Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong quy trình kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn tài chính ACA GROUP thực hiện

Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong quy trình kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn tài chính ACA GROUP thực hiện

LỜI MỞ ĐẦU

Trong thế kỉ 21, nền kinh tế thị trường phát triển vùng với xu thế toàn cầuhóa nền kinh tế mạnh mẽ vừa là cơ hội, vừa là thách thức đối với nền kinh tế ViệtNam Sự hội nhập sâu rộng đặt ra yêu cầu ngày càng khắt khe đối với nền kinh tế,trong đó lành mạnh hóa nền tài chính quốc gia là yêu cầu có ý nghĩa đặc biệt quantrọng, nhu cầu về tính minh bạch các thông tin tài chính ngày càng trở nên cấp thiết

Và như vậy hoạt động kiểm toán ra đời nhằm đáp ứng các nhu cầu của người sử dụngthông tin và từng bước phát triển ở Việt Nam từ những năm đầu thập kỷ 90 Kiểm toán

đã mang lại niềm tin cho những người quan tâm; góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và ổnđịnh củng cố hoạt động tài chính, kế toán nói riêng và hoạt động của các đơn vị kiểmtoán nói chung; góp phần nâng cao hiệu quả và năng lực quản lý

Đến nay, lĩnh vực này đã có sự lớn mạnh không ngừng cả về số lượng vàchất lượng, hàng loạt các công ty kiểm toán được hình thành và phát triển, trong đóphải kể đến Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính (IFC-ACA Group) là đại diệnduy nhất của Kreson International tại Việt Nam, được cấp giấy phép từ năm 2001với 9 năm hoạt động và phát triển liên đã khẳng định được vị thế của IFC-ACAGroup trong lĩnh vực kiểm toán và tư vấn tài chính

Trong thời gian thực tập tại công ty IFC-ACA Group, em đã được tiếp xúc,làm quen từng bước với thực tế công việc kiểm toán khách hàng Từ đó em thấyrằng kiểm toán khoản mục Doanh thu trong quy trình kiểm toán BCTC là một côngviệc quan trọng trong một cuộc kiểm toán Doanh thu là một chỉ tiêu trọng yếu trênBáo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của DN Bởi Doanh thu có mối quan hệ chặtchẽ với các chỉ tiêu khác trên BCTC Cùng với chi phí, Doanh thu phản ánh kết quảhoạt động kinh doanh của DN một cách tổng quát nhất Sự trung thực đúng đắn củachỉ tiêu này sẽ là cơ sở để những người sử dụng thông tin đưa ra quyết định củamình Vì vậy, trong các cuộc kiểm toán KTV luôn tiến hành kiểm toán khoản mụcnày một các thận trọng, chắc chắn, chi tiết và do các KTV có chuyên môn cao thựchiện Nhằm đưa ra kết quả đúng đắn, trung thực nhất Nhận thức được tầm quan

trọng của kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ, em đã

chọn đề tài: “Hoàn thiện kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong quy trình kiểm toán BCTC do Công ty TNHH Kiểm toán và tư vấn tài chính ACA GROUP thực hiện”.

Chuyên đề của em ngoài phần mở đầu và kết luận bao gồm ba phần chính:

- Chương 1: Đặc điểm khoản mục doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

có ảnh hưởng đến kiểm toán tài chính tại Công ty TNHH Kiểm Toán Và

Tư Vấn Tài Chính ACA GROUP

- Chương 2: Thực trạng kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng và cungcấp dịch vụ trong quy trình kiểm toán BCTC do Công ty TNHH KiểmToán Và Tư Vấn Tài Chính ACA GROUP thực hiện

- Chương 3: Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện kiểm toán khoản mụcdoanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ trong kiểm toán BCTC do tạiCông ty TNHH Kiểm Toán Và Tư Vấn Tài Chính ACA GROUP thựchiện

Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn tận tình của cô giáo Th.s Tạ Thu Trang vàcảm ơn trong tại Công ty TNHH Kiểm Toán Và Tư Vấn Tài Chính ACA GROUP

đã giúp đỡ em hoàn thành bài báo cáo này

CHƯƠNG 1: ĐẶC ĐIỂM CỦA KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG

VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ CÓ ẢNH HƯỞNG ĐẾN KIỂM TOÁN TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH ACA

GROUP THỰC HIỆN

1.1 Đặc điểm của Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ảnh hưởng

đến kiểm toán doanh thu trong kiểm toán Báo cáo tài chính

1.1.1 Khái niệm doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Quá trình sản xuất kinh doanh là quá trình kết hợp các yếu tố đầu vào để tạo

ra những sản phẩm cần thiết phục vụ nhu cầu của con người Quá trình SXKD làmột chuỗi các hoạt động liên tục hỗ trợ bổ sung cho nhau, trong đó hoạt động bánhàng, ghi nhận doanh thu và thu tiền có thể coi là khâu cuối cùng của quá trình sảnxuất, nó thể hiện kết quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, có doanh thu, lợinhuận thì DN mới mở rộng SXKD, tăng tốc độ luân chuyển vốn, nâng cao chấtlượng sử dụng vốn Do vậy, Doanh thu luôn là khoản mục quan trọng trong báo cáotài chính hàng năm của doanh nghiệp,

Khái niệm doanh thu được đưa ra rất rõ ràng trong chuẩn mực kế toán VN số

14 “doanh thu và thu nhập khác” trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam: “

Doanh thu là tổng giá trị các lợi ích kinh tế doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp, góp phần làm phát triển vốn chủ sở hữu ”.

Doanh thu của các doanh nghiệp bao gồm doanh thu bán hàng, doanh thucung cấp dịch vụ, hoạt động tài chính và các hoạt động bất thường, trong đó doanhthu bán hàng và cung cấp dịch vụ đóng vai trò quan trọng nhất, đó là doanh thu từhoạt động chính của doanh nghiệp, để đánh giá khả năng hoạt động sản xuất kinhdoanh của doanh nghiệp

Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ: là toàn bộ số tiền thu được hoặc sẽthu được từ các giao dịch như bán hàng hoá…bao gồm cả các khoản phụ thu và phíthu thêm ngoài giá bán (nếu có)

Doanh thu còn bao gồm các khoản trợ giá, phụ thu theo quy định của nhànước đối với một số hàng hoá dịch vụ đã tiêu thụ trong kỳ được nhà nước cho phép

và giá trị của các sản phẩm hàng hoá đem biếu, tặng hoặc tiêu dùng trong nội bộdoanh nghiệp

1.1.2 Điều kiện để ghi nhận Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Không phải bất kỳ giá trị lợi ích kinh tế nào phát sinh cũng được ghi nhận làdoanh thu của doanh nghiệp mà Doanh thu được xác định theo giá trị hợp lý của cáckhoản đã thu hoặc sẽ thu được Như vậy, để ghi nhận doanh thu của DN phải thỏamãn các điều kiện sau:

 Đối với doanh thu bán hàng: Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồngthời thỏa mãn tất cả năm (5) điều kiện sau:

Thứ nhất, Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với

quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người mua;

Thứ hai, Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa như người

sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;

Thứ ba, Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

Thứ tư, Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch

bán hàng;

Cuối cùng, Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.

Để đảm bảo tính kịp thời trong ghi nhận doanh thu, doanh nghiệp phải xácđịnh thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn liền với quyền sở hữuhàng hóa cho người mua trong từng trường hợp cụ thể Trên cơ sở đó ghi nhậndoanh thu một cách hợp lý Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo làdoanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch tạo ra doanh thu đó

Trong trường hợp khi lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng còn phụ thuộc yếu

tố không chắc chắn thì chỉ ghi nhận doanh thu khi yếu tố không chắc chắn này đã

xử lý xong Nếu doanh thu đã được ghi nhận trong trường hợp chưa thu được tiềnthì khi xác định khoản tiền nợ phải thu này là không thu được thì phải hạch toán vàochi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ mà không được ghi giảm doanh thu

Tuân thủ nguyên tắc thânh trọng trong kế toán khi xác định khoản phải thu làkhông chắc chắn thu được (Nợ phải thu khó đòi) thì phải lập dự phòng nợ phải thu khóđòi mà không ghi giảm doanh thu Các khoản nợ phải thu khó đòi khi xác định thực sự

là không đòi được thì được bù đắp bằng nguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi

Ngoài ra, khi doanh thu và chi phí liên quan tới cùng một giao dịch phảiđược ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp Các chi phí, bao gồm cả chi phíphát sinh sau ngày giao hàng (như chi phí bảo hành và chi phí khác), thường đượcxác định chắc chắn khi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thỏa mãn

 Đối với doanh thu cung cấp dịch vụ: doanh thu cung cấp dịch vụ được ghinhận khi kết quả của giao dịch được xác định một cách đáng tin cậy Trườnghợp giao dịch về cung cấp dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu đượcghi nhận trong kỳ theo kết quả phần công việc đã hoàn thành vào ngày lậpBảng Cân đối kế toán của kỳ đó Kết quả của giao dịch cung cấp dịch vụđược xác định khi thỏa mãn tất cả bốn (4) điều kiện sau:

Thứ nhất, Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;

Thứ hai, Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó; Thứ ba, Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối

Như vậy khi hạch toán ghi nhận doanh thu phải xác định xem doanh thu từnghiệp vụ bán hàng đó có thoả mãn những quy định về xác định và điều kiện ghinhận doanh thu hay không Chỉ khi những quy định và những điều kiện ghi nhậndoanh thu được thoả mãn thì doanh thu mới được ghi nhận

Cũng như doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ chỉ được ghi nhậnkhi đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi ích kinh tế từ giao dịch Khi không thểthu hồi được khoản doanh thu đã ghi nhận thì phải hạch toán vào chi phí mà khôngđược ghi giảm doanh thu

Trong quá trình hạch toán doanh thu phải đảm bảo tuân thủ nguyên tắc thậntrọng, đối với những khoản mà trước đó đã ghi vào doanh thu (Nợ phải thu khó đòi)thì phải lập dự phòng nợ phải thu khó đòi mà không ghi giảm doanh thu Khoản nợphải thu khó đòi khi xác định thực sự là không đòi được thì được bù đắp bằngnguồn dự phòng nợ phải thu khó đòi

1.1.3 Tổ chức hệ thống chứng từ sổ sách kế toán doanh thu

Chứng từ tài liệu kế toán

Những chứng từ chủ yếu được sử dụng trong khoản mục này bao gồm:

 Đơn đặt hàng của khách hàng, hợp đồng đã kí kết về bán hàng và cung cấpdịch vụ Đây là những yêu cầu của khách hàng hoặc những thỏa thuận giữadoanh nghiệp và khách hàng về loại hàng hóa, dịch vụ mà doanh nghiệp cókhả năng cung cấp cho khách hàng, các văn bản này đồng thời cũng là cơ sởpháp lý ràng buộc cả hai bên

 Chứng từ tiêu thụ: Là loại chứng từ độc lập vào lúc giao hàng, thể hiệnchủng loại, mẫu mã, quy cách của sản phẩm

 Phiếu tiêu thụ: Là loại chứng từ dùng để ghi sổ mẫu mã, số lượng và cácthông tin liên quan đến khách hàng đặt mua

 Hóa đơn GTGT ( mẫu số 01/GTKT – 3LL và 01/GTKT – 2LK ) là chứng từcủa đơn vị bán xác nhận số lượng, chất lượng, đơn giá và số tiền bán sảnphẩm, hàng hóa cho người mua

 Hóa đơn bán hàng: Là chứng từ của đơn vị bán xác nhận mẫu mã, số lượng,chất lượng, đơn giá và số tiền bán sản phẩm hàng hóa cho người mua Hóađơn bán hàng là căn cứ để người bán ghi sổ doanh thu và các sổ kế toán liênquan, là chứng từ cho người mua vận chuyển hàng đi đường, lập phiếu nhậpkho, thanh toán tiền mua hàng và ghi sổ kế toán

Vận chuyển hàng hóa

Lập chứng

từ vận chuyển

Phòng kinh doanh

Thủ kho

Phòng kinh doanh

Phòng

kế

toán

Đơn đặt hàng phiếu tiêu thụ

Phê chuẩn phương thức tiêu thụ

Lập hóa đơn bán hàng phiếu xuất kho

Xuất kho

Ghi

sổ kế toán lập báo cáo hàng kỳ

Lưu trữ

và bảo quản chứng từ

 Bảng thanh toán đại lý: Sử dụng trong trường hợp DN tiêu thụ hàng hóa theohình thức đại lý, ký gửi Là chứng từ phản ánh tình hình thanh toán hàng đại lý,

ký gửi giữa đơn vị có hàng và đơn vị nhận bán hàng đại lý Là chứng từ để đơn vị

có hàng và đơn vị nhận đại lý ký gửi thanh toán tiền và ghi sổ kế toán

 Bản quyết toán thanh lý hợp đồng bán hàng cung cấp dịch vụ: Là chứng từminh chứng cho việc chấm dứt một hoạt động giao dịch thương mại

 Thẻ quầy hàng: Là chứng từ theo dõi số lượng và giá trị hàng hóa trong quátrình nhập và bán tại quầy hàng, giúp cho người bán hàng thường xuyên nắmbắt được tình hình nhập, xuất, tồn quầy Là căn cứ để kiểm tra, quản lý hànghóa và lập bảng kê bán hàng từng ngày (kỳ)

 Các hợp đồng, khế ước tín dụng: Là các văn bản về chính sách tín dụngthương mại của công ty với khách hàng như chính sách bán hàng, phươngthức bán hàng, chính sách cả…Các chứng từ, tài liệu trên đều có vai trò nhấtđịnh trong doanh thu Việc thiết kế khối lượng chứng từ kế toán, quy trìnhhạch toán trên chứng từ theo chỉ tiêu hạch toán và đơn vị hạch toán cơ sởđược gọi là tổ chức chứng từ kế toán và có thể được khái quát một cáchchung nhất như sơ đồ 1:

Sơ đồ 1.1: Luân chuyển chứng từ trong quá trình bán hàng

Như vậy, ta có thể thấy quá trình luân chuyển chứng từ sẽ xuất phát từ việcnảy sinh nhu cầu của khách hàng về việc tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ của DN, khi đókhách hàng sẽ gửi đơn đặt hàng tới phòng kinh doanh, sau đó thủ trưởng đơn vị sẽphê duyệt phương thức tiêu thụ hàng hóa bao gồm: Phương thức tiêu thụ trực tiếp;Phương thức tiêu thụ theo phương thức chuyển hàng chờ chấp nhận; Phương thứcbán hàng qua các đại lý ( ký gửi); Phương thức bán hàng trả góp; Phương thức tiêuthụ nội bộ, sau đó ký kết hợp đồng kinh tế giữa 2 bên về tiêu thụ hàng hóa Tiếp đó,

2 bên sẽ tiến hành chuyển giao hàng hóa và thực hiện thanh toán với các hình thức:trả trước, trả chậm, thanh toán ngay, trả sau Nếu chấp nhận cho khách hàng nợ thì

kế toán sẽ ghi sổ công nợ và lưu lại để theo dõi công nợ

Khi khách hàng thanh toán tiền hàng sẽ gồm các chứng từ như: Các phiếuthu, giấy báo có của ngân hàng

Sau khi hoàn tất việc chuyển giao hàng hóa và thanh toán thì khâu cuối cùnghai bên sẽ cùng nhau lập biên bản thanh lý hợp đồng kinh tế chấm dứt quyền vànghĩa vụ đã xác lập của hai bên

Ngoài những chứng từ trên KTV cần thu thập các tài liệu và các thông tinphục vụ cho cuộc kiểm toán như: BCTC năm trước, báo cáo kế toán quản trị, báocáo kiểm toán năm trước; Bảng kê doanh thu theo mặt hàng, theo loại dịch vụ, theotháng, theo từng bộ phận; Các quy định chính sách của nhà nước, của tổng công ty,của bản thuân doanh nghiệp về doanh thu như giá niêm yết, chiết khấu thương mại,giảm giá…

Hệ thống sổ sách kế toán.

Kết hợp các chứng từ, doanh nghiệp sử dụng một hệ thống sổ sách kế toán đểphục vụ cho việc hạch toán Trường hợp doanh nghiệp áp dụng sổ nhật ký chungtrong hạch toán bán hàng thì theo quy định về chế độ sổ sách kế toán của Bộ tàichính ban hành, doanh nghiệp sẽ thực hiện các sổ kế toán sau đây:

 Sổ nhật ký chung: Là sổ kế toán tổng hợp dùng để ghi chép các nhiệm vụkinh tế tài chính phát sinh theo trình tự thời gian Bên cạnh đó thực hiệnviệc phản ánh theo quan hệ đối ứng tài khoản tiền Các con số tổng hợp

hàng ngày ghi vào sổ này được đối chiếu với hóa đơn bán hàng Cuốitháng, các số tổng hợp chi tiết của những sổ này sẽ được ghi vào sổ cáitài khoản.

 Sổ nhật ký thu tiền: Là sổ nhật ký đặc biệt để ghi chép các nghiệp vụ thutiền của đơn vị Mẫu sổ này được mở riêng cho các nghiệp vụ thu tiềnmặt từ hoạt động kinh doanh, doanh thu tiền mặt và tất cả các khoản thukhác bằng tiền thu tiền qua ngân hàng, cho từng loại tiền hoặc cho từngnơi thu tiền

 Sổ nhật ký mua hàng: Là sổ nhật ký đặc biệt dùng để ghi chép các nghiệp

vụ mua hàng theo từng nhóm hàng tồn kho của đơn vị như: Nguyên vậtliệu, công cụ, hàng hóa Sổ nhật ký mua hàng dùng để ghi chép cácnghiệp vụ mua hàng theo hình thức trả tiền sau

 Sổ cái: Là sổ kế toán tổng hợp để ghi chép các nghiệp vụ kinh tế, tàichính phát sinh trong niên độ kế toán theo tài khoản kế toán được quyđịnh trong hệ thống tài khoản kế toán áp dụng cho doanh nghiệp Mỗi tàikhoản được mở hoặc một số trang liên tiếp trên sổ cái để ghi chép trongmột niên độ kế toán

Các sổ và thẻ kế toán chi tiết sử dụng trong hạch toán nghiệp vụ bán hàng vàtheo hình thức sổ nhật ký chung.Các sổ, thẻ kế toán chi tiết dùng để ghi chép chi tiếtcác đối tượng kế toán cần phải theo dõi chi tiết nhằm phục vụ yêu cầu tính toán một

số chỉ tiêu, tổng hợp, phân tích và kiểm tra của đơn vị mà các sổ kế toán tổng hợpkhông thể đáp ứng được

Tài khoản hạch toán

Một là, Doanh thu bán hàng được theo dõi trên Tài khoản (TK) 511 - Doanh thu

bán hàng: TK này được dùng để phản ánh doanh thu bán hàng thực tế của doanhnghiệp trong kỳ và các khoản giảm trừ doanh thu TK này cuối kỳ không có số dư

và được chi tiết thành bốn TK cấp hai

TK 5111 – Doanh thu bán hàng hóa Phản ánh doanh thu và doanh thu thuần củakhối lượng hàng hoá đã xác định là tiêu thụ… TK này được sử dụng chủ yếu trongcác doanh nghiệp kinh doanh vật tư hàng hoá.

TK 5112 – Doanh thu bán các thành phẩm Phản ánh doanh thu và doanh thuthuần của khối lượng thành phẩm và bán thành phẩm đã được xác định là tiêu thụ

TK này được sử dụng chủ yếu cho các doanh nghiệp sản xuất như công nghiệp,nông nghiệp, xây lắp, ngư nghiệp, lâm nghiệp

TK 5113 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu và doanh thu thuầnkhối lượng dịch vụ, lao vụ đã hoàn thành, đã cung cấp cho khách hàng và đã đượcxác định là tiêu thụ TK này được sử dụng cho các ngành các doanh nghiệp kinhdoanh dịch vụ như giao thông vận tải, bưu điện, dịch vụ công cộng, du lịch

TK 5114 – Doanh thu trợ cấp, trợ giá Phản ánh các khoản thu từ trợ cấp, trợ giácủa Nhà nước khi doanh nghiệp thực hiện nhiệm vụ cung cấp sản phẩm hàng hoádịch vụ theo yêu cầu của Nhà nước

Hai là, Doanh thu bán hàng nội bộ được theo dõi trên TK 512 – Doanh thu bán

hàng nội bộ: TK này dùng để phản ánh doanh thu của sản phẩm hàng hoá, dịch vụ,lao vụ tiêu thụ trong nội bộ TK này cuối kỳ không có số dư và được chi tiết thành

ba TK cấp hai sau:

TK 5121 – Doanh thu bán hàng hoá Phản ánh doanh thu của khối lượng hànghoá đã được xác định là tiêu thụ nội bộ TK này chủ yếu dùng cho các doanh nghiệpthương mại như vật tư lương thực

TK 5122 – Doanh thu bán các sản phẩm Phản ánh doanh thu của khối lượng sảnphẩm, dịch vụ, lao vụ cung cấp giữa các đơn vị thành viên trong một công ty haytổng công ty TK này chủ yếu được dùng trong các doanh nghiệp sản xuất như côngnghiệp, nông nghiệp, lâm nghiệp, xây dựng cơ bản

TK 5123 – Doanh thu cung cấp dịch vụ Phản ánh doanh thu của khối lượng dịch

vụ lao vụ cung cấp cho các đơn vị thành viên trong cung công ty hoặc tổng công ty

TK này được sử dụng chủ yếu trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ như giaothông vận tải, du lịch, bưu điện

Khi sử dụng TK 512 cần chú ý các TK này chỉ sử dụng cho các đơn vị thànhviên hạch toán phụ thuộc trong một công ty hay một tổng công ty Chỉ phản ánh vào

TK này số doanh thu của khối lượng sản phẩm hàng hoá, dịch vụ, lao vụ của cácthành viên cung cấp lẫn nhau Không hạch toán vào TK này các TK doanh thu bánhàng cho các doanh nghiệp không trực thuộc công ty, tổng công ty

Ba là, Chiết khấu thương mại được theo dõi trên TK 521 - Chiết khấu thương

mại: TK này dùng để phản ánh khoản chiết khấu thương mại mà doanh nghiệp đãgiảm trừ hoặc đã thanh toán cho khách hàng mua hàng với khối lượng lớn theo thoảthuận về chiết khấu thương mại đã ghi trên hợp đồng kinh tế TK này không có số

dư cuối kỳ

Bốn là, Hàng bán bị trả lại được theo dõi trên TK 531 – Hàng bán bị trả lại: TK

này dùng để theo dõi doanh thu của số hàng hoá, thành phẩm lao vụ dịch vụ đã tiêuthụ nhưng bị khách hàng trả lại do các nguyên nhân như: vi phạm cam kết hợp đồngkinh tế, hàng bị mất, kém phẩm chất, không đúng quy cách, chủng loại TK nàycuối kỳ không có số dư

Năm là, Giảm giá hàng bán được theo dõi trên TK 532 - Giảm giá hàng bán: TK

này theo dõi toàn bộ các khoản giảm giá hàng bán cho khách hàng trên giá bán đãthoả thuận vì các lý do chủ quan của doanh nghiệp như: hàng bán kém phẩm chấthay không đúng quy cách theo quy định trong hợp đồng kinh tế TK này cuối kỳkhông có số dư

1.1.4 Một số quy định khi hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Việc hạch toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ phải đảm bảo tuânthủ theo các nguyên tắc nhất định phù hợp với Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC banhành ngày 20/03/2006 của Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ kế toán doanhnghiệp thay thế cho Quyết định số 1141-TC/QĐ/CĐKT do Bộ Tài chính ban hànhngày 01.11.1995 Nội dung của Quyết định mới có một số thay đổi nhằm giúp chocông tác hạch toán kế toán trong các doanh nghiệp được thực hiện thuận lợi hơn.Chế độ Kế toán doanh nghiệp được áp dụng cho tất cả các doanh nghiệp thuộc mọilĩnh vực, mọi thành phần kinh tế trong cả nước Chế độ kế toán doanh nghiệp gồm 4

phần: Hệ thống tài khoản kế toán; Hệ thống báo cáo tài chính; Chế độ chứng từ kếtoán; Chế độ sổ kế toán Việc hạch toán được chia thành các phần hành kế toánkhác nhau và trợ giúp cho kế toán tổng hợp trong công tác kế toán cuối kỳ Kế toándoanh thu nằm trong phần hành kế toán xác định kết quả kinh doanh của mỗi doanhnghiệp Mỗi hoạt động bán hàng hoá hoặc cung cấp dịch vụ cho khách hàng đềuphải tiến hành ghi nhận doanh thu phù hợp với chi phí phát sinh.

Một là, Đối với hoạt động bán hàng: doanh thu và chi phí liên quan tới cùng

một giao dịch phải được ghi nhận đồng thời theo nguyên tắc phù hợp Các chi phí,bao gồm cả chi phí phát sinh sau ngày giao hàng thường được xác định chắc chắnkhi các điều kiện ghi nhận doanh thu được thoả mãn

Hai là, Đối với hoạt động cung cấp dịch vụ: khi kết quả của một giao dịch về

cung cấp dịch vụ không thể xác định được chắc chắn thì doanh thu được ghi nhậntương ứng với chi phí đã ghi nhận và có thể thu hồi

Ba là, Đối với hoạt động từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được

chia: doanh thu được ghi nhận khi được đảm bảo là doanh nghiệp nhận được lợi íchkinh tế từ giao dịch Khi không thể thu hồi một khoản mà trước đó đã ghi vào doanhthu thì khoản có khả năng không thu hồi được hoặc không chắc chắn thu hồi được

đó phải hạch toán vào chi phí phát sinh trong kỳ, không ghi giảm doanh thu

Trong báo cáo kế toán cuối kỳ, doanh nghiệp phải trình bày được chính sách kếtoán áp dụng trong việc ghi nhận doanh thu của từng loại giao dịch và sự kiện.Doanh thu phát sinh từ giao dịch được xác định bởi thoả thuận giữa doanh nghiệpvới bên mua hoặc bên sử dụng tài sản Nó được xác định bằng giá trị hợp lý của cáckhoản đã thu hoặc sẽ thu được sau khi trừ đi các khoản chiết khấu thương mại, giảmgiá hàng bán và hàng bán bị trả lại

Đối với các khoản tiền hoặc tương đương tiền không được nhận ngay thì doanhthu được xác định bằng cách quy đổi giá trị danh nghĩa của các khoản sẽ thu đượctrong tương lai về giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu theo tỷ lệ lãi suấthiện hành Giá trị thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu có thể nhỏ hơn giá trịdanh nghĩa sẽ thu được trong tương lai

Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụ tương tự

về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không được coi là một giao dịch tạo radoanh thu Khi hàng hoá hoặc dịch vụ được trao đổi để lấy hàng hoá hoặc dịch vụkhác không tương tự thì việc trao đổi đó được coi là một giao dịch tạo ra doanh thu.Trường hợp này doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặcdịch vụ nhận về, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêmhoặc thu thêm Khi không xác định được giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụnhận về thì doanh thu được xác định bằng giá trị hợp lý của hàng hoá hoặc dịch vụđem trao đổi, sau khi điều chỉnh các khoản tiền hoặc tương đương tiền trả thêmhoặc thu thêm

Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và cungcấp dịch vụ thì phải hạch toán riêng biệt Tức là, các khoản giảm giá hàng bán, giátrị hàng bán bị trả lại, chiết khấu thương mại sẽ được hạch toán trừ vào doanh thughi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết quả kinhdoanh của kỳ kế toán Cuối kỳ thực hiện kết chuyển doanh thu thuần thực hiệntrong kỳ vào tài khoản 911 để xác định kết quả kinh doanh

1.1.5 Quy trình hạch toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Quy trình hạch toán doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền đượcquy định tại thông tư số 89/2002/TT – BTC của Bộ tài chính

Hạch toán doanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ và thi tiền phải đảm bảođược thực hiện một cách khoa học theo một quy trình phù hợp với đặc diểm kinhdoanh của đơn vị hạch toán, có như vậy mới đảm bảo đạt được hiệu quả trong hạchtoán phục vụ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp,

Để hạch toán chính xác các loại doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ thìđiều đầu tiên cần chú ý là phải phân loại được doanh thu và các phương thức tiêuthụ và doanh nghiệp áp dụng, điều đó cho phép chúng ta xây dựng lên một quy trìnhhạch toán doanh thu và thu tiền hoàn chỉnh

Trong quá trình hạch toán cần chú ý tới phương pháp tính thuế của doanhnghiệp:

 Nếu DN áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp khấu trừ thìdoanh thu bán hàng là doanh thu chưa tính thuế GTGT và doanh nghiệp sửdụng HĐ GTGT

 Nếu doanh nghiệp áp dụng tính thuế GTGT phải nộp theo phương pháp trựctiếp thì doanh thu bán hàng là doanh thu có tính thuế GTGT và doanh nghiệp

sử dụng HĐ bán hàng thông thường

1.1.6 Kiểm soát nội bộ đối với Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Để đáp ứng yêu cầu cảu quản lý, và đảm bảo hiệu quả hoạt động của đơn vị DNcần thiết kế, không ngừng xây dựng và củng cố hệ thống kiểm soát nội bộ Điều đócho phép đơn vị trên cơ sở xác định rủi ro có thể xảy ra trong từng khâu công việc

để tìm ra biện pháp ngăn chặn, cải thiện kịp thời những sai phạm, nhằm thực hiệntát cả các mục tiêu của đơn vị Theo đó, hệ thống kiểm soát nội bộ trong đơn vị cơbản gồm 4 yếu tố chính: Môi trường kiểm soát; Hệ thống kế toán; Các thủ tục kiểmsoát và Kiểm toán nội bộ

Thứ nhất, môi trường kiểm soát: Đây là yếu tố quan trọng nhất của hệ thống

kiểm soát nội bộ, bao gồm các yếu tố bên trong và bên ngoài đơn vị có tính môitrường tác động đến thiết kế, hoạt động và xử lý dữ liệu của các loại hình kiểm soátnội bộ

Trong đó, các yếu tố liên quan đến thái độ của nhà quản lý, tính liêm khiết củanhà quản trị đặc biệt quan trọng, nó tác động tới phong cách làm việc, các chínhsách đối với khách hàng của đơn vị có liên quan đến doanh thu và thu tiền trong quátrình hoạt động của đơn vị

Thứ hai, về hệ thống kế toán, là yếu tố quan trọng thứ nhì bao gồm hệ thống

thông tin kế toán: Hệ thống chứng từ kế toán, sổ sách kế toán, bảng tổng hợp, cânđối kế toán có liên quan tới doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền Đảmbảo thực hiện các mục tiêu kiểm soát chi tiết: tính có thực, sự phê chuẩn, tính đầy

đủ, sự đánh giá, sự phân loại, tính đúng kỳ, quá trình chuyển sổ và tổng hợp chínhxác Như vậy, hệ thống kế toán đảm bảo cho các nghiệp vụ liên quan tới doanh thu

và thu tiền được nhận biết, thu thập và phân loại, ghi sổ báo cáo một cách chính xáckhoa học, thỏa mãn nhu cầu thông tin của các đối tượng quan tâm.

Thứ ba, các thử nghiệm kiểm soát: Được các nhà quản lý DN xây dựng dựa

trên ba nguyên tắc cơ bản: Nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc phân công phânnhiệm rõ ràng và chế độ ủy quyền đồng thời chịu ảnh hưởng của các quy định vềchứng từ, sổ sách đầy đủ, quá trình kiểm soát vật chất đối với tài sản, vật chất vàkiểm soát độc lập việc thực hiện các hoạt động của đơn vị

Các thủ tục kiểm soát chủ yếu được xây dựng đối với doanh thu bán hàng, cungcấp dịch vụ và thu tiền:

 Cách ly trách nhiệm và đối chiếu thường xuyên giữa người phê chuẩnnghiệp vụ bán hàng, chính sách bán hàng, với người ghi sổ và người thutiền bán hàng

 Quy định thống nhất về việc đánh STT các hóa đơn bán hàng, phiếu thu,giấy báo có, kiểm soát nội bộ quá trình hạch toán doanh thu, thu tiền như:Đóng dấu xác nhận đã thu tiền

 Xây dựng và vận dụng sơ đồ hạch toán tài khoản phù hợp với doanh thubán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền

 Có quy định về phê chuẩn chung, phê chuẩn cụ thể đối với các nghiệp vụbán hàng, các chính sách bán hàng, phê duyệt bán chịu cho khách hàng vàcác khoản giảm trừ doanh thu

 Quy định về việc lập chứng từ và thời gian ghi nhận vào sổ các khoảndoanh thu bán hàng cung cấp dịch vụ và các khoản phải thu khách hàng.Lập bảng cân đối bán hàng thu tiền và đối chiếu theo các tháng, đối chiếunội bộ, xác nhận công nợ với khách hàng

 Kiểm soát việc lập hóa đơn theo từng loại hàng hóa, phương pháp tínhgiá, quy trình về việc lập báo giá và hợp đồng cung cấp hàng hóa, dịch vụcho khách hàng

Cuối cùng, là nhân tố kiểm toán nội bộ: Kiểm toán nội bộ là bộ phận độc lập

được thiết lập trong đơn vị nhằm tiến hành kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục

vụ yêu cầu quản trị nội bộ đơn vị Đây là bộ phận mà không phải DN nào cũng có,

nó được hình thành tùy thuộc vào quy mô, đặc điểm hoạt động và tính chất phức tạpcủa đơn vị Đối với những DN nhỏ có thể tự kiểm soát thì không cần thiết lập bộphận này Kiểm toán nội bộ đối với DTBH, CCDV và thu tiền phải được thực hiệnmột cách thường xuyên bao gồm việc đánh giá thường xuyên về các chính sách bánhàng, thu tiền, quá trình ghi nhận DT bán hàng theo các hình thức tiêu thụ của đơn

vị, việc thiết kế, vận hành các chính sách thủ tục về kiểm soát nội bộ DT và thu tiền,

từ đó kịp thời điều chỉnh, bổ sung các quy chế kiểm soát thích hợp và hiệu quả đốivới khoản mục DT

1.2 Rủi ro thường gặp trong hạch toán và ghi nhận Doanh thu bán hàng, cung

Trên thực tế các DN có xu hướng làm sai lệch thông tin về DT theo hướng có lợicho mình Vì vậy, trong quá trình kiểm toán DT bán hàng và cung cấp dịch vụ,KTV cần chú ý một số gian lận có thể xảy ra:

Thứ nhất, Doanh nghiệp dùng kỹ thuật sao chép phản ánh sai nghiệp vụ kinh tế

trên các chứng từ để trốn, lậu thuế hoặc tham nhũng

 Tổ chức chuyển những mặt hàng có thuế suất cao thành mặt hàng có thuếsuất thấp

 Không hạch toán DT bán hàng các trường hợp đổi hàng dùng sản phẩm,hàng hóa trả lương, thưởng cho công nhân viên chức theo chuẩn mực kếtoán về doanh thu, phải hạch toán vào doanh thu bán hàng các khoản nói trêntheo giá bán của mặt hàng cùng loại, cùng thời điểm

 Một số DN kinh doanh thương mại bán buôn, bán lẻ, khi có nghiệp vụ bán lẻnhưng chỉ hạch toán doanh thu theo giá bán buôn, phần chênh lệch được ghigiảm chi phí SXKD, hoặc ghi khống một khoản công nợ, ghi tăng thu nhậpkhác

 DN bán hàng theo phương thức trả chậm nhưng lại làm thủ tục và hạch toántheo phương thức nhận hàng đại lý, chỉ hạch toán doanh thu theo phần hoahồng được hưởng

 Một số DN bán hàng không hạch toán vào DT mà bù trừ thẳng vào HTKhoặc nợ phải trả Như vậy, trong quá trình hạch toán DN chỉ thu vào quỹ tiềnmặt, TGNH số tiền chênh lệch thu được Số tiền còn lại DN để ngoài hệthống sổ sách để trả trực tiếp cho người bán hàng (giá đầu vào) Thậm trí 1

số DN khi bán hàng chỉ hạch toán giảm giá HTK theo giá vốn còn lại toàn bộ

số lãi thu được sẽ được phân chia hoàn toàn ngoài hệ thống sổ sách kế toán

 Doanh nghiệp thực hiện khoán gọn lô hàng, chỉ thu tiền lãi của cán bộ đithực hiện lô hàng, các khoản doanh thu và kết quả đều ghi ngoài sổ sách.Đây là hiện tượng gian lận nghiêm trọng để trốn lậu thuế của các DN thươngmại

 Một số DN thương mại được phép nộp thuê GTGT trên chênh lệch giá mua

và giá bán thường tìm cách trốn lậu thuế bằng cách khai giảm các khoảnchênh lệch này:

Làm giả các thủ tục mua tại kho người bán, đưa một số khoản chi phí vào giámua làm tăng giá mua

Dùng hình thức khoán thu kết quả nhưng chủ động đưa giá bán lên sát giá thịtrường

Thứ hai, hạch toán DT sai quy trình hạch toán, sử dụng tài khoản hạch toán

không thích hợp dẫn tới sai lệch DT giữa các kỳ kế, cụ thể 1 số trường hợp như:

 DN chỉ hạch toán DT khi thu được tiền Khi khách hàng mua theo hình thứctrả góp hoặc trả chậm, kế toán hạch toán vào TK 131 theo giá bán và phầnchênh lệch giữa giá bán và giá vốn hạch toán vào TK 338

 Hạch toán DT của năm nay vào niên độ sau Làm chậm việc nộp thuế, dự trùcho rủi ro của niên độ sau

 Thành phẩm, hàng hóa xuất bán nhưng không hạch toán xuất kho, chỉ hạchtoán tiền bán hàng thu được nhưng lại ghi tăng một khoản công nợ khống.Làm cho tình trạng tài chính bị xuyên tạc và thiếu nhất quán giữa các ký kếtoán

 Doanh nghiệp ghi nhận doanh thu khi người mua ứng trước tiền hàng nhưng

DN chưa xuất hàng, chưa cung cấp dịch vụ cho khách hàng, hoặc chưa chấpnhận thanh toán

1.2.1.2 Sai sót trong hạch toán Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ

Ngoài những gian lận nêu trên trong quá trình hạch toán doanh thu bán hàng

và cung cấp dịch vụ DN có thể mắc phải 1 số các sai sót dẫn đến sự sai lệch thôngtin được phản ánh trên báo cáo tài chính do nhân viên kế toán chưa nắm rõ quy định

về doanh thu hoặc do trình độ nghiệp vụ của nhân viên kế toán, hoặc vì một lý donào đó mà nhân viên kế toán hạch toán doanh thu không đúng quy định:

Một là, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu

thực tế: trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vàodoanh thu những khoản thu chưa đủ các yếu tố xác định là doanh thu như quy địnhhoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn so với doanhthu trên các chứng từ kế toán

Rủi ro trong trường hợp này có thể là do:

 Người mua đã ứng trước nhưng doanh nghiệp chưa xuất hàng hoá hoặc cungcấp dịch vụ cho người mua;

 Người mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc đã cung cấp dịch vụnhưng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ chưa hoàn thành và người muachưa chấp nhận thanh toán;

 Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản ánhtrên chứng từ kế toán

Hai là, Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với

doanh thu thực tế: Trường hợp này được biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp chưa hạchtoán vào doanh thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu nhưquy định hoặc số doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn sovới doanh thu trên các chứng từ kế toán

Rủi ro trong trường hợp này có thể là do:

 Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng,khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toánnhưng đơn vị chưa hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoảnkhác;

 Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánhtrên chứng từ kế toán

1.3 Kiểm toán khoản mục Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ và thu tiền trong kiểm toán Báo cáo tài chính do CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH ACA GROUP thực hiện

1.3.1 Vai trò của kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ trong kiểm toán Báo cáo tài chính

Là một bộ phận hợp thành của BCTC, BCKQKD và BCĐKT luôn có mốiquan hệ mật thiết với nhau, ảnh hưởng trực tiếp tới nhau, phản ánh tình hình tàichính, khả nămg hoạt động của doanh nghiệp Hiểu biết đầy đủ các mối quan hệ nàytrưởng nhóm kiểm toán sẽ có cơ sở xây dựng một kế hoạch kiểm toán khoa học,hợp lý cũng như trong quá trình thực hiện kiểm toán Điều đó giúp cho việc thựchiện, giám sát và kiểm tra công việc không bị chồng chéo, trùng lặp, đảm bảo nộidung kiểm toán được thực hiện đầy đủ và đem lại hiệu quả cao

Trong BCTC của doanh nghiệp, doanh thu là khoản mục có tính trọng yếu,ảnh hưởng trực tiếp tới các chỉ tiêu , khoản mục trên BCTC Doanh thu cũng là chỉtiêu cơ bản mà những người quan tâm đến tình hình tài chính của doanh nghiệpdùng để phân tích khả năng thanh toán, tiềm năng hay hiệu năng kinh doanh, triểnvọng phát triển cũng như rủi ro tiềm tàng trong tương lai Vì thế việc khoản mục

này chứa đựng nhiều khả năng gian lận là khó tránh khỏi Do đó, kiểm toán khoảnmục doanh thu là một trong những nội dung rất quan trọng, bắt buộc trong quy trìnhkiểm toán BCTC doanh nghiệp

Sở dĩ kiểm toán DTBH và cung cấp dịch vụ có vai trò quan trọng như vậy là do:

Thứ nhất, DTBH và CCDV có liên quan đến chu trình bán hàng thu tiền, liênquan tới hoạt động chính của doanh nghiệp và do đó liên quan tới nhiều chỉ tiêutrọng yếu trên BCĐKT và BCKQKD, cụ thể như các khoản tiền mặt, TGNH, cáckhoản phải thu, lợi nhuận chưa phân phối, các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tàichính cảu DN, thuế và các khoản phải nộp nhà nước

Thứ hai, chỉ tiêu DTBH và CCDV có mới quan hệ mật thiết, gắn liền với cácchỉ tiêu về thu tiền, hàng hóa, vật tư Đó là những yếu tố linh hoạt hay biến dộng và

dễ xảy ra gian lận nhất Do đó, thông qua việc kiểm tra các chỉ tiêu về DTBH vàCCDV có thể phát hiện ra các sai sót, gian lận trong hạch toán các chỉ tiêu có liênquan phản ánh trong BCĐKT và ngược lại

Thứ ba, DTBH và CCDV là cơ sở để xác định các chỉ tieu lợi nhuận và thuếTNDN, các nghĩa vụ khác đối với nhà nước Vì vậy, thông qua việc kiểm tra đốichiếu và thực hiện các thủ tục kiểm toán đối với chỉ tiêu DTBH và CCDV có thểphát hiện những sai sót, gian lận trong việc hạch toán và xác định các chỉ tiêu đó

1.3.2 Mục tiêu của kiểm toán Doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu là những luật định, tiêu chuẩn

và các chuẩn mực chung do cơ quan Nhà nước có thẩm quyền ban hành Hiện nay,kiểm toán doanh thu thực hiện dựa trên hệ thống Chuẩn mực và luật định như:

Chuẩn mực Kế toán Việt Nam số 14 – Doanh thu và thu nhập khác: Chuẩnmực này được Bộ Tài chính đưa ra trong Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày31/12/2001 Nội dung của Chuẩn mực này có quy định các nguyên tắc và phươngpháp kế toán doanh thu và thu nhập khác

Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 09/10/2002 hướng dẫn kế toán thực hiệnbốn chuẩn mực kế toán ban hành theo Quyết định trên

Nghị định số 105/2004/NĐ-CP ban hành ngày 30/03/2004 của Chính phủ vềKiểm toán độc lập và các thông tư hướng dẫn thi hành Nghị định này.

Hệ thống Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam đã ban hành và các thông tưhướng dẫn thực hiện Hệ thống Chuẩn mực này

Bên cạnh các chuẩn mực và luật định liên quan đến lĩnh vực kế toán, kiểm toán,kiểm toán viên (KTV) khi tiến hành thực hiện kiểm toán khoản mục doanh thu cũng cóthể dựa vào những quy định về doanh thu trong một số hoạt động cụ thể khác như phântích hoạt động kinh doanh, tài chính doanh nghiệp, thuế, ngân hàng…

Dựa trên cơ sở pháp lý thực hiện kiểm toán doanh thu, công ty kiểm toán tậptrung vào mục tiêu kiểm toán đã được quy định trong các Chuẩn mực và luật địnhliên quan

Mục tiêu chung của kiểm toán tài chính là thu thập bằng chứng (xác minh)

để đưa ra kết luận (bày tỏ ý kiến) trình bày trên một báo cáo kiểm toán thích hợp.Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 - Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chiphối kiểm toán báo cáo tài chính: ”Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúpcho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tàichính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đượcchấp nhận có tuân thủ pháp luật có liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lýtình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?” (1,4) Bên cạnh mụctiêu kiểm toán chung, tuỳ thuộc vào chu trình kiểm toán cụ thể mà các mục tiêuđược cụ thể hoá cho phù hợp Khi tiến hành kiểm toán khoản mục doanh thu trênBCTC, các KTV và trợ lý kiểm toán phải áp dụng các phương pháp kỹ thuật kiểmtoán nhằm đạt được mục tiêu chung và mục tiêu đặc thù

Mục tiêu chung của kiểm toán bao gồm mục tiêu hợp lý chung và các mụctiêu chung khác Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể sốliệu trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhà quản lý vàthông tin thu được qua khảo sát thực tế tại khách thể kiểm toán Để có thể đánh giáđược mục tiêu hợp lý chung thì KTV cần có sự nhạy bén, khả năng phán đoán cùngtác phong sâu sát với thực tế tại đơn vị được kiểm toán Nếu KTV không nhận thấy

mục tiêu hợp lý chung đã đạt được thì tất yếu phải sử dụng kết hợp với các mục tiêuchung khác Các mục tiêu chung khác gồm các mục tiêu hiệu lực, trọn vẹn, quyền

và nghĩa vụ, định giá, chính xác cơ học, phân loại và trình bày

Bảng 1.1: Mục tiêu kiểm toán khoản mục doanh thu bán hàng, cung cấp dịch vụ

Sự hợp lý chung Số dư các tài khoản doanh thu đều có căn cứ hợp lý

Mục tiêu chung Mục tiêu đặc thù

Tính hiện hữu Doanh thu đều phải hiện hữu vào ngày lập báo cáo tài

chính

Tính đầy đủ Các khoản doanh thu hiện có được hạch toán đầy đủ

Quyền và nghĩa vụ Doanh nghiệp có quyền định đoạt đối với các khoản doanh

thu phát sinh trong kỳ

Tính giá Tính toán giữa đơn giá và số lượng hàng hóa phải được tính

toán đúng; số liệu ghi trên các sổ chi tiết phải được cộng dồn chính xác; Các khoản chiết khấu, giảm giá hàng bán tính toán chính xác theo chính sách đã quy định

Sự phân loại Doanh thu phải được phân loại đúng đắn thành các loại

doanh thu bán hàng và doanh thu nội bộ, doanh thu hàng bán bị trả lại, doanh thu nhận trước

Trình bày và công bố Doanh thu được trình bày chính xác và hợp lý trên các báo

cáo tài chính theo đúng chế độ hiện hành

Qua bảng tổng hợp trên ta có thể thấy:

Mục tiêu đặc thù được xác định trên cơ sở mục tiêu chung và đặc điểm củakhoản mục hay phần hành cùng cách thức phản ánh theo dõi trong hệ thống kế toán

và hệ thống kiểm soát nội bộ Các mục tiêu chung được cụ thể vào từng phần hànhkiểm toán thành các mục tiêu đặc thù Với kiểm toán doanh thu các mục tiêu kiểmtoán được thể hiện như sau:

Mục tiêu hiệu lực, hướng vào tính có thực của khoản mục doanh thu Cụ thể,doanh thu được ghi nhận là doanh thu đã phát sinh và được ghi nhận tương ứng với

số tiền mà khách hàng đã thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán cho doanh nghiệp

Hàng hoá đã được chấp nhận là tiêu thụ và được chuyển giao cho khách hàng là cóthật, không tồn tại các khoản doanh thu được ghi nhận trong khi hàng hoá chưađược chuyển giao cho khách hàng Khả năng sai phạm về khoản doanh thu không

có thật thường ít xảy ra, tuy nhiên nếu xảy ra th́ có ảnh hưởng trọng yếu đối với việcxác định lợi nhuận cuối kỳ và nghĩa vụ đối với Nhà nước Để khảo sát sai phạmdoanh thu ghi sổ là không có thực, KTV lựa chọn một số khoản mục doanh thu vàtính toán lại một số nghiệp vụ bán hàng có doanh số lớn hoặc phức tạp xem có đúng

số phản ánh trên sổ sách hay không KTV cũng có thể đối chiếu số liệu của bên Có

TK Phải thu của khách hàng với nguồn gốc của các nghiệp vụ phát sinh số liệu đó.Đối với việc ghi chép nghiệp vụ bán hàng không thống nhất giữa các kỳ kế toán,KTV có thể đối chiếu ngày ghi trên chứng từ với ngày trên sổ của các nghiệp vụbán hàng phát sinh vào thời điểm chuyển giao giữa hai kỳ kế toán Để kiểm tra việcchuyển giao quyền sở hữu và sử dụng hàng hoá cho khách hàng, KTV có thể chọnmẫu một số nghiệp vụ bán hàng từ Nhật ký bán hàng và đối chiếu với hoá đơn vậnchuyển kèm theo

Mục tiêu trọn vẹn, hướng vào sự đầy đủ của các hoạt động bán hàng, không

có nghiệp vụ nào bị bỏ sót ngoài sổ sách Mục tiêu này chú trọng tới việc ghi chépđầy đủ các nghiệp vụ bán hàng phát sinh trong kỳ kế toán Doanh thu của doanhnghiệp đôi khi bị ghi thiếu nhằm mục đích trốn thuế thu nhập doanh nghiệp phảinộp KTV có thể kiểm tra việc ghi chép các nghiệp vụ bán hàng có được ghi nhậnđầy đủ hay không, đối chiếu với bản sao hoá đơn bán hàng và với sổ Nhật ký bánhàng KTV có thể soát xét lại chứng từ theo một dãy liên tục để xem xét việc ghichép có đầy đủ hay không KTV thực hiện kiểm tra xuôi theo trình tự kế toán để dễphát hiện

Mục tiêu quyền và nghĩa vụ, yêu cầu các khoản doanh thu thu được từ kháchhàng là do doanh nghiệp bán hàng hoá của mình, không phải là hàng hoá nhận đại

lý, ký gửi hay tài sản nhận giữ hộ

Mục tiêu định giá, biểu hiện các khoản doanh thu mà doanh nghiệp thu đượcđều phải có kèm theo hoá đơn ghi giá bán đã được thoả thuận Trong nhiều trường

hợp có các khoản giảm trừ cho khách hàng như chiết khấu thương mại, giảm giáhàng bán, hàng bán bị trả lại thì phải kèm theo hoá đơn của các khoản giảm trừ đó.Việc kiểm soát hoá đơn chặt chẽ giúp cho việc xác định chính xác doanh thu thuần

từ các hoạt động bán hàng mà doanh nghiệp nhận được Việc định giá của cácnghiệp vụ doanh thu đúng đắn cần được tính toán chính xác về mặt số lượng và giátrị Con số này phải khớp với sổ sách hạch toán và đơn đặt hàng, phiếu xuất khohàng hoá, hoá đơn bán hàng, hoá đơn vận chuyển Đây là một trong thủ tục kiểm trachi tiết quan trọng đối với khoản mục doanh thu trên BTCT Dựa vào việc đánh giáhiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV có thể xem xét việc lựachọn mẫu để tiến hành kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ bán hàng

Mục tiêu chính xác cơ học, nhằm hướng các nghiệp vụ hạch toán doanh thuvào việc ghi sổ tổng hợp, sổ chi tiết, và khớp đúng với số tổng trên báo cáo kế toáncuối kỳ của doanh nghiệp Việc ghi chép số liệu trên các sổ chi tiết cần phải khớpđúng với số liệu trên sổ tổng hợp Ví dụ, doanh thu bán hàng chưa thu được phảikhớp đúng với số liệu chi tiết trên khoản phải thu của các khách hàng trong kỳ haydoanh thu đã thu được tiền phải khớp đúng với số liệu trên sổ chi tiết tiền mặt hoặcgiấy báo có của Ngân hàng về nghiệp vụ doanh thu KTV cần đối chiếu với sổ Nhật

ký bán hàng với các sổ chi tiết khác xem số liệu có thực sự được tổng hợp chính xáchay không Bên cạnh đó kiểm tra số liệu trên sổ chi tiết các tài khoản liên quan và

Sổ cái để tìm ra việc tổng hợp từ các nghiệp vụ cụ thể

Mục tiêu phân loại và trình bày, nhằm hướng các nghiệp vụ bán hàng vàoviệc phân loại chính xác, sử dụng các TK chi tiết tuỳ thuộc vào từng doanh nghiệp

để hạch toán; phân loại rõ ràng các khoản doanh thu từ bán hàng hoá dịch vụ ra bênngoài và doanh thu nội bộ doanh nghiệp; phân loại và trình bày chi tiết các khoảngiảm trừ doanh thu từ các nghiệp vụ bán hàng Doanh thu trong kỳ của doanhnghiệp có thể thu được bằng chuyển khoản, bằng tiền mặt hoặc bán chịu Việc xemxét phân loại doanh thu theo các hình thức thanh toán giúp cho việc tổng hợp báocáo kế toán cuối kỳ được phản ánh chính xác Ngoài ra, việc phân loại chính xác

doanh thu bán hàng và doanh thu nội bộ trong các doanh nghiệp có nhiều bộ phậnrất quan trọng khi hợp nhất báo cáo tài chính

Việc xác định mục tiêu cho từng công việc trước khi tiến hành kiểm toán sẽtrợ giúp cho công việc kiểm toán đi đúng hướng và tiết kiệm được thời gian tronghoạt động kiểm toán Trong quá trình kiểm toán, KTV luôn chú trọng tới mục tiêu

cụ thể của kiểm toán nhằm đạt được mục tiêu chung của toàn bộ cuộc kiểm toán.Việc tập trung vào những mục tiêu nào tuỳ thuộc vào tính chất và mức rủi ro có thểxảy ra đối với những sai sót của khoản mục đó trên BCTC

Bảng 1.2: Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

Sự hợp lý chung Số dư tài khoản phải thu hợp lý và khớp BCTC

Mục tiêu chung Mục tiêu đặc thù

Đầy đủ Mọi nghiệp vụ phát sinh liên quan đến công nợ phải thu

khách hàng đều phải được ghi sổ một cách đầy đủ và đúng niên độ

Hiện hữu Các khoản phải thu trên sổ cái, sổ chi tiết hay bảng cân đối

công nợ thực sự tồn tại cả về giá trị và đối tượng

Quyền và nghĩa

vụ

Các khoản phải thu phát sinh đều thuộc sở hữu của công ty

Chính xác Các khoản phải thu phải được vào sổ kế toán đúng với giá trị

thật của nó và phù với các tài liệu gốc đính kèm Số liệu trên tài khoản phải thu phải được tính toán đúng đắn và có sự phù hợp giữa sổ cái, sổ chi tiết và BCTC

Đánh giá Việc đánh giá các khoản phải thu trên BCTC là gần đúng với

giá trị có thể thu hồi được, tức là các khoản phải thu phải được công bố theo giá trị thu hồi thông qua sự phân tích về

dự phòng nợ phải thu khó đòi và chi phí nợ khó đòiĐối với khoản phải thu có gốc ngoại tệ phải được đánh giá lạitheo CM 10

Tiếp cận khách hàng

Lập kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kiểm toán

Sơ đồ 1.2: Quy trình kiểm toán BCTC tại công ty IFC-ACA Group

Được chia thành bốn bước chính như sau:

Sơ đồ 2.4: Quy trình kiểm toán chung

1.3.3.1 Tiếp cận khách hàng kiểm toán

Phương pháp thực hiện kiểm toán là tập trung theo ngành nghề kinh doanh,tìm hiểu kỹ tình hình hoạt động cũng như vấn đề kiểm soát nội bộ của khách hàng,phương pháp này bao gồm việc đánh giá rủi ro, áp dụng quy trình thử nghiệm kiểmtoán, kiểm tra tính liên tục về hoạt động và tình hình kinh doanh của khách hàng.KTV của IFC-ACA Group sẽ tiến hành thu thập những thông tin ban đầu về kháchhàng khi có yêu cầu kiểm toán từ phía khách hàng Qua đó KTV tiến hành việc nhận

định, đánh giá về khách hàng thông qua một hệ thống chương trình xem xét chấp nhậnkhách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng quy trình này thực hiện theo mẫu của Hiệp hộikiểm toán Việt Nam-VACPA, xem có nên chấp nhận kiểm toán hay không

Sau khi đó chấp nhận kiểm toán, các hợp đồng kiểm toán sẽ được phía phòngkiểm toán của IFC-ACA Group lập trên cơ sở các thỏa thuận chính thức của hai bên

về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liên quan khác, Ban giám đốc xem xét

và phê chuẩn

1.3.3.2.Lập kế hoạch kiểm toán

Là giai đoạn đầu tiên trong một cuộc kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán có ýnghĩa quan trọng, ảnh hưởng đến các giai đoạn thực hiện tiếp theo Chuẩn mựckiểm toán Việt Nam số 300 “Lập kế hoạch kiểm toán” cũng khẳng định vai trò cầnthiết của giai đoạn ban đầu này: “Kế hoạch kiểm toán trọng yếu phải được lập mộtcách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết các khía cạnh trọng yếu của một cuộckiểm toán; phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn; đảm bảo cuộc kiểmtoán được hoàn thành đúng thời hạn.” Trong giai đoạn này, KTV cần thực hiện cácbước nhằm mục đích đảm bảo công tác kiểm toán nói chung và kiểm toán khoảnmục doanh thu bán hàng tiến hành đạt hiệu quả và chất lượng cao

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Tại IFC-ACA Group trong bước đầu tiên này sẽ thực hiện các công việc banđầu như: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện lý do kiểm toán, lựachọn đội ngũ kiểm toán viên, ký hợp đồng kiểm toán

- Đối với việc đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, đối với khách hàng cũhay là khách hàng mới KTV thực hiện việc xem xét, đánh giá dựa trên một quytrình mẫu do VACPA ban hành, đó là chương trình kiểm toán mẫu, đối với hệ thống

kiểm soát chất lượng theo như quy định tại chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220

“Kiểm soát chất lượng đối với việc thực hiện một hợp đồng kiểm toán” Bên cạnh

đó, việc đánh giá tính liêm chính của Ban Giám đốc công ty khách hàng cũng rấtquan trọng vì đây là yếu tố cấu thành nên môi trường kiểm soát, có thể là rủi ro banđầu đối với các gian lận về thông tin tài chính được trình bày trên báo cáo Ngoài ra,việc thực hiện liên hệ với các KTV tiền nhiệm cũng là một cách mà KTV thực hiệnnhằm hỗ trợ cho công việc lập kế hoạch kiểm toán

- Đối với nhận diện lý do kiểm toán, KTV thực hiện kỹ thuật phỏng vấn vớikhách hàng mới hoặc xem xét hồ sơ năm trước đối với khách hàng cũ Qua đó,KTV có thể xác định được mục đích đối tượng sử dụng và mục đích sử dụng thôngtin trên BCTC, đồng thời xác định được quy mô và mức độ phức tạp của cuộc kiểmtoán Công việc này cũng được kiểm toán viên thực hiện tiếp tục trong quá trình tiếnhành kế hoạch kiểm toán

- Lựa chọn đội ngũ kiểm toán viên và ký kết hợp đồng kiểm toán được thựchiện theo các yêu cầu tại chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210 và số 300 Theo

đó, cuộc kiểm toán cần thực hiện bởi những KTV có trình độ chuyên môn nghiệp

vụ, có sự hiểu biết đầy đủ về lĩnh vực hoạt động của khách hàng, có tính độc lập khithực hiện và dưới sự chỉ đạo của Ban Giám đốc công ty kiểm toán

- Thu thập thông tin cơ sở, thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng Mụcđích của công việc này là KTV có thể thu thập hiểu biết về lĩnh vực sản xuất kinhdoanh của khách hàng, về hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống kế toán… để đánh giáđược những rủi ro và mức trọng yếu ban đầu Đồng thời KTV cũng có thể nắm đượcnhững quy trình pháp lý có ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng

Để thông tin thu thập được đầy đủ và phù hợp với yêu cầu, KTV tiến hành cáccông việc như: Trao đổi với kiểm toán viên đã thực hiện kiểm toán năm trước, xemxét hồ sơ kiểm toán chung và kết quả kiểm toán năm trước; tham quan nhà xưởng,quan sát trực tiếp hoạt động SXKD; xác định các bên hữu quan với khách hàngcũng như sử dụng ý kiến của chuyên gia khi tìm hiểu thông tin về khách hàng Cácthông tin pháp lý cũng được kiểm toán viên tìm hiểu và thu thập từ khách hàng gồm

thông tin về: Giấy phép thành lập, điều lệ công ty, báo cáo tài chính, báo cáo thanhtra, biên bản họp cổ đông, ban giám đốc, các hợp đồng hoặc giấy tờ cam kết có tínhquan trọng…

1.3.3.3 Thực hiện kiểm toán

Thực hiện kiểm toán tại khách hàng

+ Họp triển khai: Khi tiến hành đến kiểm toán tại khách hàng, nhóm kiểm

toán và Ban giám đốc, phòng kế toán và đại diện các phòng ban chức năng tiếnhành họp để thông qua về mục tiêu, nội dung kiểm toán, trách nhiệm của các bộphận liên quan đến cuộc kiểm toán Cuộc họp này được tổ chức giúp cho Ban giámđốc nắm được tình hình một cách sát sao hơn

+ Thực hiện kiểm toán: Việc thực hiện kiểm toán ở IFC-ACA GROUP được

chia theo từng khoản mục trên Bảng cân đối phát sinh Theo đó nhóm trưởng sẽphân công công việc cho các thành viên trong nhóm kiểm toán

Thực hiện kiểm toán là quá trình kiểm toán viên áp dụng các phương phápkiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ theo chương trình cụ thể đối với từng khoảnmục đã được quy định theo chương trình kiểm toán của công ty để thu thập bằngchứng tin cậy nhằm đưa ra kết luận về Báo cáo tài chính của khách hàng Mỗi thànhviên theo phân công sẽ thực hiện kiểm toán các khoản mục mà mình chịu tráchnhiệm bên cạnh đó cũng sẽ liên hệ với các thành viên khác cùng đối chiếu, kiểm tracác khoản mục có liên quan với nhau, công việc mà mỗi kiểm toán viên tiến hành sẽđược trình bày trên giấy tờ làm việc (working paper),sau khi hoàn thành công việc

sẽ gửi về cho trưởng nhóm

Một số các công việc mà kiểm toán viên tiến hành:

- Tổng hợp số liệu trên sổ cái, Báo cáo tài chính của đơn vị

- Thu thập các tài liệu liên quan: sổ sách, chứng từ, hợp đồng,…

- Kiểm tra chi tiết, đối chiếu số liệu, phát hiện những chênh lệch, sai sót

- Kiểm tra chứng từ gốc nhằm xác minh lại tính phát sinh, có thật của nghiệp

vụ được ghi nhận

- Phỏng vấn khách hàng

- Thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết khác như: gửi thư xác nhận,quansát, bút toán điều chỉnh ….

Mỗi thành viên của nhóm kiểm toán sau khi thực hiện xong phần hành củamình đều phải chuyển lại cho nhóm trưởng kiểm tra, soát xét và nếu cần sẽ phảithực hiện thêm các thủ tục cần thiết để hoàn thiện theo yêu cầu của nhóm trưởng

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ đối với doanh thu và đánh giá rủi ro kiểm soát.

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 400 “Đánh giá rủi ro và kiểm soátnội bộ” thì “KTV phải có đủ hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng

để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả”

Việc đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán dựa trên kinh nghiệm của KTVthực hiện Để đánh giá mức trọng yếu của toàn bộ BCTC, KTV có thể căn cứ vàohướng dẫn của IFC-ACAGroup dựa trên thu nhập thuần, vốn chủ sở hữu hoặc tổngtài sản để tính toán mức trọng yếu này

Trưởng nhóm căn cứ vào chương trình kiểm toán của công ty IFC-ACAGroup để tính các chỉ tiêu:

APPT là mức độ sai phạm cho phép đối với từng nghiệp vụ Vậy KTV chọn mẫucác nghiệp vụ có giá trị lớn hơn hoặc bằng ADPT để kiểm tra

Phân bổ mức trọng yếu cho khoản mục doanh thu: IFC-ACAGroup phân bổđều mức trọng yếu cho tất cả các khoản mục trên BCTC theo công thức đã trình bày

ở trên, do đó, mức trọng yếu cho khoản mục doanh thu là:

SMT = 0.75 * MPP

(Với MPP là mức trọng yếu cho toàn bộ BCTC )

Thời hạn thực hiện công tác kiểm toán sẽ được ấn định cụ thể cả về thời hạnchung cũng như thời hạn cần thiết và thời điểm thực hiện từng công việc cụ thể đóphân công cho từng KTV trong nhóm Trên cơ sở tính toán cụ thể số người, phươngtiện, thời gian cần thiết, công ty sẽ xác định được chi phí cho từng cuộc kiểm toán.

Kế hoạch kiểm toán này sẽ được thống nhất lại giữa IFC-ACA Group và kháchhàng kiểm toán

Việc đánh giá rủi ro tiềm tàng được căn cứ vào:

 Đặc điểm hoạt động kinh doanh của khách hàng Qua tìm hiểu về ngànhnghề hoạt động kinh doanh của khách hàng và nghiên cứu hồ sơ kiểm toán các nămtrước Có thể đặt ra các câu hỏi : có thay đổi trong chính sách kế toán đơn vị đang

áp dụng ? Năng lực của Hội đồng quản trị và Ban giám đốc?Năng lực của các thànhviên của hội đồng quản trị và Ban giám đốc Trình độ của kế toán trưởng và cácnhân viên kế toán, Kiểm toán viên nội bộ (nếu có)?Quan hệ giữa Công ty kháchhàng và Kiểm toán viên?

 Từ kết quả của việc phân tích sơ bộ BCTC của khách hàng thông qua các chỉtiêu ảnh hưởng trực tiếp và gián tiếp tới khoản mục doanh thu,

 Kinh nghiệm bản thân và xét đoán nghề nghiệp của KTV để đưa rađánh giá ban đầu về rủi ro tiềm tàng của khoản mục doanh thu

Do đó, khi phân công trưởng nhóm kiểm toán, IFC-ACAGroup luôn chútrọng những KTV có kinh nghiệm, có khả năng giám sát và xét đoán nghề nghiệphiệu quả

Đối với khoản mục doanh thu bán hàng, KTV cần thực hiện các công việc nhưsau để có thể đánh giá được hệ thống kiểm soát đối với khoản mục doanh thu cũngnhư đánh giá về rủi ro kiểm soát:

- KTV thu thập thông tin về môi trường kiểm soát, về hệ thống kế toán củakhách hàng đối với việc hạch toán doanh thu bán hàng

- KTV tìm hiểu các thủ tục kiểm soát đối với doanh thu dựa trên các nguyêntắc về phân công, phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm, nguyên tắc ủy quyền vàphê chuẩn

- KTV tìm hiểu mức độ độc lập và tính thường xuyên hoạt động của bộ phậnkiểm soát nội bộ tại khách hàng (nếu có).

- KTV đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát đối với doanh thu dựa trên việcnhận diện mục tiêu kiểm soát, quy tŕnh kiểm soát đặc thù, đánh giá nhược điểm của

hệ thống kiểm soát nội bộ…

Lập kế hoạch kiểm toán và thiết kế chương trình kiểm toán doanh thu

Chương trình kiểm toán với trọng tâm là các thủ tục kiểm toán cần thiết thựchiện đối với từng khoản mục hay bộ phận được kiểm toán nên hầu hết được thiết kế

để KTV sẽ dựa vào đó để thực hiện cuộc kiểm toán

Thực hiện các thủ tục khảo sát kiểm soát đối với doanh thu bán hàng

Mục đích của công việc này là KTV thu thập được những bằng chứng kiểmtoán về sự tồn tại và hoạt động của những quy chế và thủ tục kiểm soát đối vớikhoản mục doanh thu bán hàng Qua đó, KTV đánh giá mức rủi ro kiểm soát đểquyết định sử dụng mức độ các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản chophù hợp để có thể phát hiện được gian lận và sai sót đối với khoản mục doanh thu.Đối với khoản mục doanh thu bán hàng thì thủ tục khảo sát kiểm soát được thựchiện gồm:

- Xem xét các quy định của nhà nước và doanh nghiệp về bán hàng và cungcấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu bán hàng

- KTV thực hiện thu thập bằng chứng kiểm toán là các văn bản có liên quanđến doanh thu bán hàng như các quy định ghi nhận doanh thu, chính sách về giábán, về giảm giá hàng bán, chiết khấu thương mại, quy định về thanh toán… đangtồn tại và được doanh nghiệp thực hiện

- Kiểm tra tính tuân thủ các quy định của Nhà nước và doanh nghiệp về bánhàng và cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu

Đó là việc kiểm tra tính đồng bộ của hệ thống sổ sách kế toán để có thể đảmbảo kiểm soát đối với ghi nhận doanh thu đơn giản nhưng hiệu quả là việc kiểm trađánh số thứ tự các chứng từ Bên cạnh đó, với những doanh nghiệp có hoạt độngbán hàng có quy mô lớn thì việc lập bảng đối chiếu công nợ với khách hàng là một

việc làm thường xuyên để hai bên phát hiện sớm được những sai sót về ghi nhậndoanh thu của doanh nghiệp cũng như việc thanh toán của khách hàng

Mặt khác, KTV thực hiện việc kiểm tra đối chiếu với sự phân công, phân cáchtrách nhiệm trong việc hạch toán doanh thu tại doanh nghiệp Độ tin cậy của nguồnthông tin về doanh thu mà KTV thu thập được từ phía doanh nghiệp sẽ tăng lên nếucác chức năng phê duyệt được phân tách rõ ràng, công việc ghi sổ, lập hóa đơn…được những người độc lập thực hiện

Bảng 1.3:Bảng tổng hợp các thử nghiệm kiểm soát đối với doanh thu bán hàng

Doanh thu bán hàng đã ghi nhận dựa trên

căn cứ hợp lý

Kiểm tra tính liên tục của hóa đơn bánhàng, xem xét các chứng từ đi kèm, đốichiếu với số liệu ghi sổ

Doanh thu bán hàng được ghi nhận đầy đủ Kiểm tra, so sánh số liệu trên sổ kế toán

bán hàng và chứng từDoanh thu bán hàng được phân loại đúng

đắn, đầy đủ

Xem xét hệ thống sổ sách chứng từ đối vớinghiệp vụ bán hàng Đối chiếu sổ cái, sổchi tiết 511 với nhật ký bán hàng, kiểm trađối ứng TK

Doanh thu bán hàng được phê chuẩn đúng

đắn, đầy đủ

Xem xét dấu hiệu phê chuẩn trên các chứng

từ bán hàng có phù hợp với quy định doanhnghiệp

Doanh thu bán hàng được định giá đúng

đắn

Đối chiếu giá trị trên hóa đơn với bảng quyđịnh Kiểm tra viêc quy đổi ngoại tệ nếuphát sinh

Doanh thu bán hàng được ghi sổ đúng kỳ Kiểm tra chứng từ và sổ sách của các

nghiệp vụ bán hàng phát sinh trước và saungày khóa sổ

Thực hiện các thủ tục phân tích đối với khoản mục doanh thu bán hàng

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520 “Quy trình phân tích là việcphân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, tìm ra những xu hướng, biếnđộng và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan kháchoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến”

Đối với khoản mục doanh thu bán hàng thì thủ tục phân tích được xem là một kỹthuật có hiệu quả đối với các KTV khi thực hiện kiểm toán Kỹ thuật phân tích gồm:

- Tiến hành so sánh, đối chiếu số liệu ước tính về doanh thu bán hàng củaKTV với số trên báo cáo, hoặc so sánh thông tin tương ứng trong kỳ này với các kỳtrước, giữa thực tế đơn vị với các đơn vị trong cùng ngành có cùng quy mô hoạtđộng…

- KTV sử dụng các phương pháp phân tích tỷ suất để thấy được xu hướng biếnđộng của doanh thu và mối quan hệ với các chỉ tiêu khác

Cụ thể như sau:

Việc kiểm tra tính độc lập của nguồn thông tin mà KTV thu thập được sẽ cànglàm cho độ tin cậy lớn hơn so với bên trong doanh nghiệp Nếu KTV không thể thuthập được từ nguồn bên ngoài thì số liệu về giá bán, số lượng hàng xuất bán sẽ đượcthu thập từ các bộ phận khác, độc lập với bộ phận kế toán tại đơn vị

Ước tính và so sánh giá trị thu được với giá trị ghi nhận trên sổ kế toán vàphân tích nguyên nhân của những chênh lệch phát hiện được

Dựa trên các cơ sở dẫn liệu đã có được, KTV tiến hành ước tính doanh thu và

so sánh giá trị này với số liệu trên sổ kế toán của khách hàng Nếu có chênh lệchtrọng yếu hoặc mối liên hệ không hợp lý giữa các thông tin thì “KTV phải thực hiệncác thủ tục điều tra để thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp” KTV có thể tìm hiểuthông qua việc phỏng vấn khách hàng hoặc xem xét lại các giả định, các yếu tố của

mô hình ước tính đã sử dụng Nếu vẫn chưa kết luận được thì phải dựa trên việc thuthập bằng chứng kiểm toán từ thủ tục kiểm tra chi tiết

 Tính toán các tỷ suất liên quan đến doanh thu bán hàng

Một số tỷ suất tài chính thường được sử dụng và mang lại hiệu quả trong kiểmtoán doanh thu bán hàng: tỷ suất lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh trên doanh thu,

tỷ suất lợi nhuận trước thuế trên doanh thu, tỷ suất lợi nhuận trước thuế trên vốn chủ

sở hữu, tỷ suất lợi nhuận trước thuế trên tổng tài sản…

Sau khi tính toán các tỷ suất này, KTV tiến hành so sánh với số liệu của cácdoanh nghiệp khác cùng ngành để có thể đánh giá được hiệu quả kinh doanh, khả

năng sinh lời của doanh nghiệp cao hay thấp, tính biến động của doanh thu các sảnphẩm theo các tháng trong năm thông qua tỉ lệ lãi gộp.

Bên cạnh đó, KTV cũng thực hiện phân tích tỷ lệ giữa các khoản giảm trừdoanh thu với doanh thu bán hàng, so sánh với số liệu năm ngoái để thấy được xuhướng thay đổi và nguyên nhân của nó

 Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với doanh thu bán hàngKTV tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết nhằm bổ sung thêm bằng chứngcho cuộc kiểm toán sau khi đã thực hiện thủ tục phân tích Thủ tục kiểm tra chi tiếtchính là việc KTV vận dụng các biện pháp cụ thể của trắc nghiệm tin cậy và trắcnghiệm số dư để kiểm toán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư trênkhoản mục hay loại nghiệp vụ

Dựa trên các bước cơ bản này trong thủ tục kiểm tra chi tiết, đối với khoảnmục doanh thu bán hàng thì KTV thực hiện đầy đủ và dựa trên các mục tiêu kiểmtoán của khoản mục này

Các công việc kiểm tra chi tiết được KTV thường được sử dụng đối với khoảnmục doanh thu bán hàng:

 Kiểm tra chi tiết hóa đơn bán hàng

KTV thực hiện các thủ tục nhằm đảm bảo hóa đơn được lập đầy đủ, số liệuđược ghi chép chính xác, quá trình luân chuyển tuân thủ theo đúng quy định: Sửdụng bảng giá đã được xét duyệt để đối chiếu với đơn giá trên hóa đơn; Đối chiếuđơn đặt hàng với hóa đơn để xác định số lượng, chủng loại hàng hóa; Kiểm tra việctính toán giá thanh toán trên hóa đơn cũng như kiểm tra tỷ suất thuế GTGT đối vớitừng mặt hàng Đặc biệt, với trường hợp bán hàng có liên quan đến ngoại tệ thìkiểm tra việc quy đổi ra nguyên tệ tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ có đúng theoquy định hiện hành

 Kiểm tra việc ghi sổ kế toán được thực hiện đầy đủ

Việc kiểm tra này giúp KTV có thể đảm bảo các nghiệp vụ phát sinh doanhthu đều được ghi chép đầy đủ vào sổ kế toán nếu xuất phát của việc kiểm tra là từcác chứng từ gốc đến các sổ kế toán Ngược lại, nếu xuất phát từ sổ kế toán đi

xuống các chứng từ để đảm bảo các nghiệp vụ đã ghi sổ thực sự tồn tại Bên cạnh

đó, KTV thực hiện việc đối chiếu các chứng từ bán hàng, nhật ký bán hàng với cácchứng từ, sổ sách khác có liên quan (hợp đồng kinh tế, sổ theo dõi thanh toán,chứng từ xuất kho thành phẩm…)

 Kiểm tra chi tiết khoản giảm trừ doanh thu

KTV vừa kiểm tra chi tiết giá trị của các khoản giảm trừ doanh thu, vừa kiểmtra việc thực hiện hạch toán các khoản giảm trừ này có dựa trên những quy định cụthể tại đơn vị, phù hợp với chuẩn mực kế toán Kiểm tra chi tiết nội dung của cáckhoản giảm trừ doanh thu để đảm bảo rằng tất cả các nghiệp vụ giảm giá hàng bán,hàng bán bị trả lại hay chiết khấu thương mại phải đủ các chứng từ và tài liệu chứngminh

 Kiểm tra việc ghi nhận đúng kỳ của doanh thu bán hàng

Để đảm bảo doanh thu bán hàng được phản ánh đúng đắn thì KTV phải đảmbảo rằng công tác ghi chép doanh thu tại doanh nghiệp đảm bảo đúng niên độ theoquy định của chế độ kế toán Các thời điểm trước và sau thời điểm khóa sổ kế toánthường có khả năng mắc sai sót đối với việc ghi nhận đúng kỳ của doanh thu bánhàng Do đó, KTV sẽ tiến hành chọn một số nghiệp vụ phát sinh trước và sau thờiđiểm khóa sổ để kiểm tra, đối chiếu ngày trên hóa đơn, chứng từ vận chuyển vớingày trên sổ kế toán

 Kiểm tra việc phân loại của doanh thu bán hàng

Việc kiểm tra này giúp KTV đảm bảo được rằng doanh thu bán hàng đượcphân loại phù hợp, đảm bảo công tác quản lý cũng như cung cấp thông tin doanhthu bán hàng một cách dễ dàng như:

- Phân biệt doanh thu các loại hàng hóa dịch vụ có thuế suất khác nhau

- Phân biệt doanh thu trong nội bộ ngành và doanh thu bên ngoài

- Phân biệt doanh thu gia công với doanh thu bán hàng do đơn vị sản xuất,cung cấp

- Phân biệt doanh thu của đơn vị với doanh thu hàng ký gửi đại lý…

1.3.3.4.Kết thúc kiểm toán

Sau khi hoàn thành giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV thực hiện việc tổnghợp, đánh giá các bằng chứng thu thập được nhằm soát xét và đưa ra kết luận vềtoàn bộ cuộc kiểm toán mà trong đó có phần kiểm toán doanh thu bán hàng.

Đánh giá sự đầy đủ cũng như hiện hữu của các bằng chứng kiểm toán thuđược đối với việc đưa ra kết luận đối với khoản mục doanh thu bán hàng của KTV.Xem xét đánh giá các sự kiện xảy ra sau ngày lập báo cáo tài chính, KTV đánhgiá mức độ ảnh hưởng của những sự kiện này đối với báo cáo tài chính được lập

Có hai loại sự kiện có thể xảy ra mà KTV cần phải quan tâm và có hướng xử lýđúng đắn Đó là sự kiện có ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và đòi hỏiphải có sự điều chỉnh và sự kiện ảnh hưởng không trực tiếp nhưng cần phải công bốtrên BCTC

KTV xem xét tính hoạt động liên tục của doanh nghiệp Trong một số tìnhhuống, tính hoạt động liên tục của doanh nghiệp có thể bị vi phạm: Doanh nghiệp

có khả năng chấm dứt hoạt động do lỗ quá nhiều, doanh nghiệp đang có nhữngtranh chấp nghiêm trọng có ảnh hưởng đến tình hình sản xuất kinh doanh… Nếudoanh nghiệp không cung cấp những thông tin liên quan đến vấn đề này thì KTV cóthê dựa trên mức độ trọng yếu của sự việc để ghi đưa ra ý kiến kiểm toán của mìnhđối với BCTC của đơn vị

Đánh giá chất lượng của cuộc kiểm toán, đối với kiểm toán doanh thu bánhàng, KTV tiến hành tổng hợp và đánh giá các sai sót phát hiện được trong quátrình kiểm toán khoản mục doanh thu Sau đó, KTV yêu cầu thư giải trình của BanGiám đốc đối với những sai sót đó

Với giai đoạn cuối cùng này, KTV tiến hành lập thư quản lý và báo cáo kiểm toán.Thư quản lý thường được gửi đến khách hàng trong đó nêu lên những hạn chế còntồn tại đối với hệ thống kiểm soát và công tác kế toán doanh thu cũng như tư vấnhướng xử lý sao cho hiệu quả và phù hợp với những quy định hiện hành Báo cáokiểm toán được lập theo mẫu đã quy đinh trong chuẩn mực kiểm toán Trên đó, ýkiến của KTV về tính trung thực, hợp lý, hợp pháp của các thông tin trình bàyBCTC của khách hàng xét trên những khía cạnh trọng yếu Dựa trên kết quả đánh

giá của KTV mà trên báo cáo kiểm toán trình bày một trong bốn loại ý kiến trên.Chất lượng cuộc kiểm toán được kiểm soát chặt chẽ bởi Manager In Charge theotừng bước trong chương trinh kiểm toán mẫu “VACPA-CTKT Mẫu” Sau đó toàn

bộ file kiểm toán và báo cáo kiểm toán, thư quản lý sẽ được soát xét bởi Giám đốckiểm soát chất lượng trước khi trình cho Partner incharge để soát xét và phát hành

1.4 Kiểm soát chất lượng kiểm toán của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Tài chính (ACA Group)

ACAGroup ngay từ khi bắt đầu đi vào hoạt động đã rất quan tâm tới quá trình kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán của công ty Hiện nay, ACAGroup đã thành lập riêng một Ban kiểm soát chất lượng hoạt động độc lập với các phòng ban khác và chịu trách nhiệm báo cáo trực tiếp tới Ban giám đốc công ty Ban kiểm soátchất lượng tiến hành phổ biến và kiểm tra, giám sát quá trình thực hiện các quy định

về kiểm soát chất lượng kiểm toán trong công ty

ACAGroup đã đưa ra các chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán theo đúng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 220 (Ban hành theo Quyết định số 28/2003/QĐ-BTC ngày 14 tháng 3 năm 2003 của Bộ trưởng Bộ Tài chính) Trong thực tế, công ty đã tiến hành kiểm soát chất lượng gắn liền với qui trình của một cuộc kiểm toán cụ thể Bên cạnh đó, quá trình tuyển dụng, đào tạo nhân viên của công ty cũng rất rõ ràng và công khai

Sơ đồ 1.3 Qui trình kiểm soát chất lượng kiểm toán

Thành viên Ban giám đốc/ Giám đốc nghiệp vụ

Chủ nhiệm kiểm toánTrưởng nhóm kiểm toán

Kiểm toán viên

Trong 1 cuộc kiểm toán cụ thể, các công việc được phân công và giao chotừng người thực hiện, tuy nhiên có sự hỗ trợ nhau và được kiểm tra, giám sát từnhững người có cấp cao hơn theo thứ tự như trong sơ đồ thể hiện Người chịu tráchnhiệm soát xét cao nhất là Thành viên Ban giám đốc hoặc Giám đốc nghiệp vụ; Cáckiểm toán viên hay trợ lý kiểm toán sẽ trực tiếp thực hiện các phần hành và đượcsoát xét bởi những người có trách nhiệm cao hơn Dưới đây là bảng tổng hợp nhữngngười chịu trách nhiệm soát xét trong qui trình một cuộc kiểm toán cụ thể

Bảng 1.4 Bảng phân công trách nhiệm người thực hiện và người soát xét trong

một cuộc kiểm toán BCTC

Thành viên BGĐ/ GĐnghiệp vụ1.2 Lập hợp đồng kiểm toán và lựa

chọn nhóm kiểm toán

Thành viên BGĐ/

GĐ nghiệp vụ1.3 Tìm hiểu khách hàng và môi

trường hoạt động

KTV chính Chủ nhiệm kiểm toán

1.4 Tìm hiểu chính sách kế toán và

qui trình kinh doanh quan trọng

KTV chính Chủ nhiệm kiểm toán

1.5 Phân tích sơ bộ báo cáo tài

phương pháp chọn mẫu - cỡ mẫu

KTV chính Chủ nhiệm kiểm toán

1.8 Tổng hợp kế hoạch kiểm toán KTV chính Chủ nhiệm KT và GĐ

nghiệp vụ

2 Thực hiện kiểm toán

2.1 Kiểm tra hệ thống kiểm soát

nội bộ

Chủ nhiệm kiểmtoán

Chủ nhiệm kiểm toán

2.2 Kiểm tra cơ bản BCĐKT,

KT có kinh nghiệm

Thành viên BGĐ/GĐnghiệp vụ2.4 Đánh giá lại mức trọng yếu và

khách hàng khác

KTV chính Chủ nhiệm KT, Thành

viên BGĐ/GĐ nghiệp vụ

CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC DOANH THU BÁN HÀNG VÀ CUNG CẤP DỊCH VỤ TRONG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN TÀI CHÍNH ACA

GROUP THỰC HIỆN

2.1 Khảo sát, đánh giá khách hàng và ký hợp đồng kiểm toán

Công ty ABC là khách hàng lâu năm của Công ty IFC-ACAgroup nên Công

ty đó có những thông tin ban đầu về khách hàng (như giấy phép đăng ký kinhdoanh, các quyết định liên quan đến vốn và những chính sách nội bộ…), được lưutrong hồ sơ kiểm toán chung Tuy nhiên, KTV vẫn cần thu thập them các thông tin