Xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán áp dụng cho các công ty kiểm toán Việt nam

Tính cấp thiết của Đề tài Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam đã đưa ra các tiêu chuẩn định tính đối với việc áp dụng các phương pháp chọn mẫu kiểm toán, tuy nhiên chưa đề cập hoặc hư

NGUYỄN VĂN THẮNG

XÂY DỰNG MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM TOÁN ÁP DỤNG CHO CÁC CÔNG TY

KIỂM TOÁN VIỆT NAM

Chuyên ngành: Kế toán, Kiểm toán và Phân tích

TÓM TẮT LUẬN VĂN THẠC SĨ

Hà Nội – 2009

LỜI MỞ ĐẦU

I Tính cấp thiết của Đề tài

Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam đã đưa ra các tiêu chuẩn định tính đối với việc áp dụng các phương pháp chọn mẫu kiểm toán, tuy

nhiên chưa đề cập hoặc hướng dẫn về việc lượng hóa mối quan hệ giữa rủi ro

kiểm toán, mức độ trọng yếu với phạm vi các thủ tục kiểm toán cũng như mối quan hệ giữa rủi ro kiểm toán với các đánh giá, ước tính về sai phạm kiểm toán Vì vậy, các công ty kiểm toán Việt Nam gặp vô số khó khăn trong việc giải quyết mối quan hệ giữa chất lượng và hiệu quả của cuộc kiểm toán Trong rất nhiều trường hợp, các công ty kiểm toán Việt Nam thường lựa chọn phương pháp kiểm toán dựa nhiều vào kinh nghiệm nên không thể đảm bảo chất lượng kiểm toán Trong các trường hợp khác, các công ty kiểm toán Việt Nam thường lựa chọn kiểm tra 100% các phần tử làm cho cuộc kiểm toán trở nên không có hiệu quả về kinh tế Nguyên nhân của vấn đề được xác định là

do giới hạn về trình độ và các nguồn lực khác đã cản trở các công ty kiểm toán nhỏ phát triển các mô hình chọn mẫu kiểm toán phù hợp

Việc lựa chọn và phát triển một mô hình chọn mẫu kiểm toán phù hợp với trình độ phát triển của kiểm toán Việt Nam là một nhu cầu bức thiết đối với các công ty kiểm toán nhỏ ở Việt Nam Xuất phát từ thực tế trên, Tác giả

chọn Đề tài “Xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán áp dụng cho các công ty kiểm toán Việt Nam” làm Đề tài Luận văn thạc sĩ của mình

II Mục đích nghiên cứu

Luận văn hướng đến phát triển một mô hình chọn mẫu kiểm toán có tính khả thi trong điều kiện của công ty kiểm toán nhỏ nhưng đồng thời vẫn đảm bảo tuân thủ yêu cầu của Hệ thống Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam

III Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của Luận văn là mô hình chọn mẫu kiểm toán có tính hệ thống và tính thực tiễn

Phạm vi của Luận văn được giới hạn trong các vấn đề kiểm toán báo cáo tài chính do các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam thực hiện

IV Phương pháp nghiên cứu

Phương pháp suy luận toán học được sử dụng kết hợp với phương pháp

mô hình hóa Ngoài ra trong thu thập tài liệu, Tác giả sử dụng phương pháp phỏng vấn, điều tra để khảo sát thực tiễn áp dụng chọn mẫu kiểm toán ở 10 công ty kiểm toán độc lập

V Những đóng góp của Luận văn

Một là, Tổng kết các yêu cầu về mặt lý luận trong việc xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán;

Hai là, Đánh giá thực trạng và phân tích việc xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam được chọn mẫu nghiên cứu;

Ba là, Xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán để các công ty kiểm toán độc lập Việt Nam tham khảo và vận dụng vào thực tiễn kiểm toán

VI Bố cục của Luận văn

Ngoài Lời mở đầu và Kết luận, Luận văn gồm 3 chương

Chương 1 Lý luận chung về mô hình chọn mẫu kiểm toán trong kiểm

toán độc lập báo cáo tài chính;

Chương 2 Thực trạng xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm

toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam;

Chương 3 Phương hướng và giải pháp xây dựng mô hình chọn mẫu

kiểm toán cho các công ty kiểm toán Việt Nam

CHƯƠNG 1 LÝ LUẬN CHUNG VỀ MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH 1.1 Cơ sở lý luận của mô hình chọn mẫu kiểm toán trong kiểm toán độc lập báo cáo tài chính

1.1.1 Hoạt động kiểm toán độc lập báo cáo tài chính với chọn mẫu kiểm

toán

Kiểm toán độc lập báo cáo tài chính là quá trình mà trong đó kiểm toán viên thu thập và đánh giá các bằng chứng về tính trung thực, hợp lý của các báo cáo tài chính Báo cáo tài chính được coi là trung thực, hợp lý khi không chứa đựng các sai phạm trọng yếu Trọng yếu là khái niệm chỉ rõ tầm cỡ và tính hệ trọng thông tin trên báo cáo tài chính Khái niệm trọng yếu bao hàm hai mặt quy mô hay tầm cỡ (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất) của thông tin

Chọn mẫu kiểm toán là phương pháp kiểm toán trong đó áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần từ ít hơn 100% tổng số phần tử của đối tượng kiểm toán

1.1.2 Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 530- “Lấy mẫu kiểm toán và các

thủ tục lựa chọn khác” (VAS 530)

VAS 530 đưa ra các hướng dẫn có tính chất định tính đối với việc áp

dụng chọn mẫu kiểm toán, bao gồm các vấn đề (i) chọn mẫu kiểm toán có thể

áp dụng cho các thử nghiệm kiểm soát cũng như các thử nghiệm cơ bản; (ii) rủi ro chọn mẫu và rủi ro ngoài chọn mẫu có thể ảnh hưởng tới rủi ro kiểm toán; (iii) rủi ro chọn mẫu có thể giảm được bằng cách tăng quy mô mẫu; (iv) kiểm toán viên phải đảm bảo tính phù hợp và đầy đủ của tổng thể; (v) kiểm toán viên phải xác định quy mô mẫu trên cơ sở đánh giá về rủi ro và mức độ

trọng yếu; và (vi) kiểm toán viên phải xem xét và đánh giá kết quả kiểm tra mẫu

1.1.3 Mô hình rủi ro kiểm toán cơ bản

Mô hình rủi ro kiểm toán cơ bản được minh họa bởi công thức:

DR CR

IR

Trong đó : AR là rủi ro kiểm toán; IR là rủi ro tiềm tàng; CR là rủi ro

kiểm soát; DR là rủi ro phát hiện

Hạn chế quan trọng của mô hình rủi ro kiểm toán cơ bản là không định lượng được mối quan hệ giữa trọng yếu, rủi ro và quy mô của các thử nghiệm

1.2 Cơ sở toán học của mô hình chọn mẫu kiểm toán

1.2.1 Mô hình toán học về sai phạm kiểm toán

Một khoản mục báo cáo tài chính là một tổng thể các phần tử riêng biệt Tổng sai lệch của một khoản mục báo cáo tài chính theo công thức:

























N

i i i N

i i i

N

i

b A

B

D

1 1

1

)

B là giá trị sổ sách của khoản mục a i là giá trị kiểm toán của phần tử thứ i

A là giá trị kiểm toán của khoản mục d i là số tiền sai lệch của phần từ thứ i

D là tổng số tiền sai phạm t i là tỷ lệ sai lệch của phần từ thứ i

b i là giá trị sổ sách của phần tử thứ i N là tổng số lượng các phần tử của tổng thể

Số tiền sai lệch d của một phần tử có thể được mô hình hóa như sau:

với xác suất p









0

bz

d

với xác suất (1-p) Với p là tần suất sai phạm, bằng (=) tỷ lệ giữa tổng số lượng các sai

phạm và tổng số lượng các phần tử của tổng thể;z  0 là biến ngẫu nhiên đại diện cho tỷ lệ sai lệch của sai phạm

1.2.2 Một số quy luật phân phối xác suất của sai phạm kiểm toán

1.2.2.1 Quy luật phân phối nhị thức

Nếu gọi x là số lượng các sai phạm có trong n phép thử nghiệm kiểm toán thì x là biến ngẫu nhiên rời rạc với các giá trị có thể có x=0,1,…,n Xác suất để x không lớn hơn m được xác định bằng công thức Bernoulli:

x n m

x

x x

C m

x







(

Pr

0

Với C n x là tổ hợp lặp chập x từ n phần tử; p là tần suất sai phạm của

tổng thể

Trong thực tiến kiểm toán, kiểm toán viên phải ước lượng tần suất sai

phạm p của tổng thể trên cơ sở biết được các thông tin về m Tức tìm

)

1

;

;

(

_





n

m

p là giới hạn với độ tin cậy (1-) của p khi có m lỗi trong mẫu có

n phần tử thỏa mãn phương trình:    















 ( ; ; 1 ) 1 Pr

_

n m p p

1.2.2.2 Quy luật phân phối Poisson

Khi quy mô mẫu n khá lớn mà tỷ lệ sai phạm p của tổng thể lại nhỏ thì số lượng sai phạm trong mẫu x phân phối theo quy luật Poisson:











m

x

x R

x

R e m

x

ob

) (

Trong đó : x! là giai thừa của x; R= np

Trong thực tiễn kiểm toán, kiểm toán viên phải ước lượng tần suất sai

phạm p của tổng thể trên cơ sở biết được các thông tin về m tức là giải bài

_





 R m

của R khi có m lỗi trong mẫu có n phần tử thỏa mãn công thức:

















Pr

_

m R

R

n

m R m

_

1.2.2.3 Quy luật phân phối chuẩn và phân phối chuẩn hóa

Nếu gọi x là biến ngẫu nhiên đại diện cho giá trị của sai lệch và  là kỳ

vọng toán của biến x thì công việc của kiểm toán viên là ước lượng khoảng tin

cậy đối với  trên cơ sở khảo sát một mẫu kiểm toán Gọi

_

X là trung bình

mẫu, S là độ lệch chuẩn của mẫu và n là quy mô mẫu, với độ tin cậy (1-) cho

trước và 1 2   2 khoảng tin cậy đối xứng của  là:

)

;

_ 2

_



n

S X U

n

S

1.2.3 Một số phương pháp ước lượng giá trị tiền tệ của sai phạm kiểm toán

1.2.3.1 Phương pháp dựa trên phân phối chuẩn

Khoảng tin cậy của tổng số tiền sai lệch D được xác định theo công

thức:















_ 2

_



n

S f B U n

S f B

(1.8)

B : Giá trị sổ sách của tổng thế U/2 : Giá trị tới hạn chuẩn

N : Quy mô mẫu f : Tỷ lệ sai lệch trung bình của mẫu

 : Độ tin cậy mức 1-  S : Độ lệch chuẩn của tỷ lệ sai lệch mẫu

Phương pháp này không đáng tin cậy trong các tình huống không phát hiện sai phạm hoặc số lượng sai phạm của mẫu nhỏ so với quy mô mẫu (điều thường xuyên sảy ra trong thực tiễn kiểm toán)

1.2.3.2 Phương pháp ước lượng MUS

Phương pháp ước lượng MUS dựa trên phân phối Poisson và giả thiết rằng tỷ lệ sai lệch của các sai phạm ở bên ngoài mẫu sẽ bằng với tỷ lệ sai lệch

trung bình của mẫu Giới hạn của tổng số tiền sai lệch D được ước lượng theo

_ _

z E n

m R B m

DMUS



1-a : Mức độ tin cậy của ước lượng n : Quy mô mẫu

B : Giá trị sổ sách của tổng thế m : Số sai phạm phát hiện trong mẫu E(z) : Tỷ lệ sai lệch trung bình mẫu

) 1

; (

_





m

R : Xác định theo Công thức (1.6)

Ước lượng MUS có xu hướng không thận trọng do dựa trên giả thiết tỷ

lệ sai lệch của các sai phạm ngoài mẫu sẽ bằng với tỷ lệ sai lệch trung bình của mẫu

1.2.3.3 Phương pháp ước lượng Stringer

Phương pháp ước lượng Stringer được cải tiến từ phương pháp ước lượng MUS Khi số lượng các sai phạm được phát hiện m 1 chúng ta có các

tỷ lệ sai lệch z j(j1, ,m)

trong mẫu Phương pháp Stringer giả thiết rằng

tỷ lệ sai lệch tối đa của một sai phạm max z 100% Giới hạn với độ tin cậy

(1-) và m lỗi của D được xác định theo công thức:



















































m

i

i

n

i R i

R n

R B

D

1

_ _

_

(1.10)

Phương pháp ước lượng Stringer đã đưa ra một ước lượng có tính thận

trọng hơn và dựa trên giả thiết hợp lý hơn Đây là phương pháp ước lượng được Tác giả lựa chọn để xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán

CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG XÂY DỰNG VÀ ÁP DỤNG MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM TOÁN TẠI CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN

VIỆT NAM 2.1 Đặc điểm chung của các công ty kiểm toán Việt nam với mô hình chọn mẫu kiểm toán

2.1.1 Khái quát về hoạt động kiểm toán độc lập tại Việt Nam

Các công ty kiểm toán tại Việt Nam có thể được chia thành 3 loại theo mức độ tham gia của nhân tố nước ngoài, (i) các công ty nước ngoài; (ii) các công ty thành viên hãng quốc tế; và (iii) các công ty Việt Nam Các công ty nước ngoài và các công ty thành viên hãng quốc tế chiếm thị phần nhiều hơn mặc dù có tỷ trọng nhân viên và kiểm toán viên ít hơn các công ty Việt Nam

2.1.2 Đánh giá của Hiệp hội Kiểm toán viên hành nghề (VACPA) về các

vấn đề liên quan tới mô hình chọn mẫu kiểm toán

Năm 2008, VACPA đã tiến hành kiểm tra tại 10 công ty kiểm toán Việt Nam và 6 công ty thành viên hãng quốc tế Báo cáo Kiểm tra cho thấy một số vấn đề tồn tại tại các công ty kiểm toán Việt Nam; gồm (i) không đánh giá rủi

ro kiểm toán; (ii) không xem xét mối quan hệ giữa rủi ro và mức trọng yếu; và (iii) chưa thiết lập mối quan hệ giữa mức trọng yếu, rủi ro kiểm toán và xác định quy mô mẫu

2.2 Thực tế xây dựng và áp dụng mô hình chọn mẫu kiểm toán tại các công ty kiểm toán Việt Nam

2.2.1 Khảo sát của Tác giả qua Phiếu Điều tra

Tác giả đã gửi Phiếu Điều tra và phỏng vấn trực tiếp tại 9 công ty kiểm toán Việt Nam và 1 công ty thành viên hãng quốc tế Tổng kết cuộc khảo sát,

Tác giả nhận thấy mô hình chọn mẫu kiểm toán của các công ty kiểm toán Việt Nam có nhược điểm về tính đầy đủ, tính hệ thống và tính hợp lý

Cuộc khảo sát tuy còn hạn chế về mặt quy mô nhưng Tác giả có cơ sở để kết luận rằng các công ty kiểm toán Việt Nam có nhu cầu thực sự đối với việc xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán đầy đủ và phù hợp

2.2.2 Nghiên cứu cụ thể của Tác giả về ứng dụng mô hình chọn mẫu kiểm

toán tại công ty kiểm toán Việt Nam

Mô hình đầy đủ nhất trong các công ty được khảo sát có các đặc điểm cơ bản:

Một là, Mô hình phân loại độ tin cậy của hệ thống KSNB thành 4 loại cơ

bản gồm:“Cao”; “Trung bình”;”Thấp” và ”Rất thấp” để từ đó xác định rủi

ro phát hiện tương ứng thông qua “Hệ số rủi ro R” “Hệ số rủi ro R” ngược chiều với mức độ tin cậy, cụ thế nếu mức độ tin cậy là “Cao” thì “Hệ số rủi

ro R “ là 0,7; nếu mức độ tin cậy là “Rất thấp” thì “Hệ số rủi ro R “ là 3

Hai là, Công ty sử dụng bảng tính về “Mức độ gia tăng hệ số R” để

quyết định về mở rộng mẫu, đánh giá lại rủi ro, ước lượng sai lệch của tổng thể được đưa ra tùy theo kết quả kiểm tra mẫu Rủi ro kiểm toán sẽ được xem xét lại nếu ước lượng về số tiền sai phạm vượt quá 20% mức độ cho phép Nhược điểm của mô hình gồm có: (i) rủi ro kiểm soát chỉ được đánh giá thông qua xem xét mặt thiết kế của hệ thống KSNB; (ii) chưa có các thủ tục

để xem xét lại các đánh giá về rủi ro kiểm soát; và (iii) việc thay đổi đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm toán dựa nhiều vào yếu tố kinh nghiệm và chưa có cơ

sở vững chắc

CHƯƠNG 3 PHƯƠNG HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP XÂY DỰNG MÔ HÌNH CHỌN MẪU KIỂM TOÁN CHO CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN

VIỆT NAM 3.1 Tính tất yếu và phương hướng xây dựng mô hình chọn mẫu kiểm toán

Có hai lý do cơ bản giải thích cho sự cần thiết khách quan của chọn mẫu kiểm toán Một là do yêu cầu về tính kinh tế đối với các cuộc kiểm toán, hai

là hạn chế trong việc kiểm soát rủi ro kiểm toán

Mô hình chọn mẫu kiểm toán mục tiêu hướng tới tính đơn giản có thể áp dụng cho phương pháp kiểm toán thủ công hoặc phương pháp kiểm toán có

sự trợ giúp của máy tính ở mức độ thấp

3.2 Mô hình rủi ro kiểm toán cải tiến

Logarit và đổi dấu hai vế của Phương trình (1.1) ta được phương trình mới:

DR CR

IR

AR ln ln ln

Trong đó:

R A là hệ số rủi ro kiểm toán

R I là hệ số rủi ro tiềm tàng

R C là hệ số rủi ro kiểm soát

R D là hệ số rủi ro phát hiện

Với giả thiết: (i) phải đảm bảo rủi ro kiểm toán ở mức 5%, tức AR=5% hay R A =3 và (ii) rủi ro tiềm tàng ở mức 100%, tức IR=100% hay R I=0, Phương trình (3.1) trở thành: RD  3  RC (3.2) Chia các mức rủi ro thành 5 mức : “Rất cao”, “Cao”, “Trung bình”, “Thấp” và “Rất thấp”, Phương

trình (1.1) và (3.2) được trình bày lại theo bảng sau:

Bảng 3.1 Mô hình rủi ro kiểm toán cải tiến

Rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm soát Rủi ro phát hiện

Hệ số

Hệ số

Hệ số

R D DR Mức

3 5% 0 100,0% Rất cao 3 5,0% Rất thấp

3 5% 0,7 50,0% Cao 2,3 10,0% Thấp

3 5% 1 36,6% Trung bình 2 13,6% Trung bình

3 5% 2,3 10,0% Rất thấp 0,7 50,0% Rất cao

Các hệ số rủi ro nói trên chính là ( ;1 )

_





m

thức (1.6) với không lỗi (m=0) và độ tin cậy 1-=1-CR hoặc 1-=1-DR Cụ

thể:

R C =0,7 do CR=50%  R C=0,7 có hàm ý (0;1 50%) 0,7

_





 R

R C

Kiểm toán viên bắt đầu từ việc kiểm tra với quy mô mẫu ban đầu theo

Công thức

TER

R

_ 0





nào thì đưa ra kết luận đối tượng kiểm tra là trung thực hợp lý, nếu phát hiện

TER

Err R Err

R

n

_ _

1







(TER là tỷ lệ sai lệch có thể chấp nhận được; Err k là tổng số lỗi đã phát hiện

tại bước k; Err k-1 là tổng số lỗi đã phát hiện tại bước trước đó k-1; n k - n k-1 là phạm vi mở rộng mẫu;  là rủi ro kiểm soát hoặc rủi ro phát hiện)