Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty cổ phần đầu tư thương mại dầu khí sông đà PVSD

LỜI MỞ ĐẦU 1.1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu: Báo cáo tài chính doanh nghiệp là công cụ hữu hiệu nhất cung cấp thông tin tài chính cho các đối tượng quan tâm bao gồm nhà quản lý, nhà đầu tư, cơ quan quản lý nhà nước. Hội nhập kinh tế quốc tế đang là trào lưu ở hầu hết các nước trên thế giới. Kết quả tất yếu của quá trình hội nhập là hình thành các công ty đa quốc gia, các công ty mà trong đó có sự kiểm soát lẫn nhau, các mô hình công ty mẹ công ty con. Sự hình thành các công ty mẹ con ở Việt Nam mang những nét đặc thù, được xuất hiện chủ yếu là từ sự chuyển đổi và sắp xếp lại các doanh nghiệp Nhà nước, Tổng công ty Nhà nước sang Tổng công ty hoạt động theo mô hình công ty mẹ công ty con. Sự phụ thuộc liên kết mẹ con có thể diễn ra dưới rất nhiều hình thức khác nhau, có thể thuần tuý về mặt thương mại là sự mở rộng thị trường, về mặt kinh doanh là việc bổ sung cải tiến công nghệ mới, về mặt tài chính là sự kết hợp gia tăng về vốn. Do đó để thực hiện được chức năng quản lý cần phải có sự tổng hợp thông tin từ nhiều đơn vị khác nhau thông qua báo cáo tái chính hợp nhất và đây là công cụ hữu hiệu nhất để cung cấp các thông tin tài chính đầy đủ và chính xác tình hình hoạt động của đơn vị. Trước tình hình đó để đáp ứng yêu cầu phát triển hội nhập của nền kinh tế, sau một thời gian nghiên cứu chuẩn mực kế toán quốc tế. Bộ Tài Chính đã ban hành bộ chuẩn mực kế toán Việt Nam trong đó có chuẩn mực VAS 25 “Báo cáo tái chính hợp nhất và kế toán các khoán đầu tư vào công ty con” (quyết định số 2342003QĐBTC ngày 30122003), thông tư 232005TTBTC và thông tư 1612007TTBTC hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp lập và trình bày BCTCHN. Tuy vấn đề hợp nhất đã được ban hành từ lâu dưới dạng các chuẩn mực kế toán và các thông tư hướng dẫn thực hiện, nhưng đây là những vấn đề khá mới đối với các doanh nghiệp Việt Nam và việc vận dụng chúng vào trong thực tế còn gặp nhiều khó khăn. Qua tìm hiểu thực tế cho thấy công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN) tại nhiều doanh nghiệp còn nhiều hạn chế: Thông tin lập Báo cáo tài chính (BCTC) được cung cấp không đầy đủ, đôi khi chưa phù hợp. Tại nhiều đơn vị, việc các công ty con, công ty thành viên nộp Báo cáo tài chính lên công ty mẹ một cách định kỳ cho mục đích quản lý nhiều hơn là cho mục tiêu hợp nhất BCTC. Do đó, các thông tin này không được thiết kế cho mục tiêu hợp nhất, dẫn đến không cung cấp đầy đủ thông tin phù hợp cho quá trình hợp nhất BCTC. Hơn thế, trong cùng một tập đoàn, một tổng công ty thì đôi khi số liệu báo cáo của các đơn vị thành viên không nhất quán với nhau về chính sách, mẫu biểu kế toán…làm cho quá trình hợp nhất gặp nhiều khó khăn. Thông tin sử dụng để lập BCTCHN không được cung cấp kịp thời, đôi khi còn không chính xác phải yêu cầu cung cấp lại làm cho tiến độ và chất lượng báo cáo kém đi. Kinh nghiệm, trình độ của một bộ phận nhân sự kế toán thực hiện công tác lập BCTCHN còn hạn chế. Các quy định về việc lập và trình bày báo cáo tài chính của công ty mẹ, công ty con đã được quy định và hướng dẫn đầy đủ. rõ ràng. Cho nên việc tổ chức hệ thống thông tin cho công tác kế toán được thuận lợi và dễ dàng. Trong khi đó, hệ thống BCTCHN ra đời cùng với sự xuất hiện của mô hình công ty mẹ, công ty con là hệ thống báo cáo mới. rất phức tạp cần phải được nghiên cứu hoàn thiện trong thực tiền. Xuất phát từ những tình hình thực tế đó, tôi đã chọn đề tài “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty cổ phần Đầu Tư Thương Mại Dầu Khí Sông Đà PVSD” làm đề tài nghiên cứu. 1.2. Tổng quan các công trình đã nghiên cứu liên quan đến đề tài Về các đề tài liên quan đến lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, trước đây đã có một số đề tài nghiên cứu về nội dung trên. Trong phạm vi và điều kiện nghiên cứu còn hạn chế, luận văn chỉ xin đưa ra một số những đề tài luận văn thạc sỹ, luận án tiến sĩ và một số bài viết trên tạp chí chuyên ngành cụ thể như sau: Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Tổ chức lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tổng công ty thép Việt Nam” tác giả Đàm Bích Hà (2011), Đại học Thương Mại do PGS.TS. Lê Thị Thanh Hải hướng dẫn khoa học, luận văn đã góp phần hoàn thiện nội dung công tác tổ chức trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại Tổng công ty thép Việt Nam.

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu độc lập của tôi Các kết quảnghiên cứu được trình bày trong luận văn là quá trình lao động thực sự của tôi,

số liệu, tài liệu trong luận văn là trung thực và do đơn vị thực tế cung cấp Nếusai sót, tôi xin hoàn toàn chịu trách nhiệm

Tác giả thực hiện

LỜI CẢM ƠN

Tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành, sâu sắc tới giáo viên hướng dẫn PGS.TS Nguyễn Quang Hùng, đã tận tình hướng dẫn, giúp đỡ tôi trong suốt quátrình hoàn thành luận văn

-Tôi xin trân trọng cảm ơn Ban Giám hiệu, Khoa sau đại học, cùng các thầy

cô trường Đại học Thương mại đã trang bị cho tôi những kiến thức quý báu đểgiúp tôi hoàn thành khóa học

Tôi cũng xin bày tỏ lòng cảm ơn tới Ban lãnh đạo, cán bộ, nhân viên phòngTài chính - Kế toán cùng các cán bộ phòng, ban khác trong Công ty Cổ phầnĐầu tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà đã tạo điều kiện cho tôi trong quá trìnhđiều tra, khảo sát thực tế, thu thập số liệu phục vụ cho việc nghiên cứu để viếtluận văn này

Mặc dù đã cố gắng nỗ lực hết mình nhưng do khả năng, kiến thức và thờigian nghiên cứu có hạn nên luận văn không thể tránh khỏi những sai sót Tác giảrất mong nhận được sự góp ý của thầy cô và các bạn

Xin chân thành cảm ơn!

7 Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất BCKQKDHN

8 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất BCLCTTHN

9 Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất TM BCTCHN

DANH MỤC PHỤ LỤC

01 Bảng cân đối kế toán hợp nhất

02 Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất

03 Thông báo tên các đơn vị trực thuộc, công ty con và lập

báo cáo số liệu giao dịch nội bộ

04 Báo cáo giao dịch nội bộ (quý, năm)

05 Báo cáo chi tiết phải thu đơn vị nội bộ

06 Báo cáo chi tiết phải trả đơn vị nội bộ

07 Phiếu điều tra

08 Bảng tổng hợp kết quả điều tra

09 Cân hỏi phỏng vấn

10 Bảng kết quả câu hỏi phỏng vấn

11 Bảng cân đối kế toán công ty mẹ PVSD năm 2012

12 Báo cáo kết quả kinh doanh công ty mẹ PVSD 2012

13 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ công ty mẹ PVSD 2012

14 Bảng cân đối kế toán công ty SDM năm 2012

15 Báo cáo kết quả kinh doanh công ty SDM 2012

16 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ công ty SDM 2012

17 Báo cáo tài chính hợp nhất đã được kiểm toán 2012

DANH MỤC SƠ ĐỒ

2.1.1 Mô hình tổ chức quản lý của công ty PVSD

2.1.2 Mô hình tổ chức phòng tài chính kế toán công ty PVSD

LỜI MỞ ĐẦU

1.1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu:

Báo cáo tài chính doanh nghiệp là công cụ hữu hiệu nhất cung cấp thôngtin tài chính cho các đối tượng quan tâm bao gồm nhà quản lý, nhà đầu tư, cơquan quản lý nhà nước

Hội nhập kinh tế quốc tế đang là trào lưu ở hầu hết các nước trên thế giới.Kết quả tất yếu của quá trình hội nhập là hình thành các công ty đa quốc gia, cáccông ty mà trong đó có sự kiểm soát lẫn nhau, các mô hình công ty mẹ - công tycon Sự hình thành các công ty mẹ - con ở Việt Nam mang những nét đặc thù,được xuất hiện chủ yếu là từ sự chuyển đổi và sắp xếp lại các doanh nghiệp Nhànước, Tổng công ty Nhà nước sang Tổng công ty hoạt động theo mô hình công

ty mẹ - công ty con Sự phụ thuộc liên kết mẹ - con có thể diễn ra dưới rất nhiềuhình thức khác nhau, có thể thuần tuý về mặt thương mại là sự mở rộng thịtrường, về mặt kinh doanh là việc bổ sung cải tiến công nghệ mới, về mặt tàichính là sự kết hợp gia tăng về vốn Do đó để thực hiện được chức năng quản lýcần phải có sự tổng hợp thông tin từ nhiều đơn vị khác nhau thông qua báo cáotái chính hợp nhất và đây là công cụ hữu hiệu nhất để cung cấp các thông tin tàichính đầy đủ và chính xác tình hình hoạt động của đơn vị Trước tình hình đó đểđáp ứng yêu cầu phát triển hội nhập của nền kinh tế, sau một thời gian nghiêncứu chuẩn mực kế toán quốc tế Bộ Tài Chính đã ban hành bộ chuẩn mực kếtoán Việt Nam trong đó có chuẩn mực VAS 25 “Báo cáo tái chính hợp nhất và kếtoán các khoán đầu tư vào công ty con” (quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày30/12/2003), thông tư 23/2005/TT-BTC và thông tư 161/2007/TT-BTC hướngdẫn các nguyên tắc và phương pháp lập và trình bày BCTCHN Tuy vấn đề hợpnhất đã được ban hành từ lâu dưới dạng các chuẩn mực kế toán và các thông tưhướng dẫn thực hiện, nhưng đây là những vấn đề khá mới đối với các doanhnghiệp Việt Nam và việc vận dụng chúng vào trong thực tế còn gặp nhiều khókhăn

Qua tìm hiểu thực tế cho thấy công tác lập và trình bày báo cáo tài chínhhợp nhất (BCTCHN) tại nhiều doanh nghiệp còn nhiều hạn chế:

- Thông tin lập Báo cáo tài chính (BCTC) được cung cấp không đầy đủ,đôi khi chưa phù hợp Tại nhiều đơn vị, việc các công ty con, công ty thành viênnộp Báo cáo tài chính lên công ty mẹ một cách định kỳ cho mục đích quản lýnhiều hơn là cho mục tiêu hợp nhất BCTC Do đó, các thông tin này không đượcthiết kế cho mục tiêu hợp nhất, dẫn đến không cung cấp đầy đủ thông tin phùhợp cho quá trình hợp nhất BCTC Hơn thế, trong cùng một tập đoàn, một tổngcông ty thì đôi khi số liệu báo cáo của các đơn vị thành viên không nhất quánvới nhau về chính sách, mẫu biểu kế toán…làm cho quá trình hợp nhất gặpnhiều khó khăn

- Thông tin sử dụng để lập BCTCHN không được cung cấp kịp thời, đôikhi còn không chính xác phải yêu cầu cung cấp lại làm cho tiến độ và chất lượngbáo cáo kém đi

- Kinh nghiệm, trình độ của một bộ phận nhân sự kế toán thực hiện côngtác lập BCTCHN còn hạn chế

Các quy định về việc lập và trình bày báo cáo tài chính của công ty mẹ,công ty con đã được quy định và hướng dẫn đầy đủ rõ ràng Cho nên việc tổchức hệ thống thông tin cho công tác kế toán được thuận lợi và dễ dàng Trongkhi đó, hệ thống BCTCHN ra đời cùng với sự xuất hiện của mô hình công ty mẹ,

công ty con là hệ thống báo cáo mới rất phức tạp cần phải được nghiên cứu hoàn thiện

trong thực tiền

Xuất phát từ những tình hình thực tế đó, tôi đã chọn đề tài “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà - PVSD” làm đề tài nghiên cứu.

1.2. Tổng quan các công trình đã nghiên cứu liên quan đến đề tài

Về các đề tài liên quan đến lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất,trước đây đã có một số đề tài nghiên cứu về nội dung trên Trong phạm vi và

điều kiện nghiên cứu còn hạn chế, luận văn chỉ xin đưa ra một số những đề tàiluận văn thạc sỹ, luận án tiến sĩ và một số bài viết trên tạp chí chuyên ngành cụthể như sau:

Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Tổ chức lập và trình bày báo cáo tài chính hợpnhất tại tổng công ty thép Việt Nam” tác giả Đàm Bích Hà (2011), Đại họcThương Mại do PGS.TS Lê Thị Thanh Hải hướng dẫn khoa học, luận văn đãgóp phần hoàn thiện nội dung công tác tổ chức trình bày báo cáo tài chính hợpnhất tại Tổng công ty thép Việt Nam

Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tạiPrime Group” tác giả Nguyễn Thị Anh Phương (2011) Đại Học Thương Mại doPGS.TS Nguyễn Phú Giang hướng dẫn khoa học, luận văn đã có những giảipháp phù hợp để hoàn thiện nội dung và phương pháp lập báo cáo tài chính hợpnhất tại Prime Group.

Luận văn thạc sỹ kinh tế: “Lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất ởTập đoàn đầu tư thương mại và công nghiệp Việt Á” tác giả Dương Thị Nga(2011), Đại Học Thương Mại Luận văn đã có những giải pháp phù hợp để hoànthiện nội dung và phương pháp tổ chức lập báo cáo tài chính hợp nhất tại Tậpđoàn đầu tư thương mại và công nghiệp Việt Á

Luận án tiến sỹ kinh tế: “ Hoàn thiện quy trình hợp nhất BTCT của các tổngcông ty theo mô hình công ty mẹ - công ty con ở Việt Nam” của tác giả NguyễnPhú Giang (2007) do GS.TS Ngô Thế Chi và TS.Nguyễn Viết Tiến hướng dẫn,luận văn đã làm rõ một số vấn đề lý luận về vấn đề lý luận về hợp nhất báo cáotài chính, cụ thể là hệ thống hóa tương đối đầy đủ, rõ rang những nguyên tắcpháp lý trong hợp nhất BCTC theo chuẩn mực quốc tế, các phương pháp hợpnhất, kỹ thuật hợp nhất, quy trình hợp nhất BCTC theo Chuẩn mực quốc tế.Hoàn thiện và đề xuát nội dung hoàn thiện quy trình hợp nhất BCTC của môhình công ty mẹ - công ty con ở góc độ chuẩn mực kế toán liên quan và xâydựng quy trình hợp nhất BCTC cho mô hình này

Và cũng có nhiều bài viết nghiên cứu liên quan đến BCTCHN trên tạp chíchuyên ngành:

Bài viết “Kế toán loại trừ nợ nội bộ và số dư phát sinh trong nội bộ tập đoàn khilập báo cáo tài chính lập và trình bày báo cáo tài chính” của TS Lê Đức Toàn.Trên tạp chí kế toán, tác giả đã đề cập đến:

Nguyên tắc khi lập BCTCHN: Các công ty riêng lẻ hợp nhất phải duy trì sổsách kế toán riêng; Việc lập BCTCHN được thực hiện trên cơ sở BCTC củacông ty mẹ và các công ty con; khi hợp nhất phải coi tập đoàn như một đơn vị

riêng biệt.

Các nghiệp vụ loại trừ giao dịch nội bộ và số dư phát sinh trong nội bộ tậpđoàn tác giả đã đưa ra một số ví dụ cụ thể, tuy nhiên tác giả mới chỉ giới hạntrong một số nghiệp vụ chủ yếu, chưa đề cập đến các nghiệp vụ như doanh thu,chi phí phát sinh trong nội bộ tập đoàn, lãi (lỗ) chưa thực hiện…

Cũng trên Tạp chí kế toán có bài “Đánh giá việc lập báo cáo tài chính hợpnhất theo quy định của Chuẩn mực kế toán Việt Nam của PGS.TS Mai ThịHoàng Minh, trong bài viết tác giả cũng đã đánh giá những khó khăn, thuận lợi

và tồn tại khi các doanh nghiệp áp dụng Chuẩn mực Kế toán Việt Nam VAS 25– Báo cáo tài chính hợp nhất trong thực tế

Qua những kết quả nghiên cứu trên cho thấy, vấn đề nghiên cứu việc lập vàtrình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn, tổng công ty hoạt động theo

mô hình công ty mẹ công ty con đến nay không mới nhưng vẫn có tính thời sự

và khi vận dụng trong thực tế luôn còn khó khăn, bất cập và cần tiếp tục nghiêncứu

1.3. Xác lập và tuyên bố vấn đề nghiên cứu trong đề tài:

Trên cơ sở nghiên cứu lý luận chung về lập và trình bày BCTCHN tại tậpđoàn kinh tế khảo sát thực trạng về lập và trình bày BCTCHN tại công ty cổphần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà, nhận thức được tầm quan trọngcủa vấn đề cần nghiên cứu nên tác giả đã chọn đề tài: Lập và trình bày BCTCHNtại Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà (PVSD), tác giả

đã tiến hành đánh giá những thành công, những tồn tại và tìm ra những nguyênnhân, giải pháp nhàm hoàn thiện lập và trình bày BCTCHN tại công ty

Để thực hiện đề tài nghiên cứu này, luận văn tập trung nghiên cứu các vấn

Thứ ba: Các nhân tố môi trường ảnh hưởng như thế nào đến việc lập vàtrình bày BCTCHN.

Thứ tư: Quy trình lập và trình bày BCTCHN tại Công ty PVSD, lập vàtrình bày BCTCHN tại công ty có được thực hiện theo quy định trong chuẩnmực kế toán và chế độ kế toán Việt Nam hay không?

Thứ năm: Những ưu điểm và những tồn tại khi lập BCTCHN tại Công tyPVSD Giải pháp hoàn thiện để BCTCHN tại Công ty PVSD phản ánh đúng tìnhhình tài chính toàn công ty

1.4. Các mục tiêu nghiên cứu:

Đề tài tập trung nghiên cứu, phân tích những vấn đề lý luận thực tiễn côngtác lập và trình bày BCTCHN và việc vận dụng chuẩn mức kế toán số 25 ở ViệtNam nói chung và ở Công ty PVSD nói riêng Cụ thể:

Về lý luận: Làm rõ bản chất và hệ thống hóa những vấn đề lý luận về lập

và trình bày BCTCHN được quy định trong chuẩn mực kế toán Việt Nam vàthông tư hướng dẫn Từ đó đánh giá mức độ phù hợp với các quy định kế toánvới việc lập và trình bày BCTCHN tại công ty PVSD

Về mặt thực tiễn: Làm sáng tỏ thực trạng lập và trình bày BCTCHN tạiCông ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà, từ đó đề xuất một sốbiện pháp giúp cho việc vận dụng các quy định chuẩn mực kế toán vào thực tếmột cách thuận lợi nhằm đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin cho các đổi tượngliên quan

1.5. Các câu hỏi đặt ra cho nghiên cứu:

- Ứng dụng lý thuyết và kinh nghiệm lập và trình bày BCTCHN của ViệtNam và của Quốc tế như thế nào để có thể hoàn thiện việc lập và trình bàyBCTCHN ở các tập đoàn kinh tế nói chung, Công ty cổ phần Đầu Tư & ThươngMại Dầu Khí Sông Đà nói riêng

- Công ty cổ phần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà có tuân thủ cácquy định kế toán Việt Nam về việc lập và trình bày BCTCHN hay không? Thực

trạng lập và trình bày BCTCHN tại công ty mẹ.

- Vấn đề gì phát sinh tại Công ty PVSD mà quy định kế toán Việt Namchưa đề cập không hoặc hướng dẫn chưa cụ thể không? Nếu có, đề xuất biệnpháp xử lý

- Những nội dung cần bổ sung, hoàn thiện về lập và trình bày BCTC hợpnhất nói chung và tại Công ty PVSD nói riêng

1.7. Ý nghĩa của nghiên cứu

Kết quả nghiên cứu của đề tài sẽ là tài liệu tham khảo hữu ích giúp các nhànghiên cứu, các cán bộ kế toán có thêm cơ sở khoa học, cơ sở thực tiễn, để lập

và trình bày BCTCHN phù hợp với chuẩn mực kế toán và các thông lệ kế toán,đảm bảo chức năng cung cấp thông tin cho các đồi tượng quan tâm

-Việc nghiên cứu đề tài lập và trình bày BCTC hợp nhất tại Công ty cổphần Đầu Tư & Thương Mại Dầu Khí Sông Đà nhằm tìm hiểu việc áp dụng cácquy định kế toán Việt Nam vào thực tế của từng doanh nghiệp

-Thông qua quá trình nghiên cứu, cao học viên sẽ nâng cao được năng lực

tổ chức nghiên cứu, nâng cao nhận thức về lập và trình bày BCTCHN cũng nhưkiến thức cơ bản về BCTCHN

Kết cấu của luận văn gồm những phần cơ bản sau:

CHƯƠNG I: TỔNG QUAN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

CHƯƠNG II: THỰC TRẠNG LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN ĐẦU TƯ VÀ THƯƠNG MẠI DẦU KHÍ SÔNG ĐÀ – PVSD

CHƯƠNG III: CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN

KẾT LUẬN.

CHƯƠNG I: TỔNG QUAN VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI

CHÍNH HỢP NHẤT

1.1. Một số khái niệm cơ bản.

1.1.1. Khái niệm Báo cáo tài chính hợp nhất:

Báo cáo tài chính hợp nhất là báo cáo tài chính của một tập đoàn được trìnhbày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp Báo cáo này được lập trên cơ

sở hợp nhất báo cáo của Công ty mẹ và các Công ty con theo quy định củachuẩn mực kế toán số 25 - Báo cáo tài chính hợp nhất

1.1.2. Các khái niệm liên quan khác.

Tập đoàn kinh tế

Trước hết, Tập đoàn kinh tế là một tập hợp gồm nhiều doanh nghiệp Luật

DN năm 2005 định nghĩa: Doanh nghiệp là tổ chức kinh tế có tên riêng, có tài sản, có trụ sở giao dịch ổn định, được đăng ký kinh doanh theo quy định của pháp luật nhằm mục đích thực hiện các hoạt động kinh doanh Tuy nhiên, khái

niệm về Tập đoàn kinh tế vẫn chưa có sự thống nhất về nội hàm Cho đến nay

đã có nhiều quan điểm khác nhau về tập đoàn kinh tế:

Quan điểm thứ nhất: Tập đoàn kinh tế là pháp nhân kinh tế do Nhà nước

thành lập gồm nhiều DN thành viên có quan hệ với nhau về sản xuất, kinhdoanh, dịch vụ và tài chính Quan điểm này cho thấy được chức năng liên kếtkinh tế của tập đoàn kinh tế Tập đoàn kinh tế ra đời trên cơ sở liên kết nhiều

DN, những DN này trở thành thành viên của tập đoàn, hoạt động vìmục tiêu chung của tập đoàn và phát triển theo chiến lược của tập đoàn Theoquan điểm này, tập đoàn kinh tế là loại hình DN có quy mô lớn

Quan điểm thứ hai: Theo một số nhà nghiên cứu thì: "Tập đoàn kinh tế

(Group of company) là một tổ hợp các công ty độc lập về mặt pháp lý nhưng tạothành một tập đoàn gồm một công ty mẹ và một hay nhiều công ty con hoặc chinhánh góp vốn cổ phần, chịu sự kiểm soát của công ty mẹ vì công ty mẹ chiếm1/2 vốn cổ phần [Từ điển Business English of Longman -trang 256]

Quan điểmthứ ba: Một số nhà nghiên cứu nước ta cho rằng Tập

Đoàn các DN thường gọi là tập đoàn kinh tế - là một loại hình tổ chứckinh tế chỉ hình thành và tồn tại trong các nền kinh tế thị trường Đó là một loạihình tổ chức kinh tế được hình thành trong quá trình tự liên kết, liên hợp hóa củanhiều công ty, xí nghiệp của nhiều chủ sở hữu khác nhau, hoạt động kinh doanhchuyên ngành và đa ngành, thực hiện tập trung tư bản, đẩy mạnh phân tíchchuyên môn hóa và đầu tư theo chiều sâu, nhanh chóng đổi mới công nghệ,nhằm đa dạng hóa sản phẩm, mở rộng thị trường, nâng cao năng lực cạnh tranh

để giành lợi nhuận siêu ngạch từ lợi thế hoặc độc quyền

Mặc dù còn có nhiều ý kiến khác nhau như trên nhưng có thể tổng hợp

thành một khái niệm chung về tập đoàn kinh tế như sau: “ Tập đoàn kinh tế là tổ hợp các công ty hoạt động trong một ngành hay những ngành khác nhau, ở phạm vi một nước hay nhiều nước, trong đó có một công ty mẹ nắm quyền lãnh đạo, chi phối hoạt động của công ty con về mặt tài chính và chiến lược phát triển Tập đoàn kinh tế là một cơ cấu tổ chức vừa có chức năng kinh doanh, vừa

có chức năng liên kết kinh tế nhằm tăng cường tích tụ, tập trung, tăng khả năng cạnh tranh và tối đa hóa lợi nhuận.”

Công ty mẹ - Công ty con:

Công ty mẹ - Công ty con là một hình thức liên kết chi phối lẫn nhau bằngđầu tư, góp vốn, bí quyết, công nghệ, thương hiệu hoặc thị trường giữa các công

ty có tư cách pháp nhân với nhau, trong đó có một công ty giữ quyền chi phốicác công ty thành viên khác (công ty mẹ) và các công ty thành viên khác bị công

ty mẹ chi phối (công ty con)

Cho đến nay, khái niệm về công ty mẹ, công ty con ở các nước cũng đãthay đổi theo thời gian và không gian Theo chuẩn mực kế toán quốc tế ISA(International Accounting Standard), công ty mẹ (Parent company) là một thựcthể pháp lý có ít nhất một đơn vị trực thuộc – công ty con (Subsidiary) Công tycon là thực thể pháp lý bị kiểm soát bởi công ty mẹ Theo luật công ty của Liênbang Nga năm 1995, một công ty được gọi là công ty con nếu do một công tykhác – công ty mẹ nắm giữ cổ phần khống chế trong vốn điều lệ hoặc bị công tykhác chi phối các quyết định của mình hoặc bằng một thỏa thuận chính thức haydưới hình thức nào đó

Tuy cách diễn giải có khác nhau, có thể rút ra được đặc trưng quan hệCông ty mẹ - công ty con là công ty mẹ - công ty con là hai thực thể pháp lý độclập, bình đẳng có quyền và nghĩa vụ như nhau trước pháp luật Công ty mẹ chiphối các công ty con bằng quyền của chủ sở hữu theo quy định của pháp luật vàtheo điều lệ công ty con

Kiểm soát: Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 thì kiểm soát là quyền

chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được

lợi ích kinh tế từ các hoạt động của doanh nghiệp đó (3)

Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xác định khicông ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty mẹ có thể

sở hữu trực tiếp công ty con hoặc sở hữu gián tiếp công ty con qua một công tycon khác) trừ trường hợp đặc biệt khi xác định rõ là quyền sở hữu không gắn liềnvới quyền kiểm soát

Quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn50% quyền biểu quyết tại công ty con:

(a) Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50%quyền biểu quyết;

(b) Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạtđộng theo quy chế thoả thuận;

(c) Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hộiđồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

(d) Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồngquản trị hoặc cấp quản lý tương đương

Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất báo cáo tài chính khi:

(a) Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con nàychỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần(dưới 12 tháng); hoặc

(b) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điềunày ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ.Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theo quyđịnh tại chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”

Lợi ích của cổ đông thiểu số theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 thì là

một phần của kết quả hoạt động thuần và giá trị tài sản thuần của một công ty

con được xác định tương ứng cho các phần lợi ích không phải do công ty mẹ sởhữu một cách trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua công ty con.

Lợi ích của cổ đông thiểu số là một khoản mục nằm trong BCTCHN củacông ty mẹ nhằm phản ánh phần tài sản hoặc thu nhập của công ty con Điều nàycũng phù hợp với thống lệ kế toán quốc tế để đảm bảo phân biệt rõ lợi ích củacác cổ đông thiểu số tại công ty con trong tổng thể lợi ích chung của cả nhómcông ty, bao gồm công ty mẹ, khi hợp nhất báo cáo tài chính

Về hình thức, lợi ích của cổ đông thiểu số được trình bày rõ rang trongbảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất Trongbảng cân đối kế toán hợp nhất, lợi ích của cổ đông thiểu số phải được trình bàytrong Bảng cân đối kế toán hợp nhất thành chỉ tiêu tách biệt với nợ phải trả vàvốn chủ sở hữu của công ty mẹ Phần sở hữu của cổ đông thiểu số trong thunhập của tập đoàn cũng cần được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt

Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần bao gồm:

- Giá trị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất kinh doanhban đầu được xác định phù hợp với chuẩn mực kế toán "Hợp nhấtkinh doanh" Tức là các tài sản thể hiện lợi ích của cổ đông thiểu sốtại công ty con được hình thành từ trước tính tới thời điểm công ty

mẹ tiến hành mua lại hoặc sáp nhập với một công ty con (hoặc nắmquyền kiểm soát công ty con này dưới hình thức gián tiếp thông quamột công ty con trung gian khác)

- Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốnchủ sở hữu kể từ ngày hợp nhất kinh doanh Phần tài sản thể hiện lợiích của cổ đông thiểu số được xác định tại thời điểm lập BCTCHNcông ty mẹ thể hiện thời gian hoạt động sau thời điểm kết thúc quátrình đầu tư của công ty mẹ vào công ty con Khi đó, các biến độngcủa tài sản thuần và nguồn vốn chủ sở hữu trong thời gian hoạt động

của công ty con sẽ được tính toán lại và phân bổ lại vào khoản mục

“Lợi ích của cổ đông thiểu số” trên BCTCHN của công ty mẹ

Lợi thế thương mại Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam số 11 ("VAS 11"),

lợi thế thương mại phát sinh khi việc hợp nhất kinh doanh thể hiện khoản thanhtoán của bên mua cho những lợi ích kinh tế ước tính thu được trong tương lai từnhững tài sản không đủ tiêu chuẩn ghi nhận và không xác định được một cáchriêng biệt

Chuẩn mực kế toán số 11 cũng nêu rõ thêm, lợi thế thương mại là phầnchênh lệch của giá phí hợp nhất so với phần sở hữu của bên mua trong giá trịhợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định được và các khoản nợ tiềmtàng đã ghi nhận theo quy định

Lợi thế thương mại được ghi ngay vào chi phí sản xuất - kinh doanh (nếugiá trị nhỏ), hoặc phải được phân bổ dần một cách có hệ thống trong suốt thờigian sử dụng hữu ích ước tính (nếu giá trị lớn) Thời gian sử dụng hữu ích phảiphản ánh được ước tính đúng đắn về thời gian thu hồi lợi ích kinh tế có thể manglại cho doanh nghiệp (tối đa không quá 10 năm)

Báo cáo tài chính quốc tế số 3 (IFRS 3) định nghĩa về lợi thế thương mạitương tự như VAS 11 Tuy nhiên, theo chuẩn mực này, lợi thế thương mại phátsinh khi hợp nhất kinh doanh sẽ không phân bổ dần vào chi phí Thay vào đó,doanh nghiệp phải tiến hành đánh giá lại lợi thế thương mại của mình hàng năm,hoặc ngay khi có sự giảm sút về mặt giá trị hợp lý, phần giảm giá trị này sẽ đượcghi nhận vào chi phí của doanh nghiệp

Báo cáo tài chính là những báo cáo tổng hợp được lập dựa vào phương

pháp kế toán tổng hợp số liệu từ các sổ sách kế toán, theo các chỉ tiêu tài chínhphát sinh tại những thời điểm hoặc thời kỳ nhất định Các báo cáo tài chính phảnánh một cách có hệ thống tình hình tài sản, nguồn vốn, công nợ, tình hình sửdụng vốn và kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp trong những thời

kỳ nhất định, đồng thời chúng được giải trình giúp cho các đối tượng sử dụng

thông tin tài chính nhận biết được thực trạng tài chính và tình hình sản xuất kinhdoanh của đơn vị để đề ra các quyết định cho phù hợp.

1.2. Mục đích, nội dung, phạm vi và trách nhiệm của của việc lập và

trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.

1.2.1. Mục đích của Báo cáo tài chính hợp nhất.

- Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản, nợphải trả, nguồn vốn chủ sở hữu ở thời điểm kết thúc năm tài chính, tìnhhình và kết quả hoạt động kinh doanh năm tài chính của tập đoàn như mộtdoanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhânriêng biệt là công ty mẹ hay công ty con trong tập đoàn

- Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạngtình hình tài chính và tình hình kinh doanh của tập đoàn trong năm tàichính đã qua và những dự đoán trong tương lai Thông tin của BCTCHN

là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hànhhoạt động kinh doanh, hoặc đầu tư vào tập đoàn của chủ sở hữu, của cácnhà đầu tư, của các chủ nợ hiện tại và tương lai

1.2.2. Nội dung của Báo cáo tài chính hợp nhất.

1.2.2.1. Hệ thống BCTCHN gồm BCTCHN năm và BCTCHN

giữa niên độ, gồm:

1. Bảng cân đối kế toán hợp nhất Mẫu số B 01 - DN/HN

2. Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp Mẫu số B 02 - DN/HN

3. Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất Mẫu số B 03 - DN/HN

4. Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất Mẫu số B 09 - DN/HNBCTCHN được lập tuân theo các quy định của hệ thống Chuẩn mực kếtoán Việt Nam, chủ yếu là các chuẩn mực sau đây:

- CMKT số 07 - Kế toán khoản đầu tư vào công ty liên kết

- CMKT số 08 - Thông tin tài chính về những khoản vốn góp lien doanh

- CMKT số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái

- CMKT số 11 - Hợp nhất kinh doanh.

- CMKT số 21 - Trình bày BCTC

- CMKT số 24 - Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- CMKT số 25 - BCTCHN và kế toán khoản đầu tư vào công ty con

Ngoài ra, để phục vụ yêu cầu quản lý kinh tế, tài chính, yêu cầu chỉ đạo,điều hành các tập đoàn sản xuất, kinh doanh các tập đoàn, tổng công ty nhànước, có thể quy định lập thêm các BCTCHN chi tiết khác

Trong quá trình áp dụng, nếu thấy cần thiết các tập đoàn, tổng công ty cóthể bổ sung chi tiết các chỉ tiêu của BCTCHN cho phù hợp với đặc điểm hoạtđộng kinh doanh của tập đoàn, tổng công ty Nếu có sửa đổi, bổ sung phải được

Bộ Tài chính chấp thuận bằng văn bản

1.2.2.2. Phạm vi của BCTCHN:

Đây là công việc đầu tiên của việc lập BCTCHN Báo cáo tài chính hợpnhất bao gồm tất cả các công ty con do công ty mẹ kiểm soát Quyền kiểm soátđược cho là tồn tại nếu công ty mẹ sở hữu hơn 50% quyền biểu quyết của mộtcông ty con Tuy nhiên, quyền kiểm soát còn tồn tại ngay cả khi công ty mẹ sởhữu 50% hoặc ít hơn quyền biểu quyết của một công ty con, nếu như công tymẹ: có quyền chi phối chính sách tài chính và hoạt động theo một quy chế hoặcthỏa thuận nào đó; có quyền bổ nhiệm hoặc bãi nhiệm đa số các thành viên bangiám đốc; có quyền bỏ đa số phiếu tại cuộc họp của ban giám đốc Công ty mẹkhi lập BCTCHN cần hợp nhất tất cả các công ty con, kể cả các công ty con ởnước ngoài Trong quá trình hợp nhất cần loại trừ những công ty con nếu công ty

mẹ chỉ có quyền kiểm soát tạm thời Công ty mẹ hạch toán vốn góp ở các công

ty con này tương tự như hạch toán các khoản đầu tư

1.2.2.3. Trách nhiệm lập BCTCHN:

Kết thúc kỳ kế toán, công ty mẹ có trách nhiệm lập BCTC để phản ánhtình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệcủa cả Tập đoàn Trong trường hợp Công ty mẹ đồng thời là Công ty con bị một

công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và được các cổ đông thiểu sốtrong công ty chấp thuận thì Công ty mẹ này không phải lập và trình bàyBCTCHN.

Một công ty được coi là Công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyềnkiểm soát thông qua việc chi phối chính sách tài chính và hoạt động nhằm thuđược lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này do đó việc xác định mộtcông ty có phải là Công ty mẹ không phải dựa trên việc xem xét Công ty đó cókiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của mộtcông ty khác hay không chứ không phải chỉ xem xét tới hình thức pháp lý, haytên gọi của nó

1.3. Nguyên tắc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất.

1.3.1. Nguyên tắc lập và trình bày BCTCHN:

Để lập BCTCHN, kế toán phải dựa vào số liệu của báo cáo tài chính tạicông ty mẹ và các công ty con sau khi đã được điều chỉnh đối với các khoảnmục cần được điều chỉnh theo nguyên tắc hợp nhất

Hợp nhất báo cáo tài chính không đơn giản là việc cộng toàn bộ các chỉ tiêugiống nhau trên báo cáo tài chính của các công ty trong tập đoàn kinh doanh màcần tuân theo các nguyên tắc, thủ tục, trình tự và kỹ thuật hợp nhất cụ thể

Nguyên tắc và phương pháp lập BCTCHN thường được quy định trongChuẩn mực kế toán về BCTCHN và các khoản mục đầu tư vào công ty con.Chuẩn mực này đã được ban hành trong hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam(VAS 25) Trong đó quy định các nguyên tắc lập và trình bày BCTCHN như sau:

Nguyên tắc 1: Công ty mẹ khi lập BCTCHN phải căn cứ vào báo cáo tài

chính của tất cả các công ty con ở trong nước và ngoài nước do công ty mẹ kiểmsoát để thực hiện hợp nhất BCTC

Một công ty con được loại trừ khỏi việc hợp nhất BCTC khi:

Quyền kiểm soát của công ty mẹ chỉ là tạm thời vì công ty con này chỉđược mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng);hoặc

(a) Hoạt động của công ty con bị hạn chế trong thời gian dài và điều nàyảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho công ty mẹ

(b) Công ty mẹ kế toán khoản đầu tư vào các công ty con loại này theoquy định tại chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”

Quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công ty mẹ nắm giữ ít hơn50% quyền biểu quyết tại công ty con:

(a) Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50%quyền biểu quyết;

(b) Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạtđộng theo quy chế thoả thuận;

(c) Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hộiđồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

(d) Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồngquản trị hoặc cấp quản lý tương đương

Nguyên tắc 2: Công ty mẹ không được loại trừ ra khỏi BCTCHN các báo

cáo tài chính của công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt độngcủa tất cả các công ty con khác trong tập đoàn

Nguyên tắc 3: BCTCHN được lập và trình bày theo nguyên tắc kế toán và

nguyên tắc đánh giá như báo cáo tài chính hàng năm của doanh nghiệp độc lậptheo qui định của Chuẩn mực kế toán số 21”Trình bày báo cáo tài chính” như cácnguyên tắc: hoạt động liên lục, cơ sở dồn tích, nhất quán, trọng yếu, bù trừ, cóthể so sánh được và qui định của các chuẩn mực kế toán khác

Nguyên tắc 4: BCTCHN được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán

thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương

tự trong toàn bộ tập đoàn

+ Nếu công ty con sử dụng các chính sách kế toán khác với chính sách kếtoán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì công ty con phải có điều chỉnh thíchhợp các báo cáo tài chính trước khi sử dụng cho việc lập BCTCHN của tập đoàn.+ Trường hợp nếu công ty con không thể sử dụng chính sách kế toán mộtcách thống nhất làm ảnh hưởng đến hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn thìphải giải trình về các khoản mục đã được hạch toán theo các chính sách kế toánkhác nhau trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất.

Nguyên tắc 5: Các báo cáo tài chính của công ty mẹ và công ty con sử

dụng để hợp nhất báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán năm.Báo cáo tài chính sử dụng để hợp nhất có thể được lập vào thời điểm khác nhaumiễn là thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng Nếu ngày kết thúc kỳ

kế toán năm là khác nhau quá 3 tháng, công ty con phải lập thêm một bộ báo cáotài chính cho mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán năm của tậpđoàn

Nguyên tắc 6: Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con sẽ được đưa

vào BCTCHN kể từ ngày mua công ty con, là ngày công ty mẹ thực sự nắmquyền kiểm soát công ty con theo Chuẩn mực kế toán “Hợp nhất kinh doanh”.+ Kết quả hoạt động kinh doanh của công ty con bị thanh lý được đưa vàoBáo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất cho tới ngày thanh lý công ty con, là ngàycông ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát đối với công ty con

+ Số chênh lệch giữa khoản thu từ việc thanh lý công ty con và giá trị ghi

sổ còn lại của tài sản trừ đi nợ phải trả của công ty con này tại ngày thanh lýđược ghi nhận trong Báo cáo kết quả kinh doanh hợp nhất như khoản lãi, lỗthanh lý công ty con

+ Để đảm bảo nguyên tắc so sánh của báo cáo tài chính từ niên độ kế toánnày đến niên độ kế toán khác, cần cung cấp thông tin bổ sung về ảnh hưởng củaviệc mua và thanh lý các công ty con đến tình hình tài chính tại ngày báo cáo,kết quả của kỳ báo cáo và ảnh hưởng đến các khoản mục tương ứng của năm

Nguyên tắc 7: Khoản đầu tư vào một doanh nghiệp phải hạch toán theo

Chuẩn mực kế toán “Công cụ tài chính”, kể từ khi doanh nghiệp đó không còn làcông ty con nữa và cũng không trở thành một công ty liên kết như định nghĩacủa Chuẩn mực số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” Giá trịghi sổ của khoản đầu tư tại ngày doanh nghiệp không còn là một công ty conđược hạch toán là giá gốc

1.3.2. Trình tự và phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất.

kế toán là khác nhau, công ty con phải lập thêm một bộ báo cáo tài chính chomục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán của tập đoàn Trongtrường hợp điều này không thể thực hiện được, các báo cáo tài chính có thể đượclập vào thời điểm khác nhau có thể được sử dụng miễn là thời gian chênh lệch

đó không vượt quá 3 tháng Nguyên tắc nhất quán bắt buộc độ dài của kỳ báo

cáo và sự khác nhau về thời điểm lập báo cáo tài chính phải thống nhất qua cáckỳ.

Trong trường hợp điều này không thể thực hiện được, báo cáo sử dụng đểhợp nhất phải được điều chỉnh ảnh hưởng của những giao dịch và sự kiện quantrọng xảy ra giữa ngày kết thúc kỳ kế toán của Công ty con và ngày kết thúc kỳ

kế toán của Công ty mẹ sao cho báo tài chính hợp nhất được phản ánh trung thực

và hợp lý

b. Thống nhất các chính sách kế toán giữa các công ty mẹ - con

BCTCHN được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống nhất chocác giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong toàn bộtập đoàn Nếu chính sách kế toán của công ty mẹ và các công ty con đảm bảothống nhất thì những thông tin về tình hình tài chính doanh nghiệp và kết quảkinh doanh sẽ phản ánh được một các trung thực và hợp lý Khi đó sẽ thuận lợihơn cho việc hợp nhất báo cáo tài chính của toàn bộ tập đoàn Các chính sách kếtoán có thể là các vấn đề liên quan đến phạm vi hợp nhất, niên độ hợp nhất, cácphương pháp kế toán áp dụng để thực hiện khấu hao, giá vốn, trích lập cáckhoản dự phòng

- Trong một Công ty mẹ gồm nhiều công ty con và tồn tại với tư các phápnhân độc lập, mỗi công ty con có đặc điểm, quy mô, môi trường sản xuấtkinh doanh khác nhau có thể sẽ áp dụng chính sách kế toán có thể khônggiống nhau

- Nếu công ty con sử dụng các chính sách kế toán khác với chính sách kếtoán áp dụng thống nhất trong tập đoàn thì công ty con phải có điều chỉnh thíchhợp các báo cáo tài chính trước khi sử dụng cho việc lập BCTCHN của tập đoàn

- Trường hợp nếu công ty con không thể sử dụng chính sách kế toán mộtcách thống nhất làm ảnh hưởng đến hợp nhất báo cáo tài chính của tập đoàn thìphải giải trình về các khoản mục đã được hạch toán theo các chính sách kế toánkhác nhau trong Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

c. Xác định cơ sở và phương pháp hợp nhất

- Việc xác định rõ cơ sở và phương pháp hợp nhất báo cáo tài chính có ýnghĩa quan trọng, giúp người lập xác định được các bước trình tự thựchiện hợp nhất báo cáo tài chính, giúp người đọc biết được Báo cáo tàichính của đơn vị được lập trên cơ sở và phương pháp nào

- Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam thì phương pháp hợp nhất được lựachọn là phương pháp mua lại, theo phương pháp này:

- Báo cáo tài chính của các đơn vị sẽ được hợp nhất từ thời điểm thực hiệngiao dịch mua lại (là ngày công ty mẹ thực sự nắm quyền kiểm soát công

ty con)

- Khi hợp nhất BCTC các yếu tố trên Báo cáo tài chính tại ngày thực hiệngiao dịch mua lại được xác định theo giá trị hợp lý Chênh lệch giữa giá trịhợp lý của tài sản và giá trị ghi sổ hình thành lợi thế thương mại Xác định

quyền kiểm soát và phần lợi ích của công ty mẹ đối với công ty con

d. Xác định quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con

Thứ nhất: Quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con được xácđịnh khi công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con (công ty

mẹ có thể sở hữu trực tiếp công ty con, hoặc sở hữu gián tiếp công ty con quamột công ty con khác)

Xác định quyền kiểm soát trực tiếp của công ty mẹ đối với công ty con khicông ty mẹ đầu tư vốn trực tiếp vào công ty con và công ty mẹ nắm giữ trên 50%quyền biểu quyết ở công ty con đầu tư trực tiếp

Quyền kiểm soát của công ty mẹ được xác định tương ứng với quyền biểu quyết của công ty mẹ ở công ty con

Xác định quyền kiểm soát gián tiếp của công ty mẹ thông qua quyền sở hữugián tiếp công ty con qua một công ty con khác

Công ty mẹ sở hữu gián tiếp công ty con khi công ty mẹ đầu tư vốn giántiếp (kể cả trực tiếp) vào công ty con qua một công ty con khác và công ty mẹnắm giữ trên 50% quyền biểu quyết ở công ty con đầu tư gián tiếp.

Quyền kiểm soát của công ty mẹ được xác định bằng tổng cộng quyền biểu quyết của công ty mẹ ở công ty con đầu tư trực tiếp và ở công ty con đầu

tư gián tiếp qua công ty con khác

Trường hợp đặc biệt quyền kiểm soát còn được thực hiện ngay cả khi công

ty mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con trong các trường hợpsau đây:

+ Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyềnbiểu quyết;

+ Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theoquy chế thoả thuận;

Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương.

- Xác định phần lợi ích của công ty mẹ đối với công ty con

a) Xác định phần lợi ích của công ty mẹ thông qua quyền sở hữu trực tiếpđối với công ty con

Trường hợp công ty mẹ sở hữu trực tiếp công ty con thì tỷ lệ lợi ích củacông ty mẹ ở công ty con được xác định tương ứng với quyền kiểm soát củacông ty mẹ

Tỷ lệ (%) lợi ích của công ty

mẹ ở công ty con đầu tư trực tiếp

=

Tỷ lệ (%) quyền kiểm soát tại công ty con đầu tư trực tiếp

b) Xác định phần lợi ích của công ty mẹ thông qua quyền sở hữu gián tiếpcông ty con qua một công ty con khác

Trường hợp công ty mẹ sở hữu gián tiếp công ty con khi công ty mẹ đầu tưvốn gián tiếp vào công ty con qua một công ty con khác thì tỷ lệ lợi ích của công

ty mẹ ở công ty con đầu tư gián tiếp được xác định:

tư trực tiếp

X

Tỷ lệ (%) lợi ích tại công ty con đầu tư gián tiếp

e. Tổ chức thu thập thông tin chuẩn bị tiến hành hợp nhất

- Sau khi đã đồng nhất các chính sách kế toán và phương pháp hợp nhất,công ty mẹ phải tiến hành thu thập thông tin thông qua các báo cáo tàichính của công ty con Để thu thập được các thông tin trung thực hợp lýcủa các công ty con thì công ty mẹ cần có những yêu cầu giới hạn cụ thể

về chỉ tiêu, số liệu, thời gian, không gian cung cấp thông tin Ngoài cácbáo cáo tài chính của các công ty con, công ty mẹ có thể yêu cầu các công

ty con gửi thông tin, tài liệu theo biểu mẫu tập đoàn quy định để thuận lợicho việc lập BCTCHN

f. Tổ chức thực hiện quá trình hợp nhất

- Để lên được BCTCHN của công ty mẹ, từ việc căn cứ vào thông tin thuthập được từ các đơn vị thành viên, công ty lập hệ thống sổ sách kế toánhợp nhất theo quy định của chuẩn mực kế toán Việt Nam số 25 “Báo cáotài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào công ty con”

+ Các quy định chung về sổ kế toán hợp nhất:

Sổ kế toán hợp nhất là sổ kế toán dùng để ghi chép, hệ thống và lưu giữtoàn bộ các nghiệp vụ kinh tế, tài chính đã thực hiện có liên quan đến quá trìnhlập BCTCHN của công ty mẹ và các công ty con tại Công ty mẹ

Sổ kế toán hợp nhất cần phải ghi rõ:

• Tên đơn vị kế toán

• Tên số, ngày, tháng, năm lập sổ; ngày tháng, năm khoá sổ

• Chữ ký của người lập sổ, kế toán trưởng và người đại diện theo pháp luậtcủa đơn vị kế toán.

• Số trang; đóng dấu giáp lai

Nội dung chủ yếu của sổ kế toán hợp nhất bao gồm:

• Ngày, tháng ghi sổ

• Số hiệu và ngày, tháng của chứng từ kế toán dùng làm căn cứ ghi sổ

• Tóm tắt nội dung của nghiệp vụ kinh tế, tài chính thực hiện hợp nhất

• Số tiền của nghiệp vụ kinh té tài chính phát sinh ghi vào các khoản mụcbáo cáo hợp nhất

• Số tiền phát sinh trong kỳ, số dư cuối kỳ

Mỗi đơn vị kế toán thực hiện hợp nhất báo cáo tài chính chỉ có một hệthống sổ kế toán hợp nhất cho kỳ kế toán năm

Sổ kế toán hợp nhất được mở ở thời điểm lập BCTCHN

Công ty mẹ phải căn cứ vào báo cáo tài chính của công ty mẹ và công tycon và các bút toán điều chỉnh để ghi sổ kế toán hợp nhất

Sổ kế toán hợp nhất phải ghi kịp thời, rõ ràng, đầy đủ theo các nội dung của

sổ Thông tin, số liệu ghi vào sổ kế toán hợp nhất phải chính xác, trung thực,đúng với căn cứ ghi sổ kế toán hợp nhất

Số liệu của sổ kế toán hợp nhất là căn cứ lập Báo cáo tài chính hợp nhât

Sổ kế toán hợp nhất sử dụng để phản ánh các nghiệp vụ kinh tế hợp nhằmcung cấp các số liệu, thông tin trình bày ừên BCTCHN

+ Căn cứ để ghi sổ kế toán hợp nhất:

• Thông tin từ báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công ty con trongtập đoàn (Bảng cân đối kế toán, bảo cáo kết quả hoạt động kinh doanh,báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Bản thuyết minh Báo cáo tài chính)

• Các chứng từ kế toán ghi nhận các bút toán điều chỉnh theo nguyên tắc vàphương pháp điều chỉnh quy định để thực hiện hợp nhất báo cáo tài chính

trong Tổng công ty của công ty mẹ và công ty con.

+ Phương pháp ghi sổ kế toán hợp nhất.

Khi lập BCTCHN chủ thể kinh tế có thể lập sổ kế toán hợp nhất Sổ kế toánhợp nhất bao gồm sổ chi tiết và sổ tổng.hợp

• Đối với sổ kế toán chi tiết liên quan đến BCTCHN, chủ thể kinh tế có thểmở: sổ chi tiết theo dõi tình hình đầu tư vào công ty liên kết, công ty liêndoanh, tình hình mua, sát nhập doanh nghiệp Tuỳ theo yêu cầu theo dõithông tin và đặc điểm sản xuất kinh doanh của từng đơn vị mẫu sổ kế toánchi tiết sẽ được thiết kế khác nhau phù hợp với đơn vị mình

• Đối với sổ kế toán tổng hợp:

Sổ kế toán hợp nhất được mở để theo dõi và phản ánh các nghiệp vụ kinh tếhợp nhất nhàm cung cấp thông tin số liệu tổng hợp cho BCTCHN

- Căn cứ vào số liệu và các bút toán điều chỉnh trên sổ sách kế toán hợpnhất đã lập ở trên công ty mẹ sẽ lập các BCTCHN theo đúng mẫu và quyđịnh trong chuẩn mực

Với những nguyên tắc, phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhât đã đượcxác định thì quy trình tổ chức thực hiện hợp nhất có thể thực hiện theo các bước:

Bước 1: Thu thập dữ liệu từ các công ty con

Định kỳ (quý, năm) các công ty con gửi báo cáo của công ty minh về Tổngcông ty theo đúng các mẫu biểu quy định

Đối với các giao dịch nội bộ Tổng công ty cỏ liên quan thì phải gửi chửng

từ giao dịch nội bộ hoặc bảng kê giao dịch nội bộ kèm theo

Bước 2: Đối chiếu số liệu.

Dựa trên số liệu thu thập từ các công ty, kế toán hợp nhất thực hiện đổichiếu số liệu các giao dịch nội bộ gồm các thông tin liên quan như:

- Sổ dư công nợ phải thu/phải trả nội bộ

- Sổ phát sinh doanh thu/giá vốn hàng bán nội bộ

Giá trị hàng tồn kho cuối kỳ và tỷ lệ lãi gộp hàng hỏa mua bán nội bộ

• Thông tin nguyên giá tài sản cố định mua nội bộ, giá trị khấu hao cuối kỳ

và thông tin tỷ lệ lãi gộp trong giao dịch mua bán tài sàn cố định nội bộ.Thông tin cổ tức, lợi nhuận được chia từ công ty nhận đầu tư

Trường hợp có sự khác biệt, sai sót chênh lệch chuyển sang bước 3 “yêucầu các công ty điều chỉnh số liệu” Nếu không chuyển sang bước 4 “Cộng gộp

sổ liệu của các công ty”

Bước 3: Yêu cầu các công ty điều chỉnh số liệu (nếu có)

Khi phát sinh chênh lệch số liệu nội bộ do các công ty ghi nhận, kế toánhợp nhất yêu cầu các công ty liên quan chỉnh sửa số liệu trên báo cáo của công

ty mình và gửi lại Tổng công ty

Quy trình thu thập, kiểm tra, đối chiếu và điều chỉnh số liệu chỉ dừng lại khi

sổ liệu đối chiếu đã khớp và chuyển sang bước 4

Bước 4: Cộng gộp số liệu của các đơn vị.

Sau khi đối chiếu số liệu, kế toán hợp nhất tiến hành cộng gộp theo từng chỉtiêu tương ứng trên báo cáo tài chính

Bước 5: Hợp nhất các khoản đầu tư

Dựa vào phương pháp hợp nhất, hợp nhất khoản đầu tư sẽ bao gồm các hoạtđộng thể hiện sự thay đổi của mối quan hệ đầu tư giữa các thành viên trong Tổngcông ty, bao gồm:

- Hợp nhất lần đầu: hoạt động này được thực hiện lần đầu khi một thực thế

có tư cách pháp nhân trở thành thành viên của tập đoàn

- Đầu tư bổ sung: ghi nhận khoản đầu tư phát sinh tăng thêm trong kỳ

- Xác định lợi ích của cổ đông thiểu số: hoạt động này được dùng để ghinhận lợi ích của cổ đông thiểu số trong nguồn vốn của công ty con Chỉtiêu này được trình bày riêng trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanhhợp nhất

- Phân bổ lợi thể thương mại: Trong quá trình hợp nhất khoản đầu tư, kế

toán sẽ tính và phân bổ lợi thế/bất lợi thương mại phát sinh Nếu phát sinhlợi thế thương mại dương sẽ được phân bổ trong 10 năm, nếu phát sinh lợithế thương mại âm sẽ ghi nhận toàn bộ vào chi phí Chỉ tiêu này đượctrình bày riêng trên Bảng cân đối kế toán.

Bước 6: Loại trừ công nợ nội bộ

Công nợ nội bộ sau khi đã đối chiếu số liệu khớp giữa khoản phải thu củacông ty bán và phải trả của công ty mua, kế toán sẽ loại trừ số liệu trên 2 chỉ tiêucông nợ phải thu và phải trả nội bộ trên Bảng cân đối kế toán kế toán hợp nhất

Bước 7: Loại trừ doanh thu, chi phí nội bộ.

Dựa vào các báo cáo giao dịch nội bộ, kế toán hợp nhất sẽ loại trừ doanhthu, chi phí nội bộ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất

Bước 8: Loại trừ lợi nhuận chưa thực hiện

Dựa vào thông tin hàng tồn kho chưa thực hiện, giá trị còn lại của tài sản cốđịnh của đơn vị mua nội bộ và tỷ lệ lãi gộp của đơn vị bán nội bộ, ké toán sẽthực hiện loại từ lợi nhuận chưa thực hiện ừên Bảng cân đối kế toán hợp nhất

Bước 9: Chuyển số dư cuối kỳ trước sang số đầu kỳ này

Số liệu kỳ này tương ứng với từng chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán hợpnhất, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất kỳ trước được chuyển sang

số đầu kỳ của báo cáo

1.3.2.2. Trình tự lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất.

1.3.2.2.1. Bảng cân đối kế toán hợp nhất được lập trên cơ sở

hợp nhất các Bảng cân đối kế toán của công ty mẹ

và của các công ty con trong tập đoàn theo từngkhoản mục bằng cách cộng các khoản mục tươngđương của tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu theonguyên tắc:

- Đối với các khoản mục của Bảng cân đối kế toán không phải điều chỉnhthì được cộng trực tiếp để xác định khoản mục tương đương của Bảng cân

đối kế toán hợp nhất;

- Đối với những khoản mục phải điều chỉnh theo nguyên tắc và phươngpháp điều chỉnh thích hợp quy định tại mục (1.3.2.1.3) dưới đây sau đómới cộng để hợp nhất khoản mục này và trình bày trên Bảng cân đối kếtoán hợp nhất

1.3.2.2.2. Nguyên tắc và phương pháp điều chỉnh các chỉ

tiêu khi lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất

a. Điều chỉnh khoản đầu tư của công ty mẹ vào các công ty con

* Nguyên tắc điều chỉnh:

Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư của công ty mẹ trong từng công ty con vàphần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con phải được loạitrừ hoàn toàn trên BCTCHN

* Bút toán điều chỉnh:

Điều chỉnh giảm toàn bộ giá trị khoản mục ”Đầu tư vào công ty con ” của

công ty mẹ và điều chỉnh giảm phần Vốn đầu tư của chủ sở hữu mà từng công tycon nhận của công ty mẹ trong khoản mục 'Vốn đầu tư của chủ sở hữu" của công

ty con

Nếu giá trị đầu tư vào công ty con bằng đúng vốn đầu tư của chủ sở hữu,

kế toán điều chỉnh như sau:

Nợ “Vốn đầu tư của chủ sở hữu”

Có “Đầu tư vào công ty con”

Nếu giá trị đầu tư vào công ty con bằng đúng vốn đầu tư của chủ sở hữu,

kế toán điều chỉnh như sau:

Nợ “Vốn đầu tư của chủ sở hữu”

Nợ “Lợi thế thương mại”

Có “Đầu tư vào công ty con”

Bút toán này được thực hiện tại thời điểm mua và khi lập BCTCHN các kỳsau ngày mua

b. Điều chỉnh để xác định lợi ích của cổ đông thiểu số.

* Nguyên tắc điều chỉnh

- Phải xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công tycon hợp nhất Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công tycon hợp nhất, gồm:

+ Giá trị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất kinh doanh banđầu được xác định phù hợp với Chuẩn mực kế toán “Hợp nhất kinh doanh” Giátrị các lợi ích của cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất kinh doanh ban đầu đượcxác định trên cơ sở tỷ lệ góp vốn kinh doanh của cổ đông thiểu số với vốn chủ sởhữu của công ty con

+ Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sởhữu kể từ ngày hợp nhất kinh doanh, gồm phần lợi ích của cổ đông thiểu sốtrong thu nhập thuần (lợi nhuận) sau thuế thu nhập doanh nghiệp của tập đoàntrong kỳ báo cáo được xác định và loại trừ ra khỏi thu nhập của tập đoàn và phầnlợi ích trong biến động của vốn chủ sở hữu của tập đoàn sau ngày hợp nhất kinhdoanh;

- Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong thu nhập thuần (lợi nhuận) sauthuế thu nhập doanh nghiệp trong kỳ báo cáo được xác định trên cơ sở tỷ

lệ góp vốn kinh doanh của cổ đông thiểu số với thu nhập sau thuế thunhập doanh nghiệp tại công ty con trong kỳ báo cáo

- Phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong sự biến động của tổng vốn chủ sởhữu kể từ ngày hợp nhất kinh doanh được xác định trên cơ sở tỷ lệ gópvốn kinh doanh của cổ đông thiểu số với tổng giá trị các khoản chênh lệchđánh giá lại tài sản, chênh lệch tỷ giá hối đoái, quỹ đầu tư phát triển, quỹ

dự phòng tài chính, quỹ khác thuộc vốn chủ sở hữu, lợi nhuận chưa phânphối của các đơn vị này

- Các khoản lỗ tương ứng với phần vốn của cổ đông thiểu số trong công tycon được hợp nhất có thể lớn hơn vốn của họ trong tổng vốn chủ sở hữu

của công ty con Khoản lỗ vượt trội cũng như bất kỳ các khoản lỗ thêmnào khác được tính giảm vào phần lợi ích của cổ đông đa số trừ khi cổđông thiểu số có nghĩa vụ ràng buộc và có khả năng bù đắp các khoản lỗ

đó Nếu sau đó công ty con có lãi, khoản lãi đó sẽ được phân bổ vào phầnlợi ích của cổ đông đa số cho tới khi phần lỗ trước đây do các cổ đông đa

số gánh chịu được bồi hoàn đầy đủ

- Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần của công ty con hợp nhấttrên Bảng cân đối kế toán hợp nhất phải được trình bày thành một chỉ tiêuriêng biệt tách khỏi phần nợ phải trả và phần vốn chủ sở hữu của cổ đôngcủa công ty mẹ

* Bút toán điều chỉnh

Để phản ánh khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số” trong tài sản thuần

của công ty con hợp nhất trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất phải thực hiện cácbút toán điều chỉnh sau:

- Điều chỉnh giảm vốn chủ sở hữu của công ty con có phần vốn của cổ đôngthiểu số ghi:

Giảm khoản mục - Vốn đầu tư của chủ sở hữu

Giảm khoản mục - Quỹ dự phòng tài chính

Giảm khoản mục - Quỹ đầu tư phát triển

Giảm khoản mục - Lợi nhuận chưa phân phối

Tăng khoản mục - Lợi ích của cổ đông thiểu số

- Trường hợp ở công ty con có khoản lỗ tích luỹ (lợi nhuận chưa phân phối:ghi âm ( ) trong vốn chủ sở hữu thì khi xác định lợi ích của cổ đông thiểu

số trong tài sản thuần của các công ty con hợp nhất phải xác định riêngbiệt khoản lỗ tích luỹ của cổ đông thiểu số trong lỗ tích luỹ của công ty

con và phải ghi giảm khoản mục "Lợi nhuận chưa phân phối" của công ty con và ghi giảm khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất Tuy nhiên bút toán ghi giảm khoản mục "Lợi ích

của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất tối đa cũng chỉ

tương ứng với phần giá trị lợi ích của cổ đông thiểu số trong vốn chủ sởhữu (chỉ được ghi giảm đến giá trị bằng 0 phần lợi ích của cổ đông thiểu

số tại công ty con, không được tạo ra giá trị âm của khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số" trên Bảng cân đối kế toán hợp nhất).

c. Điều chỉnh số dư các khoản phải thu, phải trả giữa các đơn vị nội bộ trongcùng tập đoàn

Giảm khoản mục - Phải trả nội bộ

Giảm khoản mục - Phải thu nội bộ

d. Điều chỉnh doanh thu, giá vốn hàng bán và lãi hoặc lỗ chưa thực hiện phát sinh

từ giao dịch bán hàng nội bộ phát sinh trong kỳ

Nguyên tắc điều chỉnh:

Kế toán phải tính toán, xác định số lãi hoặc lỗ chưa thực hiện trong giá trịhàng tồn kho cuối kỳ phát sinh từ các giao dịch bán hàng nội bộ và ghi sổ theocác trường hợp:

Bút toán điều chỉnh

- Có lãi, ghi:

Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (D.thu bán hàng nội bộ)

Có Giá vốn hàng bán (DT bán hàng nội bộ - Lãi chưa thực hiện tronghàng tồn kho cuối kỳ)

Có Hàng tồn kho (Lãi chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)

- Bị lỗ, ghi:

+ Nếu giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốccủa số hàng tồn kho tiêu thụ nội bộ (giá trị tại bên bán), thì kế toán không thực hiệnloại trừ số lỗ chưa thực hiện mà chỉ loại trừ doanh thu bán hàng, như sau:

Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (DT bán hàng nội bộ)

Có Giá vốn hàng bán (DT bán hàng nội bộ)

+ Nếu giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho cuối kỳ phátsinh từ giao dịch bán hàng nội bộ trong kỳ lớn hơn giá gốc của số hàng tồn khotrong nội bộ (giá trị tại bên bán) thì kế toán thực hiện loại trừ khoản lỗ chưa thựchiện, ghi:

Nợ Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (DT bán hàng nội bộ)

Nợ Hàng tồn kho (Lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho cuối kỳ)

Có Giá vốn hàng bán (DT bán hàng nội bộ + lỗ chưa thực hiện tronghàng tồn kho cuối kỳ)

e. Điều chỉnh giá vốn hàng bán và lợi nhuận sau thuế chưa phân phối đầu kỳ

do ảnh hưởng của lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu

kỳ khi bán hàng ở kỳ sau

Lợi nhuận chưa thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ sẽ đượcchuyển vào giá vốn hàng bán trong kỳ khi bên mua hàng bán hàng tồn kho đượcmua từ các đơn vị trong nội bộ ra ngoài tập đoàn làm tăng chỉ tiêu giá vốn của cảtập đoàn Do đó, trong BCKQHĐKD hợp nhất, kế toán phải loại trừ ảnh hưởngcủa lợi nhuận thực hiện trong giá trị hàng tồn kho đầu kỳ đã được ghi nhận vàochỉ tiêu giá vốn hàng bán của kỳ này bằng cách ghi giảm giá vốn hàng bán, đồngthời ghi giảm lợi nhuận chưa phân phối (đầu kỳ)

- Trường hợp năm trước đã loại trừ lãi chưa thực hiện trong giá trị hàngtồn kho đầu kỳ này, kế toán ghi:

Nợ Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối (Lãi chưa thực hiện trong hàng tồnkho đầu kỳ)

Có Giá vốn hàng bán

- Trường hợp năm trước đã loại trừ lỗ chưa thực hiện trong giá trị hàngtồn kho đầu kỳ này, kế toán ghi:

Nợ Giá vốn hàng bán (Lỗ chưa thực hiện trong hàng tồn kho đầu kỳ)

Có Lợi nhuận sau thuế chưa phân phối

1.3.2.2.3. Thực hiện các bút toán ghi nhận vốn góp liên kết,

liên doanh của công ty mẹ, công ty con theophương pháp vốn chủ chủ sở hữu khi lập

BCTCHN của tập đoàn.

Khi lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất phải điều chỉnh vốn góp liên kết,liên doanh theo giá gốc được trình bày trên các Bảng cân đối kế toán riêng củacông ty mẹ, công ty con sử dụng để lập Bảng cân đối kế toán hợp nhất của tậpđoàn theo phương pháp vốn chủ sở hữu

1.3.2.3. Trình tự lập Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

hợp nhất.

1.3.2.2.1.Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất được lập trên cơ sởhợp nhất các Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và củacác các công ty con trong tập đoàn theo từng khoản mục bằng cách cộngcác khoản mục tương đương về doanh thu, thu nhập khác, giá vốn hàngbán, lợi nhuận gộp về bán hàng và cung cấp dịch vụ, chi phí tài chính, theo nguyên tắc:

- Đối với các khoản mục không phải điều chỉnh được cộng trực tiếp để xácđịnh khoản mục tương đương của Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanhhợp nhất;

- Đối với những khoản mục phải điều chỉnh theo nguyên tắc lập và trìnhbày Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất thì phải thực hiện cácđiều chỉnh thích hợp sau đó mới cộng để hợp nhất khoản mục và trình bàytrên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất

1.3.2.2.2 Phương pháp điều chỉnh các chỉ tiêu khi lập Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất.

a Các khoản doanh thu, giá vốn hàng bán, lãi, lỗ nội bộ tập đoàn phải đượcloại trừ toàn bộ

Bút toán điều chỉnh Giảm toàn bộ doanh thu nội bộ đã ghi nhận trong

khoản mục "Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ" tập đoàn và giá vốn hàng bán nội bộ tập đoàn ghi nhận trong khoản mục "Giá vốn hàng bán" ở công ty

mẹ, hoặc ở công ty con có phát sinh doanh thu nội bộ, ghi: Giảm khoản mục

-Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (phần nội bộ) Giảm khoản mục - Giávốn hàng bán (phần nội bộ).

b Các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thực sự phát sinh từ các giao dịch nội bộphải được loại trừ hoàn toàn trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thểthu hồi được

Bút toán điều chỉnh: Tăng, giảm khoản mục "Tổng lợi nhuận kế toán” và

"Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp” về lãi, lỗ nội bộ tập đoàn của công

ty mẹ và các công ty con có liên quan đến các khoản lãi, lỗ nội bộ chưa thựchiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanhhợp nhất của tập đoàn

c Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận sau thuế thu nhập doanhnghiệp của các công ty con tham gia hợp nhất trong kỳ báo cáo phải đượcloại trừ trước khi hợp nhất báo cáo tài chính của công ty mẹ và các công

ty con để xác định lợi nhuận (lãi, hoặc lỗ thuần) trên Báo cáo kết quả hoạtđộng kinh doanh hợp nhất của những đối tượng sở hữu công ty mẹ

Bút toán điều chỉnh: Giảm khoản mục "Lợi nhuận sau thuế thu nhập doanh nghiệp” của các công ty con, tăng khoản mục "Lợi ích của cổ đông thiểu số” và

được trình bày thành một chỉ tiêu riêng biệt trên Báo cáo kết quả hoạt động kinhdoanh hợp nhất của công ty con

d Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận sau thuế thu nhập doanhnghiệp của các công ty con được hợp nhất được trình bày ở một khoảnmục riêng biệt trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất

Bút toán điều chỉnh: Giảm khoản mục "Lợi nhuận sau thuế TNDN” phần

lợi nhuận thuộc về lợi ích của cổ đông thiểu số của các công ty con và điều

chỉnh tăng khoản mục " Lợi ích của cổ đông thiểu số" trong Báo cáo kết quả

hoạt động kinh doanh hợp nhất của tập đoàn, ghi:

Tăng khoản mục - Lợi ích của cổ đông thiểu số

Giảm khoản mục - Lợi nhuận sau thuế TNDN