Vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế để hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp có thu nghiên cứu tại các trung tâm dịch vụ việc làm khu vực miền đông nam bộ

Báo cáo tài chính là một bộ phận không thể thiếu trong công cụ quản lý, là bộ phận cấu thành của Hệ thống kế toán Nhà nước với chức năng hệ thống thông tin toàn diện, liên tục về tình hì

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Việt Nam đang trên đường xây dựng một nhà nước hiện đại, công nghiệp hóa, Chính phủ nhận thấy cần phải tiến hành đổi mới cả khu vực kinh tế nhà nước và tư nhân nhằm xây dựng một nền kinh tế thị trường hiện đại, hội nhập hơn với nền kinh

tế thế giới Nếu Việt Nam muốn cạnh tranh một cách hiệu quả trong quá trình toàn cầu hóa và trong Cộng đồng ASEAN thì ngày càng phải hài hòa hơn nữa với thế giới và khu vực Trong bối cảnh đó, việc áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế trong

cả khu vực kinh tế tư nhân và nhà nước là yếu tố quan trọng trong việc xây dựng một nền kinh tế mở Chuẩn mực kế toán sẽ giúp cải thiện chất lượng, độ tin cậy và

mức độ tương thích của thông tin tài chính qua các báo cáo tài chính

Báo cáo tài chính là một bộ phận không thể thiếu trong công cụ quản lý, là bộ phận cấu thành của Hệ thống kế toán Nhà nước với chức năng hệ thống thông tin toàn diện, liên tục về tình hình tiếp nhận và kiểm soát chi các nguồn kinh phí, quỹ, tài sản công ở các đơn vị sử dụng kinh phí Nhà nước Báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán ngân sách dùng để tổng hợp tình hình về tài sản, tiếp nhận và sử dụng kinh phí ngân sách của Nhà nước; tình hình thu, chi và kết quả hoạt động của đơn vị hành chính sự nghiệp trong kỳ kế toán, cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá tình hình và thực trạng của đơn vị, là căn cứ quan trọng giúp cơ quan nhà nước, lãnh đạo đơn vị kiểm tra, giám sát điều hành hoạt động của đơn vị Việt Nam là một Quốc gia đang phát triển, để tận dụng sự giúp đỡ của các Quốc gia và các tổ chức Quốc tế khác tài trợ cho Việt Nam cũng như đầu tư vào việc nam thì báo cáo tài chính công của Việt Nam càng phải minh bạch, rỏ ràng, tiếp cận với các chuẩn mực Quốc tế

Tuy nhiên trong các đơn vị sự nghiệp công nói chung và các Trung tâm Dịch

vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ nói riêng, thì việc lập báo cáo tài chính nhiều khi còn mang tính hình thức, chưa tiếp cận được với các chuẩn mực của kế

toán công Quốc tế Để góp phần khắc phục tồn tại hiện nay và từng bước đáp ứng

tốt hơn yêu cầu quản lý, tác giả đã lựa chọn đề tài “Vận dụng chuẩn mực kế toán

công quốc tế để hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp có thu Nghiên cứu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ”

để thực hiện nghiên cứu

2 Tổng quan các công trình nghiên cứu trước đây có liên quan đến đề tài

2.1 Các công trình nước ngoài

Trong khuôn khổ đề tài tác giả xin được giới thiệu tóm tắt một vài những nghiên cứu

(1) IPSASB (2005), “International Public Sector Accounting Standards and

statistical bases of financial reporting: an analysis of differences and recommendations for convergenc”', Research report

Qua nghiên cứu về các chuẩn mực kế toán công giúp giải quyết các vấn đề có liên quan đến việc trình bày báo cáo tài chính theo mục đích chung của các đơn vị thuộc khu vực công Thông qua bài báo này sẽ giúp xác định các cơ sở thống kê để lập báo cáo trong kế toán công, tìm hiểu những điểm khác nhau trong trình bày thông tin, những tiêu chí khác nhau trong các hệ thống khác nhau nhằm hướng đến việc cung cấp các giải pháp giảm sự khác biệt Bài viết còn đưa ra một số giải pháp

cơ bản trong việc hội tụ với xu hướng chung thế giới với chuẩn mực quốc tế

(2) James, C L (2005), “IPSAS and government accounting reform in

developing countries”, University Illinois at Chicago, Business Administration

College - Accounting Department

Thông qua bài viết tác giả trên nhấn mạnh, để đạt được các mục tiêu về kinh

tế xã hội, các quốc gia đang phát triển yêu cầu các định chế trong khu vực công phải thiết lập và thực hiện các chính sách công và thực hiện việc cải cách kế toán công Vì thế giá trị về phương diện xã hội của việc cải cách kế toán nhà nước sẽ góp phần vào mục tiêu phát triển chung và bao gồm kể cả việc giảm nghèo của quốc gia Ngoài ra bài này còn nhấn mạnh đến việc đảm bảo sự trung thực tài chính

và quá trình vận dụng IPSAS để cải cách kế toán chính phủ hiệu quả hơn đối với

các quốc gia đang

2.2 Các công trình trong nước

Bên cạnh những nghiên cứu của nước ngoài tác giả cũng giới thiệu thêm một

số nghiên cứu trong trong nước bao gồm:

(1) Tài liệu Hội thảo: "Định hướng và lộ trình áp dụng chuẩn mực kế toán

công quốc tế vào Việt Nam" Do Bộ Tài chính và Ngân hàng thế giới tổ chức Hà Nội ngày 23.4.2007, và tài liệu Hội thảo "Về hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế và lộ trình xây dựng hệ thống chuẩn mực kế toán công Việt Nam" Do Bộ Tài chính tổ chức tại Hà Nội, ngày 6.2.2011 Với mục tiêu của 2 hội thảo này là nghiên cứu, xây dựng, ban hành và công bố hệ thống chuẩn mực kế toán công áp dụng tại Việt Nam trên cơ sở chuẩn mực kế toán công quốc tế Hệ thống chuẩn mực kế toán công phải đảm bảo yêu cầu hội nhập kinh tế của đất nước, đồng bộ với việc cải cách, đổi mới chính sách quản lý kinh tế, chính sách quản lý tài chính công Việt Nam Là cơ sở để cung cấp thông tin tài chính kịp thời, trung thực nhằm nâng cao năng lực, hiệu quả, tính công khai minh bạch trong quản lý các nguồn lực của Chính phủ Đến năm 2020, các chuẩn mực kế toán công chủ yếu phải được nghiên cứu, xây dựng, ban hành và công bố áp dụng tại Việt Nam

(2) Nguyễn Chí Hiếu (2010), “Thiết lập hệ thống tài khoản và báo cáo tài

chính trong điều kiện áp dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế vào đơn vị hành chính sự nghiệp tại Việt Nam”, Luận văn thạc sĩ Trường Đại Học Kinh Tế thành

phố Hồ Chí Minh Bằng việc vận dụng bộ chuẩn mực kế toán công quốc tế, đề tài

đã tiến hành thiết lập hệ thống tài khoản kế toán cũng như báo cáo tài chính trong các đơn vị hành chính sự nghiệp Đề tài đã sử dụng các nền tảng chung nhất trong chuẩn mực quốc tế để có những áp dụng cơ bản trong chế độ kế toán hành chính sự nghiệp Việt Nam Tuy nhiên, xét về chi tiết, đề tài chỉ mới dừng lại ở việc giới thiệu các báo cáo tài chính cơ bản có thể lập theo hướng vận dụng các hướng dẫn của quốc tế mà chưa đi vào việc thiết lập biểu mẫu, quy cách, hình thức trình bày, cách lập số liệu của các báo cáo

(3) Hà Thị Ngọc Hà (2011), “Sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán hành chính

sự nghiệp mới ban hành theo Thông tư số 185”, Tạp chí Kiểm toán, Số 2, Tr 54-58

năm 2011 Qua bài viết của tác giả tập trung làm rõ những quy định bổ sung thêm vào chế độ kế toán hành chính sự nghiệp như bổ sung các tài khoản mới, nghiệp vụ kinh tế phát sinh chủ yếu được đề cập trong Thông tư số 185 được ban hành năm

2010 của Bộ tài chính

(4) Mai Thị Hoàng Minh (2008), "Cần thiết ban hành chuẩn mực Kế toán

công", Tạp chí Kế toán Việt Nam Số 69 Tháng 12.2008 Qua Bài viết tác giả trên

đã khẳng định xu thế hội nhập, các quốc gia phải lập BCTC hợp nhất cho toàn bộ lĩnh vực công theo khuôn mẫu thống nhất của chuẩn mực kế toán công quốc tế để phản ánh tình hình tài chính, kết quả hoạt động và xác định thặng dư, thâm hụt thuần theo từng năm để có sự so sánh trên phạm vi toàn cầu và có sự thừa nhận của quốc tế đối với quốc gia

(5 ) Phạm Quang Huy (2010), “Phân tích nội dung của khuôn mẫu lý thuyết

nền tảng và một số chuẩn mực áp dụng trong khu vực công trong hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế”, Tạp chí kiểm toán số 10, Tháng 10 năm 2010 Qua bài

viết tác giả trên đã tiếp cận để nghiên cứu bộ khung lý thuyết do Ủy ban chuẩn mực

kế toán quốc tế ban hành bộ chuẩn mực kế toán công Trong bản này hướng dẫn chi tiết lịch sử hình thành, quá trình phát triển và nội dung cơ bản trong chuẩn mực quốc tế này

Ngoài những nghiên cứu trên tác giả cũng tham khảo và nghiên cứu các quy định hướng dẫn nằm trong các Bộ luật, Nghị định, Thông tư, văn bản pháp lý gồm:

- Luật kế toán số 03/2003/QH11

- Luật ngân sách 01/2002/QH11

- Nghị định số 130/2005/NĐ-CP ngày 17 tháng 10 năm 2005 của Chính phủ quy định chế độ tự chủ, tự chịu trách nhiệm về sử dụng biên chế và kinh phí quản

lý hành chính đối với cơ quan nhà nước

- Nghị định số 43/2006/NĐ-CP ngày 25 tháng 04 năm 2006 của Chính phủ quy định quyền tự chủ, tự chịu trách nhiệm về thực hiện nhiệm vụ, tổ chức bộ máy, biên chế và tài chính đối với đơn vị sự nghiệp công lập

- Nghị định 16/2015/NĐ-CP ngày 14/02/2015 của Chính phủ quy định cơ chế

tự chủ của đơn vị sự nghiệp công lập

- Quyết định số 19/2006/QĐ-BTC ngày 30 tháng 03 năm 2006 của Bộ Tài chính về việc ban hành chế độ kế toán hành chính sự nghiệp

- Thông tư 185/2010/TT-BTC ngày 15 tháng 11 năm 2010 của Bộ Tài chính

về việc sửa đổi, bổ sung chế độ kế toán hành chính sự nghiệp ban hành theo Quyết định 19/2006/QĐ-BTC

Có thể nói tổng quan các nghiên cứu trước đây cho thấy hầu hết các công trình khoa học đã có nghiên cứu đến hệ thống báo cáo tài chính khu vực công cũng như chuẩn mực kế toán công quốc tế Tuy nhiên chưa có nghiên cứu nào tập trung: “Vận dụng chuẩn mực kế toán công Quốc tế để hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp có thu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ” Và đây chính là lỗ hổng mà đề tài cần nghiên cứu để đạt được

3 Mục tiêu nghiên cứu của đề tài

Mục tiêu chung của đề tài Phân tích hệ thống báo cáo tài chính theo hướng dẫn của chuẩn mực kế toán công quốc tế để hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp có thu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ Từ đó, đề tài sẽ hướng đến các mục tiêu cụ thể như sau:

- Khái quát hóa cơ sở lý luận về báo cáo tài chính và chuẩn mực kế toán công quốc tế

- Vận dụng những nội dung của chuẩn mực kế toán công quốc tế và kinh nghiệm áp dụng các nước vào việc lập báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp

có thu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ

- Phân tích thực trạng của hệ thống báo cáo tài chính tại các Trung tâm Dịch

vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ cũng như xác định được các nhân tố ảnh hưởng đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính tại những đơn vị này

- Đưa ra các giải pháp xây dựng và lập hệ thống báo cáo tài chính áp dụng cho khu vực công theo hướng tiếp cận và hòa hợp dần với chuẩn mực kế toán công quốc tế

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu của đề tài

Đối tượng nghiên cứu: Bao gồm cơ sở lý luận về báo cáo tài chính và chuẩn

mực kế toán công quốc tế Thực trạng của hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn

vị hành chính sự nghiệp có thu áp dụng tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ hiện nay

Phạm vi nghiên cứu: đề tài tập trung chủ yếu vào việc nghiên cứu báo cáo tài

chính trong cho các đơn vị sự nghiệp có thu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ, không tìm hiểu các đơn vị công khác Địa bàn nghiên cứu: một số tỉnh Đông Nam Bộ (gồm: Đồng Nai, thành phố Hồ Chí Minh, Bà Rịa – Vũng Tàu, Bình Dương, Tây Ninh, Bình Phước, Bình Thuận, Ninh Thuận, Khánh Hoà) Đồng thời cũng nghiên cứu về chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính Thời gian nghiên cứu từ năm 2011 đến năm 2015

5 Phương pháp nghiên cứu áp dụng

Đề tài đã sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính vào các phần khác nhau trong đề tài Cụ thể sử dụng một số phương pháp sau đây:

* Phương pháp phân tích thống kê: tác giả sẽ thu thập các báo cáo tài chính

được lập bởi các cơ quan hành chính sự nghiệp Tác giả nghiên cứu đánh giá thực trạng về việc lập báo cáo tài chính hiện nay

* Phương pháp phân tích để thấy điểm bất hợp lý trong các hệ thống báo cáo

tài chính của các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ hiện nay

* Phương pháp tổng hợp được sử dụng để nhằm thống nhất, bao quát và tổng

quát hóa toàn bộ các vấn đề đã rút ra trong quá trình nghiên cứu từ cơ sở lý thuyết, quá trình vận dụng và những bài học kinh nghiệm từ việc áp dụng trên thực tế Phương pháp này được thực hiện sau khi đã tiến hành điều tra, khảo sát và phân tích

* Phương pháp điều tra, khảo sát: phương pháp nghiên cứu này được sử dụng

để tiến hành điều tra một vấn đề nghiên cứu trên thực tế, bao gồm thực hiện công tác điều tra tại những đối tượng hoặc tiến hành khảo sát cụ thể tại những khu vực, đơn vị có thực hiện vấn đề đang nghiên cứu để giải quyết câu hỏi nghiên cứu được

đặt ra trong quá trình thực hiện một đề tài hay dự án nghiên cứu Phương pháp điều tra thường được thực hiện qua việc chọn mẫu để tiến hành khảo sát vì điều tra thống kê là phương pháp thu thập thông tin cần thiết về hiện tượng nghiên cứu nhằm làm cơ sở cho việc tổng hợp và phân tích các hiện tượng cần nghiên cứu

6 Kết cấu của đề tài

Ngoài phần mở đầu, các danh mục, phụ lục, tài liệu tham khảo, đề tài nghiên cứu được thực hiện với kết cấu gồm 3 chương như sau:

- Chương 1: Tổng quan về báo cáo tài chính và chuẩn mực kế toán công quốc tế

- Chương 2: Thực trạng về hệ thống báo cáo tài chính tại các Trung tâm Dịch

vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ

- Chương 3: Các giải pháp hoàn thiện báo cáo tài chính tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN

kế toán cơ bản để ghi sổ kế toán và lập báo cáo tài chính”Mục tiêu của chuẩn mực

kế toán là đưa ra những quy định có tính nguyên tắc làm cơ sở đo lường chất lượng một công việc, nhằm hướng công việc chuyên môn đi vào những nguyên tắc chung Hay nói cách khác là quy định thống nhất nội dung, các trình bày và thuyết minh báo cáo tài chính

1.1.2 Lịch sử hình thành và phát triển

Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) là một nội dung chính trong quá trình áp dụng đối với việc cải cách toàn cầu về chế độ kế toán nhà nước, nhằm đáp ứng yêu cầu về trách nhiệm giải trình thông tin tài chính của chính phủ cũng như tính minh bạch trong các số liệu đó IPSAS là nội dung chủ yếu mà Ủy ban chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSASB) ban hành dựa theo yêu cầu của Liên đoàn kế toán quốc tế và IPSAS

Hiện nay có hơn 100 quốc gia và vùng lãnh thổ đã vận dụng, chấp nhận IPSAS vì những ưu điểm của hệ thống chuẩn mực này trong quá trình hỗ trợ thông tin tài chính cho các nước đó Mặc dù hệ thống kinh tế và chính trị có những điểm khác biệt nhau thì các nước khác vẫn đang cố gắng tạo những điều kiện để có thể hòa hợp giữa các chuẩn mực quốc gia hiện hành với hệ thống IPSAS Vì vậy, IPSAS được xem là một nhân tố hình thành mang tính khách quan và tất yếu nhằm

để đánh giá được quá trình thực hiện kế toán đối với các đơn vị thuộc khu vực công tại các quốc gia trên thế giới hiện nay Chính vì vậy nên IPSAS xứng đáng được xem là một hệ thống chuẩn mực có độ tin cậy cao và là điểm đến của các nhà làm

luật, các nhà làm chính sách công cũng như các chuyên gia nghiên cứu trong lĩnh vực kế toán hiện nay

Trước đây, các quốc gia nói chung và các tổ chức công nói riêng đã áp dụng những hướng dẫn, chuẩn mực khác nhau trong việc ghi chép trong hệ thống kế toán của mình Tuy nhiên, điều này đã tạo ra sự không nhất quán và việc ghi nhận nghiệp vụ hay lập các báo cáo cũng có những điểm không đồng bộ Được thiết kế

để sử dụng trong việc lập BCTC dựa theo mục đích thống nhất, IPSAS đã thiết lập các hướng dẫn mang tính thống nhất về kế toán áp dụng tại các tổ chức công

Các chuẩn mực này cho phép có thể so sánh dữ liệu giữa các tổ chức và cải thiện tính minh bạch của thông tin về tài chính, kế toán Nhiều quốc gia trên thế giới đã công bố việc sử dụng IPSAS của quốc gia mình hoặc hệ thống chuẩn mực

có tính chất tương tự, đồng thời ngày càng có nhiều kế hoạch để áp dụng IPSAS ở các quốc gia khác nhau trong thời gian sắp tới

Dựa trên IPSAS thì nhiều chuẩn mực khác nhau trong khu vực công đã phát triển Một số chuẩn mực được thành lập ở cấp độ quốc gia, với các nước đang phát triển thì thiết lập bộ tiêu chuẩn của riêng của họ Chẳng hạn có ba Ủy ban sau đây hoạt động tại Mỹ gồm: Ủy ban chuẩn mực kế toán chính phủ (GASB), Ủy ban tư vấn chuẩn mực kế toán liên bang (FASAB) và văn phòng hội nhập hệ thống tài chính (FSIO), tiền thân của chương trình cải tiến quản trị tài chính liên kết – (JFMIP)

Một bộ chuẩn mực quốc gia khác bao gồm Ủy ban kế toán khu vực công (PSAB) tại Canada và Hội đồng chuẩn mực kế toán Úc Ở các cấp độ khác, có các chuẩn mực quốc tế gồm Cẩm nang thống kê tài chính chính phủ (GFSM), được ban hành bởi IMF Xét về tính chất lịch sử, IPSAS được ban hành bởi cơ quan IPSASB

Tiền thân của tổ chức này là Ủy ban khu vực công (Public Sector Committee -

PSC) trực thuộc Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) Sau khi tổ chức thành lập, đã

tiến hành dự án thành lập các IPSAS và được bắt đầu vào năm 1996 Mục tiêu của

dự án là thực hiện 4 công việc cơ bản, đó là (1) phát triển các quy tắc thực hành, lập BCTC cho các đơn vị thuộc khu vực công (KVC); (2) thiết lập một bộ các

chuẩn mực chung cho KVC; (3) soạn thảo một chuẩn mực trên cơ sở kế toán tiền mặt và (4) thành lập văn bản hướng dẫn cho các đơn vị chuyển đổi từ kế toán trên

cơ sở tiền sang kế toán trên cơ sở dồn tích IPSASB là một tổ chức hội nghề nghiệp thực hiện việc thiết lập chuẩn mực mang tính chất tách biệt, độc lập với cơ quan nhà nước

Tổ chức IPSASB là cơ quan độc lập, bao gồm 18 nhà khoa học tham gia từ các nước khác nhau trên thế giới Họ được tập hợp để cùng tham gia quá trình soạn thảo và ban hành các chuẩn mực mang tính chất lượng cao và liên quan đến vấn đề

kế toán tài chính trong khu vực công

Một số quốc gia cũng đã giới thiệu IPSAS hoặc các chuẩn mực tương đương

và nhiều quốc gia đã đưa vào chương trình hành động và đưa ra kế hoạch để áp dụng IPSAS trong tương lai Một vài tổ chức lớn như Ủy ban Châu Âu, khối NATO, OECD và UN hiện đã và đang sử dụng hệ thống kế toán tài chính và chế độ báo cáo được lập trên cơ sở IPSAS hoặc sẽ có ý định áp dụng bộ chuẩn mực này trong tương lai gần

1.1.3 Vai trò và ý nghĩa

Việc áp dụng hệ thống IPSAS được xem là một xu hướng tất yếu của hầu hết các quốc gia trên thế giới Điều này sẽ mang lại sự minh bạch hơn trong chế độ tài chính công của một nước thông qua ghi chép, hạch toán các nghiệp vụ kinh tế theo đúng bản chất phát sinh hơn là thông qua hình thức giao dịch vì được ghi nhận theo

cơ sở dồn tích, qua đó có thể lập được toàn bộ báo cáo tài chính như các doanh nghiệp trong khu vực tư nhân hiện nay

Hơn thế nữa là việc áp dụng IPSAS cho quốc gia sẽ giúp gia tăng chất lượng đối với thông tin tài chính mà các BCTC cung cấp cho người sử dụng vì tính đầy

đủ, tính so sánh được và tính thích hợp, đồng thời cũng tăng cường việc kiểm tra chéo dữ liệu trên các báo cáo giữa các khu vực, các bang, các vùng miền khác nhau trong cùng quốc gia hoặc giữa các nước với nhau, từ đó cải thiện sự minh bạch của các chương trình mà nhà quản trị đang điều hành trong đơn vị

Thông tin trình bày theo IPSAS sẽ tăng trách nhiệm và tính quản trị cho thủ

trưởng trong đơn vị Đổi lại, khi áp dụng bộ chuẩn mực này sẽ giúp cho các tổ chức đảm bảo rằng sẽ có thể đạt được những mục tiêu đã đề ra, duy trì tốt quá trình thực hiện kế toán hiện hành và sẽ hỗ trợ việc sử dụng tài chính, các nguồn lực khác cũng như nhân lực một cách hữu hiệu, hiệu quả hơn Bên cạnh đó, khi một quốc gia áp dụng IPSAS này sẽ giúp báo cáo tài chính minh bạch về thông tin công bố, tạo ra tính đáng tin cậy đối với báo cáo tài chính, qua đó giúp tăng cường sự chủ động của các đơn vị công trong quá trình hoạt động của mình Tóm lại, IPSAS được các quốc gia sử dụng vì bộ chuẩn mực này mang lại một số lợi ích và tính hữu ích sau:

- Cải thiện hệ thống kiểm soát nội bộ và gia tăng sự hiểu biết hơn về tài sản,

nợ phải trả cũng như các nguồn lực sẵn có trong tổ chức

- Thông tin tài chính tổng hợp hơn sẽ cung cấp sự đánh giá chính xác về tính phù hợp của tài chính trong đơn vị, qua đó có các quyết định phù hợp hơn

- Gia tăng sự minh bạch từ việc áp dụng IPSAS sẽ cho phép có các quyết định tốt hơn và quản lý tài sản chắc chắn hơn và hỗ trợ cho quản trị theo kết quả công việc

- Tăng cường sự thống nhất và tính có thể so sánh của báo cáo tài chính, qua

đó hỗ trợ cho các tổ chức có thể tạo ra bức tranh tài chính rõ ràng, từ đó khách hàng, nhà đầu tư hay người sử dụng có thể tin tưởng vào hệ thống chung của đơn

vị

1.1.4 Đặc điểm và nội dung:

IPSAS là một bộ các chuẩn mực kế toán phát triển, chất lượng và mang tính độc lập, nhằm mục tiêu đạt được những nhu cầu về lập báo cáo tài chính trong các đơn vị thuộc khu vực công Nội dung của IPSAS được Ủy ban soạn thảo này dựa trên cơ sở nội dung của chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) và chuẩn mực về lập báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) Khuôn mẫu lý thuyết đã được biên soạn và kết hợp bởi Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB)

Hai bộ chuẩn mực của IAS và IFRS là những văn bản có tính chất liên quan gần nhất với công việc lập báo cáo tài chính của các công ty thuộc khu vực tư nhân Với tính chất tương tự như IAS và IFRS thì IPSAS là một khuôn mẫu về lý thuyết

đối với kế toán tài chính, định giá, báo cáo quy định về cơ chế tài chính Một số chuẩn mực trong hệ thống IPSAS thì không có đối ứng với hệ thống IAS hoặc IFRS và có một số chuẩn mực khác thì mang tính chất đặc thù riêng trong khu vực công Cho đến thời điểm tháng 3 năm 2014, IPSASB đã ban hành tổng cộng 32 chuẩn mực kế toán trên cơ sở dồn tích, ngoài ra còn có 1 chuẩn mực hướng dẫn kế toán theo cơ sở tiền Sự nổi trội và ưu thế của bộ chuẩn mực này là dựa trên kế toán

cơ sở dồn tích, và được xem là có tầm quan trọng ảnh hưởng khá tích cực trên thế giới

Khi đã áp dụng IPSAS thì các đơn vị xem như đã tuân thủ các quy định cơ bản của pháp luật áp dụng cho đơn vị công Giống như khuôn mẫu lý thuyết khu vực tư trong IAS thì việc tuân thủ cũng chứng nhận rằng hầu hết các bộ phận trong

tổ chức đã áp dụng được quy định trình bày báo cáo tài chính theo quy định chung

Để đáp ứng được quy định của sự tuân thủ thì một tổ chức thống nhất trong quá trình trình bày thông tin của các giao dịch, các sự kiện khác và các điều kiện theo quy định phù hợp với các yêu cầu đặt ra trong IPSAS Trong quá trình kiểm toán hàng năm, các kiểm toán viên phải xác định rằng kế toán và quy định thực hành về báo cáo của tổ chức đã được thực hiện theo các yêu cầu nêu ra trong chuẩn mực của IPSAS

1.2 Cơ sở lý luận về hệ thống BCTC theo chuẩn mực kế toán công quốc tế 1.2.1 Khái niệm

“Báo cáo tài chính (BCTC) là một bộ phận trong hệ thống báo cáo kế toán của đơn vị kế toán trong khu vực công, được thiết lập nhằm cung cấp thông tin kinh tế - tài chính hữu ích cho các đối tượng có nhu cầu sử dụng thông tin về đơn vị báo cáo

để đưa ra các quyết định kinh tế - tài chính thích hợp” Một bộ báo cáo tài chính có chất lượng phải thể hiện được các đặc điểm chất lượng như tính có thể hiểu được, tính thích hợp, tính đáng tin cậy và tính có thể so sánh được

1.2.2 Mục đích của báo cáo tài chính khu vực công

Báo cáo tài chính của đơn vị nhà nước được lập nhằm mục đích cung cấp thông tin kinh tế - tài chính hữu ích cho việc ra quyết định phù hợp với từng đơn vị

Để thực hiện điều này, BCTC cần cung cấp thông tin về tình hình tài chính, kết quả hoạt động và sự thay đổi của dòng tiền bên trong đơn vị Những thông tin này có thể giúp người đọc đánh giá kết quả hoạt động trong quá khứ, xác nhận tình hình tài chính hiện tại và dự báo được sự thay đổi của dòng tiền trong tương lai của đơn

vị Ngoài ra, báo cáo tài chính cũng cho thấy kết quả của việc quản lý cũng như việc thực hiện trách nhiệm giải trình của nhà quản lý đối với các nguồn lực được nhà nước ủy thác Đây là cơ sở cho việc quyết định tiếp tục bổ nhiệm nhà quản lý của cơ quan có thẩm quyền

1.2.3 Yêu cầu của báo cáo tài chính khu vực công

* Phù hợp với chuẩn mực kế toán công quốc tế

Việt Nam đã và đang tích cực tham gia vào quá trình hội nhập quốc tế vì hội nhập kinh tế toàn cầu là một trong những động lực quan trọng để Việt Nam chuyển sang nền kinh tế thị trường Nó dẫn tới việc tăng khả năng cạnh tranh và đem lại nguồn lực và công nghệ cho Việt Nam

Trong bối cảnh đó, việc hội nhập kinh tế nói chung và hội nhập về phương diện kế toán nói riêng đặt ra yêu cầu thông tin kế toán phải được xác lập và cung cấp phù hợp với thông lệ quốc tế nhằm có được sự chấp nhận rộng rãi Nhằm đảm bảo nền kinh tế thị trường thật sự cũng như thu hút được sự chú ý của những nhà đầu tư trên thế giới thì bức tranh tài chính của Việt Nam cần phải rõ ràng, có sự minh bạch và thông tin mang tính chất có thể so sánh ở mức độ toàn cầu, để qua đó giúp những người đưa ra quyết định có cơ sở phù hợp

Do đó, nền tài chính công của Việt Nam nói chung cũng như kế toán thu, chi ngân sách nói riêng cũng cần có sự hội tụ theo những hướng dẫn về các chuẩn mực quốc tế vì nó được đánh giá là có ưu điểm nổi bật và có những lợi ích nổi trội như:

- Cải thiện hệ thống kiểm soát nội bộ và tính minh bạch đối với các khoản tài sản và nợ phải trả trong đơn vị - bám sát với những hoạt động trên thực tế về kế toán thông qua quá trình ghi chép trên cơ sở dồn tích

- Thông tin mang tính chất dễ hiểu hơn, đặc biệt là thông tin về chi phí của đơn vị , vì nó phản ánh gần với những gì xảy ra tại tổ chức, đồng thời nó phản ánh

việc quản trị dựa trên kết quả hoạt động, chứ không theo dữ liệu đầu vào

- Tăng cường được tính nhất quán và tính có thể so sánh được của báo cáo tài chính

Với những lợi thế mà chuẩn mực IPSAS mang lại nên trên thế giới hiện nay

có khá nhiều đơn vị đã đang tiến hành lựa chọn áp dụng hoặc tiến đến áp dụng bộ chuẩn mực này tại quốc gia hay đơn vị mình Vì đây là bộ chuẩn mực đang được hầu hết các quốc gia, khu vực lựa chọn áp dụng một cách rộng rãi vì tính ưu việt của nó, do vậy nên để đáp ứng được sự hội nhập quốc tế hiện nay, song phương cũng như đa phương thì việc hướng đến tiếp cận theo IPSAS này là việc được xem

Theo IPSAS, căn cứ để đánh giá chất lượng báo cáo tài chính là đánh giá thông tin trên báo cáo tài chính thông qua các tiêu chuẩn đánh giá chất lượng: tính

dễ hiểu, tính phù hợp, tính trọng yếu, tính trung thực, trình bày trung thực và hợp

lý, sự đúng đắn, tính trung lập, sự thận trọng, sự đầy đủ và tính có thể so sánh được Và bao gồm các đặc điểm chất lượng cơ bản sau:

- Tính dễ hiểu: thông tin đưa ra trong báo cáo tài chính phải dễ hiểu, để người sử dụng có thể hiểu được ý nghĩa chung của báo cáo, đảm bảo cho người sử dụng hiểu được các hoạt động của đơn vị và môi trường hoạt động của đơn vị

- Tính phù hợp: các thông tin được xem là thích hợp khi giúp người sử dụng đánh giá các sự kiện quá khứ, hiện tại và tương lai, hoặc trong trường hợp khẳng định hoặc điều chỉnh các đánh giá trong quá khứ Thông tin phải được phản ánh cụ thể theo thời gian để đảm bảo được tính thích hợp

- Tính trung thực: là những thông tin tài chính không có các lỗi cơ bản hay

bị bóp méo và còn phụ thuộc vào người sử dụng để trình bày một cách trung thực

và hợp lý tình hình của đơn vị

- Tính so sánh được: sẽ giúp cho người sử dụng có thể nhận ra sự tương tự hoặc khác biệt giữa các thông tin đó với thông tin trong các báo cáo khác Sự so sánh được áp dụng để so sánh báo cáo tài chính của các đơn vị khác nhau và so sánh báo cáo tài chính của một đơn vị ở các thời điểm khác nhau

- Để đảm bảo được đặc điểm chất lượng này thì người sử dụng phải biết được chính sách áp dụng trong quá trình lập báo cáo tài chính, sự thay đổi các chính sách và những ảnh hưởng của việc thay đổi đó

* Nâng cao tính công khai minh bạch trong quản lý nguồn lực chính phủ

Tất cả những nguồn lực của chính phủ cần thiết và có thể được cung cấp bởi thông tin được trình bày trên các BCTC Các nguồn lực chính phủ bao gồm chi tiêu thường xuyên và chi tiêu ngân sách tài khóa của chính quyền trung ương và địa phương nhằm cung cấp hàng hóa, dịch vụ và các nguồn ngân sách chuyển giao cho cộng đồng Để có thể quản lý và sử dụng hiệu quả các nguồn lực của quốc gia đòi hỏi phải nâng cao tính công khai minh bạch

Việc công khai và minh bạch được hiểu là một trong những điều kiện tiên quyết, ngầm định của bất kỳ thị trường nào hiệu quả, tự do và cho cả bất kỳ tổ chức nào trong một quốc gia Tính chất minh bạch còn được thể hiện qua các nhu cầu khác nhau của ban lãnh đạo của đơn vị cũng cần được nêu ra công khai và thực hiện có được kiểm chứng trên thực tế Điều này thể hiện thông qua việc yêu cầu hầu hết các văn bản dự thảo, các quy định, các quyết định kinh tế, kết quả thực hiện đều phải công khai và lưu trữ trong một khoảng thời gian nhất định Do vậy, tính chất minh bạch này sẽ giúp gia tăng hơn trách nhiệm của từng cá nhân, tổ chức trong quá trình thực hiện các chức năng, nhiệm vụ được giao

Trong nhiều năm qua tính minh bạch được xem là vô cùng quan trọng trong lĩnh vực kế toán thuộc khu vực công tại bất kỳ quốc gia nào trên thế giới Các nhà nghiên cứu, các nhà làm luật hay các đối tượng thực hiện việc đưa ra các quyết định trong các tổ chức thuộc khu vực công đều tập trung vào các vấn đề thuộc về

tính chất này Nghiên cứu của Tổ chức kinh tế và phát triển OECD (2009) cho thấy rằng 90% các quốc gia trên thế giới đã xác định rằng tính minh bạch như là một giá trị dịch vụ công cốt lõi được nhấn mạnh trong những thập kỷ vừa qua Các chuyên gia cho rằng, khi thực hiện việc kiểm tra thông tin trong kế toán công, để thỏa mãn tính minh bạch thì các tổ chức được đề nghị rằng phải làm sao cho các cơ quan có thể thấy rõ mục đích của quá trình thực hiện và việc giám sát để đạt mục đích đó

Do vậy, tính minh bạch trong kế toán công có thể kết luận rằng sẽ gắn liền với

3 thành phần và nó được gọi là PID (Process - Information - Decision), bao gồm:

(1) các quá trình mang tính mở và có thể hiểu được mà qua đó các cơ quan có thẩm quyền ra quyết định; (2) bản thân các quyết định mà những điều này cần phải rõ ràng và dựa trên những bằng chứng khách quan và (3) thông tin nào để dựa vào đó

ra quyết định và nó nên sẵn sàng được tiếp cận trong dữ liệu kế toán công

Tính minh bạch trong khu vực công liên quan mật thiết đến 6 tính chất, bao gồm: tính rõ ràng, sự đáng tin cậy, đúng thời điểm, mức độ thường xuyên và độ thích hợp với các báo cáo tài chính cùng với tính mở đối với các quy trình đưa ra quyết định về chính sách tài chính của chính phủ Tính minh bạch chính là một phương tiện quan trọng giúp cho chính phủ thực hiện các quyết định và làm luật pháp có căn cứ đầy đủ để người dân có thể hiểu được một cách dễ dàng, mức cam kết của dân chúng cũng như giúp họ cho những phản hồi khá thuyết phục về những hoạt động mà chính phủ đã, đang và các chiến lược điều hành trong năm tài chính, nhằm đạt được tính minh bạch qua 6 giai đoạn cụ thể theo một trình tự nhất định như sau:

- Giới thiệu về tính minh bạch sẽ thực hiện: tùy theo tính chất, nội dung của từng bộ phận, phòng ban thì sẽ có bối cảnh, định nghĩa rõ các nội dung trong tính chất minh bạch khác nhau cần được đảm bảo nhằm mọi người đều hiểu được

- Nhấn mạnh chiều hướng từ trên xuống: việc truyền thông từ cấp lãnh đạo

về tầm quan trọng của sự minh bạch trong tổ chức và nêu rõ lợi ích sẽ đạt được Giá trị của tính minh bạch cần được nêu rõ trong kế hoạch chiến lược, sứ mệnh và nhiệm vụ cùng hệ thống quản trị chung

- Hỗ trợ từ dưới lên trên: phối hợp, nỗ lực và phần thưởng từng ngày sẽ giúp củng cố cho sự minh bạch trong phạm vi của tổ chức, để từng thành viên trong đơn

vị đều hiểu được vai trò của mình và từ đó sẽ giúp cho lãnh đạo đạt được sự minh bạch chung cho toàn bộ thông tin công bố

- Cam kết và ghi nhận: điều này cần được thực hiện bởi tất cả các bên liên quan trong tổ chức hay quốc gia trong việc thực thi quyết định và đạt được kỳ vọng của xã hội như mong đợi Qua đó, giúp cho mọi người nhận thức được rằng tính minh bạch sẽ giúp gia tăng sự uy tín, danh tiếng của tổ chức đó

- Tính sẵn lòng hay sẵn sàng: đây chính là khả năng phát triển các kênh khác nhau trong việc tiếp nhận các thông tin phản hồi từ các đối tượng, để qua đó có những điều chỉnh kịp thời

- Vận dụng văn hóa tổ chức: đây là nội dung tác động đến những sự chú ý,

đo lường và kiểm soát, cách thức ứng phó với các ý kiến của dân chúng, điều kiện phân bổ nguồn lực và giải thưởng, điều kiện về tuyển dụng, lựa chọn, thăng chức hay loại thải tất cả những yếu tố này đều giúp tăng hoặc giảm tính minh bạch nếu như nó được thực hiện theo quan điểm của nhà lãnh đạo

Tại các quốc gia, để quản lý ngân sách nhà nước một cách chặt chẽ và hữu hiệu thì chính phủ sẽ tiến hành xác lập rõ cơ cấu, nhiệm vụ, quyền hạn của các cấp, các bộ phận trong đơn vị Chính phủ có thể thiết kế cơ cấu tổ chức các đơn vị công theo nhiều mô hình khác nhau Nhưng dù có thể thực hiện theo mô hình nào hay cách thức khác nhau ra sao thì tổ chức công nào cũng cần một bộ phận kế toán có tính hiệu quả trong quá trình thực thi nghiệp vụ chuyên môn, qua đó để có thể cung cấp các thông tin hữu ích cho người sử dụng nhằm đưa ra các quyết định cần thiết sau một kỳ mà đơn vị đã hoạt động với nhiều các nghiệp vụ kinh tế đã phát sinh

1.2.4 Đặc điểm và nội dung

1.2.4.1 Đặc điểm

Kỳ kế toán: Các BCTC được lập ít nhất là hàng năm Một số trường hợp thay đổi ngày báo cáo và báo cáo được lập với một kỳ kế toán dài hơn hoặc ngắn hơn một năm thì đơn vị phải giải trình

Thời hạn báo cáo: Thông tin trên BCTC sẽ giảm hữu ích nếu như chúng không được sử dụng trong thời gian hợp lý sau ngày kết thúc kỳ kế toán Do đó đơn vị cần phải phát hành BCTC trong vòng 6 tháng, sau ngày kết thúc kỳ kế toán

1.2.4.2 Cơ sở xây dựng

IPSAS 1 (ban hành tháng 5 năm 2000) "Trình bày báo cáo tài chính" được xây dựng dựa trên chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) số 1 "Trình bày báo cáo tài chính" Đặc biệt IPSAS 1 nhấn mạnh IPSAS này chỉ được áp dụng cho các báo cáo tài chính lập trên cơ sở kế toán dồn tích, phù hợp với các chuẩn mực kế toán công

quốc tế Và chỉ áp dụng cho các đơn vị thuộc lĩnh vực công, đặc biệt không áp dụng

cho các đơn vị kinh doanh bằng vốn nhà nước

Các báo cáo tài chính phải tuân thủ các IPSAS, dựa trên cơ sở kế toán dồn tích, cơ sở đánh giá được áp dụng đối với tài sản là phản ánh theo giá gốc và điều chỉnh khi đánh giá lại tài sản Ngoài ra báo cáo tài chính được lập trên cơ sở hoạt động liên tục và chính sách kế toán được áp dụng ổn định trong suốt kỳ kế toán

1.2.4.3 Hệ thống Báo cáo tài chính

* Báo cáo tình hình tài chính

Tài sản là tiền mặt hoặc các tài sản tương đương tiền Tài sản ngắn hạn bao gồm các khoản phải thu về thuế, phí sử dụng dịch vụ, tiền phạt và phí khác theo quy định, các khoản thu nhập về hàng hóa và đầu tư được thu về, tiêu dùng hoặc bán

Tất cả các tài sản khác thì được phân loại vào tài sản dài hạn bao gồm tài sản vô hình, tài sản hoạt động và tài sản tài chính sử dụng trong khoảng thời gian dài

Nợ ngắn hạn và dài hạn : Một khoản nợ là nợ ngắn hạn khi được dự tính thanh toán trong chu kỳ hoạt động bình thường của đơn vị; hoặc được giải quyết trong vòng 12 tháng của kỳ kế toán, chẳng hạn như: các khoản chi chuyển giao của Chính phủ và chi phí phải trả cho viên chức và các chi phí hoạt động khác hình thành nên một phần vốn lưu động sử dụng trong chu kỳ hoạt động bình thường của đơn vị Tất cả các khoản nợ khác thì được xếp vào loại nợ dài hạn

Có nhiều đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công không có vốn cổ phần nhưng các đơn vị này chịu sự kiểm soát bởi một đơn vị khác hoạt động trong lĩnh vực công Khi đó đơn vị cần phải trình bày rõ hoặc trong báo cáo tình hình tài chính hoặc trong giải trình báo cáo: "Tài sản thuần/ vốn chủ sở hữu cần được phản ánh riêng biệt:

- Tổng số vốn góp của chủ sở hữu trừ đi phần đã rút;

- Tổng số thặng dư hoặc thâm hụt;

Các khoản dự trữ, bao gồm cả việc di n giải tính chất và mục đích của các khoản dự trữ nằm trong tài sản thuần/vốn chủ sở hữu; và “Lợi ích của cổ đông thiểu

số”; (đoạn 95 - IPSAS 1)

IPSAS 1 không đưa ra yêu cầu hoặc các mẫu biểu cùng với các khoản mục

bên trong mà chỉ đưa ra một danh mục các khoản mục khác nhau về tính chất, chức năng được trình bày riêng biệt trên báo cáo tình hình tài chính

Các khoản mục trình bày trên BCTC:

- Tài sản, nhà máy và thiết bị;

- Tài sản vô hình; Tài sản tài chính;

- Các khoản đầu tư được xác định theo phương pháp vốn chủ sở hữu;

- Hàng tồn kho;

- Khoản thu về từ các giao dịch một chiều, bao gồm thuế, thu chuyển giao;

- Các khoản thu được từ các giao dịch trao đổi;

- Tiền và các khoản tương đương tiền;

- Các khoản phải trả thuế, chi chuyển giao;

- Các khoản phải trả về các giao dịch trao đổi;

- Các khoản dự phòng;

- Nợ phải trả dài hạn;

“Lợi ích của cổ đông thiểu số trình bày trong tài sản thuần/vốn chủ sở hữu;

và Tài sản thuần/ Vốn chủ sở hữu do chủ sở hữu chi phối thực tế" (đoạn 88 -IPSAS

1)

* Báo cáo kết quả hoạt động

Báo cáo kết quả hoạt động là báo cáo phản ánh kết quả của các hoạt động

do đơn vị thực hiện để đạt được mục đích của đơn vị Tuy nhiên thu nhập và chi phí của những hoạt động này khác với thu nhập, và chi phí liên quan đến hoạt động nắm giữ tài sản hoặc tài trợ vốn cho hoạt động của đơn vị, những hoạt động nắm giữ tài sản hoặc tài trợ vốn cho hoạt động của đơn vị thường được xếp vào hoạt động bất thường, như lãi hoặc lỗ từ các hoạt động bán tài sản, máy móc, thiết bị Các khoản mục cơ bản cần phải phản ánh vào báo cáo kết quả hoạt động:

Các khoản mục chi phí được phân loại chi tiết để chỉ rõ từng loại chi phí cho từng hoạt động, chương trình nhất định hoặc các bộ phận tương ứng của đơn vị báo cáo Những thông tin này có thể được cung cấp bằng 1 trong 2 phương pháp: phương pháp phân loại theo tính chất chi phí, phương pháp phân loại theo chức năng của chi phí

Phương pháp phân loại theo tính chất của chi phí như chi phí khấu hao, chi mua vật tư, chi phí vận chuyển, chi phí tiền công, chi phí tiền công, tiền lương Phương pháp này đơn giản thường được áp dụng cho những đơn vị nhỏ không phải phân bổ số chi cho các hoạt động

Phương pháp phân loại theo chức năng của chi phí theo các chương trình hoặc mục đích chi ví dụ: chi cho y tế, chi cho giáo dục Phương pháp này cung cấp thông tin chi tiết hơn cho người sử dụng so với phương pháp phân loại theo tính

chất, và việc phân loại chi phí theo chức năng không cần quá chặt chẽ và có thể điều chỉnh

* Báo cáo thay đổi về tài sản thuần/vốn chủ sở hữu

Sự thay đổi về tài sản thuần/ vốn chủ sở hữu của đơn vị giữa hai kỳ kế toán phản ánh sự tăng, giảm tài sản của đơn vị theo những nguyên tắc đo lường được chấp nhận và được trình bày trong báo cáo tài chính Bên cạnh đó đơn vị cần trình bày riêng biệt trong từng báo cáo tài chính những nội dung có liên quan đến tài sản thuần:

- Thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong kỳ kế toán;

- Mỗi khoản mục thu nhập và chi phí liên quan trực tiếp đến tài sản thuần cũng như tổng của các khoản mục đó (do các chuẩn mực khác yêu cầu);

- Tổng thu nhập và chi phí trong kỳ kế toán (bao gồm hai nội dung trên) trình bày riêng biệt cho chủ sở hữu của đơn vị kiểm soát và lợi ích của cổ đông thiểu số; và Những tác động của sự thay đổi chính sách kế toán và việc sửa chữa những sai sót cơ bản theo yêu cầu của IPSAS 3

Bên cạnh đó đơn vị còn phải trình bày những thông tin sau trong báo cáo kết quả hoạt động hoặc trong giải trình báo cáo tài chính

Vốn góp và phần đã phân phối cho chủ sở hữu - là những khoản chuyển giao giữa hai đơn vị trong cùng một đơn vị kinh tế ví dụ: chi chuyển giao từ Chính phủ cho một Bộ nào đó;

Số dư thặng dư hoặc thâm hụt lũy kế đầu kỳ và cuối kỳ kế toán, cũng như

sự thay đổi của nó trong kỳ kế toán; và

Trình bày riêng biệt các bộ phận của tài sản thuần/ vốn chủ sở hữu, đối chiếu giá trị ghi sổ của mỗi bộ phận cấu thành tài sản thuần ở đầu kỳ, cuối kỳ, cũng như sự biến động của mỗi bộ phận đó trong kỳ kế toán

* Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

Báo cáo lưu chuyển tiền tệ cần phải báo cáo các luồng tiền trong kỳ được phân loại theo các hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư và hoạt động tài chính

Hoạt động kinh doanh:

Đơn vị có hai phương pháp để lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ từ hoạt động kinh doanh: phương pháp trực tiếp và phương pháp gián tiếp:

- Theo phương pháp trực tiếp, luồng tiền từ hoạt động kinh doanh được

trình bày theo các loại chủ yếu của tổng các khoản tiền thu vào và các khoản tiền chi ra Và các đơn vị được khuyến khích sử dụng phương pháp trực tiếp vì có thể cung cấp thông tinh hữu ích trong việc đánh giá những luồng tiền mặt tương lai mà phương pháp gián tiếp không cung cấp được

- Theo phương pháp gián tiếp, luồng tiền từ hoạt động kinh doanh được trình bày theo thặng dư hoặc thâm hụt thuần được điều chỉnh đối với ảnh hưởng của những giao dịch phi tiền tệ, bất kỳ khoản hoãn lại hoặc dồn tích của các khoản thu hoặc chi bằng tiền của hoạt động kinh doanh trong quá khứ hoặc trong tương lai và những khoản mục của thu nhập hoặc chi phí liên quan đến các luồng tiền của hoạt động tài chính hoặc đầu tư

Trong đó giá trị các luồng tiền mặt thuần phát sinh từ các hoạt động kinh doanh là một chỉ tiêu cơ bản cho thấy các hoạt động của đơn vị này có được: dưới hình thức các khoản thuế (trực tiếp hoặc gián tiếp) như: khoản thu từ thuế, phí và tiền phạt, từ tài trợ hoặc chuyển giao và quốc hữu hoá khác hoặc sung công khác do chính phủ hoặc các đơn vị khu vực công khác thực hiện ; hoặc từ các khoản thu về bán hàng hóa hoặc dịch vụ của đơn vị

* Hoạt động đầu tư: Các luồng tiền phát sinh từ hoạt động đầu tư như: (đoạn 25 - IPSAS 2- phát hành tháng 5 năm 2000)

- Tiền chi ra để mua tài sản, máy móc và thiết bị, các tài sản vô hình và các tài sản dài hạn khác Những khoản thanh toán này bao gồm những khoản liên quan đến chi phí phát triển được vốn hóa và các tài sản tự xây dựng, máy móc và thiết bị;

- Tiền thu từ việc bán tài sản, máy móc và thiết bị, các tài sản vô hình, và các tài sản dài hạn khác;

- Tiền chi để có được vốn chủ sở hữu và các công cụ nợ của các đơn vị khác và các khoản lợi ích ở các liên doanh (trừ khi các khoản này được xem là

tương đương tiền hoặc vì mục đích kinh doanh);

- Tiền thu từ việc bán tài sản hoặc các công cụ nợ của các đơn vị khác và các lợi ích trong liên doanh (trừ khi các khoản này được xem là tương đương tiền hoặc vì mục đích kinh doanh);

- Các khoản tiền ứng trước và những tiền cho vay đối với các bên khác (trừ các bên đó là tổ chức tài chính công);

- Tiền thu từ khoản trả lại khoản tiền ứng trước và các khoản cho vay đối với các bên khác (trừ các bên là một tổ chức tài chính công);

- Tiền chi cho các hợp đồng tương lai, hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng lựa chọn và hợp đồng hoán đổi trừ khi những hợp đồng này được nắm giữ vì mục đích kinh doanh hoặc được phân loại là hoạt động tài chính;

- Các khoản thu bằng tiền từ các hợp đồng kỳ hạn, hợp đồng lựa chọn và các hợp đồng hoán đổi trừ khi những hợp đồng này được nắm giữ vì mục đích kinh doanh hoặc được phân loại là hoạt động tài chính

* Hoạt động tài chính: các luồng tiền phát sinh từ hoạt động tài chính có thể là: (đoạn 26 - IPSAS 2)

- Tiền thu từ việc phát hành những giấy nợ, những khoản tiền vay, những trái khoán, những trái phiếu, và các khoản cầm cố và các khoản cho vay ngắn hoặc dài hạn khác;

- Các khoản trả lại bằng tiền của các khoản đã vay; và các khoản thanh toán bằng tiền từ việc đi thuê nhằm làm giảm trách nhiệm nợ còn lại liên quan đến thuê tài chính

* Giải trình BCTC

Giải trình BCTC của một đơn vị phải: (đoạn 122 - IPSAS 1)

- Nêu được những thông tin là cơ sở để lập BCTC và chính sách kế toán

áp dụng và các sự kiện khác trong đơn vị;

- Đưa ra các thông tin theo yêu cầu của các chuẩn mực kế toán công mà

nó chưa được trình bày trong báo cáo; và cung cấp thêm thông tin chưa được trình bày trong BCTC nhưng cần thiết để phản ánh trung thực như các cam kết, sự kiện

tiềm tàng và các thông tin tài chính khác và các thông tin phi tài chính;

Giải trình về chính sách kế toán: (đoạn 128 - IPSAS 1)

- Cơ sở đánh giá được sử dụng trong quá trình lập BCTC như nguyên giá, giá hiện hành, giá có thể thực hiện, giá trị hợp lý hoặc giá trị hiện tại;

- Mức độ đơn vị áp dụng các điều khoản trong các IPSAS; và Chế độ kế toán cụ thể cần thiết cho việc hiểu đúng các BCTC

1.3 Quá trình áp dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế tại một số quốc gia và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam

1.3.1 Giới thiệu chung

Vào tháng 5 năm 2000, Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) bắt đầu phát hành

20 IPSASs dành cho khu vực công đã được xây dựng dựa trên cơ sở dồn tích như chuẩn mực kế toán quốc tế khu vực tư nhân (IAS) Sau đó chính phủ các nước có

xu hướng tiến hành "cải cách sắp xếp khu vực công", kèm theo xu hướng cải cách

này là một động thái để các chính phủ thông qua kế toán dồn tích như khu vực tư Hiện nay vẫn chưa có cơ quan nào có trách nhiệm thu thập thông tin về số lượng quốc gia cải cách theo IPSAS Nhưng theo ông Reza Ali - Giám đốc phát triển kinh doanh ACCA ASEAN và Úc thì hiện nay có 70 quốc gia và nền kinh tế đã và đang

áp dụng IPSAS đều mang lại nhiều hiệu quả hữu ích Bên cạnh đó, Ngân hàng Thế giới (WB) hiện nay cũng ủng hộ việc sử dụng IPSAS ở các nước đang phát triển, cho nên đây là một áp lực để các nước này nhanh chóng vận dụng IPSAS

IPSAS liên tục được phát triển và hoàn thiện, một số ít quốc gia đã tham khảo trực tiếp IPSAS cho báo cáo khu vực công của quốc gia Bên cạnh đó còn có các quốc gia có xu hướng "tham khảo IPSAS" để phát triển các chuẩn mực kế toán của chính phủ Sau đó khi phát hành hơn 20 IPSASs, Hội đồng chuẩn mực kế toán khu vực công quốc tế (IPSASB) đã bắt tay vào việc thành lập Khuôn mẫu khái niệm Khu vực Công cho mục đích BCTC, dự thảo được công bố vào đầu năm 2009 Hiện nay, nhiều quốc gia đã và đang trong quá trình thông qua và triển khai các chuẩn mực kế toán công quốc tế cho việc lập báo cáo tài chính trên cơ sở phát sinh Mặc dù, còn một số quốc gia chưa tuân thủ đầy đủ các chuẩn mực kế toán

công cho việc lập báo cáo tài chính trên cơ sở dồn tích (Các quốc gia Bắc âu, Hàn quốc, Úc, Niu Di – Lân và một số nước khác đang trong giai đoạn dồn tích có điều chỉnh) Hầu hết các quốc gia đều coi vận dụng chuẩn mực kế toán công cho việc lập báo cáo là mục tiêu cải cách trung và dài hạn Vì đòi hỏi nhiều công sức chuẩn bị

và nâng cao năng lực để có thể triển khai thành công cơ sở dồn tích

Theo đó, ngân hàng thế giới gần đây đã hoàn thành một báo cáo “Hiện trạng ngành kế toán và kiểm toán tại các nước Asean” Báo cáo đã thực hiện phân tích thực trạng khu vực công tại tất cả 10 nước ASEAN Mặc dù được đánh giá các nước rất khác nhau về mức độ áp dụng và thực hiện chuẩn mực kế toán công tại khu vực công Cụ thể:

- Tại 2 quốc gia như Cam-pu-chia, CHDCND Lào- Đã áp dụng chuẩn mực IPSAS – cơ sở tiền mặt (cơ sở thực thu thực chi và đang trong giai đoạn đầu thực hiện)

- Ma-lay-sia : Đã áp dụng IPSAS và đang thực hiện chuẩn mực kế toán cơ

sở dồn tích với mục tiêu hoàn thành vào năm 2017

- In-đô-nê-sia đã vận dụng IPSAS khu vực công trên cơ sở dồn tích năm

- Bru-nây và Singapore – chưa có kế hoạch áp dụng IPSAS

Qua đây, có thể thấy rằng tuy 8 nước ASEAN đã hoặc đang áp dụng và thực hiện IPSAS nhưng họ có cách tiếp cận khác nhau và đang trong các giai đoạn khác nhau

1.3.2 Giới thiệu hệ thống BCTC ở một số quốc gia

* Tại Mỹ

Trước 1984, việc phát triển chuẩn mực kế toán cho các đơn vị chính phủ địa phương được chỉ dẫn bởi Hiệp Hội viên chức Tài Chính Thành phố (Municipal Finance Officer Association -MFOA) Năm 1984, trên nền tảng kế toán tài chính đã tạo nên một nhóm các thành viên cho Ủy Ban chuẩn mực Kế toán tài chính (FASB) Trong đó Ủy ban chuẩn mực Kế toán chính phủ (GASB) hiện đang có trách nhiệm về việc duy trì và phát triển chuẩn mực kế toán và báo cáo cho các đơn

vị chính phủ Bang và địa phương Đặc điểm hệ thống kinh tế của Mỹ là một nền kinh tế hỗn hợp trong đó 70% là thuộc khu vực tư, kinh tế thị trường, còn lại 30%

là thuộc khu vực công Trong khu vực công thì 70% là thuộc liên bang còn 30% là các Bang và địa phương

Để hoàn thành các mục tiêu của đơn vị chính phủ, đơn vị chính phủ lập ra các quỹ khác nhau đóng vai trò như các đơn vị kế toán của một đơn vị chính phủ Mỗi quỹ là một nhóm kế toán tách biệt xem xét ghi nhận các nghiệp vụ và lập BCTC cho một phần của đơn vị chính phủ Hầu hết các quỹ có các nguồn thu từ thuế Bất Động Sản, thuế thu nhập hoặc thuế bán hàng, hoặc các nguồn thu từ tài trợ của các đơn vị chính phủ khác, từ tiền phạt hoặc tiền thu từ cấp giấy phép và từ các khoản phí cung cấp dịch vụ Và mỗi quỹ phải tạo ra các khoản chi tiêu phù hợp với mục đích cụ thể của từng quỹ và phù hợp với dự toán được lập bởi bộ phận quản lý của đơn vị chính phủ, trên cơ sở đó các bộ phận quản lý có thể đánh giá việc thực hiện hoạt động của mỗi quỹ trong kỳ tài chính có hoàn thành theo các mục đích của mỗi quỹ hay không?

Theo mô hình báo cáo tài chính của báo cáo GASB số 34 "Báo cáo tài

chính cơ bản - thảo luận và phân tích quản trị- cho chính phủ Bang và địa phương":

mô hình báo cáo có hai cấp độ gồm :

- Cấp độ 1: "Báo cáo tài chính trên cơ sở quỹ" lập cho mỗi quỹ để đánh giá trách nhiệm tài chính trong việc quản lý các quỹ

- Cấp độ 2: "Báo cáo tài chính tổng hợp" Sau khi lập các Báo cáo tài chính trên cơ sở quỹ, đơn vị chính phủ lập kế hoạch kết hợp các BCTC của các quỹ chính phủ thành BCTC tổng hợp Báo cáo này cho thấy được trách nhiệm hoạt

động của việc quản lý đơn vị chính phủ Trong đó các Quỹ chính phủ của Mỹ được phân thành 3 nhóm: quỹ chính phủ, quỹ độc quyền, quỹ tín dụng;

Các quỹ chính phủ gồm có 5 quỹ, các quỹ không quan trọng thì tập hợp lại

và báo cáo trong 1 cột Quỹ này yêu cầu 2 loại báo cáo: "Bảng cân đối kế toán" và

"báo cáo thu, chi tiêu và những thay đổi trong số dư quỹ" (Báo cáo kết quả hoạt

động) Trong đó Bảng cân đối kế toán chỉ tập trung đánh giá các nguồn lực tài chính ngắn hạn bao gồm tài sản, nợ phải trả và số dư quỹ Bảng báo cáo thu, chi và

thay đổi trong số dư quỹ có 4 phần lớn: phần về hoạt động kinh doanh, phần về các

nguồn lực/ sử dụng Tài chính khác (bao gồm liên quan đến các khoản nợ dài hạn), phần khoản mục đặc biệt và khác thường, và cuối cùng là phần số dư quỹ Trong đó

5 loại quỹ chính phủ không báo cáo tài sản dài hạn hoặc nợ dài hạn nhưng được báo cáo trong Báo cáo tổng hợp Báo cáo tài chính tổng hợp sử dụng cơ sở dồn tích điều hòa giữa các báo cáo của mỗi quỹ

- Các quỹ độc quyền thì bao gồm 2 quỹ, quỹ độc quyền giống với các

đơn vị doanh nghiệp thương mại sử dụng phương pháp kế toán dồn tích để đo lường doanh thu và chi phí, báo cáo TSCĐ, được khấu hao, và nợ dài hạn BCTC cho quỹ độc quyền rất giống với doanh nghiệp thương mại, gồm có: Báo cáo Tài sản thuần (Bảng cân đối kế toán); Báo cáo doanh thu, chi phí và sự thay đổi trong quỹ tài sản thuần (Báo cáo thu nhập) và báo cáo lưu chuyển tiền tệ Và các nhóm quỹ tín dụng bao gồm 4 quỹ, nhóm quỹ này sử dụng cơ sở dồn tích và BCTC gồm 2 báo cáo: BCTC tài sản tín dụng thuần và báo cáo thay đổi trong tài sản tín dụng thuần

- Các quỹ chính phủ sử dụng cơ sở kế toán dồn tích có điều chỉnh, và các quỹ tín dụng và quỹ độc quyền thì sử dụng cơ sở kế toán dồn tích

* Tại Pháp

Trước khi cải cách quản lý tài chính công thì kế toán nhà nước chỉ tồn tại duy nhất một loại hình đó là kế toán ngân sách trên cở sở tiền mặt nhưng việc chuyển đổi phương thức quản lý từ cơ chế quản lý ngân sách theo kết quả đầu vào sang cơ chế quản lý ngân sách theo kết quả đầu ra đòi hỏi kế toán phải thực sự là

một công cụ đo lường kết quả của các hoạt động, cung cấp thông tin minh bạch về tình hình tài chính nhà nước, do đó từ khi Quốc hội Pháp đã thông qua Luật Tổ chức Tài chính nhà nước (LOLF) từ năm 2006 thì kế toán nhà nước Pháp bao gồm

3 loại: kế toán ngân sách, kế toán tổng hợp và kế toán phân tích chi phí của các hoạt

động Trong đó, kế toán tổng hợp: dựa trên cơ sở dồn tích, áp dụng trên nguyên tắc

ghi nhận quyền và nghĩa vụ của Nhà nước Loại hình kế toán này nhằm mục đích miêu tả toàn bộ tình hình tài sản của Nhà nước (bất động sản, những khoảng nợ phải thu và những khoản nợ phải trả) Những thông tin này sẽ được trình bày trong bảng cân đối kế toán và bảng kết quả hoạt động (chuẩn mực kế toán số 1)

Hệ thống chuẩn mực công của Pháp được xây dựng và ban hành vào năm

2004 và có hiệu lực từ ngày 1 tháng 1 năm 2006 trên cơ sở dồn tích song song với

sơ sở tiền mặt để ghi chép dòng tiền vào và dòng tiền ra đối với Ngân sách Hệ thống chuẩn mực kế toán nhà nước của Pháp bao gồm một khung khái niệm về kế toán nhà nước và 13 chuẩn mực Hệ thống chuẩn mực được xây dựng dựa trên việc tham khảo Chế độ Kế toán Tổng hợp (PCG do Ủy ban Chuẩn mực kế toán (CRC) của Pháp quy định), các chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS/IFRS) được nghiên cứu và

áp dụng cho các doanh nghiệp ở Châu Âu, và IPSAS nhưng đã được cân nhắc cho phù hợp với thực tế trong công tác tổ chức hệ thống kế toán công của Pháp Mỗi chuẩn mực bao gồm ba nội dung: trình bày căn cứ của chuẩn mực, những điều quy định của chuẩn mực, minh họa Trong đó chuẩn mực số 1 liên quan đến việc trình bày Báo cáo tài chính

Chuẩn mực số 1: "Báo cáo tài chính"- xác định các loại báo cáo tài chính của nhà nước, hình thức và cấu trúc của từng báo cáo BCTC cung cấp và cho phép

so sánh thông tin của 3 năm liền kề: năm N, năm N-1, năm N-2 Báo cáo tài chính gồm:

- Bảng cân đối kế toán dưới hình thức là một Bảng tài sản thuần, bao gồm các nội dung về tài sản có, tài sản nợ, tài sản thuần (chênh lệch giữa tài sản có

và tài sản nợ)

- Bảng kết quả hoạt động: bao gồm 3 phần: - Phần 1-chi phí thuần; Phần

2-thu thuần thuộc thẩm quyền của nhà nước; Phần 3-bảng xác định số dư từ hoạt động đã thực hiện (chênh lệch giữa thu, chi thuần)

- Bảng lưu chuyển tiền tệ

- Thuyết minh BCTC: chủ yếu giới thiệu những qui tắc và phương pháp

kế toán: thông tin chi tiết cho những khoản tiền được nêu trong Bảng tài sản thuần, Bảng kết quả hoạt động, Bảng lưu chuyển tiền tệ, những thông tin chưa được nêu trong báo cáo tổng hợp (ví dụ các cam kết của Nhà nước trong phụ lục-chuẩn mực 13); thông tin liên kết giữa kế toán ngân sách và kế toán tổng hợp

Bảng kết quả hoạt động, Bảng lưu chuyển tiền tệ được xây dựng theo chuẩn mực kế toán chung của CRC, vận dụng chuẩn mực kế toán IAS 1, IAS 7, IPSAS 1, IPSAS 2

Do đặc điểm ở Pháp chỉ có một hệ thống kế toán công duy nhất (có thể gọi

là kế toán Kho bạc nhà nước) vừa thực hiện kế toán ngân sách, vừa thực hiện kế toán các hoạt động khác của Nhà nước, trong đó bao gồm các hoạt động của các đơn vị thuộc khu vực công cho nên hệ thống chuẩn mực kế toán công của Pháp không có sự tách biệt rõ ràng như trong hệ thống chuẩn mực kế toán công quốc tế bao gồm các quy định về kế toán các hoạt động liên quan đến ngân sách nhà nước

và kế toán các hoạt động của các đơn vị thuộc khu vực công

* Tại Thái Lan

Thái Lan tồn tại như một nhà nước hơn 800 năm Quản lý các khoản thu ở Thái Lan bắt đầu từ thế kỷ 15 với việc thiết lập Cơ quan Kho bạc Hoàng Gia Các khái niệm về kế toán chính phủ trong các bản dự thảo được biên soạn vào năm

1875 khi mở cửa cho các nhà đầu tư phương Tây Năm 1932, Thái Lan lập "chế độ quân chủ lập hiến", tổ chức nhà nước có 3 nhánh: lập pháp, hành pháp và tư pháp Việc phê chuẩn Ngân sách tùy thuộc vào Quốc hội (thuộc nhánh lập pháp) nhưng vấn đề thực hiện kế toán và kiểm toán thuộc các bộ phận của nhánh Hành pháp

Hệ thống kế toán nhà nước của Thái Lan gần như giống hệ thống kế toán

Nhà nước của Mỹ Nhưng khác ở chỗ Thái Lan chỉ sử dụng một hệ thống kế toán

và báo cáo Nhà nước quốc gia tập trung không có hệ thống Báo cáo chính quyền

địa phương và Bang như ở Mỹ Thái Lan chỉ có một Nhà nước độc nhất với 2 cấp quản lý: cấp Trưng Ương và cấp địa phương

Thái Lan đưa vào sử dụng Báo cáo trên cơ sở tiền mặt ghi nhận việc thu và chi tiền trực tiếp vào sổ sách trong năm tài chính Hệ thống kế toán Nhà nước Thái Lan sử dụng kế toán dự toán Ngân sách để kiểm soát, sơ đồ tài khoản quốc gia và một quỹ Nhà nước chung Việc báo cáo được thực hiện ở 2 cấp: Kế toán Quốc gia

và kế toán đơn vị Chính phủ Trong đó báo cáo cho kế toán Quốc gia cung cấp thông tin ở cấp cao nhất, báo cáo tài chính quốc gia bao gồm Báo cáo thu và thanh toán, Báo cáo tình hình tài chính, Tài khoản tiền dự trữ và thuyết minh Còn kế toán đơn vị Chính phủ kiểm soát các nguồn lực tài chính từ mỗi đơn vị, và không lập báo cáo tài chính hoặc tập hợp thông tin quản lý để ra bất kỳ quyết định mà chỉ duy trì số dư trên các sổ cái tài khoản

Bảng 1.1: So sánh Hệ thống BCTC quốc gia Thái và Liên Bang Mỹ

Kế toán quốc gia Thái Lan

Kế toán chính phủ liên bang US

Kế toán đơn vị chính phủ Thái Người lập

thông tin

Văn phòng Trưởng ban tài chính chung

Kho bạc US Đơn vị chính phủ

BCTC cơ bản Báo cáo tình hình

tài chính Báo cáo thu và thanh toán Tài khoản quỹ dự trữ Thuyết minh

Báo cáo tình hình tài chính

Báo cáo hoạt động

BC lưu chuyển tiền tệ Thuyết minh

Số dư Sổ cái

Số dư Sổ chi tiết

Báo cáo được

lập cho

Thủ tướng chính phủ

và Nghị viện

Tổng thống và Quốc hội

Trưởng đơn vị chính phủ Kiểm toán viên Văn phòng kiểm

toán viên chung

Văn phòng kế toán chính phủ US

Văn phòng kiểm toán viên chung Trách nhiệm

kiểm toán viên

Kiểm toán và xác nhận Báo cáo tài chính

Kiểm toán và xác nhận Báo cáo tài chính

Kiểm tra các số

dư không xác nhận

(Nguồn: Governmental Accounting (1991), US Office of Management and Budget

Trong suốt thập kỷ qua, Thái lan đã thay đổi hệ thống dự toán Ngân sách theo hệ thống kế hoạch-chương trình-dự toán (PPBS) và đang từng bước cải cách

hệ thống kế toán theo chiều hướng kế toán trên cơ sở dồn tích với hệ thống báo cáo mới bao gồm: báo cáo tình hình tài chính, báo cáo thực hiện tài chính, báo cáo lưu chuyển tiền và ghi chú (thuyết minh)

1.3.3 Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam

Có thể nhận định rằng: hiện nay các nước phát triển như Mỹ, Anh, Pháp có nền kế toán công phát triển mạnh nhưng vẫn sử dụng đồng thời 2 cơ sở kế toán: cơ

sở tiền mặt và cơ sở dồn tích Do đó, việc sử dụng cơ sở dồn tích có điều chỉnh trong đơn vị hành chính sự nghiệp như hiện nay ở Việt Nam vẫn còn hợp lý tuy nhiên mục tiêu cuối cùng là vẫn chuyển đổi dần sang cơ sở dồn tích như hướng dẫn của IPSAS

Mặt khác mỗi quốc gia có nền chính trị, quản lý tài chính khác nhau nên trong quá trình ban hành chuẩn mực kế toán công liên quan đến BCTC tiếp cận theo IPSAS, các quốc gia đều điều chỉnh cho phù hợp với điều kiện của nước mình, chẳng hạn như Pháp hệ thống kế toán công duy nhất vừa thực hiện kế toán ngân sách đồng thời thực hiện kế toán cho đơn vị nên hệ thống chuẩn mực kế toán áp dụng chung cho kế toán ngân sách và kế toán đơn vị

Do đó khi Việt Nam tiếp cận IPSAS để xây dựng và hoàn thiện hệ thống báo cáo tài chính cho đơn vị hành chính sự nghiệp cũng phải điều chỉnh cho phù hợp với nền kinh tế chính trị xã hội của Việt Nam Đồng thời tham khảo những kinh nghiệm của khu vực doanh nghiệp khi xây dựng hệ thống báo cáo tài chính cho doanh nghiệp để thuận tiện cho việc hợp nhất kế toán quốc gia trong tương lai Đặc biệt nên lấy nền tảng kế toán trên cơ sở dồn tích để định hướng cho việc xây dựng và hoàn thiện hệ thống kế toán cho đơn vị hành chính sự nghiệp phù hợp với xu hướng chung của Thế giới Nhìn chung Hệ thống báo cáo tài chính của các quốc gia trên thế giới bao gồm các BCTC cơ bản sau: Báo cáo tình hình tài chính; Báo cáo kết quả hoạt động; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ; Thuyết minh báo cáo tài chính

Tuy nhiên để có thể xây dựng được hệ thống báo cáo tài chính mới theo IPSAS và các Quốc gia khác trên Thế giới đã có thì điều kiện đầu tiên mà chúng ta phải làm là thực hiện cải cách hành chính, cải cách cách quản lý tài chính công và thay đổi hệ thống ngân sách nhà nước không lồng ghép như Mỹ, Thái Lan

* Mô hình báo cáo tài chính của đơn vị nhà nước ở Mỹ:

BCTC được quy định trong Báo cáo số 34 của Ủy ban chuẩn mực kế toán nhà nước (GASB) được công bố vào năm 2006, "Các BCTC cơ bản và những thảo luận, phân tích của nhà quản lý - áp dụng cho các đơn vị nhà nước địa phương và tiểu

bang" Mô hình báo cáo này được chia thành hai mức độ tổng hợp báo cáo tài chính bao gồm: báo cáo tài chính quỹ và báo cáo tài chính tổng hợp

- Báo cáo tài chính quỹ: Do nhà nước Mỹ tiếp tục sử dụng kế toán quỹ để

ghi nhận các nghiệp vụ theo quy định pháp lý hoặc dự toán được thiết lập bởi cơ quan nhà nước có thẩm quyền, báo cáo tài chính quỹ chỉ được lập cho các quỹ chủ yếu chứ không phải tất cả quỹ bên trong đơn vị Báo cáo này thể hiện trách nhiệm giải trình của nhà quản lý về tình hình tài chính của các quỹ bên trong một đơn vị nhà nước

- Báo cáo tài chính tổng hợp: Đơn vị nhà nước thực hiện hợp nhất các báo cáo tài chính quỹ thành báo cáo tài chính tổng hợp Bên cạnh quỹ chủ yếu, các quỹ khác cũng như TSCĐ và nợ dài hạn được theo dõi ở nhóm tài khoản ngoài quỹ của đơn vị cũng sẽ được tổng hợp vào báo cáo này Báo cáo tài chính tổng hợp thể hiện trách nhiệm giải trình của nhà quản lý về tình hình và kết quả hoạt động của toàn đơn vị nhà nước

Tên gọi của các loại báo cáo tài chính và thông tin khác được GASB số 34 quy định cụ thể như sau:

- Báo cáo tài chính quỹ: bao gồm các loại báo cáo thiết lập cho từng loại quỹ khác nhau Trong đó:

+ Quỹ nhà nước: hạch toán dựa trên cơ sở dồn tích có điều chỉnh Bộ

báo cáo tài chính của quỹ này gồm Bảng cân đối kế toán, Báo cáo thu nhập, chi phí

và sự thay đổi số dư quỹ

+ Quỹ doanh nghiệp: ghi nhận các nghiệp vụ dựa trên cơ sở dồn tích

đầy đủ tương tự như doanh nghiệp tư nhân Vì vậy, báo cáo tài chính của quỹ doanh nghiệp cũng được lập và trình bày tương tự như báo cáo tài chính của doanh nghiệp, bao gồm Báo cáo về tài sản thuần, Báo cáo thu nhập, chi phí và sự thay đổi

số dư tài sản thuần và Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

+ Quỹ ủy thác: được thiết lập nhằm theo dõi các tài sản nhận ủy thác;

báo cáo tài chính của quỹ chỉ cung cấp thông tin liên quan đến tài sản như Báo cáo

về tài sản thuần ủy thác và báo cáo sự thay đổi của tài sản thuần ủy thác

- Báo cáo tài chính tổng hợp: được trình bày dựa trên cơ sở kế toán dồn tích đầy đủ, bao gồm: Báo cáo về tài sản thuần và Báo cáo hoạt động

+ Thuyết minh báo cáo tài chính

+ Thông tin bổ sung bắt buộc khác

+ Bảng so sánh dự toán

+ Thông tin về tài sản cơ sở hạ tầng

+ Những thảo luận và phân tích của nhà quản lý

Cần lưu ý rằng trong mô hình báo cáo tài chính của đơn vị nhà nước Mỹ, báo cáo quỹ nhà nước được lập dựa trên cơ sở dồn tích có điều chỉnh, trong khi đó, báo cáo tổng hợp của đơn vị được yêu cầu phải trình bày dựa trên cơ sở dồn tích Để thực hiện điều này, kế toán phải lập một bảng điều chỉnh các khoản mục ghi nhận theo cơ sở dồn tích có điều chỉnh trên báo cáo quỹ nhà nước thành các khoản mục ghi nhận theo cơ sở dồn tích đầy đủ trước khi hợp nhất thông tin để trình bày lên báo cáo tổng hợp của toàn đơn vị (Baker, Lembke, King, Jeffrey, 2008)

* Mô hình của New Zealand và Pháp:

New Zealand không chỉ ra cụ thể là chuẩn mực IPSAS nhưng có tuân thủ theo IPSAS Còn Pháp thì cùng với xu hướng cải cách quản lý tài chính công của các quốc gia trên thế giới, từ ngày 01 tháng 01 năm 2006, hệ thống kế toán tổng hợp của nhà nước Pháp được thiết lập và tồn tại song song với hệ thống kế toán ngân sách vốn đã được áp dụng từ trước Trong đó:

- Kế toán ngân sách dựa trên cơ sở tiền mặt, ghi nhận các nghiệp vụ thu, chi ngân sách tại thời điểm thực tế nhập, xuất quỹ nhằm phản ánh tình hình thực hiện thu, chi và tồn quỹ NSNN

- Kế toán tổng hợp dựa trên cơ sở dồn tích, áp dụng nguyên tắc ghi nhận quyền và nghĩa vụ của nhà nước, theo đó các khoản thu, chi ngân sách được tính vào năm phát sinh quyền và nghĩa vụ của nhà nước không phụ thuộc vào thời điểm nhập, xuất quỹ ngân sách

Hai hệ thống kế toán này hoạt động dựa trên các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán nhà nước của Pháp bao gồm một khung khái niệm về kế toán nhà nước và 13

chuẩn mực kế toán Các chuẩn mực kế toán công của Pháp được xây dựng dựa trên Chế độ kế toán tổng hợp (do Ủy ban chuẩn mực kế toán Pháp - CRC - quy định), các chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS/IFRS) và các chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) Trong đó, chuẩn mực kế toán số 1 quy định các loại BCTC và nội dung

cơ bản được trình bày trên BCTC của một đơn vị nhà nước như sau:

- Bảng cân đối kế toán: được trình bày dưới hình thức là một báo cáo về tài

sản thuần, bao gồm các loại tài sản, các khoản nợ phải trả và số dư tài sản thuần của đơn vị báo cáo

- Báo cáo kết quả hoạt động: được chia thành 3 phần bao gồm: phần 1 - chi

phí thuần, phần 2 - thu nhập thuần, phần 3 - chênh lệch thu, chi thuần của các hoạt động đã thực hiện

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ: phản ánh dòng tiền thu, chi và số dư tiền

thuần của đơn vị báo cáo

- Thuyết minh báo cáo tài chính: giới thiệu những nguyên tắc và phương

pháp kế toán được áp dụng, thông tin chi tiết cho các khoản mục đã trình bày trong bảng cân đối kế toán, báo cáo kết quả hoạt động và báo cáo lưu chuyển tiền tệ, những thông tin chưa được đề cập trong các báo cáo tổng hợp và thông tin liên kết giữa kế toán ngân sách và kế toán tổng hợp

Hệ thống BCTC của đơn vị nhà nước Pháp được xây dựng dựa trên chuẩn mực kế toán chung của CRC, kết hợp vận dụng chuẩn mực kế toán IAS 1, IAS 7, IPSAS 1, IPSAS 2 Tuy nhiên, một đặc điểm cần phải lưu ý trong bộ máy kế toán công của Pháp đó là ở Pháp không tổ chức các đơn vị kế toán độc lập trong các cơ quan, đơn vị trực thuộc nhà nước

Việc hạch toán các nghiệp vụ hoặc sự kiện kinh tế phát sinh tại các đơn vị này

do kế toán viên của KBNN trực tiếp thực hiện Như vậy, KBNN ở Pháp vừa thực hiện kế toán NSNN vừa thực hiện kế toán tổng hợp các hoạt động của nhà nước, đồng thời ghi chép luôn các khoản thu, chi và sự biến động về tài sản của các cơ quan, đơn vị trực thuộc Theo đó, BCTC được tạo ra từ hệ thống kế toán này sẽ mang tính tổng hợp cao vì phản ánh toàn bộ hoạt động của nhà nước kể cả hoạt

động của các cơ quan, đơn vị trực thuộc Chuẩn mực kế toán dựa trên tinh thần IPSAS

Khác biệt lớn chỉ là nghĩa vụ hưu trí IPSAS đòi hỏi phải ghi nhận số đó trên bảng cân đối ; chưa thực hiện nhưng chỉ ghi chú công khai ở dạng phúc lợi người lao đông Tuy nhiên, Pháp là quốc gia đầu tiên tại Châu âu đã thực sự tính toán được các nghĩa vụ hưu trí theo các chuẩn mực quốc tế

* Mô hình của Trung Quốc:

Hiện nay, Trung Quốc vẫn chưa thiết lập được một hệ thống báo cáo tài chính nhà nước đúng nghĩa theo như quan điểm của Chuẩn mực kế toán quốc tế cũng như quan điểm của phần lớn các quốc gia phát triển trên thế giới Toàn bộ tình hình và kết quả hoạt động tài chính của đơn vị nhà nước ở Trung Quốc được phản ánh thông qua Báo cáo về tình hình thực hiện dự toán hoạt động, Báo cáo phát triển kinh tế, xã hội, Báo cáo công tác của đơn vị nhà nước và các báo cáo khác Thông tin được cung cấp trên các báo cáo chưa đáp ứng đầy đủ nhu cầu thông tin và còn tản mạn ở nhiều báo cáo khác nhau

Cũng như một số quốc gia đang phát triển ở Châu Á, Trung Quốc đang có kế hoạch chuyển đổi hệ thống kế toán nhà nước từ cơ sở tiền mặt sang cơ sở dồn tích Quá trình chuyển đổi này được thực hiện từng bước thông qua việc áp dụng kế toán tiền mặt có điều chỉnh hoặc kế toán dồn tích có điều chỉnh Chuẩn mực kế toán công quốc tế được lựa chọn làm cơ sở để xây dựng chuẩn mực kế toán công của quốc gia

Hệ thống kế toán nhà nước dự định bao gồm kế toán ngân sách và kế toán tài chính Báo cáo tài chính của nhà nước được đề xuất chia thành nhiều cấp độ như báo cáo đơn vị, báo cáo bộ, ngành và báo cáo tổng thể nhà nước Trong đó, Bảng cân đối

kế toán và Báo cáo tình hình thực hiện dự toán thu, chi được xem là những báo cáo tài chính cơ bản nhằm đáp ứng nhu cầu ra quyết định của cơ quan nhà nước có thẩm quyền

Ngoài ra, các Báo cáo quỹ để đánh giá tình hình hoạt động của từng quỹ và Báo cáo về tài sản thuần hoặc Báo cáo lãi / lỗ để đánh giá khả năng sinh lời của các đơn vị kinh kế cũng cần được thiết lập Tuy nhiên, cho đến thời điểm hiện tại, các

quyết định cải cách của Trung Quốc vẫn chưa được công bố một cách chính thức (Zhou, 2008)

* Mô hình của Sri Lanka

Sri Lanka dẫn đầu quyết toán năm theo chuẩn mực IPSAS cơ sở tiền mặt từ năm 2002 nhưng vẫn chưa đạt về:

- Tổng hợp cho các doanh nghiệp công phi thương mại;

- Công khai thanh toán của bên thứ ba;

- Công khai những hạn chế về số dư tồn ngân

* Mô hình của Nê- pan và Bangladesh:

Các nước này có tính chất gần tương tự như Ấn Độ hay Mandivo nhưng:

- Có nhiều điểm thiếu nhất quán lớn

- Cần thay đổi lớn về nội dung và biểu mẫu

- Hầu hết các nước đang áp dụng các quy định và quy tắc hiện hành bám theo chuẩn mực quốc tế IPSAS chứ chưa áp dụng IPSAS

- Chưa có cam kết chuyển sang IPSAS theo các bước:

+ Đầu tiên chuẩn mực IPSAS tiền mặt + Sau đó dồn tích đầy đủ Mặc dù vẫn hạch toán các khoản về tài sản

có, tài sản nợ và các khoản mục khác theo yêu cầu của Luật trong nước

* Mô hình của Chương trình Lương thực thế giới:

Chương trình Lương thực thế giới (viết tắt theo tiếng Anh là WFP) đã chuyển sang dồn tích năm 2008 nhằm đảm bảo:

- Tương thích với các tổ chức quốc tế và chính phủ quốc gia khác

- Cải thiện thông tin tài chính qua đó hỗ trợ tốt hơn về điều hành và quản lý tài chính nội bộ

- Tăng cường minh bạch và hài hòa kế toán tài chính và báo cáo trong nội

bộ Liên Hiệp Quốc

- Cải thiện về chất lượng và độ tin cậy trong các báo cáo tài chính của hệ thống Liên Hiệp Quốc

- Đảm bảo tính nhất quán

Tuy nhiên chương trình lương thực thế giới cũng nhấn mạnh:

- Tính chất mô hình nghiệp vụ của WFP dẫn đến khoảng lệch về thời gian giữa thời điểm đóng góp và sử dụng

- Các khoản thu được ghi nhận khi đóng góp được khẳng định bằng văn bản bởi các nhà tài trợ

- Chỉ được ghi nhận dựa trên việc cung cấp hàng hóa và dịch vụ

- Hàng lưu kho không còn được ghi nhận là chi tiêu khi nhận được

- Số cam kết hiện hành theo số tồn dư ngân không được công nhận là chi tiêu

- Thặng dư thu chi được chuyển tiếp vào các số dư ngân quỹ cộng dồn Tuy nhiên, chương trình lương thực thế giới cũng đưa ra một số khuyến nghị

về một số thay đổi cần thiết như: số dư đầu kỳ của các tài sản ròng được điều chỉnh theo thay đổi về chế độ kế toán, lỗi của kỳ trước, ghi nhận ban đầu bất động sản, nhà xưởng và thiết bị, ghi nhận ban đầu hàng tồn kho Bên cạnh đó WFP cũng thể hiện những nỗ lực đáng kể về: Kế toán đồ - lĩnh vực công việc ban đầu lại khởi động sau cần được hoàn thiện; đào tạo và giáo dục liên tục; Hợp tác chặt chẽ với kiểm toán bên trong và bên ngoài; xây dựng các văn bản hướng dẫn giúp hiểu rõ hơn; sự hỗ trợ và khuyến khích của quản lý cấp cao; cần quản lý thay đổi một cách hiệu quả

Tóm lại, dựa vào nội dung tại các mô hình trình bày nêu trên trong việc thực

hiện việc lập, trình bày BCTC theo chuẩn mực kế toán công quốc tế tại các nước,

đề tài rút ra được một số điểm cần chú ý khi rút ra những kinh như sau:

- Việt Nam đang trên đường xây dựng một nhà nước hiện đại, công nghiệp hóa Chúng ta cần phải nhận thấy cần phải tiến hành đổi mới cả khu vực kinh tế nhà nước và kinh tế tư nhân nhằm xây dựng một nền kinh tế thị trường hiện đại, hội nhập hơn với nền kinh tế thế giới Đồng thời để có thể cạnh tranh một cách hiệu quả trong quá trình toàn cầu hóa và trong Cộng đồng kinh tế ASEAN thì phải ngày càng tiến tới hài hòa hơn nữa với thế giới và khu vực Trong bối cảnh đó, việc

áp dụng IPSAS trong cả khu vực kinh tế tư nhân và nhà nước là một yếu tố quan

trọng trong việc xây dựng một nền kinh tế thị trường mở IPSAS sẽ giúp cải thiện chất lượng, độ tin cậy và mức độ tương thích của các thông tin tài chính Qua đó sẽ góp phần vào phát triển kinh tế khu vực công – thông qua thực hiện đổi mới quản

lý tài chính công bằng cách tăng cường quản trị, trách nhiệm giải trình và minh bạch sử dụng nguồn tài chính công

- Khi vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế cho việc lập báo cáo tài chính:

+ Thứ nhất, việc điều chỉnh sang áp dụng theo hệ thống IPSAS tại các

nước luôn được thực hiện theo một quy trình và triển khai thành nhiều giai đoạn khác nhau, không thể chuyển đột ngột sang áp dụng ngay IPSAS vào chế độ kế toán công và trình bày BCTC theo hướng dẫn đó Đây là vấn đề xem xét về trình

tự, quy trình

+ Thứ hai, chính phủ các quốc gia luôn xem xét về thực trạng hiện tại

của nền kinh tế, xã hội nói chung và hệ thống kế toán công nói riêng để có việc áp dụng phù hợp và vạch ra được lộ trình thích hợp theo thực tiễn đó

+ Thứ ba, báo cáo tài chính tại các quốc gia đã lập cần phải có tính

thống nhất trong toàn chính phủ và có thể kiểm soát, minh bạch thông tin về ngân sách nhà nước Điều này thể hiện qua việc kiểm soát thông tin tài chính trong và ngoài đơn vị

+ Thứ tư, xây dựng đầy đủ nội dung hướng dẫn, các sổ tay tra cứu,

đồng thời tiến hành đào tạo nguồn nhân lực phù hợp với quá trình cải cách của quốc gia khi có sự thay đổi trong hệ thống kế toán nhà nước

+ Thứ năm, chính phủ quan tâm đến nội dung báo cáo và có sự điều

chỉnh phù hợp với nhu cầu thông tin cho việc ra quyết định theo bối cảnh kinh tế,

xã hội

+ Thứ sáu, hệ thống báo cáo tài chính phục vụ cho các đơn vị cơ quan

nhà nước bao gồm báo cáo tổng quát và báo cáo theo từng mục tiêu cụ thể, ngoài ra còn có báo cáo quỹ, báo cáo tài chính tổng hợp và các báo cáo tài chính khác Khi chuyển sang áp dụng IPSAS thì nội dung báo cáo hiện tại của quốc gia cũng sẽ thay

đổi

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1

Với đối tượng nghiên cứu chính của đề tài là hệ thống báo cáo tài chính theo hướng dẫn của chuẩn mực kế toán công quốc tế và định hướng áp dụng cho các đơn

vị công ở Việt Nam Trong chương 1 đã trình bày đầy đủ cơ sở lý luận về các vấn

đề liên quan đến mục tiêu nghiên cứu Gồm khái niệm, mục đích và các yêu cầu cơ bản đối với thông tin trên báo cáo tài chính Đồng thời cũng nêu rõ nội dung về hệ thống báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán công quốc tế Để có thêm cơ sở cho những giải pháp về phương diện định hướng quốc tế chương này cũng giới thiệu về việc vận dụng chuẩn mực kế toán công quốc tế cho việc lập báo cáo tài chính khu vực công ở một số quốc gia trên thế giới và khu vực nhằm rút kinh nghiệm cho Việt Nam Dựa trên những nghiên cứu ở chương 1 tác giả sẽ tiến hành nghiên cứu khảo sát thực trạng về hệ thống báo cáo tài chính cho các đơn vị sự nghiệp có thu tại các Trung tâm Dịch vụ việc làm khu vực miền Đông Nam bộ ở chương 2