Vận dụng kế toán quản trị hoàn thiện phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại công ty cổ phần sợi phú nam

Bên cạnh đó, nội dung phân tích thành quả hoạt động dựa trên công cụ phân tích chênh lệch trong các bài nghiên cứu trước tại Việt Nam chỉ dừng lại ở phân tích Chênh lệch dự toán linh ho

-

LÊ TỰ QUANG HƯNG

VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ HOÀN THIỆN PHÂN TÍCH

KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH

QUẢ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN SỢI PHÚ NAM

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

TP Hồ Chí Minh - Năm 2015

-

LÊ TỰ QUANG HƯNG

VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ HOÀN THIỆN PHÂN TÍCH

KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH

QUẢ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN SỢI PHÚ NAM

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

TS LÊ ĐÌNH TRỰC

TP Hồ Chí Minh - Năm 2015

thiện phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại Công ty cổ phần Sợi Phú Nam” là công trình nghiên cứu độc lập của mình với sự

hướng dẫn của Thầy giáo TS Lê Đình Trực Mọi tài liệu trích dẫn trong luận văn

đều có nguồn gốc rõ ràng và dữ liệu thu thập được xử lý một cách trung thực, khách quan

Tác giả: Lê Tự Quang Hưng

TRANG PHỤ BÌA

LỜI CAM ĐOAN

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU, CÁC CHỮ VIẾT TẮT

DANH MỤC CÁC BẢNG BIỂU

DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ, ĐỒ THỊ

PHẦN MỞ ĐẦU 1

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Tổng quan các bài nghiên cứu trước và khe hổng nghiên cứu 2

3 Mục tiêu nghiên cứu 5

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 6

5 Phương pháp nghiên cứu 6

6 Cấu trúc luận văn 8

CHƯƠNG 1 – CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG PHÂN TÍCH KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH QUẢ HOẠT ĐỘNG 9

1.1 Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng dựa vào Hệ thống Chi phí trên cơ sở hoạt động (Activity Based Cost Systems - ABC) 9

1.1.1 Khái niệm 9

1.1.2 Hệ thống ABC đối với phân tích khả năng sinh lợi khách hàng 9

1.1.2.1 Lợi ích của Hệ thống ABC 10

1.1.2.2 Quy trình thực hiện Hệ thống ABC 11

1.1.3 Những nội dung của phân tích khả năng sinh lợi khách hàng 13

1.1.3.1 Phân tích doanh thu khách hàng 13

1.1.3.2 Phân tích chi phí khách hàng 13

1.1.3.3 Phân tích lợi nhuận khách hàng 14

1.1.3.4 Tiến trình ra quyết định để quản lý khả năng sinh lợi khách hàng 16

1.3.1 Các cấp độ chênh lệch lợi nhuận khách hàng 18

1.3.2 Phân tích Chênh lệch dự toán tổng thể 20

1.3.3 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt 20

1.3.3.1 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu khách hàng 21

1.3.3.2 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí khách hàng 21

1.3.4 Phân tích Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán 28

1.3.4.1 Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán 28

1.3.4.2 Chênh lệch lượng sản phẩm bán 29

Kết luận Chương 1 31

CHƯƠNG 2 – THỰC TRẠNG VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG PHÂN TÍCH KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH QUẢ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN SỢI PHÚ NAM 32

2.1 Giới thiệu về Công ty cổ phần Sợi Phú Nam 32

2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển của Công ty Cổ phần Sợi Phú Nam 32

2.1.2 Đặc điểm kinh doanh của công ty 33

2.1.3 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của công ty 33

2.1.4 Quy trình sản xuất 34

2.1.5 Tổ chức công tác kế toán 35

2.1.5.1 ổ ch c bộ máy kế toán 35

2.1.5.2 Chế độ chính sách kế toán áp dụng 35

2.2 Thực trạng vận dụng Kế toán quản trị trong phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại CTCP Sợi Phú Nam 36

2.2.1 Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng thực tế tại CTCP Sợi Phú Nam 36

2.2.1.1 Phân tích doanh thu khách hàng thực tế 36

2.2.1.2 Phân tích chi phí khách hàng thực tế 37

2.2.1.3 Phân tích lợi nhuận khách hàng thực tế 47

2.2.2.2 Phân tích chi phí khách hàng dự toán 49

2.2.2.3 Phân tích lợi nhuận khách hàng dự toán 52

2.2.3 Thực trạng Phân tích thành quả hoạt động tại CTCP Sợi Phú Nam 53

2.3 Đánh giá thực trạng vận dụng Kế toán quản trị trong phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại CTCP Sợi Phú Nam 55

2.3.1 Những kết quả đạt được 55

2.3.2 Những tồn tại và nguyên nhân 56

Kết luận Chương 2 60

CHƯƠNG 3 – GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUÁ TRÌNH VẬN DỤNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG PHÂN TÍCH KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG VÀ PHÂN TÍCH THÀNH QUẢ HOẠT ĐỘNG TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN SỢI PHÚ NAM 61

3.1 Giải pháp hoàn thiện Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng thực tế tại CTCP Sợi Phú Nam 61

3.1.1 Hoàn thiện phân tích doanh thu khách hàng thực tế 61

3.1.2 Hoàn thiện phân tích chi phí khách hàng thực tế 61

3.1.2.1 Biến phí Giá vốn hàng bán thực tế 62

3.1.2.2 Biến phí ngoài sản xuất thực tế 65

3.1.3 Hoàn thiện phân tích lợi nhuận khách hàng thực tế 65

3.2 Giải pháp hoàn thiện Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng theo dự toán tại CTCP Sợi Phú Nam 67

3.2.1 Hoàn thiện phân tích doanh thu khách hàng dự toán 67

3.2.2 Hoàn thiện phân tích chi phí khách hàng dự toán 68

3.2.2.1 Biến phí Giá vốn hàng bán dự toán 68

3.2.2.2 Biến phí ngoài sản xuất dự toán 70

3.2.3 Hoàn thiện phân tích lợi nhuận khách hàng dự toán 70

3.3.3 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt 75

3.3.3.1 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu khách hàng 75

3.3.3.2 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí khách hàng 76

3.3.4 Phân tích Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán 88

3.3.4.1 Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán 89

3.3.4.2 Chênh lệch lượng sản phẩm bán 90

Kết luận Chương 3 93

PHẦN KẾT LUẬN 94 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC

DÀN BÀI THẢO LUẬN

1 ABC Activity Based Cost Systems

Hệ thống Chi phí trên cơ sở hoạt động

Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng

4 Sơ đồ 1.2 Phân tích Chênh lệch dự toán tổng thể 20

5 Sơ đồ 1.3 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu 21

6 Sơ đồ 1.4 Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí

7 Sơ đồ 1.5 Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí

nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán 23

8 Sơ đồ 1.6 Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí

9 Sơ đồ 1.7 Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí

nhân công trực tiếp của sản phẩm bán 24

10 Sơ đồ 1.8 Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí

11 Sơ đồ 1.9 Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí

sản xuất chung của sản phẩm bán 26

12 Sơ đồ 1.10 Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí

14 Sơ đồ 2.1 Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của công ty 33

18 Sơ đồ 3.1 chênh lệch lợi nhuận khách hàng

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Toàn cầu hóa, hội nhập kinh tế quốc tế và tự do hóa thương mại đã tạo ra nhiều cơ hội và thách thức lớn cho các doanh nghiệp trong nước, đòi hỏi nhà quản trị doanh nghiệp phải đưa ra các quyết định đúng đắn, kịp thời nhằm tận dụng cơ hội và hạn chế rủi ro Để nhà quản trị có được quyết định kinh doanh đúng đắn, kịp thời thì kế toán quản trị phải cung cấp đầy đủ những thông tin cần thiết về hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Chính vì vậy, kế toán quản trị đóng vai trò rất quan trọng đối với sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp ngày nay

Với thực trạng cạnh tranh gay gắt như hiện nay, việc đánh giá khách hàng ngày càng được các doanh nghiệp chú trọng hơn bao giờ hết bởi vì tương ứng với mỗi nhóm khách hàng sẽ mang lại lợi nhuận khác nhau cho doanh nghiệp Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng giúp cho các nhà quản trị doanh nghiệp hiểu rõ hơn về khách hàng, để từ đó tập trung tìm kiếm nhóm khách hàng mục tiêu mang lại giá trị

và lợi nhuận cao nhất cho doanh nghiệp Nhóm khách hàng mục tiêu là nhóm khách hàng có khả năng sinh lợi cao và sẽ chiếm tỷ trọng lớn trong giai đoạn lập dự toán ngân sách của doanh nghiệp

Trong giai đoạn kiểm soát hoạt động, phân tích chênh lệch là một công cụ kiểm soát tài chính được sử dụng hiệu quả để đánh giá thành quả hoạt động của doanh nghiệp Chênh lệch là dấu hiệu cho biết rằng các giả định của kế hoạch tài chính đã không thực hiện được Phân tích chênh lệch đặc biệt là chênh lệch bất lợi

để hiểu được tại sao những kỳ vọng không thể đạt được và những hành động nào nên được thực hiện từ các chênh lệch đó

Ở Việt Nam đã có một số đề tài nghiên cứu đơn thuần về khả năng sinh lợi khách hàng dựa vào Hệ thống Chi phí trên cơ sở hoạt động (Activity Based Cost

Systems – ABC) và một số đề tài phân tích thành quả hoạt động dựa vào công cụ

phân tích chênh lệch khi so sánh mức doanh thu, chi phí và lợi nhuận kế hoạch với mức thực hiện trong thực tế Tuy nhiên, chưa có đề tài nào tích hợp cả hai nội dung

phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động để áp

dụng trong trường hợp thực tế tại một doanh nghiệp cụ thể Bên cạnh đó, nội dung

phân tích thành quả hoạt động dựa trên công cụ phân tích chênh lệch trong các bài

nghiên cứu trước tại Việt Nam chỉ dừng lại ở phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt chứ chưa tập trung phân tích đầy đủ về Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán (hay Chênh lệch kế hoạch) Chính vì vậy, vẫn còn thiếu những đề tài có thể tích hợp được cả hai nội dung phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động, đồng thời nghiên cứu đầy đủ các loại chênh lệch khi phân tích thành quả hoạt động của doanh nghiệp

Nhận thức được tầm quan trọng đó, tác giả đã quyết định chọn đề tài: “Vận dụng Kế toán quản trị hoàn thiện phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại Công ty cổ phần Sợi Phú Nam” để thực hiện

luận văn thạc sĩ của mình

2 Tổng quan các bài nghiên cứu trước và khe hổng nghiên cứu

Bảng 1: Tổng quan các bài nghiên cứu trước

- Reka and Daniel (2014)

- Rahman and Ghafeer (2014)

- Vũ Phương Thảo (2013)

- Trần Thanh Phong (2013)

Sử dụng Hệ thống ABC để đo lường

khả năng sinh lợi khách hàng Hệ thống ABC giúp cho việc phân bổ chi phí hoạt động đến các sản phẩm và khách hàng một cách chính xác Từ đó đánh giá đúng hơn về khả năng sinh lợi khách hàng Thông tin này rất quan trọng để hỗ trợ nhà quản trị ra quyết định liên quan đến xác định phân khúc khách hàng, nhóm khách hàng mục tiêu

và xây dựng chiến lược cạnh tranh…

dự toán nhằm tìm ra những nguyên

- Milani and Perri (2013)

- Folsom and Guymon (2013)

- Trần Diệu Hương (2013)

- Đỗ Trọng Nhân (2014)

nhân dẫn đến sự khác biệt này Chênh lệch dự toán tổng thể bao gồm: Chênh lệch dự toán linh hoạt và Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán (hay Chênh lệch kế hoạch)

Phân tích chênh lệch đóng vai trò rất quan trọng trong đánh giá thành quả hoạt động của doanh nghiệp Bên cạnh

đó, phân tích chênh lệch giúp cho công tác lập kế hoạch và kiểm soát quản lý của doanh nghiệp được tốt hơn

Phần lớn các nghiên cứu về chênh

lệch này chưa sử dụng Hệ thống ABC

để hỗ trợ phân tích mà vẫn sử dụng hệ thống phân bổ chi phí theo phương pháp truyền thống

- Trần Ngọc Hoài Thương (2013)

Chênh lệch dự toán linh hoạt được chỉ ra từ sự khác biệt giữa kết quả thực

tế và kết quả dự toán linh hoạt Chênh lệch dự toán linh hoạt gồm: chênh lệch các chi phí sản xuất (chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung) và chênh lệch các chi phí ngoài sản xuất (chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt là chìa khóa để phát triển hệ thống

kế toán chi phí toàn diện nhằm cải thiện việc kiểm soát chi phí và đánh giá thành quả hoạt động của doanh nghiệp Các nghiên cứu về Chênh lệch dự

toán linh hoạt này chưa sử dụng Hệ thống ABC để hỗ trợ phân tích mà vẫn

sử dụng hệ thống phân bổ chi phí theo phương pháp truyền thống

- Mak and Roush (1994)

- Mak and Roush (1996)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh

hoạt nên được sự hỗ trợ bởi Hệ thống ABC Bởi vì dự toán linh hoạt và phân

tích chênh lệch dự toán linh hoạt để kiểm soát chi phí và đánh giá thành quả hoạt động dưới sự hỗ trợ của phương pháp phân bổ chi phí truyền thống mang lại những rủi ro tiềm tàng cho doanh nghiệp Cụ thể là biến phí và định phí của chi phí gián tiếp không được phân bổ chính xác vào những đối tượng chịu chi phí

Sử dụng Hệ thống ABC sẽ hiệu quả hơn trong quản lý các hoạt động và phân bổ chi phí tại doanh nghiệp

sự khác biệt giữa dự toán tổng thể và

dự toán linh hoạt

Các nhân tố chính dẫn đến chênh lệch khối lượng sản phẩm bán (hay chênh lệch kế hoạch) bao gồm: tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán và lượng sản phẩm bán…

Phân tích Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán giúp cho nhà quản trị tìm ra nguyên nhân của sự thay đổi trong tỷ

trọng của các kênh bán hàng hay các nhóm khách hàng

Phân tích Chênh lệch lượng sản phẩm bán giúp cho nhà quản trị giải thích được sự tăng hoặc giảm số lượng hàng bán trong kỳ của doanh nghiệp

Khe hổng nghiên cứu:

- Hiện nay, rất ít bài nghiên cứu ở trong và ngoài nước có thể tích hợp cả hai nội dung phân tích khả năng sinh lợi khách hàng dựa trên Hệ thống ABC và phân

tích thành quả hoạt động dựa trên công cụ phân tích chênh lệch để áp dụng trong

Do đó, cần có thêm đề tài có thể tích hợp được cả hai nội dung phân tích khả

năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động, đồng thời nghiên cứu đầy đủ các loại chênh lệch khi phân tích thành quả hoạt động của doanh nghiệp

3 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu 1: Tìm hiểu cơ sở lý thuyết về phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động dưới góc độ Kế toán quản trị

Mục tiêu nghiên cứu 2: Tìm hiểu thực trạng vận dụng Kế toán quản trị trong phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại

Công ty cổ phần Sợi Phú Nam

Mục tiêu nghiên cứu 3: Đề xuất phương hướng và giải pháp góp phần hoàn

thiện quá trình vận dụng Kế toán quản trị trong phân tích khả năng sinh lợi khách

hàng và phân tích thành quả hoạt động tại Công ty cổ phần Sợi Phú Nam

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

 Đối tượng nghiên cứu:

- Sản phẩm chủ lực của công ty: Sợi pha poly Ne 30 TCCm (65/35) chải kỹ

- Khả năng sinh lợi khách hàng và thành quả hoạt động dưới góc độ kế toán

quản trị

- Hai công cụ của kế toán quản trị là Hệ thống ABC và Phân tích chênh lệch

 Phạm vi nghiên cứu:

- Không gian: Công ty cổ phần Sợi Phú Nam, tỉnh Thừa Thiên Huế

- Thời gian: Đề tài nghiên cứu công tác phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động của CTCP Sợi Phú Nam trong năm 2014

5 Phương pháp nghiên cứu

 Đề tài sử dụng Phương pháp nghiên cứu định tính mà cụ thể là Phương pháp tình huống (Case study research):

Phương pháp tình huống là quá trình thu thập thông tin một cách có hệ thống

về một cá nhân, một địa điểm, một sự kiện, một nhóm người hay một tổ chức để hiểu rõ hơn về hoạt động hoặc hành vi của đối tượng nghiên cứu Nghiên cứu đối tượng trong hoạt động thường ngày và hoàn cảnh thực tế

Quy trình xây dựng lý thuyết bằng phương pháp tình huống là một quy trình lũy tiến: chọn tình huống – thu thập dữ liệu – phát hiện lý thuyết Theo quy trình này, nhà nghiên cứu chọn một tình huống để thu thập và phân tích dữ liệu và phát

hiện lý thuyết (Nguyễn Đình họ, 2012, trang 116)

Đề tài chọn một tình huống thực tế là Công ty cổ phần Sợi Phú Nam để thực hiện nghiên cứu Sau khi thu thập và phân tích dữ liệu, đề tài sẽ phát hiện được những ưu điểm và hạn chế trong quá trình phân tích khả năng sinh lợi khách hàng

và phân tích thành quả hoạt động của công ty Từ đó, đề tài sẽ đưa ra giải pháp góp phần hoàn thiện quá trình phân tích tại công ty, giúp nhà quản trị có thể ra quyết định một cách tối ưu nhất

 Dữ liệu nghiên cứu:

 Dữ liệu sơ cấp:

 Thu thập dữ liệu sơ cấp:

- Phương pháp chọn mẫu:

+ Nghiên cứu định tính là một dạng của nghiên cứu khám phá Các dự án nghiên cứu định tính được thực hiện với một nhóm nhỏ các đối tượng nghiên cứu

Vì vậy, mẫu không được chọn theo phương pháp xác suất mà chọn theo mục đích

xây dựng lý thuyết, thường gọi là Phương pháp chọn mẫu lý thuyết (Nguyễn Đình

Thọ, 2012, trang 120)

+ Mẫu nghiên cứu gồm: Ban lãnh đạo công ty, trưởng phòng Kế toán – Tài

chính, trưởng phòng Kinh doanh, trưởng phòng Kỹ thuật – Điều hành sản xuất…

- Công cụ thu thập dữ liệu sơ cấp:

+ Để thu thập dữ liệu định tính, đề tài sử dụng “Dàn bài thảo luận” trong

“Kỹ thuật thảo luận tay đôi”

+ Dàn bài thảo luận gồm hai phần: (1) phần giới thiệu và gạn lọc, (2) phần thảo luận

+ Đề tài sử dụng Kỹ thuật thảo luận tay đôi để dễ tiếp cận với đối tượng thảo luận và có thể đào sâu những vấn đề mang tính chuyên môn cao, qua đó chủ động hơn trong quá trình thu thập dữ liệu tại doanh nghiệp

 Phân tích dữ liệu sơ cấp:

Phân tích dữ liệu định tính bao gồm ba quá trình cơ bản và có quan hệ mật thiết với nhau: (1) mô tả hiện tượng, (2) phân loại hiện tượng, và (3) kết nối dữ liệu

(Nguyễn Đình họ, 2012, trang 130)

(1) Mô tả hiện tượng: Những cuộc thảo luận giữa tác giả với Ban lãnh đạo công ty, trưởng phòng Kế toán – Tài chính, trưởng phòng Kinh doanh và trưởng phòng Kỹ thuật – Điều hành sản xuất của CTCP Sợi Phú Nam đều được ghi chép lại đầy đủ, dữ liệu thu được sẽ làm cơ sở để khám phá ra các khái niệm nghiên cứu cho

thống ABC cho CTCP Sợi Phú Nam thành từng nhóm riêng Dữ liệu được xắp xếp

và phân loại thành từng nhóm có cùng đặc tính giúp Đề tài có thể nhận diện và phân tích các khái niệm nghiên cứu

(3) Kết nối dữ liệu: Đề tài kết nối những dữ liệu thu được về phân tích khả năng sinh lợi khách hàng với dữ liệu thu được về phân tích thành quả hoạt động thực tế của CTCP Sợi Phú Nam để đánh giá những mặt đạt được và hạn chế trong công tác này của công ty Từ đó, những dữ liệu giúp xây dựng Hệ thống ABC sẽ được kết nối vào công tác phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động để giúp hoàn thiện hơn công tác này tại CTCP Sợi Phú Nam

 Dữ liệu thứ cấp:

 Thu thập dữ liệu th cấp:

Dữ liệu thứ cấp được thu thập qua các nguồn như: sách báo, giáo trình…liên quan đến nội dung nghiên cứu; và các chứng từ, sổ sách, báo cáo tài chính, báo cáo quản trị… của công ty

 Phân tích dữ liệu th cấp:

Đề tài sử dụng phương pháp thống kê mô tả để phân tích, so sánh các số liệu thực tế và số liệu dự toán tại công ty

6 Cấu trúc luận văn

Ngoài Phần mở đầu và Phần kết luận thì Luận văn được kết cấu gồm 3 Chương:

Chương 1: Cơ sở lý thuyết về Kế toán quản trị trong phân tích khả năng sinh

lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động

Chương 2: Thực trạng vận dụng Kế toán quản trị trong phân tích khả năng

sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại Công ty cổ phần Sợi Phú

Nam

Chương 3: Giải pháp hoàn thiện quá trình vận dụng Kế toán quản trị trong

phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và phân tích thành quả hoạt động tại Công

ty cổ phần Sợi Phú Nam

CHƯƠNG 1 – CƠ SỞ LÝ THUYẾT VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ TRONG

PHÂN TÍCH KHẢ NĂNG SINH LỢI KHÁCH HÀNG

VÀ PHÂN TÍCH THÀNH QUẢ HOẠT ĐỘNG

1.1 Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng dựa vào Hệ thống Chi phí trên cơ

sở hoạt động (Activity Based Cost Systems – ABC)

1.1.1 Khái niệm

Theo Horngren et al (2012, pg.510): “Phân tích khả năng sinh lợi khách

hàng (Custumer Profitability Analysis – CPA) là đánh giá doanh thu kiếm được từ khách hàng và những chi phí phát sinh để mang lại các khoản doanh thu đó Phân tích sự khác biệt giữa các khách hàng về doanh thu và chi phí cung cấp cái nhìn sâu sắc vào lý do tại sao có được sự khác biệt trong lợi nhuận thu được từ những khách hàng khác nhau Nhà quản trị sử dụng thông tin này để đảm bảo rằng nhóm khách hàng được công ty chú ý sẽ mang lại lợi nhuận lớn cho công ty”

Theo Blocher et al (2010, pg.148): “Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng

là sự kết hợp phân tích doanh thu từ khách hàng và chi phí của khách hàng để đánh giá khả năng sinh lợi khách hàng và giúp xác định các hành động để cải thiện khả năng sinh lợi khách hàng”

Các chi phí liên quan đến khách hàng được tính dựa vào các chính sách kế toán quản trị và đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp Nhà quản trị phải hiểu rõ cách thức tập hợp và phân bổ chi phí cho từng nhóm khách hàng để có thể phân tích khả năng sinh lợi của khách hàng một cách chính xác Từ đó, xác định hiệu quả kinh doanh dự kiến mang lại từ khách hàng nhằm phục vụ cho việc lập dự toán hoạt động của doanh nghiệp

1.1.2 Hệ thống ABC đối với phân tích khả năng sinh lợi khách hàng

Hệ thống chi phí dựa trên cơ sở trên hoạt động (ABC) được phát triển để tăng cường tính chính xác trong việc phân bổ chi phí của nguồn lực đến các hoạt động, quy trình kinh doanh, sản phẩm, dịch vụ hay khách hàng Theo quan điểm của

hệ thống ABC, nhiều nguồn lực của doanh nghiệp không chỉ được sử dụng để sản

xuất sản phẩm mà còn được sử dụng cho những hoạt động phục vụ sản xuất Mục tiêu của ABC không phải là phân bổ chi phí chung đến sản phẩm mà là đo lường và phân bổ chi phí nguồn lực đến các hoạt động hỗ trợ cho việc sản xuất và phân phối

sản phẩm (Kaplan and Atkinson, 1998, pg.97)

Từ đó, doanh nghiệp xác định được chi phí cho từng loại sản phẩm, dịch vụ

và khách hàng một cách chính xác nhất

1.1.2.1 Lợi ích của Hệ thống ABC

1 Đo lường lợi nhuận tốt hơn ABC cung cấp phương pháp đo lường chính xác hơn về chi phí sản phẩm, dẫn đến lợi nhuận sản phẩm và khả năng sinh lợi của khách hàng được đo lường cũng chính xác hơn Đóng vai trò quan trọng trong quyết định chiến lược của nhà quản trị về giá, các dòng sản phẩm và phân khúc thị trường

2 Ra quyết định tốt hơn Hệ thống ABC cung cấp thông tin chi phí sản phẩm một cách chính xác hơn, giúp các nhà quản trị cải thiện giá trị quy trình và sản phẩm bằng cách ra quyết định thiết kế sản phẩm tốt hơn, quyết định hỗ trợ khách hàng tốt hơn, và thúc đẩy kế hoạch nâng cao giá trị

3 Cải tiến quy trình Hệ thống ABC cung cấp các thông tin cần thiết để xác định vị trí phần nào của quy trình cần được cải tiến để quy trình được hoàn thiện hơn

4 Ước lượng chi phí Cải thiện chi phí sản phẩm dẫn đến ước tính tốt hơn các chi phí cho việc quyết định giá, lập dự toán và kế hoạch

5 Chi phí công suất không sử dụng Khi công ty có biến động theo mùa và theo chu kỳ bán hàng và sản xuất, thì sẽ có nhiều lần công suất nhà máy là không sử dụng hết Điều này có nghĩa là chi phí phát sinh tại các hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm, loại sản phẩm và cấp độ khách hàng sẽ không được sử dụng Công suất được cung cấp nhưng không được sử dụng trong sản xuất Hệ thống ABC cung cấp thông tin tốt hơn để xác định chi phí của công suất không sử dụng và duy trì phương thức

kế toán riêng biệt cho loại chi phí này Nhìn chung, mục đích là để quản lý mức công suất nhằm giảm chi phí của việc sử dụng không đúng mức công suất và giá sản phẩm dịch vụ thích hợp

1.1.2.2 Quy trình thực hiện Hệ thống ABC

Phát triển Hệ thống chi phí dựa trên cơ sở hoạt động ABC gồm 3 giai đoạn:

(Blocher et al, 2010, pg.131; Kaplan and Atkinson, 1998, pg.105)

 Giai đoạn 1: Nhận diện chi phí nguồn lực và các hoạt động

- Nhận diện chi phí nguồn lực:

Hầu hết chi phí nguồn lực của doanh nghiệp được ghi nhận vào các tài khoản

cụ thể trong hệ thống tài khoản kế toán Việc nhận diện chi phí nguồn lực sao cho thích hợp với các hoạt động của doanh nghiệp là điều cần phải chú ý Bởi vì các chi phí nguồn lực khác nhau có thể được ghi nhận trong một tài khoản duy nhất hoặc chi phí cho một hoạt động có thể được ghi nhận trong nhiều tài khoản

- Xác định các hoạt động:

+ Các hoạt động chính trong phạm vi doanh nghiệp Các hoạt động chính được xác định thông qua việc thu thập số liệu, phỏng vấn nhân viên về: các loại hoạt động, số giờ tiêu tốn, các nguồn lực và các sản phẩm, dịch vụ, khách hàng chịu ảnh hưởng từ các hoạt động đó

+ Kết hợp các hoạt động tương đồng thành từng nhóm hoạt động

- Cấp bậc của các hoạt động:

+ Hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm (Unit-level activities): thể hiện

những công việc được thực hiện cho từng đơn vị sản phẩm Số lượng đơn vị nguồn

lực sử dụng cho những hoạt động cấp độ đơn vị sản phẩm tỷ lệ thuận với số lượng sản phẩm sản xuất và tiêu thụ Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động này thường là số giờ lao động trực tiếp, số giờ máy chạy, khối lượng nguyên vật liệu xử lý…

+ Hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm (Batch-level activities): thể hiện những

công việc như chuẩn bị máy móc cho đợt sản xuất tiếp theo mua nguyên vật liệu,

xử lý đơn đặt hàng của khách hàng Có một sự khác biệt quan trọng giữa những

hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm và những hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm Đó

là mức độ sử dụng nguồn lực để thực hiện một hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm không phụ thuộc vào số lượng sản phẩm có trong một lô (số lượng phụ tùng cung

cấp cho một lần chuẩn bị sản xuất, số mặt hàng trong một đơn đặt hàng, số lượng sản phẩm trong một đợt giao hàng cho khách hàng) Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm thường là số lần hoặc số giờ chuẩn bị máy móc, số hóa đơn mua nguyên vật liệu, số lượng đơn đặt hàng…

Hệ thống chi phí truyền thống xem các chi phí của những nguồn lực sử dụng

để thực hiện những hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm là cố định, bởi vì chúng độc lập với số lượng sản phẩm có trong lô Tuy nhiên, trên thực tế, nếu càng nhiều hoạt động ở cấp độ lô sản phẩm được thực hiện, doanh nghiệp càng phải tốn thêm nhiều nguồn lực để thực hiện Do đó, một trong những cải tiến của hệ thống chi phí dựa trên cơ sở hoạt động so với hệ thống chi phí truyền thống là khả năng đo lường và phân bổ chi phí xử lý đơn đặt hàng mua, điều động nguyên vật liệu, chuẩn bị máy

móc, xử lý đơn đặt hàng của khách hàng… đã phát sinh theo hoạt động

+ Hoạt động ở cấp độ loại sản phẩm (Product-level activities): là những

công việc cho phép việc sản xuất một loại sản phẩm có thể được thực hiện như quản

lý và cập nhật những đặc tính của sản phẩm phát triển sản phẩm, hỗ trợ kỹ thuật cho từng sản phẩm Tiêu thức phân bổ chi phí ứng với những hoạt động này thường

là số lần ghi nhận thay đổi kỹ thuật, số lần giới thiệu sản phẩm mới…

+ Hoạt động ở cấp độ nhà máy (Facility-level activities): là những hoạt

động chung không phụ thuộc vào đơn vị sản phẩm, lô sản phẩm và loại sản phẩm Những hoạt động ở cấp độ nhà máy bao gồm bảo đảm sự hoạt động của nhà máy

như quản lý nhà máy thuế bất động sản, bảo hiểm tài sản của phân xưởng, khấu hao máy móc khấu hao nhà văn phòng…

 Giai đoạn 2: Phân bổ chi phí nguồn lực đến các hoạt động

Việc phân bổ chi phí nguồn lực vào hoạt động phải dựa vào cả một quy trình ước tính về số lượng của những tiêu thức phân bổ nguồn lực Nó phản ánh mức độ hoạt động, đóng vai trò kết nối giữa chi phí nguồn lực và các hoạt động Theo đó, khi mức độ hoạt động tăng hay giảm thì chi phí nguồn lực cũng sẽ tăng hay giảm tương ứng

 Giai đoạn 3: Phân bổ chi phí hoạt động đến các sản phẩm hay khách hàng

Lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động để kết nối giữa chi phí hoạt động với mức độ sử dụng hoạt động của từng sản phẩm hay khách hàng Thông

thường có 3 loại tiêu thức phân bổ chi phí hoạt động: (Kaplan and Atkinson, 1998, pg.108)

+ Tiêu thức phân bổ dựa trên nghiệp vụ: cho biết tần suất xảy ra hoạt động

Ví dụ: số lần chuẩn bị máy móc, số lượng hóa đơn…

+ Tiêu thức phân bổ dựa trên thời gian: thể hiện lượng thời gian cần thiết để thực hiện một hoạt động Ví dụ: số giờ chuẩn bị máy móc, số giờ kiểm định, số giờ lao động trực tiếp

+ Tiêu thức phân bổ dựa trên chất lượng: tiêu thức chính xác nhất nhưng tốn kém nhất, đòi hỏi một hệ thống chi phí theo công việc để theo dõi tất cả các nguồn lực sử dụng cho mỗi một hoạt động được thực hiện Tiêu thức này chỉ cần được sử dụng khi những nguồn lực gắn liền với hoạt động có chi phí cao, và chi phí của nguồn lực thay đổi mỗi lần hoạt động được thực hiện

1.1.3 Những nội dung của phân tích khả năng sinh lợi khách hàng

1.1.3.1 Phân tích doanh thu khách hàng

Doanh thu khách hàng là một yếu tố trong phân tích khả năng sinh lợi khách hàng Phân tích doanh thu khách hàng để giải thích nguyên nhân của sự khác biệt trong doanh số giữa các khách hàng hay nhóm khách hàng khác nhau

= x

1.1.3.2 Phân tích chi phí khách hàng

Phân tích Chi phí khách hàng bao gồm phân tích Biến phí Giá vốn hàng bán

và phân tích Biến phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp Bởi vì, Biến phí Giá vốn hàng bán và Biến phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp là những loại chi phí gắn liền với khách hàng và chịu nhiều ảnh hưởng từ phía khách hàng

phẩm (chưa thuế)

Số lượng sản phẩm bán

Vì vậy, Chi phí khách hàng được tính như sau: (Horngren et al, 2012, pg.513-514)

= +

a Biến phí Giá vốn hàng bán

Biến phí Giá vốn hàng bán được hình thành từ Biến phí sản xuất sản phẩm

Trong đó, Biến phí sản xuất sản phẩm bao gồm:

- Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Phân bổ trực tiếp vào sản phẩm

- Chi phí nhân công trực tiếp: Phân bổ trực tiếp vào sản phẩm

- Biến phí sản xuất chung (chi phí gián tiếp): là những chi phí sản xuất chung thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi Biến phí sản xuất chung bao gồm chi phí năng lượng, nguyên vật liệu gián tiếp, nhiên liệu…Biến phí sản xuất chung liên quan đến các hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm và lô sản phẩm Sử dụng Hệ thống ABC giúp phân bổ biến phí sản xuất chung vào sản phẩm một cách chính xác hơn so với Phương pháp phân bổ chi phí truyền thống

b Biến phí ngoài sản xuất

Biến phí ngoài sản xuất (chi phí gián tiếp): bao gồm Biến phí bán hàng và

Biến phí quản lý doanh nghiệp Biến phí ngoài sản xuất thay đổi khi mức độ hoạt động thay đổi Biến phí ngoài sản xuất liên quan đến các hoạt động ở cấp độ đơn vị sản phẩm và lô sản phẩm Sử dụng Hệ thống ABC giúp phân bổ biến phí ngoài sản xuất vào sản phẩm một cách chính xác hơn so với Phương pháp phân bổ chi phí truyền thống

1.1.3.3 Phân tích lợi nhuận khách hàng

Lợi nhuận từ khách hàng (Cusomer-level operating income): là khoảng chênh lệch giữa doanh thu và chi phí tương ứng liên quan đến khách hàng Doanh thu dễ nhận diện hơn các khoản chi phí tương ứng bởi vì các khoản chi phí thường phức tạp để tập hợp và tính toán hơn

Theo Horngren et al (2012, pg.514):

Lợi nhuận khách hàng = Doanh thu khách hàng – Chi phí khách hàng

Chi phí khách hàng Biến phí Giá vốn

hàng bán

Biến phí ngoài sản xuất

Một trong những nguyên tắc thực nghiệm quan trọng nhất trong kinh doanh

và kinh tế là nguyên tắc Pareto 80-20 Theo nguyên tắc Pareto, trong kinh doanh, 80% doanh thu của doanh nghiệp thường đến từ 20% khách hàng là khách hàng mục tiêu

Biểu đồ 1.1 thể hiện rằng khi các công ty xếp hạng các sản phẩm và khả

năng sinh lợi khách hàng mức cao nhất đến mức thấp nhất, họ đã nhận thấy 20% sản phẩm bán chạy nhất hay 20% khách hàng lớn nhất mang lại 80% doanh thu bán hàng cho doanh nghiệp

Biểu đồ 1.1: Các loại sản phẩm và khách hàng: Nguyên tắc Pareto 80-20

(Nguồn: Atkinson et al, 2012, pg.222)

Mặc dù nguyên tắc 80-20 chỉ áp dụng tốt đối với doanh thu bán hàng, chứ không áp dụng cho lợi nhuận “Đường cong Whale” mô tả lợi nhuận tích lũy từ khách hàng, được xây dựng từ phân tích khả năng sinh lợi khách hàng theo ABC

“Đường cong Whale” ở Biểu đồ 1.2 cho thấy 20% khách hàng có khả năng sinh lợi

cao nhất mang lại 180% lợi nhuận bán hàng cho doanh nghiệp, khoảng 60% khách hàng có điểm hòa vốn và 20% số khách hàng có khả năng sinh lợi thấp nhất đã gây

lỗ và làm giảm 80% lợi nhuận bán hàng cho doanh nghiệp

Biểu đồ 1.2: “Đường cong Whale” của khả năng sinh lợi khách hàng

(Nguồn: Atkinson et al, 2012, pg.223)

1.1.3.4 Tiến trình ra quyết định để quản lý khả năng sinh lợi khách hàng

Các loại khách hàng khác nhau đã được tìm hiểu cung cấp cho doanh nghiệp những thông tin quan trọng để hướng dẫn việc phân bổ các nguồn lực trên khách hàng Sử dụng quá trình ra quyết định gồm 5 bước để quản lý khả năng sinh lợi

khách hàng: (Horngren et al, 2012, pg.517)

Bước 1: Xác định các vấn đề và sự không chắc chắn Vấn đề là làm thế nào

để quản lý và phân bổ các nguồn lực trên khách hàng

Bước 2: Thu thập thông tin Nhà quản lý xác định doanh thu được tạo ra

trong quá khứ theo từng khách hàng và mức độ chi phí của khách hàng phát sinh trong quá khứ để khuyến khích từng khách hàng

Bước 3: Thực hiện các dự đoán trong tương lai Nhà quản lý dự toán doanh

thu mà họ mong đợi từ mỗi khách hàng và các mức độ chi phí của khách hàng họ sẽ phải gánh chịu trong tương lai

Bước 4: Đưa ra quyết định bằng cách lựa chọn trong số các phương án

Nhà quản lý sử dụng hồ sơ về khả năng sinh lợi khách hàng để xác định tập hợp nhỏ

các khách hàng người xứng đáng với dịch vụ cao nhất và được ưu tiên nhất

Bước 5: Thực hiện quyết định đánh giá thành quả và học hỏi Sau khi quyết

định được thực hiện, nhà quản lý so sánh kết quả thực tế với dự toán để đánh giá

quyết định đã chọn, đã thực hiện và những cách thức đã có để nâng cao lợi nhuận

1.2 Mối quan hệ giữa Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng và Phân tích thành quả hoạt động

Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng (dựa trên Hệ thống ABC) sẽ hỗ trợ cho Phân tích thành quả hoạt động (dựa trên công cụ Phân tích chênh lệch) được chuẩn xác hơn Bởi vì:

 Thứ nhất, Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng kỳ trước là cơ sở giúp cho việc lập Dự toán tổng thể kỳ này của doanh nghiệp

Dự toán tổng thể hay Dự toán ngân sách của doanh nghiệp bao gồm hệ thống

các loại dự toán sau: (Đoàn Ngọc Quế và cộng sự, 2013, trang 100)

 Dự toán tiêu thụ sản phẩm

 Dự toán sản xuất

 Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

 Dự toán chi phí nhân công trực tiếp

 Dự toán chi phí sản xuất chung

 Dự toán tồn kho thành phẩm cuối kỳ

 Dự toán chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp

 Dự toán tiền

 Dự toán kết quả hoạt động kinh doanh và Bảng cân đối kế toán dự toán Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng kỳ trước giúp xác định Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán trong Dự toán tiêu thụ sản phẩm kỳ này của doanh nghiệp

Dự toán tiêu thụ sản phẩm là quan trọng nhất, chi phối toàn bộ các dự toán khác Khi dự toán tiêu thụ sản phẩm được lập một cách phù hợp với tình hình hoạt động của doanh nghiệp, nó sẽ là chìa khóa cho toàn bộ quá trình lập dự toán

Sau khi các loại dự toán còn lại được lập sẽ giúp xác định Tổng lợi nhuận khách hàng dự toán (chính là Số dư đảm phí dự toán) trong kỳ của doanh nghiệp

 Thứ hai, Phân tích khả năng sinh lợi khách hàng kỳ này phản ánh Kết quả thực tế trong kỳ của doanh nghiệp

Kết quả thực tế được xét đến là Số dư đảm phí thực tế trong kỳ của doanh

nghiệp, với: Tổng lợi nhuận khách hàng thực tế = Số dư đảm phí thực tế

1.3 Phân tích thành quả hoạt động dựa vào Phân tích chênh lệch

Theo Blocher et al (2010): Phân tích chênh lệch là quá trình so sánh doanh

thu và chi phí mong muốn với mức được thực hiện thực tế để tính ra chênh lệch Chênh lệch là dấu hiệu cho biết rằng các giả định của kế hoạch tài chính đã không được thực hiện Các nhà phân tích nghiên cứu những chênh lệch (đặc biệt là chênh lệch bất lợi) trọng yếu để hiểu tại sao những kỳ vọng không thể đạt được và những hành động nào nên được thực hiện từ các chênh lệch đó

1.3.1 Mô hình các cấp độ chênh lệch lợi nhuận khách hàng

Sơ đồ 1.1 thể hiện Mô hình các cấp độ chênh lệch lợi nhuận khách hàng:

Chênh lệch dự toán tổng thể

Master-Budget Variance

Chênh lệch dự toán linh hoạt

Flexible-Budget Variance

Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán

Sales-Volume Variance

Chênh lệch CP NCTT sản phẩm bán

Direct manuf.

labor variance

Chênh lệch biến phí SXC sản phẩm bán

Variable manuf.

overhead variance

Chênh lệch biến phí bán hàng và quản lý

Variable selling and administrative variance

Chênh lệch lượng NVL TT

Chênh lệch giá

NVL TT

Chênh lệch năng suất NC TT

Chênh lệch giá

NC TT

Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán

Sales-mix variance

Chênh lệch lượng sản phẩm bán

Sales-quantity variance

Chênh lệch thị phần

Market-share variance

Chênh lệch kích thước thị trường

Chênh lệch năng suất

Chênh lệch chi tiêu

Chênh lệch năng suất

Chênh lệch chi tiêu

Sơ đồ 1.1: Mô hình các cấp độ chênh lệch lợi nhuận khách hàng

Cấp độ 1

Cấp độ 2

Cấp độ 3

Cấp độ 4

1.3.2 Phân tích Chênh lệch dự toán tổng thể

Chênh lệch dự toán tổng thể = Kết quả thực tế - Dự toán tổng thể

Dự toán tổng thể: là tập hợp toàn diện các bản dự toán của tất cả các giai

đoạn về các mặt hoạt động kinh doanh trong một kỳ cụ thể

Phân tích Chênh lệch dự toán tổng thể: giúp cho nhà quản trị nhận biết

được sự khác biệt giữa Kết quả thực tế so với số dự toán, từ đó đánh giá thành quả

hoạt động tại doanh nghiệp

Sơ đồ 1.2 biểu hiện Chênh lệch dự toán tổng thể như sau: (Horngren et al,

2012, pg.520)

Sơ đồ 1.2: Phân tích Chênh lệch dự toán tổng thể

1.3.3 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt

Chênh lệch dự toán linh hoạt = Kết quả thực tế - Dự toán linh hoạt

Dự toán linh hoạt: là Dự toán tổng thể được điều chỉnh từ số lượng sản

phẩm tiêu thụ dự toán về mức thực tế (Atkinson et al, 2012, pg.420)

Chênh lệch dự toán linh hoạt: là sự khác biệt giữa Kết quả hoạt động thực

tế và Dự toán linh hoạt tại mức số lượng sản phẩm tiêu thụ thực tế của thời kỳ

Chênh lệch dự toán linh hoạt đo lường hiệu quả trong việc sử dụng các nguồn lực

đầu vào để đạt được kết quả hoạt động trong kỳ (Blocher et al, 2010, pg.597)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt: Khi phân tích Chênh lệch dự toán

tổng thể, nhà quản trị chỉ thấy được kết quả hoạt động mà chưa biết rõ hiệu quả hoạt

động và quá trình kiểm soát chi phí của doanh nghiệp đã tốt hay chưa Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt sẽ giúp cho nhà quản trị nhận diện được nguyên nhân của những Chênh lệch, để từ đó tìm ra biện pháp khắc phục và định hướng hoạt động cho doanh nghiệp

1.3.3.1 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu khách hàng

Đối với chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu, do lượng sản phẩm tiêu thụ dự toán được điều chỉnh về mức thực tế, nên chênh lệch doanh thu chỉ do ảnh

hưởng của thay đổi giá Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu được phản ánh ở

Sơ đồ 1.3 như sau:

Sơ đồ 1.3: Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu

Chênh lệch giá bán (Selling price variance): là chênh lệch giữa doanh thu

bán hàng thực tế và doanh thu bán hàng dự toán linh hoạt cho một kỳ (Blocher et

al, 2010, pg.597)

Chênh lệch giá bán = Doanh thu thực tế - Doanh thu dự toán linh hoạt

Chênh lệch giá bán cho biết ảnh hưởng của thay đổi giá đến đối tượng phân

tích nhưng không cho biết nguyên nhân làm thay đổi giá

1.3.3.2 Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí khách hàng

Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí khách hàng bao gồm: Chênh lệch dự

toán linh hoạt Biến phí Giá vốn hàng bán và Chênh lệch dự toán linh hoạt Biến phí ngoài sản xuất Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí chỉ cần được nghiên cứu khi mức chênh lệch là đáng kể Phân tích chênh lệch để tìm nguyên nhân nhằm đưa ra các giải pháp thích hợp giúp kiểm soát chi phí tốt hơn cho các kỳ sau

Chênh lệch dự toán linh hoạt về doanh thu

Chênh lệch dự toán linh hoạt Biến phí Giá vốn hàng bán được tạo nên từ các chênh lệch: Chênh lệch DTLH chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán, Chênh lệch DTLH chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán, Chênh lệch DTLH biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán

Chênh lệch dự toán linh hoạt Biến phí ngoài sản xuất được tạo nên từ: Chênh lệch DTLH biến phí bán hàng và quản lý

Do đó, Phân tích chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí khách hàng được thực hiện thông qua phân tích các chênh lệch dự toán linh hoạt sau:

- Chênh lệch DTLH chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán

- Chênh lệch DTLH chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán

- Chênh lệch DTLH biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán

- Chênh lệch DTLH biến phí bán hàng và quản lý

Đối với chênh lệch dự toán linh hoạt về Chi phí khách hàng, thông thường có

hai nhân tố ảnh hưởng là lượng và giá

a Chênh lệch DTLH chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán:

 Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp:

Là sự khác biệt giữa chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thực tế và chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dự toán linh hoạt theo số lượng sản phẩm thực tế sản xuất

ra trong kỳ Sơ đồ 1.4 cho thấy Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nguyên vật liệu

trực tiếp: (Blocher et al, 2010, pg.601)

Sơ đồ 1.4: Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

Dự toán linh hoạt:

Lượng NVL TT dự toán linh hoạt theo

số lượng sp thực tế sản xuất

x Giá định mức Chênh lệch giá

NVL trực tiếp

Chênh lệch lượng NVL trực tiếp Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí

nguyên vật liệu trực tiếp

 Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán:

Là sự khác biệt giữa chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thực tế của số lượng sản phẩm bán thực tế và chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dự toán linh hoạt theo số

lượng sản phẩm bán thực tế trong kỳ (Xem Sơ đồ 1.5)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán giúp tìm ra nguyên nhân và bản chất của chênh lệch tương

tự như khi phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

Sơ đồ 1.5: Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

của sản phẩm bán

 Chênh lệch giá nguyên vật liệu trực tiếp: phản ánh sự khác biệt giữa chi

phí nguyên vật liệu trực tiếp thực tế và chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dự toán linh hoạt do ảnh hưởng của nhân tố giá Nhân tố giá có thể chịu tác động của chất lượng vật liệu mua vào, nguồn cung ứng vật liệu…

 Chênh lệch lượng nguyên vật liệu trực tiếp: phản ánh sự khác biệt giữa chi

phí nguyên vật liệu trực tiếp thực tế và chi phí nguyên vật liệu trực tiếp dự toán linh hoạt do ảnh hưởng của nhân tố lượng Nhân tố lượng có thể chịu tác động của chất

lượng vật liệu mua vào, máy móc thiết bị, tay nghề nhân công…

b Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán:

 Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nhân công trực tiếp:

Dự toán linh hoạt:

Lượng NVL TT dự toán linh hoạt theo số lượng sp bán thực tế

x Giá định mức Chênh lệch giá

NVL trực tiếp

Chênh lệch lượng NVL trực tiếp Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của sản phẩm bán

Là kết quả của sự khác biệt giữa chi phí nhân công trực tiếp thực tế và chi phí nhân công trực tiếp dự toán linh hoạt theo số lượng sản phẩm thực tế sản xuất ra

trong kỳ Chênh lệch này được thể hiện ở Sơ đồ 1.6: (Blocher et al, 2010, pg.604)

Sơ đồ 1.6: Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nhân công trực tiếp

 Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán:

Là sự khác biệt giữa chi phí nhân công trực tiếp thực tế của số lượng sản phẩm bán thực tế và chi phí nhân công trực tiếp dự toán linh hoạt theo số lượng sản

phẩm bán thực tế trong kỳ (Xem Sơ đồ 1.7)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán giúp tìm ra nguyên nhân và bản chất của chênh lệch tương tự như khi phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nhân công trực tiếp

Sơ đồ 1.7: Chênh lệch dự toán linh hoạt chi phí nhân công trực tiếp

Dự toán linh hoạt:

Lượng NCTT dự toán linh hoạt theo số lượng sp bán thực tế

x Giá định mức Chênh lệch giá

nhân công trực tiếp Chênh lệch năng suất nhân công trực tiếp

Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí nhân công trực tiếp của sản phẩm bán

Dự toán linh hoạt:

Lượng NCTT dự toán linh hoạt theo số lượng sp thực tế sản xuất

x Giá định mức Chênh lệch giá

nhân công trực tiếp Chênh lệch năng suất nhân công trực tiếp

Chênh lệch dự toán linh hoạt về chi phí

nhân công trực tiếp

 Chênh lệch giá nhân công trực tiếp: phản ánh sự khác biệt giữa chi phí

nhân công trực tiếp thực tế và chi phí nhân công trực tiếp dự toán linh hoạt do ảnh hưởng của nhân tố giá Nhân tố giá có thể chịu tác động của tay nghề nhân công, hợp đồng lao động…

 Chênh lệch năng suất nhân công trực tiếp: phản ánh sự khác biệt giữa chi

phí nhân công trực tiếp thực tế và chi phí nhân công trực tiếp dự toán linh hoạt do ảnh hưởng của nhân tố lượng Nhân tố lượng có thể chịu tác động của tay nghề

nhân công, máy móc thiết bị, chất lượng nguyên vật liệu…

c Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán:

 Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung:

Là sự khác biệt giữa biến phí sản xuất chung thực tế và biến phí sản xuất chung dự toán linh hoạt theo số lượng sản phẩm thực tế sản xuất ra trong kỳ

(Blocher et al, 2010, pg.648)

Sơ đồ 1.8 cho thấy Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung như

sau:

Sơ đồ 1.8: Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung

Trong đó: Áp dụng Hệ thống ABC (Kaplan et al, 1998, pg.107-108) 1

1 Activity Cost: Chi phí của hoạt động

Driver Quantity: Tổng số lượng của tiêu thức phân bổ

Activity Cost Driver Rate: Hệ số phân bổ chi phí hoạt động

Quantity of Activity Cost Driver: Lượng tiêu thức phân bổ (được sử dụng bởi đối tượng chịu chi phí)

Dự toán linh hoạt:

Lượng tiêu thức phân bổ dự toán linh hoạt theo số lượng sp thực tế sản xuất

x Hệ số phân bổ biến phí SXC

định mức

Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung

Lượng tiêu thức phân

bổ thực tế

x Hệ số phân bổ biến phí SXC định mức Chênh lệch chi tiêu Chênh lệch năng suất

Hệ số phân bổ biến phí sản xuất chung định mức = Biến phí sản xuất

chung dự toán của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổdự toán

Hệ số phân bổ biến phí sản xuất chung thực tế = Biến phí sản xuất chung

thực tế của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổthực tế

 Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán:

Là sự khác biệt giữa biến phí sản xuất chung thực tế của số lượng sản phẩm bán thực tế và biến phí sản xuất chung dự toán linh hoạt theo số lượng sản phẩm

bán thực tế trong kỳ (Xem Sơ đồ 1.9)

Phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung của sản phẩm bán giúp tìm ra nguyên nhân và bản chất của chênh lệch tương tự như khi phân tích Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung

Sơ đồ 1.9: Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung

của sản phẩm bán

 Chênh lệch chi tiêu: Xuất phát từ sự khác biệt giữa Hệ số phân bổ biến phí

SXC thực tế và Hệ số phân bổ biến phí SXC định mức, chịu ảnh hưởng từ hai yếu

tố: (Đoàn Ngọc Quế và cộng sự, 2013, trang 174)

- Ảnh hưởng của Giá cả thực tế tăng hoặc giảm so với Giá định mức trong

kỳ Điều này làm cho các khoản mục biến phí sản xuất chung tăng hoặc giảm trong

Dự toán linh hoạt:

Lượng tiêu thức phân bổ dự toán linh hoạt theo số lượng

sp bán thực tế

x Hệ số phân bổ biến phí SXC định mức

Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí sản xuất chung

kỳ dẫn đến Chênh lệch chi tiêu Phần biến động này cũng giống như biến động giá đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

- Ảnh hưởng từ sự lãng phí hoặc sự tiết kiệm quá định mức của biến phí sản xuất chung Chẳng hạn việc sử dụng lãng phí sẽ làm cho chi phí trên một giờ máy tăng lên

 Chênh lệch năng suất: Năng suất trong kỳ thay đổi phụ thuộc vào nhiều yếu

tố như: tình trạng máy móc thiết bị, tình hình cung cấp nguyên vật liệu, tình trạng của công nhân sản xuất (tay nghề, sức khỏe, tâm lý), biện pháp quản lý phân xưởng (thi đua, khen thưởng, kỷ luật), điều kiện nơi làm việc (cách bố trí máy móc, nhiệt

độ, ánh sáng)…

d Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý:

Biến phí bán hàng và quản lý: là những chi phí phục vụ cho việc bán hàng

và quản lý thay đổi khi mức hoạt động thay đổi Biến phí bán hàng và quản lý bao gồm chi phí xử lý đơn đặt hàng, chi phí vận chuyển, chi phí hoa hồng bán hàng, chi phí chăm sóc khách hàng, chi phí tiếp thị …

Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý: là sự khác

biệt giữa biến phí bán hàng và quản lý thực tế với biến phí bán hàng và quản lý dự toán linh hoạt theo số lượng sản phẩm thực tế bán ra trong kỳ Chênh lệch này được

Chênh lệch dự toán linh hoạt biến phí bán hàng và quản lý

Lượng tiêu thức phân bổ

thực tế

x Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý định mức

Chênh lệch chi tiêu Chênh lệch năng suất

Dự toán linh hoạt:

Lượng tiêu thức phân bổ dự

toán linh hoạt

x Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý định mức

Trong đó: Áp dụng Hệ thống ABC

Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý định mức = Biến phí bán hàng

và quản lý dự toán của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổdự toán

Hệ số phân bổ biến phí bán hàng và quản lý thực tế = Biến phí bán hàng và

quản lý thực tế của hoạt động / Tổng số lượng của tiêu thức phân bổthực tế

1.3.4 Phân tích Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán

Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán = Dự toán linh hoạt – Dự toán tổng thể

Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán (Sales-Volume Variance): là chênh

lệch giữa mức Dự toán linh hoạt và mức Dự toán tổng thể Chênh lệch khối lượng

sản phẩm bán phản ánh ảnh hưởng của mức hoạt động đến kết quả tài chính, được

thể hiện qua Sơ đồ 1.11 (Horngren et al, 2012, pg.520)

Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán bao gồm:

- Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán (Sales-mix variance)

- Chênh lệch lượng sản phẩm bán (Sales-quantity variance)

Sơ đồ 1.11: Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán

1.3.4.1 Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán

Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán (Sales-mix variance): là chênh lệch

được hình thành từ “sự khác biệt giữa Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán thực tế với Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán dự toán” nhân cho Lượng sản phẩm bán thực tế và Số dư đảm

phí đơn vị dự toán (Horngren et al, 2012, pg.521)

Dự toán linh hoạt:

Chênh lệch lượng sản phẩm bán

Chênh lệch khối lượng sản phẩm bán

= - x x

Phân tích Chênh lệch kết cấu sản phẩm bán giúp cho nhà quản trị có thể tìm

ra nguyên nhân vì sao có sự thay đổi trong tỷ trọng của các kênh bán hàng hay các nhóm khách hàng… Bằng cách trả lời các câu hỏi như:

+ Việc tìm kiếm nhóm khách hàng này là khó khăn hơn tìm kiếm nhóm khách hàng kia?

+ Có phải đối thủ cạnh tranh cung cấp dịch vụ tốt hơn và giá rẻ hơn cho nhóm khách hàng này?

+ Hay là do các ước tính ban đầu của bán hàng không được phân tích đầy đủ theo thị trường tiềm năng?

1.3.4.2 Chênh lệch lượng sản phẩm bán

Chênh lệch lượng sản phẩm bán (Sales-quantity variance): là chênh lệch

được hình thành từ “sự khác biệt giữa Lượng sản phẩm bán thực tế với Lượng sản phẩm bán dự toán” nhân cho Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán dự toán và Số dư đảm phí

đơn vị dự toán (Horngren et al, 2012, pg.522)

+ Doanh nghiệp có dịch vụ tốt hơn đối thủ cạnh tranh?

+ Hay là do sự tăng trưởng của toàn bộ thị trường?

Lượng sản phẩm bán dự toán

Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán dự toán

Số dư đảm phí đơn vị

tế

Tỷ lệ kết cấu sản phẩm bán dự toán

Lượng sản phẩm bán thực

tế

Số dư đảm phí đơn vị

dự toán