Những nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp phân bổ chí phí ước tính theo mức độ hoạt động vào các doanh nghiệp Việt Nam

1. Sự cần thiết của đề tài Giai đoạn 2010 đến 2015, đánh dấu một giai đoạn phát triển khó khăn của các doanh nghiệp Việt Nam. Từ năm 2008, có những dấu hiệu suy thoái của kinh tế thế giới đã ảnh hưởng đến kinh tế Việt Nam. Theo Phạm et al (2015). Số đăng ký thành lập mới từ 2011, 2012, 2013 là 77.500 doanh nghiệp, 69.800 doanh nghiệp và 76.900 doanh nghiệp. Bên cạnh đó, số lượng doanh nghiệp tạm dừng hoạt động và phá sản trong 2011 là 54.051 doanh nghiệp, năm 2012 là 54.250 doanh nghiệp và năm 2013 là 60.700 doanh nghiệp. Theo báo cáo tổng quan tình hình doanh nghiệp và nhiệm vụ kinh tế - xã hội năm 2014 – 2015, hội nghị giữa Thủ tướng Chính phủ với các doanh nghiệp, vào 21/10/2014, cho thấy năm 2010 ảnh hưởng suy thoái kinh tế toàn cầu khiến hàng loạt các công ty bị thua lỗ, phá sản, tạm dừng hoạt động. Theo báo cáo này thì số doanh nghiệp thua lỗ từ 25,14% trong năm 2010, tăng lên 65,8% tính đến tháng 9 năm 2013. Báo cáo chỉ ra bên cạnh những nguyên nhân khách quan ảnh hưởng từ kinh tế thế giới, thì khả năng ứng phó với điều kiện thay đổi của các doanh nghiệp Việt Nam là yếu kém, ít thích nghi. Công tác quản lý điều hành tại các công ty còn yếu kém, đặc biệt là công tác quản lý chi phí, dẫn đến tăng chi phí, lợi nhuận sụt giảm (nguồn: www.business.gov.vn/Portals/0/2014). Để tăng cường tính cạnh tranh cho các doanh nghiệp, bên cạnh việc thay đổi các chính sách hỗ trợ doanh nghiệp, báo cáo còn đề cập phải tăng tính chuyển giao công nghệ về quản lý, đặc biệt là quản lý chi phí. Một trong những kiến thức cần thiết cho các nhà quản lý của các công ty là kiểm soát chi phí. Trong đó, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (Activity Based Costing – ABC) là phương pháp ưu việt giúp doanh nghiệp tăng hiệu quả hoạt động và khả năng cạnh tranh. Dựa trên thông tin mà phương pháp này cung cấp, nhà quản trị biết những hoạt động nào tạo thêm giá trị, những hoạt động nào có thể loại bỏ với mục đích để tiết kiệm chi phí cho công ty. Bên cạnh đó, phương pháp này còn giúp cho các nhà quản lý có thể định giá được các sản phẩm chính xác hơn (Raab, 2003; Hughes, 2005). Đồng thời, phương pháp ABC cho biết công ty nên tập trung vào nhóm khách hàng nào, thị trường nào mang lại lợi nhuận cao nhất cho công ty để tăng khả năng cạnh tranh, khi dựa trên thông tin về các chi phí ước tính phân bổ cho các đối tượng sử dụng nguồn lực của công ty. Phương pháp này cũng cung cấp bức tranh toàn cảnh rõ ràng về các nguồn lực được sử dụng cho các hoạt động trong doanh nghiệp giúp công ty quản lý chi hình này trong thực tế (Jamaliah and Maliah, 2008; Henrik and Erling, 2011, Phillip, 2013; Martha et al, 2014). Theo Huynh and Gong (2014) và Huynh et al (2014) việc vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp tại Việt Nam là rất hạn chế. Đặc biệt nghiên cứu có hệ thống về các nhân tố tác động tiêu cực đến việc vận dụng phương pháp ABC chưa có, đây chính là lỗ hổng nghiên cứu về phương pháp này tại Việt Nam. Việc tìm ra các nhân tố cản trở áp dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp tại Việt Nam có ý nghĩa quan trọng, giúp cho các nhà quản lý nhận định được các khó khăn khi triển khai, và tìm cách khắc phục để có thể áp dụng thành công phương pháp này vào từng doanh nghiệp cụ thể giúp tăng khả năng cạnh tranh và tăng hiệu quả kinh doanh tại đơn vị. Như vậy, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động có thể xem là một công cụ tăng hiệu quả và tính cạnh tranh cho doanh nghiệp (Kaplan and Johnson, 1987) và có thể giúp các doanh nghiệp Việt Nam trong thời kỳ khó khăn như hiện nay. Việc nghiên cứu các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp Việt Nam được xem là cấp thiết phù hợp với điều kiện thực tế đang diễn ra tại Việt Nam. Tuy nhiên, việc vận dụng phương pháp ABC vào thực tế còn nhiều thách thức (Phillip, 2013), việc tìm ra các nhân tố ngăn trở áp dụng phương pháp này vào thực tế để từ đó có các giải pháp vận dụng phương pháp này là mục tiêu cấp thiết của luận án này. 2. Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu 2.1 Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu của luận án hướng đến các vấn đề sau: Xác định các nhân tố ảnh hưởng tiêu cực đến quá trình vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào các doanh nghiệp tại Việt Nam. - Đo lường và đánh giá mức độ tác động của các nhân tố này đến quá trình vận dụng phương pháp ABC vào thực tế tại các doanh nghiệp ở Việt Nam. Từ đó, có thể đưa ra một số gợi ý về xây dựng các giải pháp để nhằm vận dụng có hiệu quả mô hình này vào thực tế. phí hiệu quả (Kaplan and Cooper, 1998). Phương pháp ABC được đánh giá thành công về mặt học thuật, nhưng có rất ít bài viết chia sẻ về kinh nghiệm vận dụng mô

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO ĐẠI HỌC KINH TẾ THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH

o0o -

NHỮNG NHÂN TỐ CẢN TRỞ ĐẾN VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP PHÂN BỔ CHI PHÍ ƯỚC TÍNH THEO MỨC ĐỘ HOẠT ĐỘNG VÀO CÁC DOANH NGHIỆP VIỆT NAM

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

THÀNH PHỐ HỒ CHÍ MINH NĂM 2016

iii

MỤC LỤC

Trang phụ bìa

Lời cam đoan

Lời cảm ơn

Mục lục

Danh mục các ký hiệu, các chữ viết tắt

Danh mục các bảng

Danh mục các hình vẽ đồ thị

PHẦN MỞ ĐẦU x

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU 1

1.1 Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trên thế giới 1

1.1.1 Nghiên cứu hạn chế của kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp ABC 1

1.1.2 Nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC trên thế giới 3

1.2 Nghiên cứu phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động tại Việt Nam 8

1.3 Khe hổng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động ở các doanh nghiệp Việt Nam 17

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT 20

2.1.Hệ thống kế toán chi phí 20

2.1.1.Quá trình phát triển của hệ thống kế toán chi phí 20

2.1.2 Giới hạn của hệ thống kế toán chi phí tại các công ty 22

2.1.3 Từ kế toán chi phí truyền thống đến phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 24

2.2.Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 28

2.2.1.Khái niệm về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 28

2.2.2 Lịch sử phát triển phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 30

2.3 Các bước kỹ thuật để tiến hành triển khai phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 34

2.3.1 Xây dựng mục tiêu cho phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 35

2.3.2 Xây dựng nhóm để triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 36

2.3.3 Nhận diện các hoạt động chính trong doanh nghiệp 37

2.3.4 Tính chi phí cho mỗi hoạt động 40

2.3.5 Xác định tiêu thức phân bổ lần hai cho hoạt động 42

2.3.6 Phân bổ chi phí hoạt động cho đối tượng chịu phí cuối cùng 44

2.4 Các nhân tố ảnh hưởng đến triển khai vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động 45

2.4.1 Hạn chế nhận thức về phương pháp ABC 45

2.4.2 Hạn chế nguồn lực ảnh hưởng đến thiết kế phương pháp ABC 47

2.4.3 Tâm lý không muốn thay đổi cản trở quá trình thiết kế và xây dựng phương pháp ABC 49

iv

2.4.4 Chiến lược hoạt động có ảnh hưởng đến lựa chọn phương pháp ABC 52

2.4.5 Ảnh hưởng của ủng hộ cấp cao 54

2.4.6 Hạn chế về kỹ thuật triển khai 56

2.4.7 Huấn luyện và đào tạo ảnh hưởng đến phương pháp ABC 59

2.4.8 Cấu trúc tổ chức công ty ảnh hưởng đến triển khai phương pháp ABC 61

2.4.9 Xây dựng mục tiêu từng giai đoạn, gắn với khen thưởng 63

2.4.10 Hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp 64

2.5 Lý thuyết nền có liên quan đến nội dung của luận án 68

2.5.1 Lý thuyết về hành vi 68

2.5.2 Lý thuyết về hệ thống thông tin 69

2.5.3 Lý thuyết về lợi ích và chi phí 70

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU 74

3.1 Phương pháp nghiên cứu 74

3.1.1 Phương pháp nghiên cứu cho luận án 74

3.1.2 Quy trình nghiên cứu 75

3.2 Xây dựng giả thuyết, lập mô hình nghiên cứu và thang đo 80

3.2.1 Xây dựng giả thuyết 80

3.2.2 Mô hình lý thuyết 85

3.2.3 Xây dựng thang đo trong mô hình đo lường 92

3.2.4 Thiết kế bảng câu hỏi 95

CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU 98

4.1 Kết quả khảo sát với các chuyên gia 98

4.1.1 Về nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC 98

4.1.2 Về thang đo đánh giá hạn chế vận dụng phương pháp ABC 100

4.2 Điều tra sơ bộ 101

4.2.1 Thống kê mô tả về điều tra sơ bộ 101

4.2.2 Đánh giá độ tin cậy của thang đo 104

4.2.3 Đánh giá giá trị thang đo – Phân tích nhân tố khám phá 114

4.2.4 Kết luận nghiên cứu sơ bộ 124

4.3 Điều tra chính thức 127

4.3.1 Thống kê mô tả về điều tra chính thức 127

4.3.2 Kiểm định CFA 130

4.4 Kiểm định hồi quy 139

4.4.1 Kiểm định giả định 139

4.4.1.1 Lựa chọn dạng hàm phù hợp cho các biến độc lập 139

4.4.2 Ước lượng các hệ số hồi quy 144

4.4.3 Kiểm định hệ số hồi quy 145

4.4.4 Kiểm định sự phù hợp của mô hình 148

4.4.5 Khoảng tin cậy của hệ số hồi quy 149

4.5 Một số bàn luận về kết quả nghiên cứu 150

CHƯƠNG 5: KẾT LUẬN VÀ KIẾN NGHỊ 155

5.1 Kết quả chính 155

v

5.2 Kiến nghị liên quan đến kết quả nghiên cứu 157

5.2.1 Về hạn chế kỹ thuật triển khai 158

5.2.2 Về tâm lý hạn chế thay đổi 161

5.2.3 Về vấn đề lựa chọn chiến lược có liên quan đến phương pháp ABC 163

5.2.4 Các kiến nghị khác liên quan nhằm hỗ trợ vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp 164

5.3 Hạn chế và đề xuất hướng nghiên cứu tiếp theo 166 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ ĐÃ CÔNG BỐ LIÊN QUAN ĐẾN LUẬN ÁN

TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC 1 NGHIÊN CỨU ĐỊNH TÍNH VỀ HẠN CHẾ VẬN DỤNG ABC TẠI CÁC DOANH NGHIỆP Ở VIỆT NAM

PHỤ LỤC SỐ 2 DANH SÁCH CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN HỖ TRỢ THU THẬP DỮ LIỆU

PHỤ LỤC SỐ 3 NGHIÊN CỨU CÁC YẾU TỐ HẠN CHẾ SỰ VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC VÀO CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

PHỤ LỤC SỐ 4 NGHIÊN CỨU CÁC YẾU TỐ HẠN CHẾ SỰ VẬN DỤNG PHƯƠNG PHÁP ABC VÀO CÁC DOANH NGHIỆP TẠI VIỆT NAM

PHỤ LỤC SỐ 5A Thống kê mô tả trong khảo sát sơ bộ

PHỤ LỤC SỐ 5B Thống kê mô tả trong khảo sát chính thức

PHỤ LỤC 6 PHÂN TÍCH EFA NHÂN TỐ (NGHIÊN CỨU SƠ BỘ)

PHỤ LỤC 7 NGHIÊN CỨU SƠ BỘ

PHỤ LỤC 8 Kiểm tra Cronbach Alpha và EFA nhân tố - Nghiên cứu chính thức

PHỤ LỤC 9 PHÂN TÍCH KHÁM PHÁ NHÂN TỐ (EFA) - NGHIÊN CỨU CHÍNH THỨC

PHỤ LỤC 10 PHÂN TÍCH CFA – NGHIÊN CỨU CHÍNH THỨC

PHỤ LỤC 11 HỒI QUY – NGHIÊN CỨU CHÍNH THỨC

PHỤ LỤC 12 KIỂM ĐỊNH PHẦN DƯ - NGHIÊN CỨU CHÍNH THỨC

vi

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT

hoạt động

hoạt động ABM – Activity – Based Management Quản trị dựa trên mức độ hoạt động

minh

CRM – Customer Relationship Management Quản trị mối quan hệ khách hàng

gian

nghiệp

thống

vii

DANH MỤC CÁC BẢNG

Bảng 1.1 Vận dụng phương pháp ABC vào thực tế 5

Bảng 1.2 Tỷ lệ chấp nhận ứng dụng phương pháp ABC 6

Bảng 1.3 Tỷ lệ ứng dụng phương pháp ABC ở các nước 6

Bảng 1.4 Tóm tắt tổng quan các nghiên cứu về phương pháp ABC 12

Bảng 2.1 Các giai đoạn phát triển của phương pháp ABC 30

Bảng 4.1 Thống kê về cơ cấu loại hình các công ty tham gia khảo sát 101

Bảng 4.2 Thống kê các tiêu thức đang sử dụng để phân bổ chi phí 102

Bảng 4.3 Thống kê về mức độ hài lòng với tiêu thức phân bổ đang sử dụng 103

Bảng 4.4 Đánh giá mức độ hiểu biết về phương pháp ABC 103

Bảng 4.5 Hệ số cronbach Alpha của Y 104

Bảng 4.6 Chỉ số đánh giá các biến của thang đo Y 104

Bảng 4.7 Hệ số Cronbach Alpha của Y sau điều chỉnh 105

Bảng 4.8 Chỉ số đánh giá các biến của thang đo Y sau điều chỉnh 105

Bảng 4.9: Hệ số Cronbach’s Alpha của X1 105

Bảng 4.10: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X1 106

Bảng 4.11: Hệ số Cronbach’s Alpha của X2 106

Bảng 4.12: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X2 106

Bảng 4.13: Hệ số Cronbach’s Alpha của X2 đã điều chỉnh 107

Bảng 4.15 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X3 107

Bảng 4.17: Hệ số Cronbach’s Alpha của X3 đã điều chỉnh 107

Bảng 4.18 : Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X3 đã điều chỉnh 108

Bảng 4.19 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X4 108

Bảng 4.20: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X4 108

Bảng 4.22: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X5 109

Bảng 4.23 : Hệ số Cronbach’s Alpha của X5 đã điều chỉnh 109

Bảng 4.24: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X5 đã điều chỉnh 109

Bảng 4.25: Hệ số Cronbach’s Alpha của X6 110

Bảng 4.26 : Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X6 110

Bảng 4.27: Hệ số Cronbach’s Alpha của X6 đã điều chỉnh 110

Bảng 4.28: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X6 đã điều chỉnh 111

Bảng 4.29: Hệ số Cronbach’s Alpha của X7 111

Bảng 4.30: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X7 111

Bảng 4.31: Hệ số Cronbach’s Alpha của X7 đã điều chỉnh 112

Bảng 4.32: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X7 đã điều chỉnh 112

Bảng 4.33: Hệ số Cronbach’s Alpha của X8 112

Bảng 4.34: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X8 113

Bảng 4.35: Hệ số Cronbach’s Alpha của X9 113

viii

Bảng 4.36: Chỉ số đánh giá các biến của thang đo X9 113

Bảng 4.37 Kết quả KMO và Bartlett’s cho mẫu nghiên cứu sơ bộ 115

Bảng 4.38 Kết quả về chỉ số Eigen và tổng phương sai trích của mẫu nghiên cứu sơ bộ 115

Bảng 4.39 Về trọng số nhân tố của mẫu nghiên cứu sơ bộ 116

Bảng 4.40 : Kết quả xoay nhân tố 2 (với hệ số tải cận dưới: 0.1) λiA – λiB ≥ 0,3 118

Bảng 4.41: Trọng số nhân tố Hạn chế về nhận thức 120

Bảng 4.42: Trọng số nhân tố Thiếu nguồn lực 120

Bảng 4.43: Trọng số nhân tố Tâm lý hạn chế thay đổi 121

Bảng 4.44: Trọng số nhân tố Chưa xây dựng chiến lược kinh doanh đòi hỏi sử dụng phương pháp ABC 121

Bảng 4.45: Trọng số nhân tố Thiếu sự ủng hộ của lãnh đạo 122

Bảng 4.46: Trọng số nhân tố Hạn chế về kỹ thuật vận dụng 122

Bảng 4.47: Trọng số nhân tố Ít quan tâm đến huấn luyện đào tạo 123

Bảng 4.48: Trọng số nhân tố Cấu trúc tổ chức chưa thay đổi phù hợp khi triển khai phương pháp ABC 123

Bảng 4.49: Trọng số nhân tố Không xây dựng mục tiêu cho từng giai đoạn triển khai gắn với khen thưởng hợp lý 124

Bảng 4.50: Trọng số nhân tố Hạn chế vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp tại Việt Nam 124

Bảng 4.51 Cơ cấu loại hình doanh nghiệp nghiên cứu 128

Bảng 4.52 Tiêu thức sử dụng để phân bổ chi phí 128

Bảng 4.53 Mức độ hài lòng về tiêu thức phân bổ chi phí đang sử dụng 129

Bảng 4.54 Mức độ hiểu biết về phương pháp ABC 129

Bảng 4.55 Tổng hợp thang đo trong mô hình nghiên cứu 130

Bảng 4.56: Hệ số KMO và kiểm định Bartlett’s 133

Bảng 4.57: Kết quả phương sai trích 133

Bảng 4.58: Kết quả xoay nhân tố 134

Bảng 4.59 Kết quả xoay nhân tố (Với hệ số tải cận dưới: 0,1) 135

Bảng 4.60: Tổng hợp hệ số tin cậy và tổng phương sai trích được 139

Bảng 4.61 Hệ số hồi quy của các biến độc lập 144

Bảng 4 62 Sắp xếp lại các thành phần như sau 144

Bảng 4.63: Chỉ số đánh giá mô hình hồi quy 149

Bảng 4.64: Kết quả ANOVA 149

Bảng 4.65: Khoảng tin cậy của hệ số hồi quy 150

Bảng 4.66 Kết quả kiểm định tự tương quan của các phần dư chuẩn hóa 143

Bảng 4.67 Mức ảnh hưởng của các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp ABC vào trong các doanh nghiệp Việt Nam 151

Bảng 5.1 Nhận định thực trạng hệ thống thông tin kế toán tại đơn vị và xây dựng mục tiêu cải tiến 161

ix

DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ ĐỒ THỊ

Hình 2.1 Tóm tắt các giai đoạn phát triển của hệ thống chi phí 22

Hình 2.2 Nhà quản lý công ty sử dụng thông tin kế toán để ra quyết định 24

Hình 2.3 Xu hướng chuyển tập trung từ sản phẩm sang khách hàng 28

Hình 2.4 Tóm tắt về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (ABC) 29

Hình 2.5 Tóm tắt các giai đoạn phát triển của phương pháp ABC 33

Hình 2.6 Thông tin từ phương pháp ABC giúp kết nối các giải pháp quản trị toàn diện 34

Hình 2.7 Phân tích hoạt động theo thứ bậc, đối chiếu với chi phí trong sổ cái 39

Hình 2.8 Phân tích cấp bậc hoạt động trong doanh nghiệp 40

Hình 2.9 Hai giai đoạn phân bổ chi phí trong phương pháp ABC 41

Hình 2.10 Giai đoạn đầu phân bổ chi phí 41

Hình 2.11 Lựa chọn các tiêu thức phân bổ 43

Hình 2.12 Cách phân bổ chi phí nếu hoạt động chính sử dụng hoạt động hỗ trợ 44

Hình 2.13 Mô tả lý do phương pháp ABC vẫn chưa được sử dụng rộng rãi 65

Hình 2.14 Kỳ vọng từ phương pháp ABC lớn nhưng thực tế áp dụng thấp 66

Hình 3.1 Quy trình thực hiện nghiên cứu 79

Hình 3.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam 86

nguồn: theo nghiên cứu của tác giả 92

Hình 4.1: Mô hình CFA nghiên cứu chính thức 138

nguồn: theo tính toán của tác giả 138

Hình 4.2: Đồ thị tần số của phần dư chuẩn hóa 141

Hình 4.3: Đồ thị ACF của phần dư chuẩn hóa 142

Hình 4.4: Đồ thị phân tán điểm của phần dư chuẩn hóa 142

Hình 5.1 Biểu đồ Pareto nhân tố hạn chế vận dụng phương pháp ABC 157

x

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Sự cần thiết của đề tài

Giai đoạn 2010 đến 2015, đánh dấu một giai đoạn phát triển khó khăn của các doanh nghiệp Việt Nam Từ năm 2008, có những dấu hiệu suy thoái của kinh tế thế giới đã ảnh hưởng đến kinh tế Việt Nam Theo Phạm et al (2015) Số đăng ký thành lập mới từ 2011, 2012, 2013 là 77.500 doanh nghiệp, 69.800 doanh nghiệp và 76.900 doanh nghiệp Bên cạnh đó, số lượng doanh nghiệp tạm dừng hoạt động và phá sản trong 2011 là 54.051 doanh nghiệp, năm 2012 là 54.250 doanh nghiệp và năm 2013 là 60.700 doanh nghiệp Theo báo cáo tổng quan tình hình doanh nghiệp

và nhiệm vụ kinh tế - xã hội năm 2014 – 2015, hội nghị giữa Thủ tướng Chính phủ với các doanh nghiệp, vào 21/10/2014, cho thấy năm 2010 ảnh hưởng suy thoái kinh tế toàn cầu khiến hàng loạt các công ty bị thua lỗ, phá sản, tạm dừng hoạt động Theo báo cáo này thì số doanh nghiệp thua lỗ từ 25,14% trong năm 2010, tăng lên 65,8% tính đến tháng 9 năm 2013 Báo cáo chỉ ra bên cạnh những nguyên nhân khách quan ảnh hưởng từ kinh tế thế giới, thì khả năng ứng phó với điều kiện thay đổi của các doanh nghiệp Việt Nam là yếu kém, ít thích nghi Công tác quản lý điều hành tại các công ty còn yếu kém, đặc biệt là công tác quản lý chi phí, dẫn đến tăng chi phí, lợi nhuận sụt giảm (nguồn: www.business.gov.vn/Portals/0/2014) Để tăng cường tính cạnh tranh cho các doanh nghiệp, bên cạnh việc thay đổi các chính sách hỗ trợ doanh nghiệp, báo cáo còn đề cập phải tăng tính chuyển giao công nghệ

về quản lý, đặc biệt là quản lý chi phí

Một trong những kiến thức cần thiết cho các nhà quản lý của các công ty là kiểm soát chi phí Trong đó, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động (Activity Based Costing – ABC) là phương pháp ưu việt giúp doanh nghiệp tăng hiệu quả hoạt động và khả năng cạnh tranh Dựa trên thông tin mà phương pháp này cung cấp, nhà quản trị biết những hoạt động nào tạo thêm giá trị, những hoạt động nào có thể loại bỏ với mục đích để tiết kiệm chi phí cho công ty Bên cạnh đó, phương pháp này còn giúp cho các nhà quản lý có thể định giá được các sản phẩm chính xác hơn (Raab, 2003; Hughes, 2005) Đồng thời, phương pháp ABC cho biết công ty nên tập trung vào nhóm khách hàng nào, thị trường nào mang lại lợi nhuận cao nhất cho công ty để tăng khả năng cạnh tranh, khi dựa trên thông tin về các chi phí ước tính phân bổ cho các đối tượng sử dụng nguồn lực của công ty Phương pháp này cũng cung cấp bức tranh toàn cảnh rõ ràng về các nguồn lực được sử dụng cho các hoạt động trong doanh nghiệp giúp công ty quản lý chi phí hiệu quả (Kaplan and Cooper, 1998) Phương pháp ABC được đánh giá thành công về mặt học thuật, nhưng có rất ít bài viết chia sẻ về kinh nghiệm vận dụng mô

xi

hình này trong thực tế (Jamaliah and Maliah, 2008; Henrik and Erling, 2011, Phillip, 2013; Martha et al, 2014) Theo Huynh and Gong (2014) và Huynh et al (2014) việc vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp tại Việt Nam là rất hạn chế Đặc biệt nghiên cứu có hệ thống về các nhân tố tác động tiêu cực đến việc vận dụng phương pháp ABC chưa có, đây chính là lỗ hổng nghiên cứu về phương pháp này tại Việt Nam Việc tìm ra các nhân tố cản trở áp dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp tại Việt Nam có ý nghĩa quan trọng, giúp cho các nhà quản lý nhận định được các khó khăn khi triển khai, và tìm cách khắc phục để có thể áp dụng thành công phương pháp này vào từng doanh nghiệp cụ thể giúp tăng khả năng cạnh tranh và tăng hiệu quả kinh doanh tại đơn vị

Như vậy, phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động có thể xem là một công cụ tăng hiệu quả và tính cạnh tranh cho doanh nghiệp (Kaplan and Johnson, 1987) và có thể giúp các doanh nghiệp Việt Nam trong thời kỳ khó khăn như hiện nay Việc nghiên cứu các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp Việt Nam được xem là cấp thiết phù hợp với điều kiện thực tế đang diễn ra tại Việt Nam Tuy nhiên, việc vận dụng phương pháp ABC vào thực tế còn nhiều thách thức (Phillip, 2013), việc tìm ra các nhân tố ngăn trở áp dụng phương pháp này vào thực tế để từ đó có các giải pháp vận dụng phương pháp này

là mục tiêu cấp thiết của luận án này

2 Mục tiêu và câu hỏi nghiên cứu

2.1 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu của luận án hướng đến các vấn đề sau:

Xác định các nhân tố ảnh hưởng tiêu cực đến quá trình vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào các doanh nghiệp tại Việt Nam

- Đo lường và đánh giá mức độ tác động của các nhân tố này đến quá trình vận dụng phương pháp ABC vào thực tế tại các doanh nghiệp ở Việt Nam

Từ đó, có thể đưa ra một số gợi ý về xây dựng các giải pháp để nhằm vận dụng

có hiệu quả mô hình này vào thực tế

2.2 Câu hỏi nghiên cứu

Dựa trên mục tiêu đã đề ra như trên, câu hỏi nghiên cứu được xây dựng nhằm thu hẹp mục tiêu nghiên cứu được cụ thể và rõ ràng, nếu giải quyết được câu hỏi nghiên cứu thì mục tiêu nghiên cứu được giải quyết (Nguyễn Đình Thọ, 2012)

Để giải quyết mục tiêu nghiên cứu 1 câu hỏi nghiên cứu được đặt ra là:

Những nhân tố nào tác động làm hạn chế việc vận dụng phương pháp ABC tại các doanh nghiệp ở Việt Nam?

Để giải quyết mục tiêu nghiên cứu 2 câu hỏi nghiên cứu được đặt ra là:

xii

Mức độ tác động tiêu cực của các nhân tố này đến việc vận dụng phương pháp ABC tại doanh nghiệp ở Việt Nam như thế nào?

3 Đối tượng, phạm vi nghiên cứu

3.1 Đối tượng nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của luận án là các nhân tố cản trở đến việc vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, và mức độ ảnh hưởng của các nhân tố này

3.2 Phạm vi nghiên cứu

Phạm vi nghiên cứu là các doanh nghiệp Việt Nam hoạt động trên những địa phương trọng điểm như thành phố Hồ Chí Minh, Hà Nội, Đà Nẵng, Bình Dương, Đồng Nai, Bình Phước, Tiền Giang, Bình Thuận, Tây Ninh Thời gian thu thập được tiến hành từ tháng 1 đến tháng 10 năm 2015

3.3 Giới hạn nghiên cứu

Dựa trên tính cấp thiết đã trình bày ở trên, hiện nay rất cần việc ứng dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp Việt Nam giúp các doanh nghiệp này cải thiện kết quả kinh doanh và tăng cường tính cạnh tranh Có rất nhiều nghiên cứu tìm hiểu các nhân tố ảnh hưởng vận dụng phương pháp này vào thực tế, các nhân tố này có thể ảnh hưởng tích cực thúc đẩy việc vận dụng phương pháp ABC Có những nhân tố cản trở việc vận dụng phương pháp này vào thực tế, hướng đi này ít được quan tâm chú ý Để giúp các doanh nghiệp Việt Nam có thể tăng tính ứng dụng phương pháp ABC, nghiên cứu này sẽ tập trung nghiên cứu các nhân tố cản trở việc vận dụng vào thực tế, khi nhận diện được các nhân tố này, và đưa ra các giải pháp khắc phục nhằm giúp doanh nghiệp có những quyết định vận dụng phương pháp ABC phù hợp, đây là định hướng chính của luận án

4 Phương pháp và đóng góp nghiên cứu

4.1 Phương pháp nghiên cứu

Để đạt được mục tiêu đề ra, luận án này sử dụng phương pháp hỗn hợp bao gồm khảo sát định tính và khảo sát định lượng Giai đoạn khảo sát định tính được thực hiện trước, sau đó đến khảo sát định lượng (John, 2013) Giai đoạn một, khảo sát định tính được dùng để tìm ra các nhân tố cản trở đến vận dụng phương pháp ABC

ở các doanh nghiệp Việt Nam Trong khảo sát định tính sử dụng các công cụ như lý thuyết nền (Ground Theory – GT), phỏng vấn với các chuyên gia Bước đầu tiên trong khảo sát định tính là dựa vào phương pháp lý thuyết nền để tìm các nhân tố ảnh hưởng thông qua các nghiên cứu trước (Nguyễn Đình Thọ, 2012), đồng thời công cụ này cũng giúp tìm ra các thang đo về các nhân tố nghiên cứu Bước tiếp theo được thực hiện bằng cách phỏng vấn tay đôi với các chuyên gia nghiên cứu về

kế toán quản trị, là những người có học hàm giáo sư, phó giáo sư, học vị tiến sĩ

xiii

đang giảng dạy về kế toán quản trị trong các trường đại học Bên cạnh đó, còn tiến hành phỏng vấn với những người đã từng thực nghiệm áp dụng phương pháp ABC vào một số doanh nghiệp nhằm tìm thêm kinh nghiệm thực tế Mục đích của việc phỏng vấn là bổ sung đầy đủ các thang đo và nhân tố có tính chất riêng đối với các doanh nghiệp Việt Nam Kết thúc giai đoạn một, có thể xây dựng được mô hình hồi quy lý thuyết về các nhân tố ảnh hưởng được tìm thấy Giai đoạn hai, khảo sát định lượng được tiến hành nhằm kiểm định thang đo mô hình hồi quy và đánh giá tác động của từng nhân tố trong mô hình này đối với các doanh nghiệp được khảo sát, đồng thời có thể sử dụng kết quả để suy rộng cho tổng thể (Nguyễn Đình Thọ, 2012) Khảo sát này được thực hiện bằng nhờ các công ty kiểm toán cách gửi thư đến những người quản lý tài chính, kế toán như kế toán trưởng, giám đốc tài chính,

là những cá nhân có trình độ am hiểu về hệ thống kế toán chi phí của đơn vị (Robin, 2009; Suzanne, 2011) Dựa trên kết quả khảo sát, sử dụng phần mền Excel, SPSS, AMOS để tiến hành kiểm định và ước lượng mức độ ảnh hưởng của các nhân tố này trong mô hình hồi quy lý thuyết đã xây dựng

4.2 Đóng góp của luận án

Luận án có những khám phá và đóng góp về mặt lý luận và thực tiễn như sau:

Về mô hình lý thuyết đề xuất

Luận án đã chứng minh mô hình nghiên cứu gồm có chín nhân tố tác động ảnh hưởng tiêu cực đến việc vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp Việt Nam Kết quả kiểm định trong chương 4 cho thấy mô hình lý thuyết phù hợp với

dữ liệu thực tế cao (mức độ thích hợp là 89,4% - chương 4), kiểm định các giả thuyết cũng củng cố điều này Có thể nói, mô hình lý thuyết đề xuất đã cung cấp nhiều thông tin hữu ích đến các doanh nghiệp và các nghiên cứu liên quan đến phương pháp ABC Mô hình này cũng chỉ rõ mức độ tác động của từng nhân tố mang tính riêng biệt với đặc điểm của Việt Nam Đây chính là bản đồ giúp doanh nghiệp tham khảo để xây dựng kế hoạch vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào thực tế tại đơn vị, với những giải pháp cụ thể, linh hoạt và có những bước chuẩn bị cần thiết để hạn chế ảnh hưởng của những nhân tố trên (Nguyễn Xuân Hưng và Nguyễn Việt Hưng, 2016)

So với các nghiên cứu của Fawzi (2008) nghiên cứu những nhân tố liên hợp (contingent factors) tác động đến chấp nhận phương pháp ABC tại Ireland, biến tác động liên hợp gồm: đặc tính doanh nghiệp, lĩnh vực hoạt động, quy mô công ty, tính dân tộc, đa dạng hóa sản phẩm, dạng cạnh tranh, cấu trúc chi phí, văn hóa doanh nghiệp Các doanh nghiệp khảo sát được chia làm 4 nhóm (phân tích cluster): chấp nhận, từ bỏ, đang xem xét và không quan tâm Để tìm hiểu các lý do

từ các doanh nghiệp này chấp nhận hay từ chối và gặp những vấn đề gì trong triển khai Bên cạnh đó, Fawzi (2008) đưa ra biến cản trở triển khai phương pháp ABC

xiv

gồm: kỹ thuật, hành vi, và hệ thống Như vậy, với mục đích nghiên cứu khác nhau nên biến nghiên cứu về các nhân tố cản trở của luận án này khác hẳn với Fawzi (2008) là tập trung nghiên cứu các nhân tố cản trở và đưa ra giải pháp ứng dụng tại Việt Nam, các biến cản trở được tập trung nhiều hơn gồm chín nhân tố so với ba nhân tố của Fawzi (2008) Bên cạnh đó bộ thang đo về các biến hạn chế về mặt kỹ thuật, tâm lý hạn chế thay đổi có nhiều biến quan sát mới bổ sung Và khác biệt nữa

là mẫu thu thập đánh giá trong một phạm vi nghiên cứu khác là tại Việt Nam, có nhiều đặc tính riêng biệt

So với mô hình nghiên cứu của Phillip (2013) đánh giá 3 nhân tố tác động đến vận dụng phương pháp ABC là: nhận thức về phương pháp ABC gúp kiểm soát chi phí cho doanh nghiệp, chi phí sản xuất chung chiếm tỷ lệ lớn, hành động của đối thủ cạnh tranh, kết quả luận án hoàn toàn khác biệt Phillip (2013) chỉ đưa ra hạn chế nhận thức về lợi ích có ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp ABC, so với luận án đây chỉ là một bến quan sát để đo lường, biến nhận thức còn có nhiều biến quan sát khác Tương tự cho biến đánh giá về hành động của đối thủ cạnh tranh chỉ là một phần trong đề cập của luận án

So với mô hình Rosebud and Jacob (2014) đo lường nhận thức của hai nhóm công ty triển khai ABC và không triển khai Mô hình này chỉ đo lường mức độ đồng ý giữa hai nhóm công ty về các cản trở triển khai được đánh giá trên 11 biến

Mô hình nghiên cứu không đưa ra mức độ tác động của từng nhân tố, mà chỉ kết luận có sự khác biệt giữa hai nhóm công ty về biến thiếu kiến thức về ABC, khó khăn về tìm tiêu thức phân bổ chi phí và hoạt động, và ưu tiên cho dự án khác Như vậy, luận án đã mở rộng các biến nghiên cứu về nhân tố cản trở vận dụng ABC nhiều hơn, đồng thời đánh giá được mức độ tác động của từng nhân tố mà nghiên cứu của Rosebud and Jacob (2014) không đề cập Đồng thời các biến nghiên cứu của Rosebud and Jacob (2014) chỉ là một phần trong các biến quan sát của luận án

So với mô hình nghiên cứu của Huynh and Gong (2014), liệt kê về các nguyên nhân ảnh hưởng vận dụng phương pháp ABC vào doanh nghiệp vừa và nhỏ Các nguyên nhân được thống kê vào 4 nhóm, chưa xây dựng mô hình nghiên cứu đánh giá tác động của nhân tố này Nghiên cứu của Huynh and Gong (2014) chưa xây dựng được mô hình đánh giá ảnh hưởng của các biến trong vận dụng phương pháp ABC vào Việt Nam Luận án đã xây dựng có 9 nhóm nhân tố tác động và đo lường mức ảnh hưởng của các nhân tố này đầy đủ hơn Ngoài ra, mẫu được sử dụng trong luận án được mở rộng ở nhiều địa phương hơn nghiên cứu của Huynh and Gong (2014), nhằm đo lường các tác động của các biến đã xây dựng tại Việt Nam

So với nghiên cứu của Amir (2015) đánh giá về các nhân tố cản trở vận dụng phương pháp ABC tại Iran, dựa trên tổng hợp các nghiên cứu trước Amir (2015) đưa ra 7 nhân tố cản trở đến vân dụng phương pháp ABC, trong đó có 4 yếu tố khảo sát có tác động chính: thiếu cơ sở hạ tầng, thiếu ủng hộ của nhà quản lý, thiếu

xv

suy nghĩ hướng đến khách hàng, thiếu đa dạng hóa của sản phẩm So với kết quả của luận án, các nhân tố này đã được tổng hợp như một biến quan sát trong các nhân tố tác động, và các nhân tố tác động của luận án đề cập rộng hơn và kết quả khác biệt Amir (2015) không xây dựng và đánh giá mức độ tác động các nhân tố theo mô hình hồi quy như luận án

Về mặt thực tiễn, luận án đã đóng góp nâng cao hiệu quả quản lý trong doanh nghiệp

Bên cạnh đóng góp về mặt lý thuyết các nhân tố cản trở việc vận dụng phương pháp ABC vào trong doanh nghiệp Việt Nam, luận án này đã gợi ý một số ý tưởng

để việc vận dụng phương pháp này thành công trong thực tế, nâng cao hiệu quả quản lý rõ rệt

Theo Nguyễn Xuân Hưng và Nguyễn Việt Hưng (2016) dựa trên các gợi ý về các những nhân tố cản trở vận dụng phương pháp ABC, Công ty TNHH Cảng Quốc tế Tân Cảng - Cái Mép trước áp lực phải sử dụng phương pháp ABC đã nghiên cứu và tìm giải pháp về hạn chế mặt kỹ thuật, rào cản về tâm lý và huấn luyện đào tạo cũng như ủng hộ của lãnh đạo, kết quả công ty đã áp dụng thành công phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào trong doanh nghiệp Kết quả này giúp công ty sau một năm vận hành phương pháp mới, toàn bộ các hoạt động được kiểm soát bằng các quy trình được phê duyệt, các chi phí được phân tích và phân bổ hợp lý cho các dịch vụ Dựa vào quy trình hoạt động, bộ phận sản xuất đã có những cải tiến nhằm rút gọn các bước thực hiện nhằm đẩy mạnh năng suất lao động Dựa vào chi phí các dịch vụ, bộ phận kinh doanh có thể đàm phán giá dịch vụ với các khách hàng theo chiều hướng có lợi Thông tin từ phương pháp ABC giúp cho bộ phận kế toán xây dựng báo cáo quản trị đánh giá kết quả hoạt động từng dịch vụ, từng khách hàng và có các kiến nghị về quản trị hoạt động nhằm nâng cao hiệu quả Và căn cứ vào thông tin từ ABC, phòng kế toán

đã xây dựng được dự toán tổng thể dựa trên mức độ hoạt động (Activity Base Budget – ABB) với độ tin cậy 95%, làm công cụ đánh giá và kiểm soát cho toàn công ty

5 Kết cấu của luận án

Luận án được trình bày trong năm chương, bao gồm những nội dung sau:

Phần mở đầu: trình bày những khó khăn của doanh nghiệp Việt Nam trong giai

đoạn gần đây, và yêu cầu bức thiết về áp dụng một phương pháp quản lý chi phí mới nhằm giúp tăng khả năng cạnh tranh cho các doanh nghiệp Phần này cũng xây dựng mục tiêu nghiên cứu và xác định câu hỏi nghiên cứu làm định hướng cho toàn luận án Dựa trên mục tiêu nghiên cứu và câu hỏi nghiên cứu, tổng quan về phương pháp nghiên cứu được trình bày nhằm thể hiện hướng đi để đạt mục tiêu đề ra

xvi

Phần mở đầu cũng trình bày toàn bộ kết cấu của luận án thể hiện hướng nghiên cứu dưới dạng tóm tắt

Chương 1 Tổng quan nghiên cứu trình bày nội dung tổng quát về các nghiên

cứu trước có liên quan đến luận án trên thế giới và Việt Nam

Chương 2 Cơ sở lý thuyết trình bày các cơ sở lý thuyết là nền tảng cho nghiên

cứu của luận án Các lý thuyết bao gồm, lịch sử hệ thống kế toán chi phí, lịch sử về phương pháp ABC, trình bày những nhân tố làm hạn chế việc vận dụng phương pháp này vào trong các doanh nghiệp tại Việt Nam, và các lý thuyết nền khác

Chương 3 Phương pháp nghiên cứu trình bày quy trình nghiên cứu, phương

pháp nghiên cứu, xây dựng giả thiết và thiết lập mô hình lý thuyết

Chương 4 Kết quả nghiên cứu trình bày về kết quả thảo luận với các chuyên

gia, đánh giá về mẫu và kết quả thu thập dữ liệu từ nghiên cứu sơ bộ và chính thức Kết quả trình bày bao gồm kết quả phân tích nhân tố khẳng định, kết quả mô hình hoá cấu trúc tuyến tính

Chương 5 Kết luận và kiến nghị trình bày ý nghĩa các khám phá và đưa ra kết

luận Dựa trên những nội dung kết luận đưa ra một số khuyến nghị nhằm giúp cho các nhà quản lý có thể vận dụng phương pháp ABC vào trong thực tế tại các doanh nghiệp Việt Nam

1

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU

Chương này sẽ trình bày về xu hướng nghiên cứu phương pháp ABC trên thế giới Các nghiên cứu về phương pháp ABC ở Việt Nam cũng được tham khảo và tổng hợp Dựa vào kết quả nghiên cứu trên thế giới và Việt Nam, lỗ hổng nghiên cứu sẽ được xác định

1.1 Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trên thế giới

Nghiên cứu về phương pháp phân bổ chí phí ước tính theo mức độ hoạt động (phương pháp ABC) trên thế giới được chia làm hai giai đoạn, theo Rong et al (2009) có 4 quan điểm trong nghiên cứu về phương pháp ABC trong hai giai đoạn này

Giai đoạn đầu tiên là nghiên cứu những hạn chế của hệ thống kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp ABC có hai quan điểm chủ yếu là:

- So sánh giữa phương pháp tính chi phí truyền thống và phương pháp ABC sử dụng để tính chi phí sản phẩm

- So sánh giữa phân bổ chi phí dựa trên tiêu thức sản lượng và không theo tiêu thức sản lượng để giải thích biến động chi phí sản xuất chung

Giai đoạn thứ hai tập trung nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC, và có hai quan điểm chính là:

- Xem xét những yếu tố tạo nên thành công khi triển khai phương pháp ABC

- Khảo sát về vận dụng phương pháp này vào thực tế

1.1.1 Nghiên cứu hạn chế của kế toán truyền thống và đề xuất phương pháp ABC

Theo nghiên cứu của Miller and Vollman (1985) cho thấy tỷ lệ chi phí sản xuất chung dần dần chiếm tỷ trọng lớn trong khi các chi phí nhân công, nguyên vật liệu

có khuynh hướng giảm trong giá thành sản phẩm Theo truyền thống, chi phí sản xuất chung được tập hợp và phân bổ theo tiêu thức nguyên vật liệu và nhân công

mà không có liên quan trực tiếp đến hình thành vật lý của sản phẩm Các chi phí liên quan đến giao nhận như đặt hàng, kiểm tra hay nhập hàng tồn kho, chi phí liên quan đến tổ chức sản xuất như bố trí nguyên vật liệu, nhân công theo ca để phục

vụ sản xuất, chi phí liên quan đến sản xuất như thay đổi thiết kế, cập nhật lịch sản xuất, chi phí liên quan đến chất lượng như giám sát chất lượng, điều chỉnh thiết bị… dần chiếm tỷ trọng chi phí lớn và phức tạp Theo cách làm thông thường, kế toán sẽ cố gắng theo dõi càng chi tiết các chi phí này để ghi nhận và phân bổ càng chính xác càng tốt Nếu như công việc trở nên quá nhiều sẽ tiến hành sử dụng máy móc hỗ trợ Tuy nhiên, cách làm này dường như không hiệu quả khi tiêu thức tập

độ phức tạp đầu ra của doanh nghiệp Theo quan điểm của Kaplan and Cooper (1998) thì không có một hệ thống đơn nào có thể đáp ứng hết các chức năng của hệ thống kế toán chi phí Và Kaplan and Cooper (1998) cũng cho rằng các con số trên báo cáo tài chính không giúp các nhà quản lý cải thiện được kết quả tài chính trong tương lai Để cải thiện lợi nhuận, nhà quản lý phải hiểu được cách thức sử dụng các nguồn lực của đơn vị ở cấp độ nhỏ nhất Các sản phẩm khác nhau, có dòng nhãn hiệu khác nhau, các khách hàng, các kênh phân phối, sẽ sử dụng các nguồn lực khác nhau Phương pháp ABC sẽ làm sáng tỏ các hoạt động được liên kết với từng phần hoạt động của kinh doanh, hoạt động sẽ liên kết giữa doanh thu và sử dụng nguồn lực của đơn vị Bằng cách làm nổi bật mối quan hệ nêu trên, nhà quản

lý hiểu được chính xác hoạt động nào tạo ra lợi nhuận của đơn vị Sau khi nhận được thông tin hữu ích từ phương pháp ABC, nhà quản lý có thể thực hiện hai quyết định như sau, một là điều chỉnh tăng giá đới với các sản phẩm sử dụng nhiều nguồn lực và điều chỉnh giảm giá để tăng tính cạnh tranh đối với các sản phẩm sản xuất khối lượng lớn mà được hỗ trợ từ các sản phẩm khác, hai là tìm cách giảm thiểu tiêu dùng nguồn lực Để thực hiện quyết định thứ hai, đòi hỏi nhà quản lý phải xem xét giảm số hoạt động cho cùng số lượng đầu ra bằng cách kết hợp nhiều sản phẩm, nhiều khách hàng sử dụng chung hoạt động, hay giảm nguồn lực cho

từ phương pháp ABC, rất nhiều nhà quản lý thấy rằng những khách hàng được đánh giá cao nhưng không mang lại lợi nhuận Những sản phẩm cho là mang về lợi nhuận nhưng có nhiều chi phí ẩn chưa được tính hết Nhà quản lý sẽ quyết định thay đổi tập trung vào các sản phẩm, khách hàng mang lại lợi nhuận cao

1.1.2 Nghiên cứu về triển khai phương pháp ABC trên thế giới

Swenson (1995) nghiên cứu lợi ích của phương pháp ABC trong các doanh nghiệp sản xuất Kết quả phản hồi cho thấy các công ty đều có kết quả tích cực khi

áp dụng phương pháp này Các công ty đều cho rằng chi phí sản xuất được cải thiện và vấn đề kiểm soát chi phí có hiệu quả hơn Phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động giúp nhà quản lý thấy được rõ ràng về chi phí từng khách hàng và lợi nhuận từng khách hàng mang lại Ngoài ra, nghiên cứu còn cho thấy, có hai mươi phần trăm các công ty sử dụng phương pháp ABC sử dụng thông tin để ra quyết định tối ưu về nguồn lực Bảy mươi hai phần trăm, trong mẫu điều tra, cho thấy các công ty này muốn sử dụng thông tin từ phương pháp này để

ra quyết định về giá và gói sản phẩm Theo báo cáo áp dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, các công ty có sự ủng hộ của ban giám đốc, thông tin cung cấp từ phương pháp ABC đáp ứng được hệ thống quản lý chi phí Các công ty cho biết từng cách riêng để triển khai phương pháp ABC Nghiên cứu cũng để mở sẽ nghiên cứu các công ty đã cố gắng triển khai áp dụng phương pháp này nhưng thất bại

Nghiên cứu của Gosselin (1997) xem xét về cấu trúc tổ chức và hiện trạng chiến lược kinh doanh đến việc chấp nhận và triển khai quản trị hoạt động Mẫu được tiến hành trên một số công ty con trong một số tập đoàn sản xuất tại Canada

4

Nghiên cứu quản trị hoạt động (Activity Management – AM) được chia thành thành ba cấp độ: nghiên cứu về phân tích hoạt động (Activity Analysis – AA), phân tích chi phí từng hoạt động (Activity Cost Analysis – ACA), và phương pháp ABC Trong đó AA là cấp độ đầu tiên và phương pháp ABC cấp độ cuối của nghiên cứu Phân tích hoạt động (AA) là điều kiện tiên quyết để thực hiện phân tích chi phí cho từng hoạt động (ACA) Nghiên cứu cho thấy chiến lược ảnh hưởng đến việc chấp nhận quản trị hoạt động (AM) Cấu trúc công ty phân biệt rõ các chức năng và tập trung quyền lực dễ chấp nhận quản trị hoạt động Công ty có chiến lược cạnh tranh dễ chấp nhận phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động Kết quả nghiên cứu cũng chỉ ra, các công ty có mô hình tập trung quyền lực dễ chấp nhận phương pháp ABC hơn là các tổ chức có hình thức phân quyền, không có tổ chức chính thống các bộ phận chức năng

Innes et al (2000) nghiên cứu khảo sát chấp nhận triển khai phương pháp phân

bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động và xây dựng mô hình chuẩn cho phương pháp này trên 1.000 đơn vị, nghiên cứu cho thấy rất ít thay đổi tỷ lệ chấp nhận mô hình này từ 1994 đến 1999 Nghiên cứu cho thấy tỷ lệ chấp nhận đáng kể

mô hình này vẫn tập trung vào các công ty lớn và trong các công ty hoạt động trong lĩnh vực tài chính Tuy nhiên, nghiên cứu cũng cho thấy tỷ lệ các công ty áp dụng thất bại và từ chối sử dụng có sự tăng nhẹ, và tỷ lệ các công ty không quan tâm triển khai cũng tăng Nghiên cứu cũng cho thấy có một số mâu thuẫn trong bằng chứng kinh nghiệm triển khai phương pháp ABC Kết quả đưa ra có 17,5% người tham gia cho biết là đã triển khai phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, nhưng một nửa số này là thật sự là triển khai, còn lại chỉ áp dụng một phần trong công ty, hay chỉ tiến hành nghiên cứu thử nghiệm Có 7,9% công ty trong năm 1999 không tiếp tục triển khai, khi không còn cam kết tiếp tục của người sử dụng phương pháp này, trong khi đó trong năm 1994 là 9,7% Và một số công ty vẫn sử dụng song song hai hệ thống, phương pháp ABC và hệ thống cũ Kết quả nghiên cứu cho thấy có khuynh hướng áp dụng phương pháp ABC, nhưng không có nhiều dấu hiệu tích cực trong kinh nghiệm kỹ thuật áp dụng Và có nhiều công ty cũng từ bỏ triển khai hay không quan tâm đến phương pháp ABC Bên cạnh đó, Innes et al (2000) cũng cho rằng vấn đề kỹ thuật phức tạp triển khai, chi phí cao làm hạn chế triển khai

Cotton et al (2003) nghiên cứu phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức

độ hoạt động tại New Zealand, kết quả cho thấy sự khác biệt chấp nhận phương pháp ABC tại New Zealand và Anh là do sự ủng hộ của lãnh đạo Việc tham gia tích cực của các nhân viên kế toán cũng là yếu tố quan trọng góp phần thành công triển khai phương pháp ABC Nghiên cứu cũng chỉ ra là không có mối quan hệ giữa ngành nghề với việc chấp nhận phương pháp này Các công ty nhỏ cũng được

5

nghiên cứu về khả năng chấp nhận phương pháp ABC và nguồn lực triển khai Các công ty áp dụng thành công cũng giảm được chi phí, xây dựng được cách thức định giá sản phẩm hợp lý hơn, đánh giá kết quả và đưa ra nhiều cải tiến quản lý Cũng như nhận định của Innes, là các chi phí đầu tư cho phương pháp này sẽ rất cao là cản trở cho việc áp dụng vào thực tế

Nghiên cứu của Fawzi (2008) cho thấy rất nhiều công ty không áp dụng phương pháp ABC hay đang tiến hành áp dụng phải dừng lại Thống kê cho thấy việc ứng dụng phương pháp này vào các công ty cũng hạn chế

Bảng 1.1 Vận dụng phương pháp ABC vào thực tế

Năm Nghiên cứu của Tỷ lệ chấp nhận Quốc gia

2003 Cotton et al 11,1% New Zealand

nguồn: Fawzi (2008), page 70 Nghiên cứu cố gắng tìm ra lý do chấp nhận phương pháp ABC của các công ty được khảo sát dựa trên biến liên hợp (sản phẩm đa dạng, cấu trúc chi phí, quy mô công ty, cách thức cạnh tranh, lĩnh vực kinh doanh, tính quốc gia, văn hóa doanh nghiệp) Đồng thời Fawzi (2008) cũng xem xét biến gây cản trở trong quá trình triển khai phương pháp ABC Trong biến cản trở gồm 3 nhân tố, Fawzi đề cập đến nhân tố kỹ thuật, nhân tố hành vi, nhân tố hệ thống Theo kết quả nghiên cứu, Fawzi (2008) cho rằng vấn đề kỹ thuật có ảnh hưởng lớn đến việc hạn chế vận

nguồn: Azzouz (2012), page 81 Nghiên cứu của Azzouz (2012) cũng cho thấy tỷ lệ áp dụng cho doanh nghiệp quy mô vừa và nhỏ chỉ ở mức 3.33% ở Morocco Nghiên cứu cho thấy lĩnh vực sản xuất có tỷ lệ chấp nhận về phương pháp ABC cao hơn các lĩnh vực khác Nhìn chung, nghiên cứu của Azzouz (2012) chỉ mang tính mô tả thống kê số lượng các công ty sử dụng phương pháp ABC tại Morocco chưa chỉ ra mô hình nghiên cứu các nhân tố ảnh hưởng và mức độ tác độ của các biến này

Nghiên cứu của Huynh et al (2013) cho thấy tỷ lệ áp dụng của các quốc gia trên thế giới cho doanh nghiệp quy mô lớn Tỷ lệ cho thấy việc áp dụng phương pháp ABC trên thế giới còn rất hạn chế Huynh et al (2013 a) cho rằng phương này có thể áp dụng cho các doanh nghiệp nhỏ và vừa Và nghiên cứu này cũng chỉ ra là có thể kết hợp phương pháp ABC với chi phí định mức để là công cụ hỗ trợ ra quyết định chiến lược

Bảng 1.3 Tỷ lệ ứng dụng phương pháp ABC ở các nước

Năm Nghiên cứu của Tỷ lệ chấp nhận Quốc gia

2009 Askarany and Yazdifar 23.4% Úc

2009 Askarany and

nguồn: Huynh et al (2013), page 557 Nghiên cứu của Job and Rosebud (2014) về huấn luyện nhân viên, cam kết của nhà quản lý với việc triển khai phương pháp ABC vào trong các doanh nghiệp nhỏ

và vừa cho thấy ứng dụng ABC có ảnh hưởng tích cực đến kết quả hoạt động Dựa trên 149 mẫu khảo sát tại Nam Phi, mô hình tiến hành theo nghiên cứu định lượng cho thấy nhân tố huấn luyện nhân viên có tác động cùng chiều với việc chấp nhận phương pháp ABC và nhân tố cam kết của lãnh đạo cũng tác động cùng chiều với việc chấp nhận phương pháp ABC Và phân tích đường dẫn cũng chỉ ra việc ứng dụng phương pháp ABC có tác động tích cực đến kết quả kinh doanh của công ty

Mô hình đã không đề cập thêm các nhân tố khác có ảnh hưởng và đề xuất cần nghiên cứu mở rộng trong tương lai

Nghiên cứu của Rosebud and Jacob (2014) đo lường khác biệt nhận thức các biến gây cản trở giữa công ty triển khai và công ty không triển khai phương pháp ABC Nghiên cứu được khảo sát tại Nam Phi dựa trên mẫu nghiên cứu nhỏ Kết quả cho thấy, trong các biến gây cản trở có biến thiếu kiến thức về phương pháp ABC, nhận diện tiêu thức phân bổ, nhận hoạt động, ưu tiên cho dự án khác là có khác biệt nhận thức giữa hai nhóm khảo sát Nghiên cứu này không phân tích sâu các tác động do mô hình nghiên cứu đề ra khá đơn giản và không đánh giá được mức độ tác động của từng nhân tố

8

Nghiên cứu của Amir (2015) về các trở ngại khi triển khai phương pháp ABC tại Iran Nghiên cứu kiểm tra những trở ngại khi triển khai phương pháp ABC tại Châu Âu, Mỹ có tương tự trong điều kiện như tại Iran Kết quả cho thấy có 7 nhân

tố có kết quả tương tự Nghiên cứu chỉ dừng lại ở mức độ nhận diện các yếu tố cản trở có tính tương đồng, không đo lường về mức độ tác động của từng nhân tố Nhìn chung, các nghiên cứu đều đưa ra các lý thuyết vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp lớn Tuy nhiên, kết quả vận dụng vào thực tế hay doanh nghiệp thật sự chấp nhận triển khai còn rất hạn chế Việc áp dụng vào thực

tế còn thấp hơn nhiều Teemu (1997), Fawzi (2008), Rosebud and Jacob (2014), Amir (2015) đề xuất hướng nghiên cứu những yếu tố gây cản trở hay gây thất bại khi áp dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp, nghiên cứu này hi vọng mở

ra việc áp dụng rộng rãi hơn trong thực tế Nếu việc xây dựng mô hình chuẩn về các yếu tố tác động cản trở việc vận dụng, khi nhà quản trị muốn vận dụng sẽ xem xét từng yếu tố có thể điều chỉnh vào mô hình thực tế để triển khai thuận lợi hơn

1.2 Nghiên cứu phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động tại Việt Nam

Theo các luận văn nghiên cứu tại thư viện trường Đại học Kinh tế Tp HCM, các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động tại Việt Nam hình thành sau năm 2000, các luận văn chủ yếu là các nghiên cứu tình huống áp dụng vào một số công ty cụ thể Bên cạnh đó cũng có một số tài liệu muốn đưa ra kết hợp phương pháp này và một số mô hình khác như lựa chọn tối

ưu với sản xuất trong điều kiện hạn chế, làm gia tăng giá trị kinh kinh tế

Nguyễn Thị Thu Hoàn (2005) nghiên cứu tình huống về phương pháp ABC để tính giá thành sản phẩm tại Công ty Bao bì Nhựa Sài Gòn chỉ ra một số ưu điểm khi áp dụng phương pháp này vào Việt Nam Nghiên cứu tập trung so sánh cách tính giá thành theo phương pháp truyền thống, phân bổ chi phí gián tiếp theo sản lượng, giờ công, giờ máy để đưa ra ưu nhược điểm của từng phương pháp, đồng thời so sánh với với phương pháp ABC Nghiên cứu cho rằng phương pháp ABC giúp ích cho lãnh đạo thông tin về chi phí chính xác từng sản phẩm, định giá Đồng thời Nguyễn Thị Thu Hoàn (2005) cũng chỉ ra một số khó khăn khi áp dụng như chi phí đầu tư lớn hơn lợi ích, quá trình áp dụng quá phức tạp, thiếu đội ngũ nhân viên hiểu được kiến thức về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức

độ hoạt động để triển khai, có sự kháng cự thay đổi mô hình ghi nhận chi phí Hạn chế của nghiên cứu là chỉ giới hạn các chi phí gián tiếp cần phân bổ trong tính giá thành sản phẩm, chưa chỉ rõ tính chi phí cho từng hoạt động theo sổ kế toán, các nhận định về khó khăn khi áp dụng ABC chưa chỉ ra chi tiết

9

Nguyễn Trọng Huy (2005) nghiên cứu phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động với tình huống tại Công ty Kem Kido để xác định thực trạng xác định chi phí cho từng sản phẩm kem và vận dụng phương pháp ABC để nâng cao độ tin cậy của thông tin Theo nghiên cứu hiện trạng công ty đang dùng

số lượng thành phẩm (theo lít kem) để phân bổ chi phí năng lượng, và giờ hoạt động máy làm phân bổ chi phí khấu hao, các chi phí gián tiếp khác được phân bổ theo doanh thu và tiêu thức không phản ánh mối quan hệ nhân quả Nguyễn Trọng Huy (2005) đề nghị xây dựng phương pháp ABC cho các hoạt động là lưu trữ vật liệu, vận hành máy móc thiết bị, lưu trữ thành phẩm vận chuyển nội bộ, vận chuyển cho khách hàng, lập chứng từ và lưu trữ Các hoạt động này được tính chi phí dựa trên các số liệu từ sổ sách kế toán, đồng thời tác giả cũng đưa ra cách chọn tiêu thức để phân bổ chi phí đến từng sản phẩm kem Tuy nhiên, các hoạt động đưa

ra chỉ chiếm tỷ trọng chi phí nhỏ (khoảng 15% trên tổng chi phí) Các chi phí khác chưa được ghi nhận vào phương pháp ABC Nghiên cứu thử nghiệm này chưa chứng minh được hiệu quả mang lại từ áp dụng phương pháp mới

Nguyễn Phong Nguyên (2005) nghiên cứu kết hợp phương pháp ABC và lý thuyết các nguồn lực giới hạn (Theory of Constraints – TOC) với mục tiêu đánh giá mức độ vận dụng phương pháp ABC và TOC ở Việt Nam, các điều kiện để vận dụng kết hợp hai mô hình này Nghiên cứu thực hiện trên 83 công ty trên địa bàn thành phố Hồ Chí Minh và nhận được 49 phản hồi tương ứng với 59% Trong đó gần như đa số các công ty trả lời đều không biết hay chưa nghe nói về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động, chỉ duy nhất có công ty Nestle trả lời có áp dụng phương pháp ABC, và được huấn luyện từ nước ngoài Các doanh nghiệp đều trả lời có thể xem xét áp dụng phương pháp mới này trong thời gian tới Tác giả cũng đưa ra một số hạn chế khi triển khai về phương pháp ABC như thiếu phần mềm, thiếu nhân sự, thiếu kỹ thuật nhưng không đưa lập luận

về vấn đề này Tác giả cho rằng việc vận dụng phương pháp mới tại Việt Nam sẽ rất khó khăn và chưa đủ điều kiện hỗ trợ như kiến thức về phương pháp mới, trình

độ quản lý

Nguyễn Thị Bích Thuỷ (2009) thực hiện nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC để hỗ trợ phương pháp quản lý dựa trên hoạt động (Activity – Based Management, ABM), với mục tiêu nghiên cứu sâu về phương pháp ABC để giải quyết giá thành sản phẩm chính xác và quản trị chi phí Nghiên cứu được thực hiện trên tình huống tại Công ty Samsung Vina Thuỷ đã cố gắng xây dựng và nhận diện một số hoạt động tại đơn vị nghiên cứu, tuy nhiên việc phân bổ chi phí đến từng hoạt động không được phân tích sâu để tính chi phí cho một hoạt động, bên cạnh đó tiêu thức lựa chọn phân bổ cho hoạt động đến từng sản phẩm chưa đưa ra lập luận tại sao lại chọn như vậy Nghiên cứu cố gắng phân bổ các chi phí gián tiếp

10

để tính giá thành, các chi phí gián tiếp khác liên quan đến quản lý và bán hàng không được đề cập trong đề tài Tác giả cho rằng vấn đề phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động còn quá mới sẽ rất khó áp dụng tại Việt Nam Lâm Thị Trúc Linh (2010) nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC tại doanh nghiệp ADC với mục tiêu là vận dụng phương pháp mới vào thực tiễn Tại đơn vị

có rất nhiều dòng sản phẩm và phòng ban hỗ trợ Nghiên cứu đã cố gắng nhận diện các hoạt động và phân bổ chi phí cho từng hoạt động từ hệ thống sổ sách hiện tại,

và các chi phí được tính lại cho từng sản phẩm Kết quả cho thấy tính giá thành theo phương pháp mới có sự khác biệt với phương pháp cũ Tuy nhiên, đề tài chỉ phân bổ các chi phí vào tính giá thành sản phẩm, các chi phí khác như bán hàng, chi phí gián tiếp khác trong nghiên cứu không đề cập Bên cạnh đó, các tiêu thức phân bổ hoạt động đến từng đối tượng chưa chứng minh được đó là sự lựa chọn khách quan, hay có mối liên hệ nhân quả giữa đối tượng và nguồn lực, hoạt động Bùi Minh Nguyệt (2014) nghiên cứu vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động để phục vụ cho việc ra quyết định chiến lược và phù hợp với chuẩn mực kế toán hiện hành Nghiên cứu này được thực hiện trên tình huống tại công ty Ý Chí Việt Theo Bùi Minh Nguyệt (2014), hệ thống kế toán chi phí hiện nay phân bổ chi phí gián tiếp để tính giá thành theo doanh thu, và không tính được chi phí sản phẩm đến từng khách hàng Bùi Minh Nguyệt (2014) cho rằng hệ thống kế toán chi phí hiện nay chưa phù hợp, nhân tố là do một máy tổ chức được kế thừa từ mô hình cũ, nhà quản trị chưa quan tâm đến thông tin kế toán, và phần mềm kế toán lạc hậu Bùi Minh Nguyệt (2014) đề xuất phương pháp ABC áp dụng cho công ty, và cho rằng mô hình này phù hợp với luật kế toán hiện hành Sau khi tính toán lại giá thành theo phương thức mới, tác giả cho rằng mô hình mới sẽ giúp công ty tiết kiệm được các chi phí sau khi xem xét lại các hoạt động, định giá lại sản phẩm chính xác hơn Tác giả đề xuất để áp dụng phương pháp này vào thực tế tại đơn vị, cần thay đổi phần mềm kế toán, xây dựng lại các trung tâm chi phí, và dùng nhiều tiêu thức phân bổ hơn cho phù hợp với tình hình của công ty

Nguyễn Tú Ngân (2014) nghiên cứu vận dụng phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động vào công ty United International Pharma với mục tiêu nâng cao chất lượng thông tin quản lý Nghiên cứu đã cố gắng xây dựng các

mô tả hoạt động chủ yếu tại công ty Kết quả nghiên cứu tính lại chi phí cho một

số sản phẩm, các chi phí phân bổ lại có sự khác biệt lớn so với cách phân bổ như hiện nay Nghiên cứu cũng cho rằng để thực hiện phương pháp ABC cần phải có

sự ủng hộ của ban lãnh đạo, xây dựng lại hệ thống chứng từ ghi nhận chi phí theo hoạt động Tuy nhiên, lựa chọn các tiêu thức phân bổ và tập hợp chi phí theo hoạt

al (2004) và tính lại giá thành cho sản phẩm, giá thành sản phẩm mới hoàn toàn khác biệt với cách tính giá thành hiện thời của doanh nghiệp Tuy nhiên, theo tác giả để áp dụng được phương pháp này chính thức cần phải có sự ủng hộ của ban lãnh đạo và các nhân viên phải được đào tạo về kiến thức về phương pháp mới Tác giả đã không đi sâu vào vấn đề vừa nêu

Bùi Thị Kiều Nhi (2014) nghiên cứu phương pháp ABC để tính giá thành tại công ty Máy Sao Việt, với mục tiêu xây dựng quá trình thực hiện phương pháp này, phương pháp kỹ thuật và giải pháp ứng dụng vào công ty Bùi Thị Kiều Nhi (2014) đã vận dụng phương pháp ABC đơn giản, chỉ phân bổ chi phí đến giai đoạn tính giá thành sản xuất của sản phẩm, sau đó tính lại lợi nhuận cho từng mặt hàng Tiến hành so sánh cách tính lợi nhuận theo phương pháp cũ và phương pháp mới thấy rõ chênh lệch về lợi nhuận do có nhiều chi phí phân bổ không theo mối quan

hệ nhân quả Tác giả đã đề xuất việc vận dụng phương pháp này cần có sự ủng hộ của lãnh đạo, yêu cầu phải có đội ngũ nhân viên có kiến thức về phương pháp mới

và hệ thống thông tin kế toán, phân công lại nhân viên phù hợp và tổ chức lại quy trình Nghiên cứu đã không phân bổ hết các chi phí gián tiếp khác như bán hàng, quản lý doanh nghiệp như đã đề cập, các giải pháp chưa chỉ ra các nguyên nhân để

có những áp dụng thích hợp tại đơn vị

Theo Huynh and Gong (2014) nghiên cứu triển khai phương pháp ABC vào các doanh nghiệp nhỏ và vừa tại Việt Nam cho thấy, có nhiều doanh nghiệp muốn thay thế phương pháp phân bổ chi phí truyền thống hiện thời nhưng không biết về phương pháp ABC và lo ngại phát sinh chi phí lớn nếu thay đổi phương pháp mới Theo nghiên cứu này có thống kê các nguyên nhân ảnh hưởng đến vận dụng phương pháp ABC vào trong các doanh nghiệp vừa và nhỏ Nguyên nhân này được phân thành 4 nhóm, theo mức độ ảnh hưởng, tuy nhiên chưa hình thành nên

12

mô hình nghiên cứu đánh giá tác động, chỉ dừng ở thống kê mô tả Dựa trên các nhóm ảnh hưởng, Huynh and Gong (2014) đưa ra một số giải pháp như thay đổi cách nhìn của nhà quản lý về kinh doanh, hướng đến thông tin về kế toán quản trị, đổi mới đào tạo, thúc đẩy nghiên cứu về kế toán quản trị, tăng cường vai trò của các tổ chức nghề nghiệp để phổ biến kiến thức về phương pháp ABC

Như vậy, các nghiên cứu về phương pháp ABC ở Việt Nam chủ yếu chỉ dừng lại trong phạm vi muốn vận dụng phương pháp này vào thực tế, chưa có nghiên cứu hệ thống các tác động vận dụng phương pháp này trong thực tế, cũng như những nguyên nhân cản trở ứng dụng phương pháp này rất ít tại Việt Nam Các tác giả đều nhận định là việc áp dụng phương pháp trên vào thực tế ở Việt Nam sẽ gặp nhiều khó khăn Chủ yếu là phương pháp này còn mới và chưa có nhiều kinh nghiệm và kiến thức từ đội ngũ kế toán Bên cạnh đó, các nghiên cứu trên còn cho rằng việc áp dụng vào thực tế phương pháp này sẽ rất tốn chi phí Đây sẽ hạn chế lớn khi áp dụng phương pháp mới vào các doanh nghiệp Việt Nam

Bảng 1.4 Tóm tắt tổng quan các nghiên cứu về phương pháp ABC

Các nghiên cứu về phương pháp ABC trên thế giới Năm Tác giả Mục đích nghiên

cứu

Phương pháp nghiên cứu Kết quả

Cách phân bổ truyền thống không còn chính xác cần cải tiến hệ thống kế toán chi phí

Nghiên cứu định tính, sử dụng phương pháp lý thuyết nền so sánh các quan điểm kế toán chi phí hiện tại

Cho rằng phương pháp kế toán chi phí truyền thống không còn thích hợp, cần phương pháp mới tuy nhiên chưa nói

rõ về phương pháp ABC

Phương pháp ABC khắc phục được các nhược điểm và cung cấp nhiều thông tin

có giá trị

Nghiên cứu định tính, sử dụng phương pháp lý thuyết nền so sánh các quan điểm kế toán chi phí hiện tại

Tổng hợp và xây dựng quy trình chuẩn cho phương pháp ABC Tuy nhiên, chưa đánh giá được các nhân

tố tác động khi triển khai thực tế

1995 Swenson

Nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp Cho rằng phương pháp mới cung cấp các thông tin và có kết quả

Nghiên cứu định lượng, thống kê mức độ ứng dụng phương pháp ABC ứng dụng vào thực

tế

Có ít doanh nghiệp thực tế áp dụng Chỉ

ra được cần sự ủng

hộ của ban lãnh đạo

là nhân tố quan trọng để thành công Tuy nhiên không đi

13

tích cực trong kiểm soát chi phí và hoạt động quản lý

sâu vào nhân tố này trong nghiên cứu

1997 Gosselin

Nghiên cứu chia tách các bước triển khai phương pháp ABC như phân tích hoạt động(AA), phân tích chi phí cho từng hoạt động (ACA), quản trị hoạt động (AM) làm cơ

sở chấp nhận ABC

Nghiên cứu hỗn hợp, nghiên cứu các bước triển khai phương pháp ABC và thống kê trên một số công

ty

Cho thấy tổ chức của công ty có ảnh hưởng đến việc chấp nhận phương pháp kế toán chi phí mới Nhưng chưa đề cập đến các nhân tố khác

1999 McKenzi

Phương pháp chi phí định mức không còn thích hợp, do các yếu tố làm cơ sở định mức đã thay đổi Phương pháp ABC là phương pháp mới phù hơn

Nghiên cứu định tính, sử dụng phương pháp lý thuyết nền so sánh các quan điểm kế toán chi phí hiện tại

Chứng minh sự phù hợp của phương pháp ABC trong giai đoạn mới Nhưng chưa đề cập đến các nhân tố ảnh hưởng khi áp dụng phương pháp mới vào thực tế

2000 Innes et

al

Khảo sát về ứng dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp, có nhiều thất bại, chi phí vận dụng còn cao

Nghiên cứu định lượng về tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC vào thực tế

Tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC còn thấp, thậm chí giảm đi Cho rằng phương pháp ABC phù hợp với doanh nghiệp lớn Cho rằng hạn chế kỹ thuật và chi phí cao

là rào cản, tuy nhiên không đề cập sâu về vấn đề này

2003 Cotton et

al

Có sự khác biệt về thành công phương pháp ABC ở New Zealand và Anh, do yếu tố ủng hộ của lãnh đạo Nghiên cứu cho thấy không

có mối liên hệ ngành nghề với việc chấp nhận phương pháp ABC

Nghiên cứu hỗn hợp, nghiên cứu

về các nhân tố đóng góp vận dụng phương pháp ABC vào thực tế

Cho rằng doanh nghiệp vừa và nhỏ cũng có thể áp dụng Cho rằng ngân sách là vấn đề cần quan tâm khi triển khai Không đề cập các nhân tố khác và không đi sâu vào nhân tố ngân sách

14

2008 Fawzi

Nghiên cứu những cản trở chấp nhận phương pháp ABC

Nghiên cứu định lượng, khảo sát các công ty nhóm 1.000 công ty lớn tại Ireland Các công ty khảo sát chia làm 4 nhóm (cluster)

Kết quả chỉ ra có hai nhóm nhân tố ảnh hưởng hạn chế vận dụng phương pháp ABC tại Ireland Đề xuất nghiên cứu thêm về nhân tố kỹ thuật,

2012 Azzouz

Vận dụng phương pháp ABC vào thực

tế

Nghiên cứu định lượng, thống kê vận dụng phương pháp mới vào thực

tế

Cho thấy vận dụng phương pháp mới thực tế rất ít Đặc biệt là doanh nghiệp vừa và nhỏ Không

đề cập nhiều về các nhân tố tác động

2013 Huynh et

al

Nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC hợp nhất với chi phí định mức

Nghiên cứu hỗn hợp, dựa trên lý thuyết nền về phương pháp ABC, chi phí định mức và tỷ lệ áp dụng

Cho thấy tỷ lệ áp dụng còn thấp Cho rằng cần nghiên cứu các nhân tố cản trở

có hệ thống Có thể kết hợp với chi phí định mức làm công

cụ hỗ trợ ra quyết định chiến lược

2014 Job and

Rosebud

Nghiên cứu về huấn luyện và cam kết của lãnh đạo liên quan đến vận dụng phương pháp ABC trong doanh nghiệp nhỏ và vừa

Nghiên cứu định lượng để kiểm định mức độ ảnh hưởng của nhân tố huấn luyện nhân viên và cam kết lãnh đạo với chấp nhận phương pháp ABC Phân tích đường dẫn đánh giá việc chấp nhận phương pháp ABC với kết quả kinh doanh

Kết quả cho thấy có tác động cùng chiều giữa nhân tố huấn luyện nhân viên và cam kết lãnh đạo với việc chấp nhận phương pháp ABC

và việc chấp nhận phương pháp ABC

có tác động tích cực đến kết quả kinh doanh của công ty

Đề xuất nghiên cứu thêm các nhân tố khác

Nghiên cứu định lượng nhằm thống

kê đánh giá có sự khác biệt nhận thức về các nhân

tố cản trở triển khai phương pháp

Kết quả cho thấy trong 11 nguyên nhân cản trở triển khai phương pháp ABC, có 4 nhân tố

có khác biệt giữa hai nhóm khảo sát

15

chưa chỉ ra mức độ tác động của từng nhân tố

2015 Amir

So sánh những nhân

tố cản trở triển khai phương pháp ABC tại Iran và các nước phương tây

Nghiên cứu hỗn hợp Khảo sát trên các công ty niêm yết

Có 7 nhân tố cản trở tương tự như các nước phương tây

Mô hình chỉ dừng lại đánh giá giống

và khác nhau tại Iran, mà không chỉ

ra mức độ tác động của từng nhân tố Các nghiên cứu về phương pháp ABC tại Việt Nam

Năm Tác giả Mục đích nghiên

cứu

Phương pháp nghiên cứu Kết quả

ty Bao bì Nhựa Sài Gòn Chỉ ra một số yếu tố ảnh hưởng như kháng cự tâm

lý, chi phí lớn, quy trình phức tạp ảnh hưởng khi áp dụng phương pháp này

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cho rằng tính giá thành theo phương pháp mới chính xác hơn Nêu ra được một số nhân tố ảnh hưởng như kháng

cự tâm lý, chi phí lớn, quy trình phức tạp nhưng không đề cập sâu và không có thang đo cho các nhân tố này

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Chưa chứng minh được hiệu quả phương pháp mới mang lại, phân bổ hết các chi phí Chưa nêu ra các nhân tố ảnh hưởng khi vận dụng

là do thiếu phần mềm, thiếu nhân sự, thiếu kỹ thuật

Nghiên cứu hỗn hợp, sử dụng lý thuyết nền để kết hợp phương pháp ABC và TOC, khảo sát tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC

Cho thấy tỷ lệ áp dụng phương pháp ABC rất thấp Cho rằng thiếu phần mềm, nhân sự và hạn chế kỹ thuật là nhân tố chính cản trở vận dụng Tuy nhiên, chưa đưa

Samsung Vina Cho rằng triển khai phương pháp chi phí mới tại Việt Nam còn nhiều trở ngại

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cố gắng nhận diện hoạt động để phân

bổ chi phí Tuy nhiên chưa chứng minh được cách chọn tiêu thức phân

bổ, chưa phân bổ đầy đủ các chi phí gián tiếp Nêu lên phương pháp ABC còn quá mới để áp dụng, nhưng không

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cho rằng phương pháp mới tính giá thành chính xác hơn, nhưng không chỉ ra được việc lựa chọn tiêu thức phân

bổ là lựa chọn khách quan Chưa

đề cập các nhân tố cần chú ý khi áp dụng trên nhiều công ty

ty Ý Chí Việt

Nghiên cứu cho thấy phương pháp mới cung cấp thông tin chính xác hơn về giá thành

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cho rằng khi áp dụng phương pháp mới cần đổi phần mềm, xây dựng lại quy trình Nhưng không trình bày chi tiết các thang đo về các nhân tố liên quan

2014 Nguyễn

Tú Ngân

Nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC vào công ty United International Pharma với mục tiêu nâng cao chất lượng thông tin quản lý

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cho thấy phương pháp này cần có sự ủng hộ của ban lãnh đạo, xây dựng lại hệ thống ghi nhận để

có thể có thông tin hữu ích Tuy nhiên, không đưa ra được

bộ thang đo cho

ty Warek Furniture với mục đích tính lại giá thành Nghiên cứu triển khai theo

mô hình Narcyz et

al dựa trên ma trận EAD và APD

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Tính được giá thành theo phương pháp mới Cho rằng cần

sự ủng hộ của ban lãnh đạo và đào tạo nhân viên về

phương pháp ABC nhưng không đưa ra được bộ thang đo đánh giá các nhân tố trên

2014 Bùi Thị

Kiều Nhi

Nghiên cứu phương pháp ABC để tính giá thành vào công

ty Máy Sao Việt

Dựa vào phương pháp ABC tính lại lợi nhuận cho từng mặt hàng, và so sánh có sự khác biệt với cách phân

truyền thống

Nghiên cứu định tính, sử dụng nghiên cứu tình huống để chứng minh lợi ích của phương pháp ABC

Cho rằng nếu áp dụng phương pháp ABC cần có nhân viên có kiến thức về phương pháp ABC

và sự ủng hộ của lãnh đạo Nhưng không đưa ra được

bộ thang đo đánh giá về hai nhân tố trên

Nghiên cứu định tính về các nhân tố

và thống kê mô tả các nhân tố này

Cho rằng có 4 nhóm nhân tố ảnh hưởng được phân theo mức

độ Tuy nhiên chưa

có mô hình nghiên cứu đánh giá, chỉ dừng lại tại thống

kê mô tả các nhân tố này Dựa trên các nhóm nhân tố, tác giả đưa ra một số khuyến nghị

nguồn: tổng hợp của tác giả

1.3 Khe hổng nghiên cứu về các nhân tố ảnh hưởng đến vận dụng phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động ở các doanh nghiệp Việt Nam

Theo Douglas (2013) hệ thống kế toán truyền thống ghi nhận chi phí tại các công ty thường có vấn đề, chi phí bị bóp méo và không phù hợp ra quyết định Các nghiên cứu khảo sát đều cho thấy phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức

độ hoạt động đo lường chi phí đáng tin và chính xác hơn phương pháp cũ Việc vận dụng phương pháp mới có tác động tích cực đến chất lượng công việc, kiểm

18

soát toàn bộ hệ thống sản xuất, giúp phản ứng nhanh với những thay đổi của công việc, cải thiện năng suất và kết quả kinh doanh, loại bỏ những tổn phí không cần thiết, kết nối toàn hệ thống quản lý Tính ưu việt của phương pháp ABC dần thay thế phương pháp phân bổ kế toán chi phí truyền thống cũ là điều tất yếu (Ruhanita and Daing, 2007; Manivannan, 2010)

Các nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động được thực hiện rất nhiều, đặc biệt là nghiên cứu các nhân tố giúp công ty triển khai thành công phương pháp mới (Rong et al, 2009) Theo Zhang and Che (2010) và Karim (2014) có rất ít nghiên cứu phương pháp ABC cho các nước đang phát triển, đặc biệt là rất hiếm nghiên cứu các vấn đề hay trở ngại trong quá trình vận dụng vào thực tế Dựa vào các nghiên cứu trên đã trình bày cho thấy việc nghiên cứu phương pháp ABC vận dụng thực tế vào các doanh nghiệp còn rất ít, điều này thể hiện một nghịch lý là về học thuật, phương pháp mới được nhiều quan tâm nhưng về áp dụng thực tế rất hạn chế, đặc biệt trong các công ty của các nước đang phát triển (Teemu, 1997; Henrik and Erling, 2011; Douglas, 2013; Job and Rosebud, 2014; Martha et al, 2014) Theo nghiên cứu của Huynh and Gong (2014)

và Huynh et al (2014) các nghiên cứu về lý thuyết và áp dụng phương pháp ABC vào thực tế tại Việt Nam là rất hiếm Huynh et al (2014) cho rằng các nghiên cứu

về lý thuyết chỉ tập trung giới thiệu đơn giản phương pháp này, hay có vận dụng tính giá thành minh hoạ tại vài công ty, mà chưa có nghiên cứu hệ thống Điều này được thể hiện qua các nghiên cứu về phương pháp ABC tại Việt Nam đã trình bày

ở trên Bên cạnh đó, nghiên cứu về các nhân tố hạn chế việc vận dụng phương pháp mới vào các doanh nghiệp ở Việt Nam có hệ thống gần như là rất hạn chế Đây chính là khe hổng kiến thức về phương pháp ABC tại Việt Nam Nghiên cứu này sẽ góp phần làm sáng tỏ những yếu tố gây trở ngại việc vận dụng phương pháp ABC vào các doanh nghiệp tại Việt Nam Bên cạnh đó, nghiên cứu cũng nhằm khái quát hoá mức độ ảnh hưởng của các nhân tố trên trong việc hạn chế vận dụng Kết quả của nghiên cứu nhằm giúp các doanh nghiệp này có thể nghiên cứu vận dụng phương pháp này một cách dễ dàng tăng khả năng cạnh tranh và cải thiện kết quả kinh doanh của đơn vị

19

Tóm tắt chương 1

Chương 1 đã trình bày xu hướng nghiên cứu về phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động trên thế giới, bắt đầu từ so sánh hệ thống kế toán chi phí truyền thống có những nhược điểm đòi hỏi tất yếu phải sử dụng phương pháp mới Đến các nghiên cứu vận dụng phương pháp ABC vào thực tế Tuy nhiên, các nghiên cứu cũng chỉ ra việc vận dụng phương pháp ABC vào thực tế vẫn chưa được thuận lợi Bên cạnh đó, chương này cũng tóm tắt các nghiên cứu về phương pháp này tại Việt Nam Xu hướng nghiên cứu ở Việt Nam cũng tương đồng với thế giới, như cố gắng vận dụng vào các doanh nghiệp cụ thể, cố gắng kết hợp với mô hình giá trị kinh tế tăng thêm, lý thuyết nguồn lực hạn chế… để tăng thông tin có ích cho nhà quản lý Các nghiên cứu của Việt Nam đều cho rằng vận dụng phương pháp ABC vào thực tế sẽ có những hạn chế, nhưng chưa sắp xếp có

hệ thống các nhân tố tác động đến việc vận dụng phương pháp này vào các doanh nghiệp, đây chính là khe hổng nghiên cứu mà luận án tìm ra dựa trên tổng quan nghiên cứu và là định hướng nghiên cứu cho phần tiếp theo được trình bày trong chương hai

20

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT

Trong chương này sẽ trình bày lược sử phát triển của hệ thống chi phí, từ hình thành phương pháp phân bổ chi phí truyền thống đến phương pháp ABC Các bước cần thiết triển khai phương pháp ABC từ việc xây dựng mục tiêu, chọn nhóm thực hiện và các kỹ thuật triển khai Phần chính của chương chính là lý thuyết xây dựng các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng phương pháp phân bổ theo mức độ hoạt động vào doanh nghiệp Việt Nam

2.1.Hệ thống kế toán chi phí

2.1.1.Quá trình phát triển của hệ thống kế toán chi phí

Theo Kaplan and Cooper (1998) một công ty cần hệ thống kế toán chi phí để thực hiện ba chức năng chính như sau:

- Đánh giá hàng tồn kho, tính giá vốn để lập báo cáo tài chính

- Ước tính chi phí cho các hoạt động, sản phẩm, dịch vụ, và khách hàng

- Cung cấp các thông tin kinh tế phản hồi để nhà quản lý điều hành kinh doanh hiệu quả hơn

Theo lịch sử phát triển, thiết kế hệ thống đo lường chi phí của công ty trải qua 4 giai đoạn Mặc dù hiện nay các công ty đều đã ở giai đoạn 3, tuy nhiên, vẫn còn công ty có hệ thống kế toán chi phí ở giai đoạn 1, và một số đã tiếp cận ở giai đoạn

4 Trong cuốn Cost and Effect của Kaplan and Cooper (1998) đã tóm tắt bốn giai

đoạn phát triển của kế toán chi phí dưới đây

Giai đoạn 1 của hệ thống: Thông tin không thích hợp cho báo cáo tài chính

Hệ thống kế toán này không cung cấp thông tin thích hợp cho việc lập báo cáo tài chính Có nhiều nguyên nhân liên quan, có thể do hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém nên bỏ sót các nghiệp vụ hay ghi sai nội dung kinh tế Ngoài ra, có thể do phương pháp kế toán ghi nhận sai về giá trị hàng tồn kho khi quá trình sản xuất trải qua nhiều giai đoạn mà việc phân bổ không chính xác hay không cập nhật các chi phí định mức khi giá cả đã thay đổi Giai đoạn 1 thường tồn tại ở các công ty mới thành lập chưa đủ thời gian và nguồn lực để xây dựng một hệ thống tài chính vững, hay các công ty được xây dựng từ lâu dựa trên lý thuyết và phương pháp đã lỗi thời, nhưng người thiết kế hệ thống đã không còn làm, hệ thống không được cập nhật và người làm sau chỉ kế thừa lại Hay ngay cả các công ty đã có hệ thống

kế toán chi phí cung cấp thông tin thích hợp, nhưng do sự thay đổi thông tin từ yêu cầu quản lý mà hệ thống cũ dần xung đột với cách quản lý hiện tại

Các biểu hiện của hệ thống kế toán chi phí này:

- Có nhiều chênh lệch phát sinh ở cuối kỳ kế toán khi hàng tồn kho thực tế không đúng với giá trị ghi sổ

21

- Xuất hiện nhiều bút toán điều chỉnh giảm về hàng tồn kho giữa kiểm toán nội

bộ và kiểm toán độc lập khi tiến hành kiểm tra, đối chiếu

- Có nhiều nghiệp vụ điều chỉnh tại thời điểm khoá sổ

Giai đoạn 2 của hệ thống: Hướng về báo cáo tài chính

Đặc điểm của hệ thống kế toán chi phí giai đoạn này:

- Đạt được yêu cầu thông tin lập báo cáo tài chính

- Thu thập chi phí theo trung tâm trách nhiệm, nhưng chưa theo hoạt động và quá trình kinh doanh

- Chi phí sản phẩm bị bóp méo

- Bỏ sót hay chi phí tính cho khách hàng bị bóp méo

- Thông tin phản hồi cho nhà quản lý thường quá trễ, không chi tiết, hay chi phí thu thập rất tốn kém

Ở giai đoạn hai, hệ thống thông tin tài chính đã giải quyết được thông tin về hàng tồn kho phục vụ cho mục đích lập báo cáo tài chính định kỳ Hệ thống báo cáo được hoàn thành ngắn hơn và ít các bút toán điều chỉnh Cung cấp thông tin thích hợp phù hợp với các chuẩn mực kế toán và yêu cầu của thuế, đồng thời cũng phù hợp với chuẩn mực kiểm toán và kiểm soát nội bộ

Tuy nhiên, hệ thống ở giai đoạn này vẫn chưa cung cấp thông tin thích hợp cho hai mục đích chính để quản trị như sau:

- Ước tính chi phí cho các hoạt động và quá trình kinh doanh của đơn vị để tính chi phí, lợi nhuận cho từng sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng

- Cung cấp thông tin hữu ích để cải tiến quá trình kinh doanh

Giai đoạn 3 của hệ thống: Điều chỉnh, phù hợp với yêu cầu quản lý, tách biệt

Nhờ vào sự phát triển của hệ thống máy tính, mạng từ những năm 80 của thế kỷ

20, cho nên việc tính toán chi phí đã trở nên rẻ hơn và nhanh hơn Trong giai đoạn

3, hệ thống vẫn giữ được việc lập báo cáo tài chính cho đối tượng bên ngoài phù hợp theo chuẩn mực, nhưng cung cấp thông tin phù hợp cho nhà quản lý về việc tính chi phí cho các hoạt động, quá trình kinh doanh, chi phí lợi nhuận cho từng sản phẩm, dịch vụ và khách hàng Đồng thời cũng cung cấp các phản hồi dựa trên các thông tin tài chính và phi tài chính để kiểm soát hiệu quả và cải thiện kinh doanh tốt hơn Tuy nhiên trong giai đoạn này hệ thống kế toán chi phí được một số công ty phát triển thành một hệ thống riêng, chưa liên kết với các hệ thống điều hành, hệ thống báo cáo tài chính, hệ thống dự toán điều này làm tăng chi phí quản

lý và khó khăn trong quản lý vì đôi khi thông tin từ các hệ thống trái ngược lẫn nhau

22

Giai đoạn 4 của hệ thống: Hợp nhất quản trị chi phí và báo cáo tài chính

Trong giai đoạn 4, thông tin từ phương pháp ABC và hệ thống phản hồi điều hành sẽ được hợp nhất và cung cấp cho việc lập báo cáo tài chính với bên ngoài Thông tin được thiết kế để ra quyết định gia tăng lợi ích và cải thiện quá trình kinh doanh ngay trong quá trình kiểm soát Phương pháp ABC cung cấp các thông tin

hỗ trợ lập dự toán trong việc tính toán các nguồn lực trong toàn đơn vị

Hình 2.1 Tóm tắt các giai đoạn phát triển của hệ thống chi phí

nguồn: Kaplan and Cooper (1998), page 12

2.1.2 Giới hạn của hệ thống kế toán chi phí tại các công ty

Theo Douglas (2013) hệ thống kế toán chi phí tại mỗi công ty rất riêng biệt Tuy nhiên, hệ thống kế toán này có những hạn chế chung theo các đặc điểm như sau:

- Không phân bổ chi phí gián tiếp đến tất cả sản phẩm, dịch vụ mà sử dụng cộng thêm phần trăm nhất định trên chi phí cơ sở (prime cost, bao gồm nguyên vật liệu trực tiếp, nhân công trực tiếp) để bù đắp chi phí gián tiếp và phần lợi nhuận Cách làm này sẽ khá chính xác khi chi phí cơ sở có giá trị lớn và là nguyên nhân

- Công ty thay đổi công nghệ, cách điều hành sản xuất nhưng lại không thay đổi cách ghi nhận chi phí cho phù hợp Khi áp dụng công nghệ mới, hay cách điều hành mới sẽ thay đổi lớn đến công việc thực hiện Nếu các công việc thay đổi đáng

kể, các thước đo sử dụng đo lường chi phí phải thay đổi để đo lường các nguồn lực

để thực hiện công việc Nếu không, các chi phí bị bóp méo dẫn đến ra quyết định sai lầm

- Công ty có những nguyên tắc về chi phí hay cơ chế phân bổ chi phí ảnh hưởng từ báo cáo cho bên ngoài Một đặc trưng của hạn chế này là quan điểm sản phẩm, dịch vụ nào có doanh thu cao thì phải gánh nhiều chi phí Cách làm này không quan tâm đến nguyên nhân sinh ra chi phí mà chỉ quan tâm đến chi phí sẽ được bù đắp bởi các sản phẩm hay khách hàng có doanh thu cao

- Công ty ký các cam kết giữ giá trong thời gian dài nhưng không hiểu rõ về cấu trúc chi phí của đơn vị dẫn đến quyết định sai lầm về lợi nhuận sản phẩm, dịch

vụ Trong quá trình giữ cam kết về giá, công ty có thể cung cấp thêm các sản phẩm hay dịch vụ khác, nếu không có một công cụ hiểu rõ về cấu trúc chi phí để khi có thay đổi cơ cấu sản phẩm duy trì lợi nhuận thì công ty sẽ ra quyết định sai lầm trong nhiều năm khi căn cứ vào cơ cấu chi phí ngắn hạn để ra quyết định

Như vậy, theo quan điểm của Douglas (2013) hệ thống kế toán chi phí tại các công ty có nhiều vấn đề về ghi nhận chi phí Các phương pháp ghi nhận chi phí tại các công ty này không phản ánh đúng chi phí của từng sản phẩm, dẫn đến chi phí

bị bóp méo và thông tin chi phí để ra quyết định là không đáng tin cậy cần phải có một phương pháp ghi nhận mới đó là phương pháp ABC

24

Hình 2.2 Nhà quản lý công ty sử dụng thông tin kế toán để ra quyết định

nguồn: Gary Cokin (2012), page 67

2.1.3 Từ kế toán chi phí truyền thống đến phương pháp phân bổ chi phí ước tính theo mức độ hoạt động

Hình thành phương pháp phân bổ chi phí truyền thống

Theo nghiên cứu của Kaplan and Cooper (1998), phương pháp phân bổ chi phí truyền thống dựa trên tiêu thức khối lượng, thời gian (Traditional Cost System – TCS) bắt đầu từ thế kỷ 19, dựa trên bốn phát minh quan trọng về quản lý Một là, các nhà quản lý nhà máy dệt đã đo lường mỗi giờ một công nhân có thể chuyển từ sợi bông sang sợi thô trong nhiều kỳ, và chi phí cho mỗi cân thành phẩm Dựa vào thông tin này, nhà quản lý đo lường hiệu quả trong quá trình xử lý từ sợi bông sang sợi vải, đo lường năng suất của mỗi công nhân, sử dụng thông tin này làm cơ sở khen thưởng và xây dựng mục tiêu phấn đấu cho mỗi công nhân Hai là, các nhà quản lý trong lĩnh vực đường sắt đã chuyển đổi đo lường thành công chi phí tính trên mỗi tấn một dặm cho toàn hệ thống với những địa lý và quảng đường khác nhau, các loại hình kinh doanh khác nhau, với tính đặc thù của ngành Thông tin này dùng để đánh giá hiệu quả kinh doanh các nhà quản lý địa phương trên toàn hệ

25

thống Ba là, Andrew Carnegie quản lý nhà máy thép đã tiến hành đo lường chi phí hàng ngày về nguyên vật liệu, nhân công và năng lượng sử dụng cho nhà máy thép Các thông tin chi phí này dùng để đánh giá kết quả của quản đốc, công nhân

về chất lượng của sản phẩm và so sánh với mức đầu tư đã bỏ ra nhằm yêu cầu cải tiến quy trình sản xuất Thứ tư, dựa trên triết lý quản trị của Frederick Taylor, các nhà quản lý thời kỳ này đã tiến hành đo lường số lượng vật liệu, nhân công và giờ máy cho mỗi sản phẩm Thông tin này được thu thập để đánh giá hiệu quả, điều hành sản xuất Từ đây, các tiêu thức phân bổ chi phí theo phương pháp truyền thống được sử dụng là chi phí nhân công, giờ lao động, thời gian máy chạy, chi phí nguyên vật liệu được sử dụng rộng rãi

Tuy nhiên, các chi phí này đều được thu thập sau khi phát sinh, chưa phù hợp cho việc kiểm soát, hoạch định nhằm phục vụ cho vấn đề điều hành hiệu quả của doanh nghiệp Hệ thống chi phí này được cải tiến với mức độ kiểm soát cao hơn,

hệ thống chi phí mới ra đời là dự toán linh hoạt và chi phí định mức

Hệ thống chi phí định mức và dự toán linh hoạt

Hệ thống này xuất hiện từ thế kỷ 20, do Kilger và Plaut, người Đức phát triển, sau đó được phổ biến trong hoạt động học thuật trên toàn thế giới Hệ thống chi phí định mức và dự toán linh hoạt (Grenzplankotenrechnung – GPK) phát triển trên hai nguyên tắc, một là xây dựng các trung tâm trách nhiệm (trung tâm chi phí)

để tập trung hoạch định, kiểm soát chi phí, tính chi phí cho sản phẩm Nguyên tắc thứ hai là phân biệt rõ biến phí và định phí cho từng trung tâm chi phí Với hai nguyên tắc này đã giúp các công ty Đức xây dựng được dự toán chi phí hàng tháng,

dự toán sau đó được thiết lập thành các chi phí định mức khi ước tính sử dụng các chi phí để đạt hiệu quả Dự toán này thường được xây dựng bởi các kỹ sư hoạt động trong lĩnh vực sản xuất mà họ đang tham gia Tuy nhiên, hệ thống này cũng gặp nhiều hạn chế theo dõi chi phí cho từng sản phẩm, học hỏi, và phản hồi Đối với theo dõi chi phí, hệ thống này theo dõi và phân bổ biến phí cho từng sản phẩm khá chính xác, tuy nhiên đối với định phí thường được xem như là chi phí thời kỳ và không được phân bổ đến từng sản phẩm như biến phí Đặc biệt là khi công ty sản xuất nhiều dòng sản phẩm với sản lượng khác nhau thì hệ thống này gần như không thể phân bổ được các định phí chi tiết Hạn chế thứ hai liên quan đến cung cấp thông tin phản hồi để kiểm soát Khi so sánh chi phí thực tế và định mức hàng tháng sẽ có

sự biến động, tuy nhiên các định mức thường được xây dựng bởi các kỹ sư công nghiệp ở thời gian trước đó rất lâu mà không cập nhật Theo triết lý quản lý cũ, thì các công việc phức tạp được chi nhỏ thành các công việc giản đơn để những người không có kỹ năng đều có thể làm được, hệ thống chi phí định mức cũng áp dụng triết lý này Tuy nhiên, khi môi trường kinh doanh đã thay đổi, các nhân viên tiếp xúc trực tiếp với khách hàng và cần nhiều thông tin để thay đổi theo thị hiếu, giải