Nghiên cứu áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp Việt Nam

Bên cạnh đó, Vũ Hữu Đức cũng trình bày định nghĩa về GTHL theo FAS 157: “GTHL là giá có thể nhận được khi bán một tài sản, hoặc có thể được thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải tr

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN

-NGUYỄN NGỌC LAN

NGHIÊN CỨU ÁP DỤNG GIÁ TRỊ HỢP LÝ TRONG KẾ TOÁN TẠI CÁC

DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

Chuyên ngành: KẾ TOÁN (KẾ TOÁN-KIỂM TOÁN VÀ PHÂN TÍCH)

Mã số: 62340301

Người hướng dẫn khoa học: 1 PGS.TS Phạm Đức Bình

2 PGS TS Phạm Đức Cường

HÀ NỘI - 2017

Tôi đã hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật Tôi cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này là tôi tự thực hiện và không vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật

Hà Nội, ngày 11 tháng 9 năm 2017

Giáo viên hướng dẫn 1

Luận án này được hoàn thành là kết quả của những nỗ lực nghiên cứu bền bỉ, nghiêm túc của tác giả sau hơn bốn năm học tập, nghiên cứu cùng với sự giúp đỡ cả về vật chất và tinh thần, những lời động viên vô cùng đáng quí của gia đình, bạn bè, cơ quan

Trước hết, tác giả xin chân thành cám ơn các thầy cô Viện Kế toán-Kiểm toán trường Đại học Kinh tế quốc dân, các nhà khoa học, các đồng nghiệp đã luôn nhiệt tình cung cấp cho tôi tài liệu chuyên môn bổ ích cũng như các ý kiến đóng góp vô cùng quí giá để tôi hoàn thành Luận án này Đặc biệt, tôi vô cùng biết ơn hai thầy giáo hướng dẫn là PGS.TS Phạm Đức Bình và PGS.TS Phạm Đức Cường đã giúp tôi có định hướng nghiên cứu rõ ràng và tư duy khoa học vững vàng trong suốt thời gian thực hiện luận án này

Tác giả cũng xin chân thành cám ơn các doanh nghiệp, các cá nhân đã tạo điều kiện giúp đỡ để tôi có được những dữ liệu phục vụ cho nghiên cứu của Luận án

Nhân dịp này, tác giả cũng xin gửi lời cám ơn đến các cán bộ Viện Đào tạo Sau đại học, Trường Đại học Kinh tế quốc dân đã luôn tận tình hỗ trợ các nghiên cứu sinh chúng tôi trong suốt thời gian học tập và làm luận án

Hà Nội, ngày 11 tháng 9 năm 2017

Tác giả luận án

Nguyễn Ngọc Lan

LỜI CAM ĐOAN

LỜI CẢM ƠN

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

DANH MỤC CÁC BẢNG

DANH MỤC HÌNH

MỞ ĐẦU 1

1 Lý do lựa chọn đề tài 1

2 Mục tiêu nghiên cứu 3

3 Câu hỏi nghiên cứu 3

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 4

5 Điểm mới của luận án 4

6 Kết cấu luận án 5

CHƯƠNG 1 CƠ SỞ LÝ LUẬN 6

1.1 Giá trị hợp lý trong kế toán 6

1.1.1 Sự hình thành và phát triển của giá trị hợp lý 6

1.1.2 Nội dung giá trị hợp lý 9

1.2 Áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán 18

1.2.1 Sự cần thiết áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán 18

1.2.2 Áp dụng giá trị hợp lý trong các chuẩn mực kế toán quốc tế 25

1.3 Các nhân tố ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp 34

1.3.1 Sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp 34

1.3.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý tại các doanh nghiệp 35

1.4 Cơ sở lý thuyết của việc áp dụng giá trị hợp lý và mối quan hệ giữa nhận thức và sự ủng hộ áp dụng tại các doanh nghiệp 41

1.4.1 Cơ sở lý thuyết của việc áp dụng giá trị hợp lý 41

1.4.2 Cơ sở lý thuyết của mối quan hệ giữa nhận thức và sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý tại các doanh nghiệp 44

Tóm tắt chương 1 48

2.1 Sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp và

nhân tố ảnh hưởng 49

2.1.1 Sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp 49

2.1.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý tại các doanh nghiệp 51

2.2 Tình hình áp dụng giá trị hợp lý tại các doanh nghiệp trên thế giới và Việt Nam 60

2.2.1 Tình hình áp dụng giá trị hợp lý tại các doanh nghiệp trên thế giới 60

2.2.2 Tình hình áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp Việt Nam 70

2.3 Một số nhận xét về các nghiên cứu 73

2.4 Khoảng trống nghiên cứu 74

Tóm tắt chương 2 75

CHƯƠNG 3 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 76

3.1 Quy trình nghiên cứu 76

3.2 Mô hình và giả thuyết nghiên cứu 78

3.2.1 Mô hình nghiên cứu 78

3.2.2 Giả thuyết nghiên cứu 87

3.3 Thu thập dữ liệu 93

3.3.1 Phương pháp thu thập dữ liệu nghiên cứu 93

3.3.2 Thu thập dữ liệu sơ bộ (Khảo sát thử) 93

3.3.3 Thu thập dữ liệu chính thức 94

3.4 Xử lý số liệu 96

3.4.1 Làm sạch dữ liệu 96

3.4.2 Thống kê mô tả cho biến phụ thuộc 97

3.4.3 Kiểm định độ tin cậy của thang đo 97

3.4.4 Phân tích nhân tố khám phá (EFA) 97

3.4.5 Phân tích tương quan và kết luận mô hình chính thức 98

Tóm tắt chương 3 101

CHƯƠNG 4 KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU VÀ THẢO LUẬN 102

4.1 Kết quả thống kê mô tả về sự ủng hộ áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các doanh nghiệp Việt Nam 102

4.2 Đánh giá độ tin cậy của thang đo 102

4.2.1 Nhân tố nhận thức lợi ích khi áp dụng giá trị hợp lý 102

4.2.3 Nhân tố nhận thức thách thức khi áp dụng giá trị hợp lý 105

4.2.4 Nhân tố nhận thức áp lực thể chế cưỡng chế 107

4.2.5 Nhân tố nhận thức áp lực thể chế qui phạm 108

4.2.6 Nhân tố nhận thức cơ chế bắt chước 108

4.2.7 Nhận xét chung kết quả đánh giá độ tin cậy thang đo 109

4.3 Phân tích nhân tố 110

4.3.1 Kết quả kiểm định 110

4.3.2 Kết quả hội tụ của các biến quan sát 110

4.3.3 Kết quả thống kê mô tả về các nhân tố 116

4.3.4 Nhận xét chung kết quả phân tích nhân tố khám phá 123

4.4 Phân tích tương quan 124

4.4.1 Kết quả kiểm định đa cộng tuyến và phân tích hồi quy Binary Logistic 125

4.4.2 Nhận xét chung kết quả phân tích tương quan và kết luận về các giả thuyết nghiên cứu 127

4.5 Thảo luận kết quả nghiên cứu 130

Tóm tắt chương 4 137

CHƯƠNG 5 CÁC KHUYẾN NGHỊ VÀ KẾT LUẬN 138

5.1 Một số khuyến nghị 138

5.1.1 Khuyến nghị đối với các cơ quan quản lý Nhà nước 138

5.1.2 Khuyến nghị với các công ty kiểm toán 148

5.1.3 Khuyến nghị với Hội nghề nghiệp 149

5.1.4 Khuyến nghị với các trường đại học và giới học thuật nghiên cứu 153

5.1.5 Khuyến nghị với doanh nghiệp 155

5.2 Đóng góp của luận án 156

5.2.1 Đóng góp về mặt lý luận 156

5.2.2 Đóng góp về mặt thực tiễn 157

5.3 Những hạn chế của luận án 157

5.4 Một số gợi ý nghiên cứu trong tương lai 158

KẾT LUẬN 159

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 162

PHỤ LỤC 176

TT Chữ viết tắt Ý nghĩa

1 ACCA Association of Chartered Certified Accountants-Hiệp hội kế toán

công chứng Anh quốc

2 ASB Accounting Standards Board- Hội đồng chuẩn mực kế toán

3 ASC Accounting Standards Committee-Uỷ ban chuẩn mực kế toán

4 BCTC Báo cáo tài chính

5 CMKT Chuẩn mực kế toán

7 EFA Exploratory Factor Analysis-Phân tích nhân tố khám phá

8 FASB Financial Accounting Standards Board- Hội đồng Chuẩn mực Kế

toán Tài chính Mỹ

9 GTHL Giá trị hợp lý

10 IAS International Accounting Standards-Chuẩn mực kế toán quốc tế

11 IASB International Accounting Standards Board-Hội đồng Chuẩn mực

kế toán quốc tế

12 IASC International Accounting Standards Committee-Ủy ban Chuẩn

mực Kế toán Quốc tế

13 IFRS/IFRSs International Financial Reporting Standards-Chuẩn mực Báo cáo

Tài chính Quốc tế/Hệ thống Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế

14 NIA New Institutionnal Accounting-Lý thuyết thể chế mới

15 SEC US Securities and Exchange Commission-Ủy ban chứng khoán

Hoa Kỳ

16 SPSS Statistical Package for the Social Sciences-Phần mềm máy tính

phục vụ công tác phân tích thống kê TSCD Tài sản cố định

17 TPB Theory of Planned Behavior-Lý thuyết hành vi có kế hoạch

18 US-GAAP Generally Accepted Accounting Principles-Nguyên tắc kế toán

được thừa nhận của Mỹ

19 VAA Vietnam Association of Accountantsand Auditors-Hội Kế

toán và Kiểm toán Việt Nam

20 VACPA Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam

Bảng 1.1 Khái quát các đặc điểm cơ bản về GTHL 14

Bảng 1.2: Tỷ lệ áp dụng IFRS trong mỗi khu vực tại hồ sơ 149 quốc gia 23

Bảng 1.3: Các IAS/IFRS có yêu cầu áp dụng GTHL 27

Bảng 1.4: Các chuẩn mực yêu cầu tham chiếu đến một chuẩn mực khác 29

Bảng 3.1: Thang đo nhân tố “nhận thức lợi ích khi áp dụng GTHL” 82

Bảng 3.2: Thang đo nhân tố “nhận thức bất lợi khi áp dụng GTHL” 83

Bảng 3.3: Thang đo nhân tố “nhận thức thách thức khi áp dụng GTHL” 83

Bảng 3.4: Thang đo nhân tố “nhận thức áp lực thể chế cưỡng chế” 84

Bảng 3.5: Thang đo nhân tố “nhận thức áp lực thể chế qui phạm” 85

Bảng 3.6: Thang đo nhân tố “nhận thức cơ chế bắt chước” 85

Bảng 4.1: Sự ủng hộ áp dụng GTHL 102

Bảng 4.2: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức lợi ích khi áp dụng GTHL” 103

Bảng 4.3: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức lợi ích khi áp dụng GTHL” sau khi loại LI7 103 Bảng 4.4: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức bất lợi khi áp dụng GTHL” 104

Bảng 4.5: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức bất lợi khi áp dụng GTHL” sau khi loại BL5 105

Bảng 4.6: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức thách thức khi áp dụng GTHL” 105

Bảng 4.7: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức thách thức khi áp dụng GTHL” sau khi loại TT4, TT12 và TT15 106

Bảng 4.8: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức áp lực thể chế cưỡng chế” 107

Bảng 4.9: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức áp lực thể chế cưỡng chế” sau khi loại CC9 107 Bảng 4.10: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức áp lực thể chế qui phạm” 108

Bảng 4.11: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức cơ chế bắt chước” 108

Bảng 4.12: Kết quả đánh giá nhân tố “nhận thức cơ chế bắt chước” sau khi loại BC5 109

Bảng 4.13: Tổng hợp kết quả đánh giá độ tin cậy thang đo 109

Bảng 4.14: Bảng hội tụ của các biến quan sát theo nhân tố 110

Bảng 4.15: Bảng ký hiệu, thành phần và đặt tên các nhân tố 112

Bảng 4.16: Kết quả kiểm tra đa cộng tuyến 125

Bảng 4.17: Bảng kết luận về các giả thuyết được xây dựng lần 2 128

Bảng 4.18: Bảng thứ tự theo mức độ ảnh hưởng của các nhân tố 130

Bảng 3.8: Số lượng các công ty có số vốn từ 120 tỷ trở lên và tỷ trọng vốn trong tổng thể 194

Bảng 3.9: Số lượng Phiếu khảo sát thu về theo đối tượng và ngành nghề 194

Hình 1.1: Các cấp độ xác định GTHL 15

Hình 1.2: Sự ủng hộ áp dụng GTHL theo các nhóm đối tượng 34

Hình 1.3: Các nhóm nhân tố ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL của DN 36

Hình 1.4: Các nhân tố thuộc nhận thức ảnh hưởngđến sự ủng hộ áp dụng GTHL 37

Hình 1.5: Mô hình lý thuyết hành vi có kế hoạch (Ajzen, 1991) 46

Hình 2.1: Lựa chọn áp dụng mô hình định giá cho các khoản mục tài sản phi tài chính dài hạn tại Anh, Đức và theo IFRS 61

Hình 3.1: Quy trình nghiên cứu 76

Hình 3.2 Quá trình xây dựng các mô hình nghiên cứu của Luận án 78

Hình 3.3: Các nhân tố của nghiên cứu gắn với các thành phần của mô hình TPB 80

Hình 3.4: Mô hình nghiên cứu cơ bản về các nhân tố thuộc nhận thức của các DN ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam 80

Hình 3.5: Mô hình nghiên cứu đề xuất lần 1 86

Hình 3.6: Mô hình nghiên cứu đề xuất lần 2 87

Hình 3.7: Các giả thuyết nghiên cứu đề xuất lần 1 91

Hình 3.8: Các giả thuyết nghiên cứu đề xuất lần 2 92

Hình 3.9: Các công đoạn của việc thu thập dữ liệu chính thức 94

Hình 4.1: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố LIA - Nhận thức lợi ích nâng cao chất lượng BCTC 117

Hình 4.2: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố LIB – Nhận thức lợi ích tác động tích cực với công tác quản lý 117

Hình 4.3: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố LIC – Nhận thức lợi ích tạo độ tin cậy để huy động vốn 118

Hình 4.4: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố LID – Nhận thức lợi ích hợp pháp quốc tế 118

Hình 4.5: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố BLA – Nhận thức hậu quả tiêu cực khi áp dụng 119

Hình 4.6: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố BLB – Nhận thức đặc tính bất lợi khi áp dụng 119

Hình 4.7: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố TTA – Nhận thức thách thức về môi trường pháp lý, môi trường kinh doanh 120

Hình 4.8: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố TTB – Nhận thức thách thức về sự phức tạp và tốn kém khi áp dụng 120

Hình 4.10: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố QPA – Nhận thức

áp lực tuân thủ yêu cầu của các Công ty kiểm toán và Hiệp hội trong nước 122Hình 4.11: Mức độ đồng ý trung bình của người trả lời với nhân tố BC – Nhận thức cơ chế bắt chước 122Hình 4.12: Mô hình các nhân tố ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam 127

MỞ ĐẦU

1 Lý do lựa chọn đề tài

Hệ thống Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRS), trong đó có chuẩn mực về giá trị hợp lý (GTHL) được xây dựng dưới một cơ chế tổ chức, quản lý và giám sát minh bạch Điều này được thể hiện qua các tài liệu được công bố công khai bao gồm: Hiến chương của IFRS; Sổ tay quy trình soạn thảo IFRS và Khuôn khổ mang tính chất nguyên tắc của việc lập và trình bày Báo cáo tài chính (BCTC) BCTC lập theo IFRS chứa đựng thông tin có chất lượng cao, minh bạch và so sánh được, tạo

ra nhiều cơ hội cho doanh nghiệp (DN) tiếp cận với nguồn vốn quốc tế với chi phí hợp

lý IFRS là ngôn ngữ được các nhà đầu tư quốc tế hiểu và chấp nhận

IFRS là bộ chuẩn mực được chấp nhận rộng rãi trên quy mô toàn cầu Theo thống kê của Tổ chức Chuẩn mực kế toán Quốc tế (IFRS Foundation) thực hiện đối với 149 quốc gia đến tháng 12 năm 2016: 125 quốc gia áp dụng IFRS bắt buộc với tất

cả các đơn vị có lợi ích công chúng; 13 quốc gia áp dụng IFRS với một số đơn vị có lợi ích công chúng và chỉ có 11 quốc gia không yêu cầu hay cho phép áp dụng IFRS với các đơn vị có lợi ích công chúng (IFRS Foundation, 2016) Quá trình hội tụ kế toán quốc tế ngày càng được sự quan tâm của các tổ chức quốc tế về kế toán cũng như các quốc gia trên thế giới, hội tụ kế toán quốc tế là xu thế tất yếu, khách quan và một quốc gia đang phát triển như Việt Nam không thể đứng ngoài dòng chảy của xu hướng hội tụ kế toán quốc tế nói chung hay việc áp dụng IFRS nói riêng

Giới khoa học trong lĩnh vực kế toán cho rằng nói đến IFRS là nói đến “một khuôn khổ kế toán dựa trên GTHL” (FitchRaitings, 2005) và “BCTC lập theo IFRS chủ yếu liên quan đến việc đo lường tài sản và nợ phải trả ở bảng cân đối kế toán theo GTHL” (Ernst & Young, 2005) GTHL được Hội đồng CMKT quốc tế (IASB) qui định trong các CMKT quốc tế, song, trước đây, các yêu cầu về xác định GTHL cũng như trình bày thông tin về GTHL chưa nhất quán Bởi vậy, đến tháng 5/2011, IASB chính thức ban hành IFRS 13 – Đo lường GTHL (có hiệu lực từ ngày 01/01/2013 hoặc sớm hơn do các DN lựa chọn) IFRS số 13 được ban hành là kết quả hợp tác giữa IASB và FASB trong việc xây dựng các yêu cầu về xác định và trình bày GTHL, phù hợp với IFRS và các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Hoa Kỳ (US GAAP) IFRS

13 được ban hành để áp dụng thống nhất định nghĩa GTHL, đây là một chuẩn mực độc lập để hướng dẫn cách xác định GTHL và yêu cầu thuyết minh BCTC về GTHL Theo

đó, việc xác định và thuyết minh GTHL khi lập và trình bày BCTC theo IFRS 13 sẽ giảm thiểu độ phức tạp trong việc áp dụng GTHL, đồng thời đảm bảo việc nhất quán

trong thực hiện các CMKT có nội dung liên quan về GTHL Đây là một tiền đề quan trọng cho các nước đã, đang và sẽ áp dụng IFRS tham khảo để áp dụng GTHL trong công tác kế toán Ở Việt Nam, giá gốc được qui định là một nguyên tắc cơ bản của kế toán Việt Nam, vai trò của GTHL đã được đề cập đến từ hơn mười năm nay nhưng còn nhiều hạn chế và khác biệt với thông lệ, chuẩn mực quốc tế (Dương thị Thảo, 2012) Bởi vậy, một rào cản của quá trình hội tụ với IFRS ở Việt Nam là việc áp dụng GTHL

Hai mươi sáu CMKT của Việt Nam được Bộ Tài chính ban hành theo năm đợt

từ năm 2001 đến năm 2005 là chưa đầy đủ, chưa đáp ứng yêu cầu thực tế tại Việt Nam, cũng như chưa phù hợp với CMKT quốc tế, mà trong đó có nguyên nhân quan trọng là chưa có các qui định về GTHL Sở dĩ như vậy là do Luật kế toán của Việt Nam ban hành năm 2003 chưa có qui định về GTHL mà chỉ có nguyên tắc giá gốc áp dụng cho việc ghi nhận tài sản (Hà Thị Ngọc Hà, 2016) Song, với Luật kế toán sửa đổi, bổ sung số 88/2015/QH13 đã được Quốc hội nước Cộng hoà xã hội chủ nghĩa Việt Nam khoá XIII, kỳ họp thứ 10 thông qua ngày 20/11/ 2015 (sau đây gọi là Luật

kế toán năm 2015), trong đó một trong các nội dung quan trọng được bổ sung đó là qui định các nguyên tắc kế toán liên quan đến GTHL Các qui định về GTHL được đề cập trong 3 Điều là Điều số 3, số 6 và Điều số 28 trong Luật kế toán năm 2015 GTHL

là vấn đề quá phức tạp nên phải qui định trong văn bản pháp luật cao nhất về kế toán,

từ đó tạo ra tiền đề pháp lý cho việc áp dụng GTHL trong kế toán Ngoài ra, trong nguyên tắc kế toán cũng qui định rõ: tài sản không được ghi cao hơn giá trị có thể thu hồi; nợ phải trả không được ghi thấp hơn nghĩa vụ phải thanh toán; Giá trị có thể thu hồi (recoverable amount) là giá cao hơn giữa GTHL và giá trị sử dụng (value in use) Như vậy, để thực hiện được nguyên tắc kế toán trên, cần thiết phải xác định được GTHL của tài sản

Để đẩy mạnh việc áp dụng GTHL cũng như áp dụng IFRS ở Việt Nam, điều quan trọng đặt ra là cần phải có sự nhận thức và vào cuộc của tất cả các bộ, ngành, địa phương trong cả nước, cũng như rất cần có sự ủng hộ của các DN để một mặt tạo dựng khuôn khổ pháp lý cho việc áp dụng, một mặt có thể triển khai thực hiện các qui định liên quan đến GTHL một cách có hiệu quả

Đối với các DN nói chung hay DN Việt Nam nói riêng, sự ủng hộ áp dụng GTHL như thế nào về cơ bản sẽ dựa trên sự nhận thức, cân nhắc của DN giữa lợi ích

và bất lợi khi áp dụng, cũng như những nhận thức về xu hướng hội tụ kế toán quốc tế trên thế giới, về áp lực thể chế, áp lực tuân thủ các qui phạm và những thách thức khi

áp dụng Sự nhận thức, cảm nhận này ở môi trường Việt Nam, DN Việt Nam có thể

sẽ không tương đồng với các kết luận rút ra từ các nghiên cứu trên thế giới Nhận

thức của các DN Việt Nam về GTHL là như thế nào, ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng của các DN ra sao, là những vấn đề cần được nghiên cứu, để qua đó, tìm ra những giải pháp nhằm tăng cường sự ủng hộ và đẩy mạnh việc áp dụng GTHL trong

kế toán ở Việt Nam

Trước những đòi hỏi đó, tác giả Luận án đã thực hiện đề tài “Nghiên cứu áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán tại các DN Việt Nam” với việc tìm hiểu các nhân tố thuộc nhận thức của các DN ảnh hưởng như thế nào đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam, xác định mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố Qua kết quả nghiên cứu, Luận án sẽ đưa ra những khuyến nghị, đề xuất với các cơ quan quản lý Nhà nước, các nhà hoạch định chính sách, các DN … thực hiện các công việc theo lộ trình phù hợp để tăng cường sự ủng hộ và đẩy mạnh việc áp dụng GTHL trong

kế toán tại các DN Việt Nam, hướng tới hội tụ kế toán quốc tế

2 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát của luận án là nghiên cứu nhận thức của các DN ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam, qua đó đưa ra các khuyến nghị nhằm tăng cường sự ủng hộ và đẩy mạnh việc áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam

Thứ ba, đưa ra các khuyến nghị nhằm tăng cường sự ủng hộ và đẩy mạnh việc

áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam

3 Câu hỏi nghiên cứu

- Câu hỏi 1: Những nhân tố nào thuộc nhận thức của các DN ảnh hưởng đến

sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam?

- Câu hỏi 2: Mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố thuộc nhận thức của các DN đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam như thế nào?

- Câu hỏi 3: Các DN, các cơ quan quản lý Nhà nước, các tổ chức và Hiệp hội cần làm gì để đẩy mạnh việc áp dụng GTHL trong kế toán ở Việt Nam?

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

- Đối tượng nghiên cứu: nghiên cứu ảnh hưởng của các nhân tố thuộc nhận thức của DN đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam

- Phạm vi nghiên cứu

+ Nội dung: Chỉ nghiên cứu các nhân tố thuộc nhận thức của các DN ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL tại các DN Việt Nam Các nhân tố là các nhân tố chính thuộc về sự nhận thức, cảm nhận, đánh giá của các DN Việt Nam Các DN ở

đây là DN của Việt Nam, không bao gồm các DN nước ngoài ở Việt Nam Việc

nghiên cứu áp dụng GTHL thuộc kế toán tài chính, không nghiên cứu cho kế toán

quản trị

+ Đối tượng khảo sát: tác giả tiến hành khảo sát tại các DN có lợi ích công chúng gồm các công ty đại chúng niêm yết tại Sở Giao dịch Chứng khoán Hà Nội, Sở Giao dịch Chứng khoán Thành phố Hồ Chí Minh và các công ty đại chúng chưa niêm yết Việc khảo sát được tiến hành với các DN có quy mô lớn (với số vốn từ 120 tỷ trở lên), là những DN có thể làm đại diện cho tổng thể trên phương diện vốn (với số vốn chiếm tỷ trọng gần 90% của tổng thể) Dữ liệu nghiên cứu được thu thập thông qua khảo sát quan điểm của: nhà quản lý DN, giám đốc tài chính, người quản lý tài chính,

kế toán trưởng, trưởng phòng Tài chính Kế toán, người phụ trách kế toán (những người đại diện cho DN trên góc độ là đối tượng lập Báo cáo tài chính)

+ Thời gian khảo sát: Luận án đã thực hiện điều tra, khảo sát thử trong khoảng thời gian từ tháng 3 đến hết tháng 4 năm 2016 và khảo sát chính thức trong tháng 9, 10 năm 2016, thông qua bảng hỏi đối với người trả lời khảo sát

5 Điểm mới của luận án

Nghiên cứu này được thực hiện có những đóng góp mới sau:

(i) Tổng hợp sự đánh giá của các DN Việt Nam về những lợi ích, bất lợi, thách thức khi áp dụng GTHL cũng như những nhân tố thuộc về áp lực từ các tổ chức quốc

tế, áp lực tuân thủ yêu cầu từ các công ty kiểm toán và Hiệp hội trong nước và cơ chế bắt chước đối với việc áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam

(ii) Hệ thống hoá và chỉ ra mức độ ảnh hưởng của các nhân tố thuộc về nhận thức của các DN ảnh hưởng đến sự ủng hộ áp dụng GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam, qua đó đề xuất với các cơ quan quản lý N, các nhà hoạch định chính sách, các DN … thực hiện các công việc theo lộ trình phù hợp tăng cường áp dụng

GTHL trong kế toán tại các DN Việt Nam, hướng tới hội tụ kế toán quốc tế

6 Kết cấu luận án

Nghiên cứu này được thiết kế theo cấu trúc gồm 5 chương:

Chương 1: Cơ sở lý luận

Chương 2: Tổng quan nghiên cứu

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu

Chương 4: Kết quả nghiên cứu và thảo luận

Chương 5: Các khuyến nghị và kết luận

CHƯƠNG 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN 1.1 Giá trị hợp lý trong kế toán

1.1.1 Sự hình thành và phát triển của giá trị hợp lý

Thuật ngữ “Giá trị hợp lý” trong kế toán là một cơ sở đo lường ngày càng được

sử dụng phổ biến trong kế toán tại các quốc gia Richard (2005) nghiên cứu về lịch sử của GTHL, theo cách tiếp cận mang tính phát triển, chỉ ra có 3 giai đoạn trong việc sử dụng GTHL Đầu tiên là giai đoạn “tĩnh” ở thế kỷ 19, thời điểm giá thị trường là phương pháp tiếp cận phổ biến để đánh giá bảng cân đối kế toán Hai là, giai đoạn

“động” ở thế kỷ 20, dựa vào kế toán giá gốc (historic cost accounting-giá gốc) và nguyên tắc hoạt động liên tục, cho phép ghi giảm tài sản, và trả tiền thường xuyên hơn của cổ tức Ba là, giai đoạn “hướng về phía trước” bắt đầu với việc áp dụng IFRSs từ năm 2005, dựa vào sự kết hợp giữa kế toán GTHL (FVA – fair value accounting) và giá trị sử dụng (value in use)

Omiros và Lisa (2011) cho rằng lịch sử của nền tảng kế toán phù hợp với BCTC, và những nỗ lực để đạt được tính hợp pháp đối với bất kỳ cơ sở nào, được giải quyết qua ba giai đoạn xác định Giai đoạn đầu tiên, trong vòng từ 1850-1970, bao gồm sự phát triển của BCTC được chuẩn hóa để sử dụng bên ngoài vào các đơn vị thuộc lĩnh vực sản xuất công nghiệp và dịch vụ công cộng, và kết thúc với việc các Hội đồng Chuẩn mực kế toán đã được thành lập ở Anh và Mỹ Từ 1970-1990 là giai đoạn mà trong đó các khái niệm lý thuyết của BCTC đã được kiểm tra thông qua việc thiết lập tiêu chuẩn, đặc biệt là liên quan đến các vấn đề của việc sử dụng giá trị hiện tại đối ngược với chi phí giá gốc Giai đoạn cuối cùng, 1990-2005, là việc hợp nhất của công việc của IASC và khung khái niệm của nó, và tính cấp bách của việc thiết lập các tiêu chuẩn để giải quyết vụ mua lại, sáp nhập và các công cụ tài chính

Qua các nghiên cứu, có thể sơ lược về lịch sử của GTHL qua các giai đoạn như sau:

(i) Giai đoạn 1850 – 1970

Hoạt động kế toán chuyển đổi mạnh từ mục tiêu ghi chép thông tin sang lập báo cáo kế toán Các tập đoàn lớn có nhu cầu thu hút vốn rất cao từ các nhà tài trợ bên ngoài, khiến dữ liệu tài chính được đòi hỏi tính minh bạch cao Trọng tâm của kế toán thời kỳ này là làm thế nào để đánh giá tài sản và xác định thu nhập từ chúng Tài sản được đánh giá lại vào cuối mỗi kỳ kế toán và lợi nhuận được xác định là chênh lệch của giá trị tài sản giữa hai thời điểm (Edwards, 1989)

Ở giai đoạn này, công chúng đã quan tâm nhiều hơn đến hoạt động của công ty, đòi hỏi tính đầy đủ và hợp lý của thông tin kế toán, pháp luật trở nên thiết yếu Đạo Luật công ty cổ phần ở Anh năm 1844, 1856 yêu cầu định giá tài sản theo giá cập nhật BCTC của ngành ngân hàng và hầu hết các DN ngoài quốc doanh đều sử dụng giá trị thị trường (Brief, 1966)

Tuy nhiên, trong thời gian này, chưa có tiêu chuẩn định giá trong các BCTC Mặc

dù công ty luật của Anh đã cung cấp một mẫu tiêu chuẩn của tài khoản cho một số DN nhất định, và yêu cầu các tài khoản được kiểm toán (thông qua Đạo luật năm 1868), nhưng nó đã không diễn giải chi tiết các quy tắc đánh giá và đo lường (Omiros và Lisa, 2011)

Năm 1898, ở Mỹ, thuật ngữ “Giá trị hợp lý” lần đầu tiên được sử dụng, khi được nói đến trong các tài liệu về quy định cho các ngành công nghiệp được quyền kiếm “lợi nhuận hợp lý” trên "GTHL" của DN (Omiros & Lisa, 2011) Trong những năm 1920-1930, GTHL được hiểu là chi phí tái tạo tài sản của công ty Tuy nhiên, chưa có một định nghĩa thống nhất chung về giá trị thị trường (Omiros & Lisa, 2011)

(ii) Giai đoạn 1970-1990

Đây là giai đoạn mà sự xuất hiện của GTHL trong thời đại của sự phát triển các qui định và khái niệm

Năm 1973, ở Mỹ, Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính (FASB) được thành lập,

đã chú trọng nhiều hơn vào các dòng tiền trong tương lai và FASB đã đề cập đến các loại giá khác nhau như: giá gốc, giá bán, chi phí thay thế…, làm cơ sở định giá Năm 1979 với

“Chuẩn mực kế toán SFAS 33” yêu cầu dữ liệu về chi phí hiện tại và giá trị có tính cả lạm phát Khái niệm chi phí hiện tại dựa trên chi phí thay thế của tài sản thực được sử dụng Khái niệm này được điều chỉnh thành giá trị công ty bằng cách áp dụng “giá trị có thể thu hồi – recoverable amount” khi nó nhỏ hơn chi phí thay thế

Khủng hoảng tín dụng cuối thập niên 80 đã có ảnh hưởng lớn tới sự thay thế giá gốc ở Mỹ là Ủy ban Chứng khoán Hoa kỳ (SEC) yêu cầu FASB nên ủng hộ việc sử dụng giá trị thị trường cho một số chứng khoán nợ và tài sản của một số định chế tài chính

Năm 1988, ở Anh, Viện kế toán viên công chứng của Scotland (ICAS) đã ủy thác cho hội đồng nghiên cứu để xem xét các báo cáo DN ở một số công ty lớn của Anh Nhà chức trách đặt mục đích tái cơ cấu báo cáo DN Việc sử dụng “giá trị thuần

có thể thực hiện được” được ủng hộ

Uỷ ban CMKT quốc tế (IASC), được thành lập năm 1973, sau được đổi thành Hội đồng CMKT quốc tế (IASB) vào năm 2001, cơ quan soạn thảo ra những tiêu

chuẩn quốc tế cho lĩnh vực kế toán, đã đề cập đến GTHL trong nhiều chuẩn mực kế toán như: IAS 16-Nhà xưởng, máy móc, thiết bị, IAS 17-Thuê tài sản, IAS 18-Doanh thu, IAS 22-Hợp nhất kinh doanh Trong những năm 1980, giá trị thị trường được sử dụng như một phần của một hệ thống đo lường hỗn hợp Tiếp đó, sự phổ biến của các công cụ phái sinh từ cuối thập niên 80 đã mang lại động lực cho các nhà thiết lập chuẩn mực để phát triển IAS 39-Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị Sự phát triển của IAS 39 đã củng cố những nguyên tắc của IASB về GTHL, vì GTHL cho tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính mang lại nhiều thông tin phù hợp và có thể hiểu được hơn là phương pháp tính toán dựa vào chi phí Song không phải IFRS yêu cầu tất cả tài sản và nợ phải được tính bằng GTHL Cũng không phải IFRS yêu cầu tất

cả các tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính được tính bằng GTHL

(iii) Giai đoạn 1990-2005

Sử dụng GTHL được phát triển đáng kể trong thời kỳ này ở Mỹ và ở hệ thống chuẩn mực quốc tế trong lĩnh vực hợp nhất kinh doanh IASB và FASB đã làm việc với nhau để thay đổi IFRS 3-Hợp nhất kinh doanh bằng cách nhìn rộng rãi hơn về kế toán hợp nhất kinh doanh và sử dụng giá thị trường IAS 39 cũng đã được các nhà thiết lập chuẩn mực nghiên cứu phát triển bởi sự phổ biến của các công cụ phái sinh từ cuối thập niên 80 Uỷ ban Châu Âu (EU) đã có các qui định về dự phòng liên quan tới GTHL và một số dự phòng khác có liên quan để đơn giản bớt sự quá phức tạp trong IAS 39-Công cụ tài chính: Ghi nhận và xác định giá trị Với IAS 40-Bất động sản đầu

tư (áp dụng GTHL cho bất động sản đầu tư và áp dụng GTHL vào tài sản phi tài chính) và IAS 41 –Nông nghiệp (yêu cầu mô hình GTHL được thực hiện bởi tất cả các

DN có hoạt động nông nghiệp)- cả hai đều được ban hành năm 2000 cho thấy IASC /IASB đã dần thực hiện các mô hình GTHL (Barlev & Haddad, 2003)

Vào năm 2005, EU chấp nhận IFRS, đây là kết quả của việc vận động hành lang của các Tổ chức Giám sát ngân hàng và Chính phủ Pháp Đồng thời EU đã ban hành các qui định bổ sung, sửa đổi một số chuẩn mực Trong các chuẩn mực này, các

DN có sự lựa chọn việc lập BCTC các tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính theo GTHL với thay đổi giá trị được ghi nhận vào báo cáo lỗ hoặc lãi

(iv) Giai đoạn 2005 đến nay

Năm 2005, IASB coi GTHL như là phương pháp đo lường hợp lý nhất Tuy nhiên, IASB không thể áp đặt bất kỳ lệnh trừng phạt về việc áp dụng không đúng IFRS Tuy nhiên, các nguyên tắc của GTHL đã được hợp pháp hóa đến một mức độ nhất định (Henry, 2009) Tại năm 2005, một khảo sát về chuẩn mực GTHL của IASB

đã thống kê có 17 chuẩn mực kế toán quốc tế yêu cầu áp dụng GTHL trong một số trường hợp cụ thể, 8 chuẩn mực yêu cầu GTHL thông qua tham chiếu đến một chuẩn mực khác và 13 chuẩn mực không yêu cầu áp dụng GTHL (Omiros & Lisa, 2011)

Năm 2006, FASB ban hành SFAS số 157 đưa ra những khái niệm và khuôn khổ

áp dụng GTHL trong kế toán Trong đó FASB định nghĩa: “Giá trị hợp lý là giá mà có thể nhận được khi bán một tài sản, hoặc có thể được thanh toán khi chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch bình thường giữa những người tham gia trên thị trường tại ngày định giá” FASB cũng đưa ra một hệ thống thang áp dụng GTHL trong đó

có ba cấp độ theo mức độ thông tin sẵn có để xác định giá trị Từ năm 2006, IASB và FASB đã làm việc với nhau để xem xét các nội dung khác biệt giữa CMKT quốc tế và CMKT tài chính của Hoa Kỳ IASB và FASB đã ký Biên bản ghi nhớ cam kết sẽ nghiên cứu, xây dựng để ban hành một bộ các CMKT quốc tế chung có chất lượng cao trên toàn cầu, trong đó có GTHL

Tháng 5/2009, IASB công bố Dự thảo Chuẩn mực về đo lườngGTHL GTHL trong dự thảo này tương tự như định nghĩa GTHL được đưa ra trong SFAS số 157 Đo lường GTHL của Hội đồng CMKT tài chính của Hoa Kỳ (FASB) ban hành năm 2006 Tháng 9/2010, IASB công bố dự thảo IFRS 13 về GTHL và tháng 5/2011, IASB phát hành IFRS 13-Đo lường GTHL (Fair Value Measurement)(có hiệu lực từ 01/01/2015 hoặc sớm hơn do các nước lựa chọn) Chuẩn mực này đã đánh dấu một quan điểm chính thức của các tổ chức ban hành CMKT về xu hướng sử dụng GTHL ngày càng phổ biến Đồng thời IFRS số 13 được ban hành là kết quả hợp tác giữa IASB và FASB trong việc xây dựng để ban hành CMKT về GTHL phù hợp với các chuẩn mực quốc tế

về lập và trình bày BCTC (IFRS) và các nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung tại Hoa Kỳ (USGAAP)

1.1.2 Nội dung giá trị hợp lý

1.1.2.1 Định nghĩa giá trị hợp lý

Định nghĩa GTHL thực tế đã được đề cập đến trong các CMKT quốc tế từ rất lâu Chuẩn mực đầu tiên đề cập đến định nghĩa GTHL là chuẩn mực kế toán quốc tế số 16

“Bất động sản, Nhà xưởng và Máy móc thiết bị” (IAS 16), được ban hành vào năm

1982 Trong chuẩn mực này, GTHL được định nghĩa “GTHL là giá trị tài sản có thể đem trao đổi giữa các bên có hiểu biết, có thiện chí trong một giao dịch trao đổi ngang giá” (Nguyễn Ngọc Lan, 2013)

Định nghĩa GTHL được đề cập đến trong IAS 17 “Thuê Tài sản” cũng ban hành năm 1982 Theo chuẩn mực kế toán này, “GTHL là giá mà có thể nhận được

từ việc bán một tài sản hoặc trả tiền để chuyển giao một khoản nợ trong một giao dịch giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá" (Nguyễn Ngọc Lan, 2013) Như vậy, IAS 17 đề cập đến GTHL của cả tài sản và nợ phải trả Điểm này khác với định nghĩa GTHL trong IAS 16 chỉ đề cập đến GTHL của tài sản

Như vậy, tại thời điểm năm 1982, IASB đã phát hành hai chuẩn mực đề cập đến GTHL nhưng chưa có sự thống nhất giữa hai chuẩn mực về định nghĩa GTHL Tiếp theo đó, các định nghĩa về GTHL lại được xuất hiện trong các CMKT quốc tế khác, song, trước khi IFRS 13 được phát hành, vẫn chưa có sự thống nhất định nghĩa về GTHL trong các CMKT quốc tế

Với IFRS 13, IASB đã chính thức ban hành một chuẩn mực độc lập để hướng dẫn đo lường hay xác định GTHL, đồng thời ban hành yêu cầu về thuyết minh GTHL trong BCTC Chuẩn mực này áp dụng cho bất cứ chuẩn mực nào trong các IAS/IFRS yêu cầu hoặc cho phép áp dụng GTHL hay thuyết minh về việc xác định GTHL Với hệ thống CMKT của Mỹ, năm 2006, FASB cũng đã phát hành chuẩn mực riêng về GTHL - FAS 157 cũng với mục đích thống nhất cách hiểu và áp dụng GTHL trong các CMKT cụ thể của Mỹ

Định nghĩa GTHL trong IFRS 13 có cách tiếp cận tương tự như FAS 157 Nguyên tắc chủ đạo của IFRS 13 cũng giống như của FAS 157 là: GTHL là mức giá trị trên quan điểm thị trường, không phải mức giá trị đối với từng đơn vị cụ thể IFRS

13 là kết quả hợp tác giữa IASB và FASB trong ban hành CMKT về GTHL phù hợp với cả IFRS và US GAAP

Các tổ chức lập qui trong lĩnh vực kế toán (các tổ chức ban hành chuẩn mực kế toán) đã coi GTHL như một giải pháp tối ưu để đo lường và đánh giá trong kế toán Việc FASB và IASB đều ủng hộ và sử dụng GTHL trong các qui định về kế toán dẫn đến các nghiên cứu về GTHL đều xoay quanh quan điểm của hai tổ chức lập qui này Bởi vậy, Luận án sẽ trình bày các định nghĩa về GTHL theo các nghiên cứu dựa trên quan điểm về GTHL của IASB và FASB

Theo Rankin và cộng sự (2012) thì “GTHL được xác định là mức giá nhận được khi bán một tài sản hay giá trị thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch có tổ chức giữa các bên tham gia thị trường tại ngày định giá” Rani Devi và cộng sự (2012) định nghĩa GTHL: “GTHL là mức giá nhận được khi bán một tài sản hay chuyển nhượng nợ phải trả trong một giao dịch có tổ chức giữa các bên tham gia thị trường tại ngày định giá”

Trong ấn phẩm của KPMG (2013), KPMG đã đưa ra những câu hỏi và trả lời nhằm trình bày, giải thích về GTHL và nêu lên những điểm khác nhau liên quan đến GTHL giữa các CMKT của IASB và FASB Theo KPMG, “GTHL là mức giá sẽ nhận được khi bán một tài sản hoặc thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch công bằng giữa những người tham gia thị trường vào ngày đo lường” KPMG nhấn mạnh những vấn đề sau trong định nghĩa GTHL: GTHL là giá đầu ra (ví

dụ như giá bán một tài sản chứ không phải giá mua tài sản đó); GTHL là một thước đo dựa trên thị trường, chứ không phải là theo một thực thể cụ thể tham gia thị trường; GTHL được đo theo một giao dịch giả định tại thị trường chính cho loại tài sản hay nợ phải trả cần đo lường hoặc thị trường tối ưu nhất nếu không tồn tại thị trường chính Ngoài ra, KPMG (2013) cũng hướng dẫn chi tiết các nội dung liên quan đến các kỹ thuật định giá và các yếu tố đầu vào của kỹ thuật định giá

Ở Việt Nam, Vũ Hữu Đức (2010) đã trình bày định nghĩa về GTHL dựa trên các CMKT của IASB như sau: “GTHL là giá trị mà một tài sản được trao đổi hay một công nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong một giao dịch bình thường” Bên cạnh đó, Vũ Hữu Đức cũng trình bày định nghĩa về GTHL theo FAS 157: “GTHL là giá có thể nhận được khi bán một tài sản, hoặc có thể được thanh toán để chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch bình thường giữa những người tham gia trên thị trường tại ngày định giá”

Hà Thị Ngọc Hà (2016) nêu định nghĩa về GTHL theo IFRS 13: “GTHL là giá

có thể nhận được khi bán tài sản hoặc phải trả khi chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch bình thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày xác định giá trị giao dịch”

Nguyễn Ngọc Lan (2013) trình bày định nghĩa GTHL như sau: “GTHL là giá

có thể nhận được nếu bán một tài sản hoặc trả tiền để chuyển giao một khoản nợ trong một giao dịch giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá"

Mai Ngọc Anh và cộng sự (2014), đã trình bày các định nghĩa về GTHL theo các CMKT như sau:

- Định nghĩa GTHL theo FAS 157: “GTHL là mức giá có thể nhận được khi bán một tài sản hoặc phải trả khi thanh toán một khoản nợ trong một giao dịch bình thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày định giá”

- Định nghĩa GTHL theo IFRS 13: “GTHL là mức giá có thể nhận được nếu bán một tài sản hoặc phải trả nếu thanh toán một khoản nợ trong một giao dịch bình thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày định giá” Qua các tài liệu, các nghiên cứu, và theo IFRS 13, tác giả Luận án đưa ra định nghĩa về GTHL theo cách

diễn đạt của tác giả như sau: “Giá trị hợp lý là giá có thể nhận được nếu bán một tài sản hoặc phải trả nếu chuyển giao một khoản nợ trong một giao dịch bình thường giữa các bên tham gia thị trường tại ngày đo lường giá trị" Trong định nghĩa này, tác giả Luận án kế thừa nội dung và các thuật ngữ đã được các nhà nghiên cứu trước sử dụng, song, tác giả lựa chọn thuật ngữ nào dễ hiểu nhất giữa các nghiên cứu - theo quan điểm của tác giả

Mặc dù các cách diễn đạt có đôi chút khác nhau trong định nghĩa về GTHL giữa FAS 157 và IFRS 13, cũng như có sự khác nhau về cách dùng từ khi trình bày, diễn đạt định nghĩa GTHL của các nhà nghiên cứu trong và ngoài nước, song, qua các nghiên cứu, đều có thể nhận thấy GTHL được định nghĩa theo quan điểm của IASB/FASB với những khía cạnh nổi bật như sau:

(i) Giá đầu ra: Quan điểm của IASB và FASB nhấn mạnh đến cách tiếp cận

theo giá đầu ra của tài sản và nợ phải trả - thể hiện trong định nghĩa GTHL - (ví dụ như: GTHL là giá bán của tài sản chứ không phải giá mua)

(ii) Giao dịch giả định: Trong định nghĩa GTHL, giao dịch được giả định là

được thực hiện và thực hiện trong điều kiện bình thường Điều này có nghĩa là đơn vị không bị buộc phải thanh lý hay ép bán Theo Mai Ngọc Anh (2014), cách tiếp cận này cho thấy GTHL không đặt trong giả định ngừng hoạt động mà là cách hiểu khác

về giả định hoạt động liên tục

Đây là giao dịch giả định được thực hiện tại “ngày đo lường giá trị” (theo định nghĩa của tác giả Luận án); hay “ngày định giá” (Mai Ngọc Anh, 2014); hay tại “ngày xác định giá trị giao dịch” (Hà Thị Ngọc Hà, 2016), mặc dù trên thực tế vào thời điểm

đó, ngày đó không xảy ra giao dịch Định nghĩa GTHL không bao hàm ước tính giá trị giao dịch sẽ xảy ra trong tương lai

Giao dịch giả định được thực hiện trong điều kiện “bình thường”, không phải giao dịch thanh lý hoặc ép bán; và để loại trừ các trường hợp không bình thường, IASB/FASB cũng đã đưa ra các trường hợp ngoại trừ

(iii) Các bên tham gia thị trường: mặc dù không đề cập rõ trong định nghĩa

GTHL nhưng khía cạnh này được yêu cầu bởi IASB/FASB trong nội dung chi tiết của IFRS 13/FAS 157 và được các học giả nghiên cứu về GTHL đã chỉ rõ: các bên tham gia thị trường cần có đầy đủ thông tin và đầy đủ hiểu biết về thị trường có liên quan đến việc xác định giá trị giao dịch

Các bên tham gia thị trường sẽ không nhất thiết phải xác định là các bên cụ thể Trên cơ sở giả định các bên tham gia thị trường sẽ hành động với lợi ích kinh

tế cao nhất có thể đạt được, đơn vị sẽ xác định các đặc điểm nhận biết các bên tham gia thị trường nói chung, có thể giao dịch trong cùng thị trường

(iv) Thị trường giao dịch: theo FASB và IASB, thị trường giao dịch trong định nghĩa GTHL là thị trường chính cho loại tài sản hay nợ phải trả cần định giá; hoặc thị trường tối ưu nhất nếu không tồn tại thị trường chính (Sau đây Luận án gọi chung là

“thị trường chính”)

Theo IASB/FASB, một đơn vị không nhất thiết phải tìm hiểu tất cả các thị trường để tìm ra đâu là “thị trường chính” mà sẽ chọn thị trường thông thường hay được đơn vị thực hiện giao dịch bán tài sản hay chuyển nợ Nếu đã xác định được “thị trường chính” để thực hiện giao dịch đối với tài sản hoặc nợ phải trả, GTHL được xác định theo mức giá giao dịch tại thị trường đó (dù mức giá đó có sẵn trên thị trường để tham chiếu hay phải ước tính sử dụng kỹ thuật định giá khác), ngay cả khi mức giá giao dịch tại thị trường khác được coi là tối ưu hơn

Mặc dù điều kiện là đơn vị phải tiếp cận được “thị trường chính” nhưng đơn vị không bắt buộc phải có khả năng bán, thanh lý tài sản, chuyển trả nợ phải trả tại thời điểm định giá để có thể xác định được GTHL trên cơ sở giá tại thị trường đó Kể cả khi tại thời điểm định giá không có thị trường nào có thể cung cấp thông tin về giá tham chiếu khi đơn vị thực hiện giao dịch bán tài sản hoặc chuyển nợ thì khi xác định GTHL

có thể giả định rằng giao dịch có xảy ra xét trên cái nhìn của bên tham gia thị trường nắm giữ tài sản hay khoản nợ phải trả đó Việc giả định này sẽ là cở sở để ước lượng mức giá bán tài sản hoặc chuyển nợ Khi giá thị trường của một tài sản hay nợ phải trả của đơn vị không quan sát được, đơn vị sẽ xác định GTHL sử dụng kỹ thuật định giá khác có thể tối đa hóa việc sử dụng các yếu tố đầu vào có liên quan quan sát được và tối thiểu hóa việc sử dụng các yếu tố đầu vào không quan sát được

(v) Thời điểm đo lường: được xác định tại ngày đo lường giá trị (dựa trên giao

dịch giả định cho dù trên thực tế không có giao dịch diễn ra tại thời điểm đó) GTHL không bao hàm ước tính về giá trị giao dịch sẽ xảy ra trong tương lai

(vi) Mức giá giao dịch: Khi định nghĩa về GTHL, cả IASB và FASB đều không

đề cập đến chi phí giao dịch Các nhà nghiên cứu về GTHL đã giải thích rằng: chi phí giao dịch không được tính đến trong mức giá giao dịch, vì đây là đặc điểm của giao dịch, không phải của tài sản hay nợ phải trả, chi phí giao dịch sẽ được hạch toán theo các chuẩn mực khác Mặt khác, mức giá giao dịch lại được điều chỉnh bởi chi phí vận chuyển (nếu có), bởi địa điểm có thể coi là đặc tính của tài sản (KPMG, 2013)

Qua các định nghĩa về GTHL, các khía cạnh nổi bật của việc xác định GTHL được trình bày trong các nghiên cứu (KPMG, 2013; Mai Ngọc Anh, 2013), có thể rút

ra những đặc điểm khái quát về GTHL cũng như cách xác định GTHL theo bảng 1.1 như sau:

Bảng 1.1 Khái quát các đặc điểm cơ bản về GTHL

1 - Giá đầu ra (Giá bán của tài sản hoặc phải trả nếu chuyển giao một khoản nợ)

2 - Không phải giá thanh lý hoặc ép bán (Giao dịch được giả định thực hiện trong điều kiện bình thường, đơn vị không bị buộc phải bán tài sản hoặc thanh toán khoản nợ)

3 - Đưa ra giả định về các bên tham gia thị trường (giả định có đủ thông tin, hành động với lợi ích cao nhất)

4 - Tính đến các điều kiện của thị trường (thị trường chính hay thi trường tối ưu nhất)

5 - Được xác định tại ngày đo lường giá trị (dựa trên giao dịch giả định cho dù trên thực tế không

có giao dịch diễn ra tại thời điểm đó)

6 - Mức giá giao dịch không bao gồm chi phí giao dịch

Nguồn: Tác giả tổng hợp

1.1.2.2 Các kỹ thuật định giá

Các kỹ thuật định giá được sử dụng nhằm mục đích xác định, đo lường GTHL, ước tính giá khi bán một tài sản hoặc khi chuyển giao một khoản nợ phải trả trong một giao dịch tự nguyện giữa các bên tham gia thị trường tại ngày xác định giá trị theo điều kiện thị trường hiện tại Ba kỹ thuật định giá được FASB và IASB sử dụng nhiều trong các chuẩn mực là phương pháp giá thị trường, phương pháp chi phí và phương pháp thu nhập

- Phương pháp giá thị trường: Giá cả thị trường có thể quan sát, kiểm chứng được

và các thông tin về các giao dịch thực tế trên thị trường sẽ được sử dụng làm cơ sở để ước tính GTHL của một tài sản, một khoản nợ phải trả Phương pháp này được dựa trên tiền đề rằng một người tham gia thị trường sẽ không trả nhiều hơn chi phí để mua một tài sản tương tự

- Phương pháp thu nhập: GTHL của một tài sản hay một khoản nợ được xác định bằng cách sử dụng các phương pháp kỹ thuật để quy đổi các khoản tiền trong tương lai

về giá trị hiện tại (Dòng tiền vào từ việc khai thác, sử dụng tài sản hoặc dòng tiền ra để thanh toán nợ phải trả) Phương pháp này dựa trên tiền đề rằng một người tham gia thị trường sẵn sàng trả giá trị hiện tại của các lợi ích sẽ thu được của một giá trị lớn hơn trong tương lai

- Phương pháp giá phí: GTHL của một tài sản được xác định trên cơ sở xem xét các chi phí phải bỏ ra để có được một tài sản thay thế tương đương về năng lực sản xuất (Dòng tiền phải chi để mua hoặc sản xuất tài sản) Phương pháp giá phí thường không xem xét điều kiện thị trường nên thường không được tin cậy để sử dụng trong thực tế, ngoại trừ để xác định GTHL của một phần máy móc thiết bị hoặc giá trị các công trình xây dựng cơ bản

Theo IASB và FASB, có thể sử dụng một hoặc nhiều phương pháp nêu trên để xác định GTHL Kỹ thuật định giá được sử dụng để xác định GTHL phải được áp dụng một cách nhất quán Tuy nhiên, những thay đổi trong kỹ thuật định giá sẽ được coi là hợp lý nếu thay đổi đó giúp xác định được giá trị bằng đúng GTHL hoặc giá trị đại điện hơn

1.1.2.3 Các yếu tố đầu vào cho các kỹ thuật định giá

IASB cũng như FASB đưa ra các nguyên tắc chung là phải sử dụng tối đa các yếu tố đầu vào có thể quan sát được có liên quan và hạn chế sử dụng các yếu tố đầu

vào không thể quan sát được IASB và FASB đã đưa ra một hệ thống phân cấp GTHL

gồm ba cấp đối với các yếu tố đầu vào được sử dụng cho các kỹ thuật định giá khi xác định GTHL Hệ thống phân cấp GTHL này đưa ra quyền ưu tiên cao nhất cho giá niêm yết (chưa điều chỉnh) trong thị trường hoạt động đối với cùng một nhóm tài sản hoặc

nợ phải trả (các yếu tố đầu vào cấp 1) và quyền ưu tiên thấp nhất cho các yếu tố đầu vào không thể quan sát được (các yếu tố đầu vào cấp 3)

Có thể trình bầy ba cấp độ về đầu vào để xác định GTHL theo thứ tự quyền ưu tiên tại hình 1.1 như sau:

Hình 1.1: Các cấp độ xác định GTHL

Nguồn: Grannt Thomton, 2016

Tại hình trên thể hiện, hệ thống cấp bậc xếp hạng chất lượng và độ tin cậy của thông tin được sử dụng để xác định GTHL với mức độ tin cậy giảm dần Với cấp độ 1, đầu vào là đáng tin cậy nhất và cấp độ 3, đầu vào là ít tin cậy nhất

Với IFRS 13, 3 cấp độ xác định GTHL được giải thích như sau:

hoặc gián tiếp

V

Cấp độ 3: Các thông số đầu vào không quan sát được trên thị trường

Yếu tố đầu vào cấp 1:

Yếu tố đầu vào cấp 1 là giá niêm yết (trước điều chỉnh) trên thị trường hoạt động đối với các tài sản và nợ phải trả cùng loại mà DN có thể tiếp cận tại ngày định giá

Giá niêm yết trên thị trường hoạt động cung cấp bằng chứng đáng tin cậy nhất

về GTHL và khi xác định GTHL giá niêm yết này không được phép điều chỉnh,trừ một số trường hợp quy định trong chuẩn mực

Nhiều tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính có yếu tố đầu vào cấp 1, trong

đó, một số tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính có thể giao dịch trên nhiều thị trường hoạt động (ví dụ như các sàn giao dịch khác nhau) Do đó, việc xác định yếu tố đầu vào cấp 1 tập trung vào 2 yếu tố sau:

(a) xác định thị trường giao dịch chính cho tài sản/nợ phải trả tài chính, hoặc thị trường giao dịch tối ưu cho tài sản/nợ phải trả tài chính trong trường hợp không xác định được thị trường giao dịch chính; và

(b) xác định DN có thể mua/bán các tài sản/nợ phải trả tài chính tại mức giá của thị trường đó tại thời điểm định giá hay không

IFRS 13 cũng qui định DN không được điều chỉnh yếu tố đầu vào cấp 1 trừ những trường hợp sau:

(a) DN nắm giữ một lượng lớn tài sản/nợ phải trả tương tự (nhưng không đồng nhất) có thể xác định được GTHL, và mức giá chung niêm yết trên thị trường nhưng không xác định được mức giá riêng cho từng tài sản/nợ phải trả

(b) Khi mức giá niêm yết trên thị trường không phản ánh GTHL tại thời điểm định giá Tuy nhiên, việc điều chỉnh giá niêm yết theo các thông tin mới sẽ dẫn đến kết quả xác định GTHL được phân loại vào cấp thấp hơn trọng hệ thống phân cấp GTHL (c) Khi xác định GTHL của một khoản nợ phải trả hoặc một công cụ vốn sử dụng giá niêm yết của một công cụ tương tự được giao dịch như một tài sản trên thị trường hoạt động và giá niêm yết này cần được điều chỉnh theo các yếu tố cụ thể liên quan đến tài sản đó

Tuy nhiên, trong ba trường hợp ngoại lệ trên, việc sử dụng phương pháp định giá thay thế sẽ dẫn đến kết quả xác định GTHL được phân loại vào cấp thấp hơn trọng hệ thống phân cấp GTHL

Yếu tố đầu vào cấp 2:

Yếu tố đầu vào cấp 2 là các yếu tố đầu vào khác có thể quan sát được trực tiếp hoặc gián tiếp liên quan đến tài sản hoặc nợ phải trả, ngoài giá niêm yết nêu tại Yếu tố đầu vào cấp 1

Nếu tài sản/nợ phải trả có điều kiện ràng buộc cụ thể theo hợp đồng, yếu tố đầu vào cấp 2 có thể hoàn toàn quan sát được theo các điều kiện ràng buộc này Yếu tố đầu vào cấp 2 bao gồm:

(a) giá niêm yết của tài sản/nợ phải trả tương tự trên thị trường hoạt động

(b) giá niêm yết của tài sản/nợ phải trả giống hoặc tương tự được định giá trên thị trường khác ngoài thị trường hoạt động

(c) yếu tố đầu vào khác ngoài giá niêm yết có thể quan sát được liên quan đến tài sản/nợ phải trả

Việc điều chỉnh đối với những yếu tố đầu vào cấp 2 có thể thay đổi phụ thuộc vào những yếu tố cụ thể liên quan đến tài sản/nợ phải trả Những yếu tố đó bao gồm: (a) điều kiện, vị trí của tài sản

(c) phạm vi mà yếu tố đầu vào liên quan đến tài sản/nợ phải trả (bao gồm các yếu

tố như trình bày tại đoạn 39);

(d) khối lượng, mật độ giao dịch của thị trường mà trong đó quan sát được đầu vào Điều chỉnh yếu tố đầu vào cấp 2 có ảnh hưởng trọng yếu đến kết quả xác định GTHL có thể dẫn đến kết quả GTHL được phân cấp 3 nếu các điều chỉnh đó sử dụng các thông tin đa phần không quan sát được

Yếu tố đầu vào cấp 3:

Yếu tố đầu vào cấp 3 là những yếu tố đầu vào không quan sát được liên quan đến tài sản/nợ phải trả

Những yếu tố không quan sát được được sử dụng để xác định GTHL trong trường hợp không sẵn có những yếu tố đầu vào quan sát được, theo đó, chỉ áp dụng trong trường hợp có rất ít giao dịch liên quan đến tài sản/nợ phải trả trên thị trường tại ngày định giá Tuy nhiên, mục tiêu xác định GTHL vẫn giữ nguyên, tức là xác định mức giá thanh lý tại ngày định giá từ góc nhìn của chủ sở hữu tài sản hoặc chủ nợ Vì thế, những yếu tố đầu vào không quan sát được vẫn phải phản ánh giả định mà bên tham gia giao dịch thị trường sử dụng khi xác định giá trị của tài sản/nợ phải trả, bao gồm giả định về rủi ro Giả định về rủi ro bao gồm rủi ro tiềm tàng trong một kỹ thuật

định giá nhất định được dùng để xác định GTHL và rủi ro tiềm tàng trong yếu tố đầu vào liên quan đến kỹ thuật định giá đó

Theo IASB/FASB, sự sẵn có của các yếu tố đầu vào có liên quan và tính chủ quan của các yếu tố này có thể có ảnh hưởng đến việc lựa chọn các kỹ thuật định giá phù hợp Tuy nhiên, hệ thống phân cấp GTHL ưu tiên các yếu tố đầu vào sử dụng trong các kỹ thuật định giá, chứ không phải các kỹ thuật định giá sử dụng để xác định GTHL Ví dụ, việc xác định GTHL sử dụng phương pháp giá trị hiện tại có thể được phân loại ở Cấp 2 hoặc Cấp 3, phụ thuộc vào các yếu tố đầu vào có ảnh hưởng đáng kể tới toàn bộ quá trình xác định giá trị và cấp bậc trong hệ thống phân cấp GTHL mà các yếu tố đầu vào này đã được phân loại vào

Nếu một yếu tố đầu vào có thể quan sát được yêu cầu một sự điều chỉnh cần

sử dụng một yếu tố đầu vào không thể quan sát được và sự điều chỉnh này khiến cho cấp bậc của việc xác định GTHL cao hơn hoặc thấp hơn đáng kể, GTHL được xác định sau đó sẽ được phân loại ở Cấp 3 trong hệ thống phân cấp GTHL

1.2 Áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán

1.2.1 Sự cần thiết áp dụng giá trị hợp lý trong kế toán

1.2.1.1 Giá trị hợp lý đáp ứng được yêu cầu cung cấp thông tin để ra quyết định của các chủ thể có lợi ích liên quan

Trong giai đoạn đầu thế kỷ 20, mục tiêu thông tin kế toán nhấn mạnh đến việc cung cấp thông tin giúp các chủ sở hữu và người cung cấp vốn trong việc đánh giá trách nhiệm quản lý và giải trình của những người điều hành DN Thích ứng với mục

tiêu đó, mô hình giá gốc- mô hình kế toán dựa trên giá mua vào quá khứ để ghi nhận

các giao dịch và lập báo cáo tài chính, đã thống trị trong giai đoạn này Trong giai đoạn nửa sau của thế kỷ 20 đến nay, mục tiêu của thông tin tài chính, thông tin kế toán

chuyển dịch theo hướng phải đáp ứng được yêu cầu ra quyết định của các chủ thể có lợi ích liên quan

Sự thay đổi về mục tiêu của thông tin kế toán là cơ sở cho sự phát triển của các

lý thuyết kế toán mới, đặc biệt là sự thay đổi, phát triển trong việc sử dụng các cơ sở

đo lường- các mô hình định giá khác ngoài mô hình giá gốc Trong giai đoạn này, đặc biệt là những năm 1979-1986, khi nền kinh tế thế giới lạm phát cao, giá gốc đã “không phản ánh được sự thay đổi của giá cả” (Barlev và Haddad, 2003), mô hình giá gốc đã không đáp ứng được yêu cầu ra quyết định của các chủ thể có lợi ích liên quan các

học giả nghiên cứu về GTHL đã nhận định: “Tài sản thuần nếu tính theo giá gốc sẽ

không phản ảnh được giá trị khoản đầu tư tại thời điểm hiện tại”; “Kế toán giá gốc

phản ánh sự tăng trưởng của tài sản thuần theo giá trị của tiền tệ danh nghĩa mà không phản ánh theo sức mua hay năng lực hoạt động” (Vũ Hữu Đức, 2011),… Như vậy, thông tin trên cơ sở giá gốc là hữu ích nhưng chưa đủ để đánh giá và đưa ra quyết định Khi tài sản được mua, giá gốc là hợp lý vì nó gắn với các sự kiện hiện tại Theo thời gian, mức giá đó trở thành quá khứ Giá gốc trở thành thổi phồng lợi nhuận trong điều kiện tăng giá và dẫn đến việc giảm vốn thực sự Khả năng này là có thực dựa trên những thống kê của FASB vào những năm 1980

Do những hạn chế của mô hình giá gốc, một loạt các mô hình định giá khác được ra đời nhằm bố sung hoặc thay thế cho giá gốc Mô hình mức giá chung và mô

hình giá hiện hành được sử dụng

Mô hình theo mức giá chung (hay mô hình giá gốc có điều chỉnh theo mức giá chung): là mô hình dựa trên chỉ số giá để điều chỉnh báo cáo tài chính nhằm loại trừ ảnh hưởng của biến động gíá đặc biệt là lạm phát Theo mô hình này, các báo cáo tài chính được lập theo giá gốc sẽ được điều chỉnh để đảm bảo số liệu ở các thời điểm khác nhau có thể so sánh được với nhau Kế toán theo mức giá chung phát triển trong giai đoạn lạm phát gia tăng trên thế giới và những năm thuộc thập niên 1960-1970, tuy nhiên, đến giai đoạn 1979-1986 đã không được sử dụng do bộc lộ rõ những hạn chế sau: “việc sử dụng một chỉ số giá chung để điều chỉnh là không phù hợp vì các tài sản khác nhau có mức độ thay đổi giá khác nhau”; “Kế toán theo mức giá chung cho thông tin không thích hợp” (Dyckman, 1969 và Morris 1975 trích dẫn trong Vũ Hữu Đức, 2011)

Mô hình giá hiện hành: là mô hình dựa trên giá thay thế của tài sản để lập BCTC và xác định lợi nhuận Mô hình giá hiện hành dựa trên nguyên tắc bảo toàn vốn về mặt vật chất, giá hiện hành đã được đề cập rất sớm trong kế toán nhưng chỉ được trình bày một cách hệ thống với các cơ sở lý luận đầy đủ vào thời kỳ quy chuẩn, song song với việc phê phán giá gốc Quan điểm ủng hộ mô hình này cho rằng thông qua sử dụng giá hiện hành, báo cáo tài chính phân biệt lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh với lãi/lỗ do nắm giữ; phục vụ cho quan điểm bảo toàn vốn về mặt vật chất Trong thời kỳ lạm phát cao, giá hiện hành cũng được sử dụng thay thế cho mức giá chung, tuy nhiên, đến giai đoạn 1979-1986 đã không được sử dụng do bộc lộ

rõ các hạn chế sau: “việc ghi nhận lợi nhuận do tăng giá trị tài sản nắm giữ để sử dụng

bị phê phán là không hợp lý và cũng thiếu khách quan do giao dịch bán chưa xẩy ra”;

“Việc xác định giá trị đối với các tài sản đã qua sử dụng trên thị trường có thể không thực hiện được hoặc sẽ thiếu tính khách quan” (Vũ Hữu Đức, 2010); dẫn đến “thông tin kế toán đã không ảnh hưởng đến quyết định của nhà đầu tư” - theo B.T Ro, 1981 trích dẫn trong (Mai Ngọc Anh, 2014 tr 297)

Như vậy, mô hình kế toán theo mức giá chung và mô hình giá hiện hành được

xuất hiện trong giai đoạn nền kinh tế thế giới lạm phát cao, nhằm khắc phục nhược điểm cơ bản của giá gốc là “không phản ánh được sự thay đổi của giá cả”, nhưng do vẫn chứa đựng nhiều tồn tại nên đã không được sử dụng ngay trong giai đoạn 1979-

1986 Sự sụp đổ này được nhìn nhận một cách khái quát nhất là do sự phức tạp trong thực hiện, “chi phí lớn hơn lợi ích” (Georgiou và Jach, 2011), hơn nữa, giá được xác định không thể giao dịch trên thị trường, vì hoặc chúng được điều chỉnh theo sức mua chung, hoặc được điều chỉnh theo giá mua vào chứ không phải giá bán ra Sau sự sụp

đổ của mô hình giá hiện hành, mô hình giá đầu ra tiếp tục được giới nghiên cứu quan tâm và đã trở thành nền móng cho GTHL sau này

Mô hình giá đầu ra: mô hình này dựa trên gíá bán trên thị trường để đo lường

và đánh giá tình hình tài chính cũng như kết quả hoạt động của DN Kế toán giá đầu ra đặt những nền móng cho hướng phát triển kế toán theo thị trường (mark-to-marke accounting) sau này

Giá đầu ra đã từng được coi là ưu việt bởi những lý do sau đây (theo Sterling, 1970 trích dẫn trong Vũ Hữu Đức, 2010):

(i) “Thích hợp cho tất cả các đối tượng trong việc ra quyết định”;

(ii) “Có thể xác định một cách đáng tin cậy”;

(iii) “Có khả năng cộng hợp (nghĩa là khi cộng các yếu tố riêng biệt cho một thông tin tổng hợp có ý nghĩa)”;

(iv) “Có tính nhất quán về mặt thời gian (nghĩa là tất cả các tài sản cùng được

đo lường cùng một thời điểm)”

Từ những năm cuối của thế kỷ 20 và đầu thế kỷ 21, mục tiêu của thông tin tài chính đặt trọng tâm vào đáp ứng nhu cầu ra quyết định của các chủ thể kinh tế

có lợi ích liên quan được xác lập rõ ràng và trở thành phổ biến trong tư tưởng và khuôn khổ lập quy về kế toán Với mục tiêu này thì giá đầu ra là cơ sở tính giá phù hợp hơn cả

Tuy nhiên, giá đầu ra cũng bị các học giả phê phán ở một số điểm, điển hình như: “quá chú trọng đến tài sản mà không giải quyết triệt để các khoản nợ phải trả” (Mai Ngọc Anh, 2014) Các khoản nợ phải trả được đánh giá theo giá danh nghĩa được xác định trên các điều khoản của hợp đồng mà không cần đánh giá lại theo thị trường Quan điểm này bị đánh giá là thiếu nhất quán với việc đánh giá tài sản GTHL là một bước phát triển của giá đầu ra, đã khắc phục được nhược điểm này của mô hình giá đầu ra cũng như khắc phục được nhược điểm của các mô hình định giá khác

(Sebastian và cộng sự, 2014) GTHL được đánh giá là cơ sở đo lường đáp ứng được yêu cầu ra quyết định của các chủ thể có lợi ích liên quan, hơn hẳn các cơ sở đo lường khác, thể hiện trên những khía cạnh cơ bản thuộc yêu cầu chất lượng của thông tin kế toán như sau:

- Tính thích hợp của thông tin: tính thích hợp là một yêu cầu quan trọng đối với thông tin kế toán tài chính để những thông tin này thực sự hữu ích cho các đối tượng có nhu cầu sử dụng Một cách tổng quát, thông tin tài chính là thích hợp khi thông tin tạo ra sự ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng Tính thích hợp của thông tin thể hiện trong các khía cạnh: giá trị dự báo, giá trị đánh giá quá khứ Thông tin được coi là có giá trị dự báo khi cho người sử dụng thông tin biết kết quả của những sự kiện đã, đang và sẽ xảy cũng như ảnh hưởng của những sự kiện này đến dòng tiền tương lai của đơn vị báo cáo Trong những năm cuối của thế kỷ 20 và đầu thế kỷ 21, các chủ thể sử dụng thông tin đặt trọng tâm vào dự báo dòng tiền tương lai

của DN GTHL phản ánh điều kiện thị trường hiện tại, là cơ sở tính giá tốt nhất trong

việc dự báo dòng tiền trong tương lai Vì vậy, GTHL được coi như là một giải pháp tối

ưu để đo lường và đánh giá trong kế toán Tính thích hợp của thông tin giúp GTHL cung cấp thông tin hữu ích cho việc ra quyết định hơn giá gốc Laux và Leuz (2009)

cũng đã nhận định: báo cáo tài chinh theo GTHL “phản ánh điều kiện thị trường hiện tại và do đó cung cấp thông tin thích hợp, kịp thời”

- Trình bày trung thực (tính tin cậy): đây là một yêu cầu cơ bản của thông tin tài chính thể hiện ở sự hạn chế tối đa sự chủ quan của đơn vị cung cấp thông tin Trong điều kiện sự phát triển của kế toán dẫn đến sử dụng nhiêu ước tính và xét đoán kế toán, những đòi hỏi này chỉ là tương đối và đạt được ở một mức độ nhất định Tính trình bày trung thực không đòi hỏi ở sự chính xác tuyệt đối mà yêu cầu trình bày đúng thực tế, đúng bản chất của các hiện tượng kinh tế Mặc dù tính đáng tin cậy là một nhược điểm của GTHL so với giá gốc Tuy nhiên, nhiều kết quả nghiên cứu đã chứng minh rằng GTHL là đáng tin cậy ở tất cả các cấp độ ước tính Các ước tính thuộc cấp độ 1 thì hoàn toàn đáng tin cậy, các ước tính thuộc cấp độ 2 và 3 thì kém tin cậy hơn song tính tin cậy vẫn được chứng minh là ở mức độ cao (Barth và Clinch, 1998; Dietrich và cộng sự, 2001; Danbolt và Rees, 2008)

- Tính so sánh: Tính có thể so sánh nâng cao sự hữu ích của thông tin đối với quá trình ra quyết định của người sử dụng Tính so sánh có mối quan hệ với tính thích hợp Thông tin tài chính có thể so sánh giữa các kỳ của một đơn vị hoặc giữa các đơn

vị sẽ tăng cường thêm tính thích hợp GTHL là mức giá trị trên quan điểm thị trường, không phải mức giá trị đối với từng đơn vị cụ thể Vì vậy, các tài sản tương tự được

phản ánh bởi các DN khác nhau trên cùng một thị trường thì GTHL được xác định là như nhau Do vậy, thông tin trên cơ sở GTHL đảm bảo tính so sánh Cairns và cộng sự (2008), Christensen và Nikolaev (2009) khi nói đến các lợi ích của việc áp dụng GTHL, đã nhấn mạnh vào lợi ích “tăng tính so sánh giữa các công ty”

- Tính minh bạch: thông tin tài chính được coi là minh bạch nếu thông tin đó là trung thực, đáng tin cậy, dễ hiểu, cung cấp kịp thời cho người sử dụng thông tin Tính minh bạch có thể coi là tổng hoà của các yêu cầu cơ bản Song, nhiều học giả đã khuyến nghị bổ sung yêu cầu này vào nhóm các yêu cầu của thông tin tài chính Tính minh bạch của thông tin tài chính giúp người sử dụng thông tin hiểu đúng bản chất và toàn diện về các sự kiện đã xẩy ra cũng như ảnh hưởng đến tình hình kinh doanh của đơn vị Theo

Laux và Leuz (2009), áp dụng giá trị hợp lý đối với tài sản hoặc nợ phải trả sẽ “làm tăng tính minh bạch và giúp công ty đề ra được các biện pháp khắc phục nhanh chóng

và đúng lúc, giúp các nhà đầu tư đưa ra được các quyết định đầu tư chính xác”.

Trong giai đoạn hiện nay, mặc dù còn khá nhiều tranh luận, song, việc IASB ban hành riêng một chuẩn mực về đo lường GTHL (IFRS 13) nhằm thống nhất về việc xác định và đo lường GTHL trong các chuẩn mực, cho thấy, GTHL đã thực sự trở thành một xu hướng trong xây dựng khuôn khổ qui định về kế toán

1.2.1.2 Sức ép phải hoà nhập với quốc tế về kế toán trong quá trình hội nhập kinh tế thế giới

Sự cần thiết của việc áp dụng GTHL ngoài việc thể hiện ở mặt lý luận về việc đáp ứng yêu cầu cung cấp thông tin để ra quyết định cho các chủ thể có lợi ích liên quan, nó còn được thể hiện ở tính thực tiễn về mức độ ủng hộ áp dụng GTHL Barlev

và Haddad (2003) đã chỉ rõ: sự phát triển của phương pháp GTHL là một khuôn mẫu

logic, và kết luận rằng: “quá trình tiếp nhận nó là tự nhiên”, “phản ánh xu hướng toàn

cầu hóa và hội nhập kinh tế quốc tế”

Nhiều nhà nghiên cứu đã cho rằng IFRS- với mục tiêu là chuẩn mực kế toán toàn cầu là một “khuôn khổ kế toán dựa vào GTHL với một số trường hợp ngoại lệ cho giá gốc (FitchRatings, 2005), và còn cho rằng “báo cáo tài chính theo IFRS chủ yếu liên quan đến việc đo lường tài sản và nợ phải trả ở bảng cân đối theo GTHL”(Ernst & Young, 2005) Việc các quốc gia áp dụng IFRS ngày càng tăng thể hiện mức độ sử dụng GTHL trong kế toán ngày càng nhiều

Tình hình các nước áp dụng IFRS theo khu vực cập nhật đến tháng 12 năm

2016 theo số liệu khảo sát của IASB cho 149 quốc gia và vùng lãnh thổ thể hiện trên bảng 1.1 dưới đây:

Bảng 1.2: Tỷ lệ áp dụng IFRS trong mỗi khu vực tại hồ sơ 149 quốc gia Vùng

Số nước

trong khu

vực

Số nước áp dụng IFRS bắt buộc với các đơn vị có lợi ích công chúng

Số nước áp dụng IFRS bắt buộc với các đơn vị có lợi ích công chúng theo %

Số nước áp dụng IFRS bắt buộc với 1

số đơn vị có lợi ích công chúng

Số nước không yêu cầu hay cho phép áp dụng IFRS với các đơn vị có lợi ích công chúng

đó, việc nghiên cứu, áp dụng GTHL tại mỗi quốc gia là hết sức cần thiết, tạo bước đệm cho quá trình hoà hợp hoặc hội tụ IFRS

1.2.1.3 Lợi ích mang lại cho doanh nghiệp khi áp dụng giá trị hợp lý

Như đã phân tích ở phần 1.2.1.1 của Luận án, áp dụng GTHL được đánh giá là mang lại một BCTC có chất lượng cao theo những khía cạnh cơ bản thuộc yêu cầu chất lượng của thông tin kế toán Ngoài ra, qua các nghiên cứu cho thấy, GTHL còn được đánh giá là mang lại nhiều lợi ích cho DN khi áp dụng Những lợi ích mang lại cho DN thường được các học giả nghiên cứu về GTHL nhận định như sau:

- Giúp tăng cường mối quan hệ với bên cho vay: Các nghiên cứu về lợi ích của

việc áp dụng GTHL trong việc làm tăng khả năng vay nợ đã chứng minh rằng người cho vay thích GTHL hơn vì nó cho biết giá trị hiện tại của tài sản cố định, cho biết thêm thông tin về khả năng thanh toán của công ty và GTHL có thể hiệu quả hơn trong đàm phán cho việc vi phạm khế ước vay đối với các trái chủ Bởi vậy, khả năng vay nợ của các DN sẽ cao hơn khi áp dụng GTHL (Christensen và Nikolaev, 2012)

- Tiếp cận thị trường vốn quốc tế dễ dàng hơn: Hầu hết các lợi ích của việc áp

dụng IFRS và GTHL tập trung vào những tác động trên thị trường vốn và nhà đầu tư Sự

khác biệt trong các tiêu chuẩn kế toán cũng được xem như là một trở ngại để đầu tư qua biên giới (Bradshaw và cộng sự, 2004; Aggarwal & Goodell, 2010) Vì vậy, phong trào toàn cầu hướng về báo cáo theo IFRS có thể tạo điều kiện mở rộng đầu tư qua biên giới

và sự tích hợp của thị trường vốn, làm cho các nhà đầu tư nước ngoài dễ dàng hơn khi đầu tư vào quốc gia (Covrig và cộng sự, 2007; Brüggemann và cộng sự, 2009)

Trong điều kiện các quốc gia chưa áp dụng IFRS (chẳng hạn như Việt Nam), việc áp dụng GTHL sẽ đáp ứng được yêu cầu về chuyển đổi hệ thống BCTC theo IFRS và giảm chi phí trong việc chuyển đổi, qua đó giúp các DN tiếp cận nguồn vốn nước ngoài dễ dàng hơn Với các tập đoàn xuyên quốc gia đã áp dụng lập BCTC theo IFRS, khi hoạt động tại quốc gia mà hệ thống kế toán chưa yêu cấu áp dụng theo IFRS, việc áp dụng GTHL sẽ tạo điều kiện cho việc hợp nhất BCTC được nhanh chóng và tiết kiệm hơn Qua đó, việc áp dụng GTHL sẽ tạo điều kiện cho đầu tư quốc tế, thu hút được vốn quốc tế vào thị trường các quốc gia chưa áp dụng IFRS nói chung hay Việt Nam nói riêng (Dương Thị Thảo, 2013)

- Nâng cao tính thanh khoản, giảm chi phí huy động vốn: các nghiên cứu đã cho rằng, bằng việc áp dụng GTHL, các DN đã cam kết một BCTC minh bạch, giảm sự bất cân xứng thông tin giữa trong và ngoài DN, tăng khả năng cạnh tranh trên thị trường trong lĩnh vực huy động vốn, nhờ đó mà nâng cao tính thanh khoản của tài sản của DN

và giảm chi phí huy động vốn (Muller và cộng sự, 2008; Hail và Leuz, 2009; Al-Akra

và cộng sự 2010) Theo các học giả, báo cáo theo IFRS và GTHL sẽ giúp các nhà đầu

tư ít tốn kém để so sánh các công ty trên thị trường Việc chuyển sang IFRS và áp dụng GTHL, sẽ cải thiện tính so sánh của các báo cáo, sẽ giúp cải thiện tính thanh khoản của thị trường và giảm chi phí vốn (Lambert và cộng sự, 2012)

- Ngoài các lợi ích cơ bản nêu trên được đề cập nhiều trong các nghiên cứu, một

số khía cạnh lợi ích sau cũng được đưa ra từ các nghiên cứu: giúp BCTC hữu ích hơn trong việc ra quyết định của DN, cung cấp thông tin để ra quyết định đầy đủ hơn, làm mở rộng thị trường vốn, thông tin được cập nhật thường xuyên, liên tục (Ijeoma, 2014)

1.2.1.4 Lợi ích mang lại đối với quốc gia, các cơ quan quản lý và các nhà đầu tư

- Góp phần nâng cao uy tín quốc gia thông qua việc tuân thủ chuẩn mực quốc

tế, góp phần thúc đẩy quá trình hội tụ quốc tế: Barlev và Haddad (2007) đã nghiên cứu mối quan hệ giữa GTHL với hài hoà và hội tụ quốc tế Nghiên cứu nhấn mạnh rằng sự hòa hợp kế toán quốc tế có tính khả thi nếu sử dụng GTHL và kết luận rằng hệ thống

kế toán theo GTHL là chất xúc tác, góp phần thúc đẩy quá trình hội tụ quốc tế, nâng

cao uy tín quốc gia Nhận thức này cũng sẽ là yếu tố thúc đẩy các DN trong mỗi quốc

gia lựa chọn GTHL

- Giúp các cơ quan quản lý nắm được giá trị thực tế của DN, có thể kiểm soát được việc tăng vốn khống tại các DN: theo Dương Thị Thảo (2012) và (2014), có hiện tượng một số DN tại thị trường chứng khoán Việt Nam đã dùng một số chiêu thức để tăng vốn giả, ban đầu đã che mắt được các cơ quan quản lý cũng như các công ty kiểm toán để đưa cổ phiếu của công ty mình niêm yết trên các sàn giao dịch Các “cổ phiếu giấy” này đã được bán trên thị trường và gây thiệt hại lớn cho các nhà đầu tư Với việc

sử dụng GTHL, sẽ giúp ngăn chặn được những thủ đoạn tăng vốn giả của các DN Các

DN và ngân hàng nếu có những khoản đầu tư vào những công ty không có tiềm lực thực

sự thì nếu áp dụng GTHL, những khoản đầu tư này sẽ tạo nên một khoản lỗ do đầu tư cổ phiếu, trái phiếu trên báo cáo kết quả kinh doanh, làm giảm vốn chủ sở hữu Nếu áp dụng GTHL, các nhà đầu tư sẽ nhìn thấy rõ được vốn chủ sở hữu của các DN, các ngân hàng giảm do kết quả kinh doanh giảm, dẫn đến cổ phiếu không thể giữ được giá hiện thời Như vậy, việc áp dụng GTHL sẽ kiểm soát được việc tăng vốn khống của DN Các

cơ quan quản lý cũng như nhà đầu tư sẽ nắm được giá trị thực tế của DN, làm giảm khả năng làm giả số liệu thu nhập, làm tăng sự hiểu biết của các BCTC, đáp ứng được mục tiêu của BCTC và người dùng… (Igeoma, N.B, 2014; Dương Thị Thảo, 2013)

- Cải thiện đo lường hiệu suất: việc áp dụng GTHL sẽ nâng cao tính so sánh cho

các BCTC, so sánh được các chỉ tiêu tài chính trong việc đo lường hiệu suất giữa các DN, nhờ đó có sự đánh giá đúng hơn về tình hình tài chính của DN mà các nhà đầu tư định đầu

tư trên cơ sở đo lường các tỷ lệ tài chính (Muller và cộng sự, 2008; Ijeoma, 2014)

- Cung cấp thông tin hữu ích hơn cho nhà đầu tư so với giá gốc:

Theo Laux và Leuz (2009), áp dụng GTHL đối với tài sản hoặc nợ phải trả sẽ

“giúp các nhà đầu tư đưa ra được các quyết định đầu tư chính xác” Tính đúng đắn

của thông tin trên BCTC thể hiên ở sự tin cậy của nhà đầu tư cũng đã được chứng minh trong nghiên cứu của Igeoma, N.B (2014) Từ quá trình khảo sát và phan tích dữ

liệu, nghiên cứu đã tìm thấy rằng: “việc áp dụng GTHL cung cấp thông tin hữu ích hơn cho nhà đầu tư so với giá gốc”

1.2.2 Áp dụng giá trị hợp lý trong các chuẩn mực kế toán quốc tế

1.2.2.1 Áp dụng giá trị hợp lý cho tài sản, nợ phải trả, công cụ vốn theo IFRS 13

(1) Áp dụng cho tài sản phi tài chính

Theo IFRS 13, việc xác định GTHL của tài sản phi tài chính cần xem xét đến khả năng một bên tham gia thị trường có thể tạo ra được các lợi ích kinh tế bằng cách

sử dụng tài sản đó với tần suất cao nhất và tốt nhất hoặc bán tài sản đó cho một bên tham gia thị trường có khả năng sử dụng tài sản với tần suất cao nhất và tốt nhất

Theo sự giải thích của IRFS 13, việc sử dụng tài sản với tần suất cao nhất và tốt nhất được xác định từ góc độ của các bên tham gia thị trường ngay cả khi DN dự định sử dụng tài sản đó theo một cách thức khác (Tuy nhiên, đối với tài sản phi tài chính, cách thức sử dụng hiện tại của DN được xem là cách thức sử dụng có tần suất cao nhất và tốt nhất trừ khi các yếu tố thị trường và các yếu tố khác chỉ ra rằng một cách thức khác được các bên tham gia thị trường sử dụng sẽ giúp tối đa hóa giá trị của tài sản)

IFRS 13 cũng chỉ ra tiền đề cho việc định giá tài sản phi tài chính, một số nội dung cơ bản như sau như sau:

- Cách thức sử dụng tài sản phi tài chính với tần suất cao nhất và tốt nhất có thể mang lại giá trị tối đa cho các bên tham gia thị trường thông qua việc sử dụng kết hợp với các tài sản khác thành một nhóm tài sản

- Cách thức sử dụng tài sản phi tài chính với tần suất cao nhất và tốt nhất có thể mang lại giá trị tối đa cho các bên tham gia thị trường trên cơ sở độc lập Nếu cách thức sử dụng tài sản với tần suất cao nhất và tốt nhất là việc sử dụng tài sản trên cơ sở độc lập, GTHL của tài sản là mức giá thu được nếu bán tài sản cho các bên tham gia thị trường trong một giao dịch hiện tại và các bên tham gia thị trường này sẽ sử dụng tài sản trên cơ sở độc lập

(2) Áp dụng cho nợ phải trả và công cụ vốn của một doanh nghiệp

IFRS 13 đưa ra nguyên tắc cơ bản: việc chuyển giao nợ phải trả hoặc công cụ vốn của một DN phải giả định những yếu tố sau: (a) Khoản nợ phải trả đó vẫn chưa được thanh toán và bên tham gia thị trường nhận chuyển nhượng khoản nợ phải trả (như DN phát hành trái phiếu) sẽ phải thực hiện đầy đủ nghĩa vụ trả nợ Khoản nợ phải trả này sẽ không được thanh toán cho chủ nợ hoặc hủy bỏ tại thời điểm xác định giá trị; (b) Công cụ vốn của một DN vẫn còn hiệu lực và bên tham gia thị trường nhận chuyển nhượng sẽ có quyền và nghĩa vụ gắn với công cụ đó Công cụ vốn này sẽ không bị hủy bỏ hoặc chấm dứt tại thời điểm xác định giá trị

Đối với nợ phải trả và công cụ vốn nắm giữ bởi các bên khác dưới dạng tài sản, IFRS 13 đưa ra yêu cầu: trường hợp không có giá chuyển nhượng một khoản nợ phải trả hoặc công cụ vốn cùng loại hoặc tương tự trong khi một khoản nợ phải trả/công cụ vốn cùng loại đang được nắm giữ bởi một bên khác dưới dạng tài sản, DN cần xác định GTHL của nợ phải trả hoặc công cụ vốn từ góc độ của bên tham gia thị trường đang nắm giữ nợ phải trả/công cụ vốn cùng loại dưới dạng tài sản tại ngày xác định giá trị

Đối với nợ phải trả hoặc công cụ vốn không được nắm giữ bởi các bên khác dưới dạng tài sản, IFRS 13 qui định: trường hợp không có giá chuyển nhượng một khoản nợ phải trả hoặc công cụ vốn cùng loại hoặc tương tự trong khi một khoản nợ phải trả/công vụ vốn cùng loại không được nắm giữ bởi một bên khác dưới dạng tài

sản, DN cần xác định GTHL của nợ phải trả hoặc công cụ vốn sử dụng phương pháp định giá từ góc độ của một bên tham gia thị trường sở hữu nợ phải trả đó hoặc đã gửi yêu cầu phân chia lợi nhuận đối với phần vốn nắm giữ

(3) Áp dụng cho tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính

IFRS 13 đưa ra yêu cầu áp dụng cho tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính với trạng thái thuần đối với rủi ro thị trường hoặc rủi ro tín dụng của bên đối tác như sau: Nếu DN quản lý một nhóm tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính trên cơ sở mức chịu rủi ro thuần của DN đó đối với rủi ro thị trường và rủi ro tín dụng thì DN được xác định GTHL của một nhóm tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính trên cơ sở mức giá nhận được khi bán một trạng thái mua thuần một tài sản với một rủi ro cụ thể hoặc khi chuyển giao một trạng thái bán thuần một khoản nợ phải trả với một rủi ro cụ thể trong một giao dịch tự nguyện giữa các bên tham gia thị trường tại thời điểm xác định giá trị và trong điều kiện thị trường hiện tại Theo đó, DN phải xác định GTHL của nhóm tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính một cách nhất quán với cách thức các bên tham gia thị trường định giá mức chịu rủi ro thuần tại thời điểm xác định giá trị

1.1.2.2 Áp dụng gía trị hợp lý trong các chuẩn mực kế toán quốc tế cụ thể

Việc áp dụng GTHL (được xác định và đo lường theo theo IFRS 13) được qui định cụ thể theo từng khoản mục trong các chuẩn mực kế toán quốc tế Theo thống kê của IASB năm 2009: 17 chuẩn mực yêu cầu áp dụng GTHL trong một số trường hợp

cụ thể, 8 chuẩn mực yêu cầu GTHL thông qua tham chiếu đến một chuẩn mực khác và

13 chuẩn mực không yêu cầu áp dụng GTHL Sau đó, IASB ban hành IFRS 9 hai đợt vào tháng 11 năm 2009 và tháng 10/2010 là chuẩn mực có yêu cầu GTHL Đến tháng 5/2011, IASB ban hành IFRS 13 “Đo lường GTHL”, trong Phụ lục D của IFRS 13 có đưa ra các sửa đổi liên quan đến GTHL cho các IAS/IFRS trước đó Tính đến cuối năm 2016, sau khi IASB ban hành thêm IFRS 14, IFRS 15, IFRS 16 thì IFRS 15 và IFRS 16 có tham chiếu đến GTHL trong các nội dung liên quan đến đo lường Cụ thể được trình bầy theo bảng dưới đây, bao gồm:

Bảng 1.3: Các IAS/IFRS có yêu cầu áp dụng GTHL

1 IAS 11 Hợp đồng xây dựng/IFRS 151

2 IAS 16 TSCĐ hữu hình

3 IAS 17 Thuê tài sản/IFRS 162

4 IAS 18 Doanh thu/IFRS 15

5 IAS 19 Phúc lợi lao động

1 Có hiệu lực từ 1/1/2018

2 Có hiệu lực từ 1/1/2019

STT Các IAS/IFRS có yêu cầu áp dụng GTHL

6 IAS 20 Kế toán các khoản trợ cấp của Chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ của Chính phủ

7 IAS 26 Kế toán và báo cáo quỹ hưu trí

8 IAS 33 Lãi trên cổ phiếu

9 IAS 36 Tổn thất tài sản

10 IAS 38 Tài sản cố định vô hình

11 IAS 39/IFRS 9 Ghi nhận và đánh giá công cụ tài chính

12 IAS 40 Bất động sản đầu tư

13 IAS 41 Nông nghiệp

14 IFRS 1 Lần đầu áp dụng chuẩn mực quốc tế về IFRS

15 IFRS 2 Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu

16 IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh

17 IFRS 5 Tài sản dài hạn giữ để bán và hoạt động không liên tục

18 IFRS 9 Công cụ tài chính

STT Các IAS/IFRS có yêu cầu áp dụng GTHL

1 IAS 11 Hợp đồng xây dựng

2 IAS 16 TSCĐ hữu hình

3 IAS 17 Thuê tài sản

4 IAS 18 Doanh thu

5 IAS 19 Phúc lợi lao động

6 IAS 20 Kế toán các khoản trợ cấp của Chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ của Chính phủ

7 IAS 26 Kế toán và báo cáo quỹ hưu trí

8 IAS 33 Lãi trên cổ phiếu

9 IAS 36 Tổn thất tài sản

10 IAS 38 Tài sản cố định vô hình

11 IAS 39/IFRS 9 Ghi nhận và đánh giá công cụ tài chính

12 IAS 40 Bất động sản đầu tư

13 IAS 41 Nông nghiệp

14 IFRS 1 Lần đầu áp dụng chuẩn mực quốc tế về IFRS

15 IFRS 2 Thanh toán trên cơ sở cổ phiếu

16 IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh

17 IFRS 5 Tài sản dài hạn giữ để bán và hoạt động không liên tục

18 IFRS 9 Công cụ tài chính

Nguồn: Tác giả tổng hợp theo IASs và IFRSs

Bảng 1.4: Các chuẩn mực yêu cầu tham chiếu đến một chuẩn mực khác

STT Chuẩn mực

1 IAS 2 Hàng tồn kho

2 IAS 21 Kế toán các khoản trợ cấp của Chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ của Chính phủ

3 IAS 27 Báo cáo tài chính riêng và Báo cáo tài chính hợp nhất

4 IAS 28 Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết

5 IAS 31 Góp vốn liên doanh

6 IAS 32 Công cụ tài chính: Trình bày

7 IFRS 4 Hợp đồng bảo hiểm/IFRS 173

8 IFRS 7 Công cụ tài chính: Thuyết minh

STT Chuẩn mực

1 IAS 2 Hàng tồn kho

2 IAS 21 Kế toán các khoản trợ cấp của Chính phủ và trình bày các khoản hỗ trợ của Chính phủ

3 IAS 27 Báo cáo tài chính riêng và Báo cáo tài chính hợp nhất

4 IAS 28 Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết

5 IAS 31 Góp vốn liên doanh

6 IAS 32 Công cụ tài chính: Trình bày

7 IFRS 4 Hợp đồng bảo hiểm

8 IFRS 7 Công cụ tài chính: Thuyết minh

9 IFRS 16: Thuê tài sản

10 IFRS 15: Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng

Nguồn: Tác giả tổng hợp theo IASs và IFRSs

Như vậy, có 28 chuẩn mực liên quan đến việc áp dụng GTHL Có thể khái quát việc áp dụng GTHL trong các chuẩn mực như sau:

(1) Về thuật ngữ GTHL

Cho đến nay, trong các CMKT quốc tế đưa ra 7 định nghĩa khác nhau về GTHL Sau khi IFRSsố 13- Đo lường GTHL được ban hành tháng 5/2011 thì các IAS khi bổ sung, sửa đổi hoặc các IFRS ban hành mới đã tiếp cận và yêu cầu tham chiếu theo thuật ngữ GTHL qui định trong IFRS số 13 Theo đó trong 7 định nghĩa khác nhau về GTHL của CMKT quốc tế có 8 IAS/IFRS sử dụng chung 1 thuật ngữ về GTHL (gồm các IAS số 02; IAS số 17; IAS số 18; IAS số 19 đã được sửa đổi, bổ sung và các IFRS

3 Có hiệu lực từ

số 1; IFRS số 4; IFRS số 9; IFRS số 5 được ban hành mới) Các CMKT này trong phần qui định thuật ngữ về GTHL đều yêu cầu tham chiếu với IFRS số 13 và định nghĩa về GTHL qui định trong IFRS số 13

(2) Về mặt nội dung áp dụng

Do giới hạn phạm vi luận án, tác giả khái quát các nội dung qui định về GTHL được tổng hợp theo 3 nhóm: (nhóm 1) nhóm các CMKT liên quan chủ yếu đến tài sản, (nhóm 2) nhóm các CMKT liên quan đến doanh thu trong các CMKT quốc tế, (nhóm

3)nhóm các CMKT quốc tế liên quan đến công cụ tài chính

Nhóm 1: GTHL đề cập trong các CMKT quốc tế chủ yếu liên quan đến tài sản bao gồm (a) GTHL được sử dụng trong việc xác định giá trị tài sản để ghi nhận ban đầu; (b) GTHL được sử dụng trong việc xác định giá trị tài sản sau ghi nhận ban đầu (Mô hình đánh giá lại); (c) GTHL được yêu cầu trong thuyết minh BCTC Cụ thể như sau:

(a) GTHL được sử dụng trong việc xác định giá trị tài sản để ghi nhận ban đầu, thể hiện trong 3 trường hợp:

- Thứ nhất: GTHL đề cập trong các thuật ngữ về giá trị thuần có thể thực hiện

của hàng tồn kho và nguyên giá các TSCĐ và BĐSĐT làm căn cứ xác định giá trị để ghi nhận tài sản như đối với TSCĐ hữu hình: “Nguyên giá là số tiền hoặc các khoản tương đương tiền đã trả, phải trả hoặc GTHL của các khoản thanh toán khác để có được tài sản tại thời điểm mua hoặc xây dựng”, đối với BĐSĐT: “Nguyên giá là số tiền hoặc tương đương tiền đã bỏ ra hoặc là GTHL được xem xét để mua được tài sản tại thời điểm mua hoặc tài sản được xây dựng hoàn thành”

- Thứ hai: GTHL được qui định để ghi nhận ban đầu cho các tài sản như sau : + Theo IAS số 41- Nông nghiệp:

(i) Một tài sản sinh học được xác định giá trị tại thời điểm ghi nhận ban đầu và tại thời điểm lập báo cáo bằng GTHL trừ đi chi phí bán hàng

(ii) Sản phẩm nông nghiệp được thu hoạch từ tài sản sinh học của DN được ghi nhận bằng GTHL trừ đi chi phí bán hàng tại thời điểm thu hoạch

(iii) Trợ cấp Chính phủ: Giá trị của một khoản trợ cấp Chính phủ vô điều kiện liên quan đến tài sản sinh học được xác định bằng GTHL trừ chi phí bán hàng sẽ được ghi nhận vào báo cáo lãi/lỗ khi khoản trợ cấp Chính phủ có thể thu được Bất kỳ khoản trợ cấp có điều kiện liên quan đến tài sản sinh học được xác định bằng GTHL trừ đi chi phí bán hàng, bao gồm các khoản trợ cấp Chính phủ yêu cầu DN không được tham gia một số hoạt động nông nghiệp cụ thể đều được ghi nhận khi các điều kiện đi kèm của khoản trợ cấp đó được đáp ứng