Quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại công ty TNHH kiểm toán và tư vấn chuẩn việt (vietvalues)

Bên cạnh đó, tôi xin cảm ơn đến Ban lãnh đạo và các anh chị Phòng Kiểm toán Báo cáo tài chính số 2 của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư Vấn Chuẩn Việt – VIETVALUES đã tạo điều kiện cho tôi c

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP.HCM

KHOA KẾ TOÁN – TÀI CHÍNH – NGÂN HÀNG

KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP

QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM

TOÁN VÀ TƯ VẤN CHUẨN VIỆT

Ngành: KẾ TOÁN

Chuyên ngành: KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN

Giảng viên hướng dẫn: ThS Trịnh Ngọc Anh

Sinh viên thực hiện: Nguyễn Thị Thùy Trang MSSV: 1211180696 Lớp: 12DKKT03

Thành phố Hồ Chí Minh, 2016

i

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

TRƯỜNG ĐẠI HỌC CÔNG NGHỆ TP.HCM

KHOA KẾ TOÁN – TÀI CHÍNH – NGÂN HÀNG

KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP

QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM

TOÁN VÀ TƯ VẤN CHUẨN VIỆT

Ngành: KẾ TOÁN

Chuyên ngành: KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN

Giảng viên hướng dẫn: ThS Trịnh Ngọc Anh

Sinh viên thực hiện: Nguyễn Thị Thùy Trang MSSV: 1211180696 Lớp: 12DKKT03

Thành phố Hồ Chí Minh, 2016

ii

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là đề tài nghiên cứu do chính tôi thực hiện Những kết quả

và các số liệu sử dụng trong báo cáo đều có nguồn gốc rõ ràng tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Chuẩn Việt, không sao chép từ bất kỳ nguồn nào khác Tôi hoàn toàn chịu trách nhiệm trước Nhà trường về sự cam đoan này

Thành phố Hồ Chí Minh, ngày tháng năm 2016

Tác giả

(SV ký và ghi rõ họ tên)

Tiếp theo, tôi xin gửi lời cảm ơn chân thành đến cô ThS Trịnh Ngọc Anh là giảng viên hướng dẫn của tôi trong suốt thời gian vừa qua Cô luôn tận tình giảng dạy, hướng dẫn, giúp đỡ và sửa chữa những thiếu sót để tôi có thể hoàn thành khoá luận một cách tốt nhất

Bên cạnh đó, tôi xin cảm ơn đến Ban lãnh đạo và các anh chị Phòng Kiểm toán Báo cáo tài chính số 2 của Công ty TNHH Kiểm toán và Tư Vấn Chuẩn Việt – VIETVALUES đã tạo điều kiện cho tôi có cơ hội được thực tập tại doanh nghiệp với vai trò như một trợ lý kiểm toán, luôn giúp đỡ và hướng dẫn tôi rất nhiệt tình trong suốt thời gian thực tập, luôn tạo mọi điều kiện để tôi có thể thu thập tài liệu làm khoá luận và có cơ hội được đi kiểm toán thực tế khách hàng Điều đó đã tạo thuận lợi rất nhiều để tôi hoàn thiện khoá luận một cách tốt nhất

Thành phố Hồ Chí Minh, ngày tháng năm 2016

(SV ký và ghi rõ họ tên)

)

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

TT-BTC Thông tư - Bộ tài chính

DANH MỤC CÁC BIỂU ĐỒ, ĐỒ THỊ, SƠ ĐỒ, HÌNH ẢNH

Sơ đồ 3.1 Tổ chức bộ máy quản lý hoạt động của Vietvalues 34

Hình 4.1 Kiểm tra bổ sung những công nợ lâu năm mà đơn vị chưa lập dự phòng 64 Hình 4.2 Phân tích lợi nhuận gộp đối với mặt hàng nước sạch 71 Hình 4.3 Phân tích lợi nhuận gộp đối với mặt hàng đồng hồ nước 72 Hình 4.4 Kiểm tra tính chính xác về số học trên bảng tính khấu hao 77

Bảng 2.1 Hệ số điều chỉnh xác định theo thời gian sử dụng của TSCĐ 11

Bảng 4.2 Bảng phân tích số ngày thu nợ bình quân của KH1 60

Bảng 4.4 Bảng phân tích số ngày thu nợ bình quân của KH2 62

Bảng 4.6 Bảng phân tích số ngày thu hồi nợ bình quân của KH3 67

Bảng 4.8 Bảng kê các mặt hàng cần lập dự phòng của công ty KH1 69 Bảng 4.9 Bảng kê lập dự phòng đối với hàng sản xuất bán của công ty KH1 70 Bảng 4.10 Bảng kê các khoản cần lập dự phòng giảm giá HTK của công ty KH2 70 Bảng 4.11 Bảng tính chi phí khấu hao TSCĐ của công ty KH1 74

Bảng 4.13 Bảng so sánh phân bổ chi phí trả trước ngắn hạn của đơn vị và của KTV 83 Bảng 4.14 Bảng so sánh phân bổ chi phí trả trước dài hạn của đơn vị và của KTV 87 Bảng 4.15 Bảng ước tính chi phí lãi vay của công ty KH1 91 Bảng 4.16 Bảng ước tính chi phí lãi vay của công ty KH2 92 Bảng 4.17 Bảng ước tính chi phí lãi vay của công ty KH3 92

MỤC LỤC

CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU 1

1.1 Lý do chọn đề tài 1

1.2 Mục đích nghiên cứu 1

1.3 Phạm vi nghiên cứu 2

1.4 Phương pháp nghiên cứu 2

1.5 Kết cấu đề tài 2

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN 3

2.1 Giới thiệu về ước tính kế toán 3

2.1.1 Khái niệm ước tính kế toán 3

2.1.2 Phân loại về các khoản ước tính kế toán 3

2.1.3 Bản chất của ước tính kế toán 4

2.1.4 Tầm quan trọng của các khoản ước tính kế toán 6

2.1.5 Kế toán các khoản ước tính kế toán (theo TT200/2014/BTC) 7

2.1.6 Quy định về kiểm toán các khoản ước tính kế toán (VSA 540) 17

2.2 Kiểm toán một số khoản mục ước tính kế toán chủ yếu trong quy trình kiểm toán BCTC 22

2.2.1 Chuẩn bị kiểm toán 22

2.2.2 Thực hiện kiểm toán 23

2.2.3 Hoàn thành kiểm toán 30

2.3 Những rủi ro, sai sót thường gặp trong ước tính kế toán 30

2.3.1 Rủi ro tiềm tàng 30

2.3.2 Những sai sót có thể xảy ra 31

CHƯƠNG 3: TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN CHUẨN VIỆT 32

3.1 Tổng quan về công ty 32

3.1.1 Giới thiệu chung về công ty 32

3.1.2 Lịch sử hình thành và phát triển 32

3.2 Tổ chức bộ máy quản lý của công ty 34

3.2.1 Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý hoạt động của công ty 34

3.2.2 Chức năng và nhiệm vụ của các phòng ban 34

3.3 Chức năng và nhiệm vụ của phòng kiểm toán 36

3.5 Quy trình kiểm toán chung của công ty 38

3.5.1 Chuẩn bị kiểm toán 39

3.5.2 Thực hiện kiểm toán 40

3.5.3 Hoàn thành kiểm toán 41

CHƯƠNG 4 - THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN TẠI CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN VÀ TƯ VẤN CHUẨN VIỆT 43

4.1 Quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại VIETVALUES 43

4.1.1 Chuẩn bị kiểm toán 43

4.1.2 Thực hiện kiểm toán 49

4.1.3 Hoàn thành kiểm toán 57

4.2 Minh họa quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán thông qua một số khách hàng cụ thể tại VIETVALUES 58

CHƯƠNG 5: NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ 94

5.1 Nhận xét 94

5.1.1 Nhận xét chung về quy trình kiểm toán tại Công ty Kiểm toán VIETVALUES 94 5.1.2 Nhận xét về quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại VIETVALUES 94

5.2 Kiến nghị 96

KẾT LUẬN 99

TÀI LIỆU THAM KHẢO 100

PHỤ LỤC 101

CHƯƠNG 1: GIỚI THIỆU 1.1 Lý do chọn đề tài

Trong bối cảnh nền kinh tế đang phát triển nhanh chóng, dòng vốn của các nhà đầu tư trong và ngoài nước được đổ vào Việt Nam ngày càng nhiều, sự cần thiết phải có một thị trường lành mạnh đã và đang trở nên cấp thiết hơn bao giờ hết Và để có được một thị trường minh bạch đúng nghĩa, nền kinh tế không thể thiếu đi vai trò của kiểm toán độc lập Với trách nhiệm đưa ra ý kiến về sự trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải luôn ý thức rằng kết luận của họ về báo cáo tài chính của khách hàng là một trong những căn cứ quan trọng để nhà đầu tư cũng như các bên hữu quan khác ra quyết định

Ước tính kế toán là một bộ phận quan trọng của BCTC đồng thời cũng là vấn đề mới đòi hỏi sự xét đoán trong công tác kế toán cũng như hoạt động kiểm toán Việt Nam Chuẩn mực kiểm toán số 540: Kiểm toán các ước tính kế toán (bao gồm ước tính kế toán

về giá trị hợp lý và các thuyết minh liên quan) được ban hành kèm theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính Sự ra đời của chuẩn mực kiểm toán VSA 540 đã hướng dẫn cụ thể trong việc tiến hành các thủ tục kiểm toán các khoản ước tính kế toán

Bản chất của các khoản ước tính kế toán là những con số ước lượng nên việc thực hiện kiểm toán, đánh giá các chênh lệch, sai sót khi kiểm toán các khoản ước tính kế toán khó hơn khi thực hiện các chỉ tiêu khác Nhận thức được vấn đề này, tôi đã chọn đề tài :

“Quy trình kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và

Tư vấn Chuẩn Việt ” để làm đề tài khóa luận tốt nghiệp của mình

1.2 Mục đích nghiên cứu

Thông qua tìm hiểu về quy trình kiểm toán các ước tính kế toán của Công ty, kết hợp với việc tìm hiểu các chuẩn mực kế toán, kiểm toán Việt Nam và quốc tế, các quy định, thông tư hướng dẫn của BCTC, cộng với sự hiểu biết của bản thân, khóa luận tốt nghiệp được thực hiện nhằm mục đích khái quát việc thực hiện kiểm toán các khoản ước

1.4 Phương pháp nghiên cứu

Tham khảo các Chuẩn mực kiểm toán của Bộ Tài Chính và các tài liệu liên quan đến kiểm toán các khoản ước tính kế toán tại Công ty thông qua quá trình thực tập Đọc các file hồ sơ kiểm toán, chương trình kiểm toán năm trước, nghiên cứu và tìm hiểu các khoản ước tính của các khách hàng

Tham gia trực tiếp vào quá trình kiểm toán tại công ty khách hàng

Quan sát, phỏng vấn các anh chị KTV và trợ lý kiểm toán

Quan sát công việc thực tế của KTV về công tác kiểm toán các khoản ước tính kế toán của khách hàng

Thu thập, nghiên cứu tài liệu tham khảo, chuẩn mực có liên quan từ giáo trình chuyên môn, báo chí, internet

Tham khảo ý kiến của Giảng viên hướng dẫn

Ngoài ra, khoá luận còn sử dụng các phương pháp nghiên cứu khác như tổng hợp, phân tích…

1.5 Kết cấu đề tài

Bao gồm 5 chương:

Chương 1: Giới thiệu

Chương 2: Cơ sở lý luận về kiểm toán các khoản ước tính kế toán

Chương 3: Tổng quan về Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Chuẩn Việt

Chương 4: Thực trạng quy trình kiểm toán các ước tính kế toán tại Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Chuẩn Việt

Chương 5: Nhận xét và kiến nghị

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN CÁC KHOẢN ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN

2.1 Giới thiệu về ước tính kế toán

2.1.1 Khái niệm ước tính kế toán

Theo Chuẩn mực kế toán số 29 (VAS 29) - Thay đổi chính sách kế toán, ước tính

kế toán và các sai sót: “Ước tính kế toán là một quá trình xét đoán dựa trên những thông tin tin cậy nhất và mới nhất tại thời điểm đó”

Theo Chuẩn mực kiểm toán số 540 (VSA 540) - Kiểm toán các ước tính kế toán

(bao gồm ước tính kế toán về giá trị hợp lý và các thuyết minh liên quan): “Ước tính kế toán là một giá trị tiền tệ gần đúng trong trường hợp không có phương pháp đo lường chính xác”

Nói một cách cụ thể hơn thì ước tính kế toán là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo tài chính được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính toán chính xác hơn hoặc một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập Báo cáo tài chính

2.1.2 Phân loại về các khoản ước tính kế toán

a/ Theo mục đích

Các ước tính kế toán trên BCTC được chia thành 2 nhóm:

 Ước tính kế toán nhằm bù đắp tổn thất tài sản, gồm có: khấu hao TSCĐ, chi phí trả trước, các khoản dự phòng tổn thất tài sản

 Ước tính kế toán nhằm dự phòng khả năng phát sinh nợ phải trả: chi phí phải trả, các khoản dự phòng phải trả

b/ Theo căn cứ đo lường

Theo tiêu chí này, các ước tính kế toán có thể được chia thành 2 nhóm:

 Ước tính kế toán về giá trị hợp lý, ví dụ như việc ghi nhận một nghiệp vụ trao đổi tài sản giữa các bên độc lập hay trường hợp ghi nhận các tài sản, nợ phải trả khi sáp nhập doanh nghiệp

 Ước tính kế toán dựa trên căn cứ khác như trích khấu hao TSCĐ, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, dự phòng nợ phải thu khó đòi

c/ Theo thời điểm phát sinh của chỉ tiêu được ước tính

 Ước tính chỉ tiêu đã phát sinh: là một ước tính gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến BCTC được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sinh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp chính xác hơn Ví dụ: dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá HTK, chi phí trả trước, trích khấu hao TSCĐ

 Ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh: là một ước tính gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến BCTC được ước tính trong trường hợp thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập BCTC Ví dụ: chi phí trích trước, dự phòng phải trả (bảo hành, tiền lương nghỉ phép,…)

2.1.3 Bản chất của ƣớc tính kế toán

Theo chuẩn mực VSA 540:

Do tính chất không chắc chắn vốn có của các hoạt động kinh doanh, một số khoản mục trong BCTC chỉ có thể được ước tính Hơn nữa, các tính chất đặc thù của một tài sản, một khoản nợ phải trả hoặc một thành phần của vốn chủ sở hữu, hoặc cơ sở hay phương pháp đo lường được quy định trong khuôn khổ về lập và trình bày BCTC có thể dẫn đến yêu cầu phải ước tính một khoản mục trong BCTC

Một số ước tính kế toán có tính chắc chắn tương đối thấp, có thể làm phát sinh ít rủi ro có sai sót trọng yếu hơn Ví dụ: Ước tính kế toán phát sinh tại các đơn vị có hoạt động kinh doanh không phức tạp; Ước tính kế toán được lập và cập nhật thường xuyên vì liên quan đến các giao dịch có tính chất thường xuyên…Tuy nhiên, một số ước tính kế toán có thể có mức độ không chắc chắn tương đối cao, đặc biệt khi ước tính đó dựa trên các giả định quan trọng Ví dụ: Ước tính kế toán liên quan đến kết quả của vụ kiện tụng, tranh chấp; Ước tính kế toán về giá trị hợp lý với các công cụ tài chính phái sinh không được giao dịch rộng rãi…

Mức độ không chắc chắn trong ước tính thay đổi tùy theo nội dung của ước tính kế toán, phạm vi sử dụng một phương pháp hoặc mô hình được chấp nhận rộng rãi và tính chủ quan của các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán Trong một số trường

hợp, sự không chắc chắn trong ước tính kế toán có thể lớn đến mức không đáp ứng được các tiêu chí ghi nhận theo khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng

và không thể lập được ước tính kế toán đó

Việc ước tính thường liên quan đến các xét đoán dựa trên thông tin sẵn có tại thời điểm lập và trình bày báo cáo tài chính Đối với nhiều ước tính kế toán, việc xét đoán bao gồm đưa ra giả định về các vấn đề không chắc chắn tại thời điểm ước tính KTV không

có trách nhiệm dự đoán các điều kiện, giao dịch hoặc sự kiện tương lai mà nếu biết được tại thời điểm kiểm toán thì có thể ảnh hưởng đáng kể đến các hành động của Ban Giám đốc hoặc ảnh hưởng đến các giả định được Ban Giám đốc sử dụng

 Sự thiên lệch của Ban Giám đốc

Khuôn khổ về lập và trình bày BCTC yêu cầu phải khách quan, nghĩa là không thiên lệch Tuy nhiên, ước tính kế toán là không chính xác và có thể chịu ảnh hưởng bởi xét đoán của Ban Giám đốc Xét đoán đó có thể liên quan đến sự thiên lệch cố ý hay vô ý của Ban Giám đốc (ví dụ, do động cơ phải đạt được kết quả mong muốn) Khả năng ước tính kế toán chịu ảnh hưởng bởi sự thiên lệch của Ban Giám đốc sẽ tăng lên nếu ước tính được lập chứa đựng yếu tố chủ quan Sự thiên lệch vô ý của Ban Giám đốc và khả năng xảy ra sự thiên lệch cố ý tiềm ẩn ngay trong các quyết định mang tính chủ quan thường phải có khi lập ước tính kế toán Đối với các cuộc kiểm toán năm tiếp theo, dấu hiệu về

sự thiên lệch của Ban Giám đốc được phát hiện trong quá trình kiểm toán các kỳ trước sẽ ảnh hưởng đến việc lập kế hoạch, xác định và đánh giá rủi ro của kiểm toán viên trong kỳ hiện tại

 Lưu ý khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công

Các đơn vị trong lĩnh vực công có thể nắm giữ một khối lượng lớn tài sản chuyên dụng mà không có nguồn thông tin sẵn có và đáng tin cậy về các tài sản đó cho mục đích

đo lường theo giá trị hợp lý hoặc làm cơ sở cho việc xác định giá trị hiện tại hoặc kết hợp

cả hai Thông thường, các tài sản chuyên dụng đó không tạo ra dòng tiền và không có thị trường giao dịch Vì vậy, việc đo lường theo giá trị hợp lý thường yêu cầu phải ước tính

và có thể phức tạp, và trong một số ít trường hợp có thể không ước tính được

Sự khác biệt giữa kết quả thực tế của một ước tính kế toán và số liệu đã ghi nhận

BCTC Điều này đặc biệt đúng đối với các ước tính kế toán về giá trị hợp lý, vì kết quả thực tế có thể kiểm chứng được luôn chịu ảnh hưởng của các sự kiện hoặc điều kiện xảy

ra sau ngày thực hiện ước tính kế toán cho mục đích lập và trình bày BCTC

2.1.4 Tầm quan trọng của các khoản ƣớc tính kế toán

Trên thực tế tồn tại một quan điểm cho rằng việc cho phép sử dụng các xét đoán chủ quan khi lập báo cáo sẽ làm giảm độ tin cậy của thông tin tài chính vì có khả năng người lập BCTC sẽ tìm cách che giấu những thông tin quan trọng mà ảnh hưởng đến quyền lợi của người lập Rõ ràng việc sử dụng các ước tính kế toán để phản ánh sai lệch các thông tin tài chính là có thực, tuy nhiên, các ước tính kế toán vẫn thể hiện được tầm quan trọng của nó, bởi vì việc loại bỏ hoàn toàn các ước tính chủ quan là không khả thi

và thiếu hiệu quả kinh tế

Giả sử nếu các doanh nghiệp không được phép xác định tỷ lệ trích khấu hao của mình, khi đó chế độ kế toán đòi hỏi phải thật chi tiết, liệt kê tất cả các tình huống có thể

và xác định tỷ lệ khấu hao tương ứng để các doanh nghiệp theo đó mà áp dụng, tương tự việc xây dựng cho toàn bộ tất cả các ước tính kế toán sẽ càng làm cồng kềnh thêm bộ máy pháp luật Tuy nhiên do hoạt động kinh doanh vô cùng đa dạng, luôn thay đổi, cho nên việc thực hiện như trên sẽ gặp khó khăn trong việc áp dụng Các doanh nghiệp phải luôn đối chiếu chi tiết từng trường hợp với quy định, các đơn vị quản lý phải tốn nhiều công sức trong việc kiểm tra, chưa kể đến tính dự báo trong hệ thống luật pháp của ta còn

ở mức khiêm tốn Vì vậy, việc sử dụng các ước tính kế toán với tính hợp lý tương đối sẽ giúp đạt mục tiêu hiệu quả kinh tế, so sánh với chi phí bỏ ra

Một chế độ kế toán “cứng” (không cho phép sử dụng các xét đoán chủ quan khi lập BCTC) còn ảnh hưởng tiêu cực đến các chính sách sản xuất, đầu tư, tài chính của doanh nghiệp Ví dụ, nếu yêu cầu các doanh nghiệp phải ghi nhận chi phí nghiên cứu phát triển ngay tại thời điểm phát sinh, mà không có trích trước sẽ làm gia tăng đột biến chi phí trong kỳ, ảnh hưởng tiêu cực đến kết quả kinh doanh Mặt khác, đặc tính của kinh doanh là luôn tiềm ẩn yếu tố bất định, vì vậy sự linh hoạt của người quản lý doanh nghiệp

là rất quan trọng để đối phó với các tình huống phát sinh Một chế độ kế toán cứng nhắc

sẽ làm hạn chế đi sự linh hoạt này

2.1.5 Kế toán các khoản ƣớc tính kế toán (theo TT200/2014/BTC)

Kế toán các khoản dự phòng tổn thất tài sản

Theo VAS 18, điều kiện để ghi nhận một khoản dự phòng là:

- Có nghĩa vụ nợ hiện tại do kết quả từ một sự kiện đã xảy ra

- Sự giảm sút về lợi ích kinh tế có thể xảy ra dẫn đến việc yêu cầ phải thanh toán nghĩa vụ nợ

- Đưa ra ước tính đáng tin cậy về giá trị của nghĩa vụ nợ

Về căn cứ ghi nhận, các khoản dự phòng được ghi nhận vào chi phí trong năm báo cáo dựa vào bảng kê trích lập dự phòng

DP phải thu khó đòi

dự phòng do suy giảm giá trị các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên doanh, liên kết

Là khoản dự phòng phần giá trị các khoản nợ phải thu và các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn khác có bản chất tương tự các khoản phải thu khó có khả năng thu hồi

Là khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho khi

có sự suy giảm của giá trị thuần

có thể thực hiện được so với giá gốc của hàng tồn kho

- Chỉ lập dự phòng khi tổng vốn đầu tư của chủ sở hữu

- Có chứng từ gốc, đối chiếu xác nhận của khách

nợ

- Đã quá hạn thanh toán

- Có hóa đơn, chứng từ hoặc bằng chứng khác chứng minh giá vốn HTK

- Thuộc quyền sở

thị trường hữu thực có của tổ chức

kinh tế được đầu tư

thanh toán nhưng

tổ chức kinh tế đã lâm vào tình trạng phá sản, giải thể hoặc các trường hợp khác được quy định tại khoản 1 điều 6, TT228/2009/BTC

nghiệp tại thời điểm lập báo cáo

- Nguyên vật liệu

có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc nhưng giá bán của sản phẩm không giảm thì không được trích lập dự phòng Phương

(Tổng vốn đầu tư thực tế của các bên – vốn chủ sở hữu thực có của tổ chức kinh tế ) x (số vốn đầu tư của mỗi bên / tổng vốn đầu

tư thực tế của các bên)

- Đối với các khoản nợ quá hạn, căn cứ lập

dự phòng là tuổi nợ, cụ thể:

+ 6 tháng đến dưới 1 năm: 30%

Mức trích lập bằng chênh lệch giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được, được tính cho từng loại HTK bị giảm giá

TT228/2009/BTCdoanh nghiệp dự kiến mức tổn thất không thu hồi được để lập dự phòng

Cách hạch toán một số nghiệp vụ liên quan đến dự phòng tổn thất tài sản:

Kết cấu TK 229 – Dự phòng tổn thất tài sản

TK 229 - Dự phòng tổn thất tài sản

Cuối kỳ báo cáo, nếu số phải lập kỳ này lớn hơn số đã lập kỳ trước, doanh nghiệp trích lập thêm; nếu số phải lập kỳ này nhỏ hơn số đã lập kỳ trước, doanh nghiệp phải hoàn nhập phần chênh lệch

Tổn thất nếu có phát sinh sẽ được bù đắp bằng khoản dự phòng, nếu dự phòng không đủ để bù đắp, số còn thiếu sẽ được ghi nhận vào chi phí SXKD trong kỳ Trong trường hợp doanh nghiệp Nhà nước chuyển đổi sang hình thức công ty cổ phần, số dự phòng còn lại được ghi tăng vốn nhà nước

Riêng đối với những khoản phải thu khó đòi kéo dài trong nhiều năm, doanh nghiệp đã cố gắng dùng mọi biện pháp để thu nợ nhưng vẫn không thu được nợ và xác định khách nợ thực sự không có khả năng thanh toán thì doanh nghiệp có thể phải làm các thủ tục bán nợ cho Công ty mua, bán nợ hoặc xoá những khoản nợ phải thu khó đòi trên sổ kế toán Việc xoá các khoản nợ phải thu khó đòi phải thực

- Cách hạch toán như sau:

Nợ các TK 111, 112 (theo giá bán thỏa thuận)

Nếu sau khi đã xoá nợ, doanh nghiệp lại đòi được nợ đã xử lý thì số nợ thu được

sẽ hạch toán vào tài khoản 711 “Thu nhập khác”

Kế toán khấu hao TSCĐ

Khấu hao tài sản cố định (theo định nghĩa trong chuẩn mực số 03 và 04): là sự phân bổ 1 cách có hệ thống giá trị phải khấu hao của TSCĐ trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của tài sản đó; trong đó:

- Giá trị phải khấu hao: là nguyên giá của TSCĐ ghi trên BCTC trừ (-) giá trị thanh lý ước tính của tài sản đó

- Thời gian sử dụng hữu ích: là thời gian mà TSCĐ phát huy được tác dụng cho sản xuất kinh doanh

Bản chất ước tính trong khấu hao TSCĐ được thể hiện ở việc xác định giá trị trích khấu hao TSCĐ, thời gian sử dụng hữu ích và ở cả phương pháp trích khấu hao Đối với việc xác định giá trị phải khấu hao của TSCĐ: thông thường nguyên giá của TSCĐ có thể được xác định một cách cụ thể Tuy nhiên, đối với việc xác định giá trị có thể thu hồi của TSCĐ trong tương lai thường là dựa vào sự ước tính của

kế toán Thực tế tại Việt Nam cho thấy, khả năng xác định giá trị có thể thu hồi của TSCĐ thường không khả thi

Đối với thời gian trích khấu hao và phương pháp trích: việc xác định 2 yếu tố kể trên thường phụ thuộc vào công năng sử dụng, kinh nghiệm và đặc điểm của từng loại TSCĐ mà ta lựa chọn phương pháp trích và thời gian trích khấu hao cho phù hợp

- Thời gian trích khấu hao: Vì khấu hao căn cứ vào thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định nên khấu hao là một ước tính Khả năng có thể xảy ra là trong thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định, có những thông tin mới cho

thấy sự ước tính ban đầu về thời gian sử dụng hữu ích của tài sản cố định là sai

Do đó, nếu có sự ước tính mới về thời gian sử dụng hữu ích của Tài sản cố định thì doanh nghiệp phải tính khấu hao theo thời gian sử dụng hữu ích còn lại của Tài sản cố định theo sự ước tính mới

- Phương pháp trích: Theo chuẩn mực số 03 - tài sản cố định hữu hình và chuẩn mực số 04 – tài sản cố định vô hình, có 3 phương pháp trích khấu hao:

+ Phương pháp khấu hao đường thẳng

+ Phương pháp khấu hao theo số dư giảm dần Mức trích khấu hao hàng năm

của TSCĐ trong những năm đầu =

Giá trị còn lại của TSCĐ x

Tỷ lệ khấu hao nhanh Trong đó:

Tỷ lệ khấu hao nhanh = Tỷ lệ khấu hao TSCĐ theo

phương pháp đường thẳng

x Hệ số điều chỉnh

Hệ số điều chỉnh xác định theo thời gian sử dụng của TSCĐ quy định tại bảng dưới đây

Bảng 2.1 Hệ số điều chỉnh xác định theo thời gian sử dụng của TSCĐ

Thời gian sử dụng của TSCĐ Hệ số điều chỉnh( lần)

Trên 4 năm đến 6 năm (4 năm < t <= 6 năm) 2,0

+ Phương pháp khấu hao theo số lượng, khối lượng sản phẩm

Số trích khấu hao trong

tháng của TSCĐ =

Mức khấu hao bình quân tính cho 1 đơn vị sản phẩm x

Số lượng sản phẩm sản xuất trong tháng Trong đó:

Thực tế cho thấy thời gian sử dụng thực tế của TSCĐ thường dài hơn thời gian tiến hành trích khấu hao TSCĐ

Cách hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu liên quan đến khấu hao TSCĐ

Kết cấu TK 214 – Hao mòn TSCĐ

TK 214 – Hao mòn TSCĐ

SDĐK: hao mòn lũy kế đầu kỳ

Hao mòn TSCĐ giảm do thanh

lý, nhượng bán, điều chuyển…

Trích khấu hao TSCĐ và chi phí SXKD trong kỳ

SDCK: hao mòn lũy kế cuối kỳ

Khấu hao TSCĐ dùng trong SXKD và khấu hao BĐSĐT hạch toán vào chi phí SXKD trong kỳ; khấu hao TSCĐ chưa dùng, không cần dùng, chờ thanh lý hạch toán vào chi phí khác

TSCĐ dùng cho hoạt động sự nghiệp, dự án, mục đích phúc lợi không phải trích khấu hao tính vào chi phí SXKD mà chỉ tính hao mòn và hạch toán giảm nguồn hình thành TSCĐ đó

TSCĐ đã khấu hao hết mà vẫn còn sử dụng thì không được trích khấu hao

Đối với quyền sử dụng đất, doanh nghiệp chỉ trích khấu hao nếu xác định được thời hạn sử dụng, nếu không xác định được thì không trích khấu hao

Định kỳ, trích khấu hao TSCĐ vào chi phí SXKD, chi phí khác Hao mòn BĐSĐT được hạch toán vào giá vốn hàng bán

Khi nhận TSCĐ được điều chuyển nội bộ, kế toán ghi nhận tăng hao mòn TSCĐ theo giá trị hao mòn lũy kế của tài sản được bàn giao

Hao mòn TSCĐ dùng cho mục đích phúc lợi được ghi nhận vào TK 3533 – Quỹ phúc lợi đã hình thành TSCĐ

Cuối năm khi xem xét lại thời gian trích khấu hao và phương pháp trích khấu hao, nếu có thay đổi mức khấu hao thì kế toán xử lý phần chênh lệch đó bằng cách hạch toán tăng hoặc giảm chi phí

TK 214 “Hao mòn TSCĐ” là TK điều chỉnh giảm giá trị TSCĐ, có kết cấu ngược với kết cấu TK TSCĐ, được trình bày trên Bảng cân đối kế toán, bên phần Tài sản ngắn hạn

Kế toán các khoản chi phí trả trước

Hay còn gọi là chi phí chờ phân bổ là các khoản chi phí thực tế đã phát sinh nhưng chưa được tính vào chi phí sản xuất, kinh doanh của kỳ phát sinh, có liên quan đến kết quả hoạt động SXKD của nhiều kỳ kế toán và việc kết chuyển các khoản chi phí này vào chi phí SXKD của các kỳ kế toán sau

- Bảo hiểm và các loại lệ phí trả cho nhiều kỳ kế toán

- Công cụ, dụng cụ, bao bì liên quan đến nhiều kỳ

- Chi phí đi vay trả trước về lãi tiền vay hoặc lãi trái phiếu

- Chi phí sửa chữa lớn TSCĐ không thực hiện trích trước, được phân bổ tối đa không quá 3 năm

- Lợi thế thương mại phát sinh trong quá trình hợp nhất kinh doanh hoặc lợi thế kinh doanh phát sinh khi cổ phần hóa doanh nghiệp nhà nước

Chi phí trả trước là một tài sản, vì nó thỏa mãn định nghĩa và điều kiện ghi nhận tài sản theo chuẩn mực chung Tài sản là nguồn lực do doanh nghiệp kiểm soát và

có thể thu được lợi ích kinh tế trong tương lai Dựa trên định nghĩa thì chi phí trả trước do doanh nghiệp kiểm soát vì những khoản này thuộc về doanh nghiệp có thể chứng minh qua những chứng từ, hợp đồng,… Hơn nữa, những khoản chi phí trả trước này đem lại lợi ích kinh tế trong tương lai cho doanh nghiệp là điều hiển nhiên vì nó là những chi phí thực tế đã phát sinh sẽ được phân bổ vào chi phí sản xuất kinh doanh

Cách hạch toán một số nghiệp vụ chủ yếu liên quan đến chi phí trả trước

Trường hợp lỗ chênh lệch tỷ giá trong giai đoạn trước hoạt động của doanh nghiệp được ghi nhận lũy kế vào TK 242, cần kết chuyển sang TK 635

Khi cổ phần hóa doanh nghiệp Nhà nước, nếu khoản tiền thuê đất trả trước không

đủ tiêu chuẩn ghi nhận TSCĐ vô hình thì được hạch toán tăng vốn nhà nước

Kế toán chi phí phải trả và dự phòng nợ phải trả

Chi phí phải trả và dự phòng nợ phải trả đều là các nghĩa vụ nợ hiện tại của doanh nghiệp và là những khoản ước tính kế toán vì giá trị cũng như thời hạn thanh toán của chúng được xét đoán dựa trên những thông tin đáng tin cậy nhất tại thời điểm ghi nhận,

và vì thế không đảm bảo chính xác tuyệt đối

Chi phí phải trả là các khoản phải trả cho hàng hóa, dịch vụ đã nhận được từ người bán hoặc đã cung cấp cho người mua trong kỳ báo cáo nhưng thực tế chưa chi trả do chưa

có hóa đơn hoặc chưa đủ hồ sơ, tài liệu kế toán, được ghi nhận vào chi phí sản xuất, kinh doanh của kỳ báo cáo; hoặc các khoản phải trả cho người lao động trong kỳ

Trong khi đó, dự phòng phải trả là một khoản nợ tiềm tàng, chưa chắc chắn về giá trị hoặc thời gian thanh toán tuy nhiên 2 yếu tố này có thể được ước tính một cách đáng tin cậy

Chi phí phải trả Dự phòng phải trả

Giá trị của

khoản nợ

Được xác định một cách tương đối chắc chắn

Thường được ước tính

Thời gian

thanhtoán

Được xác định một cách chắc chắn

Chưa chắc chắn về thời gian thanh toán

trên BCTC

Là một phần của các khoản phải trả thương mại hoặc phải trả khác

Được trình bày tách biệt với các khoản phải trả thương mại và phải trả khác

Mục đích

theo dõi

Đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa doanh thu và chi phí

Để tránh gây đột biến cho chi phí sản xuất, kinh doanh

Nội dung - Trích trước lương nghỉ phép

của công nhân

- Trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ

-Trích trước chi phí trong thời gian ngừng hoạt động theo kế hoạch

- Trích trước chi phí lãi vay

- Dự phòng bảo hành sản phẩm hàng hóa

- Dự phòng bảo hành công trình xây dựng

- Dự phòng tái cơ cấu doanh nghiệp

- Dự phòng phải trả khác

Cách hạch toán các nghiệp vụ thường phát sinh liên quan đến chi phí phải trả:

Kết cấu TK 335 – Chi phí phải trả

TK 335 - Chi phí phải trả

SDĐK: Chi phí phải trả đầu kỳ

- Chi phí phát sinh đã được trích

SDCK: Chi phí phải trả cuối kỳ

Trích trước chi phí: Kế toán thực hiện trích trước chi phí SXKD, bao gồm tiền lương nghỉ phép, sửa chữa lớn TSCĐ, chi phí dự tính phát sinh trong thời gian ngừng sản xuất theo kế hoạch, lãi vay trả trả sau và giá vốn tạm tính Đối với lãi vay phải trả, nếu đủ tiêu chuẩn vốn hóa thì được hạch toán vào chi phí sản xuất chung hoặc tài xây dựng cơ bản dở dang, nếu không được vốn hóa thì được ghi nhận vào chi phí tài chính trong kỳ

Hoàn nhập chi phí phải trả nếu số thực tế nhỏ hơn số trích trước bằng cách ghi các bút toán đảo của các bút toán trích trước chi phí đã trình bày ở trên

Cách hạch toán một số nghiệp vụ liên quan đến dự phòng phải trả:

Kết cấu tài khoản 352 – Dự phòng phải trả

Cuối năm, doanh nghiệp trích lập dự phòng phải trả, gồm các khoản như bảo hành hàng hóa, sản phẩm; bảo hành công trình xây dựng; tái cơ cấu doanh nghiệp và các khoản dự phòng phải trả khác

Khi phát sinh các chi phí mà trước đó đã được lập dự phòng, khoản chi phí đó được bù đắp bằng số dự phòng đã lập, nếu dự phòng đã lập trước đó không đủ bù đắp chi phí thực tế, đơn vị hạch toán trực tiếp vào chi phí SXKD trong kỳ

Cuối kỳ, xử lý chênh lệch giữa chi phí thực tế phát sinh và số đã lập dự phòng Nếu số phải lập kỳ này lớn hơn số dự phòng chưa sử dụng hết từ kỳ trước thì kế toán trích lập thêm Nếu số phải lập kỳ này nhỏ hơn số dự phòng chưa sử dụng hết

từ kỳ trước thì kế toán hoàn nhập số chênh lệch bằng bút toán đảo

Riêng đối với dự phòng bảo hành công trình, khi kết thúc thời gian bảo hành mà chi phí thực tế phát sinh nhỏ hơn số dự phòng đã lập, thì phần chênh lệch được hạch toán vào thu nhập khác

Nếu chi phí của khoản dự phòng được thanh toán bởi bên thứ 3 thì khi nhận được khoản bồi hoàn của bên thứ 3, thì khoản bồi hoàn được xem là thu nhập khác Với trường hợp doanh nghiệp 100 % vốn nhà nước chuyển đổi thành công ty cổ phần, các khoản dự phòng nợ phải trả được hạch toán tăng vốn nhà nước

Về việc trình bày và công bố, VAS 18 quy định: đối với từng loại dự phòng, cần thuyết minh đầy đủ về SDĐK, phát sinh, hoàn nhập trong kỳ và SDCK Với những khoản dự phòng có giá trị trọng yếu, đơn vị phải thuyết minh thêm về nội dung và thời gian chi trả dự tính; dấu hiệu về sự không chắc chắn liên quan đến giá trị và thời gian chi trả

2.1.6 Quy định về kiểm toán các khoản ƣớc tính kế toán (VSA 540)

VSA 540 chủ yếu đề cập đến mục tiêu của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán các khoản mục ước tinh kế toán; những thủ tục nhằm đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của các khoản mục này và cách xử lý khi rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá

 Mục tiêu

Mục tiêu của KTV và doanh nghiệp kiểm toán là thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm

trên báo cáo tài chính, theo khuôn khổ về lập và trình bày BCTC mà khách hàng áp dụng Ngoài ra, KTV và doanh nghiệp kiểm toán cần đánh giá xem các thuyết minh liên quan được trình bày trên BCTC có đầy đủ theo khuôn khổ lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không

 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu

Theo đoạn 8 của chuẩn mực, để có cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với các ước tính kế toán, trong quá trình đánh giá rủi ro, KTV cần tìm hiểu các vấn đề sau:

Các quy định của khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng đối với các ước tính kế toán

Cách thức xác định các giao dịch, sự kiện, điều kiện dân đến sự cần thiết phải ghi nhận hoặc thuyết minh các ước tính kế toán trong BCTC KTV cần phỏng vấn BGĐ về những thay đổi của hoàn cảnh có thể dẫn đến sự cần thiết phải lập ước tính mới hoặc sửa đổi ước tính đã có

Cách thức Ban Giám đốc lập ước tính kế toán và hiểu biết về các dữ liệu làm

cơ sở lập các ước tính đó

Soát xét kết quả thực tế của các ước tính kế toán trong báo cáo tài chính kỳ trước, đông thời, soát xét việc thực hiện lại các ước tính đó cho mục đích lập

và trình bày báo cáo tài chính kỳ hiện tại

Để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV cần đánh giá mức độ không chắc chắn trong ước tinh kế toán KTV cần dựa vào xét đoán của mình để xem ước tính nào có mức độ không chắc chắn cao làm phát sinh rủi ro đáng kể

 Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá

Xem xét các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán cung cấp bằng chứng liên quan đến ước tính kế toán

Kiểm tra phương pháp đo lường và các giả định được sử dụng để lập ước tính kế toán

Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản

Đánh giá, tính toán lại các ước tính kế toán của đơn vị được kiểm toán

Xem xét sự cần thiết phải có kỹ năng hoặc kiến thức chuyên sâu để thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp

Ngoài ra, chuẩn mực kiểm toán 540 cũng quy định KTV cần đánh giá tính hợp lý của ước tính kế toán và xác định sai lệch Đồng thời, cần xem xét tính đầy đủ và tuân thủ quy định liên quan của việc thuyết minh các ước tính kế toán trên BCTC

 Những điểm quan trọng về quy trình kiểm toán ước tính kế toán được đề cập trong VSA 540

Chuẩn bị kiểm toán – lập kế hoạch kiểm toán

- Tìm hiểu đặc điểm hoạt động kinh doanh

Để thực hiện kiểm toán BCTC, KTV phải có hiểu biết đầy đủ về tình hình kinh doanh nhằm đánh giá và phân tích được các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động của đơn vị mà theo KTV thì có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, đến việc kiểm tra của KTV hoặc đến BCKT

Riêng đối với kiểm toán các khoản mục ước tính kế toán, VSA 540 nêu rõ: “Hiểu

biết của KTV về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị khi thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro, cùng với các bằng chứng kiểm toán khác thu thập được trong quá trình kiểm toán sẽ giúp kiểm toán viên xác định các tình huống hoặc những thay đổi về hoàn cảnh thực tế

có thể dẫn đến sự cần thiết phải lập ước tính kế toán.”

Bên cạnh đó, đặc điểm hoạt động kinh doanh còn tác động đến mức độ không chắc chắn của khoản ước tính Hoạt động kinh doanh có tính chất phức tạp sẽ làm tăng mức độ không chắc chắn của ước tính kế toán Ví dụ, những ngành nghề có mức độ rủi ro cao (như chứng khoán, bảo hiểm) hoặc có sản phẩm nhanh lỗi thời (như hàng điện tử) sẽ

có những khoản dự phòng với giá trị đáng kể Đồng thời, tính đặc thù của vấn đề cần ước tính cũng tác động đến độ chính xác trong giá trị ước tính, ví dụ như đặc thù của ngành khai thác dầu khí dẫn đến cần phải có sự tham gia của người có chuyên môn phù hợp trong việc xác định giá trị của ước tính

Khi nắm bắt được những vấn đề liên quan đến đặc điểm hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, KTV sẽ xác định được khu vực có rủi ro có sai sót trọng yếu cao và từ đó, thiết kế các thủ tục kiểm toán một cách phù hợp

-Tìm hiểu hệ thống KSNB

Việc thiết kế, xây dựng hệ thống KSNB nằm trong quy trình lập ước tính kế toán,

do đó, để hiểu được cách thức đơn vị lập ước tính kế toán, KTV cần tìm hiểu hệ thống KSNB tại đơn vị được kiểm toán

Các kiểm soát liên quan gồm có:

 Việc soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán và các dữ liệu đầu vào để lập ước tính kế toán

 Việc phân nhiệm giữa những người thực hiện giao dịch và những người chịu trách nhiệm lập ước tính kế toán

 Các chính sách và quy định liên quan khác

Thực hiện kiểm toán

 Thử nghiệm kiểm soát

Theo VSA 330, KTV tiến hành thử nghiệm kiểm soát trong trường hợp:

- Kiểm toán viên có ý định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để thiết kế thử nghiệm cơ bản

- Nếu chỉ thực hiện các thử nghiệm cơ bản thì không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu

Các thủ tục thường được sử dụng trong giai đoạn này là phỏng vấn, kiểm tra sự phê duyệt, quan sát hoặc thực hiện lại các thủ tục kiểm soát của đơn vị

 Thử nghiệm cơ bản

Thủ tục phân tích

Đối với từng khoản ước tính, KTV có thể tính toán một vài chỉ số cần thiết để đánh giá sự hợp lý của số dư hoặc sự hợp lý của biến động so với năm trước Ngoài ra, đối với các giao dịch có tính chất thường xuyên, thủ tục phân tích còn được xem như một thủ tục đánh giá rủi ro

Thử nghiệm chi tiết

Theo chuẩn mực, những thử nghiệm cơ bản được tiến hành để xử lý rủi ro đáng kể

sẽ tập trung vào 2 nội dung:

- Thứ nhất là cách thức BGĐ đánh giá ảnh hưởng của sự không chắc chắn của ước tính kế toán và ảnh hưởng có thể có của sự không chắc chắn đó đến tính phù hợp của việc ghi nhận các ước tính kế toán trong BCTC Để đánh giá được điều đó, BGĐ cần đánh giá các giả định và các kết quả có thể xảy ra bằng phương pháp thích hợp, ví dụ như phương pháp phân tích độ nhạy, nghĩa là đánh giá xem giá trị của 1 ước tính kế toán thay đổi như thế nào khi 1 giả định thay đổi

- Thứ hai là tính đầy đủ của các thuyết minh liên quan đến ước tính kế toán được trình bày trên BCTC

Hoàn thành kiểm toán

Trước khi đưa ra ý kiến của mình BCTC, KTV cần tổng hợp kết quả thu được và thực hiện một số thử nghiệm bổ sung Trong các nội dung cần được xem xét, bao gồm các khoản nợ tiềm tàng, các sự kiện xảy ra sau ngày khóa sổ và giả định hoạt động liên tục, việc xem xét các sự kiện sau ngày khóa sổ có tầm quan trọng đặc biệt đối với việc kết luận về sự hợp lý của việc ghi nhận hay thuyết minh các ước tính kế toán trên BCTC Nếu các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập báo cáo kiểm toán mâu thuẫn với ước tính kế toán, thì đây là bằng chúng cho thấy quy trình lập ước tính kế toán của BGĐ không hữu hiệu

Trong trường hợp các sự kiện phát sinh cho tới ngày lập BCKT không cung cấp bằng chứng liên quan đến ước tính kế toán, KTV cần tiến hành các thủ tục thay thế để xử

lý rủi ro có sai sót trọng yếu, được quy định tại đoạn 13 của chuẩn mực

Ngoài ra, trong một số trường hợp, việc xem xét các sự kiện phát sinh cho tới ngày lập BCKT cung cấp đầy đủ bằng chứng thích hợp về 1 ước tính kế toán, vì thế KTV không cần thực hiện các thủ tục bổ sung liên quan đến ước tính kế toán đó

2.2 Kiểm toán một số khoản mục ƣớc tính kế toán chủ yếu trong quy trình kiểm toán BCTC

2.2.1 Chuẩn bị kiểm toán

Tìm hiểu đặc điểm hoạt động kinh doanh

Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán với khách hàng, KTV tiến hành khảo sát và thu thập thông tin về khách hàng KTV thường sử dụng phương pháp phỏng vấn dưới dạng văn bản để thu thập thông tin về khách hàng bằng việc lập một biểu mẫu chung đển giúp các trưởng nhóm khi tiến hành tìm hiểu thu thập thông tin ở doanh nghiệp được dễ dàng

và tiết kiệm thời gian hơn thông qua việc phân tích sơ bộ

Tiếp theo nhóm trưởng sẽ tiến hành thủ tục phân tích sơ bộ để hỗ trợ cho việc lập

kế hoạch Theo đó nhóm trưởng sẽ tập trung vào những mục tiêu sau:

- Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của các đơn vị nhằm xác định các dữ kiện ảnh hưởng đến hoạt động đơn vị

- Xem xét các kết quả kiểm toán lần trước, hồ sơ kiểm toán chung về các khoản ước tính kế toán để qua đó KTV thu thập các thông tin về bộ máy, điều lệ, chính sách tài chính kế toán về các khoản ước tính kế toán và có thể xác định sai phạm tiềm tàng khi kiểm toán các ước tính kế toán

- Quan sát để tăng cường hiểu biết của KTV về hoạt động kinh doanh của khách hàng giúp KTV xác định các vấn đề nghi vấn hoạt động liên tục của khách hàng, nhận diện các bên hữu quan, nhu cầu sử dụng chuyên gia các ngành khác

Khi nắm bắt được những vấn đề liên quan đến đặc điểm hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, KTV sẽ xác định được khu vực có rủi ro có sai sót trọng yếu cao và từ đó, thiết kế các thủ tục kiểm toán một cách phù hợp

Tìm hiểu hệ thống KSNB

KTV sử dụng các xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá hệ thống KSNB ở cấp độ DN bằng cách phỏng vấn, quan sát hoặc kiểm tra tài liệu Việc đánh giá này chỉ giới hạn trong 03 thành phần cấu thành của hệ thốn

câu hỏi được KTV thiết kế chung Qua đó KTV có thể đánh giá được hệ thống KSNB ở đơn vị có đáng tin cậy không, mức độ rủi ro kiểm soát ở mức độ nào Dựa vào đó KTV

có thể tăng cường hay giảm bớt các thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơ bản khi kiểm toán các khoản ước tính kế toán

Đánh giá mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán

KTV đánh giá mức trọng yếu và bản chất sai lầm các thông tin về các khoản ước tính kế toán mà trong bối cảnh cụ thể nếu dựa vào thông tin ước tính này thì xét đoán của KTV không thể chính xác hoặc rút ra kết luận sai lầm theo trình tự: ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục ước tính kế toán

KTV xác định các rủi ro tiềm tàng đối với các khoản ước tính kế toán như sau: tính toán những ước tính dựa trên những dữ liệu không đầy đủ, tính thích hợp và độ tin cậy không cao, các nguyên tắc đối với các khoản ước tính kế toán có thể không rõ ràng, không chặt chẽ, thậm chí không nêu ra, hiểu sai sự phát triển hiện tại,…và do vậy những thông tin này có ảnh hưởng trọng yếu đến tình hình tài chính đơn vị

2.2.2 Thực hiện kiểm toán

2.2.2.1 Thử nghiệm kiểm soát

 Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi

- Xem xét chính sách thu tiền hàng, thời hạn thanh toán, điều kiện thanh toán, các đảm bảo thanh toán áp dụng đối với từng đối tượng khách hàng như thế nào? từ

đó kiểm toán có những đánh giá sơ bộ về khả năng phát sinh các khoản nợ khó đòi trong doanh nghiệp Ngoài ra, KTV kiểm tra xem các khoản thanh toán có theo dõi chi tiết theo từng đối tượng và thời gian thanh toán để xác định các đối tượng

là nợ khó đòi hay không

- Kiểm tra, thu thập các chính sách, hướng dẫn của khách hàng về phương pháp và căn cứ trích lập dự phòng phải thu nợ khó đòi, sau khi trích lập có sự phê duyệt soát xét không

- KTV thực hiện kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra tính hiệu lực của các chứng từ liên quan, xem xét tính liên tục của các chứng từ liên quan đến khoản dự phòng nợ khó đòi nhằm đảm bảo mục tiêu trọn vẹn của khoản dự phòng

- Kiểm tra các khoản nợ được trích dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của đơn vị không…

 Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho

- KTV thu thập các thủ tục, các quy định về việc HTK trích lập dự phòng của DN Kiểm tra xem thực tế DN có tiến hành trích lập dự phòng giảm giá HTK không

- KTV kiểm tra đơn vị có theo dõi chi tiết từng loại hàng hóa vật tư bị giảm giá hay không

- Kiểm tra chữ ký phê duyệt, kiểm tra tính hiệu lực và đối chiếu số liệu với các chứng từ liên quan để đảm bảo dự phòng giảm giá HTK tồn tại thực tế tạo ngày lập BCTC

- Kiểm tra về HTK đã trích lập dự phòng có thực sự thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp hay không

 Kiểm toán chi phí khấu hao TSCĐ

- Kiểm toán khấu hao TSCĐ phải gắn với phần hành kiểm toán TSCĐ Việc thực hiện các thủ tục kiểm toán đã được thực hiện trong phần hành TSCĐ, vì vậy KTV

có thể vận dụng cho cả khấu hao TSCĐ mà không phải thực hiện lại

- Việc kiểm toán khấu hao TSCĐ là kiểm toán phương pháp kế toán hơn là kiểm toán một chi phí phát sinh KTV cần thu thập chính sách khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp, xem xét quá trình thực hiện của đơn vị có nhất quán không, kiểm tra các văn bản có liên quan đến việc đăng ký thời gian khấu hao TSCĐ ( bảng đăng ký trích khấu hao TSCĐ của doanh nghiệp trong đó có xét duyệt của các cấp

có thẩm quyền)…

 Kiểm toán chi phí trả trước

- Kiểm tra các nguyên tắc kế toán áp dụng nhất quán với năm trước và phù hợp với quy định của chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành

- Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước

- KTV cần xem xét trong điều lệ công ty, phỏng vấn ban giám đốc hoặc kế toán trưởng về tiêu chuẩn và phương pháp trích lập chi phí trả trước

- Xem xét các chi phí trả trước được lập có được tập hợp đúng không, có đúng tiêu chuẩn ghi nhận vào chi phí trả trước không (các doanh nghiệp thường hạch toán những tài sản đủ tiêu chuẩn là TSCĐ vào chi phí trả trước)

 Kiểm toán chi phí phải trả

- Việc kiểm toán chi phí phải trả gắn liền với các phần hành khác như tiền lương, TSCĐ, vay vốn…Bên cạnh đó kiểm toán cần xem xét các chính sách và thủ tục ghi nhận chi phí phải trả của đơn vị, bằng chứng liên quan đến việc dự tính chi phí phải trả: biên bản họp đội đồng quản trị, kế hoạch sản xuất, kế hoạch vay vốn, kế hoạch sửa chữa lớn TSCĐ, các hợp đồng vay vốn trả lãi sau, bảng thanh toán lương cuối cùng…

- Xem xét cách hạch toán chi phí phải trả của đơn vị từ năm trước, xem xét hồ sơ kiểm toán năm trước về các khoản chi phí phải trả ( nếu có)

2.2.2.2 Thử nghiệm cơ bản

 Thủ tục phân tích

 Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi

- So sánh số dư dự phòng năm nay với năm trước kết hợp với phân tích biến động của dự phòng phải thu khó đòi giữa hai năm

- KTV tính tỷ lệ dự phòng nợ phải thu khó đòi trên tổng nợ và so sánh với năm trước, so sánh chi tiết các khoản phân theo nhóm tuổi của năm nay so với năm trước

- Xem xét mức biến động của khoản dự phòng phải thu khó đòi trích lập năm nay so với năm trước, tìm hiểu nguyên nhân biến động

 Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho

- KTV so sánh tỷ lệ dự phòng giảm giá HTK trên tổng giá trị HTK với các niên độ trước, với định mức (nếu có) hoặc với các doanh nghiệp khác trong cùng ngành

- So sánh tỷ suất giữa dự phòng hàng tồn kho với chỉ tiêu giá vốn hàng bán,…

 Kiểm toán chi phí khấu hao TSCĐ

- KTV tính tỷ lệ khấu hao bình quân cho từng loại TSCĐ (nhà xưởng, máy móc, thiết bị…) so sánh với năm trước hoặc của một số ngành tương đương để phát hiện những biến động, chênh lệch lớn Điều này giúp KTV lưu ý đến những sai sót trong việc phân loại tài sản, thay đổi chính sách khấu hao, hay những sai sót trong việc tính khấu hao của doanh nghiệp

- KTV có thể lập một bảng ước tính giá trị khấu hao, căn cứ vào nguyên giá, thời gian hữu ích, Thông tư số 45/2013/TT-BTC ngày 25 tháng 04 năm 2013, từ đó tính ra số khấu hao cụ thể, đối chiếu với số kế toán, tính ra tổng chênh lệch KTV

có thể phỏng vấn kế toán trưởng về phương pháp khấu hao của đơn vị, trao đổi về cách tính của KTV, từ đó có những kiến nghị,…

 Kiểm toán chi phí trả trước

- So sánh, phân tích biến động của chi phí trả trước năm nay so với năm trước, giải thích những biến động bất thường

- KTV có thể so sánh khoản chi phí trả trước do kiểm toán ước tính và số của kế toán Từ đó trao đổi với kế toán trưởng về những chênh lệch lớn ( nếu có)

 Kiểm toán chi phí phải trả

- Lập bảng số liệu tổng hợp có so sánh với số dư cuối năm trước

- So sánh tổng số dư chi phí phải trả, số dư theo từng khoản mục phải trả, tỷ trọng chi phí phải trả năm nay với năm trước, đánh giá những thay đổi bất thường

 Kiểm tra chi tiết

 Kiểm toán dự phòng nợ phải thu khó đòi

- Kiểm tra các chứng từ có liên quan tới các khoản phải thu đã lập dự phòng, đánh giá tính hợp lý của việc ước tính, tính toán và ghi nhận

- Xem xét Bảng phân tích tuổi nợ, thảo luận với khách hàng về khả năng thu hồi

nợ và dự phòng nợ khó đòi

- Kiểm tra độ tin cậy Bảng phân tích tuổi nợ bằng cách: đối chiều tổng của Bảng phân tích tuổi nợ với Bảng CĐKT; đối chiếu các mẫu hóa đơn đã chọn

về giá trị, ngày hết hạn, ngày hóa đơn được ghi trên bảng phân tích,…

- Xem xét các dự phòng bổ sung có thể phải lập, đối chiếu với câu trả lời của bên thứ ba( khách hàng, luật sư,…)

- Đảm bảo đã xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, có liên

hệ và có thể ảnh hưởng tới nợ phải thu khách hàng

- KTV ước tính độc lập khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi căn cứ vào tài liệu sau: chính sách bán chịu Phòng kinh doanh, các hợp đồng kinh tế, kế ước vay

nợ, biên bản thanh lý hợp đồng Xem xét các hợp đồng kinh tế, khế ước vay có phù hợp với chính sách bán chịu của công ty hay không Từ đó, KTV lập bảng tổng hợp công nợ quá hạn theo tuổi nợ, xem xét và phân tích chi tiết công nợ theo từng khách hàng đặc biệt chú ý khách hàng có tuổi nợ lâu năm, những khoản nợ lớn bất thường và những khoản nợ còn đang tranh chấp khi đó KTV

sẽ tổng hợp lại tất cả các khoản nợ phải thu khách hàng có khả năng không thu hồi được ước tính dựa trên các thủ tục kiểm toán đã thực hiện

 Kiểm toán dự phòng giảm giá hàng tồn kho

- Xem xét các khoản dự phòng giảm giá HTK đã lập của đơn vị Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ trích lập dự phòng trong kỳ, phát hiện những nghiệp vụ bất thường KTV kiểm tra số liệu và xem xét các cơ sở trích lập dự phòng nhằm đánh giá sự đầy đủ, thích hợp của các cơ sở trích lập dự phòng

- Kiểm tra chất lượng và tình trạng HTK để phát hiện những trường hợp HTK

đã lạc hậu hoặc kém phẩm chất mà đơn vị không lập dự phòng

- KTV thu thập báo cáo nhập xuất tồn của thủ kho và các báo cáo khác liên quan đến đánh giá phẩm chất HTK, phỏng vấn thủ kho, nhân viên phân xưởng, nhân viên quản lý về thời gian và trình tự nhập xuất kho Qua đó, KTV

có thiết theo dõi được thời lưu kho thực tế của HTK, xem xét được chất lượng HTK tại các kho bãi

- KTV trực tiếp quan sát, xem xét các điều kiện lưu kho, bảo quản, sắp xếp tại kho xem có đảm bảo phù hợp với các tiêu chuẩn kỹ thuật không

- Kiểm tra chi tiết giá ghi sổ, đơn giá lập dự phòng và giá trị ghi trên sổ vào thời điểm cuối niên độ kế toán KTV đánh giá tính hợp lý của giá ghi trên sổ bằng cách xem xét giá trên hóa đơn bán hàng hay cước phí và phí bảo hiểm đã thực chi, so sánh giá trị trên sổ với giá bán mà doanh nghiệp thực hiện tại thời điểm cuối năm, xem xét và so sánh với giá thị trường…

- KTV ước tính độc lập khoản dự phòng giảm giá HTK như sau: căn cứ vào báo cáo nhập-xuất-tồn của bộ phận kho, KTV sẽ ước tính lại đơn giá và giá trị HTK cuối kỳ theo phương pháp tính giá HTK của công ty Nếu đơn giá và giá trị HTK cuối kỳ theo ước tính của KTV và của công ty có chệnh lệch thì yêu cầu đơn vị giải trình và điều chỉnh Nếu đơn giá và giá trị HTK cuối kỳ theo ước tính của KTV và của công ty giống nhau thì KTV sẽ căn cứ vào biên bản kiểm kê thực tế HTK cuối kỳ nhằm đánh giá HTK hư hỏng, mất phẩm chất, lỗi thời để trích lập dự phòng Bên cạnh đó, KTV còn căn cứ vào đơn giá bán đầu kỳ năm tài chính kế tiếp của công ty để so sánh với đơn giá HTK cuối kỳ, nếu đơn giá tồn cuối kỳ lớn hơn đơn giá đầu năm sau, khi đó KTV sẽ tính và trích lập dự phòng giảm giá HTK căn cứ trên công thức:

Số tiền dự phòng = (Đơn giá trên sổ sách – Đơn giá bán đầu kỳ tới)* Số lƣợng HTK cuối kỳ

 Kiểm toán chi phí khấu hao tài sản cố định

- Xem xét viêc phân bổ chi phí khấu hao TSCĐ cho các bộ phận trong doanh nghiệp Thu thập bảng phân tích tổng quát về khấu hao và giá trị hao mòn lũy kế bao gồm cả nguyên giá, giá trị hao mòn lũy kế đầu kì, số khấu hao trích trong năm, giá trị hao mòn lũy kế giảm do thanh lý, số dư cuối kỳ,…

- Sau đó KTV tiến hành so sánh đối chiều với sổ cái, sổ chi tiết, báo cáo kiểm toán năm trước…

- Kiểm tra việc hạch toán khấu hao TSCĐ theo chế độ quy định và việc ghi chép của chúng trên các sổ chi tiết

- Đối với các trường hợp nâng cấp TSCĐ dẫn tới sự thay đổi mức khấu hao, cần đi sâu xem xét thay đổi tương ứng của mức trừ khấu hao

- Xem xét tính hợp lý và nhất quán trong tiêu thức phân bổ khấu hao đối với các tài sản dùng chung cho từng loại chi phí như: chi phí sản xuất, chi phí quản lý, chi phí bán hàng

 Kiểm toán chi phí trả trước

- Thu thập Bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước, đối chiều với sô dư trên Sổ Cái Xem lướt qua Bảng tổng hợp phân bổ chi phí trả trước để xem xét có các khoản mục bất thường không? (số dư lớn, các khoản chi phí không mang tính chất là chi phí trả trước,…)

- Kiểm tra chứng từ liên quan đến các khoản chi phí trả trước phát sinh, đảm bảo các chi phí này được ghi nhận đầy đủ, chính xác và phân loại đúng đắn

- Đánh giá tính hợp lý của thời gian phân bổ các chi phí trả trước do doanh nghiệp chọn và tính nhất quán với năm trước

- Kiểm tra lại tính toán của bảng tổng hợp phân bổ và đánh giá tính hợp lý của việc phân bổ chi phí trả trước vào các tài khoản chi phí liên quan

 Kiểm toán chi phí phải trả

- Thu thập bảng tổng hợp chi phí phải trả cuối năm, phân tích bản chất của số dư các khoản chi phí phải trả, đánh giá tính hợp lý của các khoản mục

- Đôi chiếu các số dư chi phí phải trả đã ghi nhận với các chứng từ thanh toán sau ngày khóa sổ kế toán (nếu có) và giải thích chênh lệch

- Trường hợp chưa thanh toán sau ngày khóa sổ, tiến hành kiểm tra các chứng từ liên quan đến cơ sở ước tính cũng như cách tính toán chi phí phải trả mà doanh nghiệp đã thực hiện cuối năm

- Kiểm tra các khoản chi phí phải trả chưa được ghi nhận:

Trên cơ sở nhật ký tiền gửi ngân hàng và tiền mặt sau ngày kể từ ngày khóa

sổ kế toán, chọn ra các nghiệp vụ chi tiền lớn và kiểm tra tính đúng kỳ của việc ghi nhận các khoản chi phí

Rà soát các hóa đơn chưa thanh toán đến thời điểm kiểm toán, đảm bảo chi phí và nợ phải trả tương ứng đã được ghi nhận đúng kỳ

Rà soát các hợp đồng mua hàng hóa/dịch vụ quan trọng có hiệu lực phát sinh trong kỳ, tham chiếu đến số dư chi phí phải trả cuối năm, đảm bảo các chi phí có liên quan đã được ghi nhận đầy đủ, đúng kỳ

Kiểm tra tính trình bày các khoản chi phí phải trả trên BCTC

2.2.3 Hoàn thành kiểm toán

- Đánh giá kết quả

Sau khi thực hiện các thủ tục kiểm toán đã được thiết lập trong chương trình kiểm toán các ước tính kế toán đã thu thập được những bằng chứng cho cơ sở nhận xét của mình trong báo cáo kiểm toán, KTV phải tổng hợp công việc đã thực hiện Đồng thời KTV phải đánh giá lại lần cuối cùng tính thích hợp của các ước tính kế toán dựa vào sự hiểu biết của mình về đơn vị và tính nhất quán của các ước tính kế toán với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập được trong quá trình kiểm toán

- Đưa ra ý kiến đối với kết quả kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán

Sau khi đã tổng hợp sai sót phát hiện được, đánh giá kết quả, KTV lập báo cáo tổng hợp phần hành sau đó KTV phát hành báo cáo kiểm toán các khoản ước tính kế toán

Sau cùng là công báo kết quả kiểm toán các khoản ước tính kế toán trong báo cáo kiểm toán Kết quả kiểm toán các khoản ước tính kế toán có thể được phản ánh trong báo cáo kiểm toán hoặc được công khai bằng một mục lục đính kèm nếu ước tính này ảnh hưởng nghiêm trọng đến tính trung thực, hợp lý của BCTC

2.3 Những rủi ro, sai sót thường gặp trong ước tính kế toán

2.3.1 Rủi ro tiềm tàng

Các nguyên tắc cho các ước tính kế toán không rõ ràng, không chặt chẽ thậm chí không được đưa ra Bên cạnh đó, những đánh giá về các đối tượng ước tính thường mang tính chủ quan, phức tạp và đòi hỏi những giả định về ảnh hưởng của những sự kiện trong tương lai Do đó các ước tính kế toán có thể chứa đựng rủi ro tiềm tàng cao.Do các ước tính kế toán được lập dựa vào những xét đoán chủ quan và thiếu các dữ liệu khách quan hoặc mức độ không chắc chắn của một yếu tố nào đó nên các ước tính kế toán đã không được lập một cách hợp lý