LUẬN án TIẾN sĩ HOÀN THIỆN CÔNG tác kế TOÁN CHI PHÍ sản XUẤT và TÍNH GIÁ THÀNH sản PHẨM TRONG các DOANH NGHIỆP NHÀ nước THUỘC LOẠI HÌNH xây DỰNG cầu ĐƯƠNG

Trong nền kinh tế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa có sự quản lý của Nhà nước, để tồn tại và phát triển, đòi hỏi các doanh nghiệp cần phải không ngừng cải tiến, áp dụng tiến bộ khoa học kỹ thuật và công nghệ mới vào sản xuất, kinh doanh, không ngừng nâng cao, năng suất lao động, nâng cao chất lượng sản phẩm, tiết kiệm chi phí, giảm giá thành sản phẩm lao vụ.

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Trong nền kinh tế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa có sựquản lý của Nhà nước, để tồn tại và phát triển, đòi hỏi các doanh nghiệp cầnphải không ngừng cải tiến, áp dụng tiến bộ khoa học kỹ thuật và công nghệmới vào sản xuất, kinh doanh, không ngừng nâng cao, năng suất lao động,nâng cao chất lượng sản phẩm, tiết kiệm chi phí, giảm giá thành sản phẩm lao

vụ Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm phản ánh toàn diện các mặt hoạtđộng của doanh nghiệp: trình độ trang bị kỹ thuật, năng suất lao động và sửdụng vật tư, tiền vốn, lao động Vì vậy tăng cường quản lý chi phí sản xuất,phấn đấu giảm chi phí, hạ giá thành sản phẩm không chỉ là trách nhiệm, màcòn là quyền lợi sống còn, đòi hỏi sự quan tâm của các doanh nghiệp

Doanh nghiệp xây dựng cầu đường là đơn vị kinh tế thuộc ngành sảnxuất vật chất Nếu doanh nghiệp xây dựng cầu đường sử dụng vốn tiết kiệmlàm cho giá thành sản phẩm không ngừng hạ thấp thì không những có ý nghĩa

to lớn trong phạm vi ngành, mà còn tác dụng không nhỏ đến các ngành khác

và toàn bộ nền kinh tế quốc dân Trong điều kiện hiện nay, việc quản lý vàhạch toán kinh tế ở các doanh nghiệp xây lắp nói chung và doanh nghiệp xâydựng cầu đường nói riêng chưa được tốt, vật tư, lao động, tiền vốn còn nhiềulãng phí, càng cần thiết phải tăng cường các biện pháp kiểm tra, giám sát,quản lý chặt chẽ các chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm một cách hợp

lý Thực tế việc tổ chức kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm ở cácdoanh nghiệp xây dựng cầu đường chưa thực sự đáp ứng được yêu cầu quản

lý Số liệu về chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm chưa thực sự là cơ sở tincậy để đánh giá hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp

Xuất phát từ lý luận và thực tiễn của quản lý sản xuất kinh doanh, yêucầu đặt ra cho công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm

của các doanh nghiệp xây dựng cầu đường trong cơ chế quản lý kinh tế hiện

nay, chúng tôi chọn đề tài: "Hoàn thiện công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp nhà nước thuộc loại hình xây dựng cầu đường".

2 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn

- Luận án hệ thống hóa và phân tích những vấn đề lý luận về bản chấtcủa chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất, xemxét chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trên khía cạnh kế toán tài chính vàkhía cạnh kế toán quản trị

- Trình bày những đặc điểm đặc thù của ngành xây dựng cầu, đường,trên cơ sở đó phân tích được những tác động lớn của sản phẩm, sản xuất và cơchế quản lý kinh tế, tài chính đến công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giáthành trong các doanh nghiệp nhà nước thuộc loại hình xây dựng cầu, đường

- Khái quát và phân tích được những hạn chế cơ bản về hạch toán chiphí và giá thành trong các doanh nghiệp nhà nước xây dựng cầu đường trongđiều kiện hiện nay chưa đáp ứng yêu cầu mới

- Qua trình bày về lý luận và thực tiễn, luận án phân tích và đưa ramột số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện tổ chức công tác kế toán chi phí sảnxuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp nhà nước thuộc loạihình xây dựng cầu đường

3 Mục đích nghiên cứu của đề tài

Nội dung nghiên cứu của luận án nhằm đạt mục đích: Hệ thống hóa vàphân tích các vấn đề lý luận về chi phí sản xuất, giá thành sản phẩm Đồngthời xem xét và đánh giá một cách khoa học thực tiễn Trên cơ sở đó, đề xuấtcác giải pháp nghiệp vụ và tổ chức để hoàn thiện việc tổ chức kế toán chi phí

6

sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp xây dựng cầuđường.

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Với mục đích đã xác định, luận án chủ yếu trình bày hệ thống hóa vàphân tích những vấn đề lý luận chung về chi phí sản xuất và tính giá thành sảnphẩm, tổ chức kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong cácdoanh nghiệp xây dựng cầu, đường bộ

5 Kết cấu của luận án

Ngoài phần mở đầu và kết luận, các bảng, biểu, sơ đồ, phụ lục và danhmục tài liệu tham khảo, luận án gồm ba chương:

Chương 1: Lý luận cơ bản về tổ chức công tác kế toán chi phí sản

xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất.

Chương 2: Tình hình thực tế về tổ chức công tác kế toán chi phí sản

xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp xây dựng cầu đường

ở Việt Nam hiện nay.

Chương 3: Hoàn thiện công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá

thành sản phẩm trong doanh nghiệp nhà nước loại hình xây dựng cầu đường hiện nay.

Chương 1

LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ TỔ CHỨC CÔNG TÁC KẾ TOÁN

CHI PHÍ SẢN XUẤT VÀ TÍNH GIÁ THÀNH TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT

Kế toán có lịch sử phát triển khá lâu đời, xuất hiện cùng với sản xuấthàng hóa, và dần dần phát triển thành một nghề, một lĩnh vực chuyên môn.Khái niệm kế toán có thể được tiếp cận từ nhiều góc độ hết sức khác nhau:nhà nghiên cứu lý luận, người học tập, nhà quản lý vĩ mô, nhà quản trị doanhnghiệp, hội nghề nghiệp kế toán, người sử dụng thông tin kế toán liên quan cho nên cách trình bày có thể khác nhau:

- Giáo sư tiến sĩ Robert Anthony [5] - Trường Đại học Haward của

Mỹ cho rằng: "Kế toán là ngôn ngữ kinh doanh"

- Trong cuốn: "Từ điển thuật ngữ kế toán" PSG.TS Đặng Văn Thanh

[40], thì: "Kế toán là quy trình ghi chép, đánh giá, chuyển đổi và thông tin vềcác số liệu tài chính"

- Theo Ronanld J Thacker trình bày trong cuốn "Nguyên lý kế toán

Mỹ" [8], thì: "Kế toán là một phương pháp cung cấp thông tin cần thiết cho

quản lý có hiệu quả và để đánh giá hoạt động của mọi tổ chức"

- Trong Điều lệ tổ chức kế toán ban hành theo NĐ số 25-HĐBT ngày18/03/1989 [68]: "Kế toán là công cụ quan trọng để tính toán, xây dựng vàkiểm tra việc chấp hành quản lý các hoạt động, tính toán kinh tế và kiểm traviệc bảo vệ, sử dụng tài sản, vật tư, tiền vốn nhằm đảm bảo việc chủ độngtrong sản xuất, kinh doanh và chủ động tài chính của tổ chức, xí nghiệp "

- Hoặc trong cuốn "Kế toán- cơ sở của các quyết định kinh doanh" của

các tác giả Walter B Meisg, Robert F.Meigs [7], thì: "Kế toán là nghệ thuật

đo lường, phản ánh truyền đạt và giải thích hoạt động tài chính kế toán"

8

Cho dù có những nhận thức quan điểm về kế toán ở những phạm vi,góc độ khác nhau, nhưng về bản chất thì cơ bản là không có sự khác biệt, tựuchung lại đều thừa nhận kế toán vừa là một khoa học quản lý, vừa là một nghệthuật tổ chức thông tin, là một bộ phận cấu thành quan trọng của hệ thốngcông cụ quản lý kinh tế, tài chính Kế toán có những phương pháp riêng, độclập và có những ngôn ngữ nghề nghiệp mang nhiều màu sắc riêng biệt, dựatrên những nguyên lý làm nền tảng lý luận, là đạo lý quan trọng để xây dựngchế độ kế toán của từng quốc gia, cũng như việc hành nghề kế toán ở các đơn

vị tổ chức kế toán Do vậy, theo chúng tôi, kế toán là khoa học thu nhận xử lý

và cung cấp toàn bộ thông tin về tài sản và sự vận động của tài sản, các hoạtđộng kinh tế tài chính trong các đơn vị, nhằm kiểm tra, giám sát toàn bộ hoạtđộng kinh tế tài chính của đơn vị

Kế toán bao gồm việc thiết kế và tổ chức các hệ thống thông tin kinh

tế tài chính, chuẩn bị các báo cáo tài chính, nghiên cứu chi phí, phát triển các

dự báo, áp dụng máy tính vào xử lý kế toán, phân tích và lý giải các thông tin

kế toán trong việc ra các quyết định kinh doanh Trong điều kiện mới, xuhướng khu vực hoá, quốc tế hoá kinh tế đã tạo ra một xu hướng vừa hợp tác,vừa cạnh tranh ngày càng gay gắt giữa các doanh nghiệp, điều đó làm tăngthêm nhu cầu thông tin của các nhà quản lý Kế toán vượt khỏi giới hạn củaquy trình tạo lập sổ ghi chép và lập báo cáo, người ta tìm kiếm mối quan hệgiữa các sự kiện kinh doanh và các kết quả tài chính, nghiên cứu tác dụng củacác phương án thay thế khác nhau và tìm kiếm các xu hướng quan trọng giảthiết những điều gì có thể xảy ra trong tương lai

Nghiên cứu việc thực hành kế toán (quá khứ và hiện tại) của các nướckhác nhau trên thế giới, cho phép phân biệt 6 loại hình kế toán cơ bản:

- Kế toán trên cơ sở tiền mặt (còn gọi là kế toán quỹ)

- Kế toán tĩnh

- Kế toán động

- Kế toán phục vụ mục đích thuế.

- Kế toán vĩ mô

- Kế toán hiện tại hóa

Trong 6 loại hình kế toán cơ bản nêu trên, theo PGS.TS Vương ĐìnhHuệ [27]: "Kế toán tĩnh và kế toán động thường được coi là cốt lõi để xâydựng mô hình kế toán doanh nghiệp của các quốc gia trong quan hệ kết hợpvới các đặc điểm của kế toán thuế và kế toán vĩ mô" Kế toán tĩnh đặt doanhnghiệp trong tình huống giả định có thể bị phá sản, do đó chỉ có những tài sảnthuộc quyền sở hữu doanh nghiệp mới được ghi nhận và phản ánh trên bảngcân đối kế toán, kế toán tổng hợp không cho phép đánh giá đúng kết quả củahoạt động kinh doanh trong điều kiện doanh nghiệp hoạt động liên tục

Trong khi đó, kế toán động nhằm mục tiêu đánh giá hiệu quả của hoạtđộng sản xuất kinh doanh của từng thời kỳ trên cơ sở các tài sản doanh nghiệpđang sử dụng, các khả năng mang lại lợi ích kinh tế doanh nghiệp, bất kể đó

là tài sản hữu hình hay vô hình, bất kể tài sản đó thuộc quyền sở hữu củadoanh nghiệp hay chưa có quyền sở hữu nhưng có quyền kiểm soát và sử dụnglâu dài

Tuy vậy, kế toán quản trị (tương ứng với kế toán tài chính thiết kếtheo loại hình kế toán động), và kế toán phân tích (tương ứng với kế toán tổngquát thiết kế theo loại hình kế toán tĩnh), đều là kiểu kế toán động và thuộcthẩm quyền của doanh nghiệp

Kế toán động thiên về mục đích phục vụ cho các nhà đầu tư vào doanhnghiệp, thiên về thị trường vốn và thị trường chứng khoán Quan điểm của kếtoán động được áp dụng khá phổ biến trong kế toán chính thống của từngquốc gia trên thế giới Các mô hình kế toán khác nhau cho phép thiết lập hệthống kế toán khác nhau "Kế toán doanh nghiệp Việt Nam từ lần cải cách

1995 đến nay cơ bản được thiết kế theo loại hình kế toán động" [27], tuântheo các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (như: đơn vị kế toán,

10

doanh nghiệp liên tục hoạt động, đơn vị tính toán, kỳ kế toán, nguyên tắc giáphí, nguyên tắc doanh thu thực hiện, phù hợp, khách quan, nhất quán, thậntrọng, thực chất, ) Trên cơ sở các giả thiết cơ bản về kế toán, các nguyên tắc

kế toán cơ bản để hình thành nên một hệ thống kế toán phản ánh nguyên tắc

kế toán nghiệp vụ cụ thể có cấp độ rành mạch, gắn bó chặt chẽ với nhau

Chính vì vậy, toàn bộ các nội dung được trình bày trong luận án,chúng tôi sẽ phân tích dựa trên quan điểm của kế toán động

Để thực hiện nhiệm vụ hoạch định và kiểm soát, các nhà quản trị cầnnhiều thông tin kinh tế tài chính của doanh nghiệp Trên góc độ kế toán, cácthông tin mà các nhà quản trị cần đa số thường có liên quan tới các chi phí sảnxuất và giá thành sản phẩm của doanh nghiệp

Tập hợp toàn bộ chi phí sản xuất, phân bổ chi phí sản xuất và tính giáthành sản phẩm là trách nhiệm của cả kế toán tài chính và kế toán quản trị.Trong đó kế toán tài chính phải hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thànhsản phẩm để soạn thảo các chỉ tiêu liên quan trên báo cáo tài chính chính xáctheo yêu cầu của các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận Còn kế toánquản trị chi phí sản xuất và tính giá thành để giúp ban quản lý ra những quyếtđịnh khác nhau mà những quyết định đó phụ thuộc vào sự ước lượng giáthành sản phẩm Do vậy mọi nội dung về kế toán chi phí sản xuất và tính giáthành sản phẩm đều được xem như một công cụ phục vụ cung cấp thông tincho các đối tượng sử dụng thông tin cả bên ngoài và bên trong doanh nghiệp

1.1 CHI PHÍ SẢN XUẤT CỦA DOANH NGHIỆP

Xét về bản chất, chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộhao phí về lao động sống và hao phí lao động vật hoá cần thiết thực tế màdoanh nghiệp đã chi ra trong quá trình sản xuất trong một thời kỳ nhất định

Để tiến hành sản xuất các doanh nghiệp sản xuất (DNSX) phải sửdụng các yếu tố cơ bản của quá trình sản xuất đó là: tư liệu lao động, đối

tượng lao động và sức lao động Sự tham gia của các yếu tố này vào quá trìnhsản xuất hình thành các khoản chi phí tương ứng Bản chất của chi phí sảnxuất là sự dịch chuyển giá trị các yếu tố của quá trình sản xuất trong kỳ vàogiá trị sản phẩm Ngoài các khoản thuộc về bản chất của chi phí sản xuất, theoqui chế tài chính ở từng quốc gia, từng thời kỳ chi phí sản xuất còn bao gồmmột số khoản mà thực chất là một phần giá trị mới sáng tạo ra như: các khoảntrích theo lương như bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn, một

số loại thuế không được hoàn trả lại

Vì vậy, khái niệm đầy đủ nhất, chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiềncủa tổng số hao phí lao động sống cần thiết, hao phí lao động vật hóa và cácchi phí khác liên quan đến quá trình sản xuất mà doanh nghiệp phải chi ratrong một thời kỳ nhất định

Xét theo tính chất cá biệt thì chi phí sản xuất bao gồm tất cả các chiphí mà doanh nghiệp phải chi ra để tồn tại và tiến hành các hoạt động sản xuất,bất kể đó là chi phí cần thiết hay không cần thiết, khách quan hay chủ quan

Tuy nhiên, trong cùng một thời kỳ, ở cùng một doanh nghiệp chi phí

và chi tiêu không hoàn toàn giống nhau cả về định lượng và định tính, cótrường hợp chi phí nhưng không phải là chi tiêu, ngược lại có khoản chi tiêunhưng chưa hoặc không phải là chi phí

Chi phí của doanh nghiệp bao gồm phần tài sản hao mòn hoặc tiêudùng hết cho quá trình sản xuất trong kỳ, bao gồm cả các khoản chi tiêu ở các

kỳ trước nhưng chưa được phân bổ vào các chi phí trong kỳ, cả các khoản chiphí trích trước vào trong kỳ (chưa phải là chi tiêu)

Chi tiêu trong kỳ của doanh nghiệp gắn liền với khái niệm sử dụngtiền tệ,bao gồm chi tiêu cho các quá trình mua hàng, quá trình sản xuất kinhdoanh Các khoản chi tiêu đó làm tăng tài sản của doanh nghiệp hoặc làm cho

12

các khoản tiêu dùng cho sản xuất kinh doanh tăng lên và làm giảm quỹ tiền tệ,tăng công nợ của doanh nghiệp.

Có một số trường hợp chi tiêu là chi phí ví dụ như mua nguyên vậtliệu dùng ngay cho sản xuất sản phẩm chi trả lao vụ, dịch vụ dùng ngay chosản xuất kinh doanh, chi trả lãi tiền vay, tiền phạt

Độ lớn của chi phí sản xuất là một đại lượng xác định và phụ thuộcvào hai nhân tố chủ yếu:

- Khối lượng lao động và tư liệu sản xuất đã tiêu hao vào sản xuấttrong một thời kỳ nhất định

- Giá cả các tư liệu sản xuất và tiền công của một đơn vị lao động đãhao phí

Chi phí sản xuất là chi phí chế tạo sản phẩm Chi phí sản phẩm khôngphải là các phí tổn, nếu sản phẩm chưa được bán ra thì đó là các chi phí tạonên hàng tồn kho Vì vậy chi phí sản phẩm được coi là tài sản lưu động chođến khi các sản phẩm tương ứng được bán đi, vào thời điểm đó chúng đượctính như là chi phí hàng bán ra

1.2 PHÂN LOẠI CHI PHÍ SẢN XUẤT

Chi phí sản xuất do nhiều yếu tố của quá trình sản xuất cấu thành Mỗiyếu tố của quá trình sản xuất tác động vào quá trình sản xuất khác nhau Mỗiloại chi phí có đặc điểm, nội dung, công dụng khác nhau đòi hỏi yêu cầu vàcách thức quản lý thích hợp Để quản lý và hạch toán chi phí sản xuất, phục

vụ cho việc thực hiện nhiệm vụ cung cấp thông tin, hoạch định và kiểm soátcủa các đối tượng cần sử dụng thông tin về chi phí sản xuất, đòi hỏi phải phânloại chi phí một cách khoa học theo những tiêu chuẩn nhất định

Phân loại chi phí sản xuất là việc xắp xếp các chi phí sản xuất khácnhau vào từng loại, từng khoản theo những tiêu chuẩn phân loại nhất định

Trong kinh tế thị trường, hoạt động của doanh nghiệp bao gồm nhiềulĩnh vực khác nhau Tổng chi phí hoạt động của doanh nghiệp gồm: Chi phíquá trình hoạt động sản xuất kinh doanh, chi phí hoạt động tài chính, và chiphí nghiệp vụ bất thường Trong đó, chi phí quá trình sản xuất kinh doanh baogồm: Chi phí quá trình mua hàng (mua vật tư), chi phí quá trình sản xuất, chiphí quá trình bán hàng Ở đây, chúng tôi chỉ đi sâu nghiên cứu chi phí của quátrình sản xuất, song xét từ góc độ quản lý chi phí, có nhiều cách phân loại chiphí không thể tách chi phí sản xuất một cách hoàn toàn khỏi mối quan hệ vớicác chi phí khác của quá trình sản xuất kinh doanh như chi phí bán hàng vàchi phí quản lý doanh nghiệp Vì vậy, luận án trình bày đề cập tới phân loạichi phí sản xuất kinh doanh.

Có nhiều quan điểm khác nhau khi trình bày phân loại chi phí, như tácgiả Phạm Văn Được [20], hay tác giả Trần Đình Phụng [33] thì trình bày phânloại chi phí theo các cặp chi phí cơ bản như:

- Chi phí xác định và chi phí cơ hội

- Chi phí khả biến, chi phí bất biến và chi phí hỗn hợp

- Chi phí trực tiếp và chi phí gián tiếp

- Tổng chi phí, chi phí trung bình, chi phí biên

- Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ

Cách trình bày như trên phù hợp với cách trình bày của các tác giả làchuyên gia kế toán của nhiều nước Tuy nhiên, theo chúng tôi, để khai tháctheo truyền thống và xu hướng phát triển của kế toán Việt Nam, phù hợp vớilịch sử nhận thức về chi phí, thì phân loại chi phí sản xuất kinh doanh đượctrình bày như dưới đây:

1.2.1 Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh trong kế toán tài chính

14

1.2.1.1 Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp theo nội dung, tính chất kinh tế

Theo cách phân loại này người ta căn cứ vào, tính chất kinh tế ban đầucủa chi phí để phân loại Những chi phí có cùng nội dung, tính chất kinh tếđược xếp vào cùng một yếu tố chi phí, không phân biệt mục đích, công dụngcủa chi phí đó Cách phân loại này chỉ quan tâm tới chi phí phát sinh lần đầukhông kể các chi phí luân chuyển nội bộ Xét về mặt bản chất, toàn bộ chi phísản xuất kinh doanh của doanh nghiệp được chia thành các yếu tố chi phí sau:

- Chi phí nguyên liệu, vật liệu

- Chi phí nhân công

- Chi phí khấu hao tài sản cố định

- Chi phí khác

Tùy thuộc vào yêu cầu quản lý của từng giai đoạn, có thể chia làm cácyếu tố chi phí với số lượng các yếu tố khác nhau Chẳng hạn, theo chế độ kếtoán hiện hành, toàn bộ chi phí sản xuất kinh doanh được chia thành 5 yếu tốchi phí lớn như sau:

+ Chi phí nguyên liệu, vật liệu: bao gồm toàn bộ chi phí về các loạiđối tượng lao động như nguyên liệu, phụ tùng thay thế, công cụ dụng cụ dùngcho sản xuất kinh doanh

+ Chi phí nhân công: bao gồm toàn bộ số tiền công và các khoản tríchtheo tiền lương theo quy định của công nhân viên trong doanh nghiệp

+ Chi phí khấu hao tài sản cố định: là toàn bộ số khấu hao tài sản cố địnhtrích trong kỳ của tất cả các loại tài sản cố định dùng vào sản xuất kinh doanh

+ Chi phí dịch vụ mua ngoài: Là các khoản chi phí về các loại dịch vụthuê ngoài, mua ngoài phục vụ cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanhnghiệp

+ Chi phí khác bằng tiền: là các chi phí khác phát sinh phục vụ chohoạt động sản xuất kinh doanh mà chưa được phản ánh ở các yếu tố chi phí đãnói trên.

Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh theo nội dung, tính chất kinh tếcủa chi phí cho biết trong một kỳ doanh nghiệp đã chi ra bao nhiêu, cho biếtkết cấu, tỷ trọng từng loại chi phí mà doanh nghiệp đã chi ra, là căn cứ số liệucung cấp để lập thuyết minh báo cáo tài chính, cung cấp thông tin cho quản trịdoanh nghiệp, phục vụ cho việc lập dự toán chi phí sản xuất kinh doanh vàphân tích tình hình thực hiện dự toán chi phí

1.2.1.2 Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp theo mục đích công dụng của chi phí

Căn cứ vào mục đích công dụng của chi phí để phân loại, những chiphí có cùng mục đích, công dụng kinh tế được xếp vào cùng một khoản mụcchi phí Theo cách phân loại này, chia chi phí sản xuất kinh doanh của doanhnghiệp thành:

- Chi phí sản xuất chế tạo sản phẩm: là toàn bộ chi phí liên quan đếnsản xuất, chế tạo sản phẩm và các chi phí liên quan đến hoạt động quản lý,phục vụ sản xuất chế tạo sản phẩm trong phạm vi các phân xưởng, bộ phận,đội sản xuất Chi phí sản xuất chế tạo sản phẩm lại chia thành các khoản mụcchi phí:

+ Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp: bao gồm chi phí về các loạinguyên liệu, vật liệu chính, vật liệu phụ, nhiên liệu sử dụng trực tiếp vàoviệc sản xuất, chế tạo sản phẩm

+ Chi phí nhân công trực tiếp: bao gồm chi phí về tiền công, phụ cấpphải trả và các khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàntrên tiền lương theo quy định của công nhân trực tiếp sản xuất

16

+ Chi phí sản xuất chung: Là những chi phí dùng cho phục vụ và quản

lý sản xuất tại các bộ phận sản xuất Chi phí sản xuất chung gồm nhiều loạichi phí có nội dung kinh tế khác nhau như: chi phí nhân viên phân xưởng, chiphí vật liệu dùng cho nhu cầu chung của phân xưởng, chi phí công cụ dụng cụsản xuất, chi phí khấu hao tài sản cố định (TSCĐ), chi phí dịch vụ mua ngoài

và chi phí khác bằng tiền

Tùy thuộc vào yêu cầu quản lý của từng thời kỳ mà có thể quy địnhcác các khoản mục chi phí có số lượng khác nhau, hoặc theo yêu cầu quản lýcủa chính doanh nghiệp các khoản mục chi phí này còn có thể được phân chiachi tiết hơn

- Chi phí bán hàng: là toàn bộ các khoản chi phí liên quan đến việctiêu thụ, cung cấp sản phẩm, hàng hoá, dịch vụ

- Chi phí quản lý doanh nghiệp: Là toàn bộ chi phí quản lý và phục vụchung các hoạt động sản xuất kinh doanh toàn doanh nghiệp như các chi phí

về quản lý kinh doanh, quản lý hành chính chung khác

Chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp cũng gồm nhiều chiphí có nội dung kinh tế khác nhau tương tự như chi phí sản xuất chung

Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh theo mục đích, công dụng củachi phí là cơ sở để xác định số chi phí đã chi ra cho từng khâu, từng lĩnh vực,từng mục đích cụ thể, là căn cứ để tính giá thành theo khoản mục, xây dựng

kế hoạch giá thành và phân tích tình hình thực hiện kế hoạch giá thành

Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh theo hai cách trên đây liên quantrực tiếp đến việc tổ chức kế toán tài chính tập hợp chi phí sản xuất trong cácdoanh nghiệp sản xuất, hai cách phân loại này được thể hiện khái quát trên hệthống tài khoản kế toán thống nhất hiện hành

1.2.2 Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh trong kế toán quản trị

Khác với kế toán tài chính, trong kế toán quản trị, chi phí được sửdụng theo nhiều cách khác nhau tuỳ theo nhu cầu của quản lý Ở đây việcphân loại chi phí sản xuất kinh doanh xoay quanh các câu hỏi:

+ Những chi phí nào thuộc về quyết định đang xem xét?

+ Ta từ bỏ gì nếu được chọn giải pháp này, thay vì chọn giải pháp khác?+ Những chi phí đi kèm với giải pháp được chọn sẽ như thế nào?+ Ta có thể tác động đến các các chi phí như thế nào?

Vì vậy, theo chúng tôi trong kế toán quản trị cần quan tâm tới một sốcách phân loại theo các tiêu thức khác:

- Theo mối quan hệ của chi phí với các khoản mục trên báo cáo kế toán

Theo tiêu thức này chi phí sản xuất, kinh doanh được phân chia thànhnhư sau:

sẽ trở thành chi phí "giá vốn hàng bán" trong báo cáo kết quả kinh doanh

Theo chúng tôi, tùy thuộc vào quan niệm của nhà quản trị doanhnghiệp, xét chi phí trong mối quan hệ với các chỉ tiêu trên loại báo cáo kếtoán nào mà phạm vi tính vào chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ khác nhau:

18

+ Nếu báo cáo kế toán xem xét là báo cáo tài chính (phù hợp với kếtoán tài chính), thì theo chế độ hiện hành, chi phí sản phẩm bao gồm: chi phívật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung Cònchi phí thời kỳ bao gồm: chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp

Có thể thể hiện quá trình vận động của chi phí sản xuất kinh doanhtrong doanh nghiệp sản xuất, qua các giai đoạn khác nhau, được thể hiệntrong bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh như sau: (Sơ đồ1.1)

Sơ đồ 1.1: Mô hình vận động của chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

+ Nếu xem xét mối quan hệ chi phí với báo cáo kế toán quản trị: Tùythuộc vào quan niệm kế toán doanh nghiệp sử dụng chỉ tiêu giá thành nào.Trong trường hợp tính giá thành sản xuất theo biến phí, thì chỉ tính vào chiphí sản phẩm phần biến phí sản xuất Còn trong trường hợp tính giá thành

20

Chi phí sản phẩm

Chi phí nguyên liệu,

Lợi nhuận thuần

Chi phí thời kỳ

(=)

(-)

(=) Doanh thu bán hàng

được chuẩn hóa định phí, thì tính vào chi phí sản phẩm phần biến phí sản xuất

và một phần định phí phân bổ theo mức độ hoạt động chuẩn

- Phân loại chi phí sản xuất kinh doanh căn cứ vào mối quan hệ của chi phí với quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm và quá trình kinh doanh

Theo cách phân loại này, chi phí sản xuất kinh doanh bao gồm

+ Chi phí cơ bản: là các chi phí có liên quan trực tiếp đến quy trìnhcông nghệ sản xuất sản phẩm như: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phínhân công trực tiếp, khấu hao tài sản cố định dùng trực tiếp vào sản xuất, chếtạo sản phẩm

+ Chi phí chung: là các chi phí dùng vào tổ chức, quản lý và phục vụsản xuất có tính chất chung

Cách phân loại này giúp các nhà quản trị doanh nghiệp xác định đượcphương hướng và các biện pháp tiết kiệm chi phí, hạ giá thành sản phẩm.Không thể cắt bỏ một loại chi phí cơ bản nào mà phải phấn đấu giảm thấp cácđịnh mức tiêu hao vật liệu, lao động, hoặc cải tiến công nghệ, hợp lý hóa sảnxuất, tìm kiếm vật liệu thay thế Còn đối với chi phí chung cần phải triệt đểtiết kiệm, hạn chế và thậm chí loại trừ các chi phí không cần thiết, tăng cườngquản lý chi phí chung theo dự toán tiêu chuẩn và chế độ chi tiêu

- Phân loại chi phí sản xuất theo khả năng quy nạp chi phí vào các

đối tượng kế toán chi phí, theo tiêu thức này cần phân biệt:

+ Chi phí trực tiếp: là những chi phí quan hệ trực tiếp đến từng đốitượng chi phí (từng loại sản phẩm, công việc ) và được hạch toán trực tiếpvào đối tượng chịu chi phí đó

+ Chi phí gián tiếp: là những chi phí có liên quan với nhiều đối tượngchịu chi phí, để xác định chi phí cho từng đối tượng cần phải dùng phươngpháp phân bổ gián tiếp theo tiêu thức phân bổ thích hợp

Cách phân loại này có ý nghĩa đối với việc xác định phương pháp tậphợp và phân bổ nguồn lực đã tiêu dùng (chi phí) cho các đối tượng chịu chiphí, song chỉ thuần túy là kỹ thuật hạch toán Đối với chi phí liên quan đếnnhiều đối tượng cần phải tiến hành phân bổ có thể cho phép đạt được mục tiêuxác định giá thành của một loại sản phẩm nhất định, nhưng khó có thể đạtđược mục tiêu kiểm soát chi phí.

Cần phân biệt cặp chi phí cơ bản - chi phí chung với cặp chi phí trựctiếp- chi phí gián tiếp Các chi phí cơ bản thường là chi phí trực tiếp, nhưngchi phí cơ bản cũng có thể là chi phí gián tiếp khi có liên quan đến nhiều đốitượng khác nhau Chi phí chung thường là chi phí gián tiếp nhưng cũng có thể

là chi phí trực tiếp nếu chỉ liên quan tới một đối tượng

- Phân loại chi phí sản xuất theo nội dung cấu thành chi phí, chi phí

- Phân loại chi phí trong mối quan hệ với khối lượng hoạt động:

Trên quan điểm ngắn hạn, theo mối quan hệ với khối lượng hoạt động,chi phí sản xuất kinh doanh bao gồm:

+ Chi phí biến đổi (biến phí) là các chi phí thay đổi về tổng số tỷ lệ với

sự thay đổi của mức độ hoạt động Khối lượng (mức độ) hoạt động có thể là sốlượng sản phẩm hoàn thành, số giờ máy hoạt động, doanh thu bán hàng thựchiện

22

Về phương diện lý thuyết, sự biến động của chi phí trong mối quan hệvới khối lượng hoạt động có thể xảy ra ba trường hợp, tương ứng sẽ có ba loạichi phí biến đổi:

Trường hợp 1: Tổng biến phí quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với khối

lượng hoạt động thực hiện, biến phí trung bình của một đơn vị khối lượnghoạt động thì không thay đổi

Trường hợp 2: Tổng biến phí tăng nhanh hơn tốc độ tăng khối lượng

hoạt động, vì vậy biến phí trung bình một đơn vị khối lượng cũng tăng lên.Xảy ra trường hợp này khi cường độ lao động vượt quá mức bình thường,hiệu lực của các yếu tố sản xuất sẽ giảm đi, hoặc khi có sự tăng thêm khốilượng sản phẩm, đòi hỏi phải tăng cường nhiều hơn các chi phí sản xuất

Trường hợp 3: Tổng biến phí tăng chậm hơn khối lượng hoạt động, do

đó biến phí trung bình của một đơn vị khối lượng hoạt động giảm xuống.Trường hợp này xảy ra khi tăng khối lượng hoạt động đã tạo nên các điềukiện để sử dụng có hiệu quả hơn các yếu tố của quá trình sản xuất

+ Chi phí cố định (định phí): Là các chi phí không chịu tác động của

sự thay đổi khối lượng hoạt động, các chi phí cố định còn được gọi là chi phícông suất vì chúng chi ra để có được một khả năng sản xuất với một số điềukiện hoạt động đặc thù nào đó Cần phân biệt rõ định phí tuyệt đối, định phítương đối, định phí bắt buộc và định phí tùy ý

Định phí tuyệt đối là các chi phí mà tổng số không thay đổi khi có sựthay đổi khối lượng hoạt động, còn định phí trung bình của một đơn vị khốilượng hoạt động thì giảm đi

Định phí tương đối (định phí cấp bậc): trong trường hợp khả năng củacác yếu tố sản xuất tiềm tàng đã khai thác hết, muốn tăng khối lượng hoạtđộng cần phải bổ sung đầu tư các khả năng sản xuất tiềm tàng mới Trongtrường hợp này, khối lượng sản xuất sản phẩm không phải là nhân tố trực tiếp

ảnh hưởng đến độ lớn của định phí mà quy mô sản xuất cần thiết phải thayđổi khả năng, trữ lượng và năng lực sản xuất.

Định phí bắt buộc: là định phí không thể thay đổi được một cáchnhanh chóng vì chúng thường liên quan đến tài sản cố định và cấu trúc tổchức cơ bản của một doanh nghiệp Định phí bắt buộc có bản chất sử dụng lâudài, nên khi quyết định đầu tư vào tài sản cố định, các nhà quản trị cần cânnhắc kỹ lưỡng vì một khi đã quyết định thì doanh nghiệp buộc phải gắn chặtvới quyết định đó trong một thời gian lâu dài Hơn nữa định phí bắt buộckhông thể tuỳ tiện cắt giảm, dù chỉ cho một thời gian ngắn vì nó sẽ ảnh hưởngđến quá trình sinh lợi và mục đích lâu dài của doanh nghiệp Do đó, dù mức

độ hoạt động có bị suy giảm hoặc đình đốn ở một thời kỳ nào đó, nhà quản trịvẫn phải giữ nguyên định phí bắt buộc không được thay đổi, nếu vẫn muốntheo đuổi và đạt được mục đích lâu dài của doanh nghiệp

Định phí tùy ý (định phí không bắt buộc) là các định phí có thể đượcthay đổi nhanh chóng bằng các quyết định của các nhà quản trị doanh nghiệp

Kế hoạch của định phí tùy ý là ngắn hạn, thường là một năm, các chi phí này

có thể sẽ được cắt giảm trong những trường hợp đặc biệt cần thiết

Khái niệm định phí bắt buộc và định phí tùy ý chỉ là khái niệm tươngđối, tùy thuộc vào nhận thức chủ quan của nhà quản trị doanh nghiệp Nhàquản trị nhìn nhận khoản định phí nào đó là định phí bắt buộc sẽ rất ngần ngạikhi phải điều chỉnh, ngược lại nhìn nhận là định phí tùy ý sẽ thường xuyênxem xét lại và điều chỉnh khi có điều kiện

+ Chi phí hỗn hợp: là loại chi phí mà bản thân nó gồm có cả các yếu

tố định phí và biến phí (như: Chi phí điện thoại, Fax) nhằm phục vụ cho việclập kế hoạch kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí, các nhà quản trị doanhnghiệp cần phải phân tích chi phí hỗn hợp thành định phí và biến phí Cácphương pháp phân tích chi phí hỗn hợp thường được áp dụng là phương phápcực đại, cực tiểu và phương pháp bình phương bé nhất

24

Đây là cách phân loại đặc biệt chú ý trong việc phục vụ cho các nhàquản trị doanh nghiệp hoạch định, kiểm tra và ra quyết định Cách phân loạinày quan tâm tới cách ứng xử chi phí, dựa vào đó để nghiên cứu mối quan hệgiữa chi phí - khối lượng - lợi nhuận, điều này có ý nghĩa vô cùng quan trọngtrong việc khai thác khả năng tiềm tàng của doanh nghiệp, là cơ sở cho việc raquyết định ngắn hạn nhằm tối đa hóa lợi nhuận Việc phân biệt định phí, biếnphí giúp cho nhà quản trị doanh nghiệp xác định đúng đắn phương hướng đểnâng cao hiệu quả của chi phí:

+ Đối với biến phí: Phương hướng chính là tiết kiệm tổng biến phí vàbiến phí đơn vị

+ Đối với định phí: Cần phấn đấu để nâng cao hiệu lực của định phítrong sản xuất - kinh doanh

Nhà quản trị doanh nghiệp cần xác định một kết cấu chi phí định phí,biến phí phù hợp với chiến lược kinh doanh của doanh nghiệp

- Các cách phân loại chi phí khác liên quan đến việc ra các quyết định: + Phân loại theo thẩm quyền ra quyết định, cần phân biệt: chi phí

kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được Chi phí kiểm soát được ởmột cấp quản lý nào đó là chi phí mà cấp đó có thẩm quyền ra quyết định.Việc xem xét chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được có ýnghĩa thực tế khi đặt nó ở phạm vi một cấp quản lý nào đó và được các nhàquản trị ứng dụng để lập báo cáo kết quả của từng bộ phận trong doanh nghiệp

- Các chi phí được sử dụng trong lựa chọn các phương án:

Chi phí cơ hội là lợi ích lớn nhất mà doanh nghiệp phải từ bỏ khi chọnphương án và hành động này thay vì chọn phương án và hành động khác.Ngoài các chi phí sản xuất kinh doanh đã được tập hợp, phản ánh trên hệthống sổ kế toán, trước khi lựa chọn các phương án, nhà quản trị còn phảixem xét chi phí cơ hội phát sinh do những yếu tố kinh doanh đó có thể được

sử dụng theo cách khác nhưng vẫn mang lại lợi nhuận cho họ

Chi phí chênh lệch: là những khoản chi phí có ở phương án này nhưngkhông có hoặc chỉ có một phần ở phương án khác, chi phí chênh lệch là một căn

cứ quan trọng để lựa chọn phương án đầu tư hoặc phương án sản xuất kinh doanh

Chi phí chìm: là loại chi phí mà doanh nghiệp phải gánh chịu bất kể

đã lựa chọn phương án nào hoặc hành động nào Do chi phí chìm có ở mọiphương án nên không có tính chênh lệnh và không phải xét đến khi so sánhlựa chọn phương án, hành động tối ưu

Có thể khái quát các cách phân loại chi phí sản xuất kinh doanh theo

mô hình sau: (Sơ đồ 1.2)

26

Sơ đồ 1.2: Các cách phân loại chi phí sản xuất kinh doanh

Tổng chi phí sản xuất kinh doanh

Chi phí sản xuất Chi phí bán hàng Chi phí QLDN

Các yếu tố chi phí

Phân loại trong

Khả năng quy nạp chi phí

Chi phí

cơ bản

Chi phí chung

Chi phí sản phẩm

Chi phí thời kỳ

Chi phí trực tiếp

Chi phí gián tiếp

Mối quan hệ chi phí với khối lượng hoạt

động

Các loại chi phí trong việc lựa chọn phương án

Biến phí

Định phí

Chi phí hỗn hợp

Chi phí

cơ hội

Chi phí chênh lệch

Chi phí chìm

1.3 GIÁ THÀNH VÀ CÁC LOẠI GIÁ THÀNH

1.3.1 Khái niệm giá thành

Giá thành sản xuất của sản phẩm là chi phí sản xuất tính cho một khốilượng hoặc đơn vị sản phẩm (công việc, lao vụ) do doanh nghiệp đã sản xuấthoàn thành

Giá thành sản xuất sản phẩm và chi phí sản xuất giống nhau về bảnchất là hao phí lao động sống cần thiết và hao phí lao động vật hóa Song, chiphí sản xuất và giá thành sản xuất lại khác nhau về phạm vi và giới hạn Chiphí sản xuất chỉ tính những chi phí doanh nghiệp đã chi ra cho quá trình sảnxuất trong một thời kỳ nhất định không phân biệt chi phí đó có liên quan tớisản phẩm đã hoàn thành hay chưa hoàn thành, không gắn liền với chủng loại

và khối lượng sản phẩm lao vụ đã hoàn thành, còn giá thành sản xuất sảnphẩm là số chi phí sản xuất liên quan đến khối lượng sản phẩm, lao vụ dịch

vụ đã hoàn thành trong kỳ Mặt khác, chi phí sản xuất chỉ tính cho một thời

kỳ nhất định, còn giá thành sản xuất sản phẩm xác định trên cơ sở chi phí sảnxuất phát sinh trong kỳ và gồm cả chi phí sản xuất phát sinh kỳ trước chuyểnsang kỳ này, không bao gồm chi phí tính cho sản phẩm dở dang cuối kỳchuyển sang kỳ sau

Chi phí sản xuất và giá thành sản xuất có mối quan hệ rất mật thiết,chi phí sản xuất là căn cứ để tính giá thành sản xuất

Sự tiết kiệm hay lãng phí chi phí sản xuất sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến giáthành sản xuất, đòi hỏi quản lý giá thành phải gắn liền với quản lý chi phí sản xuất

Giá thành sản phẩm là chỉ tiêu kinh tế tổng hợp, phản ánh chất lượnghoạt động sản xuất, phản ánh kết quả sử dụng các nguồn lực trong quá trìnhsản xuất cũng như các giải pháp kinh tế kỹ thuật mà doanh nghiệp đã thựchiện nhằm đạt được mục đích sản xuất khối lượng sản phẩm nhiều nhất vớichi phí sản xuất tiết kiệm và hạ giá thành, đồng thời cung cấp thông tin phục

vụ cho quản trị doanh nghiệp

28

1.3.2 Các loại giá thành sản phẩm

Để quản lý tốt giá thành sản phẩm, kế toán cần phân biệt các loại giáthành khác nhau

1.3.2.1 Theo thời gian và cơ sở số liệu tính giá thành

Giá thành sản phẩm chia làm ba loại: Giá thành kế hoạch, giá thànhđịnh mức và giá thành thực tế

- Giá thành kế hoạch: là giá thành sản phẩm được tính trên cơ sở chi phí

sản xuất kế hoạch và sản lượng kế hoạch Giá thành kế hoạch do bộ phận kếhoạch của doanh nghiệp tiến hành xác định trước khi bắt đầu sản xuất, chế tạo sảnphẩm Giá thành kế hoạch là mục tiêu phấn đấu của doanh nghiệp, là căn cứ để

so sánh, phân tích, đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch giá thành của doanhnghiệp

- Giá thành định mức: là giá thành sản phẩm được tính toán trên cơ sở

các định mức kinh tế kỹ thuật và chi phí hiện hành, chỉ tính cho đơn vị sảnphẩm Giá thành định mức được tính toán trước khi tiến hành sản xuất, chếtạo sản phẩm, là công cụ quản lý định mức của doanh nghiệp, là thước đochuẩn để xác định kết quả sử dụng tài sản, vật tư, lao động trong sản xuất,giúp cho việc đánh giá đúng đắn các giải pháp kinh tế kỹ thuật mà doanh nghiệp

đã thực hiện trong quá trình hoạt động sản xuất nhằm nâng cao hiệu quả kinhdoanh

- Giá thành thực tế: là giá thành sản phẩm được tính trên cơ sở số liệu

chi phí thực tế đã phát sinh và tập hợp trong kỳ, và số lượng sản phẩm thực tế.Giá thành thực tế chỉ có thể tính toán được khi kết thúc quá trình sản xuất, chếtạo sản phẩm được tính toán cho cả tổng giá thành và giá thành đơn vị Giáthành thực tế là chỉ tiêu kinh tế tổng hợp, phản ánh kết quả phấn đấu của doanhnghiệp trong việc tổ chức và công nghệ để thực hiện quá trình sản xuất kinhdoanh, là cơ sở để xác định kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của doanhnghiệp

1.3.2.2 Theo phạm vi tính toán

Gồm giá thành toàn bộ và giá thành bộ phận, giá phí (giá thành) toànbộ: gồm giá thành sản xuất toàn bộ và giá thành toàn bộ sản phẩm tiêu thụ.Giá thành sản xuất của sản phẩm bao gồm các chi phí sản xuất: chi phí vậtliệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung tính chonhững sản phẩm đã hoàn thành Còn giá thành toàn bộ của sản phẩm tiêu thụbao gồm giá thành sản xuất của sản phẩm cộng thêm chi phí bán hàng và chiphí quản lý doanh nghiệp tính cho số sản phẩm đó đã tiêu thụ Trong giáthành toàn bộ của sản phẩm, toàn bộ định phí tính hết vào giá thành sản phẩmnên phương pháp xác định giá thành toàn bộ còn được gọi là phương phápđịnh phí toàn bộ, giá thành toàn bộ có thể được mô tả như sau: (Sơ đồ 1.3)

Định phí SX trong giá thành

Giá thành toàn bộ của sản phẩm SX

Biến phí ngoài SX

Định phí ngoài SX

Giá thành toàn bộ sản phẩm tiêu thụ

Do bản chất của nó, giá thành toàn bộ đóng vai trò lớn trong việc ra quyếtđịnh sản xuất hoặc ngừng sản xuất Điều này thường liên quan đến các quyết địnhmang tính dài hạn, đồng thời giá thành toàn bộ của sản phẩm ảnh hưởng trựctiếp đến tính trung thực và hợp lý của các thông tin liên quan trên báo cáo tàichính Tuy nhiên, việc ghi nhận giá thành toàn bộ một cách thường xuyên là phithực tế và đem lại ít lợi ích nếu như không phải đứng trước một sự lựa chọnmang tính quyết định nào Cho nên, khi mà phải đưa ra quyết định trong thờigian ngắn hạn, có thể cho rằng việc tính toán cung cấp thông tin chỉ dựa trên giáthành bộ phận.

- Giá thành (giá phí) bộ phận: Loại giá thành này được xác định dựatrên nguyên tắc phân biệt những chi phí thay đổi theo quy mô hoạt động (biếnphí) với những chi phí thay đổi do những nguyên nhân không phải là do biếnđộng ngắn hạn của quy mô hoạt động (định phí) Giá thành bộ phận có thểđược xác định chi phí trực tiếp giản đơn (xác định chi phí biến đổi), theo đóphân bổ cho sản phẩm các biến phí dù là biến phí trực tiếp hay biến phí giántiếp, trường hợp này gọi là giá thành sản phẩm theo biến phí, khoản chênhlệch giữa doanh thu và giá thành theo biến phí còn gọi là lãi trên biến phí.Trong phương pháp giá thành bộ phận có phát triển thêm sau này, ngoài biếnphí, còn phân bổ cho sản phẩm những chi phí cố định trực tiếp Giá thànhtheo biến phí được thể hiện trên Sơ đồ 1.4

Sản phẩm tồn kho

Biến phícủa sảnphẩm đãbán

Doanh thu

Tổng định phí

Lãi gộptrên Biến phíKết

Nhờ có giá thành bộ phận, có thể mô hình hóa một cách đơn giản mốiquan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận, từ đó xác định rất nhanh chóng sốliệu phản ánh tác động của mọi quyết định không làm thay đổi những định phí(quyết định ngắn hạn) Song, dựa vào giá thành bộ phận để ra quyết định, rõràng đã quá đơn giản hoá thực tế phức tạp, trên thực tế không phải chỉ có biếnphí là những chi phí thích hợp trong ngắn hạn, mà những quyết định thườngxuyên có thể ảnh hưởng dài hạn đến những định phí Hơn nữa điều này có thểkhuyến khích các nhà ra quyết định quá chú trọng theo mục đích ngắn hạnkhông dựa trên quan điểm dài hạn, bỏ qua chi phí cố định, cho nên có thểchuẩn hóa định phí hơn là bỏ qua chúng.

- Giá thành đã được chuẩn hoá các định phí: giá thành sản phẩm theophương pháp này bao gồm: các biến phí và một phần định phí được phân bổtheo mức độ hoạt động chuẩn Chỉ tiêu giá thành đã được chuẩn hóa định phí

có thể biểu diễn bằng công thức:

Sơ đồ 1.4: Giá th nh s ành s ản phẩm theo biến phí

Do vậy phần định phí còn lại = (ĐP x ) gọi là chi phí hoạt độngdưới công suất và được coi như chi phí thời kỳ tính vào kết quả trong kỳ.

Như vậy, giá thành bộ phận thu hút sự quan tâm đến việc cần thiết bùđắp các chi phí cố định nhờ vào lãi trên biến phí, và cho rằng chi phí cố định

là những chi phí mà người ta sẽ không thể bỏ được trong kỳ hoạt động nhấtđịnh Còn giá thành đã được chuẩn hoá các định phí tập trung chú ý đến sựcần thiết phải hạn chế chi phí cho hoạt động dưới mức bình thường, và coiđịnh phí là không thay đổi khi tăng mức hoạt động

1.4 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHƯƠNG PHÁP KẾ TOÁN TẬP HỢP CHI PHÍ SẢN XUẤT VÀ TÍNH GIÁ THÀNH SẢN XUẤT SẢN PHẨM

Xác định đúng đối tượng và phương pháp kế toán chi phí sản xuất làmột trong những vấn đề then chốt để đảm bảo tính giá thành sản phẩm chínhxác và giảm bớt khối lượng công tác kế toán, phát huy tác dụng của kế toántrong công tác quản lý kinh tế tài chính của doanh nghiệp

1.4.1 Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất và đối tượng tính giá thành

1.4.1.1 Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là phạm vi, giới hạn mà các chi phí sản xuất phát sinh được tập hợp theo đó, nhằm phục vụ cho việc kiểm tra, phân tích chi phí và giá thành sản phẩm

Phạm vi, giới hạn tập hợp chi phí có thể là địa điểm phát sinh chi phí(phân xưởng, đội sản xuất ) hoặc có thể là đối tượng chịu chi phí (như sảnphẩm, nhóm sản phẩm, chi tiết sản phẩm )

Việc xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất thực chất là xác địnhnơi phát sinh chi phí và đối tượng chịu chi phí Việc xác định đối tượng tậphợp chi phí sản xuất phải căn cứ vào đặc điểm quy trình công nghệ sản xuấtsản phẩm, loại hình sản xuất, đặc điểm tổ chức sản xuất, yêu cầu và trình độquản lý cũng như yêu cầu tính giá thành của doanh nghiệp

- Đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm của mỗi doanhnghiệp là khác nhau Với những loại sản phẩm, toàn bộ quy trình sản xuất từkhi đưa nguyên liệu, vật liệu chính vào cho đến khi tạo ra sản phẩm là mộtquy trình khép kín không thể chia nhỏ được, đó là quy trình công nghệ sảnxuất giản đơn, trong trường hợp này chi phí sản xuất sẽ được tập hợp cho toàn

bộ quy trình sản xuất đó

Bên cạnh đó, có quy trình công nghệ sản xuất mà từ khi đưa nguyênliệu vật liệu chính vào cho đến khi có được thành phẩm cuối cùng có thể đượcchia nhỏ thành nhiều giai đoạn công nghệ khác nhau, kết thúc mỗi giai đoạncông nghệ tạo ra nửa thành phẩm hoặc các bộ phận chi tiết sản phẩm, đó làquy trình công nghệ sản xuất phức tạp kiểu chế biến liên tục hoặc chế biếnsong song Trong trường hợp này chi phí sản xuất có thể được tập hợp chotừng giai đoạn công nghệ trong toàn bộ quy trình sản xuất sản phẩm đó

- Đặc điểm tổ chức sản xuất: Trong trường hợp doanh nghiệp tổ chứcsản xuất theo các phân xưởng, tổ đội sản xuất, để quản lý chi phí sản xuất, cóthể tập hợp chi phí sản xuất cho từng phân xưởng, tổ, đội sản xuất

- Đặc điểm về loại hình sản xuất: có thể sản xuất hàng loạt với khốilượng lớn (mặt hàng sản xuất ổn định), hoặc sản xuất theo đơn đặt hàng (mặthàng sản xuất không ổn định), hoặc sản xuất đơn chiếc (như trong xây dựng cơbản, đóng tàu ) Từ đó mà chi phí sản xuất có thể được tập hợp cho toàn bộ quytrình sản xuất, hay là theo từng đơn đặt hàng, hoặc theo từng sản phẩm đơnchiếc

- Yêu cầu quản lý và yêu cầu tính giá thành của doanh nghiệp: tùythuộc vào yêu cầu quản lý chi phí hạch toán kinh tế nội bộ để xác định đốitượng tập hợp chi phí sản xuất hợp lý

Tùy thuộc vào đặc điểm tình hình của doanh nghiệp ở các ngành màđối tượng tập hợp chi phí sản xuất có thể là:

34

+ Đối với ngành công nghiệp: từng loại sản phẩm, công việc, nhómsản phẩm cùng loại, từng chi tiết, bộ phận sản phẩm, từng phân xưởng, bộphận, giai đoạn công nghệ, từng đơn đặt hàng

+ Đối với ngành xây dựng cơ bản: từng công trình, hạng mục côngtrình, từng phân xưởng sản xuất hay đội xây dựng, từng đơn đặt hàng

1.4.1.2 Đối tượng tính giá thành là sản phẩm, công việc hoặc lao

vụ hoàn thành đòi hỏi phải xác định giá thành và giá thành đơn vị

Đối tượng tính giá thành có nội dung khác với đối tượng tập hợp chiphí sản xuất Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là căn cứ để kế toán

tổ chức ghi sổ chi tiết, tổ chức ghi chép ban đầu và tổ chức tập hợp, phân bổchi phí sản xuất hợp lý Còn việc xác định đối tượng tính giá thành là căn cứ

để kế toán giá thành tổ chức tính giá thành, lựa chọn phương pháp tính giáthành hợp lý, phục vụ cho việc quản lý và kiểm tra tình hình thực hiện kếhoạch giá thành và tính toán hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp Tuy vậy,giữa đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng giá thành lại có mối quan hệ mậtthiết với nhau và trong nhiều trường hợp có thể phù hợp với nhau

Do có sự khác nhau về đối tượng tập hợp chi phí và đối tượng tính giáthành cho nên có sự khác nhau về phương pháp kế toán chi phí sản xuất vàphương pháp tính giá thành Mối quan hệ giữa đối tượng tập hợp chi phí sảnxuất và đối tượng tính giá thành ở một doanh nghiệp cụ thể sẽ quyết định việclựa chọn phương pháp và kỹ thuật tính giá thành ở doanh nghiệp đó

1.4.2 Phương pháp kế toán chi phí sản xuất

Phương pháp kế toán chi phí sản xuất là một phương pháp hoặc một

hệ thống các phương pháp được sử dụng để tập hợp và phân loại các chi phítheo yếu tố và khoản mục trong phạm vi giới hạn của đối tượng tập hợp chiphí

Để tập hợp chi phí sản xuất: có thể sử dụng phương pháp trực tiếp hayphương pháp phân bổ gián tiếp.

Phương pháp tập hợp chi phí trực tiếp được áp dụng đối với những chiphí liên quan tới một đối tượng tập hợp chi phí sản xuất Theo phương phápnày, kế toán căn cứ vào các chứng từ gốc phản ánh chi phí thực tế phát sinhghi trực tiếp cho từng đối tượng tập hợp chi phí có liên quan

Phương pháp phân bổ gián tiếp được áp dụng đối với những chi phísản xuất có liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp chi phí Theo phương phápnày, kế toán căn cứ vào các chứng từ gốc ghi chép theo từng địa điểm phátsinh chi phí (phân xưởng, đội sản xuất ) trong một thời kỳ nhất định Cuối kỳcăn cứ vào chi phí sản xuất đã tập hợp được, thực hiện phân bổ cho các đốitượng có liên quan theo tiêu chuẩn phân bổ thích hợp như sau:

Và Ci = Ti x H

Trong đó: H: Là hệ số phân bổ chi phí sản xuất

C: Là tổng chi phí sản xuất cần phân bổ

Ti: Là tiêu chuẩn phân bổ của đối tượng i

Ci: Là chi phí sản xuất phân bổ cho đối tượng i

n: Là số lượng đối tượng được phân bổ chi phí

Trong trường hợp này, mức độ chính xác của chi phí sản xuất phân bổcho từng đối tượng phụ thuộc chủ yếu vào tiêu thức phân bổ được lựa chọn

vì vậy đối với những chi phí liên quan đến nhiều đối tượng, kế toán quản trịđứng trước ba sự lựa chọn:

- Không phân bổ các chi phí này cho sản phẩm Điều này không chonhà quản trị biết được giá thành đầy đủ của sản phẩm

- Sử dụng một cơ sở phân chia (tiêu chuẩn phân bổ) để phân bổ cácchi phí chung cho các đối tượng liên quan Cách này chỉ có thể chấp nhậnđược nếu tiêu chuẩn phân bổ này phản ánh được quy luật kinh tế của các chiphí đang xem xét

- Đầu tư hoặc tổ chức lại để có thể quy nạp trực tiếp chi phí cho từng đốitượng Cách làm này đặt ra vấn đề phải xem xét khả năng sinh lời và chi phí cơhội của hoạt động đầu tư hoặc tổ chức lại các bộ phận trong từng doanh nghiệp

Tùy thuộc vào từng loại chi phí sản xuất cần phân bổ các điều kiệncho phép của doanh nghiệp để xác định tiêu thức phân bổ chi phí hợp lý nhất

Đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thường liên quan tới từng đốitượng cụ thể nên thường áp dụng phương pháp ghi trực tiếp, trường hợp liênquan đến nhiều đối tượng thì áp dụng phương pháp phân bổ gián tiếp, tiêuchuẩn phân bổ thường chọn là: định mức tiêu hao nguyên vật liệu, khối lượngsản phẩm, giờ máy chạy

Đối với chi phí nhân công trực tiếp cũng thường áp dụng phương phápghi trực tiếp, nếu chi phí nhân công trực tiếp có liên quan đến nhiều đối tượngphải phân bổ gián tiếp và tiêu chuẩn phân bổ thường chọn: định mức chi phínhân công, giờ công lao động, khối lượng sản phẩm

Chi phí sản xuất chung thường liên quan tới nhiều đối tượng nên cũngthường áp dụng phương pháp phân bổ gián tiếp Thuộc về chi phí sản xuấtchung có nhiều loại chi phí với nội dung kinh tế khác nhau, nên cách phân bổhợp lý nhất là chọn tiêu chuẩn phân bổ cho từng khoản chi phí khác nhau.Tuy nhiên, trên thực tế để cho đơn giản người ta thường chọn tiêu thức phân

bổ chung cho nhiều loại chi phí của chi phí sản xuất chung, tiêu chuẩn phân

bổ thường chọn có thể là: định mức chi phí sản xuất chung, chi phí nhân công

trực tiếp, chi phí vật liệu trực tiếp, chi phí vật liệu trực tiếp và chi phí nhâncông trực tiếp

Tuy nhiên, trong kế toán quản trị khi sử dụng hệ thống tính giá thànhlinh hoạt hơn, chi phí sản xuất chung có thể được tính cho các đối tượng liênquan theo định mức, hay dự toán Phần chênh lệch so với chi phí sản xuấtchung thực tế được xử lý vào cuối kỳ kế toán như sau:

- Nếu mức chênh lệch nhỏ: có thể phân bổ vào khoản "giá vốn hàng bán"

- Nếu mức chênh lệch lớn: có thể phân bổ vào các khoản chi phí "sảnxuất dở dang", "thành phẩm" và "giá vốn hàng bán"

1.4.3 Đánh giá sản phẩm dở dang

Sản phẩm dở dang là khối lượng sản phẩm, công việc còn đang trongquá trình sản xuất, chế biến, đang nằm trên dây chuyền công nghệ, hoặc đãhoàn thành một vài quy trình chế biến nhưng vẫn phải gia công chế biến tiếpmới trở thành thành phẩm

Đánh giá sản phẩm dở dang là tính toán xác định phần chi phí sản xuất

mà sản phẩm dở dang cuối kỳ phải chịu Việc đánh giá sản phẩm dở dang hợp

lý là yếu tố quan trọng quyết định tính trung thực, hợp lý của giá thành sảnxuất sản phẩm trong kỳ

Việc đánh giá sản phẩm dở dang được thực hiện bằng nhiều phươngpháp khác nhau tùy thuộc vào tính chất sản xuất, đặc điểm chi phí, đặc điểmsản phẩm và phương pháp hạch toán chi phí sản xuất và tính giá thành sảnphẩm ở doanh nghiệp Sản phẩm dở dang có thể đánh giá theo một trong cácphương pháp:

- Phương pháp đánh giá theo chi phí nguyên liệu, vật liệu chính trựctiếp (hoặc chi phí nguyên vật liệu trực tiếp)

- Phương pháp đánh giá theo sản lượng tương đương

38

- Phương pháp đánh giá theo chi phí định mức.

Trong đó, phương pháp đánh giá theo sản lượng tương đương có thểđược tính toán theo phương pháp bình quân hoặc phương pháp nhập trước,xuất trước Song trên thực tế, để cho đơn giản nên các doanh nghiệp thường

đã chi ra nếu chưa thu hoạch, hoặc chi phí sản xuất dở dang có thể là mộtphần chi phí sản xuất tính trên cơ sở diện tích gieo trồng (hoặc sản lượng) nếumới chỉ thu hoạch một phần trong kỳ Tương tự có thể xác định được chi phísản xuất dở dang cho sản phẩm chăn nuôi

Đối với đơn vị sản xuất xây lắp, nếu sản phẩm xây lắp quy định chỉbàn giao thanh toán sau khi đã hoàn thành toàn bộ thì công trình hoặc hạngmục công trình chưa bàn giao thanh toán được coi là sản phẩm dở dang, toàn bộchi phí sản xuất đã chi ra là chi phí sản xuất dở dang Nếu những công trình hoặchạng mục công trình được bàn giao thanh toán theo giai đoạn xây dựng lắpđặt, thì những giai đoạn xây lắp dở dang chưa bàn giao thanh toán là sảnphẩm dở dang, chi phí sản xuất sẽ được tính toán một phần cho sản phẩm dởdang cuối kỳ theo tỷ lệ dự toán công trình (chi phí dự toán, hoặc giá trị dựtoán)

1.4.4 Phương pháp tính giá thành sản xuất toàn bộ của sản phẩm

Phương pháp tính giá thành sản phẩm là phương pháp sử dụng số liệuchi phí sản xuất đã tập hợp trong kỳ để tính toán tổng giá thành và giá thànhđơn vị theo từng khoản mục chi phí quy định cho các đối tượng tính giá

thành Doanh nghiệp căn cứ vào mối quan hệ giữa đối tượng kế toán tập hợpchi phí sản xuất và với đối tượng tính giá thành để lựa chọn phương pháp tínhgiá thành thích hợp với từng đối tượng tính giá thành.

Theo truyền thống, các doanh nghiệp sản xuất thường áp dụng mộttrong các phương pháp sau:

- Phương pháp tính giá thành giản đơn (trực tiếp)

- Phương pháp tính giá thành theo đơn đăt hàng

- Phương pháp tính giá thành phân bước

- Phương pháp tính giá thành theo hệ số

- Phương pháp tính giá thành theo tỉ lệ

- Phương pháp tính giá thành theo định mức

Cũng có quan điểm gọi hệ thống các phương pháp tính giá thành màdoanh nghiệp sản xuất áp dụng gồm: phương pháp tính giản đơn, phươngpháp liên hợp, phương pháp tổng cộng chi phí, phương pháp hệ số, phương pháp

tỷ lệ,

Theo chúng tôi, xét về mặt bản chất thì các phương pháp tính giáthành không thay đổi, chỉ có điều mỗi doanh nghiệp xác lập kỹ thuật tính giáthành cho phù hợp với đặc điểm, đặc biệt là đặc điểm công nghệ và tổ chứcsản xuất của doanh nghiệp Xét từ khía cạnh vận dụng quá trình tính giá đốivới đối tượng tính giá là sản phẩm sản xuất ra để tập hợp xác định chi phí vàtính giá thành sản phẩm, có thể nghiên cứu theo hai quá trình tổ chức kế toánchủ yếu:

- Tổ chức kế toán chi phí và tính giá thành sản xuất theo công việc

- Tổ chức kế toán chi phí và tính giá thành sản xuất theo quá trình sảnxuất

40

1.4.4.1 Phương pháp kế toán và tính giá thành theo công việc có đặc trưng là các chi phí sản xuất được dồn tích theo công việc

Phương pháp này hệ thống kế toán chi phí sản xuất và tính giá thànhsản xuất theo công việc được sử dụng trong các doanh nghiệp sản xuất cácsản phẩm đơn chiếc hoặc sản xuất từng loạt hàng theo đơn đặt hàng mỗi đơnđặt hàng có thể là một sản phẩm, một loại sản phẩm (loạt hàng), từng côngtrình, từng hạng mục công trình, từng công việc khác nhau

Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là từng đơn đặt hàng hoặc theotừng sản phẩm, loại sản phẩm nhất định Đối tượng tính giá thành là từng đơnđặt hàng hoặc từng loại sản phẩm Mỗi khi bắt đầu đưa vào sản xuất một đơnđặt hàng kế toán mở một chi tiết tương ứng trên các tài khoản chi phí để tậphợp chi phí sản xuất của đơn đặt hàng đó, đồng thời mở thẻ (hoặc phiếu) tínhgiá thành công việc Mỗi kỳ căn cứ chi phí sản xuất tập hợp được cho từngđơn đặt hàng để ghi vào thẻ (phiếu) tính giá thành liên quan Khi đơn đặt hànghoàn thành, tổng hợp chi phí sản xuất đã tập hợp cho đơn đặt hàng đó sẽ tínhđược giá thành sản phẩm

1.4.4.2 Phương pháp kế toán và tính giá thành theo quá trình sản xuất

Phương pháp này được áp dụng trong các doanh nghiệp sản xuất hàngloạt với một loại sản phẩm, đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là từng côngđoạn, từng bộ phận (phân xưởng), đối tượng tính giá thành được xác định tùythuộc vào đặc điểm quy trình công nghệ và tính chất sử dụng sản phẩm:

- Quy trình sản xuất giản đơn: trường hợp này đối tượng tập hợp chiphí sản xuất là toàn bộ quy trình công nghệ, đối tượng tính giá thành là sảnphẩm hoàn thành của quy trình sản xuất đó như vậy đối tượng tính giá thànhphù hợp với đối tượng tập hợp chi phí sản xuất, do đó:

Z = DĐk + C- DCK

Trong đó: Z: là giá thành sản xuất sản phẩm hoàn thành.

DĐk, DCK: là chi phí sản xuất dở dang đầu kỳ và cuối kỳ.C: là chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ

- Quy trình sản xuất phức tạp kiểu chế biến liên tục: hoạt động sản xuấtdiễn ra ở các giai đoạn công nghệ (phân xưởng) kế tiếp nhau, sản phẩm hoànthành ở từng giai đoạn (phân xưởng) gọi là nửa thành phẩm, nửa thành phẩm

ở giai đoạn trước được chuyển sang giai đoạn sau chế biến tuần tự cho đếnkhi hoàn thành ở giai đoạn công nghệ cuối cùng gọi là thành phẩm Trongtrường hợp này, đối tượng tính giá thành là thành phẩm ở giai đoạn cuối hoặc

là cả nửa thành phẩm và thành phẩm Nếu đối tượng tính giá thành chỉ làthành phẩm, kế toán chỉ cần tính toán chi phí sản xuất của từng giai đoạn(phân xưởng) trong giá thành thành phẩm, sau đó tổng cộng chi phí sản xuấtcủa các giai đoạn trong giá thành thành phẩm sẽ tính được giá thành thànhphẩm Còn nếu đối tượng tính giá thành là cả nửa thành phẩm và thành phẩm,

kế toán phải tính giá thành bắt đầu từ nửa thành phẩm từ giai đoạn đầu tiên,sau đó cứ kết chuyển tuần tự chi phí để tính giá thành nửa thành phẩm giaiđoạn sau đó, cứ như vậy cho đến giai đoạn cuối cùng sẽ tính được giá thànhthành phẩm

- Quy trình sản xuất phức tạp chế biến kiểu song song: quy trình sảnxuất gồm nhiều bước công nghệ được sắp xếp song song, đồng bộ cho đếncuối cùng thực hiện lắp ráp các chi tiết, bộ phận sẽ được thành phẩm Trườnghợp này muốn tính được giá thành thành phẩm phải tổng cộng chi phí sảnxuất của từng bộ phận (chi tiết) trong giá thành thành phẩm

- Trường hơp cùng một quy trình sản xuất, sử dụng cùng một loạinguyên liệu, vật liệu chính, kết thúc quy trình sản xuất tạo ra nhiều loại sảnphẩm, đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là toàn bộ quy trình sản xuất, đốitượng tính giá thành là từng loại sản phẩm hoàn thành của quy trình sản xuất

đó Để tính được giá thành từng loại sản phẩm, trước hết kế toán xác định chi

42

phí sản xuất của các loại sản phẩm hoàn thành (chi phí sản xuất liên sảnphẩm), sau đó tính giá thành của từng loại sản phẩm bằng cách phân bổ chiphí sản xuất liên sản phẩm cho từng loại sản phẩm theo số lượng sản phẩm đãquy chuẩn theo hệ số sản phẩm.

- Trường hợp cùng quy trình sản xuất, sử dụng cùng một loại nguyênliệu, vật liệu chính, kết thúc quy trình sản xuất tạo ra nhiều nhóm sản phẩmcùng loại khác nhau về kích cỡ, phẩm cấp Đối tượng tập hợp chi phí sản xuất

là toàn bộ quy trình sản xuất đối tượng tính giá thành là từng nhóm sản phẩmcùng loại Giá thành của từng nhóm sản phẩm được tính bằng cách phân bổchi phí sản xuất của các nhóm sản phẩm hoàn thành cho từng nhóm theo tiêuchuẩn phân bổ đã chọn, tiêu chuẩn phân bổ có thể là tổng giá thành định mứchoặc tổng giá thành kế hoạch tính theo sản lượng thực tế

- Trường hợp cùng một quy trình sản xuất, kết quả thu hồi được cả sảnphẩm chính và sản phẩm phụ Đối tượng tính giá thành là sản phẩm chínhhoàn thành Giá thành sản phẩm chính sẽ tính được sau khi đã loại trừ đi chiphí sản xuất sản phẩm phụ

- Nếu doanh nghiệp đã xây dựng được hệ thống định mức, có thể tínhgiá thành thực tế trên cơ sở giá thành định mức cộng với chênh lệch do thayđổi định mức và cộng với chênh lệch do thoát ly định mức

1.4.4.3 Kế toán quá trình sản xuất

Trên cơ sở các chứng từ liên quan đến quá trình sản xuất, kế toán thựchiện việc phản ánh vào hệ thống sổ kế toán theo nguyên tắc ghi chép nhữngnghiệp vụ chủ yếu, có thể khái quát theo sơ đồ 1.5:

Sơ đồ 1.5: Trình tự kế toán phản ánh quá trình sản xuất

(1): Kết chuyển chi phí sản xuất dở dang đầu kỳ

(2): Chi phí vật liệu trực tiếp thực tế phát sinh

(3): Chi phí nhân công trực tiếp thực tế phát sinh

(4): Chi phí sản xuất chung thực tế phát sinh

(5): (5a, 5b, 5c) Kết chuyển, phân bổ chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ

để tính giá thành sản xuất sản phẩm

(6): Kết chuyển chi phí sản xuất dở dang cuối kỳ

(7): Giá thành sản phẩm sản xuất hoàn thành trong kỳ

Tuy nhiên, tùy thuộc vào yêu cầu quản lý kinh tế của từng giai đoạn,yêu cầu quản lý đối với từng loại hình doanh nghiệp để vận dụng quy định sốlượng tài khoản cần sử dụng cũng như quy định số hiệu cho các tài khoản đó.Chẳng hạn, theo chế độ kế toán hiện hành quy định, đối với những doanhnghiệp kế toán hàng tồn kho theo phương pháp kiểm kê định kỳ, thì sử dụng

TK "Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang" (TK CPSXKDDD) để phản ánh trịgiá sản phẩm đang chế dở và TK "Giá thành sản xuất" (TK ZSX) để tính giáthành sản phẩm Còn đối với những doanh nghiệp kế toán hàng tồn kho theophương pháp kê khai thường xuyên, không sử dụng TK "ZSX" mà dùng TK

"CPSXKDDD" để phản ánh cho cả hai đối tượng cụ thể của kế toán là: trị giá

44