Bài giảng Kế toán các khoản đầu tư tài chính và dự phòng

Đồng kiểm soát: Là quyền cùng chi phối của các bên góp vốn liên doanh về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở thỏa thuận bằng hợp đồng.. Liê

Chương 2

Kế toán các khoản đầu tư tài chính và

dự phòng

Tài liệu học tập

• Giáo trình Kế toán tài chính – Học viện Tài chính

• Chuẩn mực kế toán số 7, 8, 11, 25, 2, 14, 18

• Thông tư 161/TT-BTC ngày 31/12/2007

• Chế độ kế toán theo QĐ 15 ngày 20/3/2006

• Thông tư 244/TT-BTC ngày 31/12/2009

2.1 Kế toán các khoản đầu tư tài chính

2.2 Kế toán các khoản dự phòng

Nội dung nghiên cứu

3

Đầu tư tài chính – Khái niệm

Là hoạt động đầu tư ra ngoài doanh nghiệp nhằm mục đích sử

tăng thu nhập và nâng cao hiệu

Đầu tư tài chính

(Căn cứ thời hạn thu hồi vốn)

Đầu tư ngắn hạn Đầu tư dài hạn

Đầu tư tài chính – Phân loại

5

Đầu tư tài chính

(Căn cứ nội dung khoản đầu tư)

Đầu tư

chứng khoán

Đầu tư tài chính khác

Đầu tư tài chính – Phân loại

Đầu tư chứng khoán

Đầu tư

cổ phiếu

Đầu tư trái phiếu

Đầu tư tài chính – Phân loại

7

Đầu tư tài chính

(Căn cứ mối quan hệ giữa nhà đầu tư và bên nhận đầu tư )

2.1.1 Kế toán các khoản đầu tư tài chính ngắn hạn 2.1.2 Kế toán các khoản đầu tư tài chính dài hạn

2.1 Kế toán các khoản đầu

tư tài chính

9

2.1.1 Kế toán các khoản đầu tư TC ngắn hạn

2.1.1 Kế toán các khoản đầu tư TC ngắn hạn

2.1.1.1 Kế toán đầu tư chứng khoán ngắn hạn

2.1.1.2 Kế toán đầu tư ngắn hạn khác

Khỏi niệm

• Đầu t chứng khoán ngắn hạn là

các khoản đầu t vào chứng khoán

mà doanh nghiệp dự định thu

hồi vốn trong vòng 1 năm kể từ

ngày đầu t

Nguyên tắc hạch toán đầu tư chứng khoán NH

gốc

mục đích đầu tư, theo từng đối tác đầu tư, theo mệnh

giá và giá mua thực tế

 Lãi định kỳ của trái phiếu, cổ tức và lãi thu được do

bán CK được hạch toán vào doanh thu Chi phí bán

CK, lỗ do bán CK được hạch toán vào chi phí

CK

TK 121 “Đầu tư chứng khoán ngắn hạn”

Trị giá thực tế CK đầu tư

ngắn hạn mua vào hoặc chuyển

đổi từ CK đầu tư dài hạn

Trị giá thực tế CK đầu tư ngắn

TK kế toán sử dụng

Trình tự kế toán đầu tư CK ngắn hạn

hạn

(1) Mua CK ngắn hạn (theo giá gốc)

Giá gốc

Lãi

Giá bán

Giá gốc

(4) Lãi nhận định kì

15

Chú ý:

- Trườngưhợpưnhậnưtiềnưlãiưđầuưtưưbaoưgồmưcảưkhoảnưlãiưđầuư tưưdồnưtíchưkhiưmuaưlạiưkhoảnưđầuưtưưđó,ưkếưtoánưghi:

Nợ TK 111, 112: Tổng tiền lãi thu đ ợc

Có TK 121: Lãi đầu t dồn tích tr ớc khi mua khoản

- DN mua 100 cổ phiếu đầu tư NH giá mua

100.000đ/ 1CP đã chuyển tiền gửi NH để thanh

toán.Chi phí môi giới trả bằng tiền mặt: 500.000đ

Nội dung các khoản đầu tư ngắn hạn khác

 Nội dung: Các khoản đầu tư NH khác ngoài đầu tư

CKNH như cho vay lấy lãi, ĐT bằng hiện vật…

 Nguyên tắc hạch toán

 Trị giá các khoản ĐTNH khác phải được ghi sổ theo giá gốc

 Trường hợp đầu tư bằng hiện vật  ghi nhận giá trị khoản đầu tư theo giá thỏa thuận giữa các bên tham gia; chênh lệch phát sinh giữa giá thỏa thuận và giá trị ghi sổ kế toán được hạch toán vào doanh thu hoặc chi phí.

 Phải theo dõi chi tiết từng khoản ĐT với từng đối tượng ĐT

 Lãi cho vay vốn, lãi thu hồi từ khoản ĐT được hạch toán vào doanh thu Chi phí cho việc cho vay vốn, lỗ thu hồi từ khoản ĐT được tính vào chi phí.

Trình tự kế toán đầu tư ngắn hạn khác

(5a) Thu hồi vốn đầu tư

(3) Dùng lãi để đầu tư

(5b) Thu hồi vốn đầu tư

Giá gốc

Lãi

Giá gốc

(4) Lãi nhận định kì711

811

CL giảm tăng CL

Giá

ghi sổ

Giá thỏa thuận

21

2.1.2 Kế toán các khoản đầu tư TC dài hạn

2.1.2 Kế toán các khoản đầu tư TC dài hạn

2.1.2.1 Kế toán đầu tư vào công ty con

2.1.2.2 Kế toán khoản vốn góp liên doanh

2.1.2.3 Kế toán đầu tư vào công ty liên kết

.1.2.4 Kế toán đầu tư dài hạn khác

Một số thuật ngữ cơ bản

1 Kiểm soát: Là quyền chi phối các chính sách tài chính

và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế liên quan đến góp vốn nhằm thu được lợi ích từ hoạt động kinh tế

đó (VAS 25,7,8)

2 Đồng kiểm soát: Là quyền cùng chi phối của các bên

góp vốn liên doanh về các chính sách tài chính và hoạt động đối với một hoạt động kinh tế trên cơ sở

thỏa thuận bằng hợp đồng (VAS 8)

3 Ảnh hưởng đáng kể: Là quyền được tham gia vào việc

đưa ra các quyết định về chính sách tài chính và hoạt

động của một hoạt động kinh tế nhưng không phải là

quyền kiểm soát hay quyền đồng kiểm soát đối với

những chính sách (VAS 7)

4 Công ty con: Là một doanh nghiệp chịu sự

kiểm soát của một doanh nghiệp khác (gọi là

công ty mẹ) (VAS 25)

5 Công ty liên kết: Là công ty trong đó nhà đầu

tư có ảnh hưởng đáng kể nhưng không phải là công ty con hoặc công ty liên doanh của nhà

đầu tư này (VAS7)

6 Liên doanh: Là thỏa thuận bằng hợp đồng của

hai hoặc nhiều bên để cùng thực hiện hoạt động kinh tế, mà hoạt động này được đồng kiểm soát

bởi các bên góp vốn liên doanh (VAS8)

Một số thuật ngữ cơ bản

mẹ nắm giữ ít hơn 50% quyền biểu quyết tại công ty con:

a Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho công ty mẹ hơn 50% quyền biểu quyết;

b Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động theo quy chế thoả thuận;

c Công ty mẹ có quyền bổ nhiệm hoặc bãi miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

d Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương

VAS 25- Đoạn 9

VAS 25- Đoạn 9

04 Nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các

công ty con ít nhất 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư thì

được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định

hoặc thoả thuận khác Ngược lại nếu nhà đầu tư nắm giữ trực tiếp

hay gián tiếp thông qua các công ty con ít hơn 20% quyền biểu quyết của bên nhận đầu tư, thì không được gọi là nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể, trừ khi có quy định hoặc thoả thuận khác

05 Nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể thường được thể hiện ở một

hoặc các biểu hiện sau:

(a)Có đại diện trong Hội đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương của công ty liên kết;

(b)Có quyền tham gia vào quá trình hoạch định chính sách;

(c) Có các giao dịch quan trọng giữa nhà đầu tư và bên nhận đầu tư;(d) Có sự trao đổi về cán bộ quản lý;

VAS 7 (trích) VAS 7 (trích)

7 Phương pháp vốn chủ sở hữu: Là phương pháp kế toán mà

khoản đầu tư được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của nhà đầu tư trong tài sản thuần của bên nhận đầu tư Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản ánh phần sở hữu của nhà đầu tư trong kết quả kinh doanh của bên nhận đầu tư.(Ghi nhận trên BCTC hợp nhất)

8 Phương pháp giá gốc: Là phương pháp kế toán mà khoản đầu tư

được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó không được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của nhà đầu tư trong tài sản thuần của bên nhận đầu tư Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh chỉ phản ánh khoản thu nhập của nhà đầu tư được phân chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của bên nhận đầu tư phát sinh sau ngày đầu tư (Ghi nhận trên BCTC riêng của nhà đầu tư)

Một số thuật ngữ cơ bản

50%

Với quyền biểu quyết < 20%, nhà đầu tư

thường không có ảnh hưởng đáng kể Nhà

đầu tư sử dụng phương pháp giá gốc để kế

toán khoản đầu tư này.

Với quyền biểu quyết < 20%, nhà đầu tư

thường không có ảnh hưởng đáng kể Nhà

đầu tư sử dụng phương pháp giá gốc để kế

toán khoản đầu tư này.

Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu

Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu

Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu

Đầu tư dài hạn vào cổ phiếu

kể Nhà đầu tư sử dụng pp giá gốc để kế toán khoản đầu tư này trên BCTC riêng và pp vốn chủ để kế toán khoản đầu tư này trên

BCTC hợp nhất

Nhà đầu tư nắm giữ hơn 20% quyền biểu quyết thường có ảnh hưởng đáng

kể Nhà đầu tư sử dụng pp giá gốc để kế toán khoản đầu tư này trên BCTC riêng và pp vốn chủ để kế toán khoản đầu tư này trên

BCTC hợp nhất

29

Các bên có liên quan

CTy A

CTy C CTy B

Nguyên tắc hạch toán

1 Vốn đầu tư vào công ty con được phản ánh trên BCTC riêng của công ty mẹ theo nguyên tắc giá gốc bao gồm giá mua, chi phí mua ( CP môi giới, thuế, lệ phí và phí NH )

2 KT phải mở sổ chi tiết theo dõi từng khoản đầu tư vào công ty con theo mệnh giá, giá mua thực tế, chi phí thực tế đầu tư vào công ty con

3 Cổ tức, lợi nhuận được chia, lãi thanh lý khoản đầu tư hạch toán vào doanh thu; thua lỗ trong đầu tư, lỗ thanh lý khoản đầu tư hạch toán vào chi phí trên BCTC riêng của công ty mẹ

4 Kế toán các nghiệp vụ phát sinh trong quá trình hợp nhất kinh doanh dẫn đến quan hệ công ty mẹ- công ty con được thực hiện theo

Khái niệm

Khoản ĐT vào công ty con là khoản ĐT của DN vào đơn vị khác mà DN có quyền kiểm soát đơn vị đó

TK 221 “Đầu tư vào công ty con”

 Giá trị thực tế các khoản

đầu tư vào công ty con tăng

Giá trị thực tế các khoản

đầu tư vào công ty con

hiện có của công ty mẹ

 Giá trị thực tế các khoản đầu tư vào công ty con giảm

33

Tr×nh tù kÕ to¸n ®Çu t vµo c«ng ty

vào Cty con

515

111,112, 131

(3)Cổ tức,Lợi nhuận được chia từng kỳ 221

121,223, 228

(4) Khi chuyển đổi từ ĐT vào CT con thành ĐT vào CTLK, hoặc thành khoản đầu tư là công cụ tài chính

(5) Thu hồi, thanh lý vốn đầu tư vào công ty con

635

(Lỗ)

Các hình thức liên doanh:

 Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình

thức hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát

 Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình

thức tài sản đồng kiểm soát

 Hợp đồng hợp tác kinh doanh dưới hình

thức cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát

2.1.2.2 Kế toán vốn góp liên doanh

(VAS 08 – Thông tin tài chính về những khoản vốn góp liên doanh)

35

- Hoạt động kinh doanh được đồng kiểm soát là hoạt động của một số liên doanh được thực hiện bằng cách sử dụng tài sản và nguồn lực khác của các bên góp vốn liên doanh mà không thành lập một cơ sở kinh doanh mới

- Mỗi bên góp vốn liên doanh phải phản ánh các hoạt động kinh doanh được đồng kiểm soát trong báo cáo tài chính của mình, gồm:

+ Tài sản do bên góp vốn liên doanh kiểm soát và các khoản nợ phải trả mà họ phải gánh chịu;

+ Chi phí phải gánh chịu và doanh thu được chia từ việc bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ của liên doanh

a Kế toán hoạt động liên doanh dưới hình

thức hoạt động kinh doanh đồng kiểm soát

Nội dung kế toán

• Kế toán chi phí

– Chi phí phát sinh riêng ở mỗi bên góp vốn

– Chi phí phát sinh chung mỗi bên phải gánh chịu

• Kế toán doanh thu

– Tại bên bán sản phẩm

– Tại bên không bán sản phẩm

• Kế toán chia lợi nhuận trước thuế

– Tại bên thực hiện kế toán hợp đồng hợp tác kinh doanh

– Tại bên không thực hiện kế toán hợp đồng hợp tác kinh doanh

Kế toán chi phí

TK 621,622,6

27 (H§LD)

TK 641,6 42 TK133

(2a 1)Cuối kỳ kết chuyển chi phí

(2b)Phần chi phí hạch toán chung phân bổ cho các bên góp vốn LD khác

155,152,157 ,621

632

(2a 2 )

Nhận SP được chia(TH hợp đồng chia sản phẩm) K/c CP vào GV (TH hợp đồng giao cho một bên bán SP)

Kế toán doanh thu

((1b) Phần doanh thu tương ứng lợi ích được hưởng

TK 338(CT đối

tác) (1c) Doanh

thu chia cho các đối tác không bán

(2) Bên LD không tham gia bán SP ghi nhận phần doanh thu được hưởng

39

Trường hợp HĐ quy định chia lợi nhuận

(phần đối tác được hưởng)

-Hình thức liên doanh này không đòi hỏi phải thành lập một cơ sở kinh doanh mới Mỗi bên góp vốn liên doanh có quyền kiểm soát phần lợi ích trong t ơng lai thông qua phần vốn góp của mình vào tài sản đ ợc

đồng kiểm soát

- Mỗi bên góp vốn liên doanh phải phản ánh tài sản đ ợc

đồng kiểm soát trong báo cáo tài chính của mình, gồm:

+ Phần vốn góp vào tài sản đ ợc đồng kiểm soát, đ ợc phân loại theo tính chất của tài sản;

+ Các khoản nợ phải trả phát sinh riêng của mỗi bên góp vốn liên doanh;

+ Phần nợ phải trả phát sinh chung phải gánh chịu cùng với các bên góp vốn liên doanh khác từ hoạt động của liên doanh;

+ Các khoản thu nhập từ việc bán hoặc sử dụng phần sản phẩm đ ợc chia từ liên doanh cùng với phần chi phí phát sinh đ ợc phân chia từ hoạt động của liên doanh;+ Các khoản chi phí phát sinh liên quan đến việc góp vốn LD

41

b Kế toỏn hoạt động liờn doanh dưới hỡnh thức tài sản

đồng kiểm soỏt

(1b) Nếu hình thành qua XDCB (1c)XDCB hoàn thành,quyết toán xác định Gtrị TS đồng

kiểm soát

-Đồng thời xác định nguồn đầu tư, mua sắm

- Trị giá vốn góp vào cơ sở KD đồng KS được phản ánh trên BCTC riêng của bên góp vốn liên doanh theo nguyên tắc giá gốc

+ Trường hợp góp vốn bằng tài sản thì trị giá vốn góp vào cơ sở

KD đồng KS là trị giá vốn góp được các bên tham gia liên doanh thống nhất đánh giá và được chấp thuận trong biên bản góp vốn+ Trường hợp mua lại phần vốn góp của các bên tham gia liên doanh thì phản ánh phần vốn góp vào liên doanh theo giá thực tế mua (giá mua và CP mua)

- Khi bên góp vốn liên doanh góp vốn bằng tài sản hoặc bán tài sản cho cơ sở KD đồng KS, bên góp vốn được phép ghi nhận toàn bộ các khoản lỗ phát sinh Trong trường hợp có lãi, bên góp vốn liên doanh chỉ được ghi nhận ngay phần lãi tương ứng với lợi ích của các bên khác trong liên doanh, phần còn lại chỉ được ghi nhận nốt khi tài sản được thực hiện (khi liên doanh bán VT, HH cho bên thứ ba độc lập hoặc phân bổ theo thời gian sử dụng hữu ích của

Nguyên tắc hạch toán

- Khi thu hồi, chuyển nhượng vốn góp liên doanh, lãi, lỗ

được hạch toán vào doanh thu hoặc chi phí trong kỳ.

- Lợi nhuận được chia của hoạt động liên doanh được hạch toán vào doanh thu trong kỳ, các khoản chi phí về hoạt

động liên doanh (ngoài số vốn góp) được hạch toán vào chi phí ngay trong kỳ

- Kế toán phải mở sổ chi tiết theo dõi số vốn liên doanh đã góp theo từng đối tác, từng lần góp và từng khoản đã thu hồi,chuyển nhượng

- Nếu bên góp vốn liên doanh lập Báo cáo tài chính hợp nhất

thì trong Báo cáo tài chính hợp nhất phải báo cáo phần vốn góp của mình vào cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát theo

phương pháp vốn chủ sở hữu.

Nguyên tắc hạch toán (tiếp)

45

LD sau ngày đầu tư

+ Cổ tức, lợi nhuận được chia từ công ty LD được ghi giảm giá trị ghi

sổ của khoản đầu tư vào công ty LD trên báo cáo tài chính hợp nhất

+ Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty LD được điều chỉnh khi lợi ích của nhà đầu tư thay đổi do có sự thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công ty LD nhưng không được phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty LD Ví dụ thay đổi trong vốn chủ sở hữu của công

ty liên kết có thể bao gồm những khoản phát sinh từ việc đánh giá lại TSCĐ

và các khoản đầu tư, chênh lệch tỷ giá quy đổi ngoại tệ và những điều chỉnh các chênh lệch phát sinh khi hợp nhất kinh doanh (khi mua khoản đầu tư)

+ Giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty LD cũng phải điều chỉnh ảnh hưởng của giao dịch mua tài sản của cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát

và chưa bán lại tài sản này cho một bên thứ ba độc lập (Nếu là khoản đầu

TK 222 “Vốn góp liên doanh”

Số vốn góp liên doanh đã

góp vào cơ sở kinh doanh

đồng kiểm soát tăng

Số vốn góp liên doanh

vào cơ sở kinh doanh

đồng kiểm soát hiện còn

cuối kì

 Số vốn góp liên doanh vào

cơ sở kinh doanh đồng kiểm soát giảm

47

Trình tự kế toán

(3a) Góp vốn bằng TSCĐ

111,112, 152,211,

(4)Góp vốn liên doanh bằng quyền sử dụng đất

515 (5)lợi nhuận được chia

TK 138, 111,

CL giảm

CLtăng

chia LN 50%

Các nhà Đt

(1)Tháng 1/N CTy A góp vốn vào ABC= hàng hoá: giá gốc 50; giá

đánh giá lại 60 Tháng 3/N: ABC đã bán đ ợc số

HH đó cho CTy X

(2)Tháng 1/N CTy A góp vốn vào ABC =TSCĐ NG 100; GTHM 50,giá đánh giá lại 62 TSCĐ này dự kiến SD tại ABC 10 năm CTy ABC

CTy X

80

%

49