Tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động ở công ty TNHH MTV MDF VINAFOR Gia Lai.

Những năm gần đây, thông qua nhiều cách tiếp cận và giải quyết vấn đề khác nhau, các tác giả đã từng bước góp phần định hướng vận dụng phương pháp tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO ĐẠI HỌC ĐÀ NẴNG

PHẠM THỊ MAI TRINH

TÍNH GIÁ THÀNH DỰA TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG

Ở CÔNG TY TRÁCH NHIỆM HỮU HẠN

MỘT THÀNH VIÊN MDF VINAFOR GIA LAI

LỜI CAM ĐOAN

Tôi cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi

Các số liệu, kết quả nêu trong luận văn là trung thực và chưa từng được

ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác

Tác giả luận văn

Phạm Thị Mai Trinh

MỤC LỤC

MỞ ĐẦU 1

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Mục tiêu nghiên cứu 2

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 3

4 Phương pháp nghiên cứu: 3

5 Bố cục đề tài 3

6 Tổng quan tài liệu nghiên cứu 4

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÍNH GIÁ THÀNH DỰA TRÊN CƠ SỞ HOẠT ĐỘNG (PHƯƠNG PHÁP ABC) 9

1.1 KHÁI QUÁT VỀ PHƯƠNG PHÁP ABC 9

1.1.1 Sự hình thành phương pháp ABC 9

1.1.2 Các khái niệm về phương pháp ABC 11

1.1.3 Đặc điểm của phương pháp ABC 12

1.2 TRÌNH TỰ THỰC HIỆN PHƯƠNG PHÁP ABC 13

1.2.1 Xác định các hoạt động chủ yếu 16

1.2.2 Tập hợp chi phí cho các hoạt động 19

1.2.3 Phân bổ chi phí vào các hoạt động 19

1.2.4 Phân bổ chi phí các hoạt động vào các đối tượng chịu chi phí 20

1.3 PHƯƠNG PHÁP ABC VỚI QUẢN TRỊ DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG ABM ( ACTIVITY BASE MANAGEMENT) 23

1.3.1 Mối quan hệ ABC và ABM 23

1.3.2 Các quan điểm khác nhau về sự thành công trong việc áp dụng ABM 25

1.4 ĐIỀU KIỆN VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC VÀ LIÊN HỆ VỚI CÁC DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM 28

1.4.1 Điều kiện vận dụng phương pháp ABC 28

1.4.2 Vận dụng phương pháp ABC trong các loại hình doanh nghiệp Việt

Nam 28

Tóm tắt Chương 1 32

CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG CÔNG TÁC TÍNH GIÁ THÀNH Ở CÔNG TY TNHH MỘT THÀNH VIÊN MDF VINAFOR GIA LAI 33

2.1 ĐẶC ĐIỂM HOẠT ĐỘNG KINH DOANH VÀ TỔ CHỨC QUẢN LÝ Ở CÔNG TY TNHH MTV MDF VINAFOR GIA LAI 33

2.1.1 Giới thiệu về Công ty TNHH MTV MDF Vinafor Gia Lai 33

2.1.2 Quy mô và đặc điểm hoạt động của Công ty 34

2.1.3 Cơ cấu tổ chức quản lý tại Công ty 41

2.1.4 Tổ chức công tác kế toán tại Công ty 43

2.2 THỰC TRẠNG KẾ TOÁN CHI PHÍ SẢN XUẤT VÀ TÍNH GIÁ THÀNH SẢN PHẨM VÁN MDF TẠI CÔNG TY TNHH MTV MDF VINAFOR GIA LAI 45

2.2.1 Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành ở Công ty 45

2.2.2 Kế toán chi phí sản xuất ở Công ty 46

2.2.3 Đánh giá sản phẩm dở dang và tính giá thành sản phẩm ở Công ty 57

2.2.4 Đánh giá công tác tính giá thành sản phẩm ở Công ty 60

Tóm tắt Chương 2 61

CHƯƠNG 3 VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC Ở CÔNG TY TNHH MTV MDF VINAFOR GIA LAI 62

3.1 CƠ SỞ VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC Ở CÔNG TY TNHH MTV MDF VINAFOR GIA LAI 62

3.1.1 Sự cần thiết vận dụng phương pháp ABC ở Công ty 62

3.1.2 Khả năng vận dụng phương pháp ABC ở Công ty 63

3.2 TỔ CHỨC VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC Ở CÔNG TY TNHH MTV MDF VINAFOR GIA LAI 64

3.2.1 Xác định các hoạt động 64

3.2.2 Xác định các nguồn lực sử dụng 65

3.2.3 Lựa chọn nguồn phát sinh chi phí 74

3.2.4 Xác định chi phí hoạt động cho từng sản phẩm 75

3.2.5 Tính giá thành sản phẩm 80

3.2.6 Phương pháp ABC với việc quản trị dựa trên hoạt động ở Công ty 83

Tóm tắt Chương 3 88

KẾT LUẬN 89

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 91 QUYẾT ĐỊNH GIAO ĐỀ TÀI LUẬN VĂN THẠC SĨ (BẢN SAO)

PHỤ LỤC

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

BHTN Bảo hiểm thất nghiệp

BHXH Bảo hiểm xã hội

BHYT Bảo hiểm y tế

CPSX Chi phí sản xuất

CPSXC Chi phí sản xuất chung

MTV Một thành viên

NCTT Nhân công trực tiếp

NCTTSX Nhân công trực tiếp sản xuất

NXB Nhà xuất bản

TNHH Trách nhiệm hữu hạn

TSCĐ Tài sản cố định

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng 2.1 Nhu cầu nguyên vât liệu theo định mức 47 (PL1) Bảng 2.2 Bảng tổng hợp chi phí nguyên vật liệu 49 Bảng 2.3 Bảng tổng hợp tiền lương 51 Bảng 2.4 Bảng tiền lương và các khoản trích theo lương chi phí

nhân công trực tiếp

sản phẩm

67

Bảng 3.4 Bảng phân bổ chi phí nhân viên phân xưởng 68 Bảng 3.5 Bảng tính khấu hao TSCĐ theo hoạt động 68 (PL3) Bảng 3.6 Bảng phân bổ chi phí VT, VL, p.tùng theo hoạt động 68 Bảng 3.7 Bảng tính chi phí điện cho từng hoạt động 70 (PL4) Bảng 3.8 Bảng ma trận EAD 71 Bảng 3.9 Bảng hệ số tỷ lệ ma trận EAD 71 Bảng 3.10 Bảng giá trị bằng tiền ma trận EAD 73 Bảng 3.11 Bảng xác định nguồn phát sinh chi phí các hoạt động 74 Bảng 3.12 Bảng ma trận APD 76 Bảng 3.13 Bảng giá trị ma trận APD 77

Bảng 3.14 Bảng hệ số tỷ lệ của ma trận APD 78 Bảng 3.15 Bảng giá trị bằng tiền ma trận APD 80 Bảng 3.16 Bảng tính giá thành sản phẩm 81 Bảng 3.17 Bảng giá thành sản phẩm theo hai phương pháp 82

DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ

Số hiệu Tên sơ đồ Trang

Sơ đồ 1.1 Lý thuyết ABC 13

Sơ đồ 1.2 Tổng quan về phương pháp ABC 14

Sơ đồ 1.3 Mối quan hệ ABC và ABM 23

Sơ đồ 2.1 Quy trình công nghệ sản xuất ván MDF 36

Sơ đồ 2.2 Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý 41

Sơ đồ 2.3 Sơ đồ bộ máy kế toán 43

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Tốc độ tăng trưởng kinh tế và thu nhập bình quân đầu người có ảnh hưởng lớn đến việc tiêu thụ các sản phẩm gỗ Khi nền kinh tế tăng trưởng mạnh, thu nhập của người dân cao, đời sống vật chất được đảm bảo thì nhu cầu xây dựng cao ốc, xây dựng nhà cửa, mua sắm các mặt hàng trang trí nội thất bằng gỗ cao cấp, ván sàn…ngày càng tăng cao Các cơn sốt về vật liệu xây dựng trong đó có ván ép nhân tạo, đặc biệt là ván MDF vẫn xảy ra hàng năm do nhu cầu cần rất lớn

Thị trường Việt Nam rất sôi động với nhiều tập đoàn lớn từ vốn đầu tư nước ngoài Những tập đoàn này sản xuất, kinh doanh ở nhiều lĩnh vực nhằm tận dụng nguồn nhân lực và tiết giảm chi phí Với công nghệ hiện đại, nguồn vốn mạnh, nguồn nguyên liệu tốt và kinh nghiệm quản lý, sản phẩm của các tập đoàn này sẽ cạnh tranh tốt trên thị trường về cả chất lượng và giá cả

Tuy phân khúc thị trường có thể khác nhau, nhưng ngành hàng sản xuất từ gỗ MDF của Công ty TNHH một thành viên MDF Vinafor Gia Lai cũng sẽ gặp những khó khăn nhất định, đòi hỏi phải nâng cao chất lượng và cung cấp giá cả cạnh tranh hơn rất nhiều mới có thể giữ vững được khách hàng mục tiêu đang có

Để thành công trong môi trường này, Công ty phải thích ứng nhanh và sản xuất ra sản phẩm với chi phí thấp, đồng thời phải bảo đảm chất lượng Để đưa ra được những quyết định chính xác, các nhà quản lý phải có những thông tin về chi phí đầy đủ, chính xác và luôn được cập nhật Hệ thống tính giá thành truyền thống đã mất đi sự chính xác khi mà lao động trực tiếp không còn chiếm một tỉ trọng đáng kể như trước nữa Những hệ thống tính giá thành truyền thống có xu hướng làm cho việc tính toán giá thành sản phẩm không

được chính xác và dẫn đến những quyết định dựa trên giá thành không bảo

đảm được đúng đắn

Thông tin về chi phí sản xuất và giá thành là rất quan trọng trong việc

lập kế hoạch sản xuất, ra quyết định quản trị và kiểm soát nội bộ Để đảm bảo

các quyết định của nhà quản trị được đúng đắn, đòi hỏi thông tin về chi phí

sản xuất và giá thành sản phẩm phải phù hợp và chính xác

Hiện nay, tại Công ty TNHH MTV MDF Vinafor Gia Lai, chi phí sản

xuất chung chiếm tỷ trọng tương đối cao trong giá thành sản phẩm, tỷ trọng

này có xu hướng gia tăng bởi điều kiện sản xuất ngày càng được nâng cao

Tuy nhiên, ở Công ty việc tính toán phân bổ chi phí sản xuất chung cho các

sản phẩm được tiến hành theo một tỷ lệ duy nhất, tỷ lệ này được xây dựng

dựa vào doanh thu của các sản phẩm Sự phân bổ theo mô hình truyền thống

như vậy là không chính xác vì tiêu thức phân bổ đơn giản Điều này sẽ ảnh

hưởng đến tính chính xác của giá thành sản phẩm ở Công ty

Một phương pháp tính giá thành mới được thiết kế nhằm khắc phục

nhược điểm của phương pháp tính giá thành hiện tại ở Công ty, đó là phương

pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động ( ABC- Activities Based Costing) Đây

là phương pháp tính giá được sử dụng để tính chi phí chung vào các đối tượng

chi phí được hợp lý hơn Theo phương pháp ABC, chi phí được theo dõi một

cách cụ thể cho từng hoạt động gắn liền với từng loại sản phẩm, vì thế thông

tin giá thành được cung cấp bởi hệ thống ABC có mức độ chính xác cao hơn

Trên cơ sở đó, tác giả chọn đề tài " Tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt

động ở Công ty trách nhiệm hữu hạn một thành viên MDF Vinafor Gia Lai”

2 Mục tiêu nghiên cứu

Hệ thống hóa cơ sở lý luận về phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt

động để ứng dụng phương pháp này ở Công ty TNHH một thành viên MDF

Vinafor Gia Lai

Phân tích những đặc điểm của quá trình sản xuất ván MDF ở Công ty MDF Vinafor Gia Lai Từ đó vận dụng phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động cho Công ty

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

a) Đối tượng nghiên cứu:

Nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC vào thực tiễn ở Công ty TNHH một thành viên MDF Vinafor Gia Lai

b) Phạm vi nghiên cứu:

Đề tài nghiên cứu trong phạm vi Công ty TNHH một thành viên MDF Vinafor Gia Lai Tuy nhiên, Công ty kinh doanh nhiều lĩnh vực khác nhau gồm cả trồng rừng nguyên liệu phục vụ ván sợi ép, sản xuất ván sợi ép, kinh doanh xuất nhập khẩu tổng hợp Đề tài chỉ giới hạn nghiên cứu kế toán chi phí và tính giá thành ở các đơn vị và bộ phận sản xuất chế biến sản phẩm ván sợi ép từ nguyên liệu rừng trồng

4 Phương pháp nghiên cứu:

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, tác giả sử dụng phương pháp khảo sát, phân tích, tổng hợp để trình bày vấn đề tính giá thành tại Công ty

Ngoài ra, đề tài sử dụng nguồn số liệu từ việc quan sát trực tiếp toàn bộ quá trình hoạt động và công tác kế toán tại Công ty, kết hợp với phỏng vấn những người có liên quan và minh họa bằng những số liệu lấy từ phòng Tài chính- Kế toán, phòng Kế hoạch- Thị trường của Công ty

Chương 3: Vận dụng phương pháp tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động ở Công ty TNHH MTV MDF Vinafor Gia Lai

6 Tổng quan tài liệu nghiên cứu

Tính giá thành là một nội dung có tính xuất phát điểm cho nhiều công việc khác trong kế toán quản trị, vì nó có mối quan hệ mật thiết với nhiều chức năng quản trị như hoạch định, tổ chức, kiểm soát và ra quyết định Công tác tính giá thành không chỉ là tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất, mà còn là giá thành của các hoạt động dịch vụ và nhiều hoạt động khác có nhu cầu quản trị chi phí Những xu hướng mới về tính giá thành đang vận dụng ở các nước công nghiệp phát triển đã được đề cập để nhà quản

trị có thể vận dụng một cách phù hợp trong điều kiện kinh tế nước ta hiện nay

Một phương pháp tính giá thành mới được thiết kế nhằm khắc phục các nhược điểm của những hệ thống tính giá thành truyền thống, đó là hệ thống tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC – Activities Based Costing) Robin Cooper, Robert Kaplan, và H Thomas Johnson là những người đầu tiên đưa

ra phương pháp ABC Những năm gần đây, thông qua nhiều cách tiếp cận và giải quyết vấn đề khác nhau, các tác giả đã từng bước góp phần định hướng vận dụng phương pháp tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động trong doanh nghiệp

Tác giả đã đọc và kế thừa một số giáo trình và luận văn của một số tác giả sau:

* Một số giáo trình tham khảo:

{1} Khoa kế toán- kiểm toán, trường Đại học kinh tế TPHCM (2002), Kế toán quản trị, NXB Thống Kê, thành phố Hồ Chí Minh

Trong giáo trình này, tác giả đã tham khảo phần sự ra đời và phát triển của phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC) Trong giáo trình

có rất nhiều quan điểm cũng như hướng nghiên cứu của nhiều tác giả khác

nhau về phương pháp tính giá ABC Nhưng những quan điểm đó đều đi đến một nét khái quát chung về trình tự tính giá Luận văn đã kế thừa phần khái niệm của nhiều tác giả khác nhau

{2} PGS.TS Phạm Văn Dược (2006), Kế toán quản trị, NXB Thống Kê, thành phố HCM

Qua giáo trình này đã cho thấy rõ hơn về phương pháp tính giá dựa trên

cơ sở hoạt động Cụ thể đã cho thấy rõ hơn về phương pháp tính giá ABC và phương pháp tính giá truyền thống Tác giả đã nêu rõ ưu và nhược điểm của từng phương pháp Trong giáo trình này thì PGS.TS Phạm Văn Dược đã nói rất rõ về sự khác nhau giữa phương pháp tính giá ABC và phương pháp tính giá truyền thống, cụ thể khác nhau ở cách phân bổ chi phí

{3} PGS.TS Trương Bá Thanh (2007), Kế toán quản trị, Đại học Kinh tế Đà Nẵng

Qua giáo trình, tác giả đã cho thấy rõ hơn về ưu và nhược điểm của phương pháp ABC, trình tự tính giá ABC và so sánh cụ thể sự khác nhau cơ bản giữa phương pháp tính giá truyền thống và phương pháp ABC Tác giả đã

kế thừa cụ thể phần trình tự tính giá

* Một số đề tài tham khảo:

{1} Nguyễn Trọng Huy (2005), Vận dụng phương pháp ABC ở Công ty Cổ phần kem Ki Do, luận văn thạc sỹ kinh tế, trường Đại học Kinh tế TPHCM

Trong luận văn, tác giả nghiên cứu lý luận về kế toán nói chung và kế toán quản trị nói riêng như: thông tin của kế toán với hoạt động sản xuất kinh doanh, tổ chức thông tin kế toán tài chính và kế toán quản trị trong nền kinh tế thị trường và vai trò của kế toán quản trị Tác giả đi sâu vào công tác tổ chức

kế toán, đánh giá thực trạng việc tổng hợp và phẩn bổ chi phí ở Công ty Dựa trên những thông tin thu thập được từ hoạt động thực tế của Công ty, từ đó xác định bản chất của từng loại chi phí, lựa chọn các tổ hợp chi phí tương ứng

với các hoạt động và đề xuất cơ sở phân bổ hợp lý cho từng hoạt động Thông qua đó cho thấy được việc vận dụng phương pháp ABC trong phân bổ mang lại những thông tin có độ tin cậy cao hơn, thuyết phục hơn cho việc ra quyết định của nhà quản trị Trong luận văn này, tác giả chỉ tiếp cận phương pháp ABC dưới góc độ phân bổ chi phí, trên cơ sở đó đề xuất vận dụng vào thực tế tại công ty nhằm nâng cao chất lượng thông tin mà kế toán quản trị cung cấp {2} Nguyễn Thị Thu Hoàn (2005), Tổ chức hệ thống kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm dựa trên cơ sở hoạt động tại Công ty Bao Bì Nhựa Sài Gòn, luận văn thạc sỹ, trường Đại học Kinh tế TPHCM

Trong luận văn tác giả nghiên cứu về hệ thống kế toán chi phí sản xuất

và tính giá thành sản phẩm trên cơ sở khối lượng và hệ thống kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm dựa trên cơ sở hoạt động Ưu và nhược điểm của 2 phương pháp tính giá thành sản phẩm trên cơ sở khối lượng và dựa trên cơ sở hoạt động Tác giả đã phân tích thực trạng hệ thống kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại Công ty Tác giả đã nêu các mặt tồn tại của việc tổ chức kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm trên cơ sở khối lượng, đưa ra phương pháp tính toán mới mẻ hơn so với phương pháp cũ

đã được áp dụng mà không mang lại hiệu quả cao, sau đó là vận dụng phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động vào Công ty Bao Bì Nhựa Sài Gòn {3} Trần Minh Hiền (2008), Vận dụng lý thuyết ABC để hoàn thiện hệ thống

kế toán chi phí tại Công ty Điện tử Samsung Vina, luận văn thạc sỹ kinh tế, trường Đại học Kinh tế TPHCM

Luận văn có bố cục 3 chương, như phần giới thiệu tên của luận văn ta thấy Công ty chuyên về mặt hàng điện tử Chính vì vậy, luận văn có phần khác biệt só với luận văn của Nguyễn Trọng Huy {1}, Nguyễn Thị Hoàn {2}

đó là: trong luận văn tác giả có trình bày thêm phần khả năng hỗ trợ tin học trong việc triển khai hệ thống ABC và cũng do tính chất mặt hàng của Công

ty chủ yếu là mặt hàng điện tử nên việc phát sinh các nguồn chi phí cũng khác nhau dẫn đến việc phân bổ chi phí cũng khác nhau

{4} Vũ Thị Phương (2008), Phương pháp tính gía dựa trên cơ sở hoạt động trong doanh nghiệp sản xuất, trong báo cáo “Hội nghị sinh viên nghiên cứu khoa học” lần thứ 6- Đại học Đà Nẵng

Đề tài nghiên cứu về kế toán quản trị, kế toán quản trị chi phí và những vấn đề liên quan đến chi phí Kế toán quản trị chi phí phải được đề cao trong các doanh nghiệp, từ đó mới cung cấp thông tin sắc bén, linh hoạt để nhà quản trị ra quyết định đúng đắn cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Nghiên cứu về các khái niệm cơ bản và nền tảng để vận dụng phương pháp ABC Việc nghiên cứu phương pháp ABC cũng là một bước tiến trong cải tiến hệ thống tính giá của kế toán, nó mang lại một sự thay đổi lớn trong việc cung cấp thông tin cho kế toán quản trị Phương pháp này là nguồn cung cấp thông tin đáng tin cậy giúp cho doanh nghiệp có được sự đánh giá đúng đắn về chi phí tiêu hao cho mỗi sản phẩm, hỗ trợ đắc lực cho công tác định giá sản phẩm cũng như hỗ trợ cho các nhà quản lý trong việc đưa ra quyết định về cơ cấu sản phẩm và kiểm soát chi phí Mặc dù phương pháp này cũng

có những hạn chế song kết quả nghiên cứu cho thấy việc vận dụng phương pháp ABC ở các doanh nghiệp đã mang lại sự khác biệt về thông tin phục vụ quản trị

{5} Một số đề tài khác như: luận văn thạc sỹ kinh tế của tác giả Nguyễn Thị Bích Thủy (2009) nghiên cứu “Vận dụng phương pháp ABC để thực hiện quản lý dựa trên hoạt động (ABM) tại Công ty điện tử Samsung Vina”; luận văn thạc sỹ kinh tế của tác giả Lâm Thị Trúc Linh (2009) nghiên cứu “Vận dụng hệ thống chi phí dựa trên mức độ hoạt động tại công ty ADC”; Trong tạp chí khoa học và công nghệ- Đại học Đà Nẵng – số 3 (32), tác giả Trương

Bá Thanh và Đinh Thị Thanh Hường (năm 2009) đã nghiên cứu “Vận dụng

phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động trong các doanh nghiệp in”; luận văn thạc sỹ của tác giả Trương Thoại Nhân (2010) nghiên cứu “Tính giá dựa trên cơ sở hoạt động tại Công ty Dược TW3”…

Các nghiên cứu của các tác giả đã hệ thống các nội dung cơ bản về tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động và đề xuất phương hướng vận dụng phương pháp ABC vào các ngành cụ thể theo phạm vi nghiên cứu của đề tài Còn đề tài của tác giả cũng có hướng nghiên cứu ở một doanh nghiệp đặc thù,

đó là nghiên cứu vận dụng phương pháp tính giá dựa trên cơ sở hoạt động (ABC) cho ngành sản xuất ván sợi ép nhằm mục đích giá thành được chính xác hơn

CHƯƠNG 1:

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ TÍNH GIÁ THÀNH DỰA TRÊN CƠ SỞ

HOẠT ĐỘNG (PHƯƠNG PHÁP ABC) 1.1 KHÁI QUÁT VỀ PHƯƠNG PHÁP ABC

Một là, trong phương pháp tính giá truyền thống, đối tượng tập hợp chi

phí chủ yếu là theo đơn đặt hàng (hệ thống tính giá theo công việc) hoặc theo phân xưởng, nơi sản xuất (hệ thống tính giá theo quá trình sản xuất) Với đối tượng đó, hệ thống tính giá chỉ mới nhằm mục đích tính giá thành sản phẩm, không chỉ ra mối quan hệ qua lại giữa các hoạt động ở các bộ phận chức năng khác nhau Những vấn đề như: chi phí gia tăng ở khâu nào, do nguyên nhân nào trong quá trình sản xuất luôn được các nhà quản trị đặt ra trong quá trình hoàn thiện và thiết kế lại quá trình sản xuất nhằm cắt giảm chi phí Thực tế cho thấy, chi phí phát sinh ở nhiều hoạt động khác nhau trong quá trình sản xuất, nhưng nếu chỉ tập hợp chi phí ở góc độ chung thì không thể kiểm soát chi phí ở doanh nghiệp Nói cách khác, mục tiêu kiểm soát và hoạch định ở doanh nghiệp trong điều kiện cạnh tranh gia tăng chưa được đáp ứng

Hai là, các phương pháp tính giá truyền thống thường lựa chọn một hay

một vài tiêu thức để phân bổ chi phí sản xuất chung Do vậy, giá thành sản phẩm thường không phản ánh đúng giá phí của nó, nhất là khi mức độ tự động hóa trong các doanh nghiệp có xu hướng ngày càng gia tăng Kết quả là

việc ra quyết định giá bán cạnh tranh bị ảnh hưởng đối với những sản phẩm được tính giá quá cao hoặc quá thấp

Để khắc phục những hạn chế đó, người ta bắt đầu nghiên cứu và ứng dụng một phương pháp tính giá thành mới gọi là phương pháp tính giá thành dựa trên cơ sở hoạt động (ABC)

Các nhà chuyên môn, các tổ chức bắt đầu triển khai phương pháp tiếp cận mới đối với các thông tin về chi phí Một số tác giả như Robert S.Kaplan, Robin Cooper, H.Thomas Jonhson, Peter Turkey,… hay tổ chức Liên hiệp thế giới về tiến bộ trong sản xuất (CAM-I: the Consortium for Advanced Manafactoring- International), Viện kế toán quản trị (IMA: Institute of Management Accountant), Hội kế toán quản trị Canada (SMAC)… đã nỗ lực tìm ra một phương pháp mới Các buổi hội nghị chuyên môn được mở ra để cho thấy những tìm năng trong lý thuyết và trong việc áp dụng ABC Công việc nghiên cứu được duy trì để tìm ra cách mô tả, định nghĩa và thiết kế hệ thống ABC tốt hơn Khởi đầu từ ý tưởng của các nhà quản trị, phương pháp ABC chỉ là một kỹ thuật tính giá thành sản phẩm, dịch vụ bằng cách áp dụng nhiều tiêu thức phân bổ đối với chi phí sản xuất chung để đảm bảo giá thành xác định hợp lý hơn Đến đầu những năm 1990, các nhà quản trị phát hiện rằng, với cùng một dữ liệu ban đầu nhưng giá thành tính theo phương pháp ABC được sử dụng tốt hơn cho việc thiết kế sản phẩm và thiết kế lại quá trình sản xuất ABC còn được sử dụng để đo lường hiệu quả hoạt động của quá trình kinh doanh Ngày nay, trong điều kiện cạnh tranh toàn cầu mạnh mẽ, những quyết định sai lầm dựa trên thông tin chi phí không chính xác sẽ đưa doanh nghiệp rơi vào tình cảnh khó khăn trong kinh doanh Việc cung cấp thông tin chi phí đáng tin cậy phục vụ cho việc ra quyết định trong môi trường cạnh tranh ngày nay đã trở nên cấp thiết

1.1.2 Các khái niệm về phương pháp ABC

Có rất nhiều khái niệm về phương pháp ABC, mỗi học giả nêu khái niệm với những khía cạnh khác nhau, nhưng nhìn chung phương pháp ABC là phương pháp tính giá mà việc phân bổ các chi phí gián tiếp cho sản phẩm, dịch vụ dựa trên cơ sở mức độ hoạt động tạo ra chúng

- Theo hai nhà kinh tế lớn Robert S.Kaplan và Robin Cooper thì phương pháp ABC được sử dụng như là cách để đo lường những hoạt động của công ty, nguồn lực được tiêu hao bởi những hoạt động, sản phẩm và dịch

vụ được sinh ra từ những hoạt động đó ABC ra đời nhằm đáp ứng sự cần thiết về thông tin chính xác của những nguồn lực bị tiêu tốn bởi những sản phẩm, dịch vụ, khách hàng, kênh phân phối ABC cho phép những chi phí gián tiếp và chi phí hỗ trợ được phân bổ, trước tiên tới các hoạt động, sau đó tới sản phẩm, dịch vụ khách hàng ABC không chỉ theo dõi cách tính chi phí

mà nó còn là phương pháp quản lý hoạt động đáng tin cậy cho phép đưa ra những quyết định chính xác nhất

- Judith J Baker đã đưa ra khái niệm về phương pháp ABC: ABC gồm hai yếu tố chính là đo lường chi phí và đo lường mức độ thực hiện của các hoạt động và nguồn lực cho từng đối tượng chịu phí Chi phí các nguồn lực được phân bổ đến các hoạt động, sau đó chi phí các hoạt động được phân bổ đến các đối tượng chịu phí dựa trên mức độ sử dụng của chúng

- Theo Krumwied và Koth (1997), phương pháp ABC là một hệ thống

kế toán quản trị tập trung đo lường chi phí, các hoạt động, sản phẩm, khách hàng và các đối tượng chi phí Phương pháp này phân bổ chi phí cho các đối tượng chi phí dựa trên số lượng hoạt động sử dụng bởi đối tượng chi phí đó

- Theo Kaplan (1998), phương pháp ABC được thiết kế nhằm cung cấp một cách thức phân bổ chính xác chi phí gián tiếp và nguồn lực cho các hoạt động, quá trình kinh doanh, các sản phẩm và dịch vụ Mục tiêu của phương

pháp ABC là đo lường và tính giá tất cả các nguồn lực sử dụng cho các hoạt động mà có thể hỗ trợ cho việc sản xuất và phân phối sản phẩm dịch vụ đến với khách hàng

- Theo Horngren (2000), phương pháp ABC là sự cải tiến của phương pháp tính giá truyền thống bằng việc tập trung vào các hoạt động cụ thể như

là các đối tượng chi phí cơ bản Hệ thống tính giá dựa trên cơ sở hoạt động là tập hợp chi phí cho từng hoạt động và phân bổ chi phí cho từng loại sản phẩm hoặc dịch vụ dựa trên hoạt động được tiêu dùng bởi sản phẩm và dịch vụ đó

- Theo Maher (2001), phương pháp ABC là công cụ quản trị dựa trên hoạt động, trước hết, chi phí được phân bổ cho các hoạt động, sau đó sẽ phân

bổ cho từng sản phẩm, dịch vụ dựa trên các hoạt động mà sản phẩm hay dịch

vụ đã tiêu dùng Quản trị dựa trên hoạt động sẽ tìm kiếm sự cải tiến không ngừng Phương pháp ABC cung cấp thông tin về hoạt động và nguồn lực cần thiết để thực hiện chúng Vì thế, phương pháp ABC không chỉ đơn thuần là quá trình phân bổ chi phí

1.1.3 Đặc điểm của phương pháp ABC

Robin Cooper, Robert Kaplan và H.Thomas Johnson là những người đầu tiên đưa ra phương pháp ABC Đây là phương pháp tính chi phí được sử dụng để tính thẳng chi phí chung vào các đối tượng chịu chi phí Những đối tượng này có thể là sản phẩm, dịch vụ, quá trình hoặc khách hàng Phương pháp ABC cũng giúp cho nhà quản lý đưa ra được những quyết định đúng với

cơ cấu sản phẩm và chiến lược cạnh tranh của doanh nghiệp mình Theo Turney, phương pháp ABC có thể làm thay đổi toàn diện cách thức nhà những quản lý ra quyết định về cơ cấu sản phẩm, giá cả sản phẩm và đánh giá công nghệ mới

Đặc điểm của phương pháp ABC là thực hiện việc phân bổ chi phí sản xuất chung gắn liền với mức độ hoạt động của đối tượng được phân bổ Mức

độ hoạt động của một đối tượng nào đó là khả năng gây ra chi phí thuộc về một hoặc một số nguyên nhân nhất định

Dựa vào những nguyên nhân gây ra chi phí như số giờ máy chạy, số lần máy chạy, số nhiên liệu tiêu hao, số lượng nhân công trực tiếp, số giờ lao động trực tiếp để tiến hành phân bổ những khoản thuộc chi phí cho từng đối tượng tính giá thành

1.2 TRÌNH TỰ THỰC HIỆN PHƯƠNG PHÁP ABC

Khi mô tả về các bước thực hiện phương pháp ABC, có rất nhiều tác giả đã chia ra thành các bước khác nhau, nhưng nhìn chung đều thống nhất như sau: Trước tiên, việc thiết kế, sản xuất và phân phối sản phẩm, dịch vụ đòi hỏi phải thực hiện bởi nhiều hoạt động Để thực hiện các hoạt động này, cần thiết phải mua và sử dụng các nguồn lực Việc mua và sử dụng các nguồn lực tiêu hao sinh ra chi phí, hoạt động tiêu hao nguồn lực, sản phẩm và dịch

vụ tiêu tốn các hoạt động Sơ đồ 1.1 sẽ cho ta cái nhìn khái quát về lý thuyết này

Sơ đồ 1.1: Lý thuyết ABC [2,tr 132]

Sản phẩm, dịch vụ

Hoạt động

Tiêu hao nguồn lực

Chi phí

Để hiểu rõ hơn về lý thuyết này, cần xem xét ABC một cách chi tiết hơn thông qua các bước thực hiện của nó Có nhiều tài liệu mô phỏng về chu trình ABC, tuy nhiên, tất cả các tài liệu này đều thống nhất về các bước chính của chu trình này Đề tài nêu khái quát về sơ đồ phương pháp ABC như sau:

Sơ đồ 1.2: Tổng quan về phương pháp ABC

Một số thuật ngữ chính liên quan đến phương pháp ABC như sau:

Nguồn lực:

Là một yếu tố kinh tế được sử dụng để thực hiện các hoạt động Là các nguồn tài nguyên của doanh nghiệp bao gồm giá trị lao động và giá trị máy móc thiết bị có thể sử dụng để tăng giá trị của doanh nghiệp trong tương lai

Nguồn lực về lao động: thể hiện trình độ quản lý mang lại lợi ích, tay nghề của lao động thủ công

Nguồn lực về máy móc thiết bị: thể hiện ở giá trị máy móc thiết bị có thể chuyển thành giá trị sản phẩm

Các nguồn lực khác: gồm các nguồn lực cung cấp từ bên ngoài như sản phẩm dịch vụ khách hàng

Hoạt động:

Colin Drury: cho rằng “ Hoạt động bao gồm sự kết hợp của nhiều công việc và được mô tả bởi những hành động liên kết với đối tượng chịu phí Những hoạt động điển hình như: lên kế hoạch sản xuất, lắp đặt máy, mua vật

tư, kiểm tra chất lượng vật tư ” [1, tr.136]

Đối tượng chịu phí:

Theo lý thuyết ABC, chi phí hoạt động sẽ được phân bổ tới các đối tượng chịu phí Đối tượng chịu phí thường rất đa dạng và phụ thuộc vào nhu cầu thông tin của nhà quản trị mà người thiết kế hệ thống sẽ thiết lập nên các đối tượng chịu phí khác nhau như: sản phẩm, dịch vụ, lô sản phẩm, khách hàng, nhóm khách hàng, kênh phân phối, khu vực bán hàng…[2, tr.5]

Tiêu thức phân bổ chi phí nguồn lực:

Là một yếu tố đo lường sự tiêu hao nguồn lực cho hoạt động Nếu như nguồn lực là con người, những người này tiêu tốn thời gian cho những hoạt động theo mức độ khác nhau nên tỷ lệ thời gian lao động sẽ là tiêu thức phân

bổ chi phí nguồn lực [3,tr.8]

Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động:

Là cầu nối giữa hoạt động và các đối tượng chịu phí, đo lường sản phẩm, dịch vụ được tạo ra trong mỗi hoạt động

Peter B.B Turn cũng đưa ra định nghĩa như sau “ Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động là một yếu tố dùng để đo lường sự tiêu hao của hoạt động cho đối tượng chịu phí” [3,tr.8]

Tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động đòi hỏi phải được định lượng để truy nguyên các phần chi phí tương ứng liên quan của các hoạt động đến các đối tượng chịu phí của nó

Các bước thực hiện ABC

Nhìn chung, mô hình ABC được thực hiện thông qua các bước sau:

- Xác định các hoạt động chủ yếu

- Tập hợp chi phí cho các hoạt động

- Phân bổ chi phí vào các hoạt động

- Phân bổ chi phí các hoạt động vào các đối tượng chịu chi phí

1.2.1 Xác định các hoạt động chủ yếu

Hoạt động bao gồm sự kết hợp của nhiều công việc và được mô tả bởi những hành động liên kết với đối tượng chịu phí Những hoạt động điển hình như: lên kế hoạch sản xuất, lắp đặt máy, mua vật tư, kiểm tra chất lượng vật tư…Các hoạt động này được xác định thông qua phân tích ban đầu, kiểm tra thực tế khu vực làm việc, thực hiện phỏng vấn những nhân viên liên quan hoặc yêu cầu những nhân viên này mô tả việc sử dụng thời gian của nhân viên này cho những công việc gì và như thế nào? Hoặc phỏng vấn những người quản lý về công việc và khu vực làm việc của nhân viên mà họ đang quản lý Những câu hỏi được sử dụng nhằm xác định các hoạt động, thu thập thông tin được từ những câu hỏi đã đưa ra sẽ là cơ sở cho việc xây dựng danh sách các hoạt động cũng như cung cấp thông tin hữu ích cho việc phân bổ chi phí các nguồn lực đến các hoạt động riêng biệt Một số câu hỏi thông thường được đưa ra như:

Có bao nhiêu người làm việc trong bộ phận của bạn? Họ làm việc gì? Nhân viên tốn bao nhiêu thời gian để thực hiện mỗi hoạt động? Bởi những thiết bị nào?

…

Trong giai đoạn này, thông thường sẽ có rất nhiều công việc chi tiết được xác định, nhưng sau khi phỏng vấn xong, những hoạt động này sẽ được kết hợp lại với nhau để tạo thành những hoạt động chính Hoạt động chính

được chọn ở mỗi cấp độ được xem là hợp lý phải dựa trên cơ sở cân nhắc chi phí bỏ ra cho việc theo dõi hoạt động này và nhu cầu tính chính xác của thông tin chi phí được cung cấp

Ví dụ, mua vật tư là một hoạt động, việc chia nhỏ hoạt động mua vật tư thành nhiều hoạt động như theo dõi đơn hàng, đặt hàng, nhận hàng sẽ làm phát sinh thêm chi phí theo dõi và tiêu thức phân bổ Tuy nhiên, việc chia nhỏ các hoạt động này lại liên quan đến việc thu thập thông tin và sẽ phải tốn thêm chi phí Vì vậy, có thể thiết lập hoạt động chính ở cấp độ mua vật tư chung mà không cần phải chi tiết hơn vì chúng có mối liên kết với nhau và có cùng tiêu thức phân bổ Ngược lại, nếu kết hợp việc mua vật tư với việc lưu giữ và quản lý vật tư thành một hoạt động chung và lúc này, dường như sẽ không có tiêu thức phân bổ phù hợp áp dụng chung cho cả hai hoạt động này do mức độ đóng góp của hai hoạt động này cho đối tượng chịu phí là khác nhau

Việc lựa chọn các hoạt động thông thường còn bị ảnh hưởng bởi yếu tố giá trị của khoản chi phí (nó phải đáng kể để tách riêng ra) và nó phải có tiêu thức phân bổ riêng để đáp ứng việc xác định chi phí của hoạt động một cách thỏa đáng

Một trong những cách hữu dụng khi người ta nghĩ đến việc xác định các hoạt động và cách để kết hợp chúng lại với nhau là việc thiết lập chúng trong năm cấp hoạt động: cấp độ đơn vị sản phẩm (Unit-level activities), cấp

độ lô sản phẩm (Batch-level activities), cấp độ sản phẩm ( Product-sustaining activities), cấp độ khách hàng (Customer-level activities) và cấp độ khu vực hoặc toàn doanh nghiệp (Area or general-operations-level activity) [4, tr.323] Những cấp độ này được mô tả như sau:

- Hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm (Unit-level activities): loại hoạt động này được sử dụng mỗi lúc mà đơn vị sản phẩm được sản xuất hoặc tiêu thụ Chi phí của cấp độ này bao gồm chi phí lao động trực tiếp, nguyên vật

liệu trực tiếp, điện năng và những chi phí tiêu hao nguồn lực tương ứng với

số giờ máy sản xuất Ví dụ, nếu Công ty tăng sản lượng sản xuất 10%, nó sẽ tiêu tốn thêm 10% chi phí lao động, 10% giờ máy chạy và 10% chi phí điện Tiêu thức phân bổ chi phí điển hình cho hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm này là theo giờ lao động, giờ máy theo số lượng sản phẩm sản xuất Những tiêu thức phân bổ này cũng được sử dụng trong hệ thống chi phí truyền thống

Vì vậy, hệ thống chi phí truyền thống cũng phân bổ chính xác những chi phí hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm đến các đối tượng chịu phí

- Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm (Batch-level activities): Những hoạt động này được thực hiện theo từng lô sản phẩm Chẳng hạn việc thiết lập, chuẩn bị máy hay đặt một lệnh mua vật tư được thực hiện mỗi lúc một lô hàng được sản xuất Một điểm phân biệt quan trọng giữa hoạt động ở cấp độ theo lô và theo đơn vị sản phẩm là những nguồn lực được yêu cầu để thực hiện một hoạt động theo lô sản phẩm thì độc lập với số lượng của những đơn

vị trong lô, chẳng hạn như độc lập với số lượng sản phẩm được sản xuất khi thiết lập máy Hệ thống ABC cung cấp một kỹ thuật cho việc phân bổ các chi phí phức tạp như thiết lập máy, xử lý đặt hàng của khách hàng, tới những sản phẩm, dịch vụ thông qua các hoạt động được thực hiện

- Hoạt động ở cấp độ sản phẩm (Product-sustaining activities): Những hoạt động được thực hiện dành riêng cho việc sản xuất hoặc tiêu thụ những sản phẩm riêng biệt Những hoạt động này có thể là thiết kế một sản phẩm, quảng cáo cho một sản phẩm, hay cập nhật một tính năng cho một sản phẩm,

hỗ trợ kỹ thuật cung cấp riêng cho sản phẩm, thiết kế lại một chu trình sản xuất của một sản phẩm riêng biệt

- Hoạt động ở cấp độ khách hàng (Customer-level activities): Những hoạt động liên quan đến những khách hàng riêng biệt Năm 1998, Kaplan và Cooper đã mở rộng ý tưởng với những trường hợp khách hàng là đối tượng

chịu phí Ví dụ: nghiên cứu thị trường khách hàng và hỗ trợ kỹ thuật cho những khách hàng riêng biệt

- Hoạt động ở cấp độ khu vực hoặc toàn doanh nghiệp (Area or general-operations-level activity): Hoạt động này được thực hiện mà không quan tâm đến khách hàng nào được phục vụ hoặc bao nhiêu sản phẩm được làm ra Hoạt động này gắn liền với toàn bộ hoạt động của khu vực doanh nghiệp Ví dụ như lương quản lý sản xuất, khâu hao nhà xưởng, lau dọn văn phòng, cung cấp mạng nội bộ, chuẩn bị báo cáo tài chính,

1.2.2 Tập hợp chi phí cho các hoạt động

+ Phương pháp quy nạp trực tiếp:

Điều kiện áp dụng: Chi phí phát sinh liên quan đến một loại hoạt động Phương pháp: Khi chi phí phát sinh liên quan đến hoạt động nào thì tập hợp trực tiếp vào hoạt động đó

+ Phương pháp phân bổ gián tiếp:

Điều kiện áp dụng: Chi phí phát sinh liên quan đến nhiều loại hoạt động

Phương pháp: Lựa chọn tiêu thức phù hợp, sau đó tiến hành phân bổ chi phí liên quan đến từng loại hoạt động

1.2.3 Phân bổ chi phí vào các hoạt động

Các chi phí nguồn lực được tiêu hao ở một công đoạn nếu không thể tập hợp trực tiếp vào các hoạt động sẽ được tiếp tục phân bổ đến từng hoạt động trong hệ thống ABC Ví dụ những chi phí như điện, nước, lương…

Những chi phí nguồn lực này sẽ được phân bổ đến các hoạt động với các tiêu thức phân bổ có thể áp dụng phương pháp đo lường mức độ tiêu hao nguồn lực vào các hoạt động hay tiến hành phỏng vấn những người làm việc trực tiếp hay những người quản lí nơi chi phí phát sinh để họ cung cấp những

thông tin hợp lý cho việc ước lượng chi phí tiêu hao nguồn lực cho các hoạt động khác nhau

Ví dụ, thời gian làm việc của các nhân công gián tiếp là một nguồn lực, nhiệm vụ của chúng ta là tìm ra cách để ước lượng số thời gian mà nhân công này sử dụng cho mỗi hoạt động trong hệ thống ABC Có thể tiến hành phỏng vấn những nhân công gián tiếp này (có thể là người quản lý phân xưởng, kỹ

sư, người quản lý chất lượng, ) để tìm hiểu về thời gian mà họ dành cho xử

lý đơn đặt hàng của khách hàng, hay thiết kế sản phẩm, hay với chu trình sản xuất các đơn vị sản phẩm, Trong một số trường hợp, có thể triển khai từ đặt câu hỏi chung nhất là “ Bao nhiêu phần trăm chi phí nguồn lực tiêu hao cho các hoạt động này?” Ngoài ra, phải tìm hiểu thêm còn có cách nào khác hay không để đo lường sự tiêu hao chi phí nguồn lực vào các hoạt động dựa trên mối quan hệ nhân – quả của chúng

Sau khi có được thông tin từ cuộc phỏng vấn, các chi phí nguồn lực này

sẽ được phân bổ xuống các hoạt động dựa trên tiêu thức phân bổ vừa tìm được Như vậy, các chi phí phát sinh đã được chuyển sang hết vào các hoạt động thông qua các bước trên Nhiệm vụ tiếp theo là phân bổ tiếp các chi phí hoạt động đến các đối tượng chịu phí, điều này được mô tả thông qua bước kế tiếp của hệ thống ABC

1.2.4 Phân bổ chi phí các hoạt động vào các đối tượng chịu chi phí

Để phân bổ chi phí các hoạt động tới các đối tượng chịu phí, đòi hỏi phải lựa chọn tiêu thức phân bổ cho chi phí các hoạt động Có rất nhiều yếu tố tác động đến việc lựa chọn tiêu thức phân bổ phù hợp Trước hết, phải diễn giải được mối quan hệ giữa các hoạt động và đối tượng chịu phí, phải đo lường và tính toán một cách dễ dàng và cuối cùng là việc cân nhắc chi phí của việc đo lường

Theo Colin Drury cũng như Robert S.Kaplan và Anthony A.Atkinson thì tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động bao gồm 3 loại:

- Tiêu thức phân bổ dựa trên số lần thực hiện (Transaction drivers): Các tiêu thức phân bổ như số lần chuẩn bị máy, số lượng đơn đặt hàng mua hàng được thực hiện, số lần kiểm định được thực hiện, là những tiêu thức phân bổ

có thể đếm được khi một hoạt động được thực hiện Đây là một loại tiêu thức phân bổ ít tốn kém nhưng dường như có lại kém phần chính xác bởi lẽ tiêu thức này thừa nhận rằng chi phí nguồn lực tốn kém sẽ giống nhau cho mỗi hoạt động được thực hiện Ví dụ, khi phân bổ chi phí chuẩn bị máy căn cứ vào tiêu thức phân bổ số lần sử dụng máy, điều đó thừa nhận rằng tất cả các lần chuẩn bị máy đều tốn cùng một lượng thời gian như nhau Trong một số trường hợp, số lượng các nguồn lực được sử dụng để thực hiện từng hoạt động là khác nhau đáng kể, và các hoạt động này cũng được sử dụng khác nhau đáng kể giữa các sản phẩm, khi đó cần thiết phải sử dụng tiêu thức khác chính xác hơn và tốn kém hơn

- Tiêu thức phân bổ theo lượng thời gian thực hiện (Duration drivers): Tiêu thức phân bổ này liên quan đến lượng thời gian được yêu cầu để thực hiện một hoạt động Tiêu thức này được sử dụng khi có sự khác nhau đáng kể

về lượng thời gian giữa các hoạt động được thực hiện cho các đối tượng chi phí Ví dụ, những sản phẩm đơn giản thì việc chuẩn bị máy chỉ mất khoảng

10 đến 15 phút Ngược lại, đối với sản phẩm phức tạp và đòi hỏi sự chính xác cao thì để chuẩn bọ máy phải mất đến 2 giờ Việc sử dụng tiêu thức phân bổ theo số lần thực hiện như là số lần chuẩn bị máy sẽ làm cho các sản phẩm đơn giản phải gánh chịu chi phí chuẩn bị máy nhiều hơn thực tế, ngược lại, các sản phẩn phức tạp sẽ gánh chịu chi phí này ít hơn thực tế Để tránh sự sai lệch này, người thực hiện hệ thống ABC phải sử dụng tiêu thức phân bổ theo lượng thời gian thực hiện, như là số giờ chuấn bị máy để phân bổ chi phí

chuẩn bị máy đến từng sản phẩm, nhưng điều này sẽ làm tăng thêm chi phí đo lường Tuy nhiên, trong một số trường hợp tiêu thức phân bổ theo lượng thời gian thực hiện cũng không chính xác, lúc này, có thể sử dụng đến tiêu thức phân bổ theo mức độ thực hiện

- Tiêu thức phân bổ theo mức độ thực hiện (Intensity drivers): Đây là tiêu thức phân bổ chi phí chính xác nhưng cũng ít tốn kém Trong cùng một ví

dụ trên, về việc chuẩn bị máy, một số trường hợp các sản phẩm phức tạp và đòi hỏi sự chính xác cao thì đôi lúc đòi hỏi sự chuẩn bị một cách đặc biệt trước khi máy vận hành, đòi hỏi về chất lượng kiểm soát của người chuẩn bị máy, cũng như thiết bị kiểm tra chuyên dùng mỗi khi tình trạng hoạt động của máy được thiết lập Một tiêu thức phân bổ theo lượng thời gian thực hiện (theo số thời gián cần để chuẩn bị máy) thừa nhận rằng tất cả các giờ chuẩn bị máy đều tốn chi phí như nhau, nhưng nó chưa phản ánh thêm về chất lượng,

kỹ năng con người, hay các loại thiết bị đắt tiền được dùng trong một số công việc loại chuẩn bị máy mà các công việc chuẩn bị máy khác thì không cần đến thiết bị này Trong trường hợp này, chi phí hoạt động phải được tính trực tiếp vào sản phẩm dựa trên yêu cầu công việc và phải theo dõi, tập hợp các chi phí hoạt động phát sinh riêng cho sản phẩm đó

Tiêu thức phân bổ chi phí là trọng tâm đổi mới trong hệ thống ABC, nhưng nó cũng là một công việc tốn kém chi phí nhất trong hệ thống ABC Trong hệ thống ABC chỉ nên duy trì không quá 50 tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động khác nhau, hầu hết có thể tập hợp và truy cập tới từng sản phẩm và khách hàng tương đối đơn giản trong hệ thống thông tin của công ty Đối với tiêu thức phân bổ theo thời gian thực hiện và tiêu thức phân bổ theo mức độ thực hiện thì có thể tính toán mức độ khó khăn để thực hiện công việc cho từng loại đối tượng chịu chi phí, từ đó dử dụng thông tin này để làm chuẩn

cho việc thực hiện phân bổ các lần sau thay vì phải theo dõi thời gian và nguồn lực tiêu hao cho từng đối tượng chịu phí trong từng giai đoạn

1.3 PHƯƠNG PHÁP ABC VỚI QUẢN TRỊ DỰA TRÊN HOẠT ĐỘNG ABM (ACTIVITY BASE MANAGEMENT)

1.3.1 Mối quan hệ ABC và ABM

Quản trị dựa trên hoạt động (ABM) là phương pháp quản lý dựa theo kết quả của phương pháp phân bổ chi phí theo hoạt động (ABC) Đây là phương pháp quản lý mở rộng ứng dụng từ hệ thống tính toán chi phí sản phẩm, dịch vụ tới chức năng quản lý nhằm tập trung giảm thiểu chi phí và cải tiến các quy trình, cũng như nâng cao quá trình ra quyết định

Hai thuật ngữ ABC và ABM không nên được dùng để thay thế cho nhau, đó là 2 thuật ngữ riêng biệt ABC chỉ là một công cụ để xác định chi phí của các hoạt động và các sản phẩm mà các hoạt động đó tạo ra, bản thân ABC không thể cải tiến công ty Trong khi đó, ABM là một triết lý quản lý tập trung vào việc lập kế hoạch, điều hành, đo lường các hoạt động và giúp công

ty tồn tại trong một thế giới kinh doanh đầy sự cạnh tranh ABM sử dụng thông tin có được từ hệ thống ABC để giảm thiểu hoặc loại trừ các hoạt động không làm gia tăng giá trị và kết quả là cải tiến toàn bộ quá trình

Quan điểm của ABC

Tài nguyên

Quan điểm của ABM

Nguồn hoạt động

Các hoạt động

Đo lường hoạt động

- Tính giá mục tiêu

- Tính giá sản phẩm

Đối tượng tính giá

- Benchmark

Ra quyết định

Sơ đồ 1.3: Mối quan hệ giữa ABC và ABM

Các thông tin từ hệ thống ABC chỉ ra các hoạt động có khả năng cắt giảm chi phí cao nhất Sau khi xác định được các hoạt động mục tiêu, nhà quản trị nên xác định các hoạt động tốn nhiều chi phí là do vấn đề về tính hiệu quả hay tính hữu hiệu gây ra, hay cả hai? Để giảm bớt chi phí, tính hữu hiệu phải luôn luôn được nhấn mạnh hơn tính hiệu quả Nếu một công việc là một hoạt động không tăng giá trị thì nó không nên được vận hành dù cho nó vẫn đang vận hành hiệu quả Nhà quản trị trước tiên phải cân nhắc có cần thiết tiến hành một hoạt động nào đó hay không Chỉ khi nhà điều hành cho rằng hoạt động đó là không thể loại trừ thì việc gia tăng hiệu quả mới được tính đến

Nhà quản trị phải luôn thận trọng trong việc sử dụng các thông tin có được từ hệ thống ABC bởi vì việc sử dụng nguồn thông tin này một cách không hợp lý có thể làm cho hệ thống vận hành không tối ưu Nhà quản trị không nên tối ưu hóa từng bộ phận, bởi vì tối ưu hóa từng bộ phận nghĩa là làm cho toàn hệ thống không được tối ưu Việc cắt giảm chi phí của một quá trình này có thể làm tăng chi phí của một quá trình khác

Thông tin do phương pháp ABC cung cấp về sản phẩm thường không đồng nhất với thông tin của hệ thống hạch toán chi phí truyền thống Mà trong thực tế, các nhà quản trị thường quen sử dụng thông tin của hệ thống hạch toán chi phí truyền thống trong việc đưa ra quyết định quản trị và dùng nó làm thước đo đánh giá kết quả hoạt động

Thông tin của ABC dễ bị hiểu sai và do đó phải rất thận trọng khi sử dụng thông tin này để ra quyết định Chi phí phân bổ cho sản phẩm, cho khách hàng, và cho các đối tượng chịu phí chỉ có khả năng phù hợp tương đối Trước khi đưa ra bất cứ quyết định quan trọng nào sử dụng thông tin của ABC, các nhà quản trị phải cân nhắc mức độ thích đáng thực sự của thông tin tới việc ra quyết định này hay không

Nhà quản trị sử dụng đúng các thông tin có được từ việc áp dụng phương pháp phân bổ chi phí theo hoạt động (ABC) để định giá sản phẩm, dịch vụ, và ra quyết định về cơ cấu sản phẩm, dịch vụ phù hợp, giúp triển khai các biện pháp giảm thiểu chi phí và cải tiến quy trình Hiểu rõ chi phí nào liên quan đến sản phẩm, dịch vụ nào giúp cho nhà quan trị phân tích tốt hơn thị trường nào cần tập trung phát triển, sản phẩm nào cần được tiến hành các phương pháp cải tiến chi phí, đối tượng khách hàng nào cần hướng tới để có chính sách thay đổi về giá nhằm thỏa mãn nhu cầu của khách hàng

1.3.2 Các quan điểm khác nhau về sự thành công trong việc áp dụng ABM

Do nhiều nguyên nhân khác nhau, nhiều doanh nghiệp đã thất bại trong việc sử dụng thông tin từ mô hình ABC Nghiên cứu của Cooper (1992) ở các doanh nghiệp khác nhau cho thấy họ đã không hành động dựa trên mô hình ABC Cooper cho rằng nguyên nhân là do không có sự chuẩn bị cho việc thay đổi Bản thân mô hình ABC không tạo ra sự thay đổi, vấn đề là phải chuyển đổi thông tin thành hành động Điều này đòi hỏi một quá trình thay đổi trong

tổ chức và thực hiện Trong nghiên cứu của mình, Cooper tìm thấy rằng một

dự án ABC thành công khi có sự bảo trợ hoặc định hướng của người quản trị, người có quyền tạo ra sự thay đổi

Turney (1992) xác định mục tiêu của ABM là không ngừng gia tăng giá trị cho khách hàng và gia tăng lợi nhuận Ông đề xuất ra 3 bước thực hiện:

Trước tiên, phân tích quá trình để xác định hoạt động không tạo ra giá trị hoặc không cần thiết để loại bỏ

Bước 2, liên quan đến việc xác định và loại bỏ nguồn phát sinh chi phí

đã tạo ra sự lãng phí hoặc những hoạt động không cần thiết hoặc không hiệu quả

Cuối cùng, đo lường thành quả của từng hoạt động đóng góp vào mục tiêu chung của doanh nghiệp

Theo Ted R Compton (1994) cho rằng có được thông tin chính xác từ phương pháp ABC mới chỉ là một nửa đoạn đường Quản trị dựa trên hoạt động (ABM) bổ sung cho phương pháp ABC bằng cách sử dụng thông tin từ ABC trong việc phân tích quá trình để xác định những hoạt động không hiệu quả hoặc không tạo ra giá trị Từ đó nhà quản trị có thể liên tục cải tiến các hoạt động

Phương pháp ABC và ABM được Hasen và Mowen (2001) nhìn nhận dưới 2 chiều hướng:

Thứ nhất, theo hướng phân bổ chi phí, phản ảnh trình tự mà doanh nghiệp phải tập hợp và phân bổ cho các hoạt động; sau đó chi phí của hoạt động được phân bổ cho các đối tượng chi phí như sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng Chiều hướng này của phương pháp ABC phục vụ cho việc ra quyết định như định giá bán sản phẩm, dịch vụ, kết cấu sản phẩm, thiết kế sản phẩm, quản lý chi phí chiến lược,

Thứ hai, theo hướng quy trình, cung cấp thông tin về các hoạt động được thực hiện, tại sao hoạt động đó được thực hiện và hiệu quả của các hoạt động đó như thế nào Doanh nghiệp có thể sử dụng loại thông tin này để giúp cải tiến quá trình kinh doanh và không ngừng tăng thêm giá trị cho khách hàng Hướng qui trình được thực hiện dựa vào phân tích giá trị của qui trình Phân tích giá trị của qui trình xác định kế toán trách nhiệm dựa trên hoạt động Phân tích giá trị của qui trình bao gồm phân tích nguyên nhân, phân tích hoạt động và đánh giá thành quả

Phân tích nguyên nhân là việc xác định các nhân tố gốc rễ gây nên chi phí hoạt động Ví dụ, nhân tố gây nên chi phí vận chuyển vật liệu trong doanh

nghiệp là do bố trí sản xuất Khi nguyên nhân gốc rễ được xác định, thì có thể

có giải pháp để cắt giảm chi phí Như ví dụ trên, chi phí vận chuyển vật liệu

có thể được bố trí lại hợp lý hơn

Phân tích hoạt động là quá trình xác định, mô tả, đánh giá hoạt động trong một tổ chức Phân tích hoạt động cần xác định 4 vấn đề là những hoạt động nào được thực hiện; bao nhiêu người thực hiện hoạt động đó; thời gian

và nguồn lực yêu cầu để thực hiện hoạt động và cuối cùng là đánh giá giá trị của hoạt động đối với tổ chức Từ đó xác định hoạt động nào đem lại giá trị thì cần lựa chọn và giữ lại, đồng thời loại bỏ những hoạt động không tạo ra giá trị nhằm tăng hiệu quả hoạt động cho đơn vị

Hoạt động là cơ sở của hệ thống đánh giá thành quả hiện đại Thành quả hoạt động được đo lường thông qua chất lượng, thời gian, chi phí, sự linh hoạt Công cụ đo lường này được thiết kế để đánh giá hoạt động được thực hiện như thế nào, tạo ra được kết quả ra sao Nâng cao thành quả hoạt động nghĩa là loại bỏ những hoạt động không tạo ra giá trị và tối ưu hóa hoạt động tạo ra giá trị Vì thế, doanh nghiệp cần xác định và báo cáo chi phí tạo ra giá trị và không tạo ra giá trị của từng hoạt động, từ đó không ngừng cắt giảm chi phí, nâng cao hiệu quả từng hoạt động

Phương pháp ABC còn là cơ sở để lập dự toán dựa trên hoạt động Trước hết, cần xác định mức sản xuất phục vụ hay dịch vụ sản xuất, trên cơ

sở xác định số lượng các hoạt động cần thiết phục vụ cho việc sản xuất sản phẩm, dịch vụ Từ đó, xác định nguồn lực cần thiết được tiêu dùng cho các hoạt động dựa trên thông tin từ phương pháp ABC cung cấp Nói cách khác,

dự toán dựa trên hoạt động được thực hiện dựa trên sự phân tích ngược lại qui trình của phương pháp ABC Phương pháp ABC phân bổ hay kết chuyển các nguồn lực (chi phí) cho các hoạt động, rồi phân bổ chi phí từ các hoạt động cho các sản phẩm, dịch vụ Còn hệ thống dự toán dựa trên hoạt động được tiến hành bằng cách xác định sản phẩm hay dịch vụ cung cấp cho khách hàng,

trên cơ sở đó xác định số lượng cần thiết, từ đó xác định nguồn lực cần thiết cho các hoạt động

1.4 ĐIỀU KIỆN VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC VÀ LIÊN HỆ VỚI CÁC DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM

1.4.1 Điều kiện vận dụng phương pháp ABC

Innes (1994), Horngren (2000), Hilton (2002) chỉ ra một số dấu hiệu

mà các doanh nghiệp có thể xem xét để tiến hành áp dụng phương pháp ABC,

đó là:

- Khi các sản phẩm, dịch vụ có sự khác biệt lớn trong việc sử dụng các nguồn lực Những yếu tố dẫn đến sự khác biệt trong sử dụng nguồn lực đó là: Tính đa dạng của sản phẩm, dịch vụ (các chức năng được sử dụng, các lần cần kiểm tra, quy mô đợt sản xuất…); Độ phức tạp của sản phẩm, dịch vụ; Qui trình thực hiện sản phẩm, dịch vụ trải qua nhiều công đoạn, nhiều hoạt động;

Sự đa dạng về đối tượng khách hàng (quy mô đơn hàng, những yêu cầu về phân phối)

- Khi nguồn lực (chi phí quản lý chung) là chi phí chiếm tỉ trọng lớn, tức là khi chi phí trực tiếp chiếm tỉ trọng không lớn trong tổng cơ cấu chi phí

- Giá thành theo phương pháp truyền thống không đủ tin cậy trong việc làm cơ sở cho định giá từng loại sản phẩm, dịch vụ

1.4.2 Vận dụng phương pháp ABC trong các loại hình doanh nghiệp Việt Nam

Cho dù hoạt động kinh doanh ở bất kỳ lĩnh vực nào, kế toán chi phí theo phương pháp truyền thống cũng có những khó khăn trong việc phân bổ các chi phí gián tiếp cũng như việc phục vụ cho công tác quản lý Với việc sử dụng phương pháp ABC, các nhà quản trị có thể đưa ra được các quyết định chính xác hơn, hợp lý hơn trong hoàn cảnh hiện tại của doanh nghiệp Thực tế

ở Việt Nam đây là phương pháp còn rất mới, chỉ có một số doanh nghiệp áp

dụng phương pháp này, ví dụ Công ty Dệt May Gia Định, một số công ty khai thác than lớn Đối với các doanh nghiệp nhỏ việc áp dụng phương pháp này trở nên khó khăn Các yếu tố cản trở việc thực hiện ABC ở các doanh nghiệp như cơ sở tài liệu về phương pháp ABC phần lớn bằng tiếng nước ngoài; Tâm

lý của người Việt Nam nói chung là khó thay đổi với thói quen nên vẫn muốn theo phương pháp cũ, chưa mạnh dạn trong việc áp dụng phương pháp mới, thiếu nguồn lực kỹ thuật, tài chính và thiếu sự hỗ trợ đầy đủ của máy tính

Có lẽ khó khăn chủ yếu nhất đó là việc thu thập dữ liệu, tập trung vào việc xử

lý các số liệu cần thiết theo một cách thức chính xác với chi phí chấp nhận được Những doanh nghiệp nhỏ rất kỹ lưỡng trong việc chọn và phân tích loại thông tin sử dụng để xác định chi phí gián tiếp, bởi việc thu thập những thông tin cần thiết theo phương pháp ABC rất tốn kém, trong khi những doanh nghiệp này thường bị ràng buộc về vấn đề tài chính Do vậy việc tìm kiếm một phương pháp có thể cho phép những doanh nghiệp nhỏ thu thập những thông tin về chi phí sản phẩm một cách chính xác với chi phí thấp là một điều cần thiết Do hạn chế như vậy nên không phải lúc nào doanh nghiệp cũng có thể áp dụng phương pháp này Tuỳ theo từng điều kiện hoàn cảnh cụ thể để đưa ra quyết định có thực hiện phương pháp ABC hay không Doanh nghiệp

sẽ chỉ có ý định thay đổi việc sử dụng phương pháp truyền thống bằng việc sử dụng phương pháp ABC khi có những yếu tố sau xuất hiện:

- Khi các nhà quản lý không tin vào giá thành được xác định bởi hệ thống kế toán truyền thống, nhất là thông tin về giá thành phục vụ xác định giá bán

- Khi nhà quản lý muốn cắt giảm chi phí kinh doanh phù hợp: Để xây dựng được hệ thống các tiêu thức phân bổ chi phí, yêu cầu đầu tiên là phải xác định được toàn bộ các hoạt động diễn ra trong doanh nghiệp trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh Bước thứ hai, doanh nghiệp cần xác định mức

chi phí cho mỗi hoạt động trong từng kỳ Cuối cùng, mức đóng góp của từng hoạt động vào từng sản phẩm được xác định Với những thông tin chi tiết như vậy, các nhà quản lý có thể dễ dàng phân loại các hoạt động trong doanh nghiệp theo các nhóm: các hoạt động có mức đóng góp cao vào giá trị sản phẩm (high value adding activities), các hoạt động có mức đóng góp thấp (low value adding activities), và các hoạt động không đóng góp, thậm chí là nhân tố cản trở quá trình sản xuất kinh doanh (non-value adding activities/ constraints) Trên cơ sở hiểu rõ tầm quan trọng của các hoạt động, nhà quản

lý có thể đưa ra các biện pháp nâng cao hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp bằng cách loại bỏ những hoạt động không có đóng góp vào giá trị sản phẩm,

tổ chức lại các hoạt động có mức đóng góp thấp nhằm nâng cao hơn mức đóng góp của các hoạt động này Ngay đối với các hoạt động có mức đóng góp cao, ABC cũng cung cấp thông tin về quá trình phát sinh chi phí, nguyên nhân phát sinh chi phí cho các hoạt động, qua đó tạo cơ hội cắt giảm chi phí kinh doanh Cần lưu ý việc cắt giảm chi phí kinh doanh ở đây được xét trên phạm vi tổng thể Tức là nhà quản lý có thể tăng chí phí cho một hoạt động cụ thể nào đó nhằm nâng cao mức đóng góp của hoạt động đó vào quá trình sản xuất kinh doanh, qua đó giảm giá thành sản phẩm

- Sản phẩm được sản xuất có sự đa dạng về chủng loại, phức tạp về kỹ thuật Quy trình chế tạo sản phẩm đòi hỏi phải có sự kết hợp nhiều giai đoạn công nghệ, nhiều hoạt động

- Chi phí sản xuất chung chiếm một tỷ trọng khá lớn trong tổng chi phí sản xuất và ngày càng có xu hướng tăng lên

- Cùng một loại sản phẩm và có sản lượng tiêu thụ lớn nhưng được đối thủ cạnh tranh định giá quá thấp

- Hệ thống kế toán phải sử dụng rất nhiều thời gian để tính giá và quyết định đặt mức giá bán

Như vậy phương pháp ABC mặc dù được xem xét là có tính ưu việt hơn hẳn phương pháp truyền thống trong việc đưa ra các quyết định kinh doanh, song không phải doanh nghiệp nào cũng có thể áp dụng được Trong trường hợp nếu doanh nghiệp xét thấy cần thiết sử dụng phương pháp ABC để

có thể nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh của mình, doanh nghiệp cần xác định mô hình ABC làm cơ sở cho việc thực hiện trong điều kiện doanh nghiệp tại thời điểm hiện tại Có thể xem xét đối với một số ngành như:

- Ngành sản xuất: Đây là loại hình doanh nghiệp duy nhất thực sự sản

xuất ra các sản phẩm hữu hình các doanh nghiệp thường sản xuất nhiều loại sản phẩm, mỗi loại sản phẩm cũng cần phải được sản xuất theo những giai đoạn, những quá trình hoạt động khác nhau Do có sự phức tạp về quy trình

và công nghệ nên không thể phân tích thành các hoạt động mà phải nhóm chúng vào các trung tâm hoạt động Ngoài các hoạt động sản xuất sản phẩm, các doanh nghiệp còn cung cấp các dịch vụ có thể định giá cho khách hàng như duy trì, sửa chữa, bảo dưỡng Các hoạt động khác như tổ chức hội nghị khách hàng, bán, xử lý đơn đặt hàng… giúp thúc đẩy quan hệ với khách hàng Cuối cùng là các hoạt động duy trì doanh nghiệp Tỷ lệ các hoạt động duy trì

và phục vụ khách hàng phụ thuộc vào tính phức tạp của doanh nghiệp Doanh nghiệp sản xuất đơn giản và thủ công thì hoạt động phục vụ khách hàng, duy trì doanh nghiệp thấp, điều này ngược lại với những doanh nghiệp kỹ thuật cao

- Ngành dịch vụ: Đây là ngành tạo ra sản phẩm không mang hình thái

vật chất cụ thể hay chính là các dịch vụ cung cấp ra Bản thân hoạt động dịch

vụ này chịu ảnh hưởng lớn bởi hoạt động quan hệ với khách hàng Công việc chính của các tổ chức này là giao dịch với khách hàng để hướng khách hàng

sử dụng các dịch vụ của họ, từ đó mới phát sinh doanh thu Mỗi một giao dịch này có sự khác nhau đối với từng khách hàng riêng biệt, với mỗi loại sản