Đề tài Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản phải thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện

55 CHƯƠNG II: NHẬN XÉT VÀ CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN PKF THỰC HIỆN .... 58 2.2 Các

MỤC LỤC DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

LỜI MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG I: THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN PKF VIỆT NAM THỰC HIỆN 4

1.1 Mục tiêu kiểm toán phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện 4

1.2 Đặc điểm kế toán phải thu khách hàng của khách hàng kiểm toán ảnh hưởng đến kiểm toán báo cáo kiểm toán tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện 5

1.2.1 Đặc điểm kiểm toán các khoản phải thu ảnh hưởng tới kiểm toán 5

1.2.2 Quy trình hạch toán khoản mục phải thu khách hàng ảnh hưởng tới kiểm toán 6

1.2.2.1 Tài khoản sử dụng 6

1.2.2.2 Chứng từ, sổ sách kế toán 7

1.2.2.3 Quy trình hạch toán khoản phải thu 7

1.2.3 Kiểm soát nội bộ đối với khoản phải thu tại công ty khách hàng 9

1.3 Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện 10

1.3.1 Quy trình kiểm toán chung khoản mục phải thu của khách hàng do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện 10

1.3.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán 10

1.3.1.2 Thiết kế chương trình kiểm toán 13

1.3.1.3 Phát hành báo cáo kiểm toán 20

1.3.2 Quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng của công ty ABC do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện 20

1.3.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán 20

1.3.2.2 Thực hiện kiểm toán 27

1.3.2.3 Kết thúc kiểm toán phải thu khách hàng tại công ty ABC 39

1.3.3 Quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng của công ty XYZ do công

ty kiểm toán PKF thực hiện 39

1.3.3.1 Lập kế hoạch kiểm toán 39

1.3.3.2 Thực hiện kiểm toán 45

1.3.3.3 Kết thúc kiểm toán phải thu khách hàng tại công ty XYZ 52

1.3.4 So sánh quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty ABC và XYZ do công ty kiểm toán PKF thực hiện 52

1.3.4.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 53

1.3.4.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán 54

1.3.4.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán 55

CHƯƠNG II: NHẬN XÉT VÀ CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY KIỂM TOÁN PKF THỰC HIỆN 56

2.1 Nhận xét về thực trạng quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện 56

2.1.1 Ưu điểm 56

2.1.2 Tồn tại 58

2.2 Các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện 59

2.2.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 59

2.2.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán 60

2.2.3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán 62

KẾT LUẬN 64

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 66

DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU

Sơ đồ 1: Quy trình hạch toán khoản phải thu khách hàng 7

Bảng 1.1 Chương trình kiểm toán 14

Bảng 1.2 Thủ tục phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán 18

Bảng 1.3 Bảng đánh giá tính trọng yếu 24

Bảng 1.4 Bảng phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục 25

Bảng 1.5 Thủ tục phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán 26

Bảng 1.6: Kiểm tra chi tiết 28

Bảng 1.7: Kiểm tra chi tiết 29

Bảng 1.8 Thủ tục phân tích trong thực hiện kiểm toán tại công ty ABC 30

Bảng 1.9 Bảng tổng hợp phải thu khách hàng tại công ty ABC 32

Bảng 1.10 Biên bản đối chiếu công nợ 34

Bảng 1.11 Thủ tục kiểm tra chi tiết tại công ty ABC 35

Bảng 1.12 Trích lập dự phòng tại công ty ABC 37

Bảng 1.13 Bảng phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục tại công ty XYZ 42

Bảng 1.14 Thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 44

Bảng 1.15 Thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 46

Bảng 1.16 Bảng tổng hợp phải thu khách hàng tại công ty XYZ 47

Bảng 1.17 Kiểm tra chi tiết tại công ty XYZ 50

Bảng 1.18 Trích lập dự phòng tại công ty XYZ 51

LỜI MỞ ĐẦU

Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, hoạt động kiểm toán đặc biệt là kiểm toán độc lập đã trở thành nhu cầu thiết yếu đối với hoạt động kinh doanh và nâng cao chất lượng quản lý của các doanh nghiệp

Từ những năm đầu thập kỷ 90 sự ra đời của các công ty kiểm toán Việt Nam, cùng với sự tham gia của các công ty kiểm toán hàng đầu thế giới, hoạt động kiểm toán tại Việt Nam đã bước đầu hình thành và phát triển Kiểm toán đã trở thành một nghề nghiệp, một lĩnh vực dịch vụ có thị trường rộng lớn và ngày càng trở nên quan trọng với nền kinh tế hiện nay

Với tư cách là một bộ phận cấu thành của hệ thống công cụ quản lý kinh tế, kiểm toán ngày càng trở nên quan trọng không chỉ đối với các cơ quan quản lý chức năng của nhà nước mà còn đối với các nhà quản lý doanh nghiệp Thông qua việc thực hiện các chức năng, nhiệm vụ của mình, các KTV còn giúp cho các nhà quản trị phát hiện và hoàn thiện bộ máy quản lý của doanh nghiệp nhằm đạt hiệu quả sản xuất kinh doanh cao

Trong các doanh nghiệp hiện nay, hoạt động sản xuất kinh doanh chỉ thực sự

có hiệu quả khi giai đoạn sản xuất được kết thúc bởi giai đoạn lưu thông Quá trình này được phản ánh khá rõ nét qua chu trình bán hàng thu tiền của doanh nghiệp và được biểu hiện trên BCTC qua các chỉ tiêu doanh thu và nợ phải thu Để hiểu rõ quá trình lưu thông hàng hóa và thu tiền trong doanh nghiệp hiệu quả ra sao, chúng ta cần nghiên cứu quy trình nợ phải thu khách hàng Xét trên khía cạnh tài chính, Nợ phải thu khách hàng là một khoản mục lớn trên Bảng cân đối kế toán đối với các doanh nghiệp nói chung và với các doanh nghiệp sản xuất nói riêng Nợ phải thu khách hàng liên quan mật thiết đến doanh thu bán chịu của doanh nghiệp, là một tài sản khá nhạy cảm với những sai sót và gian lận có thể xảy ra và cũng có liên quan mật thiết đến kết quả hoạt động kinh doanh Nhận thức được vai trò của khoản mục này, em đã đi sâu vào tìm hiểu quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng , kết hợp với cơ hội tiếp cận công việc kiểm toán trong thời gian thực tập, em đã chọn đề tài: “Hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản phải thu trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện ”

Với đề tài đã lựa chọn, chuyên đề thực tập chuyên ngành của em được trình bày trên cơ sở thực trạng quy trình kiểm toán Nợ phải thu khách hàng tại Công ty kiểm toán PKF, từ đó đưa ra những nhận xét, kiến nghị nhằm hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục này tại Công ty Cụ thể chuyên đề bao gồm 2 phần chính như sau:

Chương I: Thực trạng quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện

Chương II: Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện

Tuy nhiên, do hạn chế về mặt thời gian và năng lực, em không thể bao quát tất

cả các vấn đề liên quan đến đề tài, vì thế không thể tránh khỏi những thiếu sót Rất mong quý thầy cô và các anh chị kiểm toán viên tại công ty kiểm toán chỉ bảo thêm để em có thể hoàn thành tốt bài chuyên đề này cũng như bổ sung thêm kiến thức về chuyên ngành kiểm toán

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

BCĐKT: Bảng cân đối kế toán

BCTC: Báo cáo tài chính

KTV: Kiểm toán viên

HTKSNB: Hệ thống kiểm soát nội bộ

CHƯƠNG I THỰC TRẠNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO

CÔNG TY KIỂM TOÁN PKF VIỆT NAM THỰC HIỆN

1.1 Mục tiêu kiểm toán phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 - “ Mục tiêu và nguyên tắc cơ bản chi phối kiểm toán Báo cáo tài chính” (Ban hành theo Quyết định số 120/1999/QĐ-BTC ngày 27/9/1999 của Bộ Tài chính):

“Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và Công

ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở Chuẩn mực và Chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan và phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không?

Mục tiêu của kiểm toán báo cáo tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị”

Tính hiện hữu và tính đầy đủ: các khoản phải thu ghi trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn đều có thật và đầy đủ KTV cần lấy và theo dõi xác nhận của người mua về các khoản phải thu có quy mô lớn kết hợp chọn các khoản

có quy mô nhỏ điển hình

Quyền và nghĩa vụ: các khoản phải thu đều thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp KTV cần kiểm tra dấu hiệu đã ghi sổ các bản lưu hóa đơn liên quan đến khoản phải thu có chú ý khoản chiết khấu, hồi khấu

Tính giá: các khoản phải thu đều được tính giá đúng.(cả về tổng số và riêng các khoản có thể thu được) KTV cần lấy và theo dõi xác nhận của người mua về các khoản phải thu có quy mô lớn kết hợp với chọn điển hình các khoản thu có quy

mô nhỏ, trao đổi với nhà quản lý bán chịu về khả năng thu tiền ở các khoản quá hạn

và đánh giá khả năng thu được tiền

Chính xác cơ học: các khoản phải thu trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn khớp đúng với sổ theo dõi thu tiền và số tổng cộng được chuyển đúng vào sổ cái KTV chọn ra một số tài khoản phải thu đối chiếu với sổ thu tiền và sổ

cái, cộng lại các trang và cộng dồn bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền và đối chiếu các tài khoản liên quan đến sổ cái

Phân loại: các khoản phải thu trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn được phân loại đúng KTV cần đối chiếu các khoản phải thu trên bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn với chứng từ và sổ chi tiết, điều tra qua tiếp xúc với các nhà quản lý về các khoản phải thu trên các chứng từ và sổ chi tiết để xác minh việc phân loại

Trình bày: các khoản phải thu đều được trình bày và thuyết minh rõ KTV đối chiếu các bảng cân đối về khoản phải thu với phân loại các khoản mục trên bảng cân đối tài sản và bản giải trình, kiểm tra các hóa đơn thu tiền các biên bản họp giao ban có liên quan và trao đổi với nhà quản lý về các khoản phải thu không rõ ràng và xác minh lại các giải trình của giám đốc

Kịp thời: các nghiệp vụ về thu tiền đều ghi đúng thời hạn trong quan hệ với nghiệp vụ bán hàng KTV chọn các nghiệp vụ bán hàng ở cuối kỳ này và đầu kỳ sau

để đối chiếu với chứng từ vận chuyển có liên quan, có chú ý ngày vận chuyển thực

tế và ngày ghi sổ, kiểm tra các lô hàng trả lại sau ngày lập bảng khai tài chính và quan hệ đến kỳ quyết toán

Tất cả các khoản dự phòng phải được lập đầy đủ khi có dấu hiệu khó đòi

1.2 Đặc điểm kế toán phải thu khách hàng của khách hàng kiểm toán ảnh hưởng đến kiểm toán báo cáo kiểm toán tài chính do công ty kiểm toán PKF thực hiện

1.2.1 Đặc điểm kiểm toán các khoản phải thu ảnh hưởng tới kiểm toán

Các khoản phải thu ở người mua phát sinh từ quá trình bán hàng nên có quan

hệ chặt chẽ với quá trình này tạo nên chu trình bán hàng – thu tiền Tuy nhiên, do

“độ trễ” của quá trình thu tiền so với quá trình bán hàng nên số tiền ghi trên khoản mục này của bảng cân đối kế toán, cũng là số dư của các tài khoản phải thu khách hàng là số lũy kế từ các quá trình kinh doanh trước đến cuối kỳ kinh doanh này Cùng với thời điểm phát sinh và thời hạn thanh toán khác nhau khác nhau, các khoản phải thu còn liên quan đến đến nhiều người mua có đặc điểm, điều kiện kinh doanh quản lý và khả năng thanh toán khác nhau và có thể dẫn đến các khoản nợ quá hạn, nợ khó đòi hoặc không đòi được ở người mua Do đó, với các khoản thu này, việc trình bày, thuyết minh rõ các khoản phải thu cần được coi là công việc kiểm soát nội bộ Để kiểm soát được các khoản phải thu và bảo đảm thu được tiền các công ty phải theo dõi giám đốc thường xuyên trên các bảng kê, nhật ký Cuối kỳ

cần lập ra bảng cân đối giữa doanh thu với các khoản đã thu và các khoản phải thu còn lại, bảng cân đối giữa các khoản nợ quá hạn với các thời hạn khác nhau … Mục đích chủ yếu công việc kiểm soát này là góp phần giải quyết các quan hệ thanh toán sòng phẳng và bảo đảm hiệu quả kinh doanh nói chung Theo đó, mục tiêu trình bày trong kiểm toán cần được quan tâm đầy đủ Cũng từ đó các trắc nghiệm phân tích cần được sử dụng triệt để cả trong lập kế hoạch, chương trình kiểm toán lẫn trong thực hành kiểm toán kết hợp trắc nghiệm trực tiếp các số dư Mặt khác, nếu hàng hóa và tiền mặt đã thu là những tài sản tồn tại trong đơn vị được kiểm toán với hình thái vật chất cụ thể nên có thể kết hợp kiểm kê với các phương pháp kiểm toán khác thì các khoản phải thu lại không xác minh dễ dàng như vậy Do đó trong kiểm toán các khoản phải thu, phương pháp điều tra thông qua chọn mẫu và lấy xác nhận có thể coi là một đặc thù riêng trong việc thực hiện các mục tiêu và thủ tục kiểm toán các khoản phải thu

1.2.2 Quy trình hạch toán khoản mục phải thu khách hàng ảnh hưởng tới kiểm toán

1.2.2.1 Tài khoản sử dụng

Các tài khoản được sử dụng trong quy trình hạch toán khoản phải thu khách

hàng là những tài khoản liên quan đến doanh thu và tiêu thụ sản phẩm

TK131: phải thu khách hàng Tài khoản này dùng để phản ánh các khoản nợ phải thu và tình hình thanh toán các khoản nợ phải thu của doanh nghiệp với khách hàng về tiền bán sản phẩm hàng hóa, BĐS đầu tư, TSCĐ, cung cấp dịch vụ Tài khoản này còn dùng để phản ánh các khoản phải thu của người nhận thầu XDCB với người giao thầu về khối lượng công tác XDCB đã hoàn thành

hạch toán chặt chẽ và theo dõi chi tiết này giúp công việc kiểm toán được diễn ra thuận lợi và nhanh chóng

1.2.2.2 Chứng từ, sổ sách kế toán

Để hạch toán khoản phải thu khách hàng, doanh nghiệp sử dụng hệ thống chứng từ sổ sách theo quyết định 15 Bộ Tài Chính, khoản phải thu được doanh nghiệp theo dõi trên các loại sổ sách: sổ cái tài khoản 131, sổ chi tiết tài khoản 131, bảng kê các khoản phải thu, bảng phân tích tuổi nợ và bảng trích lập dự phòng Các chứng từ sử dụng bao gồm: phiếu thu, các biên bản nghiệm thu, hóa đơn bán hàng Chứng từ được đánh số thứ tự, ký hiệu rõ ràng, đầy đủ sự phê duyệt của các cấp có thẩm quyền

Chứng từ sổ sách kế toán được sử dụng đầy đủ, theo dõi khoa học, lưu trữ hợp

lý giúp cho công việc kiểm toán được thực hiện một cách nhanh chóng và có hiệu quả hơn

1.2.2.3 Quy trình hạch toán khoản phải thu

Sơ đồ 1: Quy trình hạch toán khoản phải thu khách hàng

TK 511 TK 131

TK 33311

TK 521,531,532 Thuế GTGT đầu ra CK thương mại

giảm giá hàng bán hàng bán trả lại

711

Thu nhập khác chưa thu tiền

Quy trình hạch toán khoản phải thu được thực hiện theo đúng chế độ, tạo sự thống nhất trong công tác kế toán, dễ hiểu dễ theo dõi, tạo điều kiện thuận lợi cho công tác kiểm toán tại đơn vị

Các sai sót có thể xảy ra trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng:

Chưa có hạch toán chi tiết cho đối tượng phải thu Khách hàng chưa thực hiện phân loại các khoản phải thu như phải thu nội bộ, phải thu khác, phải thu tồn lâu ngày hoặc có vấn đề…

Các khoản phải thu quá hạn thanh toán ( hoặc lâu ngày chưa được giải quyết) Khách hàng chưa thực hiện đối chiếu hoặc đối chiếu chưa đầy đủ công nợ với khách hàng tại thời điểm cuối năm

Số dư công nợ phải trả trên sổ kế toán chênh lệch với biên bản đối chiếu công

nợ phải thu nhưng chưa được xử lý

Các khoản phải thu bị hạch toán sai trong kì

Không theo dõi chi tiết công nợ theo nguyên tệ đối với công nợ phải trả có gốc ngoại tệ

Cuối kỳ, kế toán công ty khách hàng chưa đánh giá lại số dư các khoản phải thu gốc ngoại tệ theo tỷ giá giao dịch liên ngân hàng tại thời điểm lập BCTC

Phân loại sai nội dung các khoản phải thu khác vào các khoản phải thu khách hàng, không phân loại khoản phải thu thương mại và phi thương mại, hạch toán không đúng nội dung kinh tế

Không có bảng phân tích tuổi nợ để có kế hoạch thu tiền, các khoản nợ quá hạn chưa được thanh toán

Chưa hạch toán tiền lãi phải thu nếu khách hàng chậm trả

Không hạch toán giảm công nợ phải thu trong trường hợp giảm giá hàng bán hay được hưởng chiết khấu thương mại, chiết khấu thanh toán

Hạch toán xuất nhập khẩu ủy thác chưa đúng kỳ kế toán và theo dõi công nợ với đối tác nước ngoài chưa thích hợp

Theo dõi công nợ chưa phù hợp : Theo dõi trên hai mã cho cùng một đối tượng, không tiến hành bù trừ đối với các khoản công nợ của cùng một đối tượng Quản lí và hạch toán công nợ phải thu chưa phù hợp và chặt chẽ Những khoản công nợ phải thu không xác định được chủ nợ đã hạch toán tăng thu nhập khác, nhưng không đủ bằng chứng hợp lệ

Số liệu trên sổ tổng hợp và sổ chi tiết, bảng cân đối số phát sinh không khớp nhau và không khớp với hóa đơn, chứng từ gốc hoặc không khớp với thư xác nhận của Kiểm toán viên

Ghi nhận khoản phải thu không trên cơ sở hóa đơn chứng từ hoặc hóa đơn

Các khoản phải thu với bên thứ ba không có chứng từ hợp lệ, không được ghi chép, phản ánh, trình bày hoặc phản ánh không hợp lí

Số liệu trên sổ tiền mặt và tiền gửi ngân hàng với tổng phát sinh Nợ trên tài khoản phải thu không khớp nhau, có chênh lệch lớn

Việc thu của khách hàng bằng tiền mặt với giá trị lớn thông qua các nhân viên của Công ty thể hiện việc quản lý tiền mặt chưa chặt chẽ, có thể xảy ra rủi ro bất lợi cho công ty hoặc dẫn đến sự chiếm dụng vốn của Công ty cho các mục đích cá nhân

do nhận tiền không kịp thời hạn thanh toán

Thủ tục nhập kho báo sổ tiến hành chậm hơn so với bút toán thu tiền làm cho tại 31/12 TK113 có số dư có nhưng thực chất đây không phải là khoản đã thu tiền từ khách hàng

1.2.3 Kiểm soát nội bộ đối với khoản phải thu tại công ty khách hàng

Tại công ty ABC là khách hàng truyền thống của PKF, các thủ tục kiểm soát được áp dụng tại công ty:

- Các nhân viên, các phòng ban trong công ty nói chung và tại phòng tài chính

kế toán nói riêng được phân công phân nhiệm rõ ràng, tránh trùng lặp, đảm bảo không vi phạm nguyên tắc phân công phân nhiệm

- Trong việc tổ chức kế toán, để tránh sai sót, nhầm lẫn các chứng từ, công ty quy định rõ ràng về cách ký hiệu, đánh số chứng từ, sự phê duyệt của các cấp có thẩm quyền

- Công ty đã xây dựng riêng một quy chế về xác nhận số dư công nợ định kỳ, theo dõi tuổi nợ và lập dự phòng

- Định kỳ cuối tháng phòng kế toán tài chính phải đưa ra báo cáo quản trị trình ban giám đốc để ban giám đốc có cái nhìn sát thực về tình hình hoạt động của công

ty từ đó đưa ra những sách lược hoạt động phù hợp

ABC là khách hàng truyền thống của công ty, do đó việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ sẽ căn cứ vào hồ sơ kiểm toán năm trước và những thông tin kiểm toán viên thu thập trong năm tài chính hiện hành như những thay đổi và bổ sung về loại hình, lĩnh vực kinh doanh Phỏng vấn kế toán trưởng về những thay đổi trong

bộ máy kế toán, gặp gỡ, phỏng vấn ban giám đốc công ty để cập nhật sự thay đổi Đối với công ty XYZ, do đây là lần đầu tiên kiểm toán tại công ty này nên kiểm toán viên phải tìm hiểu hệ thống kiểm soát từ đầu Qua quá trình tiếp xúc, phỏng vấn và tham quan nhà xưởng, bước đầu kiểm toán viên đã thu thập được thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng Bên cạnh đó, kiểm toán viên còn sử dụng mẫu đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ do công ty thiết kế sẵn

Tại công ty XYZ, việc thiết kế kiểm soát nội bộ đối với khoản phải thu khá chặt chẽ, các khoản phải thu được gửi xác nhận với khách hàng mỗi tháng, được theo dõi riêng trên các tài khoản chi tiết đối với từng khách hàng, tuy nhiên một số phiếu thu chưa có đầy đủ chữ ký của các bên liên quan làm cơ sở cho việc ghi giảm khoản phải thu

1.3 Quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện

1.3.1 Quy trình kiểm toán chung khoản mục phải thu của khách hàng do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện

1.3.1.1 Lập kế hoạch kiểm toán

1.3.1.1.1 Lập kế hoạch chiến lược

Việc thực hiện kiểm toán khoản phải thu được gắn liền với kiểm toán báo cáo tài chính, công ty không lập kế hoạch chiến lược cho việc thực hiện kiểm toán các khoản phải thu khách hàng

1.3.1.1.2 Lập kế hoạch tổng quát

* Thu thập thông tin cơ sở

- Tìm hiểu ngành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng, xem xét lại

hồ sơ kiểm toán, nhận diện các bên liên quan

- Tìm hiểu hình thức hạch toán khoản phải thu và các loại chứng từ sổ sách sử dụng tại doanh nghiệp liên quan tới khoản mục phải thu khách hàng

- Xem xét các chính sách bán hàng của công ty

- Thu thập những thông tin về trách nhiệm pháp lý của khách hàng như: giấy phép thành lập và điều lệ công ty, các BCTC, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra của năm hiện hành hay năm trước, biên bản các cuộc họp hội đồng cổ đông và ban giám đốc, các cam kết quan trọng liên quan đến các khoản phải thu khách hàng

- Các hợp đồng kinh tế của khách hàng…

Sau khi Công ty kiểm toán có quyết định kiểm toán chính thức đối với công ty khách hàng, trưởng phòng kiểm toán sẽ phân công nhóm kiểm toán thực hiện cuộc kiểm toán đó Trưởng nhóm kiểm toán sau khi được phân công sẽ lập kế hoạch kiểm toán cụ thể cho cuộc kiểm toán Trong kế hoạch kiểm toán, trưởng nhóm phân công cụ thể kiểm toán viên thực hiện khoản phải thu khách hàng, thời gian thực hiện và các công việc cần làm Thông thường trưởng nhóm kiểm toán sẽ phân công kiểm toán viên thực hiện khoản mục phải thu khách hàng đồng thời thực hiện kiểm

* Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ

Theo VSA 520 kiểm toán viên cần thực hiện thủ tục phân tích khi lập kế hoạch để kiểm tra tính hợp lý của toàn bộ báo cáo tài chính và các khoản mục, từ đó thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết cho phù hợp

Các thủ tục phân tích bao gồm hai loại cơ bản:

Phân tích ngang: phân tích dựa trên việc so sánh khoản phải thu khách hàng

So sánh số phải thu năm kiểm toán so với các năm trước để thấy được biến động bất thường và xác định các khoản phải thu nào cần được quan tâm

So sánh số phải thu thực tế với số liệu dự toán hoặc với ước tính của KTV

So sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện của ngành

- Phân tích dọc: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC

Kiểm toán viên cần phân tích các tỷ suất nợ phải thu trên doanh thu, nợ phải thu khó đòi trên nợ phải thu…

Đánh giá tính trọng yếu: mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng hay nói cách khác đó chính là các sai sót có thể chấp nhận được đối với toàn bộ BCTC Dựa vào nhiều năm kinh nghiệm hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán, công ty đã xây dựng văn bản hướng dẫn đánh giá tính trọng yếu chung dựa vào các chỉ tiêu: lợi nhuận trước thuế, tổng doanh thu,

Sau khi đánh giá mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính, kiểm toán viên

sẽ tiến hành phân bổ mức đánh giá này cho từng khoản mục

Đối với khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên sẽ tiến hành phân bổ mức ước lượng trọng yếu cho các khoản mục như: doanh thu, các khoản phải thu và tiền của khách hàng Qua đó, kiểm toán viên có thể xác định được số lượng bằng chứng

kiểm toán thích hợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất

có thể mà vẫn đảm bảo tổng hợp các sai sót trên BCTC không vượt quá mức ước lượng ban đầu về trọng yếu

Các khoản mục trên BCĐKT sẽ được chia làm ba nhóm khác nhau đi với các

hệ số 1, 2, 3 Trong đó, hệ số 1 tương ứng với các khoản mục có rủi ro tiềm tàng cao, rủi ro kiểm soát là cao, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là thấp; Hệ số 2

là nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là thấp, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là trung bình; Hệ số 3 là nhóm có rủi ro tiềm tàng cao và rủi

ro kiểm soát thấp, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán là cao

Theo kinh nghiệm của PKF, chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán về Hàng tồn kho là cao nhất, sau đó đến công nợ (khoản phải thu, khoản phải trả) Các khoản mục còn lại có chi phí thu thập bằng chứng kiểm toán thấp hơn

Đánh giá rủi ro

Dựa vào kinh nghiệm của các kiểm toán viên, rủi ro thường gặp trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng có thể là:

- Chưa có quy chế tài chính về việc thu hồi công nợ, quy trình phê duyệt bán chịu không đầy đủ, chặt chẽ, chưa có quy định về số tiền nợ tối đa, thời hạn thanh toán

- Chưa có sổ chi tiết theo dõi từng đối tượng phải thu hoặc cùng một đối tượng nhưng theo dõi trên nhiều tài khoản khác nhau, không bù trừ công nợ cùng đối tượng hoặc bù trừ công nợ không cùng đối tượng, cuối kỳ chưa đánh giá lại các khoản thu có gốc ngoại tệ

- Chưa tiến hành đối chiếu công nợ hoặc đối chiếu không đầy đủ vào thời điểm lập Báo cáo tài chính, chênh lệch giữa biên bản đối chiếu và sổ kế toán chưa được xử lý

- Hạch toán sai nội dung, số tiền, tính chất tài khoản phải thu, hạch toán các khoản phải thu không mang tính chất phải thu vào tài khoản 131

- Hạch toán giảm công nợ phải thu hàng bán bị trả lại, giảm giá hàng bán nhưng không có hóa đơn, chứng từ hợp lệ, ghi nhận tăng phải thu không phù hợp với ghi nhận tăng doanh thu

-Chưa trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi hoặc đã trích lập dự phòng nhưng trích thiếu hoặc thừa, vượt quá tỷ lệ cho phép, hồ sơ lập dự phòng chưa đầy đủ theo quy định, không thành lập hội đồng xử lý công nợ khó đòi, cuối

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát: Tìm hiểu trên hai mặt chủ yếu là thiết kế kiểm soát nội bộ bao gồm thiết kế về quy chế kiểm soát và thiết kế bộ máy kiểm soát, hoạt động liên tục và có hiệu lực của kiểm soát nội bộ Kiểm toán viên tìm hiểu về quy trình hoạt động và các thủ tục kiểm soát qua việc xem xét sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty; kiểm tra các chứng từ sổ sách đã hoàn tất như sổ cái, sổ chi tiết tài khoản 131; thẩm vấn nhân viên khách hàng về quy trình theo dõi các khoản phải thu, việc gửi thư xác nhận định kỳ, trách nhiệm các nhân viên trong công ty đối với khoản phải thu Ngoải ra, kiểm toán viên còn lập bảng hỏi dựa trên mẫu đã thiết kế sẵn của công ty

Sau khi đã có được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên cần tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát đối với cơ sở dẫn liệu cho số dư tài khoản phải thu khách hàng

Mô hình rủi ro kiểm toán

AR = IR x CR x DR Trong đó: AR : Rủi ro kiểm toán

(Hay DR = ) IR : Rủi ro tiềm tàng

CR : Rủi ro kiểm soát

DR : Rủi ro phát hiện

Theo mô hình trên, dựa vào hiểu biết và kinh nghiệm của KTV về khách hàng mà KTV sẽ xác định mức rủi ro kiểm soát và rủi ro tiềm tàng để từ đó xác định mức rủi ro phát hiện có thể chấp nhận

1.3.1.2 Thiết kế chương trình kiểm toán

Công ty có xây dựng chương trình kiểm toán chung cho mỗi phần hành với những công việc cụ thể mà các kiểm toán viên dựa vào đó để tiến hành công việc Tùy vào đặc điểm kinh doanh và đặc điểm hạch toán của từng đối tượng kiểm toán cụ thể mà kiểm toán viên có thể thay đổi, bổ sung cho phù hợp với cuộc kiểm toán

AR

I R x CR

1.3.1.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500 quy định: thử nghiệm kiểm soát là việc kiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự vận hành hữu hiệu của hệ thống kế toán và hệ thống KSNB Các kỹ thuật sử dụng :

Điều tra: xem xét chữ ký của các bên liên quan trên các phiếu thu, các biên bản đối chiếu công nợ

Phỏng vấn: kiểm toán viên đưa ra các câu hỏi và thu thập các câu trả lời của các nhân viên để hiểu rõ về nhiệm vụ, trách nhiệm của các nhân viên trong hệ thống kiểm soát của công ty đối với khoản phải thu khách hàng

Thực hiện lại: lặp lại hoạt động của một nhân viên đã làm để xác nhận mức độ thực hiện trách nhiệm của họ với công việc được giao, ví dụ thực hiện lại công việc từ lập hóa đơn thu tiền tới việc ghi nhận khoản phải thu

Kiểm tra từ đầu đến cuối: là sự kết hợp giữa kỹ thuật phỏng vấn, điều tra và quan sát theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết nghiệp vụ cụ thể đã được ghi trong sổ cái tài khoản 131

Kiểm tra ngược lại theo thời gian là biện pháp kiểm tra một nghiệp vụ từ sổ cái tài khoản ngược lại đến thời điểm phát sinh nghiệp vụ đó

1.3.1.2.2 Thủ tục phân tích trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng

Thủ tục phân tích là không thể thiếu trong thực hiện kiểm toán khoản phải thu nhằm phát hiện những sai lệch bất thường để có những phương pháp kiểm toán thích hợp nhằm phát hiện sai sót

Bảng 1.2 Thủ tục phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán

So sánh tổng phải thu với doanh thu năm

So sánh các số dư phải thu với tổng tài sản Quy mô các khoản phải thu trong

tổng tài sản

So sánh tỷ lệ nợ khó đòi so với tổng doanh

So sánh số ngày của các khoản phải thu

chưa thanh toán với các năm trước

Trích thừa hoặc thiếu dự phòng đối với các khoản phải thu không thu hồi được

So sánh tỷ lệ dự phòng phải thu khó đòi

trên tổng phải thu của năm trước

Báo cáo dư hoặc báo cáo thiếu dự phòng đối với khoản phải thu không thu hồi được

Ngoài ra KTV cũng cần xem xét lại các khoản phải thu có số tiền quá lớn hoặc bất thường Các khoản phải thu cần được chú ý đặc biệt là các số dư lớn, các tài khoản chưa được trả trong một thời gian dài Kiểm toán viên xem xét lại bảng liệt

kê các tài khoản vào ngày lập báo cáo để xác định tài khoản nào cần phải được kiểm tra thêm

1.3.1.2.3 Thủ tục kiểm tra chi tiết khoản mục phải thu khách hàng

Thông qua kết quả đánh giá công việc kiểm soát nội bộ và việc phân tích đối với khoán phải thu khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết hướng tới các mục tiêu sau:

Số dư các khoản phải thu của khách hàng đều hợp lý: Kiểm toán viên kiểm tra bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền với những khoản có quy mô lớn hoặc có số dấu hiệu bất thường Ngoài ra kiểm toán viên cũng cần tính toán các tỷ suất và theo dõi những biến động lớn so với năm trước

Chính xác cơ học: các khoản phải thu ghi trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn khớp với sổ theo dõi thu tiền và số tổng cộng được chuyển đúng vào sổ cái Chọn mẫu một số đối tượng để kiểm tra chi tiết nhằm đảm bảo tuổi

nợ được phản ánh chính xác bằng cách đối chiếu với hợp đồng bán hàng hoặc hợp đồng cung cấp dịch vụ và chứng từ thanh toán gốc

Tính hiệu lực và tính trọn vẹn: thu thập sổ chi tiết phải thu khách hàng, trả trước người bán, phải thu theo tiến độ công trình và các khoản phải thu khác và dự phòng phải thu Tổng hợp đối ứng các tài khoản, xác định các đối ứng bất thường

và kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ kinh tế có đối ứng bất thường

Các khoản phải thu của khách hàng đều được sở hữu của doanh nghiệp: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra dấu hiệu đã ghi sổ các bản lưu hóa đơn liên quan đến phải thu của khách hàng trong đó lưu ý đến các khoản chiết khấu, hồi khấu Điều tra qua tiếp xúc với các nhà quản lý có liên quan về sự đầy đủ cả trong cơ cấu

và thủ tục với các khoản thu tiền được ghi sổ

Các khoản phải thu của khách hàng đều được tính giá đúng: Kiểm toán viên lấy hoặc theo dõi xác nhận của khách hàng về các khoản phải thu có quy mô lớn và chọn điển hình các khoản phải thu có quy mô nhỏ, trao đổi với các nhà quản lý tín dụng về khả năng thu tiền ở các khoản phải thu quá hạn và đánh giá khả năng thu hồi được

Các khoản phải thu khách hàng được phân loại đúng đắn: xem xét việc thu tiền của các khoản công nợ sau ngày kết thúc niên độ với số dư vào ngày kết thúc

niên độ, đối chiếu với sổ chi tiết và yêu cầu đơn vị giải thích nếu có chênh lệch, kiểm tra việc thu tiền sau niên độ với các khoản phải thu xác nhận không được trả lời hoặc nhận được nhưng số liệu chênh lệch Chọn mẫu các khoản phải thu tại thời điểm kết thúc năm và đối chiếu với nghiệp vụ chưa thanh toán tiền, đối chiếu với chứng từ gốc để đảm bảo hàng đã được gửi đi hoặc dịch vụ đã được cung cấp Kiểm tra việc trình bày các khoản phải thu trên bảng cân đối kế toán và thuyết minh báo cáo tài chính

Đối với kiểm toán các khoản dự phòng phải thu khó đòi và các khoản phải thu đã xóa sổ: Kiểm toán viên tiến hành kiểm toán toàn diện đối với khoản mục này

vì các nghiệp vụ này là nghiệp vụ bất thường, xảy ra ít Thủ tục kiểm toán thông thường là xem xét việc phê duyệt của người có thẩm quyền, cơ sở của việc lập dự phòng cũng như xóa nợ với các quy định về tài chính kế toán hiện hành.Trong trường hợp cần thiết phải xem xét cả môi trường kiểm soát và thủ tục kiểm soát, sự phân cách nhiệm vụ giữa người ghi sổ với người phê duyệt xóa sổ

Khả năng sai phạm trong ghi sổ các khoản phải thu còn chứa đựng ở việc

“đánh lận” giữa những khoản thực tế đã thu tiền nhưng vẫn còn chuyển vào sổ sách thành khoản phải thu để biển thủ số tiền đã thu hoặc che dấu sự thâm hụt tiền mặt Trong trường hợp này buộc phải kiểm tra lại các chứng từ đặc biệt là các giấy báo hoặc báo cáo thu tiền, hướng chú ý vào tên người nhận tiền, số tiền đã nhận hoặc ngày ghi trên giấy báo Từ đó thực hiện đối chiếu giữa các chứng từ này với những

sổ nhật ký thu tiền và giấy biên nhận số tiền đã nộp Phương pháp này thường tốn thời gian nên phải kết hợp với việc khảo sát và đánh giá những yếu kém của hệ thống kiểm soát nội bộ về thu tiền

1.3.1.3 Phát hành báo cáo kiểm toán

Sau khi đã thu được các bằng chứng đáng tin cậy, KTV đưa ra kết luận kiểm toán dựa vào những bằng chứng này, các ý kiến KTV đưa ra khi thực hiện khoản mục này thường liên quan đến doanh thu của khách hàng Các chủ nhiệm kiểm toán phụ trách soát xét công việc phân công cho các kiểm toán viên và đưa ra kết luận về khoản mục phải thu dựa trên khía cạnh trọng yếu Đồng thời, những vấn đề về việc tổ chức hạch toán, ghi chép, theo dõi và xử lý các khoản phải thu cũng được công ty đưa

ra trong thư quản lý nhằm giúp khách hàng hoàn thiện hệ thống kế toán tại đơn vị

1.3.2 Quy trình kiểm toán khoản phải thu khách hàng của công ty ABC do công ty kiểm toán PKF Việt Nam thực hiện

1.3.2.1 Lập kế hoạch kiểm toán

1.3.2.1.1 Khái quát về công ty ABC

Công ty ABC là khách hàng truyền thống của PKF, đây là công ty hoạt động trong lĩnh vực xây dựng Vì đặc điểm ngành nghề, công ty có số dư và phát sinh các tài khoản tương đối lớn

* Thu thập thông tin cơ sở công ty ABC

Khái quát chung về công ty:

Công ty ABC là Công ty cổ phần được cổ phần hoá từ doanh nghiệp nhà nước theo Quyết định số 3461/QĐ-BGTVT ngày 21/3/2005 của Bộ Giao thông vận tải Theo Giấy đăng ký kinh doanh sửa đổi số 0103007521 ngày 10/5/2007 do Sở

Kế hoạch và Đầu tư thành phố Hà Nội cấp

Tổng số cán bộ công nhân viên của Công ty tại thời điểm 31/12/2009 là: 294 người Công ty có vốn điều lệ là: 12.521.600.000 đồng (Mười hai tỷ, năm trăm hai mốt triệu, sáu trăm nghìn đồng)

Hoạt động chính của Công ty là:

- Xây dựng các hạng mục công trình;

- Xây dựng các công trình: giao thông, dân dụng, công nghiệp, thủy lợi;

- Dọn dẹp, tạo mặt bằng xây dựng (san lấp mặt bằng);

- Sản xuất tấm bê tông đúc sẵn, ống bê tông, cọc bê tông cốt thép;

- Sản xuất gạch ngói;

- Mua bán vật liệu xây dựng;

- Bốc xếp hàng hoá, hoạt động kho bãi;

- Kiểm tra và phân tích kỹ thuật;

- Thí nghiệm, kiểm nghiệm vật liệu xây dựng, thí nghiệm, kiểm nghiệm độ bền cơ học bê tông, kết cấu;

- Kinh doanh bất động sản với quyền sở hữu hoặc đi thuê

Kỳ kế toán: năm tài chính của công ty bắt đầu từ ngày 01/01 đến hết ngày 31/12 năm dương lịch

Đơn vị tiền tệ sử dụng trong kế toán: Đơn vị tiền tệ được Công ty sử dụng để ghi sổ kế toán và lập Báo cáo tài chính là Đồng Việt Nam (VNĐ)

Chuẩn mực và Chế độ kế toán áp dụng:

Chế độ kế toán áp dụng: Công ty áp dụng Chế độ Kế toán Doanh nghiệp Việt Nam ban hành kèm theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính Báo cáo tài chính của Công ty được hợp cộng giữa Báo cáo tài chính của văn phòng Công ty với Báo cáo tài chính của các Xí nghiệp thành viên

Nguyên tắc lập Báo cáo tài chính: nguyên tắc giá gốc

Hình thức sổ kế toán áp dụng: Nhật ký sổ cái

Tuyên bố về việc tuân thủ Chuẩn mực kế toán và Chế độ kế toán: Cho đến ngày lập Báo cáo tài chính này, Ban Giám đốc Công ty đã được biết và áp dụng hai mươi sáu (26) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam đã được Bộ Tài chính ban hành trong việc lập và trình bày Báo cáo tài chính của Công ty trong năm 2007 như sau:

- Quyết định 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 ban hành và công bố bốn (4) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 1) Hướng dẫn chi tiết thi hành quyết định này cũng đã được Bộ Tài chính ban hành qua Thông tư 89/2002/TT-BTC ngày 09/102002

- Quyết định 165/2002/QĐ-BTC ngày 31/12/2002 ban hành và công bố sáu (6) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 2) Hướng dẫn chi tiết thi hành quyết định này cũng đã được Bộ Tài chính ban hành qua Thông tư 105/2003/TT-BTC ngày 04/11/2003

- Quyết định số 234/2003/QĐ-BTC ngày 30/12/2002 ban hành và công bố sáu (6) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 3), Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/03/2005 hướng dẫn chi tiết thi hành Quyết định 234/2003/QĐ-BTC

- Quyết định 12/2005/QĐ-BTC ngày 15/02/2005 ban hành và công bố sáu (6) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 4) Hướng dẫn chi tiết thi hành quyết định này cũng đã được Bộ Tài chính ban hành qua Thông tư 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006

- Quyết định 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 ban hành và công bố (4) Chuẩn mực Kế toán Việt Nam (đợt 5), Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫn chi tiết thi hành quyết định 100/2005/QĐ-BTC

Tuân thủ các quyết định và thông tư hướng dẫn các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam nói trên, Ban Giám đốc Công ty đã lựa chọn các Chuẩn mực Kế toán Việt Nam có thể áp dụng được đối với hoạt động kinh doanh của Công ty để lập Báo cáo tài chính

Các chính sách kế toán áp dụng với khoản mục phải thu khách hàng:

Các khoản phải thu khách hàng, trả trước người bán, phải thu nội bộ, phải thu theo tiến độ xây dựng và các khoản phải thu khác tại thời điểm báo cáo nếu:

+ Có thời hạn thu hồi dưới một năm hoặc trong một chu kỳ sản xuất kinh doanh được phân loại là tài sản ngắn hạn

+ Có thời hạn thu hồi trên một năm hoặc trong một chu kỳ sản xuất được phân loại là tài sản dài hạn

+ Lập dự phòng phải thu khó đòi

* Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý công ty ABC: Để có thể thu thập được các thông tin mang tính chất pháp lý của mỗi công ty, kiểm toán viên cần phải thu thập hợp đồng mua bán chịu để làm rõ các điều khoản về hạn mức cho vay, thời gian thanh toán, lãi suất áp dụng, hình thức thanh toán Kiểm toán viên cũng tiến hành thu thập các tài liệu quan như:

- Báo cáo tài chính: Báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra năm trước

- Các tài liệu liên quan đến khoản phải thu khách hàng

- Sổ cái, sổ chi tiết các tài khoản có liên quan như 131, 511, 3331,…

- Biên bản đối chiếu công nợ cuối niên độ

- Các chứng từ kế toán liên quan

1.3.2.1.2 Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát

* Tìm hiểu về môi trường kiểm soát tại Công ty ABC

Qua quá trình quan sát, thực hiện tham quan, phỏng vấn nhân viên trong công ty và xem xét các hồ sơ kiểm toán năm trước và kiểm toán viên nhận thấy so với các năm trước môi trường kiểm soát của ABC không có nhiều thay đổi:

- Tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty, các chính sách kế toán áp dụng nói chung hay tác động đến kế toán phải thu khách hàng nói riêng không có gì thay đổi lớn

- Công tác kế toán luôn được coi trọng và tuân theo quy trình kiểm soát thống nhất: kế toán từng phần hành lập chứng từ trình lên kế toán trưởng, kế toán trưởng sau khi xem xét sẽ trình lên Giám đốc Giám đốc chỉ phê duyệt các chứng từ khi có đủ các thông tin cần thiết và sự kiểm soát của kế toán trưởng

- Công ty đã xây dựng được quy chế tài chính của riêng mình, quy định về các chính sách khen thưởng, đãi ngộ, thanh toán công tác phí, chi phí tiếp khác đồng thời phù hợp với đặc điểm của công ty và các quy định của nhà nước

- Điều lệ tổ chức hoạt động của Công ty đã hoàn thiện

1.3.2.1.3 Đánh giá trọng yếu và rủi ro kiểm toán

* Để xác định mức độ trọng yếu công ty đã thực hiện hai bước:

- Ước lượng mức độ trọng yếu: Ước lượng mức độ trọng yếu là lượng tối đa

mà KTV tin rằng ở mức độ đó các BCTC có thể bị sai nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng

Theo văn bản hướng dẫn đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán BCTC tại công ty PKF, các chỉ tiêu được sử dụng làm mức độ trọng yếu là: lợi nhuận trước thuế, tổng doanh thu, tổng tài sản, tài sản lưu động và nợ ngắn hạn

ty, nó cho biết tình hình sử dụng tài sản lưu động của doanh nghiệp, khả năng thanh toán ngắn hạn của doanh nghiệp Vì vậy, KTV quyết định lựa chọn mức trọng yếu cho cuộc kiểm toán BCTC của công ty dựa trên chỉ tiêu TSNH.Theo đó, mức trọng yếu được xác định là 130.192.494 Theo đó, tổng sai phạm được phát hiện trong báo cáo tài chính của công ty ABC nếu lớn hơn 130.192.494 thì sẽ được coi là trọng yếu, nếu nhỏ hơn 130.192.494 thì sẽ coi là không trọng yếu và không cần thiết đưa

ra bút toán điều chỉnh

Ước lượng ban đầu tính trọng yếu

- Phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục:

KTV tiến hành phân bổ mức trọng yếu cho các tài khoản trên BCTC dựa trên kinh nghiệm kết hợp với các yếu tố: rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát

Theo kinh nghiệm của KTV, tại công ty ABC, rủi ro tiềm tàng là trung bình, rủi ro kiểm soát thấp, chi phí thu thập bằng chứng là trung bình nên được đưa vào nhóm 2 với hệ số là 2

x Hệ số đi

kèm Tổng số dư khoản mục

nhân với hệ số đi kèm Như vậy, mức trọng yếu phân bổ cho khoản mục phải thu là:

X 25.141.715.173 X 2 = 18.006.463

Như vậy, nếu sai phạm xảy ra ở khoản mục phải thu khách hàng lớn hơn 18.006.463 thì được coi là trọng yếu, ngược lại nếu sai phạm nhỏ hơn 18.006.463 thì không coi là trọng yếu

Bảng 1.4 Bảng phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục

Mức trọng yếu ước lượng ban đầu

Báo cáo thừa Báo cáo thiếu

18.669.308 18.006.463

21.405.163 18.763.935

* Đánh giá rủi ro kiểm toán: rủi ro kiểm toán trên toàn bộ báo cáo tài chính được đánh giá dựa trên rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện

Đánh giá rủi ro tiềm tàng công ty ABC: công ty là khách hàng lâu năm của PKF, do đó, KTV thu thập thông tin về sự thay đổi của khách hàng trong năm có ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của công ty Dựa vào hồ sơ chung năm trước, các khách hàng của công ty vẫn như cũ, các công trình xây dựng dở dang vẫn đang tiếp tục được hoàn thành, trong năm công ty chỉ nhận thêm hai công trình xây dựng nhà ở tại khu đô thị mới Tuy nhiên, nguyên vật liệu trong ngành xây dựng như: sắt thép, xi măng chịu tác động lớn của các yếu tố vĩ mô như: chính sách tiền tệ, ngoại tệ, tình hình về xuất nhập khẩu Do đó, rủi ro tiềm tàng được đánh giá là trung bình

Đánh giá rủi ro kiểm soát: công ty ABC có hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu lực, vì vậy rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp

Đánh giá rủi ro phát hiện: dựa vào mô hình đánh giá rủi ro kiểm toán, KTV đánh giá rủi ro phát hiện đối với khoản mục nợ phải thu được đánh giá ở mức trung bình

1.3.2.1.4 Thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch

Bảng 1.5 Thủ tục phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán

Khoản mục

Số liệu trước kiểm toán năm

phải thu khách hàng là 143,46% tương ứng với 14.814.805.507 Trong khi đó, doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ chỉ tăng 16,1% tương ứng 29.881.598.968 Như vậy, so sánh với sự biến động về doanh thu thì tài sản của doanh nghiệp năm nay bị chiếm dụng tương đối cao KTV cần chú ý xem xét việc thu hồi công nợ từ những khách hàng phát sinh công nợ từ những năm trước đó và theo dõi doanh nghiệp có quản lý khách hàng theo tuổi nợ và trích lập dự phòng hợp lý không, tìm hiểu nguyên nhân làm khoản phải thu tăng mạnh trong năm nay như: chính sách tín dụng, chính sách bán hàng, khuyến mãi

1.3.2.1.5 Thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết

Công ty PKF đã xây dựng một chương trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng chung cho mọi khách hàng, không lập chương trình riêng cho mỗi khách hàng Tại công ty ABC, sau khi thu thập các thông tin, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ thì KTV thực hiện cuộc kiểm toán dựa trên chương trình đã được lập sẵn, trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTV tự linh hoạt thay đổi chương trình cho phù hợp với khách hàng

1.3.2.2 Thực hiện kiểm toán

1.3.2.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Công việc này được thực hiện để đánh giá hiệu quả của các thủ tục kiểm soát đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng và độ tin cậy của thông tin Nếu kết quả của các thử nghiệm kiểm soát đem lại độ tin cậy cho kiểm toán viên về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị thì kiểm toán viên sẽ sử dụng những bằng chứng này

để đánh giá và dựa vào đó giảm số lượng các thủ tục kiểm tra chi tiết Kiểm toán viên chỉ lựa chọn một số thử nghiệm chủ yếu đảm bảo những kiểm soát này tác động đến hầu hết các rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng

Từ những thủ tục kiểm soát đã tìm hiểu được ở trên, KTV tiến hành lập bảng rủi ro để đánh giá xem trong tất cả các loại kiểm soát thì kiểm soát nào xử lý được nhiều rủi ro nhất Từ đó, lựa chọn các thử nghiệm kiểm soát chính để đánh giá tính hiệu lực và hoạt động liên tục của các thủ tục này tại Công ty ABC Các thử nghiệm kiểm soát chính được thực hiện bao gồm:

Tìm hiểu và đánh giá môi trường kiểm soát của công ty ABC đối với khoản mục Nợ phải thu khách hàng qua các khía cạnh:

+ Liên kết các mục tiêu kiểm soát rủi ro

+ Thiết lập trách nhiệm và phân chia công việc

+ Thực hiện phân công, phân nhiệm, bất kiêm nhiệm

a> Kiểm tra sự đồng bộ của sổ sách, trình tự ghi sổ và độ tin cậy của thông tin

Bảng 1.6: Kiểm tra chi tiết

Công ty kiểm toán PKF

Báo cáo doanh thu, các khoản thu được,

các khoản phải thu hàng ngày, hàng

tháng, các quý

Hóa đơn bán hàng Báo cáo doanh thu theo ngày của các chi nhánh

Nhật ký thu tiền (Các phiếu thu giữ bởi thủ quỹ tại quỹ)

Sổ phụ ngân hàng Đối chiếu về doanh thu, các khoản tiền

thu được và các khoản phải thu

Báo cáo doanh thu theo ngày Báo cáo các khoản phải thu theo ngày Bảng đối chiếu hàng tháng với ngân hàng

Kiểm tra của giám đốc và ban kiểm

soát

Báo cáo doanh thu theo ngày Báo cáo các khoản phải thu theo ngày Báo cáo tăng giảm tiền theo ngày (Bao gồm cả tiền mặt và tiền gửi ngân hàng)

Báo cáo các khoản phải thu theo ngày

phố Quảng Ninh, Anh Trung ở chi nhánh Thái Nguyên, chị Vân ở chi nhánh Hà Nam) và kết luận thông tin qua hệ thống đảm bảo độ tin cậy

b> Tìm hiểu sự phân cách nhiệm vụ đầy đủ trong tổ chức công tác tài chính kế toán

Qua quan sát và phỏng vấn, KTV kết luận Công ty ABC đã thực hiện đúng đắn phân công phân nhiệm, bất kiêm nhiệm, thiết lập trách nhiệm, phân chia công việc và liên kết các mục tiêu kiểm soát rủi ro để hệ thống đạt mục tiêu đã định trước Thủ tục kiểm soát cấp II của công ty được đánh giá là có hiệu quả

Bảng 1.7: Kiểm tra chi tiết

Khoản mục

Theo biên bản đối chiếu công nợ (VNĐ)

Theo sổ chi tiết phải thu (VNĐ)

c> Đối chiếu phải thu với khách hàng

Thủ tục:

Phỏng vấn kế toán các chi nhánh về quá trình đối chiếu công nợ hàng quý với các khách hàng Trực tiếp kiểm tra hồ sơ của chi nhánh Hà Nam để đảm bảo quá trình đối chiếu này được thực hiện suốt các quý trong năm

Yêu cầu kế toán các chi nhánh cung cấp các biên bản đối chiếu công nợ với các khách hàng chọn mẫu tại ngày 30/6/2009 và 31/12/2009 đối với các khách hàng

A, B, C Đối chiếu số dư xác nhận bởi các khách hàng được chọn với số dư theo sổ chi tiết phải thu khách hàng của Công ty tại các ngày nói trên

Qua phỏng vấn, các phòng kế toán đã thực hiện đối chiếu công nợ hàng quý với khách hàng bằng cách gửi thư đối chiếu

Các kết quả đối chiếu cho thấy không có khác biệt nào giữa số dư công nợ của các khách hàng theo biên bản đối chiếu với sổ chi tiết các khoản phải thu của công

ty trong mẫu được chọn

Kết luận:

Kiểm soát hoạt động hiệu quả theo như thiết kế

Kết luận chung sau khi tiến hành các thử nghiệm kiểm soát:

Hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty ABC với khoản phải thu khách hàng

là hoạt động hiệu quả theo đúng thiết kế KTV có thể dựa vào HTKSNB của khách hàng để giảm thiểu các thử nghiệm cơ bản cần thực hiện

1.3.2.2.2 Thủ tục phân tích trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng tại công ty ABC

Thủ tục phân tích được thực hiện nhằm đánh giá tính phù hợp của sự biến động của các khoản phải thu năm nay so với năm trước, các khoản phải thu so với doanh thu để xem xét tình hình thu tiền bán hàng của công ty và các chính sách liên quan đến các hoạt động bán hàng

Bảng 1.8 Thủ tục phân tích trong thực hiện kiểm toán tại công ty ABC

Công ty kiểm toán PKF

Khách hàng ABC

Nội dung thực hiện: So sánh phải thu năm nay

với năm trước

Niên độ: 31/12/09

Tham chiếu: E130 Người thực hiện: : Long Ngày thực hiện: 03/2010 Người rà soát: LTV

Đơn vị tính: VNĐ

Chỉ tiêu Đã kiểm toán

31/12/08

Chưa kiểm toán 31/12/09

Khoản phải thu thương mại năm nay tăng nhiều so với năm ngoái trong khi doanh thu tăng không nhiều Điều này là do sự khó khăn trong thanh toán của các khách hàng cũ nên công ty đồng ý tăng thời hạn nợ của khách hàng Bên cạnh đó, trong năm nay công ty có nhiều công trình hoàn thành bàn giao và khách hàng giữ lại 5% tổng giá trị công trình và sẽ thanh toán số tiền còn lại sau một thời gian được quy định trong hợp đồng

Công ty kiểm toán PKF

Khách hàng: ABC

Nội dung thực hiện:phân tích dọc

Khoản phải thu

Niên độ: 31/12/09

Tham chiếu: E130 Người thực hiện: Long Ngày thực hiện: 03/2009

Số ngày thu hồi công nợ biến đổi theo xu hướng tăng lên Công ty ABC hoạt động trong ngành xây dựng, là lĩnh vực đặc thù và thông thường có khoản phải thu lớn Tỷ lệ phải thu khách hàng trên doanh thu năm nay so với năm trước tăng mạnh, chứng tỏ công ty đang bị chiếm dụng vốn nhiều hơn Lý do các khoản phải thu tăng

đã được giải thích ở trên

1.3.2.2.3 Thủ tục kiểm tra chi tiết khoản mục phải thu khách hàng tại công ty ABC

Kiểm toán viên tiến hành bảng tổng hợp chi tiết các khoản công nợ (theo cả nguyên tệ và đồng tiền hạch toán) bao gồm số dư đầu kỳ, phát sinh trong kỳ, số dư cuối kỳ…) Thực hiện đối chiếu số liệu trên bảng tổng hợp chi tiết công nợ với số liệu trên sổ kế toán tổng hợp, sổ kế toán chi tiết và Báo cáo tài chính Kiểm toán viên đối chiếu số dư chi tiết đầu kỳ với số dư chi tiết cuối kỳ năm trước đã được kiểm toán và kiểm tra trình bày khoản phải thu trên Bảng cân đối kế toán

Bảng 1.9 Bảng tổng hợp phải thu khách hàng tại công ty ABC

Công ty kiểm toán PKF

Dư đầu kỳ PS nợ PS có dư cuối kỳ

16.685.385.156 134.376.738.960 125.920.214.900 25.141.909.173

AFT08 BF09 AFT08: đối chiếu khớp với báo cáo đã kiểm toán năm 2008

BF09: đối chiếu khớp với báo cáo trước kiểm toán năm 2009

Số liệu được lấy trên Bảng cân đối kế toán, đã đối chiếu khớp đúng với sổ cái và sổ chi tiết tài khoản Điều này chứng tỏ rằng số liệu trên sổ chi tiết đã được phản ánh trên sổ cái và trên Báo cáo tài chính

Sau khi thu thập được số liệu, tổng hợp số liệu kiểm toán viên nhận thấy rằng phát sinh phải thu khách hàng và số dư phải thu khách hàng trong năm tài chính

2009 tăng so với năm 2008 Nguyên nhân của sự biến động này là do trong năm

2009 các khoản nợ năm 2008 chưa thu hồi được cộng thêm các khoản nợ năm 2009 Tiếp theo KTV thu thập bảng phân tích tuổi nợ và trích lập dự phòng

Công ty đã tiến hành trích lập dự phòng các khoản phải thu khách hàng theo Thông tư số 13/2006/TT – BTC:

Tỷ lệ trích lập dự phòng để giảm bớt các sai sót xảy ra do việc lập dự phòng phụ thuộc vào ước tính chủ quan của nhà quản lý Mức trích lập dự phòng đối với khoản phải thu quá hạn như sau:

30% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm

50% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm

70% giá trị đối với khoản phải thu quá hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm

Đối với khoản phải thu quá hạn từ 3 năm trở lên thì được coi là khoản phải thu không có khả năng thu hồi và được xử lý