định giá: Là đồng tiền có số đơn vị thay đổi, phụ thuộc vào quan

hệ cung cầu trên thị trường

Ví dụ: Tỷ giá 1 USD = 21.246 VND, USD đóng vai trò đồng tiền yết giá còn VND đóng vai trò đồng tiền định giá

- Các phương pháp yết tỷ giá: Xét từ góc độ của một quốc gia, có hai phương pháp yết tỷ giá là yết tỷ giá trực tiếp và yết tỷ giá gián tiếp

+ Yết tỷ giá trực tiếp: Theo phương pháp này thì một đơn vị ngoại tệ (tiền nước ngoài) được biểu thị bằng một số lượng nhất định tiền trong nước (nội tệ) Ngoại tệ là đồng tiền yết giá, có số đơn vị cố định và bằng một đơn vị Nội tệ là đồng tiền định giá, có số đơn vị thay đổi phụ thuộc vào quan hệ cung cầu trên thị trường ngoại hối Việc yết tỷ giá theo phương pháp trực tiếp được tiến hành ở đa số các quốc gia trên thế giới

Ví dụ về cách yết tỷ giá trực tiếp: Tỷ giá giữa JPY và USD trên thị trường giao dịch quốc tế tại ngày 24/12/2014: 1 USD = 120,444 JPY

+ Yết tỷ giá gián tiếp: Theo phương pháp này thì một đơn vị nội tệ được biểu thị bằng một số lượng nhất định ngoại tệ Nội tệ đóng vai trò là đồng tiền yết giá, có

số đơn vị cố định và bằng một đơn vị Ngoại tệ đóng vai trò đồng tiền định giá, có

số đơn vị thay đổi phụ thuộc vào quan hệ cung cầu trên thị trường ngoại hối

Ví dụ cách yết tỷ giá gián tiếp: Tỷ giá giữa GBP so với USD trên thị trường giao dịch quốc tế tại ngày 24/12/2014: 1 GBP = 1,554788 USD

+ Yết tỷ giá trong thực tế: Trong thực tế của Việt Nam và các nước, chưa có văn bản pháp lý mang tính bắt buộc quy định một đồng tiền cụ thể nào đó phải đóng vai trò là đồng tiền yết giá hay đồng tiền định giá Tuy nhiên, trong thực tế trên thị trường ngoại hối, các tỷ giá đều được yết với USD Cụ thể: USD đóng vai trò là đồng tiền yết giá đối với tất cả các đồng tiền khác ngoại trừ 5 đồng tiền GPB, AUD, NZD, EUR và SDR Nguyên nhân: (1) Do vai trò của nền kinh tế Mỹ trong hệ thống các nền kinh tế trên thế giới Hiện tại, Mỹ là nền kinh tế giữ vị trí số 1 thế

giới Sức mạnh và sự phát triển ổn định của nền kinh tế Mỹ tạo ra sức mạnh và sự

ổn định của đồng USD; (2) USD là loại ngoại tệ tự do chuyển đổi, có tính thanh khoản cao và được đảm bảo bởi một nền kinh tế mạnh và phát triển ổn định; (3) Đồng USD được sử dụng chủ yếu trong các giao dịch kinh tế, tài chính của các nước, các doanh nghiệp trên thế giới; (4) Sự lựa chọn trong chính sách tiền tệ của các quốc gia nhằm đạt được những mục tiêu nhất định

- Quy tắc chung về yết tỷ giá: Trong thực tế, với cách nhìn của những nhà tạo thị trường thì điều quan trọng trong việc yết tỷ giá là làm sao cho các tỷ giá càng thống nhất và càng đơn giản thì càng tốt Với cách nhìn nhận như vậy, một quy tắc

chung về yết tỷ giá đã được hình thành Nội dung của quy tắc này như sau: thông

thường tỷ giá giữa hai đồng tiền được yết sao cho có giá trị lớn hơn (hoặc bằng) 1,0000 Nói cách khác, đồng tiền mạnh hơn đóng vai trò là đồng tiền yết giá, còn

đồng tiền yếu hơn đóng vai trò là đồng tiền định giá

 Phân loại tỷ giá

Hiện tại, có nhiều tiêu chí khác nhau để phân loại tỷ giá như: dựa vào nghiệp

vụ kinh doanh ngoại hối, dựa vào cơ chế điều hành chính sách tỷ giá, dựa vào hoạt động xuất khẩu và nhập khẩu, dựa vào phương tiện thanh toán quốc tế,… Trong các tiêu chí phân loại tỷ giá kể trên thì tiêu chí phân loại tỷ giá dựa vào nghiệp vụ kinh doanh ngoại hối và cơ chế điều hành chính sách tỷ giá là các tiêu chí phân loại tỷ giá phổ biến được sử dụng trong hoạt động thực tiễn của nền kinh tế Việt Nam nói chung và của các doanh nghiệp XNK ở Việt Nam nói riêng Theo đó:

- Dựa vào nghiệp vụ kinh doanh ngoại hối: Có các loại tỷ giá sau: tỷ giá mua vào, tỷ giá bán ra, tỷ giá giao ngay (hoặc tỷ giá trao ngay), tỷ giá kỳ hạn, tỷ giá mở cửa, tỷ giá đóng cửa, tỷ giá chéo, tỷ giá chuyển khoản, tỷ giá tiền mặt, tỷ giá điện hối, tỷ giá thư hối

- Dựa vào cơ chế điều hành chính sách tỷ giá: Có các loại tỷ giá sau: tỷ giá chính thức (hay tỷ giá giao dịch bình quân trên thị trường ngoại tệ liên ngân hàng,

tỷ giá trung tâm), tỷ giá chợ đen, tỷ giá cố định, tỷ giá thả nổi hoàn toàn, tỷ giá thả nổi có điều tiết

 Các nhân tố ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái

Việc nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái cùng với việc nghiên cứu trạng thái ngoại tệ có ý nghĩa rất quan trọng đối với các doanh nghiệp XNK trong việc dự báo sự thay đổi của tỷ giá và đánh giá sự thay đổi này đến KQHĐKD và tình hình tài chính của doanh nghiệp Từ đó, các doanh nghiệp XNK

sẽ áp dụng các biện pháp phòng rủi ro phù hợp để giảm thiểu sự tác động nêu trên

như: ghi nhận tổn thất dự kiến của các khoản mục phi tiền tệ có gốc ngoại tệ, sử dụng các CCTCPS để PNRR

Liên quan đến các nhân tố có ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái, có thể chia thành các nhân tố chủ yếu sau:

- Sự tăng trưởng hay suy thoái của nền kinh tế: Mức độ tăng giảm GDP thực tế sẽ làm tăng giảm cung cầu về ngoại tệ từ đó làm cho tỷ giá đồng nội tệ so với ngoại tệ giảm đi hoặc tăng lên Thực tế biến động của nền kinh tế thế giới trong thời gian qua cho thấy, khi nền kinh tế của các nước thuộc cộng đồng kinh tế

EU tăng trưởng, và nền kinh tế Mỹ có xu hướng giảm sút thì đồng EUR luôn được giá so với USD

- Tỷ lệ lạm phát của nền kinh tế: Lạm phát là nhân tố tác động đến sức mua đối ngoại của đồng nội tệ của một quốc gia so với đồng ngoại tệ Nếu mức lạm phát của một quốc gia cao hơn so với quốc gia khác thì đồng tiền của quốc gia đó sẽ có sức mua thấp hơn (hay bị mất giá) so với đồng tiền của quốc gia khác Nếu tỷ lệ lạm phát tăng cao và kéo dài thì sức mua của đồng tiền của quốc gia đó càng giảm và càng bị mất giá so với các đồng tiền của các quốc gia khác

- Hiện trạng cán cân thanh toán quốc tế: Cán cân thanh toán quốc tế có thể rơi vào một trong các trạng thái sau: cân bằng, bội chi, bội thu

+ Nếu cán cân thanh toán quốc tế cân bằng thì cung cầu về ngoại tệ cân bằng, tỷ giá hối đoái sẽ ổn định

+ Nếu cán cân thanh toán bội chi thì cầu ngoại tệ vượt cung ngoại tệ làm cho

tỷ giá ngoại tệ tăng lên

+ Nếu cán cân thanh toán bội thu thì cung về ngoại tệ lớn hơn cầu về ngoại tệ thì tỷ giá ngoại tệ giảm

- Mức chênh lệch về lãi suất:

+ Ở thị trường nào có mức lãi suất ngoại tệ ngắn hạn cao hơn thì những luồng vốn ngoại tệ ngắn hạn có xu hướng đổ về thị trường đó để tìm kiếm lợi nhuận, do đó làm cho cung về ngoại tệ tăng lên, cầu về ngoại tệ giảm dần đi, làm cho tỷ giá ngoại tệ có xu hướng giảm

+ Sự chênh lệch lãi suất giữa đồng nội tệ với đồng ngoại tệ sẽ tác động đến

xu hướng đầu tư và ảnh hưởng đến tỷ giá hối đoái Nếu lãi suất ngoại tệ cao hơn lãi suất nội tệ thì sẽ có xu hướng chuyển sang đầu tư vào đồng ngoại tệ, cầu về ngoại tệ

sẽ tăng, dẫn đến tỷ giá ngoại tệ tăng và ngược lại

Ngoài các nhân tố kể trên, một số nhân tố khác như: hoạt động đầu cơ ngoại

tệ, sự ưa thích hàng ngoại so với hàng nội, tình trạng buôn lậu và gian lận, sự tác